Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.02.2013 ПО ДЕЛУ N А81-2102/2012

Разделы:
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2013 г. по делу N А81-2102/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-11544/2012) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 20.11.2012 по делу N А81-2102/2012 (судья Полторацкая Э.Ю.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Тухватуллиной Муршиды Самигулловны (ИНН 890500131610, ОГРНИП 304890517500065) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Уразметова Г.Н. по доверенности N 2.2-20/0209 от 04.02.2013 сроком действия до 31.12.2013, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Коломенцева Е.Ю. по доверенности N 2.2-20/0003 от 09.01.2013 сроком действия до 31.12.2013, личность установлена на основании служебного удостоверения; Шаройко А.А. по доверенности N 2.2-04/14454 от 26.12.2012 сроком действия до 31.12.2013 личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от индивидуального предпринимателя Тухватуллиной Муршиды Самигулловны - Тухватуллина М.С. личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Калачев А.В. по доверенности N 89 АА 0181824 от 14.12.2011 сроком действия на 2 года, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Лаврентьев Г.Т. по доверенности N 89 АА 0291179 от 10.04.2012 сроком действия на три года, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;

-
установил:

Индивидуальный предприниматель Тухватуллина Муршида Самигулловна (далее - заявитель, ИП Тухватуллина М.С., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России N 5 по ЯНАО, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 20.11.2012 по делу N А81-2102/2012 заявленное предпринимателем требование удовлетворено, признано недействительным в полном объеме решение Инспекции от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не доказана и документально не подтверждена правомерность доначисленных оспариваемым решением сумм налогов, пеней штрафов. Также суд первой инстанции пришел к выводу о наличии процессуальных нарушений со стороны Инспекции, влекущих безусловную отмену решения от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.
В письменном отзыве предприниматель возразил на доводы апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы и требования апелляционной жалобы с учетом письменных возражений на отзыв предпринимателя.
Представители ИП Тухватуллиной М.С. в устном выступлении и в письменном отзыве указали на несостоятельность позиции налогового органа о соответствии оспариваемого решения Налогового кодекса Российской Федерации, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, возражения на отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
МИФНС России N 5 по г. Ноябрьску ЯНАО проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Тухватуллиной М.С. по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты в бюджет всех налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2008 по 3.12.2010.
По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 28.11.2011 N 2.10-15/81, в котором зафиксированы выявленные нарушения налогового законодательства.
По итогам рассмотрения акта проверки с учетом представленных возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение от 17.01.2012 N 2.10-15/00347, которым:
- ИП Тухватуллина М.С. привлечена к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 119, пункту 1 статьи 122, статьей 123, статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 24 674 919 руб. 70 коп.;
- ИП Тухватуллиной М.С. начислены пени в общей сумме 21 355 779 руб. 78 коп. и предложена к уплате недоимка по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ), Единому социальному налогу (ЕСН), налогу на добавленную стоимость (НДС), Упрощенной системе налогообложения (УСН) в общем размере 102 655 506 руб.
Основанием для начисления указанных сумм налогов, пеней и штрафных санкций послужил вывод налогового органа о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее ЕНВД).
В соответствии со статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации ИП Тухватуллина М.С. в порядке апелляционного производства обжаловала решение Инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу.
Решением Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 11.05.2012 N 101 оставило решение Инспекции от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 без изменения, апелляционную жалобу предпринимателя - без удовлетворения.
Полагая, что решение от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушает права и законные интересы предпринимателя, последний обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
20.11.2012 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
1. По эпизоду, связанному с дополнительным начислением НДФЛ, ЕСН, НДС, УСН в общей сумме 102 655 506 руб., соответствующих пеней в общей сумме 21 355 779 руб. 78 коп., и штрафов в связи с выявленной Инспекцией необоснованностью применения ИП Тухватуллиной М.С. системы налогообложения в виде ЕНВД.
Как следует из оспариваемого решения, Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что в проверяемый период ИП Тухватуллина М.С. осуществляла розничную торговлю через магазины розничной торговли, согласно Реестра услуг потребительского рынка муниципального образования г. Ноябрьск:
- - N 734 на объект торговли - магазин "Овощехранилище N 4" (общая торговая площадь - 235 кв. м), расположенный по адресу г. Ноябрьск, промузел "Пелей", панель XI, здание "Овощехранилище N 4";
- - N 1281 на объект торговли - магазин "Золотой цыпленок" (общая площадь торгового зала - 91 кв. м), расположенный по адресу г. Ноябрьск, промузел "Пелей", панель XI;
- - N 1472 на объект торговли - магазин "Гламур +" (общая площадь торгового зала - 92 кв. м), расположенный по адресу г. Ноябрьск, промузел "Пелей", панель XI;
- - N 1487 на объект торговли - магазин "Бытовая химия" (общая площадь торгового зала - 57,9 кв. м), расположенный по адресу г. Ноябрьск, промузел "Пелей", панель XI;
- - N 1687 на объект торговли - магазин "Гастрономъ" (общая площадь торгового зала - 215 кв. м), расположенный по адресу г. Ноябрьск, ул. Дзержинского, д. 31 "а";
- - N 1831 на объект торговли - магазин "Гостинецъ" (общая площадь торгового зала - 162 кв. м), расположенный по адресу г. Ноябрьск, ул. Советская, д. 85 "б".
При выяснении обстоятельств осуществления налогоплательщиком данного вида деятельности Инспекция пришла к выводу о том, что ИП Тухватуллина М.С. использует принадлежащие ей на праве собственности магазин "Овощехранилище N 4", магазин "Гастрономъ", магазин "Гостинецъ", торговая площадь которых более 150 кв. м, следовательно, по указанным объектам торговли деятельность ИП Тухватуллиной М.С.подлежит общему режиму налогообложения.
Формулируя вывод о необоснованном применении ИП Тухватуллиной М.С. системы налогообложения в виде ЕНВД Инспекция исходила из того, что магазины "Овощехранилище N 4", "Гастрономъ", "Гостинецъ", являются самостоятельными объектами организации торговли, площадь торговых залов составляет 235 кв. м, 359 кв. м, 306.7 кв. м соответственно.
При этом Инспекция пришла к выводу о том, что предприниматель сдавала в аренду в каждом магазине условно определенную часть торговых площадей с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде создания искусственных условий для применения системы налогообложения в виде ЕНВД, поскольку каких-либо конструктивных перегородок, позволяющих точно определить фактически используемые площади каждым лицом на объекте торговли не имелось.
В результате опросов свидетелей и произведенных фотоснимков, видеосъемки замеров Инспекцией было установлено пересечение товаров, принадлежащим разным лицам, отклонение квадратуры фактически используемых торговых площадей от квадратуры номинальных площадей, прописанных в договорах аренды и заявленной в налоговой отчетности лиц, осуществляющих деятельность на данных торговых объектах, единый режим работы, централизованный сбор торговой выручки одним лицом, организация поставки идентичных товаров, отсутствие раздельного учета (одни и те же сотрудники).
Установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства позволили Инспекции сделать вывод о том, что предпринимателем, для обеспечения возможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, должны были быть созданы отдельные объекты организации торговли, имеющие отдельные входы, административно-бытовые и подсобные помещения, различный график работы, различный обслуживающий персонал. Поскольку такие отдельные объекты организации торговли на арендуемых площадях торговых залов (магазин "Овощехранилище N 4", расположенный по адресу г. Ноябрьск, промузел "Пелей", панель XI, здание "Овощехранилище N 4", магазин "Гастрономъ", расположенный по адресу г. Ноябрьск, ул. Дзержинского, д. 31"а", магазин "Гостинецъ", расположенный по адресу г. Ноябрьск, ул. Советская, д. 85"б") Предпринимателем созданы не были, то в целях применения ЕНВД учет торговых площадей должен был производиться из совокупности всех торговых площадей указанных объектов организации торговли, что фактически составляет более 150 квадратных метров и влечет уплату в бюджет налогов по общеустановленной системе налогообложения.
Более того, налоговый орган, анализируя предпринимательскую деятельность ИП Тухватуллиной М.С. и ее супруга, который занимался розничной торговлей на объектах торговли, принадлежащих ИП Тухватуллиной М.С., пришел к выводу об отсутствии раздельной, независимой и самостоятельной предпринимательской деятельности каждого из супругов Тухватуллиных.
Удовлетворяя требование предпринимателя о признании недействительным решения налогового органа в части рассматриваемого эпизода, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что предприниматель обоснованно применял систему налогообложения в виде ЕНВД, поскольку налоговый орган не доказал использование ИП Тухватуллиной М.С. площади магазина более 150 кв. м как единого объекта торговли. Также суд первой инстанции указал на то, что приведенные налоговым органом обстоятельства ни в отдельности, ни в совокупности не доказывают наличие схемы, направленной на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде создания искусственных условий для применения льготного режима налогообложения.
Обжалуя в апелляционном порядке вынесенное судом первой инстанции решение по данному эпизоду, налоговый орган выражает свое несогласие с высказанной судом первой инстанции позицией о недоказанности Инспекцией оснований для переквалификации предпринимательской деятельности ИП Тухватуллиной М.С., подлежащей налогообложению по общей системе.
В апелляционной жалобе Инспекция приводит доводы, аналогичные доводам и выводам, изложенным в решении от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
По убеждению налогового органа, материалами выездной налоговой проверки доказано использование ИП Тухватуллиной М.С. в своей предпринимательской деятельности торговых залов (магазин "Овощехранилище N 4", расположенный по адресу г. Ноябрьск, промузел "Пелей", панель XI, здание "Овощехранилище N 4", магазин "Гастрономъ", расположенный по адресу г. Ноябрьск, ул. Дзержинского, д. 31"а", магазин "Гостинецъ", расположенный по адресу г. Ноябрьск, ул. Советская, д. 85"б") более 150 кв. м по каждому из указанных объектов организации торговли.
Инспекция считает, что заявителем применена система ухода от налогообложения на основании следующих фактов, установленных в ходе проверки:
- - заключение договоров на часть торгового зала, являющегося единой торговой площадью магазинов "Овощехранилище N 4", "ГастрономЪ", "ГостинецЪ", за малую плату с взаимозависимыми лицами;
- - отсутствие в магазинах признаков самостоятельной торговой точки с автономной системой организации торговли. Так во всех отделах магазина был единый режим работы, один вход/выход в магазины, единый проход для покупателей в торговые отделы, отсутствие в отделе своих подсобных, складских и административно-бытовых помещений;
- - организация и ведение формально раздельного бухгалтерского учета и налоговой отчетности одними лицами;
- - централизованный (единый) сбор торговой выручки со всех объектов от имени каждого предпринимателя; При этом согласно представленным банком по требованию налогового органа препроводительным ведомостям к сумкам с рублевой денежной наличностью ИП Тухватуллиной М.С., а также ведомостям, представленным по требованию проверяемым лицом, выручка инкассировалась следующими лицами: Тухватуллиным Д.И. и его представителями (Игнат Н.А. и Гузенко П.И.) и ими подписывались от имени клиента Тухватуллиной М.С, что подтверждается препроводительными ведомостями к сумке (т. 26 л.д. 1-152);
- - организация поставок идентичных товаров от одних и тех же поставщиков на одном транспорте с сопроводительными документами, оформленными на двоих предпринимателей, которые являются супругами (взаимозависимыми лицами);
- - централизованное (совместное) поступление товара на территорию общего склада "Овощехранилища N 4" с сопроводительными документами на двоих предпринимателей и распределение товара по торговым объектам с единого склада овощехранилища, что подтверждается протоколами допроса свидетелей (т. 31 л.д. 108 - т. 32 л.д. 61);
- - одновременный закуп товаров от имени обоих предпринимателей у одного поставщика и одновременный расчет за обоих предпринимателей с данным поставщиком;
- - розничная торговля идентичными и по равной цене товарами, приобретенными у одних и тех же поставщиков товарами, а именно: соки, напитки, растительные и подсолнечные масла, табачные изделия, пиво, что подтверждается ассортиментным перечнем на магазины "Овощехранилище N 4" "ГастрономЪ" и "ГостинецЪ" ИП Тухватуллиной М.С. и Тухватуллина Д.И.;
- - отсутствие раздельной, независимой и самостоятельной предпринимательской деятельности каждого из супругов Тухватуллиных, что подтверждается договорами поставки товаров, заключенных от имени ИП Тухватуллиной М.С. с поставщиками, но подписанными супругом. ИП Тухватуллиным Д.И. и наоборот, договорами поставки, заключенными от имени Тухватуллина Д.И., но подписанных Тухватуллиной М.С. (т. 15 л.д. 55-57, 62-64, 67-74,109-110, т. 16 л.д. 56-59, 77-78, т. 33 л.д. 112, 114, т. 29 л.д. 113-114, т. 16 л.д. 81-83, т. 33 л.д. 123, т. 16 л.д. 34-36), а также трудовыми договорами и дополнительными соглашениями к трудовым договорам заключенными Тухватуллиной М.С. (работодатель) с работниками, которые подписаны от имени работодателя Тухватуллиным Д.И., и договорами, заключенными Тухватуллиным Д.И. (работодатель) с работниками, подписанными от имени работодателя Тухватуллиной М.С. (т. 18 л.д. 17-20, 29-32, 45-48, т. 20 л.д. 115, т. 21 л.д. 5, 81-88, 114-117, 134-137, т. 22 л.д. 13-16, 55-58, 75-77).
Инспекция считает, что при вынесении судебного акта по данному эпизоду судом первой инстанции был неверно истолкован подпункт 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому право на применение ЕНВД в отношении розничной торговли неразрывно связано с объектом торговли, у которого площадь торгового зала составляет не более 150 кв. м.
Налоговый орган считает необоснованными выводы суда о неправомерности непринятия Инспекцией к вычету заявленного налогоплательщиком НДС, поскольку само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения суммы налоговых вычетов в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на НДС. Судом первой инстанции, по мнению Инспекции, не учтено, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика и носит заявительный характер, а наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.
Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы налогового органа (с учетом возражений на отзыв), повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа от 17.01.2012 N 2.10-15/00347, и имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе, на которые ссылается Инспекция в обоснование своей позиции, и на которые ссылается налогоплательщик, не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции по рассматриваемому эпизоду судебного акта и считает, что приведенные Инспекцией доводы были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и оценены в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, в силу подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли
Пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Для целей главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации стационарной торговой сетью является торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям.
Под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.
Площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
В целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
Таким образом, исходя из вышеназванных норм законодательства налогоплательщик для применения системы в виде ЕНВД с показателем "площадь торгового зала" должен иметь правоустанавливающие документы на данную площадь и фактически использовать эту площадь для осуществления розничной торговли.
Как следует из материалов дела и было установлено судом первой инстанции, объект торговли - магазин "Овощехранилище N 4" согласно свидетельству о регистрации права собственности от 01.11.2001 серии 89 РХ N 664516 принадлежит на праве собственности Тухватуллиной М.С., имеется технический паспорт с поэтажным планом здания, согласно которому нежилое помещение представляет двухуровневый объект, состоящий из подземной части - непосредственно склада - хранилища с двумя торговыми залами, и наземной части - офис пристроя - бухгалтерии, кабинета руководителя, склада кондитерских изделий; общая торговая площадь подземной части данного объекта составляет 235 кв. м, из которых 89 кв. м используется супругом предпринимателя для осуществления своей предпринимательской деятельности. Остальная часть торгового зала - 146 кв. м магазина "Овощехранилище N 4" для осуществления розничной торговли использовалась ИП Тухватуллиной М.С.
Объект торговли - магазин "ГастрономЪ" согласно свидетельству о регистрации права собственности серии 72 НЛ N 486681 от 19.08.2009 принадлежит на праве собственности Тухватуллиной М.С., имеется технический паспорт (инвентаризационный N 00-12-2916) с поэтажным планом здания. Площадь торгового зала данного объекта составляет 215 кв. м.
В подтверждение факта осуществления розничной торговли на территории торгового зала в магазине "ГастрономЪ" одновременно нескольким хозяйствующими субъектам, заявителем были представлена договоры аренды.
Согласно договору аренды N 05/09 от 04.05.2009 и от 04.01.2010 50 кв. м общей площади магазина "ГастрономЪ" сдавалась в аренду ООО "Эталон Плюс" (из которых 36 кв. м - торговая площадь, 14 кв. м - складское помещение, расположенное согласно выкопировке из поэтажного плана здания за торговым залом в левом крыле складского помещения магазина) с 01.07.2010 заключен договор N 02/10 с ООО "Лига" и согласно договору аренды N 04/09 от 04.05.2009, N 01/09 от 16.12.2009 только 36 кв. м торговой площади сдавалась в аренду супругу - индивидуальному предпринимателю Тухватуллину Д.И. остальная часть торгового зала 143 кв. м магазина "ГастрономЪ" для осуществления розничной торговли использовалась ИП Тухватуллиной М.С.
Объект торговли - магазин "ГостинецЪ" согласно свидетельству о регистрации права собственности серии 89 АА N 007900 от 24.05. принадлежит на праве собственности Тухватуллиной М.С., имеется технический паспорт с поэтажным планом здания, площадь торгового зала данного объекта составляет 162 кв. м, из которых 17 кв. м используется супругом предпринимателя для осуществления своей предпринимательской деятельности. Остальная часть торгового зала 145 кв. м магазина "ГостинецЪ" для осуществления розничной торговли использовалась ИП Тухватуллиной М.С.
Таким образом, одним из арендаторов торговых площадей на всех трех объектах, согласно договорам аренды является Тухватуллин Дамир (супруг).
В материалы дела представлены поэтажные планы объектов, выполненные специализированными организациями как налоговым органом, так и заявителем, при этом принадлежность на праве собственности спорных объектов ИП Тухватуллиной М.С не оспаривается сторонами, равно как и то, что предприниматели состоят в браке и спорные объекты приобретены Тухватуллиной М.С. в период брака с Тухватуллиным Д.С.
Пункт 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации гласит, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно статье 209 Гражданского кодекса Российской Федерации собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц. Собственник вправе, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.
Гражданский кодекс Российской Федерации содержит понятие и основания возникновения общей собственности. Так, согласно статье 244 Гражданского кодекса Российской Федерации имущество, находящееся в собственности двух или нескольких лиц, принадлежит им на праве общей собственности. Имущество может находиться в общей собственности с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или без определения таких долей (совместная собственность). Общая собственность на имущество является долевой, за исключением случаев, когда законом предусмотрено образование совместной собственности на это имущество.
В соответствии со статьей 256 Гражданского кодекса Российской Федерации имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью, если договором между ними не установлен иной режим этого имущества.
Таким образом, перечисленные обстоятельства дела и нормы действующего гражданского законодательства, указывают на то, что спорные помещения находятся в общей совместной собственности супругов Тухватуллиных и в равной степени принадлежит как ИП Тухватуллиной М.С., так и ИП Тухватуллину Д.И.
На этом же основании суд первой инстанции обоснованно указал, что не имеет правового значения наличие либо отсутствие договора (договоров) аренды, согласно которым один из супругов передает за плату (или безвозмездно) другому супругу часть общего имущества, поскольку они являются правомочными лицами в отношении имущества в одинаковой степени.
Аналогичная норма закреплена в части 1 статьи 33 Семейного кодекса Российской Федерации, согласно которой законным режимом имущества супругов является режим их совместной собственности, если брачным договором не установлено иное.
Исходя из пункта 2 статьи 34 Семейного кодекса Российской Федерации общим имуществом супругов являются приобретенные за счет их общих доходов движимые и недвижимые вещи, а также любое другое имущество, нажитое в браке. При этом не имеет значения, на имя кого из супругов оформлено такое имущество, а также кем из них вносились деньги при его приобретении.
В соответствии с частью 2 статьи 38 Семейного кодекса Российской Федерации общее имущество супругов может быть разделено по их соглашению. Норма части 1 этой же статьи определяет возможность заключения такого раздела как в период брака, так и после его расторжения. Из смысла статьи 38 Семейного кодекса Российской Федерации вытекает, что осуществление процедуры раздела имущества супругов связано с определением их долей и уточнением, какое имущество подлежит передаче каждому из супругов.
В рассматриваемом случае договорами аренды супруги фактически определили порядок пользования имуществом, находящегося в совместной собственности, согласно которым торговые площади магазинов "Овощехранилище N 4" (89 кв. м), "ГастрономЪ" (36 кв. м) и "ГостинецЪ" (17 кв. м) использовались в предпринимательской деятельности предпринимателя Тухватуллина Дамира. Факт заключения и исполнения условий договоров подтвержден материалами дела и не противоречит нормам гражданского и налогового законодательства.
Таким образом, по смыслу статьи 38 Семейного кодекса Российской Федерации договоры аренды являются соглашением супругов о порядке пользования имуществом (определения долей для осуществления предпринимательской деятельности). Соглашение не признано недействительным, не отменено, и оснований для признания его недействительным (мнимой сделкой) не имеется. Заявителем часть помещений (торговых залов) предоставлены супругу для ведения предпринимательской деятельности и между супругами произведен раздел (выдел доли) из общего имущества.
Довод налогового органа о формальности договоров аренды является несостоятельным, поскольку Инспекция не представила в материалы дела доказательств, свидетельствующих о том, что помещения, выделенные Тухватуллину Д.И., им не использовались для осуществления розничной торговли.
Таким образом, доводы налогового органа об определении рыночной стоимости арендной платы, о занижении арендной платы по отношению к другим субъектам предпринимательской деятельности, которым ИП Тухватуллина М.С. сдавала в аренду спорные помещения, определение в договорах с супругом условной цены, не имеют правового значения, поскольку с учетом вышеизложенного площади торговых залов могли быть переданы супругу и на безвозмездной основе. При этом взаимозависимость супругов не оспаривалась Предпринимателем.
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Взаимозависимость участников сделок может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в том числе: невозможностью реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ и оказания услуг, или совершением операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета, подтвержденными налоговым органом соответствующими доказательствами.
Однако налоговым органом таких доказательств не представлено. Налоговым органом не опровергнут факт осуществления самостоятельной деятельности супругом ИП Тухватуллиной М.С. - ИП Тухватуллиным Д.И.
Между тем, как следует из материалов дела и было установлено судом первой инстанции, супруг ИП Тухватуллиной М.С. Тухватуллин Д.И. в качестве предпринимателя осуществляет свою деятельность с 1993 года, а сама ИП Тухватуллина М.С. с 1995 года. В материалах дела имеются свидетельства о внесении в Реестр услуг потребительского рынка МО город Ноябрьск как ИП Тухватуллина Д.И., так и ИП Тухватуллиной М.С. с видом оказываемых услуг в проверяемом периоде - розничная продажа продовольственных товаров. При этом одинаковый режим работы для предпринимателей указан именно в свидетельствах о внесении в реестр.
Кроме того, в материалы дела представлены книги кассиров-операционистов отдельно по каждому предпринимателю, подтверждающие имеющуюся самостоятельную выручку, грамоты и письма адресованные каждому предпринимателю лично от различных хозяйствующих субъектов предпринимательской деятельности, руководства муниципального образования, губернатора ЯНАО, партии "Единая Россия" о выражении благодарности, связанной именно с осуществлением предпринимательской деятельности (т. 4 л.д. 2-58).
Предпринимателями представлялась налоговая отчетность о своей деятельности и уплачивались налоги от осуществления каждым самостоятельно этой деятельности.
Таким образом, финансово-хозяйственная деятельность ведется как ИП Тухватуллиной М.С., так и ее супругом, оба предпринимателя реально существуют и исполняют налоговые обязательства в полном объеме.
В ходе проведенной налоговой проверки деятельности ИП Тухватуллиной М.С. по 2007 год включительно, не было выявлено каких-либо нарушений в порядке применения ею системы налогообложения в виде ЕНВД, а также фактов отсутствия такой деятельности. Доначисленные по результатам указанной проверки налоги были уплачены предпринимателем в полном объеме.
Налоговым органом не опровергнуто, что товарно-материальные ценности как налогоплательщиком, так и ее супругом, принимались к учету и в дальнейшем использовались в налогооблагаемых операциях раздельно.
Ссылка Инспекции на подписание отдельных документов от имени ИП Тухватуллина Д.И. Тухватуллиной М.С. не опровергает вышеизложенных выводов.
Из пояснений предпринимателя ИП Тухватуллиной М.С. следует, что в проверяемом периоде по поручениям другого супруга подписывали документы и совершали отдельные действия друг за друга, что не запрещено действующим законодательством, что объясняет использование обоими супругами доставку товара от поставщиков автомобилем, поставленного на учет в ГИБДД Тухватуллиным Д.И., а также сбор выручки для инкассирования Тухватуллиным Д.И.
При этом, факт совершения супругом каких-либо действий от имени другого супруга, а также активное участие в деятельности друг друга соответствует положениям Семейного кодекса РФ и не противоречит нормам налогового законодательства.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были опрошены лица, работающие и работавшие в спорных магазинах, а также были опрошены покупателей, в результате чего Инспекция пришла к выводу о том, что на складе магазина товар предпринимателей хранился без разделения, продавцы осуществляли продажу товаров покупателям как от имени заявителя, так и от имени Тухватуллина Д.И., разделения торговой площади не было, перегородок в торговом зале или у контрольно кассовых машин не возводилось.
На основании свидетельских показаний налоговым органом был сделан вывод о том, что на всей площади торгового зала деятельность осуществлял только заявитель, а заключение соглашения о разделе торговой площади является формальным и направленным на возможность применения заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД.
Между тем, указанные обстоятельства не подтверждают осуществление ИП Тухватуллиной М.С. самостоятельной предпринимательской деятельности единым "комплексом" на принадлежащих ей торговых объектах, поскольку в кассовом узле были расположены кассовые машины обоих предпринимателей, оплата товара каждого предпринимателя осуществлялась на разных ККМ.
Вопреки доводам апелляционной жалобы, совмещение трудовых функций работниками одного предпринимателя у другого, хранение товара на одном складе не противоречит нормам действующего трудового и гражданского законодательства, а наличие в продаже однородных продовольственных товаров, наряду с товарами, которыми торгует каждый предприниматель индивидуально не противоречит обычаям делового оборота. Отсутствие перегородок между торговыми площадями не означает отсутствие их разделения и невозможность осуществления предпринимательской деятельности с применением системы налогообложения в виде ЕНВД.
Из имеющихся в материалах дела планов-схем следует, что площади торгового зала были отгорожены ИП Тухватуллиным Д.И. от помещений, переданных Тухватуллиной М.С. в аренду, стеллажами-витринами, холодильным оборудованием, что подтверждает функциональное выделение ИП Тухватуллиным Д.И. определенной площади торгового зала (зала обслуживания посетителей), используемой Предпринимателем для осуществления розничной торговли. При этом, по объекту "Овощехранилище" торговые залы предпринимателей разделены коридором и с его стороны имеют раздельные входы. Собственный штат сотрудников каждого предпринимателя подтвержден заключенными с ними трудовыми договорами.
Помимо вышеуказанных оснований, по которым налоговый орган посчитал, что вся площадь торгового зала была использована только заявителем, Инспекция ссылалась на результаты осмотров и замеров магазинов и произведенную в 2012 году видеосъемку, однако такая видеосъемка не является доказательством условий использования торговых площадей в проверяемом периоде с 2008 по 2010 годы.
Из протоколов осмотров и замеров Инспекции следует, что торговые залы имеют общий вход, в обоих залах осуществлялась реализация, в том числе, идентичного товара, вместе с тем, фактов наличия ценников на товар заявителя в зале, принадлежащем Тухватуллину Д.И., и наоборот не установлено.
Однако наличие общего входа/выхода не является препятствием для разделения торговой площади и невозможности ее определения, исходя из правоустанавливающих и инвентаризационных документов. Так, в техническом паспорте, составленном БТИ, и экспликации к нему содержатся описания торговых залов, расположение и сведения о площади которых, позволяют четко выделить помещения, где каждый из супругов осуществлял свою торговую деятельность.
Из статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей понятие площади торгового зала, не следует, что площадь торгового зала определяется наличием перегородок (как временных, так и капитальных). Закон таких требований не предусматривает. Единственным подтверждающим действительный размер площади фактором может быть только правоустанавливающие или инвентаризационные документы, которыми в данном случае являются документы на помещение (технический паспорт с указанием общей площади торгового зала) и договоры аренды, которые фактически являются соглашением о порядке пользования имуществом, находящимся в общей совместной собственности супругов.
Исходя из правоустанавливающих документов, управомоченным лицом является заявитель, поэтому все договоры на обслуживание помещений должны быть заключены именно с ним.
При этом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит правовой нормы, позволяющей объединять площади торговых объектов организации торговли на том основании, что они находятся в одном торговом зале и принадлежат одному субъекту, осуществляющему предпринимательскую деятельность.
Кроме того, опрос покупателей в качестве свидетелей, которым заранее предлагался шаблон ответов с указанием необходимого метража вообще не может служить каким-либо доказательством в рассматриваемом деле.
Таким образом, все вышеперечисленные основания, которые повлекли вывод налогового органа о том, что фактически Тухватуллин Д.И. не осуществлял предпринимательскую деятельность на спорных площадях, и вся торговая площадь использовалась исключительно ИП Тухватуллиной М.С., являются не подтвержденными.
В рассматриваемом случае налоговым органом не представлено каких-либо доказательств, объективно свидетельствующих о занижении ИП Тухватуллиной М.С. при исчислении ЕНВД за спорный налоговый период физического показателя "площадь торгового зала".
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Инспекция в нарушение требований статьей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказала, что заявитель в проверяемый период необоснованно применял систему налогообложения в виде ЕНВД.
Более того, в нарушение статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция при расчете НДС не приняла к вычету НДС по представленным налогоплательщиком счетам-фактурам, при этом налоговый орган, используя имеющуюся у него информацию о самом налогоплательщике в части доходов, не установил его расходы, связанные с их извлечением, и не определил их размер по данным иных аналогичных налогоплательщиков. Инспекция, определив объект налогообложения по НДС расчетным путем доначислила платежи, подлежащие уплате в бюджет, не приняв во внимание документы, подтверждающие право заявителя на вычет, и не доказав наличия у предпринимателя недоимки по указанному налогу.
Налоговый орган считает, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика и носит заявительный характер, а наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования. В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что он не вправе самостоятельно включить в вычеты сумму НДС, не заявленную налогоплательщиком путем подачи налоговой декларации по НДС за соответствующий налоговый период в Инспекцию.
Действительно, положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе статей 172 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на получение вычетов и возмещение НДС.
Вместе с тем, в рассматриваемом случае налогоплательщик, применяя в спорный период систему налогообложения в виде ЕНВД, не являлся плательщиком НДС, следовательно, самостоятельно не производил расчет НДС, подлежащего к уплате в бюджет.
В свою очередь, Инспекция при доначислении и предложении уплатить НДС, соответствующие пени и штрафа необоснованно не учла наличие у предпринимателя подтвержденной суммы вычетов по НДС.
В силу положений статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Таким образом, цель налоговой проверки не только выявление недоимки, но и установление фактических налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом.
В противном случае, результаты проведенной проверки, не отражающие истинного размера налоговых обязательств Общества перед бюджетом, не соответствуют принципу объективности и обоснованности.
В соответствии с частью 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Согласно части 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с частью 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога; после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Статья 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, исходя из вышеназванных норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма налога, подлежащая внесению в бюджет, представляет собой сумму разницы между суммами налога на добавленную стоимость, исчисленного от реализации товаров (работ, услуг), и суммами налога, уплаченными в составе стоимости товаров поставщикам, следовательно, проверка налоговым органом лишь одной стороны исчисления - оборота по реализации - противоречит закону.
В материалах дела отсутствуют доказательства того, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган был лишен возможности проверить и документы, подтверждающие вычеты предпринимателя по НДС.
При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговый орган, проводя выездную налоговую проверку, должен выносить решение о суммах неуплаченного налога, начисленных штрафов, пени с учетом всех выявленных им обстоятельств, влияющих на финансовые результат проверки.
При таких обстоятельствах, у налогового органа не имелось правовых оснований для доначисления НДС, соответствующих пени и штрафов без учета документально подтвержденных налогоплательщиком сумм возмещения по НДС.
Более того, Инспекция при исчислении расчетным методом подлежащего к уплате в бюджет НДС, необоснованно применила ко всей налогооблагаемой базе ставку 18% ставку, что привело к необоснованному завышению доначисленного налога, при этом Инспекцией не было учтено, что реализация большинства товаров подлежит обложению НДС по ставке 10%. Доказательств правомерности исчисления НДС с реализованных предпринимателем товаров по ставке 18% налоговым органом в материалы дела не представлено.
Учитывая, что целью выездной налоговой проверки является установление размера налогового обязательства налогоплательщика перед бюджетом, выявленного с учетом всех существенных обстоятельств финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и являющегося результатом тщательно проведенной проверки, суд апелляционной инстанции считает, что изложенные выше обстоятельства в совокупности исключают возможность отнесения обжалуемого решения Инспекции в рассмотренной части к ненормативным правовым актам, вынесенным с соблюдением установленных законом требований, а изложенных в нем выводов о сумме доначисленных по общей системе налогообложения налогов - к категории достоверных.
Таким образом, апелляционная жалоба Инспекции в части данного эпизода удовлетворению не подлежит.
2. По эпизоду, связанному с привлечением налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции, по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 396 200 руб. за несвоевременное представление документов в количестве 11 981 шт., в том числе счетов-фактур в количестве 11 628 шт.
Суд первой инстанции, указывая на незаконность привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу об отсутствии в оспариваемом ненормативном правовом акте обстоятельств налогового правонарушения, за которое предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку Инспекцией документально не подтвержден количественный состав несвоевременно представленных документов, количественный показатель был установлен Инспекцией после предоставления документов, а не в самом требовании о их представлении, а также налоговым органом не конкретизирован перечень документов, непредставление которых повлекло начисление штрафа в размере 2 396 200 руб.
МИФНС России N 5 по ЯНАО, обжалуя принятый судом первой инстанции судебный акт по данному эпизоду, настаивает на обоснованности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа размере 2 396 200 руб.
Инспекция указывает на неисполненную налогоплательщиком обязанность по своевременному предоставлению документов на основании выставленных требований от 23.09.2011 N 3659, от 21.09.2011 N 3841, от 27.09.2011 N 3860, от 30.09.2011 N 3924, которые содержат обобщенный перечень документов с указанием периода, к которому они относятся.
Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по рассматриваемому эпизоду.
На основании статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика (налогового агента) документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.
По смыслу статей 88, 93 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган, проводящий налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента необходимые для проверки документы. Требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки.
В силу пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа.
При этом документы должны реально существовать, а налогоплательщик должен иметь данные документы. В противном случае применение данной ответственности является необоснованным.
Объективной стороной правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Кодекса, является непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.
При этом ответственность по пункту 1 статьи 126 Кодекса может быть применена только в том случае, если истребованные документы относятся к предмету налоговой проверки, их количество и реквизиты четко конкретизированы, документы фактически имелись у налогоплательщика.
Истребование документов без указания их реквизитов, точного наименования, даты составления, номера и количества исключает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Кодекса за их непредставление.
Таким образом, для применения ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 Кодекса, необходимо, чтобы в требовании налогового органа были указаны конкретные документы, находящиеся у налогоплательщика.
Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.
Пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Согласно подпунктам 5 и 7 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять налоговым органам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренном законодательством.
Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Документы представляются в виде заверенных должным образом копий.
Таким образом, требование о представлении документов налоговому органу должно содержать указание на конкретно истребуемые документы, их количество. Если налоговый орган не располагает точными сведениями о реквизитах необходимых документов, необходимо указывать все известные индивидуальные признаки документов.
Данная информация должна быть отражена в требовании налогового органа, потому что именно данный документ является непосредственным основанием для возникновения у налогоплательщика обязанности по представлению документов, запрашиваемых налоговым органом, за неисполнение которой впоследствии налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, возможность исполнения обязанности по представлению документов ставится в зависимость от доступности и четкости изложения предъявляемых налоговым органом сведений, а также возможности их исполнения. Реальный объем данной обязанности налогоплательщика может быть определен лишь в каждом конкретном случае исходя из содержания соответствующего требования налогового органа.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция выставила налогоплательщику требования от 26.09.2011 N 3854 (т. 30 л.д. 38), от 23.09.2011 N 3659 (т. 28 л.д. 154), от 21.09.2011 N 3841 (т. 30 л.д. 36), от 27.09.2011 N 3860 (т. 30 л.д. 62), от 30.09.2011 N 3924 (т. 30 л.д. 70), от 02.09.2011 N 3707 (т. 29 л.д. 95), от 19.08.2011 N 3621 (т. 24 л.д. 3).
Однако, в требованиях перечислены от 27.09.2011 N 3860, от 26.09.2011 N 3854, от 30.09.2011 N 3924, от 02.09.2011 N 3707, от 19.08.2011 N 3621, от 23.09.2011 N 3659 лишь обобщенные позиции истребуемых документов, при этом названы не отдельные документы, а их группы, объединенные родовыми признаками.
Содержание указанных требований не позволяют однозначно определить вид, номер и дату документа, достоверно не известно имеются ли данные документы фактически, тем более обладает ли ими налогоплательщик, в связи с чем не представляется возможным определить размер штрафа, подлежащий взысканию с налогоплательщика в случае неисполнения данных требований.
В требованиях от 21.09.2011 N 3841, от 23.09.2011 N 3659 указано на необходимость, в том числе, предоставления счетов-фактур по торговым объектам "Овощехранилище", "Гастроном", "Гостинец".
Вместе с тем, заявитель применял систему ЕНВД, однако в связи выводами налогового органа о переводе на иную систему налогообложения заявитель вынужден был восстановить счета-фактуры по поставкам товаров от своих контрагентов, которые в полном объеме были представлены в налоговый орган и от принятия которых он отказался в дальнейшем мотивируя свои действия заявительным характером НДС. Оригиналы счетов-фактур в полном объеме также были представлены на обозрение суду первой инстанции, копии на дисковом носителе приобщены к материалам дела.
В соответствии с требованиями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения.
В нарушение приведенных норм Инспекция не обосновала и документально не подтвердила количество документов, не представление которых в установленный срок послужило основанием для исчисления суммы штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что количественный показатель, а также наименование не представленных своевременно документов и сумма штрафа были установлены Инспекцией после представления заявителем документов, что не соответствует требованиям налогового законодательства.
Учитывая изложенное, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о неправомерности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, следовательно, оснований для отмены решения суда первой инстанции по указанному эпизоду и удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции в рассмотренной части не имеется.
3. По эпизоду, связанному с несоблюдением Инспекции требований статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении результатов налоговой проверки и вынесении решения.
Обжалуя законность вынесенного налоговым органом решения от 17.01.2012 N 2.10-15/00347 ИП Тухватуллина М.С. ссылалась на допущенные Инспекцией процессуальные нарушения, выразившиеся в не направлении в ее адрес акта проверки от 28.11.2011 N 2.10-15/81 с приложенными к нему документами.
Суд первой инстанции, рассмотрев доводы налогоплательщика, нашел их обоснованными, и пришел к выводу о том, что Инспекцией были допущены нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решение.
Инспекцией в нарушение требований статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации не была исполнена обязанность по предоставлению ИП Тухватуллиной М.С. акта проверки и всех приложений к указанному акту, в связи с чем налогоплательщик был лишен возможности квалифицированно возражать при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки. Кроме того, акт проверки был направлен по адресу, по которому налогоплательщик не зарегистрирован и не проживает.
В апелляционной жалобе Инспекция указывает на незаконность выводов суда первой инстанции относительно данного эпизода, считая, что при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и вынесении оспариваемого решения не было допущено нарушений существенных условий процедуры, которые могли бы явиться основанием для признания решения Инспекции недействительным. Налоговым органом было обеспечено налогоплательщику право участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки лично и (или) через своего представителя. В адрес налогоплательщика был направлен акт проверки с приложениями, что подтверждается квитанцией почтового отправления (т. 32 л.д. 99-101).
Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы налогового органа в совокупности с обстоятельствами, установленными по делу и имеющимися в материалах дела доказательствами, находит их несостоятельными.
Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ) статья 100 Налогового кодекса Российской Федерации дополнена пунктом 3.1.
Согласно пункту 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Решении от 24.01.2011 N ВАС-16558/10 прямо указал, что с момента введения в действие положений пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан в силу прямого указания в Кодексе без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки, документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.
Таким образом, после введения в действие пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации закон напрямую устанавливает обязанность налоговых органов представлять налогоплательщикам с актом налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
Однако из материалов проверки следует, что к акту проверки, предоставленному предпринимателю, не прилагались документы на 1 764 листах, на основании которых Инспекцией были сделаны выводы о необходимости доначисления оспариваемых сумм налогов, пени, санкций, а именно: протоколы осмотра помещений, протоколы допросов свидетелей.
Вместе с тем, Инспекция считает, что данное нарушение, выразившееся в не предоставлении предпринимателю всех приложений к акту проверки, было устранено направлением всех приложений совместно с актом проверки в адрес предпринимателя по почте. Кроме того, данное нарушение не повлекло невозможности своевременного предоставления налогоплательщиком возражений на акт проверки.
Между тем, данное утверждение не находит документального обоснования, исходя из следующего.
Согласно пункту 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки в течение пяти дней с указанной в акте даты должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, подтверждающим дату его получения. В случае уклонения налогоплательщика или его представителя от получения акта это отражается в акте. В таком случае акт направляется по почте заказным письмом, и моментом его вручения считается шестой день с даты отправки. При этом, уклонением от получения акта могла быть признана неявка за актом выездных налоговых проверок, в назначенное время, о котором налогоплательщик уведомлен.
Общие права налогоплательщиков в отношениях с налоговыми органами закреплены в статье 21 Налогового кодекса Российской Федерации. В общем перечне прав, приведенном в данной правовой норме, не являющемся закрытым, указаны права на получение налогоплательщиком копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, обжалование в установленном порядке актов налоговых органов, в том числе и актов, принимаемых по результатам налоговых проверок.
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки", зарегистрированным в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991.
В соответствии с пунктом 1.12 данного приказа Федеральной налоговой службы, изложение в акте налоговой проверки обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля (пункт 1.8.2 названного приказа).
Итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать указание на количество листов приложений (пункт 1.9 данного приказа).
К акту выездной налоговой проверки, составляемому в трех экземплярах (для хранения в налоговом органе, для руководителя проверяемой организации, для органа внутренних дел, сотрудники которого участвовали в проведении проверки), в частности, прилагаются требования о представлении документов и документы (информация), истребованные в ходе проверки (пункты 1.12, 1.14 названного приказа).
На основании изложенного следует, что в случае несогласия налогоплательщика с фактами, отраженными в акте налоговой проверки, он имеет право на ознакомление со всеми документами, которые могут иметь отношение к оспариваемым фактам, в том числе и приложениями к акту налоговой проверки.
Приложения к акту проверки являются его неотъемлемой частью, так как именно в них отражаются соответствующие отсылочные и информационные данные, подтверждающие положения самого акта.
Проверяемое лицо имеет полное право на ознакомление не только с текстом акта проверки, но и с приложениями к нему. Причем право на ознакомление с материалами проверки должно реализовывать путем вручения копий этих приложений вместе и одновременно с актом проверки.
Уведомлением N 2.10-15/12223 от 28.11.2011 Инспекция пригласила предпринимателя в МИФНС России N 5 по ЯНАО на ознакомление и вручение акта выездной налоговой проверки на 01.12.2011 в 17.00 час. (т. 30 л.д. 131) Указанное уведомление было вручено под расписку представителю ИП Тухватуллина М.С. по доверенности Игнат И.А. 29.11.2011.
Поскольку к назначенному времени налогоплательщик не явился в МИФНС России N 5 по ЯНАО, Инспекция направила акт проверки с приложениями к нему по почте. При этом предприниматель самостоятельно распорядился своим правом на получение акта проверки посредством почтовой связи, в связи с чем суд апелляционной инстанции отклоняет доводы предпринимателя об отсутствии у налогового органа права на отправление акта выездной налоговой проверки по почте.
Согласно описи документов, направляемых МИФНС России N 5 по ЯНАО, в адрес ИП Тухватуллина М.С., 02.12.2011 предпринимателю был направлен акт проверки от 28.11.2011 N 2.10-15/81 на 88 листах и приложения к акту в количестве 19 шт. на 248 листах, в том числе материалы налогового контроля, т.е. всего на 336 листах (т. 32 л.д. 99).
Как следует из выписки из Единого реестра индивидуальных предпринимателей, ИП Тухватуллина М.С. проживает по адресу: г. Ноябрьск, пр. Мира, д. 16 кв. 23 (т. 23 л.д. 18).
Вместе с тем, согласно почтовому уведомлению и почтовым квитанциям (т. 32 л.д. 101) получателем указанного почтового отправления, направленного ИП Тухватуллиной М.С. по месту ее проживании, является Шемардинов по доверенности N 433 от 06.12.2011, при этом в копии почтового уведомления N 62980036059661 имеются рукописные исправления номера дома и квартиры адресата, а копия конверта с почтовым идентификатором N 62980036059661 (т. 9 л.д. 45) содержит адрес: г. Ноябрьск, пр. Мира, д. 12, кв. 9, т.е. адрес, по которому налогоплательщик не проживает. Указанные обстоятельства свидетельствуют о недоказанности исполнения налоговым органом обязанности направления налогоплательщику акта проверки с приложениями к нему.
Между тем, акт проверки содержит приложения не на 248 листах, как указывалось Инспекцией в описи документов, направляемых МИФНС России N 5 по ЯНАО, в адрес ИП Тухватуллина М.С., от 02.12.2011 а на 1 764 листах, при этом налогоплательщику не были предоставлены приложения к акту таком количестве листов.
Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных указанным Кодексом может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, а также представлять объяснения.
Тот факт, что налогоплательщик был извещен о времени и месте рассмотрения акта от 28.11.2011 N 2.10-15/81 и материалов выездной налоговой проверки, а также представил возражения по акту проверки, не освобождает налоговый орган от установленной законом обязанности своевременно и надлежащим образом направлять налогоплательщику акт проверки, и все документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, выявленного в ходе выездной налоговой проверки.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции находит обоснованным вывод суда первой инстанции о нарушении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и соглашается с позицией суда о том, что в данном случае налоговым органом нарушены права налогоплательщика, что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для отмены оспариваемого решения.
На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона.
В связи с этим оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, в связи с чем апелляционная жалоба МИФНС России N 5 по ЯНАО удовлетворению не подлежит.
В связи с тем, что налоговый орган согласно статье 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины освобожден, судом апелляционной инстанции вопрос о распределении судебных расходов не рассматривается.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 20.11.2012 по делу N А81-2102/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК

Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)