Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23.05.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 30.05.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Назарян Г.А., при участии в судебном заседании представителей от заявителя: Градова А.Н. (паспорт), Абрамовой Т.В. (паспорт), от заинтересованного лица: Баранова В.А. (удостоверение), Тихомировой Н.М. (удостоверение), рассмотрев в судебном заседании, с использованием системы аудиозаписи, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.03.2017 по делу N А54-4373/2016, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строитель" (Рязанская область, Рязанский район, д. Турлатово, ОГРН 1036216004494, ИНН 6215018922) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016420, ИНН 6230041348) о признании недействительным решения от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Строитель" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области по результатам выездной налоговой проверки ООО "Строитель" в части доначисления налога по упрощенной системы налогообложения в размере 1354172 руб., пени по упрощенной системе налогообложения в размере 416092 руб., штрафа в размере 270834 руб. (с учетом уточнения).
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 06.03.2017 заявленные требования были удовлетворены.
Судебный акт мотивирован тем, что определение затрат в целях налогообложения следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома, следовательно финансовый результат и, соответственно, прибыль, должны быть определены по завершении строительства.
Не согласившись с принятым судом решением, инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение по настоящему делу, принять новый судебный акт.
В обоснование жалобы апеллянт указывает, что судебный акт принят с нарушением норм материального и процессуального права.
Инспекция настаивает, что в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) спорный объект в проверяемый период не мог являться для налогоплательщика основным средством, так как не предполагалось использование дома в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Инспекция указывает, что поскольку жилой дом изначально строился для последующей перепродажи дольщикам, затраты по его строительству не могут применяться в порядке, определяемом подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ, то есть с момента ввода объекта в эксплуатацию.
Указывает, что суд первой инстанции не дал надлежащей оценки доводам инспекции, в отношении аргумента общества относительно общей площади спорного объекта.
Общество по доводам жалобы возражало, просило оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
В судебном заседании представители сторон поддержали позиции, изложенные ранее.
Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 6 по Рязанской области на основании решения от 25.02.2015 N 10.12-12/299 проведена выездная налоговая проверка ООО "Строитель" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 18.12.2015 N 10.12-12/10021.
По итогам рассмотрения материалов проверки с учетом результатов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и 123 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 416599 руб., а также обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общем размере 2162956 руб. (в том числе по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в сумме 1354172 руб., транспортному налогу в сумме 7800 руб., земельному налогу в сумме 10122 руб. и налогу на доходы физических лиц в сумме 790862 руб.) и пени за несвоевременную уплату соответствующих налогов в общем размере 688961 руб.
В ходе проведения выездной проверки инспекцией, в том числе было установлено, что в нарушение пунктов 1, 2 статьи 346.16, подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН за 2012 год, суммы капитальных вложений на строительство объекта основных средств в размере 39273382 руб., задолженность по которым была фактически оплачена обществом в 2011 году.
Решением УФНС России по Рязанской области от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 апелляционная жалоба заявителя на решение инспекции от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставлена без удовлетворения.
Не согласившись частично с решением инспекции от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
При принятии решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как следует из материалов дела, общество в проверяемый период применяло специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложения.
В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.
ООО "Строитель" в качестве объекта налогообложения в проверяемом периоде применялись доходы, уменьшенные на величину расходов.
В проверяемом периоде общество осуществляло следующие виды деятельности: услуги по сдаче в аренду помещений, транспортных средств, персонала, а также осуществляло строительство многоквартирных жилых домов, при строительстве домов общество исполняло функции заказчика-застройщика.
В проверяемый период ООО "Строитель" осуществляло строительство жилого дома по адресу: г. Рязань, Васильевский переулок, д. 9. Строительство осуществлялось как за счет средств дольщиков, так и за счет собственных и заемных средств.
Жилой дом был введен в эксплуатацию на основании решения NRU 62361000-57\\2012\\РВ от 31.07.2012.
В учетной политике общества (дополнение к учетной политике от 01.01.2012 приказ N 1 от 01.01.2012) в п. 4.1 раздела 1 учетная политика для целей бухгалтерского (финансового) учета определен учет затрат: распределение себестоимости строительства жилых и нежилых помещений, построенных на средства дольщиков и на собственные средства в целях бухгалтерского учета это стоимость всех капитальных вложений деленная на общую проектную площадь всех жилых и нежилых помещений в доме и умноженную на площадь жилых и нежилых помещений, которые строились за счет собственных средств.
В пункте 5.1. раздела 2 учетная политика для целей налогообложения указано: распределение себестоимости строительства жилых и нежилых помещений, построенных на средства дольщиков и на собственные средства в целях налогового учета это стоимость всех капитальных вложений за исключением суммы кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками (по объекту строительства) деленная на общую проектную площадь всех жилых и нежилых помещений, которые строились за счет собственных средств.
Согласно налоговой декларации ООО "Строитель", представленной в Межрайонную ИФНС России N 6 по Рязанской области за 2012, сумма дохода составила - 43293529 руб., сумма произведенных расходов - 42603084 руб., налоговая база составила 69044432 руб., сумма исчисленного налога - 103567 руб.
В ходе проведения выездной проверки инспекцией было установлено, что по данным бухгалтерского и налогового учета общая стоимость капитальных вложений при строительстве объекта составила 150760547 руб., из них 74247782 руб. - затраты, произведенные до 01.01.2012, 76512765 руб. - затраты 2012 года.
Сумма оплаченных капитальных вложений по состоянию на 01.01.2012 составляет 39273382 руб. (74247782-34974400 (сумма не оплаченных затрат)). Данная сумма оплаченных расходов, по мнению инспекции, должна быть учтена налогоплательщиком при исчислении УСН до 2012 года.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение пункта 1 и пункта 2 статьи 346.16, подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН за 2012 год, суммы капитальных вложений на строительство объекта основных средств в размере 39273382 руб., задолженность по которым была фактически оплачена обществом в 2011 году.
По результатам строительства жилого дома по адресу: г. Рязань, Васильевский переулок, введено в эксплуатацию помещений общей площадью 7809,7 м кв., в том числе построено квартир общей площадью 5668,7 м кв., нежилых помещений - 2141 м кв. Площадь помещений, построенных за счет средств общества составляет 1797 м кв., в том числе квартир - 976,3 м кв. и нежилых помещений - 820,7 м кв.
Учитывая коэффициент оплаченных расходов, стоимость капитальных вложений, приходящихся на один квадратный метр, площадь помещений, построенных заявителем за счет собственных средств, налоговой инспекций произведен расчет стоимости расходов, которые должны быть отнесены в состав затрат в 2012 году: 111487165,13: 7809,7 х 1797 х 0,765 = 19624564,75 руб. Данный расчет налоговый орган привел и в апелляционной жалобе.
Обществом при исчислении налоговой базы по УСН за 2012 год, заявлены расходы по строительству квартир и нежилых помещений за счет собственных 28652375 руб.
Инспекция пришла к выводу, что в нарушение статьи 346.18 НК РФ налоговая база за 2012 год занижена на 9027810 (28652375 - 19624565). Сумма налога, исчисляемая при упрощенной системе налогообложения, где объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, занижена на 1354172 руб. (9027810 руб. * 15%).
Возражая по доводам налогового органа, заявитель указал, что учитывая положения пункта 1 статьи 252 НК РФ у налогоплательщика (застройщика) отсутствует возможность до ввода дома в эксплуатацию экономически обосновать материальные расходы, которые он затратил на строительство собственных квартир и нежилых помещений.
Кроме того пояснил, что в 2011 году от дольщиков заявитель получил денежные средства в размере всего 41041833,30 руб. Таким образом все расходы на оплату строительных работ в 2011 году налогоплательщик осуществил не за счет собственных средств, а за счет средств дольщиков.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики-организации, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые на основании статьи 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые на основании статьи 250 НК РФ. Доходы, предусмотренные статьи 251 Кодекса, а также облагаемые налогом на прибыль по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются.
Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 2 статьи 346.18 Кодекса для налогоплательщиков, применяющих УСН, и определяющих объект налогообложения как доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
В силу подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщики учитывают расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. Также налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по УСН на иные расходы, перечень которых закреплен в статье 346.16 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров (подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ).
В силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Критерии признания понесенных налогоплательщиком расходов для целей налогообложения приведены в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Так, одним из критериев признания расходов является их несение для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Целью деятельности любой коммерческой организации, в том числе застройщика и заказчика, является извлечение доходов и прибыли из осуществляемой ею деятельности. Соответственно, любые понесенные коммерческой организацией обоснованные расходы в рамках осуществляемой деятельности направлены на получение дохода и удовлетворяют критерию признания их расходами для целей налогообложения.
Пунктом 3 статьи 38 Кодекса определено, что товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. Между тем, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по приобретению, сооружению и изготовлению основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 статьи 346.16 НК РФ).
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 Кодекса предусмотрено, что расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСН, а также расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, - с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
При этом основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах в соответствии со статьей 346.16 НК РФ с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
На основании пункта 4 статьи 346.16 Кодекса в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Кодекса, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 Кодекса.
Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования. К таким средствам относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков и (или) инвесторов.
Правоотношения, возникающие между застройщиком и дольщиками относительно строительства и передачи объектов долевого строительства, регулируются Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Федеральный закон N 39-ФЗ) и Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 214-ФЗ).
В части 1 статьи 1 Федерального закона N 214-ФЗ установлено, что данный Закон регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости.
В соответствии с частью 1 статьи 4 указанного Закона по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.
На основании статьи 18 Федерального закона N 214-ФЗ застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.
Таким образом, договор участия в долевом строительстве носит инвестиционный характер, а денежные средства, поступающие от участников долевого строительства, являются целевыми в силу закона.
С учетом положений частей 1, 3 статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации, получение разрешения на ввод жилого дома в эксплуатацию свидетельствует о том, что его строительство завершено полностью.
В соответствии с пунктом 2.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1993 N 160, при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. Соответственно, по окончании строительства застройщик на дату ввода жилого дома в эксплуатацию определяет общий финансовый результат от осуществления своей деятельности.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции верно указал, что определение затрат в целях налогообложения следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома.
Кроме того, в нарушение положений пункта 1 статьи 65, пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган не представил доказательств того, что налогоплательщик осуществлял строительство в 2011 году именно за счет собственных средств.
Таким образом, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в силу положений статей 38, 247 НК РФ финансовый результат и, соответственно, прибыль, определяются по завершении строительства.
С учетом изложенного, суд первой инстанции справедливо указал, что у инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления налога по упрощенной системе налогообложения в размере 1354172 руб., пени по упрощенной системе налогообложения в размере 416092 руб., штрафа в размере 270834 руб.
В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
В этой связи, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога по упрощенной системе налогообложения в размере 1354172 руб., пени по упрощенной системе налогообложения в размере 416092 руб., штраф в размере 270834 руб. в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Ссылка инспекции на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку обстоятельства, установленные приведенными судебными актами, не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего спора, приняты с учетом конкретных обстоятельств дела.
Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда первой инстанции трактовке тех же обстоятельств дела и норм права, не опровергают правомерность и обоснованность выводов суда первой инстанции, не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения настоящего спора, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств.
Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене или изменению решения апелляционной инстанцией не установлено.
Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.03.2017 по делу N А54-4373/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.05.2017 N 20АП-2457/2017 ПО ДЕЛУ N А54-4373/2016
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 мая 2017 г. по делу N А54-4373/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 23.05.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 30.05.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Назарян Г.А., при участии в судебном заседании представителей от заявителя: Градова А.Н. (паспорт), Абрамовой Т.В. (паспорт), от заинтересованного лица: Баранова В.А. (удостоверение), Тихомировой Н.М. (удостоверение), рассмотрев в судебном заседании, с использованием системы аудиозаписи, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.03.2017 по делу N А54-4373/2016, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строитель" (Рязанская область, Рязанский район, д. Турлатово, ОГРН 1036216004494, ИНН 6215018922) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016420, ИНН 6230041348) о признании недействительным решения от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Строитель" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области по результатам выездной налоговой проверки ООО "Строитель" в части доначисления налога по упрощенной системы налогообложения в размере 1354172 руб., пени по упрощенной системе налогообложения в размере 416092 руб., штрафа в размере 270834 руб. (с учетом уточнения).
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 06.03.2017 заявленные требования были удовлетворены.
Судебный акт мотивирован тем, что определение затрат в целях налогообложения следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома, следовательно финансовый результат и, соответственно, прибыль, должны быть определены по завершении строительства.
Не согласившись с принятым судом решением, инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение по настоящему делу, принять новый судебный акт.
В обоснование жалобы апеллянт указывает, что судебный акт принят с нарушением норм материального и процессуального права.
Инспекция настаивает, что в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) спорный объект в проверяемый период не мог являться для налогоплательщика основным средством, так как не предполагалось использование дома в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Инспекция указывает, что поскольку жилой дом изначально строился для последующей перепродажи дольщикам, затраты по его строительству не могут применяться в порядке, определяемом подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ, то есть с момента ввода объекта в эксплуатацию.
Указывает, что суд первой инстанции не дал надлежащей оценки доводам инспекции, в отношении аргумента общества относительно общей площади спорного объекта.
Общество по доводам жалобы возражало, просило оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
В судебном заседании представители сторон поддержали позиции, изложенные ранее.
Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 6 по Рязанской области на основании решения от 25.02.2015 N 10.12-12/299 проведена выездная налоговая проверка ООО "Строитель" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 18.12.2015 N 10.12-12/10021.
По итогам рассмотрения материалов проверки с учетом результатов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и 123 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 416599 руб., а также обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общем размере 2162956 руб. (в том числе по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в сумме 1354172 руб., транспортному налогу в сумме 7800 руб., земельному налогу в сумме 10122 руб. и налогу на доходы физических лиц в сумме 790862 руб.) и пени за несвоевременную уплату соответствующих налогов в общем размере 688961 руб.
В ходе проведения выездной проверки инспекцией, в том числе было установлено, что в нарушение пунктов 1, 2 статьи 346.16, подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН за 2012 год, суммы капитальных вложений на строительство объекта основных средств в размере 39273382 руб., задолженность по которым была фактически оплачена обществом в 2011 году.
Решением УФНС России по Рязанской области от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 апелляционная жалоба заявителя на решение инспекции от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставлена без удовлетворения.
Не согласившись частично с решением инспекции от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
При принятии решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как следует из материалов дела, общество в проверяемый период применяло специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложения.
В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.
ООО "Строитель" в качестве объекта налогообложения в проверяемом периоде применялись доходы, уменьшенные на величину расходов.
В проверяемом периоде общество осуществляло следующие виды деятельности: услуги по сдаче в аренду помещений, транспортных средств, персонала, а также осуществляло строительство многоквартирных жилых домов, при строительстве домов общество исполняло функции заказчика-застройщика.
В проверяемый период ООО "Строитель" осуществляло строительство жилого дома по адресу: г. Рязань, Васильевский переулок, д. 9. Строительство осуществлялось как за счет средств дольщиков, так и за счет собственных и заемных средств.
Жилой дом был введен в эксплуатацию на основании решения NRU 62361000-57\\2012\\РВ от 31.07.2012.
В учетной политике общества (дополнение к учетной политике от 01.01.2012 приказ N 1 от 01.01.2012) в п. 4.1 раздела 1 учетная политика для целей бухгалтерского (финансового) учета определен учет затрат: распределение себестоимости строительства жилых и нежилых помещений, построенных на средства дольщиков и на собственные средства в целях бухгалтерского учета это стоимость всех капитальных вложений деленная на общую проектную площадь всех жилых и нежилых помещений в доме и умноженную на площадь жилых и нежилых помещений, которые строились за счет собственных средств.
В пункте 5.1. раздела 2 учетная политика для целей налогообложения указано: распределение себестоимости строительства жилых и нежилых помещений, построенных на средства дольщиков и на собственные средства в целях налогового учета это стоимость всех капитальных вложений за исключением суммы кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками (по объекту строительства) деленная на общую проектную площадь всех жилых и нежилых помещений, которые строились за счет собственных средств.
Согласно налоговой декларации ООО "Строитель", представленной в Межрайонную ИФНС России N 6 по Рязанской области за 2012, сумма дохода составила - 43293529 руб., сумма произведенных расходов - 42603084 руб., налоговая база составила 69044432 руб., сумма исчисленного налога - 103567 руб.
В ходе проведения выездной проверки инспекцией было установлено, что по данным бухгалтерского и налогового учета общая стоимость капитальных вложений при строительстве объекта составила 150760547 руб., из них 74247782 руб. - затраты, произведенные до 01.01.2012, 76512765 руб. - затраты 2012 года.
Сумма оплаченных капитальных вложений по состоянию на 01.01.2012 составляет 39273382 руб. (74247782-34974400 (сумма не оплаченных затрат)). Данная сумма оплаченных расходов, по мнению инспекции, должна быть учтена налогоплательщиком при исчислении УСН до 2012 года.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение пункта 1 и пункта 2 статьи 346.16, подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН за 2012 год, суммы капитальных вложений на строительство объекта основных средств в размере 39273382 руб., задолженность по которым была фактически оплачена обществом в 2011 году.
По результатам строительства жилого дома по адресу: г. Рязань, Васильевский переулок, введено в эксплуатацию помещений общей площадью 7809,7 м кв., в том числе построено квартир общей площадью 5668,7 м кв., нежилых помещений - 2141 м кв. Площадь помещений, построенных за счет средств общества составляет 1797 м кв., в том числе квартир - 976,3 м кв. и нежилых помещений - 820,7 м кв.
Учитывая коэффициент оплаченных расходов, стоимость капитальных вложений, приходящихся на один квадратный метр, площадь помещений, построенных заявителем за счет собственных средств, налоговой инспекций произведен расчет стоимости расходов, которые должны быть отнесены в состав затрат в 2012 году: 111487165,13: 7809,7 х 1797 х 0,765 = 19624564,75 руб. Данный расчет налоговый орган привел и в апелляционной жалобе.
Обществом при исчислении налоговой базы по УСН за 2012 год, заявлены расходы по строительству квартир и нежилых помещений за счет собственных 28652375 руб.
Инспекция пришла к выводу, что в нарушение статьи 346.18 НК РФ налоговая база за 2012 год занижена на 9027810 (28652375 - 19624565). Сумма налога, исчисляемая при упрощенной системе налогообложения, где объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, занижена на 1354172 руб. (9027810 руб. * 15%).
Возражая по доводам налогового органа, заявитель указал, что учитывая положения пункта 1 статьи 252 НК РФ у налогоплательщика (застройщика) отсутствует возможность до ввода дома в эксплуатацию экономически обосновать материальные расходы, которые он затратил на строительство собственных квартир и нежилых помещений.
Кроме того пояснил, что в 2011 году от дольщиков заявитель получил денежные средства в размере всего 41041833,30 руб. Таким образом все расходы на оплату строительных работ в 2011 году налогоплательщик осуществил не за счет собственных средств, а за счет средств дольщиков.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики-организации, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые на основании статьи 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые на основании статьи 250 НК РФ. Доходы, предусмотренные статьи 251 Кодекса, а также облагаемые налогом на прибыль по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются.
Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 2 статьи 346.18 Кодекса для налогоплательщиков, применяющих УСН, и определяющих объект налогообложения как доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
В силу подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщики учитывают расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. Также налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по УСН на иные расходы, перечень которых закреплен в статье 346.16 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров (подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ).
В силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Критерии признания понесенных налогоплательщиком расходов для целей налогообложения приведены в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Так, одним из критериев признания расходов является их несение для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Целью деятельности любой коммерческой организации, в том числе застройщика и заказчика, является извлечение доходов и прибыли из осуществляемой ею деятельности. Соответственно, любые понесенные коммерческой организацией обоснованные расходы в рамках осуществляемой деятельности направлены на получение дохода и удовлетворяют критерию признания их расходами для целей налогообложения.
Пунктом 3 статьи 38 Кодекса определено, что товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. Между тем, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по приобретению, сооружению и изготовлению основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 статьи 346.16 НК РФ).
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 Кодекса предусмотрено, что расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСН, а также расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, - с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
При этом основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах в соответствии со статьей 346.16 НК РФ с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
На основании пункта 4 статьи 346.16 Кодекса в состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Кодекса, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 Кодекса.
Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования. К таким средствам относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков и (или) инвесторов.
Правоотношения, возникающие между застройщиком и дольщиками относительно строительства и передачи объектов долевого строительства, регулируются Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Федеральный закон N 39-ФЗ) и Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 214-ФЗ).
В части 1 статьи 1 Федерального закона N 214-ФЗ установлено, что данный Закон регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости.
В соответствии с частью 1 статьи 4 указанного Закона по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.
На основании статьи 18 Федерального закона N 214-ФЗ застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.
Таким образом, договор участия в долевом строительстве носит инвестиционный характер, а денежные средства, поступающие от участников долевого строительства, являются целевыми в силу закона.
С учетом положений частей 1, 3 статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации, получение разрешения на ввод жилого дома в эксплуатацию свидетельствует о том, что его строительство завершено полностью.
В соответствии с пунктом 2.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1993 N 160, при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. Соответственно, по окончании строительства застройщик на дату ввода жилого дома в эксплуатацию определяет общий финансовый результат от осуществления своей деятельности.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции верно указал, что определение затрат в целях налогообложения следует производить после принятия налогоплательщиком на учет готового к вводу в эксплуатацию жилого дома.
Кроме того, в нарушение положений пункта 1 статьи 65, пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган не представил доказательств того, что налогоплательщик осуществлял строительство в 2011 году именно за счет собственных средств.
Таким образом, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в силу положений статей 38, 247 НК РФ финансовый результат и, соответственно, прибыль, определяются по завершении строительства.
С учетом изложенного, суд первой инстанции справедливо указал, что у инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления налога по упрощенной системе налогообложения в размере 1354172 руб., пени по упрощенной системе налогообложения в размере 416092 руб., штрафа в размере 270834 руб.
В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
В этой связи, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Рязанской области от 25.03.2016 N 2.9-01-12/02889 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога по упрощенной системе налогообложения в размере 1354172 руб., пени по упрощенной системе налогообложения в размере 416092 руб., штраф в размере 270834 руб. в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Ссылка инспекции на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку обстоятельства, установленные приведенными судебными актами, не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего спора, приняты с учетом конкретных обстоятельств дела.
Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда первой инстанции трактовке тех же обстоятельств дела и норм права, не опровергают правомерность и обоснованность выводов суда первой инстанции, не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения настоящего спора, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств.
Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене или изменению решения апелляционной инстанцией не установлено.
Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 06.03.2017 по делу N А54-4373/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.В.МОРДАСОВ
Е.В.МОРДАСОВ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
В.Н.СТАХАНОВА
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
В.Н.СТАХАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)