Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
резолютивная часть постановления объявлена 08 ноября 2017 года
текст постановления изготовлен в полном объеме 13 ноября 2017 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.Н. Хайкиной
судей: С.В. Кривошеиной, Т.В. Павлюк
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Бадекин Ю.Н. - доверенность от 23.07.17
от заинтересованного лица: Ильина Е.А. - доверенность от 07.08.17, Заречнева А.С. - доверенность от 12.12.16
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21 августа 2017 года по делу N А27-11631/2017 (07АП-8983/17)
по заявлению акционерного общества "Томусинское погрузочно-транспортное управление" (652870, г. Междуреченск, ул. Мира, д. 106, ОГРН 1024201388100, ИНН 4214001270)
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области (652881, г. Междуреченск, ул. Гончаренко, д. 4, ОГРН 1044214009861, ИНН 4214005003)
о признании недействительным решения от 30.12.2016 N 91 в части,
Акционерное общество "Томусинское погрузочно-транспортное управление" (далее - заявитель, АО "ТПТУ", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Кемеровской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 91 от 30.12.2016 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафных санкций в размере 1 590 842 руб.
Решением от 21.08.2017 Арбитражного суда Кемеровской области заявленное требование удовлетворено: признано недействительным решение Инспекции N 91 от 30.12.2016 в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 590 842 руб.; с Инспекции в пользу Общества взыскано 3000 рублей в возмещение судебных расходов по оплате государственной пошлины.
Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом норм материального права, просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на правомерность позиции налогового органа о привлечении проверяемого налогоплательщика к налоговой ответственности и квалификации совершенного налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку оформление налогоплательщиком документов для получения налоговой выгоды носило формальный характер, должностные лица налогоплательщика умышлено создали искусственную ситуацию, при которой основной целью являлось создание условий для ухода от уплаты налога, допускали наступление вредных последствий в виде необоснованного уменьшения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль организаций; доказательства, полученные налоговым органом в ходе проверки, свидетельствуют о том, что контрагенты создавали видимость расчетов по сделкам без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность; факт привлечения АО "ТПТУ" по результатам предыдущей выездной налоговой проверки к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ не лишает налоговый орган права по результатам настоящей налоговой проверки привлечь Общество к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку для квалификации допущенного правонарушения как умышленного по результатам проведенной налоговой проверки за период 2014-2015 годы Инспекция располагала достаточным объемом доказательств, тогда как за период 2012-2013 годы необходимый объем доказательств для привлечения к налоговой ответственности по пункту статьи 122 НК РФ у Инспекции отсутствовал; в Акте выездной налоговой проверки N 41 от 21.11.2016 и решении Инспекции от 30.12.2016 N 91 налоговым органом подробно отражены обстоятельства совершенного АО "ТПТУ" налогового правонарушения, со ссылкой на документы (стр. 49 Акта, стр. 89 Решения N 91), детально описан факт установления умысла АО "ТПТУ", закреплена субъективная сторона вменяемого правонарушения (в форме умысла); совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки и мероприятий налогового контроля обстоятельств (недобросовестность и отсутствие реальных хозяйственных операций со спорным контрагентом, установленная налоговым органом при проведение выездной налоговой проверки за предыдущий период (2012-2013 годы), формальное издание Приказа от 15.10.2015 N 190/1 "О внесении ООО "СибУгольСервис" в "черный" список контрагентов", иные умышленные действия руководства, получение АО "ТПТУ" 15.10.2015 сертификата соответствия на проведение капитального ремонта тепловозов и их составных частей (N ДСЖТ RU.OC01.n.00184), непредставление уточненных налоговых декларации АО "ТПТУ") подтверждает, что поведение налогоплательщика свидетельствует о субъективной стороне правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении АО "ТПТУ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, налогу на доходы физических лиц с 01.02.2015 по 31.12.2015, по результатам которой 30.12.2016 принято решение N 91 о привлечении АО "ТПТУ" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 1 590 842 руб., в том числе за неуплату или неполную уплату НДС - 753 556,80 руб., налога на прибыль организаций - 837 285, 20 руб.
Указанным решением Обществу доначислены суммы налогов в общем размере 3 977 105 руб., в том числе НДС в сумме 1 883 892 руб., налог на прибыль организаций в сумме 2 093 213 руб. в результате занижения налоговой базы (умышленно) и начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 703 531, 78 руб.
Основанием для доначисления налогов, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственного документооборота по взаимоотношениям с ООО "СибУгольСервис" по выполненным работам в рамках договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012, о нереальности хозяйственных операций с названным контрагентом (в том числе невозможности реального выполнения работ по капитальному ремонту коленчатых валов, тяговых генераторов, тяговых электродвигателей, освидетельствования колесных пар тепловозов ООО "СибУгольСервис" по причинам отсутствия численности работников, основных средств, транспорта и другого имущества), наличия в представленных документах недостоверных сведений, в связи с чем у налогоплательщика отсутствовали реальные расходы, связанные с выполнением работ с ООО "СибУгольСервис". Кроме этого, налоговый орган признал налоговое правонарушение совершенным умышленно.
Решением от 10.03.2017 N 185 Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решение Инспекции от 30.12.2016 N 91 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения и утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.
Не согласившись с решением от 30.12.2016 N 91 в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, АО "ТПТУ" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные Обществом требования и признавая решение Инспекции в обжалуемой части недействительным, суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 108, 109, 110, 111, 122 НК РФ, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 04.07.2002 N 202-О и от 18.06.2004 N 201-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о документальной неподтвержденности выводов налогового органа относительно наличия умышленной формы вины налогоплательщика, предполагающей привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Арбитражный апелляционный суд поддерживает выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, в связи с чем отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя (статьи 65 АПК РФ).
Из материалов дела следует, Общество в силу статей 143, 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость.
В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после принятия этих товаров на учет при наличии соответствующих первичных документов.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).
При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).
Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Исходя из положений статей 169, 171, 172 НК РФ для предъявления сумм НДС к вычету необходимо выполнение следующих условий: товары (работы, услуги), приобретены налогоплательщиком для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС; принятие к учету приобретенных товаров (работ, услуг), а также наличие соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие их к учету; наличие счетов-фактур по приобретенным у налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, товарам (работам, услугам).
Каких-либо иных условий, необходимых для предъявления сумм НДС к вычету, в Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрено.
В силу статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", вступившего в силу с 01.01.2013 (далее - Закон N 402-ФЗ), все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации (статья 1 указанного Закона).
Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налогов на прибыль организаций, НДС должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.
По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 N 267-О).
Исследовав представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ (первичные документы, представленные налогоплательщиком за проверяемый период, материалы налоговой проверки и мероприятий налогового контроля, акт выездной налоговой проверки N 41 от 21.11.2016, а также акт выездной налоговой проверки N 42 от 01.10.2015 (за период 2012-2013 годы)), учитывая фактические обстоятельства дела и положения указанных выше норм материального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта выполнения ООО "СибУгольСервис" работ в рамках договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012 за проверяемый период не являются надлежащими доказательствами, подтверждающими наличие у Общества права на включение спорных затрат в расходы по налогу на прибыль организаций. Суд апелляционной инстанции считает, что между налогоплательщиком и контрагентом сложился фиктивный документооборот.
Кроме того, в силу требований статьей 169, 171, 172, 252 НК РФ право налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС и включение затрат в расходы по налогу на прибыль организаций обусловлено не только фактическим несением затрат при приобретении товаров (работ, услуг), но и наличием первичных документов, содержащих достоверную информацию.
В данном случае суд апелляционной инстанции считает необходимым согласиться с выводами Инспекции о том, что налоговые вычеты по НДС необоснованно заявлены Обществом и спорные затраты необоснованно учтены в составе расходов по налогу на прибыль организаций за проверяемый перил (2014-2015 годы), поскольку спорные финансово-хозяйственные операции в действительности не осуществлялись контрагентом ООО "СибУгольСервис", документы по нему составлены формально и содержат недостоверную информацию, а значит, налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.
Суд апелляционной инстанции считает, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что в рассматриваемом случае деятельность налогоплательщика связана с получением необоснованной налоговой выгоды, что согласуется с разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Данные выводы Инспекции налогоплательщиком не оспаривались в суде первой инстанции и не опровергнуты допустимыми и относимыми доказательствами (статьи 65, 67, 68 АПК РФ).
В рамках настоящего дела Общество оспаривает привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Отклоняя доводы налогового органа о наличии в действиях Общества состава правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом в ходе проверки не получены и в ходе судебного разбирательства не представлены доказательства, свидетельствующие, что не исчисление и не уплата Обществом доначисленных налоговых обязательств совершены последним умышленно.
Суд апелляционной инстанции считает, что в указанной части суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции недействительным.
Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Таким образом, для целей привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ следует установить факт умышленной неуплаты налогоплательщиком сумм налога в бюджет.
В соответствии со статьей 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
Как следует из материалов дела, Общество привлечено оспариваемым решением Инспекции к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за умышленное уклонение от уплаты налогов.
Согласно оспариваемому решению налогового органа, объективная сторона выявленного в ходе проверки налоговым органом правонарушения заключается в том, что в проверяемом периоде налогоплательщиком включены в расходы, уменьшающие доходы, для целей налогообложения затраты предъявленные ООО "СибУгольСервис", а также получение вычетов НДС по взаимоотношениям с данным контрагентом, что привело к занижению налоговой базы.
Из буквального содержания решения налогового органа в части выводов о форме вины следует, что о наличии умысла свидетельствуют установленные в ходе проведения выездной налоговой проверки факты нереальности хозяйственных операций со спорным контрагентом, применения налогоплательщиком схемы уклонения от уплаты налогов путем использования фиктивного документооборота с целью минимизации налоговых обязательств, результаты предыдущей выездной налоговой проверки, проведенной в отношении АО "ТПТУ" за проверяемый период 2012-2013 гг., в ходе которой установлено отсутствие реальности хозяйственных операций по выполнению работ по капитальному ремонту узлов и агрегатов тепловоза с ООО "СибУгольСервис" и привлечение налогоплательщика решением от 11.12.2015 N 155 к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, непредставление налогоплательщиком по результатам предыдущей налоговой проверки уточненных налоговых деклараций, не совершения действий по корректировке налоговых обязательств по данному контрагенту, что в совокупности свидетельствует о недобросовестности самого заявителя.
Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции установил, что на момент заключения спорного договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012 и его фактического исполнения в 2014 году АО "ТПТУ" не знало и не могло знать о недобросовестности ООО "СибУгольСервис", в связи с чем пришел к выводу о том, что налогоплательщик в 2014 году не считал свои действия или бездействие нарушением норм налогового законодательства, а ошибочно полагал их правомерными, не противоречащими закону, что свидетельствует о квалификации совершенного правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ, как и по ранее проверенному инспекцией периоду (2012, 2013 гг).
Формулируя указанный вывод, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего:
- - по результатам проверки за период 2012-2013 годы налоговым органом установлено совершение налогоплательщиком налогового правонарушения по неосторожности в связи с неполной уплаты НДС по финансово-хозяйственным взаимоотношениям согласно договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012 г. АО "ТПТУ" с недобросовестным контрагентом ООО "СибУгольСервис", по мнению налогового органа, являющегося недобросовестным контрагентом, что следует из решения от 11.12.2015 N 155 о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, проверенного судами первой и апелляционной инстанций в рамках дела N А27-8823/2016, по результатам рассмотрения которого заявленные Обществом требования оставлены без удовлетворения;
- - на дату окончания проверки за предыдущий период (13.02.2015) налогоплательщик не знал, что заключил спорный договор с ООО "СибУгольСервис", который по выводам налогового органа, является недобросовестным контрагентом;
- - материалами выездной налоговой проверки за период 2014-2015 годы, проведенной в отношении налогоплательщика, подтверждены и не опровергнуты факты недостоверности сведений в представленных налогоплательщиком документов по спорному периоду;
- - в решении отсутствует детальное описание факта установления умысла налогоплательщика в неуплате или неполной уплате налогов, правовая квалификация допущенного правонарушения Обществом, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ, надлежащим образом в акте и решении не зафиксирована.
По результатам оценки представленных в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, выводов Инспекции, изложенных в оспариваемом решении в части установления субъективной стороны вменяемого налогового правонарушения, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что материалы выездной налоговой проверки не свидетельствуют о наличии в действиях Общества и его руководителя умысла, направленного на неуплату НДС и налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с контрагентом ООО "СибУгольСервис"; а также о том, что занижая налоговую базу и завышая налоговые вычеты по НДС, Общество осознавало противоправный характер своих действий и желало наступления вредных последствий таких действий в виде неуплаты налогов.
В данном случае допущенное Обществом нарушение в виде неполной уплаты налога на прибыль и НДС произошло в результате не проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента (ООО "СибУгольСервис"), что также установлено при проведении налоговой проверки за предшествующий период (2012-2013 годы).
Суд первой инстанции правильно указал, что приведенные Инспекцией в обоснование умышленного характера действий налогоплательщика обстоятельства (не представление налогоплательщиком документов, предусмотренных договором; установление ряда нарушений в документах контрагента, подтверждающих перевозку груза; осуществление согласно показаниям свидетелей грузоперевозок не контрагентом; недостоверность сведений в представленных документах контрагента в части подписи руководителя контрагента; не перечисление контрагентом своим контрагентам денежных средств за услуги; не осуществление контрагентом каких-либо взаимоотношений с субподрядчиком на которого указали допрошенные как руководитель, так и главный бухгалтер контрагента) не свидетельствуют о наличии умышленной формы вины Общества, поскольку относятся к вопросам реального осуществления хозяйственной операции и наличия правовых оснований для уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль организаций.
Данные обстоятельства свидетельствуют о правомерности действий Инспекции по исключению спорных затрат из состава расходов по налогу на прибыль организаций и признанию заявленных вычетов по НДС необоснованными, однако, не могут являться основанием квалификации данного нарушения как умышленного, и, как следствие, влечь за собой ответственность, предусмотренную пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Учитывая, что Инспекцией в нарушение статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ не представлено доказательств, подтверждающих, что налогоплательщик осознавал противоправный характер своих действий по включению в вычеты спорного НДС и занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций на спорные расходы, желал либо сознательно допускал наступление вредных последствий в виде не поступления в бюджет данных налогов, умышленный характер действия налогоплательщика не доказан, что исключает применение к налогоплательщику ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Доводы Инспекции о доказанности наличия в действиях налогоплательщика умысла подлежат отклонению, поскольку налоговым органом в ходе проверки не собрано доказательств, однозначно подтверждающих злонамеренный характер действий Общества, равно как и доказательств того, что налогоплательщик осознавал противоправный характер своих действий по включению в вычеты спорного НДС, занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций, допускал наступление вредных последствий в виде не поступления в бюджет НДС, то есть, как указывалось выше, не доказан умышленных характер его действий.
Поскольку предметом рассмотрения по данному делу является оспаривание законности ненормативного правового акта налогового органа, то, соответственно, суд может установить лишь правильность или неправильность квалификации налоговым органом налогового правонарушения, при этом переквалификация действий заявителя не относится к полномочиям арбитражного суда.
Аналогичная позиция изложена в "Обзоре судебной практики Арбитражного суда Западно-Сибирского округа за 2 квартал 2016 года", утвержденном Президиумом Арбитражного суда Западно-Сибирского округа 16.09.2016.
В связи с указанным, решение Инспекции правомерно признано судом первой инстанции недействительным в обжалуемой части - в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 590 842 руб.
В целом доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда, а выражают лишь несогласие с ними, и не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.
При таких обстоятельствах, основания для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции отсутствуют.
С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным; судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 АПК РФ могли бы повлечь отмену решения суда первой инстанции.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции и в соответствии с частью 3 статьи 110 АПК РФ государственная пошлина, подлежащая уплате Инспекцией, но от уплаты которой она в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ освобождена, не подлежит распределению.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21 августа 2017 года по делу N А27-11631/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.11.2017 N 07АП-8983/2017 ПО ДЕЛУ N А27-11631/2017
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 ноября 2017 г. по делу N А27-11631/2017
резолютивная часть постановления объявлена 08 ноября 2017 года
текст постановления изготовлен в полном объеме 13 ноября 2017 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.Н. Хайкиной
судей: С.В. Кривошеиной, Т.В. Павлюк
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Бадекин Ю.Н. - доверенность от 23.07.17
от заинтересованного лица: Ильина Е.А. - доверенность от 07.08.17, Заречнева А.С. - доверенность от 12.12.16
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21 августа 2017 года по делу N А27-11631/2017 (07АП-8983/17)
по заявлению акционерного общества "Томусинское погрузочно-транспортное управление" (652870, г. Междуреченск, ул. Мира, д. 106, ОГРН 1024201388100, ИНН 4214001270)
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области (652881, г. Междуреченск, ул. Гончаренко, д. 4, ОГРН 1044214009861, ИНН 4214005003)
о признании недействительным решения от 30.12.2016 N 91 в части,
установил:
Акционерное общество "Томусинское погрузочно-транспортное управление" (далее - заявитель, АО "ТПТУ", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Кемеровской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 91 от 30.12.2016 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафных санкций в размере 1 590 842 руб.
Решением от 21.08.2017 Арбитражного суда Кемеровской области заявленное требование удовлетворено: признано недействительным решение Инспекции N 91 от 30.12.2016 в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 590 842 руб.; с Инспекции в пользу Общества взыскано 3000 рублей в возмещение судебных расходов по оплате государственной пошлины.
Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом норм материального права, просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на правомерность позиции налогового органа о привлечении проверяемого налогоплательщика к налоговой ответственности и квалификации совершенного налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку оформление налогоплательщиком документов для получения налоговой выгоды носило формальный характер, должностные лица налогоплательщика умышлено создали искусственную ситуацию, при которой основной целью являлось создание условий для ухода от уплаты налога, допускали наступление вредных последствий в виде необоснованного уменьшения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль организаций; доказательства, полученные налоговым органом в ходе проверки, свидетельствуют о том, что контрагенты создавали видимость расчетов по сделкам без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность; факт привлечения АО "ТПТУ" по результатам предыдущей выездной налоговой проверки к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ не лишает налоговый орган права по результатам настоящей налоговой проверки привлечь Общество к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку для квалификации допущенного правонарушения как умышленного по результатам проведенной налоговой проверки за период 2014-2015 годы Инспекция располагала достаточным объемом доказательств, тогда как за период 2012-2013 годы необходимый объем доказательств для привлечения к налоговой ответственности по пункту статьи 122 НК РФ у Инспекции отсутствовал; в Акте выездной налоговой проверки N 41 от 21.11.2016 и решении Инспекции от 30.12.2016 N 91 налоговым органом подробно отражены обстоятельства совершенного АО "ТПТУ" налогового правонарушения, со ссылкой на документы (стр. 49 Акта, стр. 89 Решения N 91), детально описан факт установления умысла АО "ТПТУ", закреплена субъективная сторона вменяемого правонарушения (в форме умысла); совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки и мероприятий налогового контроля обстоятельств (недобросовестность и отсутствие реальных хозяйственных операций со спорным контрагентом, установленная налоговым органом при проведение выездной налоговой проверки за предыдущий период (2012-2013 годы), формальное издание Приказа от 15.10.2015 N 190/1 "О внесении ООО "СибУгольСервис" в "черный" список контрагентов", иные умышленные действия руководства, получение АО "ТПТУ" 15.10.2015 сертификата соответствия на проведение капитального ремонта тепловозов и их составных частей (N ДСЖТ RU.OC01.n.00184), непредставление уточненных налоговых декларации АО "ТПТУ") подтверждает, что поведение налогоплательщика свидетельствует о субъективной стороне правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении АО "ТПТУ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, налогу на доходы физических лиц с 01.02.2015 по 31.12.2015, по результатам которой 30.12.2016 принято решение N 91 о привлечении АО "ТПТУ" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 1 590 842 руб., в том числе за неуплату или неполную уплату НДС - 753 556,80 руб., налога на прибыль организаций - 837 285, 20 руб.
Указанным решением Обществу доначислены суммы налогов в общем размере 3 977 105 руб., в том числе НДС в сумме 1 883 892 руб., налог на прибыль организаций в сумме 2 093 213 руб. в результате занижения налоговой базы (умышленно) и начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 703 531, 78 руб.
Основанием для доначисления налогов, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственного документооборота по взаимоотношениям с ООО "СибУгольСервис" по выполненным работам в рамках договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012, о нереальности хозяйственных операций с названным контрагентом (в том числе невозможности реального выполнения работ по капитальному ремонту коленчатых валов, тяговых генераторов, тяговых электродвигателей, освидетельствования колесных пар тепловозов ООО "СибУгольСервис" по причинам отсутствия численности работников, основных средств, транспорта и другого имущества), наличия в представленных документах недостоверных сведений, в связи с чем у налогоплательщика отсутствовали реальные расходы, связанные с выполнением работ с ООО "СибУгольСервис". Кроме этого, налоговый орган признал налоговое правонарушение совершенным умышленно.
Решением от 10.03.2017 N 185 Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решение Инспекции от 30.12.2016 N 91 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения и утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.
Не согласившись с решением от 30.12.2016 N 91 в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, АО "ТПТУ" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные Обществом требования и признавая решение Инспекции в обжалуемой части недействительным, суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 108, 109, 110, 111, 122 НК РФ, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 04.07.2002 N 202-О и от 18.06.2004 N 201-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о документальной неподтвержденности выводов налогового органа относительно наличия умышленной формы вины налогоплательщика, предполагающей привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Арбитражный апелляционный суд поддерживает выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, в связи с чем отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя (статьи 65 АПК РФ).
Из материалов дела следует, Общество в силу статей 143, 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость.
В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после принятия этих товаров на учет при наличии соответствующих первичных документов.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).
При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).
Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Исходя из положений статей 169, 171, 172 НК РФ для предъявления сумм НДС к вычету необходимо выполнение следующих условий: товары (работы, услуги), приобретены налогоплательщиком для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС; принятие к учету приобретенных товаров (работ, услуг), а также наличие соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие их к учету; наличие счетов-фактур по приобретенным у налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, товарам (работам, услугам).
Каких-либо иных условий, необходимых для предъявления сумм НДС к вычету, в Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрено.
В силу статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", вступившего в силу с 01.01.2013 (далее - Закон N 402-ФЗ), все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации (статья 1 указанного Закона).
Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налогов на прибыль организаций, НДС должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.
По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 N 267-О).
Исследовав представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ (первичные документы, представленные налогоплательщиком за проверяемый период, материалы налоговой проверки и мероприятий налогового контроля, акт выездной налоговой проверки N 41 от 21.11.2016, а также акт выездной налоговой проверки N 42 от 01.10.2015 (за период 2012-2013 годы)), учитывая фактические обстоятельства дела и положения указанных выше норм материального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта выполнения ООО "СибУгольСервис" работ в рамках договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012 за проверяемый период не являются надлежащими доказательствами, подтверждающими наличие у Общества права на включение спорных затрат в расходы по налогу на прибыль организаций. Суд апелляционной инстанции считает, что между налогоплательщиком и контрагентом сложился фиктивный документооборот.
Кроме того, в силу требований статьей 169, 171, 172, 252 НК РФ право налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС и включение затрат в расходы по налогу на прибыль организаций обусловлено не только фактическим несением затрат при приобретении товаров (работ, услуг), но и наличием первичных документов, содержащих достоверную информацию.
В данном случае суд апелляционной инстанции считает необходимым согласиться с выводами Инспекции о том, что налоговые вычеты по НДС необоснованно заявлены Обществом и спорные затраты необоснованно учтены в составе расходов по налогу на прибыль организаций за проверяемый перил (2014-2015 годы), поскольку спорные финансово-хозяйственные операции в действительности не осуществлялись контрагентом ООО "СибУгольСервис", документы по нему составлены формально и содержат недостоверную информацию, а значит, налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.
Суд апелляционной инстанции считает, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что в рассматриваемом случае деятельность налогоплательщика связана с получением необоснованной налоговой выгоды, что согласуется с разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Данные выводы Инспекции налогоплательщиком не оспаривались в суде первой инстанции и не опровергнуты допустимыми и относимыми доказательствами (статьи 65, 67, 68 АПК РФ).
В рамках настоящего дела Общество оспаривает привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Отклоняя доводы налогового органа о наличии в действиях Общества состава правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом в ходе проверки не получены и в ходе судебного разбирательства не представлены доказательства, свидетельствующие, что не исчисление и не уплата Обществом доначисленных налоговых обязательств совершены последним умышленно.
Суд апелляционной инстанции считает, что в указанной части суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции недействительным.
Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Таким образом, для целей привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ следует установить факт умышленной неуплаты налогоплательщиком сумм налога в бюджет.
В соответствии со статьей 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
Как следует из материалов дела, Общество привлечено оспариваемым решением Инспекции к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за умышленное уклонение от уплаты налогов.
Согласно оспариваемому решению налогового органа, объективная сторона выявленного в ходе проверки налоговым органом правонарушения заключается в том, что в проверяемом периоде налогоплательщиком включены в расходы, уменьшающие доходы, для целей налогообложения затраты предъявленные ООО "СибУгольСервис", а также получение вычетов НДС по взаимоотношениям с данным контрагентом, что привело к занижению налоговой базы.
Из буквального содержания решения налогового органа в части выводов о форме вины следует, что о наличии умысла свидетельствуют установленные в ходе проведения выездной налоговой проверки факты нереальности хозяйственных операций со спорным контрагентом, применения налогоплательщиком схемы уклонения от уплаты налогов путем использования фиктивного документооборота с целью минимизации налоговых обязательств, результаты предыдущей выездной налоговой проверки, проведенной в отношении АО "ТПТУ" за проверяемый период 2012-2013 гг., в ходе которой установлено отсутствие реальности хозяйственных операций по выполнению работ по капитальному ремонту узлов и агрегатов тепловоза с ООО "СибУгольСервис" и привлечение налогоплательщика решением от 11.12.2015 N 155 к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, непредставление налогоплательщиком по результатам предыдущей налоговой проверки уточненных налоговых деклараций, не совершения действий по корректировке налоговых обязательств по данному контрагенту, что в совокупности свидетельствует о недобросовестности самого заявителя.
Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции установил, что на момент заключения спорного договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012 и его фактического исполнения в 2014 году АО "ТПТУ" не знало и не могло знать о недобросовестности ООО "СибУгольСервис", в связи с чем пришел к выводу о том, что налогоплательщик в 2014 году не считал свои действия или бездействие нарушением норм налогового законодательства, а ошибочно полагал их правомерными, не противоречащими закону, что свидетельствует о квалификации совершенного правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ, как и по ранее проверенному инспекцией периоду (2012, 2013 гг).
Формулируя указанный вывод, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего:
- - по результатам проверки за период 2012-2013 годы налоговым органом установлено совершение налогоплательщиком налогового правонарушения по неосторожности в связи с неполной уплаты НДС по финансово-хозяйственным взаимоотношениям согласно договора N ПТУ-044-12 от 01.03.2012 г. АО "ТПТУ" с недобросовестным контрагентом ООО "СибУгольСервис", по мнению налогового органа, являющегося недобросовестным контрагентом, что следует из решения от 11.12.2015 N 155 о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, проверенного судами первой и апелляционной инстанций в рамках дела N А27-8823/2016, по результатам рассмотрения которого заявленные Обществом требования оставлены без удовлетворения;
- - на дату окончания проверки за предыдущий период (13.02.2015) налогоплательщик не знал, что заключил спорный договор с ООО "СибУгольСервис", который по выводам налогового органа, является недобросовестным контрагентом;
- - материалами выездной налоговой проверки за период 2014-2015 годы, проведенной в отношении налогоплательщика, подтверждены и не опровергнуты факты недостоверности сведений в представленных налогоплательщиком документов по спорному периоду;
- - в решении отсутствует детальное описание факта установления умысла налогоплательщика в неуплате или неполной уплате налогов, правовая квалификация допущенного правонарушения Обществом, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ, надлежащим образом в акте и решении не зафиксирована.
По результатам оценки представленных в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, выводов Инспекции, изложенных в оспариваемом решении в части установления субъективной стороны вменяемого налогового правонарушения, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что материалы выездной налоговой проверки не свидетельствуют о наличии в действиях Общества и его руководителя умысла, направленного на неуплату НДС и налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с контрагентом ООО "СибУгольСервис"; а также о том, что занижая налоговую базу и завышая налоговые вычеты по НДС, Общество осознавало противоправный характер своих действий и желало наступления вредных последствий таких действий в виде неуплаты налогов.
В данном случае допущенное Обществом нарушение в виде неполной уплаты налога на прибыль и НДС произошло в результате не проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента (ООО "СибУгольСервис"), что также установлено при проведении налоговой проверки за предшествующий период (2012-2013 годы).
Суд первой инстанции правильно указал, что приведенные Инспекцией в обоснование умышленного характера действий налогоплательщика обстоятельства (не представление налогоплательщиком документов, предусмотренных договором; установление ряда нарушений в документах контрагента, подтверждающих перевозку груза; осуществление согласно показаниям свидетелей грузоперевозок не контрагентом; недостоверность сведений в представленных документах контрагента в части подписи руководителя контрагента; не перечисление контрагентом своим контрагентам денежных средств за услуги; не осуществление контрагентом каких-либо взаимоотношений с субподрядчиком на которого указали допрошенные как руководитель, так и главный бухгалтер контрагента) не свидетельствуют о наличии умышленной формы вины Общества, поскольку относятся к вопросам реального осуществления хозяйственной операции и наличия правовых оснований для уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль организаций.
Данные обстоятельства свидетельствуют о правомерности действий Инспекции по исключению спорных затрат из состава расходов по налогу на прибыль организаций и признанию заявленных вычетов по НДС необоснованными, однако, не могут являться основанием квалификации данного нарушения как умышленного, и, как следствие, влечь за собой ответственность, предусмотренную пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Учитывая, что Инспекцией в нарушение статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ не представлено доказательств, подтверждающих, что налогоплательщик осознавал противоправный характер своих действий по включению в вычеты спорного НДС и занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций на спорные расходы, желал либо сознательно допускал наступление вредных последствий в виде не поступления в бюджет данных налогов, умышленный характер действия налогоплательщика не доказан, что исключает применение к налогоплательщику ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Доводы Инспекции о доказанности наличия в действиях налогоплательщика умысла подлежат отклонению, поскольку налоговым органом в ходе проверки не собрано доказательств, однозначно подтверждающих злонамеренный характер действий Общества, равно как и доказательств того, что налогоплательщик осознавал противоправный характер своих действий по включению в вычеты спорного НДС, занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций, допускал наступление вредных последствий в виде не поступления в бюджет НДС, то есть, как указывалось выше, не доказан умышленных характер его действий.
Поскольку предметом рассмотрения по данному делу является оспаривание законности ненормативного правового акта налогового органа, то, соответственно, суд может установить лишь правильность или неправильность квалификации налоговым органом налогового правонарушения, при этом переквалификация действий заявителя не относится к полномочиям арбитражного суда.
Аналогичная позиция изложена в "Обзоре судебной практики Арбитражного суда Западно-Сибирского округа за 2 квартал 2016 года", утвержденном Президиумом Арбитражного суда Западно-Сибирского округа 16.09.2016.
В связи с указанным, решение Инспекции правомерно признано судом первой инстанции недействительным в обжалуемой части - в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 590 842 руб.
В целом доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда, а выражают лишь несогласие с ними, и не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.
При таких обстоятельствах, основания для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции отсутствуют.
С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным; судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 АПК РФ могли бы повлечь отмену решения суда первой инстанции.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции и в соответствии с частью 3 статьи 110 АПК РФ государственная пошлина, подлежащая уплате Инспекцией, но от уплаты которой она в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ освобождена, не подлежит распределению.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21 августа 2017 года по делу N А27-11631/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев.
Председательствующий
С.Н.ХАЙКИНА
С.Н.ХАЙКИНА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
Т.В.ПАВЛЮК
С.В.КРИВОШЕИНА
Т.В.ПАВЛЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)