Судебные решения, арбитраж
Разделы:
Водный налог
Обстоятельства: Налоговый орган начислил НДС и водный налог в связи с непринятием расходов и вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям общества с контрагентами, а также неуплаты заявителем водного налога на эксплуатируемую обществом артезианскую скважину.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 22 января 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Посаженникова М.В., судей Дорогиной Т.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - закрытого акционерного общества "ДонМаслоПродукт" (ИНН 6106903268, ОГРН 1076106000101) - Ковтун М.Е. (доверенность от 16.03.2015 N 969) и от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Воропаевой Т.И. (доверенность от 13.01.2015 N 02/00089), Охрицкой С.В. (доверенность от 15.01.2015 N 02/00193), рассмотрев кассационную жалобу закрытого акционерного общества "ДонМаслоПродукт" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.08.2015 (судья Кривоносова О.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2015 (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Герасименко А.Н.) по делу N А53-3503/2015, установил следующее.
Закрытое акционерное общество "ДонМаслоПродукт" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.11.2014 N 07/97 в части начисления 4 187 306 рублей налога на добавленную стоимость, 64 715 рублей водного налога, соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и статье 119 Кодекса.
Решением суда от 11.08.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 13.10.2015, решение налогового органа признано недействительным в части начисления 3 295 рублей штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса, в части начисления 1 590 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса. В удовлетворении остальных требований отказано.
В кассационной жалобе общество просит решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций отменить, направить дело на новое рассмотрение.
Изучив материалы дела, доводы, изложенные в кассационной жалобе, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.
По результатам проверки составлен акт от 10.10.2014 N 07/94 и вынесено решение от 26.11.2014 N 07/97, которым обществу начислено, в том числе, 4 187 306 рублей НДС, 64 715 рублей водного налога, 17 323 рублей пени по водному налогу, 6 472 рублей штрафа по статье 122 Кодекса за неуплату водного налога и 9 708 рублей штрафа по статье 119 Кодекса за непредставление налоговой декларации по водному налогу.
Общество, не согласившись с указанным решением налогового органа, обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - Управление).
Решением Управления от 29.01.2015 N 15-15/236 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Основанием для вынесения решения налогового органа от 26.11.2014 N 07/97 послужило непринятие налоговым органом расходов и вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям общества с ООО "Костон", ООО "Ресурс" и ООО "Техпром", а также неуплата заявителем водного налога на эксплуатируемую обществом артезианскую скважину.
Общество, не согласившись с решением налогового органа от 26.11.2014 N 07/97 в части начисления 4 187 306 рублей НДС, 64 715 рублей водного налога, пени и штрафов по статье 122 Кодекса и статье 119 Кодекса, обратилось в арбитражный суд с заявлением.
При вынесении судебных актов суды обоснованно руководствовались следующим.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Статьей 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо: оприходование данного товара (работ, услуг); подтверждение уплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом нормы действующего налогового законодательства Российской Федерации предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.
По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.
В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Налоговый орган установил, что обществом с ООО "Костон" заключен договор субаренды недвижимого имущества от 01.10.2010 N 26 и договор аренды недвижимого имущества от 20.02.2012 б/н.
В обоснование права на налоговый вычет по суммам расходов, понесенным по взаимоотношениям с указанным контрагентом в рамках указанных договоров, общество представило акты оказанных услуг, платежные поручения об оплате услуг и счета-фактуры.
Предметом договора субаренды недвижимого имущества от 01.10.2010 N 26 являлось предоставление обществу во временное пользование недвижимого имущества (конторы, цеха безалкогольных напитков, трех складов) общей площадью 4551,9 м{\super 2, расположенного по адресу: Ростовская область, г. Таганрог, пер. Большой Садовый 13. Договор заключен на срок с 01.10.2010 года по 01.09.2011.
В соответствии с условиями договора сумма арендной платы в месяц определена в размере 1 001 418 рублей, в том числе НДС.
Предметом договора от 20.02.2012 б/н является предоставление обществу во временное пользование следующего недвижимого имущества (административно-бытового корпуса (санпропускника) площадью 1003,3 м{\super 2; овощного цеха площадью 3723,3 м{\super 2, фабрикатного цеха площадью 7384,3 м{\super 2), расположенного по адресу: Ростовская область, г. Семикаракорск, ул. А.А. Араканцева 1. Срок аренды установлен сторонами по 20.05.2012.
Стоимость услуг аренды определена в сумме 1 385 593 рублей за весь период аренды.
Недвижимое имущество передано обществу в соответствии с актом приема-передачи недвижимого имущества от 20.02.2012 б/н к договору субаренды недвижимого имущества от 20.02.2012 б/н.
В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что ООО "Костон" с 21.02.2012 зарегистрировано по адресу: г. Москва, ул. Грузинский Вал 11, стр. 4, офис 9. Последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за II квартал 2012 года.
Налоговым органом установлено, что ООО "Костон" собственником недвижимого имущества, переданного по договору субаренды от 01.10.2010 N 26, не являлось. На момент проведения проверки собственником указанного недвижимого имущества являлось ООО "Техпром".
Вместе с тем в договоре субаренды от 01.10.2010 N 26 отсутствуют сведения о правах, на основании которых арендодатель ООО "Костон" обладает недвижимым имуществом, а также реквизиты правоустанавливающих документов указанной организации на переданное имущество.
Доказательств реального использования арендованных помещений в хозяйственной деятельности общества в ходе налоговой проверки не представлено.
Относительно имущества, переданного обществу по договору от 20.02.2012 б/н, налоговый орган установил следующее.
Согласно протоколу осмотра от 17.06.2014 N 828, проведенного по адресу: Ростовская область, г. Семикаракорск, ул. А.А. Араканцева 1, на указанной территории находятся здания и складские помещения бывшего консервного завода. Здания не пригодны к использованию, находятся в антисанитарном состоянии. Рабочий персонал на территории нахождения недвижимого имущества отсутствует.
Согласно пояснениям охранника указанных строений Кудейко В.Е., на протяжении 3 лет на данной территории объекты не использовались, производственная деятельность не велась.
Из протокола допроса главного бухгалтера общества Иващенко И.Б. от 14.05.2014 N 07-19-102/23 следует, что целью заключения договоров аренды являлось улучшение логистики и хранения продукции. Факт использования строений в хозяйственной деятельности общества указанное лицо подтвердить затруднилось.
При заключении спорных договоров правоустанавливающие документы в отношении сдаваемого в субаренду имущества обществом у ООО "Костон" не истребованы, в тексте договора не отражены. Сведения о расходах общества по оплате электроэнергии, отоплению, иных эксплуатационных расходов, связанных с содержанием арендованного имущества, а также с организацией охраны товара, отсутствуют.
Таким образом, суды сделали обоснованный вывод о неподтвержденности доводов общества о фактическом использовании арендованных помещений в финансово-хозяйственной деятельности.
Инспекция также отказала обществу в налоговом вычете по НДС в сумме 940 200 рублей в отношении сделок, заключенных с ООО "Ресурс".
Налоговый орган установил, что между обществом и ООО "Ресурс" заключен договор субаренды имущества от 01.07.2010 N 27 и договор субаренды недвижимого имущества от 01.07.2010 б\\н.
Предметом договора субаренды N 27 от 01.07.2010 явилось предоставление во временное пользование оборудования (имущества), перечень которого должен быть указан в акте приема-передачи. Имущество предоставляется для использования в соответствии с его целевым назначением. Арендная плата за пользование имуществом составляет 530 тысяч рублей в месяц, в том числе 18% НДС.
Предметом договора субаренды недвижимого имущества от 01.07.2010 б/н является предоставление во временное пользование недвижимого имущества - двух зерноскладов и крытого тока общей площадью 7531,1 м{\super 2, расположенных по адресу: Ростовская область, Боковский район, п. Краснозоринский, ул. Молодежная 18, 18/2, 18/3. Арендная плата за пользование указанными объектами недвижимого имущества составляет 994 510 рублей 20 копеек в месяц, в том числе 18% НДС. Арендованное по договору от 01.07.2010 б/н недвижимое имущество передано обществу согласно акта приема-передачи недвижимого имущества от 01.07.2010 б/н.
Инспекция установила, что ООО "Ресурс" зарегистрировано 29.07.2011, отчетность указанной организацией не представлялась с момента регистрации. Указанный контрагент общества 18.03.2014 ликвидирован в связи с несостоятельностью (банкротством).
Согласно протоколу допроса от 21.05.2014 N 07-19-102/24 Фирсов М.Э., являвшийся в проверяемый период директором данной организации, какие-либо пояснения относительно деятельности данной организации дать затруднился.
Документы, подтверждающие права ООО "Ресурс" на спорное имущество, а также свидетельствующие о наличии права на его сдачу в субаренду, обществом не представлены, ссылки на указанные документы в договоре отсутствуют.
Акт приема-передачи к договору от 01.07.2010 N 27, содержащий описание переданного в субаренду имущества (оборудования), в материалах дела отсутствует. Из представленных обществом актов оказанных услуг установить наименование имущества также не представляется возможным. Иные документы, подтверждающие факты использования переданного в рамках договора от 01.07.2011 N 27 имущества (оборудования), обществом не представлены.
Согласно полученным в ходе судебного разбирательства по настоящему делу пояснениям общества по факту использования имущества, право на которое перешло к обществу по договору субаренды недвижимого имущества от 01.07.2010 б/н, указанное имущество арендовалось с целью использования в качестве склада хранения и перевалочного пункта. Вместе с тем в связи с высокой конкуренцией на рынке закупок и низким урожаем необходимый объем продукций закуплен не был, помещения не использовались.
Относительно довода жалобы о незаконности начисления инспекцией 2 559 661 рублей НДС по сделке с ООО "Техпром" суды исходили из следующего.
Между обществом и ООО "Техпром" заключен договор субаренды движимого имущества от 15.07.2011 N 34, предметом которого явилось предоставление во временное пользование движимого имущества: 14 емкостей для хранения объемом 700 м{\super 3, 9 емкостей для хранения объемом 5 м{\super 3; 5 емкостей для хранения объемом 10 м{\super 3; 1 емкости для хранения объемом 60 м{\super 3, находящихся по адресу: Ростовская область, Обливский р-н, ст. Обливская, Промзона; 9 емкостей для хранения объемом 10 м{\super 3; 4 емкостей для хранения объемом 5 м{\super 3; 8 емкостей для хранения объемом 25 м{\super 3; 7 емкостей для хранения объемом 50 м{\super 3, находящихся по адресу: Ростовская область, Боковский р-н, х. Краснозоринский, ул. Молодежная 18.
Арендная плата по договору составила 1 060 000 рублей в месяц, в том числе 18% НДС. Дополнительным соглашением от 01.04.2012 N 2 размер арендной платы увеличен до 1 110 000 рублей в месяц с момента подписания дополнительного соглашения. Договор заключен сроком на шесть месяцев с 15.07.2011 по 15.01.2012.
Согласно протоколу допроса главного бухгалтера общества Иващенко И.Б. от 14.05.2014 N 07-19-102/23 целью заключения спорных договоров являлось улучшения логистики и хранение продукции, но фактически емкости не использовались.
Документы, подтверждающие использование емкостей в производственной деятельности, обществом не представлены.
Согласно протоколам осмотра от 23.05.2014 N 74, от 29.08.2014 N 112 и от 29.03.2013 N 54 по адресам: Ростовская область, ст. Обливская, Промзона, и х. Краснозоринский, Молодежная 18, указанные в договоре от 15.07.2011 N 34 емкости не обнаружены.
Доказательства необходимости привлечения в проверяемом периоде дополнительных арендных площадей, недостатка собственных складских помещений, либо иные доводы, обосновывающие цели заключения спорных договоров аренды (субаренды) и осуществления оплаты по ним, а также доказательства осуществления расходов по содержанию арендованного имущества обществом не представлены.
Судебными инстанциями сделан обоснованный вывод о том, что фактически по спорным договорам услуги по аренде (субаренде) не оказывались, имущество, являвшееся предметом указанных договоров, не использовались обществом в операциях, относящихся к объектам обложения НДС. Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальности исполнения финансово-хозяйственных операций по указанным договорам. Налоговая выгода в виде вычета по НДС является необоснованной.
Относительно доводов жалобы о необоснованном начислении 64 715 рублей водного налога, 17 323 рублей пеней, 6 472 рублей штрафа по статье 122 Кодекса и 9 708 рублей штрафа по статье 119 Кодекса суды обоснованно исходили из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 333.8 Кодекса в редакции, действовавшей до 31.12.2014, налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 333.9 Кодекса.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.9 Кодекса предусмотрено, что объектами налогообложения водным налогом признается пользование водными объектами в виде забора воды из водных объектов.
В силу пункта 3 статьи 9 Водного кодекса Российской Федерации юридические лица приобретают право пользования подземными водными объектами по основаниям и в порядке, которые установлены законодательством о недрах.
Согласно статье 19 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон Российской Федерации N 2395-1) в редакции, действующей до 28.02.2015, собственники земельных участков, землепользователи, землевладельцы и арендаторы земельных участков имеют право, по своему усмотрению, в их границах осуществлять без применения взрывных работ добычу общераспространенных полезных ископаемых, не числящихся на государственном балансе, и строительство подземных сооружений для своих нужд на глубину до пяти метров, а также устройство и эксплуатацию бытовых колодцев и скважин на первый водоносный горизонт, не являющийся источником централизованного водоснабжения, в порядке, устанавливаемом соответствующими органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
Под использованием для собственных нужд общераспространенных полезных ископаемых и подземных вод в целях статьи 19 Закона Российской Федерации N 2395-1 понимается их использование собственниками земельных участков, землепользователями, землевладельцами, арендаторами земельных участков для личных, бытовых и иных не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд.
Пунктом 1.3 инструкции Роскомнедра от 14.04.1994 по применению "Положения о порядке лицензирования пользования недрами" к участкам недр, предоставляемым для добычи подземных вод, а также других полезных ископаемых, отнесенных к категории лечебных" установлено, что не требуется оформление лицензии на пользование недрами для добычи подземных вод из первого от поверхности водоносного горизонта на тех участках, где он не является и не может являться источником централизованного водоснабжения, а используется или может быть использован только для удовлетворения нужд землевладельцев (землепользователей) в воде хозяйственно-питьевого и (или) технического назначения и если отбор подземных вод из него осуществляется с помощью простейших водозаборных сооружений (копаные и забивные колодцы, малодебитные скважины, каптажи небольших родников).
Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде на принадлежащей обществу территории, находящейся по адресу: Ростовская область, Веселовский район, п. Веселый, ул. Октябрьская 1 "В", расположены две артезианские скважины по добыче воды, в том числе скважина для забора подземных вод литер А:20-1/2, введенная в эксплуатацию в январе 2011 года.
Согласно информации, изложенной в письме Департамента по недропользованию по Южному Федеральному округу от 24.09.2014 N ЮР-03-41/555, использование подземных вод для хозяйственно-бытовых нужд и водоснабжения производственного процесса обществом не может быть отнесено к собственным нуждам, является в соответствии с Законом Российской Федерации N 2395-1 видом пользования недрами, требующими специального государственного разрешения в виде лицензии на пользование недрами. Исходя из характеристик и места расположения скважин, подземные воды добываются обществом из водоносного горизонта четвертичных аллювиально-морских отложений, который на данной территории является единственным источником централизованного хозяйственно-бытового водоснабжения населения и предприятий.
Указанные обстоятельства обществом не опровергнуты.
Судебные инстанции на основании статей 333.8 и 333.9 Кодекса, статьи 9 Водного кодекса Российской Федерации, статьи 19 Закона Российской Федерации N 2395-1, а также пункта 1.3 Инструкции Роскомнедра от 14.04.1994 обоснованно указали, что поскольку общество производит забор воды от источника централизованного водоснабжения и использует водоснабжение для хозяйственно-бытового и производственного назначения, то у общества имелась обязанность по уплате водного налога и представлению соответствующих деклараций.
В соответствии с пунктом 2 статьи 333.10 Кодекса при заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.
Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.
В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.
Суды обоснованно указали, что, поскольку скважина общества не оснащена водоизмерительными приборами для определения объема забора воды и журнал первичного учета использования воды налогоплательщиком в проверяемом периоде не велся, то объемы водопотребления обоснованно рассчитывались налоговым органом исходя из времени работы предприятия. Расчет налога обществом не оспаривается.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку имеющихся в деле доказательств, что в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.08.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2015 по делу N А53-3503/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 22.01.2016 N Ф08-9947/2015 ПО ДЕЛУ N А53-3503/2015
Требование: О признании недействительным решения налогового органа.Разделы:
Водный налог
Обстоятельства: Налоговый орган начислил НДС и водный налог в связи с непринятием расходов и вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям общества с контрагентами, а также неуплаты заявителем водного налога на эксплуатируемую обществом артезианскую скважину.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 января 2016 г. по делу N А53-3503/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 22 января 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Посаженникова М.В., судей Дорогиной Т.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - закрытого акционерного общества "ДонМаслоПродукт" (ИНН 6106903268, ОГРН 1076106000101) - Ковтун М.Е. (доверенность от 16.03.2015 N 969) и от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Воропаевой Т.И. (доверенность от 13.01.2015 N 02/00089), Охрицкой С.В. (доверенность от 15.01.2015 N 02/00193), рассмотрев кассационную жалобу закрытого акционерного общества "ДонМаслоПродукт" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.08.2015 (судья Кривоносова О.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2015 (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Герасименко А.Н.) по делу N А53-3503/2015, установил следующее.
Закрытое акционерное общество "ДонМаслоПродукт" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.11.2014 N 07/97 в части начисления 4 187 306 рублей налога на добавленную стоимость, 64 715 рублей водного налога, соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и статье 119 Кодекса.
Решением суда от 11.08.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 13.10.2015, решение налогового органа признано недействительным в части начисления 3 295 рублей штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса, в части начисления 1 590 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса. В удовлетворении остальных требований отказано.
В кассационной жалобе общество просит решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций отменить, направить дело на новое рассмотрение.
Изучив материалы дела, доводы, изложенные в кассационной жалобе, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.
По результатам проверки составлен акт от 10.10.2014 N 07/94 и вынесено решение от 26.11.2014 N 07/97, которым обществу начислено, в том числе, 4 187 306 рублей НДС, 64 715 рублей водного налога, 17 323 рублей пени по водному налогу, 6 472 рублей штрафа по статье 122 Кодекса за неуплату водного налога и 9 708 рублей штрафа по статье 119 Кодекса за непредставление налоговой декларации по водному налогу.
Общество, не согласившись с указанным решением налогового органа, обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - Управление).
Решением Управления от 29.01.2015 N 15-15/236 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Основанием для вынесения решения налогового органа от 26.11.2014 N 07/97 послужило непринятие налоговым органом расходов и вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям общества с ООО "Костон", ООО "Ресурс" и ООО "Техпром", а также неуплата заявителем водного налога на эксплуатируемую обществом артезианскую скважину.
Общество, не согласившись с решением налогового органа от 26.11.2014 N 07/97 в части начисления 4 187 306 рублей НДС, 64 715 рублей водного налога, пени и штрафов по статье 122 Кодекса и статье 119 Кодекса, обратилось в арбитражный суд с заявлением.
При вынесении судебных актов суды обоснованно руководствовались следующим.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Статьей 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо: оприходование данного товара (работ, услуг); подтверждение уплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом нормы действующего налогового законодательства Российской Федерации предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.
По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.
В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Налоговый орган установил, что обществом с ООО "Костон" заключен договор субаренды недвижимого имущества от 01.10.2010 N 26 и договор аренды недвижимого имущества от 20.02.2012 б/н.
В обоснование права на налоговый вычет по суммам расходов, понесенным по взаимоотношениям с указанным контрагентом в рамках указанных договоров, общество представило акты оказанных услуг, платежные поручения об оплате услуг и счета-фактуры.
Предметом договора субаренды недвижимого имущества от 01.10.2010 N 26 являлось предоставление обществу во временное пользование недвижимого имущества (конторы, цеха безалкогольных напитков, трех складов) общей площадью 4551,9 м{\super 2, расположенного по адресу: Ростовская область, г. Таганрог, пер. Большой Садовый 13. Договор заключен на срок с 01.10.2010 года по 01.09.2011.
В соответствии с условиями договора сумма арендной платы в месяц определена в размере 1 001 418 рублей, в том числе НДС.
Предметом договора от 20.02.2012 б/н является предоставление обществу во временное пользование следующего недвижимого имущества (административно-бытового корпуса (санпропускника) площадью 1003,3 м{\super 2; овощного цеха площадью 3723,3 м{\super 2, фабрикатного цеха площадью 7384,3 м{\super 2), расположенного по адресу: Ростовская область, г. Семикаракорск, ул. А.А. Араканцева 1. Срок аренды установлен сторонами по 20.05.2012.
Стоимость услуг аренды определена в сумме 1 385 593 рублей за весь период аренды.
Недвижимое имущество передано обществу в соответствии с актом приема-передачи недвижимого имущества от 20.02.2012 б/н к договору субаренды недвижимого имущества от 20.02.2012 б/н.
В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что ООО "Костон" с 21.02.2012 зарегистрировано по адресу: г. Москва, ул. Грузинский Вал 11, стр. 4, офис 9. Последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за II квартал 2012 года.
Налоговым органом установлено, что ООО "Костон" собственником недвижимого имущества, переданного по договору субаренды от 01.10.2010 N 26, не являлось. На момент проведения проверки собственником указанного недвижимого имущества являлось ООО "Техпром".
Вместе с тем в договоре субаренды от 01.10.2010 N 26 отсутствуют сведения о правах, на основании которых арендодатель ООО "Костон" обладает недвижимым имуществом, а также реквизиты правоустанавливающих документов указанной организации на переданное имущество.
Доказательств реального использования арендованных помещений в хозяйственной деятельности общества в ходе налоговой проверки не представлено.
Относительно имущества, переданного обществу по договору от 20.02.2012 б/н, налоговый орган установил следующее.
Согласно протоколу осмотра от 17.06.2014 N 828, проведенного по адресу: Ростовская область, г. Семикаракорск, ул. А.А. Араканцева 1, на указанной территории находятся здания и складские помещения бывшего консервного завода. Здания не пригодны к использованию, находятся в антисанитарном состоянии. Рабочий персонал на территории нахождения недвижимого имущества отсутствует.
Согласно пояснениям охранника указанных строений Кудейко В.Е., на протяжении 3 лет на данной территории объекты не использовались, производственная деятельность не велась.
Из протокола допроса главного бухгалтера общества Иващенко И.Б. от 14.05.2014 N 07-19-102/23 следует, что целью заключения договоров аренды являлось улучшение логистики и хранения продукции. Факт использования строений в хозяйственной деятельности общества указанное лицо подтвердить затруднилось.
При заключении спорных договоров правоустанавливающие документы в отношении сдаваемого в субаренду имущества обществом у ООО "Костон" не истребованы, в тексте договора не отражены. Сведения о расходах общества по оплате электроэнергии, отоплению, иных эксплуатационных расходов, связанных с содержанием арендованного имущества, а также с организацией охраны товара, отсутствуют.
Таким образом, суды сделали обоснованный вывод о неподтвержденности доводов общества о фактическом использовании арендованных помещений в финансово-хозяйственной деятельности.
Инспекция также отказала обществу в налоговом вычете по НДС в сумме 940 200 рублей в отношении сделок, заключенных с ООО "Ресурс".
Налоговый орган установил, что между обществом и ООО "Ресурс" заключен договор субаренды имущества от 01.07.2010 N 27 и договор субаренды недвижимого имущества от 01.07.2010 б\\н.
Предметом договора субаренды N 27 от 01.07.2010 явилось предоставление во временное пользование оборудования (имущества), перечень которого должен быть указан в акте приема-передачи. Имущество предоставляется для использования в соответствии с его целевым назначением. Арендная плата за пользование имуществом составляет 530 тысяч рублей в месяц, в том числе 18% НДС.
Предметом договора субаренды недвижимого имущества от 01.07.2010 б/н является предоставление во временное пользование недвижимого имущества - двух зерноскладов и крытого тока общей площадью 7531,1 м{\super 2, расположенных по адресу: Ростовская область, Боковский район, п. Краснозоринский, ул. Молодежная 18, 18/2, 18/3. Арендная плата за пользование указанными объектами недвижимого имущества составляет 994 510 рублей 20 копеек в месяц, в том числе 18% НДС. Арендованное по договору от 01.07.2010 б/н недвижимое имущество передано обществу согласно акта приема-передачи недвижимого имущества от 01.07.2010 б/н.
Инспекция установила, что ООО "Ресурс" зарегистрировано 29.07.2011, отчетность указанной организацией не представлялась с момента регистрации. Указанный контрагент общества 18.03.2014 ликвидирован в связи с несостоятельностью (банкротством).
Согласно протоколу допроса от 21.05.2014 N 07-19-102/24 Фирсов М.Э., являвшийся в проверяемый период директором данной организации, какие-либо пояснения относительно деятельности данной организации дать затруднился.
Документы, подтверждающие права ООО "Ресурс" на спорное имущество, а также свидетельствующие о наличии права на его сдачу в субаренду, обществом не представлены, ссылки на указанные документы в договоре отсутствуют.
Акт приема-передачи к договору от 01.07.2010 N 27, содержащий описание переданного в субаренду имущества (оборудования), в материалах дела отсутствует. Из представленных обществом актов оказанных услуг установить наименование имущества также не представляется возможным. Иные документы, подтверждающие факты использования переданного в рамках договора от 01.07.2011 N 27 имущества (оборудования), обществом не представлены.
Согласно полученным в ходе судебного разбирательства по настоящему делу пояснениям общества по факту использования имущества, право на которое перешло к обществу по договору субаренды недвижимого имущества от 01.07.2010 б/н, указанное имущество арендовалось с целью использования в качестве склада хранения и перевалочного пункта. Вместе с тем в связи с высокой конкуренцией на рынке закупок и низким урожаем необходимый объем продукций закуплен не был, помещения не использовались.
Относительно довода жалобы о незаконности начисления инспекцией 2 559 661 рублей НДС по сделке с ООО "Техпром" суды исходили из следующего.
Между обществом и ООО "Техпром" заключен договор субаренды движимого имущества от 15.07.2011 N 34, предметом которого явилось предоставление во временное пользование движимого имущества: 14 емкостей для хранения объемом 700 м{\super 3, 9 емкостей для хранения объемом 5 м{\super 3; 5 емкостей для хранения объемом 10 м{\super 3; 1 емкости для хранения объемом 60 м{\super 3, находящихся по адресу: Ростовская область, Обливский р-н, ст. Обливская, Промзона; 9 емкостей для хранения объемом 10 м{\super 3; 4 емкостей для хранения объемом 5 м{\super 3; 8 емкостей для хранения объемом 25 м{\super 3; 7 емкостей для хранения объемом 50 м{\super 3, находящихся по адресу: Ростовская область, Боковский р-н, х. Краснозоринский, ул. Молодежная 18.
Арендная плата по договору составила 1 060 000 рублей в месяц, в том числе 18% НДС. Дополнительным соглашением от 01.04.2012 N 2 размер арендной платы увеличен до 1 110 000 рублей в месяц с момента подписания дополнительного соглашения. Договор заключен сроком на шесть месяцев с 15.07.2011 по 15.01.2012.
Согласно протоколу допроса главного бухгалтера общества Иващенко И.Б. от 14.05.2014 N 07-19-102/23 целью заключения спорных договоров являлось улучшения логистики и хранение продукции, но фактически емкости не использовались.
Документы, подтверждающие использование емкостей в производственной деятельности, обществом не представлены.
Согласно протоколам осмотра от 23.05.2014 N 74, от 29.08.2014 N 112 и от 29.03.2013 N 54 по адресам: Ростовская область, ст. Обливская, Промзона, и х. Краснозоринский, Молодежная 18, указанные в договоре от 15.07.2011 N 34 емкости не обнаружены.
Доказательства необходимости привлечения в проверяемом периоде дополнительных арендных площадей, недостатка собственных складских помещений, либо иные доводы, обосновывающие цели заключения спорных договоров аренды (субаренды) и осуществления оплаты по ним, а также доказательства осуществления расходов по содержанию арендованного имущества обществом не представлены.
Судебными инстанциями сделан обоснованный вывод о том, что фактически по спорным договорам услуги по аренде (субаренде) не оказывались, имущество, являвшееся предметом указанных договоров, не использовались обществом в операциях, относящихся к объектам обложения НДС. Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальности исполнения финансово-хозяйственных операций по указанным договорам. Налоговая выгода в виде вычета по НДС является необоснованной.
Относительно доводов жалобы о необоснованном начислении 64 715 рублей водного налога, 17 323 рублей пеней, 6 472 рублей штрафа по статье 122 Кодекса и 9 708 рублей штрафа по статье 119 Кодекса суды обоснованно исходили из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 333.8 Кодекса в редакции, действовавшей до 31.12.2014, налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 333.9 Кодекса.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.9 Кодекса предусмотрено, что объектами налогообложения водным налогом признается пользование водными объектами в виде забора воды из водных объектов.
В силу пункта 3 статьи 9 Водного кодекса Российской Федерации юридические лица приобретают право пользования подземными водными объектами по основаниям и в порядке, которые установлены законодательством о недрах.
Согласно статье 19 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон Российской Федерации N 2395-1) в редакции, действующей до 28.02.2015, собственники земельных участков, землепользователи, землевладельцы и арендаторы земельных участков имеют право, по своему усмотрению, в их границах осуществлять без применения взрывных работ добычу общераспространенных полезных ископаемых, не числящихся на государственном балансе, и строительство подземных сооружений для своих нужд на глубину до пяти метров, а также устройство и эксплуатацию бытовых колодцев и скважин на первый водоносный горизонт, не являющийся источником централизованного водоснабжения, в порядке, устанавливаемом соответствующими органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
Под использованием для собственных нужд общераспространенных полезных ископаемых и подземных вод в целях статьи 19 Закона Российской Федерации N 2395-1 понимается их использование собственниками земельных участков, землепользователями, землевладельцами, арендаторами земельных участков для личных, бытовых и иных не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд.
Пунктом 1.3 инструкции Роскомнедра от 14.04.1994 по применению "Положения о порядке лицензирования пользования недрами" к участкам недр, предоставляемым для добычи подземных вод, а также других полезных ископаемых, отнесенных к категории лечебных" установлено, что не требуется оформление лицензии на пользование недрами для добычи подземных вод из первого от поверхности водоносного горизонта на тех участках, где он не является и не может являться источником централизованного водоснабжения, а используется или может быть использован только для удовлетворения нужд землевладельцев (землепользователей) в воде хозяйственно-питьевого и (или) технического назначения и если отбор подземных вод из него осуществляется с помощью простейших водозаборных сооружений (копаные и забивные колодцы, малодебитные скважины, каптажи небольших родников).
Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде на принадлежащей обществу территории, находящейся по адресу: Ростовская область, Веселовский район, п. Веселый, ул. Октябрьская 1 "В", расположены две артезианские скважины по добыче воды, в том числе скважина для забора подземных вод литер А:20-1/2, введенная в эксплуатацию в январе 2011 года.
Согласно информации, изложенной в письме Департамента по недропользованию по Южному Федеральному округу от 24.09.2014 N ЮР-03-41/555, использование подземных вод для хозяйственно-бытовых нужд и водоснабжения производственного процесса обществом не может быть отнесено к собственным нуждам, является в соответствии с Законом Российской Федерации N 2395-1 видом пользования недрами, требующими специального государственного разрешения в виде лицензии на пользование недрами. Исходя из характеристик и места расположения скважин, подземные воды добываются обществом из водоносного горизонта четвертичных аллювиально-морских отложений, который на данной территории является единственным источником централизованного хозяйственно-бытового водоснабжения населения и предприятий.
Указанные обстоятельства обществом не опровергнуты.
Судебные инстанции на основании статей 333.8 и 333.9 Кодекса, статьи 9 Водного кодекса Российской Федерации, статьи 19 Закона Российской Федерации N 2395-1, а также пункта 1.3 Инструкции Роскомнедра от 14.04.1994 обоснованно указали, что поскольку общество производит забор воды от источника централизованного водоснабжения и использует водоснабжение для хозяйственно-бытового и производственного назначения, то у общества имелась обязанность по уплате водного налога и представлению соответствующих деклараций.
В соответствии с пунктом 2 статьи 333.10 Кодекса при заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.
Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.
В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления.
Суды обоснованно указали, что, поскольку скважина общества не оснащена водоизмерительными приборами для определения объема забора воды и журнал первичного учета использования воды налогоплательщиком в проверяемом периоде не велся, то объемы водопотребления обоснованно рассчитывались налоговым органом исходя из времени работы предприятия. Расчет налога обществом не оспаривается.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку имеющихся в деле доказательств, что в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.08.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2015 по делу N А53-3503/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ
М.В.ПОСАЖЕННИКОВ
Судьи
Т.Н.ДОРОГИНА
Л.А.ТРИФОНОВА
Т.Н.ДОРОГИНА
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)