Судебные решения, арбитраж
Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления оглашена 13.05.2009 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 20.05.2009 г.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего: О.Ю. Еремеевой
судей: Н.В. Алферовой, Т.А. Солохиной
при ведении протокола секретарем судебного заседания Я.А. Ворожбит
при участии:
от налогового органа: главный специалист-эксперт Будасова Л.И. по доверенности б/н N 11.01.2009 года со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009 года, главный государственный налоговый инспектор Тихонова М.В. по доверенности б/н от 11.012009 года со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009 года
от ЗАО "Корякгеолдобыча": представитель Вертинская И.С. по доверенности N 46 от 12.05.2008 со специальными полномочиями сроком на 1 год, представитель Митрофанов А.А. по доверенности N 47 от 12.05.2008 года со специальными полномочиями сроком на 1 год,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Камчатскому краю, Закрытого акционерного общества "Корякгеолдобыча" на решение от 29.10.2008 судьи Решетько В.И. по делу N А24-233/2008 Арбитражного суда Камчатского края по заявлению Закрытого акционерного общества "Корякгеолдобыча" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю о признании частично недействительным решения,
установил:
Закрытое акционерное общество "Корякгеолдобыча" (далее по тексту - ЗАО "Корякгеолдобыча", ЗАО "КГД", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция, налоговая служба) N 09-08/17/17 от 26.12.2007 в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пеней в сумме 28.708.799 рублей и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 10.101.665 рублей, доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля, пеней в сумме 57.205.671 и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1.281.468 рублей, доначисления налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей, доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,40 рублей, доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4.448.652 рубля и пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 354.423 рубля.
Решением суда от 29.10.2008 требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения налогового органа N 09-08/17/17 от 26.12.2007 в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пеней в сумме 28.708.799 рублей, штрафа в сумме 10.101.665 рублей, доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля, пеней в сумме 43.249.958,67 рублей и штрафа в сумме 1.281.468 рублей, доначисления налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей, доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год в сумме 1.397.592 рубля и пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 222.622 рубля. Судебный акт мотивирован тем, что решение налогового органа в указанной части не соответствует закону и нарушает права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. В остальной части в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с решением суда в части НДС, налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, налога на добычу полезных ископаемых, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в обжалуемой части, как принятое с нарушением норм материального права и по неполно выясненным обстоятельств.
В то же время, общество, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции N 09-08/17/17 от 26.12.2007 в части доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,40 рублей, в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162.527.462 рубля, за 2005 год в сумме 30.241.667 рублей, в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176.321 рубль, а также доначисления пеней по налогу на прибыль в сумм 57.205.671 рубль.
Представитель налогового органа доводы своей апелляционной жалобы поддержал, с доводами жалобы ЗАО "Корякгеолдобыча" не согласен в полном объеме, считает, что судом первой инстанции были полно и всесторонне исследованы фактические обстоятельства дела и правильно применены нормы как материального, так и процессуального права в связи с чем, просит оставить апелляционную жалобу общества без удовлетворения, решение суда в обжалуемой части - без изменения, представил письменный отзыв.
Представители ЗАО "Корякгеолдобыча" доводы своей жалобы поддержали в полном объеме, с доводами жалобы налогового органа не согласны, считают решение суда в части, обжалуемой налоговым органом, законным и обоснованным, просят оставить решение в указанной части без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения, представили письменный отзыв.
В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв с 06 мая 2009 до 09 часов 30 минут 07 мая 2009 года, с 07 мая 2009 года до 09 часов 30 минут до 09 часов 30 минут 13 мая 2009 года
Поскольку в порядке апелляционного производства судебный акт обжалуется частично, коллегия апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.
Проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, коллегия апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит изменению в силу следующего.
В период с 13.06.2007 по 22.10.2007 на основании решения от 29.06.2007 N 09-14 Межрайонной инспекцией ФНС России N 1 по Камчатскому краю проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Корякгеолдобыча" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, о чем был составлен акт N 09-08/17 от 22.1.2007.
На основании акта проверки и представленных возражений на него 26.12.2007 налоговым органом принято решение N 09-08/17/17 о привлечении ЗАО "Корякгеолдобыча" к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 и ст. 123 НК РФ в виде штрафов на общую сумму 12.683.637 рублей.
Данным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 104.440.968 рублей и пени за их несвоевременную уплату в общей в сумме 88.592.095 рублей.
Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пеней в сумме 28.708.799 рублей и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 10.101.665 рублей, доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля, пеней в сумме 57.205.671 и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1.281.468 рублей, доначисления налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей, доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,40 рублей, доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4.448.652 рубля и пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 354.423 рубля, общество обратилось в суд с заявлением о признании его частично недействительным.
Налог на добавленную стоимость.
Согласно решению суда, требования общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пени в сумме 28.708.799 рублей и штрафа в сумме 10.101.665 рублей удовлетворены в полном объеме.
Обжалуя решение суда в указанной части, налоговый орган указывает на то, что сумма налога на добавленную стоимость 12.002.815 рублей (п. п. 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4, 4.3.1, 4.3.2, 4.3.3, 4.3.4, 4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5, 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4, 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4, 4.7.5 оспариваемого решения налогового органа), которая фактически заявителем не оспаривалась и не была рассмотрена в судебном заседании, необоснованно признана судом незаконно доначисленной в составе оспоренного заявителем НДС в сумме 87.077.634 рубля.
В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на несоответствие нормам материального права вывод суда о правомерности исчисления НДС в сумме 36.692.384 рубля со стоимости реализованных коммерческим банкам драгоценных металлов по ставке 0 процентов (по пункту 4.1.1. оспариваемого решения налогового органа).
Кроме того, налоговым органом оспариваются эпизоды предъявления налогоплательщиком к вычету из бюджета НДС в сумме 150.725 рублей за 2004 год и 1.094.639 рублей за 2005 год со стоимости запчастей, приобретенных у ООО "Флотсервис" (пункты 4.3.5., 4.7.5 решения инспекции) и НДС в сумме 671.850 рублей за 2005 год по счетам-фактурам, выставленным ЗАО "Недрами Оссоры" на общую сумму 4.404.350 рублей (пункт 4.7.3 решения инспекции).
Из материалов дела следует, что по результатам налоговой проверки, с учетом принятых возражений, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет составила 87.077.634 рубля, в том числе за 2004 год - 37.464.561 рубль, за 2005 год - 14.473.801 рубль, за 2006 год - 35.139.272 рубля.
Обжалуя решения суда, инспекция привела довод о том, что судом признано недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, из которых 12.002.815 рублей не были оспорены налогоплательщиком и не были рассмотрены в судебном заседании, но их доначисление признано судом незаконным.
Рассмотрев доводы налогового органа в указанной части, коллегия признает их ошибочными по следующим основаниям.
В решении налогового органа действительно отражены эпизоды по НДС на сумму 12.002.815 рублей, которые налогоплательщиком не оспаривались, а именно: за 2004 год - непоказанная реализация в сумме 840.525 рублей (пп. 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4 решения инспекции) и необоснованные вычеты в сумме 7.037.595 рублей (пп. 4.3.1, 4.3.2, 4.3.3, 4.3.4 решения инспекции), за 2005 год - непоказанная реализация в сумме 212.949 рублей (4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5 решения инспекции), необоснованные вычеты в сумме 3.208.426 рублей (пп. 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4 решения инспекции), за 2006 год - непоказанная реализация в сумме 703.320 рублей (4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4, 4.7.5).
При этом в ходе рассмотрения представленных по акту проверки возражений и приложений к ним налоговым органом установлено, что за 2004 год общество не допредъявлен к вычету НДС в сумме 68.349 рублей, за 2005 год - в сумме 787.148 рублей (стр. 44 и 58 решения налогового органа), из чего следует, что отражение в акте проверки и в решении налогового органа эпизодов 4.3.1, 4.3.2, 4.3.3, 4.3.4, 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4 за 2004 и 2005 не повлияло на допричисление суммы налога по результатам проверки. Соответственно данные эпизоды не являются предметом спора по настоящему делу. Следовательно, доводы налогового органа о том, что судом удовлетворены требования налогоплательщика по указанным эпизодам, ошибочны.
Как следует из материалов дела доначисление НДС в сумме 37.464.561 рубль за 2004 год сложилось из сумм:
(36.692.384 руб. (п. 4.1.1.) + 48.055 руб. (п. 4.1.2) + 754.952 руб. (п. 4.1.3) + 37.518 руб. (п. 4.1.4)) - 68.349 руб. (установленный налоговым органом недопредъявленный к вычету НДС за 2004 год (л.д. 85 т. 1)).
При этом как следует из пояснений сторон и материалов дела правомерность доначисления сумм: 48.055 руб. (п. 4.1.2) + 754.952 руб. (п. 4.1.3) + 37.518 руб. (п. 4.1.4) налогоплательщиком действительно не оспаривается.
Вопрос о правомерности доначисления НДС в сумме 36.692.384 руб. (п. 4.1.1.) являлся предметом рассмотрения суда первой инстанции. Решение суда в части указанного эпизода пересматривается судом апелляционной инстанции по жалобе налогового органа.
В обоснование довода о том, что обществом неправомерно исчислен НДС в сумме 36.692.384 рубля со стоимости реализованных драгоценных металлов по ставке 0% ОАО "Урало-Сибирский банк" (Филиал ОАО "Урал-Сиб") по договору купли-продажи от 14.11.2003 N 003 и ОВО Акционерный Коммерческий банк "Северо-Восточный альянс" по договору купли-продажи от 22.01.2004 N 001НП/2004 УДМ (по пункту 4.1.1. оспариваемого решения налогового органа) инспекция исходит из того, что ставка 0 процентов по реализации драгоценных металлов обществом подтверждена позже, и поскольку на момент определения налоговой базы по НДС за январь, февраль 2004 года налогоплательщиком своевременно не были представлены документы, предусмотренные п. 8 ст. 165 НК РФ, налог должен быть исчислен и уплачен за январь, февраль 2004 года по ставке 18 процентов. Данное обстоятельство повлекло начисление пени за период с момента определения налоговой базы и до представления ЗАО "Корякгеолдобыча" подтверждающих документов.
Как следует из материалов дела, после составления акта проверки (22.11.2007) заявитель 18.12.2007 представил в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налоговой ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года и соответствующий пакет документов, на основании которых инспекцией подтверждено право на применение налоговой ставки 0 процентов при реализации драгоценных металлов коммерческим банкам.
Поскольку уточненные налоговые декларации по налоговой ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года были представлены до принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (26.12.2007), при этом право на применение нулевой ставки было подтверждено решением УФНС по Камчатскому краю N 20-13/05035 от 27.07.2008, а также вступившими в закону силу судебными актами по делам NN А24-2318/2008 и А24-2319/2008, апелляционная коллегия полагает, что основания для доначисления НДС, пени и штрафа при вынесении оспариваемого решения в части спорного эпизода у налогового органа отсутствовали.
Кроме этого, следует отметить, что глава 21 НК РФ не связывает момент определения налоговой базы по реализации драгметаллов с моментом представлении пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Момент определения налоговой базы по осуществленным обществом операциям установлен в порядке, определенном п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которому моментом определения налоговой базы является либо день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, налоговая база по НДС при реализации драгметаллов определяется в момент отгрузки или оплаты в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой, независимо от момента представления налоговой декларации по ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года и указанных в п. 8 ст. 165 НК РФ документов.
Согласно учетной политике ЗАО "КГД" моментом определении налоговой базы по НДС в 2004 году являлся момент отгрузки товара. Данное обстоятельство инспекцией не оспаривается.
Пунктом 9 статьи 165 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщиков исчислить суммы налога на добавленную стоимость по ставке 10 или 18 процентов в случае не подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в установленные в данном пункте сроки только в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса.
Поскольку право общества на применение налоговой ставке 0 процентов по НДС при реализации драгоценных металлов банкам в январе и в феврале 2004 года подтверждено, следовательно, у налогоплательщика отсутствует обязанность по исчислению НДС за январь 2004 года в сумме 32.452.640 рублей и за февраль 2004 года в сумме 4.239.744 рубля.
Отсутствие обязанности общества по исчислению и уплате НДС в 36.692.384 рубля свидетельствует об отсутствии недоимки по данному налогу в указанной сумме, в связи с чем коллегия считает правильным вывод суда о неправомерном доначислении ЗАО "КГД" НДС в сумме 36.692.384 рубля, соответствующих пеней и штрафа, а доводы инспекции в указанной части признает необоснованными.
С учетом выводов суда о неправомерном доначислении налогоплательщику НДС в сумме 36.692.384 рубля (п. 4.1.1), выводов налогового органа о занижении реализации на суммы: 48.055 руб. (п. 4.1.2) + 754.952 руб. (п. 4.1.3) + 37.518 руб. (п. 4.1.4), не оспоренных налогоплательщиком, и выводов налогового органа о недопредъявлении к вычету НДС в сумме 68.349 рублей, доначисление 2004 года по результатам проверки составляет 772.176 рублей.
Доначисление НДС в сумме 14.473.801 рубль за 2005 год сложилось из сумм:
(неотраженная реализация: 15.260 949 руб. (15.048.000 руб. (п. 4.5.1.) + 164.597 руб. (п. 4.5.2) + 22.627 руб. (п. 4.5.3) + 4.571 руб. (п. 4.5.4) + 21.154 руб. (п. 4.5.5)) - недопредъявленные вычеты за 2004 год в сумме 787.148 руб. (л.д. 99 т. 1)).
При этом заявитель не оспаривает факт и обстоятельства установленных налоговых нарушений по 2005 году, однако указывает на имеющуюся переплату в сумме 16.581.335 рублей, признанную судом и не оспоренную налоговым органом, которая образовалось по следующим основаниям.
В приложении N 23 к акту выездной налоговой проверки от 22.11.2007 N 09-08/17 налоговым органом в графе помесячно определена сумма "входного" НДС, подлежащего распределению. Расчет данной суммы произведен налоговым органом путем вычитания из книг покупок сумм НДС, которые описаны в пунктах 2.3.8.1 - 2.3.8.5 акта, и, по мнению инспекции, неправомерно приняты к вычету.
В ходе рассмотрения акта проверки обществом произведено сопоставление данных, указанных в Приложении N 23 с данными, содержащимися в книгах покупок, результаты сопоставления представлены в таблице (т. 3 л.д. 15).
Из анализа указанной таблицы, следует, что в мае и июле 2005 года имеются значительные расхождения между данными книги покупок ЗАО "КГД" и данными, приведенными в графе 2 Приложения 23 к акту налоговой проверки. Расхождения в мае 2005 года возникли вследствие того, что налоговым органом исключены из книги покупок счет-фактура от 21.08.2004 N 55 на сумму 50.364.406,78 рублей, в том числе НДС - 9.065.593,22 рубля (т. 5 л.д. 40) за дизельное топливо, выставленная на ЗАО "КГД" с ОАО "Востокгидроэнергострой". Оприходование дизельного топлива произведено в бухгалтерском учете общества 27.08.2004 (товарная накладная N 4 от 21.08.2004). В мае 2005 года по данному счету-фактуре произведена частично оплата следующими платежными поручениями: N 92 от 05.05.2005 на общую сумму 11.000.000. рублей, том числе НДС в сумме 677.966,10 рублей (т. 5 л.д. 42); N 108 от 16.05.2005 на общую сумму 5.339.218,30 рублей, в том числе НДС в сумме 814.457,03 рублей (т. 5 л.д. 43); N 109 от 16.05.2005 на общую сумму 70.088 рублей, в том числе НДС в сумме 10.691 рубль (т. 5 л.д. 44).
С учетом представленных документов на основании п. 1 ст. 172 НК РФ общество имело право на вычет НДС в мае 2005 года по указанной счету-фактуре в сумме 2.503.114,64 рублей. Вследствие ошибки, допущенной при составлении налоговой декларации по НДС за май 2005 года, данная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.
Расхождения в июле 2005 года возникли вследствие того, что налоговым органом исключена из книги покупок счет-фактура от 01.10.2004 N 226 на сумму 92.162.678, 52 рублей, в том числе НДС в сумме 14.047.072,33 рубля (т. 5 л.д. 52), выставленная ЗАО "Камголд" за оказанные обществу услуги. Оплата по данной счету-фактуре произведена в несколько этапов путем перевода с валютного счета общества денежных средств в размере 29.581.087,09 рублей на расчетный счет ЗАО "Камголд" и перечисления денежных средств в размере 349.117.96 рублей по платежным поручениям N 1054 от 18.06.2004, N 2532 от 21.07.2004.
Исходя из представленных документов, на основании п. 1 ст. 172 НК РФ налогоплательщик имел право на предъявления вычета по НДС в июле 2005 года в сумме 14.047.072,33 рубля по указанной счету-фактуре. Поскольку обществом была допущена ошибка при составлении налоговой декларации по НДС за июль 2005 года, указанная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.
Перечисленные обстоятельства подтверждены материалами дела и нашли отражение в той части решения суда первой инстанции, в отношении которой сторонами не заявлены возражения.
Согласно пункту 3 статьи 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
Однако, как следует из материалов дела, инспекция не только не поставила ЗАО "КГД" в известность об имеющейся переплате по НДС в общей сумме 16.550.187,33 рублей и не предупредила о необходимости подать уточненные налоговые декларации по НДС за май и июль 2005 года, а напротив отразил несоответствующие действительности данные за май и июль 2005 года в приложении N 23 к акту проверки.
С учетом того, что обществом не использовано право на вычет, фактически сложилась переплата по НДС в сумме 16.550.187,33 рублей, которая больше недоимок по НДС, доначисленных налоговым органом по результатам проверки за 2005 год.
В результате занижения реализации на сумму 15.260 949 руб. (15.048.000 руб. (п. 4.5.1.) и 212.949 руб. (п. п. 4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5)), факта переплаты на сумму 16.550.187,33 руб. и недопредъявленного вычета, установленного налоговым органом, в сумме 787.148 руб., по результатам 2005 года у налогоплательщика отсутствует недоимка по налогу на добавленную стоимость, переплата составляет 2.076.386.33 руб.
Следовательно, выводы проверяющих о неуплате заявителем налога на добавленную стоимость по результатам 2005 года не соответствуют обстоятельствам дела.
Доначисление НДС в сумме 35.139.272 рубля за 2006 год сложилось из сумм:
Занижение реализации 703.320 руб. (172.719 руб. (п. 4.7.1.) + 431.024 руб. (п. 4.7.2) + 16.555 руб. (п. 4.7.3) + 11.956 руб. (п. 4.7.4)) + 71.066 руб. (п. 4.7.5)) + завышение вычетов на сумму 34.359.681 руб.
Правомерность доначисления налога в сумме 703.320 руб. в результате занижения реализации налогоплательщиком не оспаривается. Доводы налогоплательщика сводятся к тому, что недоимка по налогу отсутствует в связи с переплатой 2005 года.
Решение налогового органа по НДС за 2006 год оспорено налогоплательщиком в части вычетов по счетам-фактурам ЗАО "Недра Оссоры" (п. 4.7.3) и завышения вычетов на сумму 34.359.681 руб.
Требования налогоплательщика по указанным эпизодам судом первой инстанции удовлетворены.
В порядке апелляционного производства по жалобе налогового органа судом апелляционной инстанции пересматривается судебный акт в части вычетов по счетам-фактурам ЗАО "Недра Оссоры".
Как следует из оспариваемого ненормативного акта (п. 4.7.3) общество неправомерно заявило на вычеты НДС за 2005 год в сумме 6.962.603 рублей, в том числе: за май 2005 года - 4.152.533 рубля, за июнь - 2.563.470 рубля по счетам - фактурам, выставленным ЗАО "Недра Оссоры" в 2002, 2003, 2004 годах за оказание обществу услуг по договору N 3 от 30.10.2001. Основанием для отказа в налоговых вычетах явилось то обстоятельство, что ЗАО "Недра Оссоры" представляет нулевую отчетность, провести встречную проверку не представляется возможным из-за отсутствия контрагента по адресу, указанному в счетах-фактурах.
Кроме того, в решении налогового органа приведен довод о том, что в нарушение п. 2 ст. 173 НК РФ обществом заявлен к возмещению НДС в сумме 1.955.533 рубля за 2005 год по счетам-фактурам 2002 года, выставленным ЗАО "Недра Оссоры" по истечению трехгодичного срока давности.
Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" также разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в бухгалтерской отчетности - достоверны.
Презумпция добросовестности налогоплательщика может считаться опровергнутой, в частности, в случае представления налоговым органом доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных, лишенных разумной деловой цели действий, направленных на искусственное создание оснований для получения налоговой выгоды.
Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.
В рассматриваемом случае Инспекция не представила доказательств недобросовестности общества, в том числе отсутствия реальной экономической цели осуществленных им операций, а также совершения заявителем и поставщиком услуг -ЗАО "Недра Оссоры" согласованных действий, направленных на получение обществом необоснованной налоговой выгоды.
Довод налогового органа о том, что обществом были представлены в ходе проверки и при подаче возражений только копии документов (договор, акты выполненных работ, отчеты по оказанным услугам, счета-фактуры), подтверждающих заявленный вычет, коллегия считает несостоятельной, поскольку требования в адрес налогоплательщика о предоставлении оригиналов данных документов в материалах дела отсутствуют, заявитель утверждает, что располагает подлинниками указанных документов.
Вместе с тем, коллегия считает обоснованным довод инспекции о том, что общество неправомерно, в нарушение п. 2 ст. 173 НК РФ заявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 1.955.533 рубля за 2005 год по счетам-фактурам 2002 года.
Согласно пункту 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, счета-фактуры, полученные от продавцом, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров (работ, услуг).
На основании пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по налогам каждого налогового периода, поэтому в налоговом учете 2005 года, общество обязано было отразить показатели операций, относящихся к данному конкретному налоговому периоду. Отражение в ней операций, относящихся к иным налоговым периодам, не соответствует положениям главы 21 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет.
Пункт 2 статьи 173 Кодекса предусматривает возможность возмещения налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг), в пределах установленного этим пунктом срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Следовательно, налогоплательщик, обнаруживший факты неотражения (неполного отражения) сведений в более ранних периодах, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в статье 81 Кодекса.
Исходя из анализа указанных норм, следует, что отражение в налоговом учете налоговых вычетов, относящихся к иному налоговому периоду, является неправомерным, поскольку несвоевременное предъявление сумм налога к вычету уменьшает сумму НДС, подлежащую внесению в бюджет за каждый конкретный налоговый период.
Кроме того, по данному эпизоду налогоплательщик пояснил, что причиной предъявления в 2005 году на вычет НДС по счетам-фактурам за 2002 год является позднее их получение от контрагента. Однако, документы, подтверждающие данное обстоятельство, а также обстоятельство того, что оказанные услуги по выставленным счетам-фактурам были приняты на учет в мае 2005 года как убытки прошлых лет за 2002 год, обществом не представлены.
На основании изложенного, коллегия считает, что инспекция правомерно отказала обществу в принятии вычетов по НДС в общей сумме 1.955.533 рубля в 2005 году по счетам-фактурам ЗАО "Недра Оссоры" за 2002 год.
Между тем, как установлено судом, данное нарушение не повлияло на резолютивную часть решения налогового органа, и как следствие на законность судебного акта по эпизоду начисления НДС с учетом признания судом первой инстанции незаконным решения налогового органа в части отказа в вычетах в сумме 34.359.681 руб. Решение суда первой инстанции в части вычетов в сумме 34.359.681 руб. не обжаловано, возражения не представлены.
Всего по итогам проверки и с учетом выводов суда о том, что доначисление налога составило 772.176 руб. за 2004 год и 703.320 руб. за 2006 год, при переплате в 2005 году в сумме 2.076.386.33 руб. и подтверждении права налогоплательщика на вычеты в сумме 34.359.681 руб. за 2006 год, недоимка у налогоплательщика по НДС отсутствует.
В связи с изложенным и исходя из анализа сумм, включенных налоговым органом в доначисление налога по результатам проверки, обжалованных налогоплательщиком и рассмотренных судом, коллегия считает необоснованным довод инспекции о том, что судом признано недействительным решение налогового органа по доначислению НДС в сумме 12.002.815 рублей в составе суммы 87.077.634 рубля, не рассмотренной в судебном заседании.
При этом, следует отметить, что основанием для оспаривания обществом решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рублей явился не факт отсутствия налогового правонарушения, а факт отсутствия доначисления в связи с наличием переплаты.
Давая оценку доводам апелляционной жалобы налогового органа в части обоснованности отказа в предъявлении налогоплательщиком к вычету НДС в сумме 150.725 рублей за 2004 год и 1.094.639 рублей за 2005 год со стоимости запчастей, приобретенных у ООО "Флотсервис" (пункты 4.3.5., 4.7.5) следует отметить, что установленные данными пунктами решения налогового органа обстоятельства исходя из анализа сумм, сложившихся в допричисление налога, также не повлияли на резолютивную часть решения инспекции.
Коллегия считает необоснованными доводы жалобы налогового органа в указанной части по следующим основаниям.
При принятии решения налоговый орган исходил из того, что представленные обществом счета-фактуры ООО "Флотсервис" составлены с нарушением требованием пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ, а именно: указан недостоверный адрес контрагента, подпись руководителя ООО "Флотсервис" не соответствует подписи из адресной книги.
В результате проведенных оперативно-розыскных мероприятий было установлено, что руководитель ООО "Флотсервис" Голованов Г.Н. не имеет постоянного места жительства на территории Камчатского края, фактическое его местонахождение не установлено, работников общество в своем штате не имеет.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса
В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Исходя из указанных норм закона, налогоплательщик обязан подтвердить правомерность применения налоговых вычетов по НДС документально в виде представления надлежащим образом оформленных счетов-фактур, документов, свидетельствующих о фактической уплате сумм налога.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении основных средств после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Из материалов дела следует, что общество представило в налоговый орган в обоснование применения налоговых вычетов по НДС счета-фактуры ООО "Флотсервис" за 2004 год на общую сумму 988.089 рублей, в том числе НДС в сумме 150.725 рублей, за 2005 год счета-фактуры ООО "Флотсервис" на общую сумму 7.178.966 рублей, товарные накладные, платежные поручения, карточки счета N 60.1 "расчеты с поставщиками в рублях". Представленные счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, предусмотренные пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ.
Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении N 53 от 12.10.2006 года "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что поскольку практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, то предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированноти налогоплательщика с контрагентом.
То обстоятельство, что ООО "Флотсервис" не находится по юридическому адресу не является основанием для отказа обществу в применении вычетов по НДС в общей сумме 1.245.354 рубля, поскольку из Выписки ЕГРЮЛ от 07.12.2007 по поставщику ООО "Флотсервис" следует, что юридический адрес данного контрагента является г. Петропавловск-Камчатский, ул. Ленинская, 35. Этот же адрес указан в спорных счетах-фактурах ООО "Флотсервис" за 2004 и 2005 годы.
Кроме того, указания налогового органа на отсутствие офисного помещения по юридическому адресу, невозможность установить место нахождения руководителя ООО "Флотсервис" Голованова Г.Н., отсутствие регистрации или постоянного места жительства Голованова Г.Н. на территории Камчатского края, не являются основанием для отказа в предъявлении вычетов по НДС.
С учетом изложенных выше обстоятельств, коллегия считает правильным вывод суда о том, что при отнесении на вычеты сумм НДС по счетам-фактурам ООО "Флотсервис" в сумме 150.725 рублей за 2004 год и 1.094.639 рублей за 2005 год обществом соблюдены все условия, с которыми законодатель связывает получение права на применение налогового вычета по НДС. Доказательств обратного инспекцией не представлено.
Довод инспекции о том, что общество не проявило должной осмотрительности в выборе контрагента ООО "Флотсервис" в 2004 и в 2005 годах является несостоятельной, поскольку данное обстоятельство не подтверждается материалами дела.
Ссылка налогового органа на постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.06.2007 N Ф03-А24-/07-2/2228 является несостоятельной, поскольку данный судебный акт не имеет преюдициального значения для разрешения настоящего спора.
Налог на прибыль.
Решением суда первой инстанции по настоящему делу признано недействительным решение налогового органа от 26.12.2007 N 09-08/17/17 в части доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля. Судебный акт в указанной части не обжалован лицами, участвующим в деле, и, соответственно не пересматривается судом апелляционной инстанции в соответствии с правилами статьи 268 АПК РФ.
Вместе с тем, общество обжалует решение суда первой инстанции в части пени по налогу на прибыль в сумме 57.205.671 рубль в связи с тем, что суд при определении суммы пени, подлежащей признанию неправомерно начисленной налогоплательщику, ошибочно использовал расчет пени ЗАО "КГД", составленный на всю сумму недоимки по налогу на прибыль согласно акту проверки. При вынесении решения, по мнению общества, суд должен был учесть, помимо ошибок в расчете пени, допущенных налоговым органом, результат рассмотрения судом эпизодов, относящихся к доначислению налога на прибыль.
Так, согласно расчету пени N 1 (т. 9 л.д. 80-153) сумма недоимки по налогу на прибыль за 2004 год составила 47.862.188 рублей, в то время как с учетом эпизодов, удовлетворенных судом первой инстанции, сумма недоимки за 2004 год составляет 197.554 рубля.
Таким образом, база для начисления пени по налогу на прибыль за 2004 год, использованная судом при вынесении решения, исходя из расчета пени N 1, превышает базу, исчисленную с учетом вынесенного судом решения на 47.722.254 рубля.
Согласно расчету пени N 1 сумма недоимки по налогу на прибыль за 2005 год составила 231.872.837 рублей, в то время как с учетом эпизодов, удовлетворенных судом, сумма недоимки за 2005 год составила лишь 166.103.180 рублей, то есть база для исчисления пени по налогу на прибыль за 2005 год была завышена на 65.769.657 рублей.
На обозрение коллегии и в материалы дела были представлены два расчета пени ЗАО "КГД" и Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Камчатскому краю, проанализировав, которые, судом апелляционной инстанции установлено следующее.
При составлении расчетов пени по налогу на прибыль за 2004 год N 1 и N 2 (приложение к апелляционной жалобе) общество использовало таблицу N 8/05 (т. 9 л.д. 88).
При заполнении таблицы N 8/05, содержащейся в расчете пени N 2 из общей суммы налоговой базы за 2004 год в размере 678.020.900 рублей, доначисленной выездной налоговой проверкой, было исключено доначисление налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год в сумме 677.197.758 рублей, сложившейся в результате признания судом первой инстанции недействительным доначисление налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе: доначисление инспекцией доходов от реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 31.05.2004 N КГД-02/2004. заключенному с ОАО "ЕЗОЦМ", в сумме 204.743.922 рубля; доначисление доходов от реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 21.06.2004 N КГД-03/2004, заключенному с ЗАО "Драгцветмет", в сумме 472.161.131 рубль; завышение расходов в части амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов, в сумме 160.979.19 рублей; завышение расходов по замене стеклопакетов в арендованном здании, в сумме 131.426 рублей.
Таким образом, сумма пени за 2004 год, с учетом решения суда первой инстанции составляет 197.554 рубля, в том числе: в федеральный бюджет - 41.157 рублей, в региональный бюджет - 139.934 рубля, в местный бюджет - 16.463 рубля, что соответствует расчету налогоплательщика и не оспорено налоговым органом.
При составлении расчетов пени по налогу на прибыль за 2005 год N 1 и N 2 (приложение к апелляционной жалобе) общество использовало таблицу N 8/06 (т. 9 л.д. 94).
При заполнении таблицы 8/06 в расчете пени N 2 общая сумма недоимки по налогу на прибыль 1.017.504.124 рубля уменьшена на суммы, в том числе:
- - 288.057.163 рубля, признанной судом неправомерно доначисленной налоговым органом, в том числе: 1) доначисление доходов по реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 25.05.2005 N КГД-06/2005, заключенному с ЗАО "Драгцветмет" в сумме 287.880.842 рубля; 2) занижение расходов по амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов в сумме 176.321 рубль;
- - отрицательной курсовой разницы в размере 678.792 рубля по договору комиссии от 31.05.2004 N КГД-02/2004, заключенному с ОАО "ЕЗОЦМ", и рассчитанная на основании п. 10 ст. 272 НК РФ по состоянию на 31.12.2005;
- - прямых расходов в размере 36.671.584 рубля по договору комиссии от 31.05.2004 N КГД-02/2004, заключенному с ОАО "ЕЗОЦМ", относящейся к драгоценным металлам, реализованным по ГТД N 10502050/171105/0000476.
Таким образом, по расчету ЗАО "КГД" занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год составляет 692.096.584 рубля, в результате чего недоимка по налогу на прибыль за 2005 год - 166.103.180 рублей.
Согласно расчету инспекции с учетом решения суда первой инстанции сумма недоимки по налогу на прибыль составила 175.001.532 рубля, то есть на 8.897.952 рубля больше размера недоимки, отраженной обществом в своем расчете.
Причинами расхождения между суммами, указанными налогоплательщиком и инспекцией, являются то, что налоговым органом не учтены при расчете недоимки за 2005 год отрицательная курсовая разница в размере 678.792 рубля и сумма прямых расходов в размере 36.671.584 рубля, а также при расчете пени налоговым органом указано, что по решению суда уменьшена сумма расходов на 240.232. в то время как фактически сумма расходов была уменьшена только на 176.321 рубль.
Таким образом, расчет пени налогового органа противоречит неоспоренной части решения суда по настоящему делу.
Учитывая представленный обществом расчет пеней по налогу на прибыль за 2005-2006 на сумму 6.070.800 рублей, который соответствует сумме установленной судом недоимки, коллегия приходит к выводу, что требования общества подлежат удовлетворению в части неправомерного доначисления налоговым органом по результатам проверки пени по налогу на прибыль в размере 51.134.871 рубль, что является разницей между суммой пени, исчисленной проверяющими (57.205.671 рубль) и указанной обществом в расчете (6.070.800 рублей), в связи с чем решение налогового органа в части доначисления пеней по налогу на прибыль за 2005-2006 годы в сумме 51.134.871 рубль подлежит признанию недействительным.
Мотивировочная часть решения суда первой инстанции содержит вывод об отказе в удовлетворении требований общества о признании неправомерным доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162.527.462 рубля, за 2005 год в сумме 30.241.667 рублей, а также в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176.321 рубль связи с тем, что решение в данной части налоговым органом не принималось, доначисление в вышеуказанных суммах не производилось.
Оспаривая решения суда в указанной части, налогоплательщик указал, что указанные выше суммы налога на прибыль сложились из сумм налога по оспариваемым обществом эпизодам, которые были удовлетворены судом, поэтому выводы суда у обжалуемой части не соответствуют резолютивной части решения.
Коллегия не находит оснований к удовлетворению жалобы налогоплательщика в указанной части, поскольку соответствующие суммы налога действительно не указаны в резолютивной части решения налогового органа, поэтому они не могут быть самостоятельным предметом требований по делу. Правомерность выводов налогового органа в отношении указанных сумм подлежит оценке при рассмотрении вопросов о правомерности доначисления сумм налогов по результатам проверки. Решение суда в части налога на прибыль состоялось в пользу налогоплательщика и не обжаловано налоговым органом, поэтому не подлежит пересмотру.
В том числе, решением суда было признано неправомерным доначисление налога на прибыль за 2006 год в сумме 176.321 рубль, поскольку решением суда признан неправомерным вывод инспекции о завышении обществом расходов по амортизации легковых автомобилей на указанную выше сумму (стр. 28 решения суда) и доначисление инспекцией налога на прибыль за 2004 год в размере 162.527.462 рублей (677.197.758 х 24%). Данная сумма сложилась из следующих сумм: 204.743.922 рубля - отсутствует занижение доходов от реализации за 2004 год (стр. 22 решения суда); 472.161.431 - отсутствует занижение доходов от реализации за 2004 год (стр. 22 решения суда); 160.979,19 рублей - отсутствует завышение расходов по легковым автомобилям (стр. 24 решения суда); 131.426 рублей - отсутствует завышение расходов по оказанию услуг арендодателю помещения по замене деревянных окон на пластиковые (стр. 24 решения суда).
Поскольку в обжалованном выводе суд первой инстанции указал на отсутствие процессуальной возможности рассмотрения требований общества о признании неправомерным доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162.527.462 рубля, за 2005 год в сумме 30.241.667 рублей, а также в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176.321 рубль в качестве самостоятельного предмета заявленных требований, вывод суда соответствует требованиям арбитражно-процессуального законодательства и не противоречит резолютивной части судебного акта.
Налог на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями.
Решением суда было признано недействительным решение налогового органа в части доначисления обществу налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями в сумме 4.720.444 рубля, пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей.
Инспекция считает решение суда в указанной части незаконным. В обоснование жалобы налоговый орган указывает на то, что в представленных обществом свидетельствах о статусе "резидента" иностранных компаний (Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED), подтверждающих их постоянное местопребывание, не указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, из чего следует, что эти документы не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих постоянное местопребывание компаний (Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED) в иностранных государствах, с которыми Российская Федерация заключила договор об избежании двойного налогообложения, в 2005-2006 годах, то есть на момент выплаты доходов данным компаниям.
Возражая против доводов налогового органа, общество указало, что представленные инспекции документы в соответствии с действующим законодательством подтверждают местонахождение компаний в периоде, в которым им выплачивались доходы, в связи с чем обязанность по удержанию суммы налога из дохода данных юридических лиц, отсутствует.
Как следует из материалов дела, ЗАО "КГД" в 2004-2006 годах выплачивало двум иностранным юридическим лицам Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED с местопребыванием Кипр и Великобритания доходы в виде процентов за пользование займами.
Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, кроме случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплате дохода.
Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ установлено, что в случае выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии представления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ, исчисление и удержание сумм налога с дохода не производится или производится по пониженным ставкам.
В силу пункта 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом этого иностранного государства. При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 названной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.
В соответствии со статьями 10 и 11 Соглашения от 05.12.98 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, выплаченные обществом дивиденды подлежат обложению налогом у источника выплаты по пониженной ставке - 10%, процентный доход у источника выплаты обложению налогом на доходы не подлежит. Аналогичное соглашение (Конвенция) заключено и с Великобританией 15.02.1994.
Выплачивая доходы в виде дивидендов и процентов, вышеуказанным компаниям, общество применяло положения статей 310, 312 НК РФ и международного договора и не удержало налог на доходы с процентного дохода, доход в виде дивидендов облагался по пониженной ставке - 10 процентов. Однако подтверждением нахождения иностранных компаний на территории Республики Кипр на каждую дату выплаты доходов общество не располагало. Такие подтверждения получены после выплаты доходов.
В ходе проведения проверки обществом представлены в налоговый орган документы, подтверждающие постоянное местопребывания иностранных компаний Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED на территории иностранных государств, а именно:
1) по иностранной компании Indesticoplaz Trading Ltd. Никосия Кипр представлены свидетельство, выданное 26.11.2007 Министерством финансов Департамента Управления налоговых сборов, отдел подоходного налога района Никосии 1472 никосия Республика Кипр, удостоверяющее, что организация зарегистрирована на Кипре с 24.09.2004 года и является его налоговым резидентом; Апостиль, соответствующий требованиям Гаагской конвенции от 05.10.1961, скрепленный печатью Министерства юстиции и Общественного порядка, страна: Кипр;
2) по иностранной организации PRERAMET LIMITED (UK) Великобритания представлены свидетельство о статусе "резидента", выданное 21.11.2007 отделом местного контроля восточной Англии Службы налогов и сборов Ее Величества Налогового ведомства Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии; Сертификат о месторасположении организации, подтверждающий, что компания является резидентом в Великобритании с момента ее основания 13.10.2004 года; Апостиль, соответствующий требованиям Гаагской конвенции от 05.10.1961, скрепленный печатью, выданный 27.11.2007 года.
Таким образом, представленные обществом документы подтверждают в соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ постоянное местонахождение иностранных юридических лиц Indesticoplaz Trading Ltd на Кипре и PRERAMET LIMITED в Великобритании в 2005-2006 годах, то есть в тот период, когда им выплачивались доходы. Соответственно, налог на доходы, полученные иностранной организацией от источника в Российской Федерации, подлежит уплате на территории Республики Кипр и Великобритании, а не на территории Российской Федерации.
Согласно пункту 5 статьи 108 НК РФ привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пеней, а налогового агента их перечислить.
В данном случае агент должен был удержать налог на доходы, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации. После этого иностранная организация имела законное право обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента за возвратом удержанного налога (п. 2 ст. 312 НК РФ).
Считая, что неудержание налога произведено с нарушением требований пункта 1 статьи 312 НК РФ, налоговый орган привлек общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ.
Статьей 123 НК РФ предусмотрена ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Однако поскольку иностранные компании Indesticoplaz Trading Ltd (Республика Кипр) и PRERAMET LIMITED (Великобритания) в соответствии с международным соглашением не являлись плательщиками налога на доходы на территории Российской Федерации, оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ у налогового органа не имелось. Факт несвоевременного представления подтверждений местонахождения иностранных компаний на территории Республики Кипр и Великобритании не влечет применение ответственности по статье 123 НК РФ.
В связи с чем, коллегия считает правильным вывод суда о том, что возложение на налогового агента обязанности по уплате в бюджет неудержанного налога с доходов, полученных иностранной организацией в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей является неправомерным, а довод заявителя жалобы в указанной части - необоснованным.
Налог на добычу полезных ископаемых.
Оспаривая решение суда в части признания неправомерным доначисления ЗАО "КГД" налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1.397.592 рубля за 2005 год налоговый орган ссылается на то, что обществом самостоятельно не определена налоговая база в отношении сопутствующих металлов платиновой группы, каждый из которых в соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ является самостоятельным видом полезного ископаемого. Также, инспекция считает, что обществом необоснованно завышены расходы по аффинажу и доставке химически чистого металла до получателя, поскольку в сумму расходов были включены расходы по доставке добытого полезного ископаемого (аваиуслуги), услуги охраны при перевозке ценностей (инкассация) и расходы по аффинажу сопутствующих металлов.
Не оспаривая доводы налогового органа, общество утверждает, что оно при оценке стоимости добытых драгоценных металлов по платине в 2005 году не исключило из цен расходы на аффинаж, в результате чего сумма налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год была завышен на 9.309.292 рубля, Данное обстоятельство свидетельствует об отсутствии недоимки по данному налогу и подтверждает наличие переплаты.
Как следует из акта проверки, обществом в нарушение п. 4 ст. 338 НК РФ не определена налоговая база в отношении сопутствующих металлов золота, палладия, иридия, родия, осмия, выделенных в результате аффинажа шлиховой платины. Кроме того, в нарушение установленного порядка доля содержания химически чистых драгоценных металлов в добытом полезном ископаемом для расчета налоговой базы по НДПИ представлена организацией в процентном отношении без корректировки по концу календарного года с учетом уточняющих данных о содержании химически чистого металла, полученных по результатам аффинажа.
В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).
Согласно пункту 5 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
В ходе проверки было установлено, что обществом в нарушение п. 4 ст. 338 НК РФ не определена налоговая база в отношении сопутствующих металлов, а именно: золота, палладия, иридия, родия, осмия. Оценка стоимости добытых драгоценных металлов в 2005 году произведена инспекцией согласно п. 5 ст. 340 НК РФ, исходя из сложившихся у ЗАО "КГД" цен реализации химически чистого металла, без учета НДС, уменьшенных на расходы по аффинажу. В результате проведенного расчета сумма заниженного налога на добычу полезных ископаемых составила 1.397.592 рубля, в том числе: золото - 14.592 рубля, палладий - 184.102 рубля, родий - 764.741 рубль, иридий - 328.248 рублей, осмий - 105.939 рублей. С данным выводом инспекции общество согласно.
Однако, как следует из приложения N 42 к акту налоговой проверки, обществом при оценке добытых драгоценных металлов в 2005 году были допущены следующие ошибки: налогоплательщик не исключал из цен реализации расходы на аффинаж и при определении стоимости платины ее процентное содержание в добытом полезном ископаемом было ошибочно завышено по сравнению с данными отчетов аффинажного завода, что составило в мае 85%, в июле 89%, в августе и в сентябре 84,9% против 84,67% по данным аффинажного завода. Содержание платины в размере 84,67% было подтверждено налоговым органом и отражено в решении инспекции (т. 1 л.д. 117).
С учетом допущенных ошибок ЗАО "КГД" произведен перерасчет налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год (т. 8 л.д. 138), который с заверенными копиями первичных документов, подтверждающих расходы на аффинаж, были представлены к возражениям акта проверки. Однако, данный факт не был учтен налоговым органом при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки.
Из анализа представленного обществом перерасчета установлено, что в результате допущенных налогоплательщиком ошибок сумма налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год была завышена налогоплательщиком на 9.309.292 рубля, в результате чего сложилась переплата в размере 7.911.700 рублей, которая больше недоимки, исчисленной налоговым органом по результатам проверки, на 6.514.108 рублей. Следовательно, недоимка по данному налогу отсутствует. Данный факт подтверждается, в том числе отсутствием в оспариваемом решении инспекции начисления штрафа за неуплату налога на добычу полезных ископаемых и пеней за 2005 год.
В связи с изложенным, коллегия считает правильным вывод суда о неправомерном доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год в сумме 1.397.592 рубля, а доводы налогового органа в указанной части являтся необоснованными.
Водный налог.
Решением суда по настоящему делу налогоплательщику отказано в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,4 рублей.
Оспаривая решение в указанной части, общество указало, что судом не учтено то обстоятельство, что ЗАО "КГД" является предприятием, осуществляющим сезонное водопользование, условия которого прописаны в каждой лицензии на водопользование. Кроме того, общество сослалось на письмо Отдела водных ресурсов по камчатской области и Корякскому автономному округу N 205-615, в котором указано, что ЗАО "Корякгеолдобыча" в 2005-2006 годах вправе было осуществлять забор воды из поверхностных водных объектов поквартально в объемах, не превышающих лимитов водопользования, установленных предприятию на 2005 и 2006 годы.
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществу не утверждены квартальные лимиты, не определены они расчетным путем и самим плательщиком. Соответственно, налоговая ставка при заборе воды сверх установленных квартальных лимитов не увеличена в пять раз, в результате чего сумма неуплаченного налога за 2005 год по ставке, увеличенной в пять раз, составила 345.206 рублей, в 2006 году - 366.035 рублей, всего допричисление водного налога по результатам проверки составило 711.241 рубль.
Согласно статье 333.8 НК РФ ЗАО "КГД" является плательщиком водного налога.
- На основании заявки общества от 15.11.2004 N 275 в связи с увеличением объемов водопотребления в 2005 году Отделом водных ресурсов по камчатской области и корякскому автономному округу Амурского Бассейного Водного Управления были изменены лимиты водопользования, которые составили 765,3 тыс.куб. м/год, в том числе:- руч. Ледяной - 193,4 тыс.куб. м/год;
- - р. Левтыринываям - 369,6 тыс.куб. м/год;
- - руч. Пенистый - 21,3 тыс.куб. м/год;
- - руч. Ветвистый - 180,0 тыс.куб. м/год;
- - р. Палана - 1,0 тыс.куб. м/год.
На основании пунктов 1, 2 статьи 333.10 Кодекса по каждому виду водопользования, признаваемому объектом налогообложения, налоговая база определяется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого водного объекта.
При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.
Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.
В силу статьи 333.11 Кодекса налоговым периодом по водному налогу признается квартал.
В пункте 2 статьи 333.13 Кодекса предусмотрено, что сумма налога по итогам каждого налогового периода исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки.
Налоговые ставки по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам установлены в пункте 1 статьи 333.12 Кодекса.
В пункте 2 этой же статьи определено, что при заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикратном размере налоговых ставок, установленных пунктом 1 настоящей статьи. В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются как одна четвертая утвержденного годового лимита.
Из материалов дела следует, что ЗАО "КГД" является предприятием, осуществляющим сезонное водопользование. Общие периоды возможного использования водных объектов в течение года составляет максимум с мая по октябрь месяц 2005-2006 годов, при этом максимальный объем забора воды осуществляется в летние, самые теплые периоды.
С учетом сезонности водопользования общество обратилось в Отдел водных ресурсов по Камчатской области и Корякскому АО с заявлением о согласовании забора воды поквартально, на что был получен ответ Отдела водных ресурсов по Камчатской области и Корякскому автономному округу о том, что ЗАО "Корякгеолдобыча" в 2005-2006 годах вправе было осуществлять забор воды из поверхностных водных объектов поквартально в объемах, не превышающих лимитов водопользования, установленных предприятию на 2005 и 2006 годы.
Поскольку общество осуществляет сезонное водопользование и для него не установлены квартальные лимиты забора воды на 2005-2006 годы, коллегия считает, что данные о годовом лимите потребления не позволяют исчислить поквартальные лимиты, поскольку общество фактически эксплуатирует водный объект не весь год, а только в 2, 3 и 6 кварталах 2005-2006 годов.
В связи с чем, исчисление инспекцией водного налога за 2005 год по пятикратной ставке, исходя из превышения поквартальных лимитов, является неправомерным. В данном случае, следует исчислять водный налог по пятикратной ставке, исходя из превышения годового лимита.
Как установлено коллегией, по данным налоговых деклараций по водному налогу за 2005 год общество превысило установленный годовой лимит водопользования, в том числе: на руч. Ледяной забран объем воды за 2, 3, 6 квартал 2005 года - 223,4 тыс.куб. м//
Согласно указанному расчету допричисление водного налога по пятикратной ставке в связи с превышением обществом квартальных лимитов составило по руч. Ледяной - 89.157 руб., по р. Левтырваям - 188.194 руб., по руч. Пенистый - 10.021 руб., всего 287.372 рубля.
Судом установлено, что превышение годовых лимитов водопользования в2005 году составило, в том числе: на руч. Ледяной - 30 тыс.куб. м/год, на р. Левтырваям - 45,4 тыс.куб. м/год, на руч. Пенистый - 4,6 тыс.куб. м/год. Соответственно, допричисление водного налога за 2005 составило 80.640 рублей, в том числе: по водным объектам руч. Ледяной - 30.240 рублей, по р. Левтыринываям - 45.763,2 рубля, по руч. Пенистый - 46.368,8 рублей.
Таким образом, коллегия считает неправомерным доначисление обществу водного налога за 2005 год в сумме 206.732 рубля (287.372-80.640), а вывод суда в указанной части является ошибочным.
Коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о правомерном доначислении обществу водного налога за 2006 год в сумме 366.035 рублей, соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 72.207 рублей по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что ЗАО "КГД" получены лицензии на водопользование, а именно:
- - N ПЛН 00255 ТРДЗХ от 05.08.2004 на водный объект - р. Ледяной, лимит забора воды установлен 145,4 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.08.2009;
- - ПЛН 00333 БРДЗХ от 05.08.2005 на водный объект - р. Левтыринываям, лимит заборы воды установлен 438,6 тыс.куб. м/год сроком действия до 04.08.2010;
- - ПЛН 00363 БРДЗХ от 22.05.2006 на водный объект - р.Пенистый, лимит забора воды установлен 14,4 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.04.2011;
- - ПЛН 00364 БРДЗХ от 22.05.2006 на водный объект - р. Ветвистый, лимит забора воды установлен 240 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.04.2011;
- - ПЛН 00176 ТРДЗХ от 29.07.2003 на водный объект - р. Прижимный, лимит забора воды установлен 20,2 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.06.2007;
- - ПЛН 00240 ТРВИО от 10.06.2004 на водный объект - р. Палана, лимит забора воды установлен 1,0 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.06.2007;
- - ПТР 00420 БРДЗХ от 09.10.2006 на водный объект - р. Ольховая, лимит забора воды установлен 22,6 тыс.куб. м/год сроком действия до 15.09.2008.
По указанным лицензиям общество осуществляет хозяйственную деятельность, связанную с использование водных объектов сезонно. Лимит водопользования за 2006 год составил 861,4 тыс.куб. м/год.
Согласно представленным расчету водного налога по акту выездной налоговой проверки ЗАО "Корякгеолдобыча" за 2005-2006 годы и налоговых деклараций по водному налогу за 2006 год забор воды составил 853,13 тыс.куб. м/год, в том числе:
- - руч. Ледяной - 145,37 тыс.куб. м/год;
- - р. Левтыринываям - 438,5 тыс.куб. м/год;
- - руч. Пенистый - 13,58 тыс.куб. м/год;
- - руч. Ветвистый - 233,08 тыс.куб. м/год;
- - р. Ольховая - 22,6 тыс.куб. м/год.
Таким образом, в 2006 году общество осуществляло водопользование на указанных выше водных объектам в пределах установленных годовых лимитов, в связи с чем коллегия считает, что инспекция неправомерно применило в данном случае штрафную пятикратную налоговую ставку за превышение годового лимита, установленного лицензиями.
Кроме того, следует отметить, при расчете водного налога по акту выездной налоговой проверки ЗАО "Корякгеолдобыча" за 2006 год (т. 2 л.д. 177) инспекция допустила арифметическую ошибку при сложении лимитов водопользования за 2006 год, установленных лицензиями. Так, в указанном расчете инспекция указала в графе "Всего" лимитов водопользования за 2006 год - 838,4 тыс.куб. м/год, в то время как при сложении лимитов водопользование за 2006 год, указанных в данном расчете, сумма составляет 861 тыс.куб. м/год.
На основании изложенного, коллегия считает неправомерным доначисление обществу водного налога за 2005-2006 годы в общей сумме 572.767 рублей, соответствующих пеней и штрафа в сумме 114.553 рубля, а вывод суда в указанной части - ошибочным.
С учетом всех изложенных обстоятельств решение суда по настояшему делу подлежит изменению.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение от 29.10.2008 по делу N А24-233/2008 изменить.
Признать недействительным решение налогового органа от 26.12.2007 N 09-08/17/17 в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 51.134.871 рубль, доначисления водного налога за 2006 год в сумме 572.767 рублей, соответствующих этой сумме пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 114.553 рубля.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
О.Ю.ЕРЕМЕЕВА
Судьи
Н.В.АЛФЕРОВА
Т.А.СОЛОХИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 20.05.2009 N 05АП-2835/2008 ПО ДЕЛУ N А24-233/2008
Разделы:Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Именем Российской Федерации
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 мая 2009 г. N 05АП-2835/2008
Дело N А24-233/2008
Резолютивная часть постановления оглашена 13.05.2009 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 20.05.2009 г.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего: О.Ю. Еремеевой
судей: Н.В. Алферовой, Т.А. Солохиной
при ведении протокола секретарем судебного заседания Я.А. Ворожбит
при участии:
от налогового органа: главный специалист-эксперт Будасова Л.И. по доверенности б/н N 11.01.2009 года со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009 года, главный государственный налоговый инспектор Тихонова М.В. по доверенности б/н от 11.012009 года со специальными полномочиями сроком до 31.12.2009 года
от ЗАО "Корякгеолдобыча": представитель Вертинская И.С. по доверенности N 46 от 12.05.2008 со специальными полномочиями сроком на 1 год, представитель Митрофанов А.А. по доверенности N 47 от 12.05.2008 года со специальными полномочиями сроком на 1 год,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Камчатскому краю, Закрытого акционерного общества "Корякгеолдобыча" на решение от 29.10.2008 судьи Решетько В.И. по делу N А24-233/2008 Арбитражного суда Камчатского края по заявлению Закрытого акционерного общества "Корякгеолдобыча" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю о признании частично недействительным решения,
установил:
Закрытое акционерное общество "Корякгеолдобыча" (далее по тексту - ЗАО "Корякгеолдобыча", ЗАО "КГД", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция, налоговая служба) N 09-08/17/17 от 26.12.2007 в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пеней в сумме 28.708.799 рублей и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 10.101.665 рублей, доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля, пеней в сумме 57.205.671 и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1.281.468 рублей, доначисления налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей, доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,40 рублей, доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4.448.652 рубля и пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 354.423 рубля.
Решением суда от 29.10.2008 требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения налогового органа N 09-08/17/17 от 26.12.2007 в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пеней в сумме 28.708.799 рублей, штрафа в сумме 10.101.665 рублей, доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля, пеней в сумме 43.249.958,67 рублей и штрафа в сумме 1.281.468 рублей, доначисления налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей, доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год в сумме 1.397.592 рубля и пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 222.622 рубля. Судебный акт мотивирован тем, что решение налогового органа в указанной части не соответствует закону и нарушает права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. В остальной части в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с решением суда в части НДС, налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, налога на добычу полезных ископаемых, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в обжалуемой части, как принятое с нарушением норм материального права и по неполно выясненным обстоятельств.
В то же время, общество, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции N 09-08/17/17 от 26.12.2007 в части доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,40 рублей, в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162.527.462 рубля, за 2005 год в сумме 30.241.667 рублей, в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176.321 рубль, а также доначисления пеней по налогу на прибыль в сумм 57.205.671 рубль.
Представитель налогового органа доводы своей апелляционной жалобы поддержал, с доводами жалобы ЗАО "Корякгеолдобыча" не согласен в полном объеме, считает, что судом первой инстанции были полно и всесторонне исследованы фактические обстоятельства дела и правильно применены нормы как материального, так и процессуального права в связи с чем, просит оставить апелляционную жалобу общества без удовлетворения, решение суда в обжалуемой части - без изменения, представил письменный отзыв.
Представители ЗАО "Корякгеолдобыча" доводы своей жалобы поддержали в полном объеме, с доводами жалобы налогового органа не согласны, считают решение суда в части, обжалуемой налоговым органом, законным и обоснованным, просят оставить решение в указанной части без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения, представили письменный отзыв.
В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв с 06 мая 2009 до 09 часов 30 минут 07 мая 2009 года, с 07 мая 2009 года до 09 часов 30 минут до 09 часов 30 минут 13 мая 2009 года
Поскольку в порядке апелляционного производства судебный акт обжалуется частично, коллегия апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.
Проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, коллегия апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит изменению в силу следующего.
В период с 13.06.2007 по 22.10.2007 на основании решения от 29.06.2007 N 09-14 Межрайонной инспекцией ФНС России N 1 по Камчатскому краю проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Корякгеолдобыча" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, о чем был составлен акт N 09-08/17 от 22.1.2007.
На основании акта проверки и представленных возражений на него 26.12.2007 налоговым органом принято решение N 09-08/17/17 о привлечении ЗАО "Корякгеолдобыча" к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 и ст. 123 НК РФ в виде штрафов на общую сумму 12.683.637 рублей.
Данным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 104.440.968 рублей и пени за их несвоевременную уплату в общей в сумме 88.592.095 рублей.
Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пеней в сумме 28.708.799 рублей и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 10.101.665 рублей, доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля, пеней в сумме 57.205.671 и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1.281.468 рублей, доначисления налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей, доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,40 рублей, доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4.448.652 рубля и пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 354.423 рубля, общество обратилось в суд с заявлением о признании его частично недействительным.
Налог на добавленную стоимость.
Согласно решению суда, требования общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, пени в сумме 28.708.799 рублей и штрафа в сумме 10.101.665 рублей удовлетворены в полном объеме.
Обжалуя решение суда в указанной части, налоговый орган указывает на то, что сумма налога на добавленную стоимость 12.002.815 рублей (п. п. 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4, 4.3.1, 4.3.2, 4.3.3, 4.3.4, 4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5, 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4, 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4, 4.7.5 оспариваемого решения налогового органа), которая фактически заявителем не оспаривалась и не была рассмотрена в судебном заседании, необоснованно признана судом незаконно доначисленной в составе оспоренного заявителем НДС в сумме 87.077.634 рубля.
В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на несоответствие нормам материального права вывод суда о правомерности исчисления НДС в сумме 36.692.384 рубля со стоимости реализованных коммерческим банкам драгоценных металлов по ставке 0 процентов (по пункту 4.1.1. оспариваемого решения налогового органа).
Кроме того, налоговым органом оспариваются эпизоды предъявления налогоплательщиком к вычету из бюджета НДС в сумме 150.725 рублей за 2004 год и 1.094.639 рублей за 2005 год со стоимости запчастей, приобретенных у ООО "Флотсервис" (пункты 4.3.5., 4.7.5 решения инспекции) и НДС в сумме 671.850 рублей за 2005 год по счетам-фактурам, выставленным ЗАО "Недрами Оссоры" на общую сумму 4.404.350 рублей (пункт 4.7.3 решения инспекции).
Из материалов дела следует, что по результатам налоговой проверки, с учетом принятых возражений, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет составила 87.077.634 рубля, в том числе за 2004 год - 37.464.561 рубль, за 2005 год - 14.473.801 рубль, за 2006 год - 35.139.272 рубля.
Обжалуя решения суда, инспекция привела довод о том, что судом признано недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рубля, из которых 12.002.815 рублей не были оспорены налогоплательщиком и не были рассмотрены в судебном заседании, но их доначисление признано судом незаконным.
Рассмотрев доводы налогового органа в указанной части, коллегия признает их ошибочными по следующим основаниям.
В решении налогового органа действительно отражены эпизоды по НДС на сумму 12.002.815 рублей, которые налогоплательщиком не оспаривались, а именно: за 2004 год - непоказанная реализация в сумме 840.525 рублей (пп. 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4 решения инспекции) и необоснованные вычеты в сумме 7.037.595 рублей (пп. 4.3.1, 4.3.2, 4.3.3, 4.3.4 решения инспекции), за 2005 год - непоказанная реализация в сумме 212.949 рублей (4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5 решения инспекции), необоснованные вычеты в сумме 3.208.426 рублей (пп. 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4 решения инспекции), за 2006 год - непоказанная реализация в сумме 703.320 рублей (4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4, 4.7.5).
При этом в ходе рассмотрения представленных по акту проверки возражений и приложений к ним налоговым органом установлено, что за 2004 год общество не допредъявлен к вычету НДС в сумме 68.349 рублей, за 2005 год - в сумме 787.148 рублей (стр. 44 и 58 решения налогового органа), из чего следует, что отражение в акте проверки и в решении налогового органа эпизодов 4.3.1, 4.3.2, 4.3.3, 4.3.4, 4.7.1, 4.7.2, 4.7.3, 4.7.4 за 2004 и 2005 не повлияло на допричисление суммы налога по результатам проверки. Соответственно данные эпизоды не являются предметом спора по настоящему делу. Следовательно, доводы налогового органа о том, что судом удовлетворены требования налогоплательщика по указанным эпизодам, ошибочны.
Как следует из материалов дела доначисление НДС в сумме 37.464.561 рубль за 2004 год сложилось из сумм:
(36.692.384 руб. (п. 4.1.1.) + 48.055 руб. (п. 4.1.2) + 754.952 руб. (п. 4.1.3) + 37.518 руб. (п. 4.1.4)) - 68.349 руб. (установленный налоговым органом недопредъявленный к вычету НДС за 2004 год (л.д. 85 т. 1)).
При этом как следует из пояснений сторон и материалов дела правомерность доначисления сумм: 48.055 руб. (п. 4.1.2) + 754.952 руб. (п. 4.1.3) + 37.518 руб. (п. 4.1.4) налогоплательщиком действительно не оспаривается.
Вопрос о правомерности доначисления НДС в сумме 36.692.384 руб. (п. 4.1.1.) являлся предметом рассмотрения суда первой инстанции. Решение суда в части указанного эпизода пересматривается судом апелляционной инстанции по жалобе налогового органа.
В обоснование довода о том, что обществом неправомерно исчислен НДС в сумме 36.692.384 рубля со стоимости реализованных драгоценных металлов по ставке 0% ОАО "Урало-Сибирский банк" (Филиал ОАО "Урал-Сиб") по договору купли-продажи от 14.11.2003 N 003 и ОВО Акционерный Коммерческий банк "Северо-Восточный альянс" по договору купли-продажи от 22.01.2004 N 001НП/2004 УДМ (по пункту 4.1.1. оспариваемого решения налогового органа) инспекция исходит из того, что ставка 0 процентов по реализации драгоценных металлов обществом подтверждена позже, и поскольку на момент определения налоговой базы по НДС за январь, февраль 2004 года налогоплательщиком своевременно не были представлены документы, предусмотренные п. 8 ст. 165 НК РФ, налог должен быть исчислен и уплачен за январь, февраль 2004 года по ставке 18 процентов. Данное обстоятельство повлекло начисление пени за период с момента определения налоговой базы и до представления ЗАО "Корякгеолдобыча" подтверждающих документов.
Как следует из материалов дела, после составления акта проверки (22.11.2007) заявитель 18.12.2007 представил в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налоговой ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года и соответствующий пакет документов, на основании которых инспекцией подтверждено право на применение налоговой ставки 0 процентов при реализации драгоценных металлов коммерческим банкам.
Поскольку уточненные налоговые декларации по налоговой ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года были представлены до принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (26.12.2007), при этом право на применение нулевой ставки было подтверждено решением УФНС по Камчатскому краю N 20-13/05035 от 27.07.2008, а также вступившими в закону силу судебными актами по делам NN А24-2318/2008 и А24-2319/2008, апелляционная коллегия полагает, что основания для доначисления НДС, пени и штрафа при вынесении оспариваемого решения в части спорного эпизода у налогового органа отсутствовали.
Кроме этого, следует отметить, что глава 21 НК РФ не связывает момент определения налоговой базы по реализации драгметаллов с моментом представлении пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Момент определения налоговой базы по осуществленным обществом операциям установлен в порядке, определенном п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которому моментом определения налоговой базы является либо день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, налоговая база по НДС при реализации драгметаллов определяется в момент отгрузки или оплаты в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой, независимо от момента представления налоговой декларации по ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года и указанных в п. 8 ст. 165 НК РФ документов.
Согласно учетной политике ЗАО "КГД" моментом определении налоговой базы по НДС в 2004 году являлся момент отгрузки товара. Данное обстоятельство инспекцией не оспаривается.
Пунктом 9 статьи 165 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщиков исчислить суммы налога на добавленную стоимость по ставке 10 или 18 процентов в случае не подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в установленные в данном пункте сроки только в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса.
Поскольку право общества на применение налоговой ставке 0 процентов по НДС при реализации драгоценных металлов банкам в январе и в феврале 2004 года подтверждено, следовательно, у налогоплательщика отсутствует обязанность по исчислению НДС за январь 2004 года в сумме 32.452.640 рублей и за февраль 2004 года в сумме 4.239.744 рубля.
Отсутствие обязанности общества по исчислению и уплате НДС в 36.692.384 рубля свидетельствует об отсутствии недоимки по данному налогу в указанной сумме, в связи с чем коллегия считает правильным вывод суда о неправомерном доначислении ЗАО "КГД" НДС в сумме 36.692.384 рубля, соответствующих пеней и штрафа, а доводы инспекции в указанной части признает необоснованными.
С учетом выводов суда о неправомерном доначислении налогоплательщику НДС в сумме 36.692.384 рубля (п. 4.1.1), выводов налогового органа о занижении реализации на суммы: 48.055 руб. (п. 4.1.2) + 754.952 руб. (п. 4.1.3) + 37.518 руб. (п. 4.1.4), не оспоренных налогоплательщиком, и выводов налогового органа о недопредъявлении к вычету НДС в сумме 68.349 рублей, доначисление 2004 года по результатам проверки составляет 772.176 рублей.
Доначисление НДС в сумме 14.473.801 рубль за 2005 год сложилось из сумм:
(неотраженная реализация: 15.260 949 руб. (15.048.000 руб. (п. 4.5.1.) + 164.597 руб. (п. 4.5.2) + 22.627 руб. (п. 4.5.3) + 4.571 руб. (п. 4.5.4) + 21.154 руб. (п. 4.5.5)) - недопредъявленные вычеты за 2004 год в сумме 787.148 руб. (л.д. 99 т. 1)).
При этом заявитель не оспаривает факт и обстоятельства установленных налоговых нарушений по 2005 году, однако указывает на имеющуюся переплату в сумме 16.581.335 рублей, признанную судом и не оспоренную налоговым органом, которая образовалось по следующим основаниям.
В приложении N 23 к акту выездной налоговой проверки от 22.11.2007 N 09-08/17 налоговым органом в графе помесячно определена сумма "входного" НДС, подлежащего распределению. Расчет данной суммы произведен налоговым органом путем вычитания из книг покупок сумм НДС, которые описаны в пунктах 2.3.8.1 - 2.3.8.5 акта, и, по мнению инспекции, неправомерно приняты к вычету.
В ходе рассмотрения акта проверки обществом произведено сопоставление данных, указанных в Приложении N 23 с данными, содержащимися в книгах покупок, результаты сопоставления представлены в таблице (т. 3 л.д. 15).
Из анализа указанной таблицы, следует, что в мае и июле 2005 года имеются значительные расхождения между данными книги покупок ЗАО "КГД" и данными, приведенными в графе 2 Приложения 23 к акту налоговой проверки. Расхождения в мае 2005 года возникли вследствие того, что налоговым органом исключены из книги покупок счет-фактура от 21.08.2004 N 55 на сумму 50.364.406,78 рублей, в том числе НДС - 9.065.593,22 рубля (т. 5 л.д. 40) за дизельное топливо, выставленная на ЗАО "КГД" с ОАО "Востокгидроэнергострой". Оприходование дизельного топлива произведено в бухгалтерском учете общества 27.08.2004 (товарная накладная N 4 от 21.08.2004). В мае 2005 года по данному счету-фактуре произведена частично оплата следующими платежными поручениями: N 92 от 05.05.2005 на общую сумму 11.000.000. рублей, том числе НДС в сумме 677.966,10 рублей (т. 5 л.д. 42); N 108 от 16.05.2005 на общую сумму 5.339.218,30 рублей, в том числе НДС в сумме 814.457,03 рублей (т. 5 л.д. 43); N 109 от 16.05.2005 на общую сумму 70.088 рублей, в том числе НДС в сумме 10.691 рубль (т. 5 л.д. 44).
С учетом представленных документов на основании п. 1 ст. 172 НК РФ общество имело право на вычет НДС в мае 2005 года по указанной счету-фактуре в сумме 2.503.114,64 рублей. Вследствие ошибки, допущенной при составлении налоговой декларации по НДС за май 2005 года, данная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.
Расхождения в июле 2005 года возникли вследствие того, что налоговым органом исключена из книги покупок счет-фактура от 01.10.2004 N 226 на сумму 92.162.678, 52 рублей, в том числе НДС в сумме 14.047.072,33 рубля (т. 5 л.д. 52), выставленная ЗАО "Камголд" за оказанные обществу услуги. Оплата по данной счету-фактуре произведена в несколько этапов путем перевода с валютного счета общества денежных средств в размере 29.581.087,09 рублей на расчетный счет ЗАО "Камголд" и перечисления денежных средств в размере 349.117.96 рублей по платежным поручениям N 1054 от 18.06.2004, N 2532 от 21.07.2004.
Исходя из представленных документов, на основании п. 1 ст. 172 НК РФ налогоплательщик имел право на предъявления вычета по НДС в июле 2005 года в сумме 14.047.072,33 рубля по указанной счету-фактуре. Поскольку обществом была допущена ошибка при составлении налоговой декларации по НДС за июль 2005 года, указанная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.
Перечисленные обстоятельства подтверждены материалами дела и нашли отражение в той части решения суда первой инстанции, в отношении которой сторонами не заявлены возражения.
Согласно пункту 3 статьи 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
Однако, как следует из материалов дела, инспекция не только не поставила ЗАО "КГД" в известность об имеющейся переплате по НДС в общей сумме 16.550.187,33 рублей и не предупредила о необходимости подать уточненные налоговые декларации по НДС за май и июль 2005 года, а напротив отразил несоответствующие действительности данные за май и июль 2005 года в приложении N 23 к акту проверки.
С учетом того, что обществом не использовано право на вычет, фактически сложилась переплата по НДС в сумме 16.550.187,33 рублей, которая больше недоимок по НДС, доначисленных налоговым органом по результатам проверки за 2005 год.
В результате занижения реализации на сумму 15.260 949 руб. (15.048.000 руб. (п. 4.5.1.) и 212.949 руб. (п. п. 4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5)), факта переплаты на сумму 16.550.187,33 руб. и недопредъявленного вычета, установленного налоговым органом, в сумме 787.148 руб., по результатам 2005 года у налогоплательщика отсутствует недоимка по налогу на добавленную стоимость, переплата составляет 2.076.386.33 руб.
Следовательно, выводы проверяющих о неуплате заявителем налога на добавленную стоимость по результатам 2005 года не соответствуют обстоятельствам дела.
Доначисление НДС в сумме 35.139.272 рубля за 2006 год сложилось из сумм:
Занижение реализации 703.320 руб. (172.719 руб. (п. 4.7.1.) + 431.024 руб. (п. 4.7.2) + 16.555 руб. (п. 4.7.3) + 11.956 руб. (п. 4.7.4)) + 71.066 руб. (п. 4.7.5)) + завышение вычетов на сумму 34.359.681 руб.
Правомерность доначисления налога в сумме 703.320 руб. в результате занижения реализации налогоплательщиком не оспаривается. Доводы налогоплательщика сводятся к тому, что недоимка по налогу отсутствует в связи с переплатой 2005 года.
Решение налогового органа по НДС за 2006 год оспорено налогоплательщиком в части вычетов по счетам-фактурам ЗАО "Недра Оссоры" (п. 4.7.3) и завышения вычетов на сумму 34.359.681 руб.
Требования налогоплательщика по указанным эпизодам судом первой инстанции удовлетворены.
В порядке апелляционного производства по жалобе налогового органа судом апелляционной инстанции пересматривается судебный акт в части вычетов по счетам-фактурам ЗАО "Недра Оссоры".
Как следует из оспариваемого ненормативного акта (п. 4.7.3) общество неправомерно заявило на вычеты НДС за 2005 год в сумме 6.962.603 рублей, в том числе: за май 2005 года - 4.152.533 рубля, за июнь - 2.563.470 рубля по счетам - фактурам, выставленным ЗАО "Недра Оссоры" в 2002, 2003, 2004 годах за оказание обществу услуг по договору N 3 от 30.10.2001. Основанием для отказа в налоговых вычетах явилось то обстоятельство, что ЗАО "Недра Оссоры" представляет нулевую отчетность, провести встречную проверку не представляется возможным из-за отсутствия контрагента по адресу, указанному в счетах-фактурах.
Кроме того, в решении налогового органа приведен довод о том, что в нарушение п. 2 ст. 173 НК РФ обществом заявлен к возмещению НДС в сумме 1.955.533 рубля за 2005 год по счетам-фактурам 2002 года, выставленным ЗАО "Недра Оссоры" по истечению трехгодичного срока давности.
Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" также разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в бухгалтерской отчетности - достоверны.
Презумпция добросовестности налогоплательщика может считаться опровергнутой, в частности, в случае представления налоговым органом доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных, лишенных разумной деловой цели действий, направленных на искусственное создание оснований для получения налоговой выгоды.
Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.
В рассматриваемом случае Инспекция не представила доказательств недобросовестности общества, в том числе отсутствия реальной экономической цели осуществленных им операций, а также совершения заявителем и поставщиком услуг -ЗАО "Недра Оссоры" согласованных действий, направленных на получение обществом необоснованной налоговой выгоды.
Довод налогового органа о том, что обществом были представлены в ходе проверки и при подаче возражений только копии документов (договор, акты выполненных работ, отчеты по оказанным услугам, счета-фактуры), подтверждающих заявленный вычет, коллегия считает несостоятельной, поскольку требования в адрес налогоплательщика о предоставлении оригиналов данных документов в материалах дела отсутствуют, заявитель утверждает, что располагает подлинниками указанных документов.
Вместе с тем, коллегия считает обоснованным довод инспекции о том, что общество неправомерно, в нарушение п. 2 ст. 173 НК РФ заявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 1.955.533 рубля за 2005 год по счетам-фактурам 2002 года.
Согласно пункту 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, счета-фактуры, полученные от продавцом, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров (работ, услуг).
На основании пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по налогам каждого налогового периода, поэтому в налоговом учете 2005 года, общество обязано было отразить показатели операций, относящихся к данному конкретному налоговому периоду. Отражение в ней операций, относящихся к иным налоговым периодам, не соответствует положениям главы 21 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет.
Пункт 2 статьи 173 Кодекса предусматривает возможность возмещения налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг), в пределах установленного этим пунктом срока - трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Следовательно, налогоплательщик, обнаруживший факты неотражения (неполного отражения) сведений в более ранних периодах, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в статье 81 Кодекса.
Исходя из анализа указанных норм, следует, что отражение в налоговом учете налоговых вычетов, относящихся к иному налоговому периоду, является неправомерным, поскольку несвоевременное предъявление сумм налога к вычету уменьшает сумму НДС, подлежащую внесению в бюджет за каждый конкретный налоговый период.
Кроме того, по данному эпизоду налогоплательщик пояснил, что причиной предъявления в 2005 году на вычет НДС по счетам-фактурам за 2002 год является позднее их получение от контрагента. Однако, документы, подтверждающие данное обстоятельство, а также обстоятельство того, что оказанные услуги по выставленным счетам-фактурам были приняты на учет в мае 2005 года как убытки прошлых лет за 2002 год, обществом не представлены.
На основании изложенного, коллегия считает, что инспекция правомерно отказала обществу в принятии вычетов по НДС в общей сумме 1.955.533 рубля в 2005 году по счетам-фактурам ЗАО "Недра Оссоры" за 2002 год.
Между тем, как установлено судом, данное нарушение не повлияло на резолютивную часть решения налогового органа, и как следствие на законность судебного акта по эпизоду начисления НДС с учетом признания судом первой инстанции незаконным решения налогового органа в части отказа в вычетах в сумме 34.359.681 руб. Решение суда первой инстанции в части вычетов в сумме 34.359.681 руб. не обжаловано, возражения не представлены.
Всего по итогам проверки и с учетом выводов суда о том, что доначисление налога составило 772.176 руб. за 2004 год и 703.320 руб. за 2006 год, при переплате в 2005 году в сумме 2.076.386.33 руб. и подтверждении права налогоплательщика на вычеты в сумме 34.359.681 руб. за 2006 год, недоимка у налогоплательщика по НДС отсутствует.
В связи с изложенным и исходя из анализа сумм, включенных налоговым органом в доначисление налога по результатам проверки, обжалованных налогоплательщиком и рассмотренных судом, коллегия считает необоснованным довод инспекции о том, что судом признано недействительным решение налогового органа по доначислению НДС в сумме 12.002.815 рублей в составе суммы 87.077.634 рубля, не рассмотренной в судебном заседании.
При этом, следует отметить, что основанием для оспаривания обществом решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 87.077.634 рублей явился не факт отсутствия налогового правонарушения, а факт отсутствия доначисления в связи с наличием переплаты.
Давая оценку доводам апелляционной жалобы налогового органа в части обоснованности отказа в предъявлении налогоплательщиком к вычету НДС в сумме 150.725 рублей за 2004 год и 1.094.639 рублей за 2005 год со стоимости запчастей, приобретенных у ООО "Флотсервис" (пункты 4.3.5., 4.7.5) следует отметить, что установленные данными пунктами решения налогового органа обстоятельства исходя из анализа сумм, сложившихся в допричисление налога, также не повлияли на резолютивную часть решения инспекции.
Коллегия считает необоснованными доводы жалобы налогового органа в указанной части по следующим основаниям.
При принятии решения налоговый орган исходил из того, что представленные обществом счета-фактуры ООО "Флотсервис" составлены с нарушением требованием пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ, а именно: указан недостоверный адрес контрагента, подпись руководителя ООО "Флотсервис" не соответствует подписи из адресной книги.
В результате проведенных оперативно-розыскных мероприятий было установлено, что руководитель ООО "Флотсервис" Голованов Г.Н. не имеет постоянного места жительства на территории Камчатского края, фактическое его местонахождение не установлено, работников общество в своем штате не имеет.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса
В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Исходя из указанных норм закона, налогоплательщик обязан подтвердить правомерность применения налоговых вычетов по НДС документально в виде представления надлежащим образом оформленных счетов-фактур, документов, свидетельствующих о фактической уплате сумм налога.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении основных средств после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Из материалов дела следует, что общество представило в налоговый орган в обоснование применения налоговых вычетов по НДС счета-фактуры ООО "Флотсервис" за 2004 год на общую сумму 988.089 рублей, в том числе НДС в сумме 150.725 рублей, за 2005 год счета-фактуры ООО "Флотсервис" на общую сумму 7.178.966 рублей, товарные накладные, платежные поручения, карточки счета N 60.1 "расчеты с поставщиками в рублях". Представленные счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, предусмотренные пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ.
Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении N 53 от 12.10.2006 года "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что поскольку практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, то предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированноти налогоплательщика с контрагентом.
То обстоятельство, что ООО "Флотсервис" не находится по юридическому адресу не является основанием для отказа обществу в применении вычетов по НДС в общей сумме 1.245.354 рубля, поскольку из Выписки ЕГРЮЛ от 07.12.2007 по поставщику ООО "Флотсервис" следует, что юридический адрес данного контрагента является г. Петропавловск-Камчатский, ул. Ленинская, 35. Этот же адрес указан в спорных счетах-фактурах ООО "Флотсервис" за 2004 и 2005 годы.
Кроме того, указания налогового органа на отсутствие офисного помещения по юридическому адресу, невозможность установить место нахождения руководителя ООО "Флотсервис" Голованова Г.Н., отсутствие регистрации или постоянного места жительства Голованова Г.Н. на территории Камчатского края, не являются основанием для отказа в предъявлении вычетов по НДС.
С учетом изложенных выше обстоятельств, коллегия считает правильным вывод суда о том, что при отнесении на вычеты сумм НДС по счетам-фактурам ООО "Флотсервис" в сумме 150.725 рублей за 2004 год и 1.094.639 рублей за 2005 год обществом соблюдены все условия, с которыми законодатель связывает получение права на применение налогового вычета по НДС. Доказательств обратного инспекцией не представлено.
Довод инспекции о том, что общество не проявило должной осмотрительности в выборе контрагента ООО "Флотсервис" в 2004 и в 2005 годах является несостоятельной, поскольку данное обстоятельство не подтверждается материалами дела.
Ссылка налогового органа на постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.06.2007 N Ф03-А24-/07-2/2228 является несостоятельной, поскольку данный судебный акт не имеет преюдициального значения для разрешения настоящего спора.
Налог на прибыль.
Решением суда первой инстанции по настоящему делу признано недействительным решение налогового органа от 26.12.2007 N 09-08/17/17 в части доначисления налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6.407.342 рубля. Судебный акт в указанной части не обжалован лицами, участвующим в деле, и, соответственно не пересматривается судом апелляционной инстанции в соответствии с правилами статьи 268 АПК РФ.
Вместе с тем, общество обжалует решение суда первой инстанции в части пени по налогу на прибыль в сумме 57.205.671 рубль в связи с тем, что суд при определении суммы пени, подлежащей признанию неправомерно начисленной налогоплательщику, ошибочно использовал расчет пени ЗАО "КГД", составленный на всю сумму недоимки по налогу на прибыль согласно акту проверки. При вынесении решения, по мнению общества, суд должен был учесть, помимо ошибок в расчете пени, допущенных налоговым органом, результат рассмотрения судом эпизодов, относящихся к доначислению налога на прибыль.
Так, согласно расчету пени N 1 (т. 9 л.д. 80-153) сумма недоимки по налогу на прибыль за 2004 год составила 47.862.188 рублей, в то время как с учетом эпизодов, удовлетворенных судом первой инстанции, сумма недоимки за 2004 год составляет 197.554 рубля.
Таким образом, база для начисления пени по налогу на прибыль за 2004 год, использованная судом при вынесении решения, исходя из расчета пени N 1, превышает базу, исчисленную с учетом вынесенного судом решения на 47.722.254 рубля.
Согласно расчету пени N 1 сумма недоимки по налогу на прибыль за 2005 год составила 231.872.837 рублей, в то время как с учетом эпизодов, удовлетворенных судом, сумма недоимки за 2005 год составила лишь 166.103.180 рублей, то есть база для исчисления пени по налогу на прибыль за 2005 год была завышена на 65.769.657 рублей.
На обозрение коллегии и в материалы дела были представлены два расчета пени ЗАО "КГД" и Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Камчатскому краю, проанализировав, которые, судом апелляционной инстанции установлено следующее.
При составлении расчетов пени по налогу на прибыль за 2004 год N 1 и N 2 (приложение к апелляционной жалобе) общество использовало таблицу N 8/05 (т. 9 л.д. 88).
При заполнении таблицы N 8/05, содержащейся в расчете пени N 2 из общей суммы налоговой базы за 2004 год в размере 678.020.900 рублей, доначисленной выездной налоговой проверкой, было исключено доначисление налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год в сумме 677.197.758 рублей, сложившейся в результате признания судом первой инстанции недействительным доначисление налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе: доначисление инспекцией доходов от реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 31.05.2004 N КГД-02/2004. заключенному с ОАО "ЕЗОЦМ", в сумме 204.743.922 рубля; доначисление доходов от реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 21.06.2004 N КГД-03/2004, заключенному с ЗАО "Драгцветмет", в сумме 472.161.131 рубль; завышение расходов в части амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов, в сумме 160.979.19 рублей; завышение расходов по замене стеклопакетов в арендованном здании, в сумме 131.426 рублей.
Таким образом, сумма пени за 2004 год, с учетом решения суда первой инстанции составляет 197.554 рубля, в том числе: в федеральный бюджет - 41.157 рублей, в региональный бюджет - 139.934 рубля, в местный бюджет - 16.463 рубля, что соответствует расчету налогоплательщика и не оспорено налоговым органом.
При составлении расчетов пени по налогу на прибыль за 2005 год N 1 и N 2 (приложение к апелляционной жалобе) общество использовало таблицу N 8/06 (т. 9 л.д. 94).
При заполнении таблицы 8/06 в расчете пени N 2 общая сумма недоимки по налогу на прибыль 1.017.504.124 рубля уменьшена на суммы, в том числе:
- - 288.057.163 рубля, признанной судом неправомерно доначисленной налоговым органом, в том числе: 1) доначисление доходов по реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 25.05.2005 N КГД-06/2005, заключенному с ЗАО "Драгцветмет" в сумме 287.880.842 рубля; 2) занижение расходов по амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов в сумме 176.321 рубль;
- - отрицательной курсовой разницы в размере 678.792 рубля по договору комиссии от 31.05.2004 N КГД-02/2004, заключенному с ОАО "ЕЗОЦМ", и рассчитанная на основании п. 10 ст. 272 НК РФ по состоянию на 31.12.2005;
- - прямых расходов в размере 36.671.584 рубля по договору комиссии от 31.05.2004 N КГД-02/2004, заключенному с ОАО "ЕЗОЦМ", относящейся к драгоценным металлам, реализованным по ГТД N 10502050/171105/0000476.
Таким образом, по расчету ЗАО "КГД" занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год составляет 692.096.584 рубля, в результате чего недоимка по налогу на прибыль за 2005 год - 166.103.180 рублей.
Согласно расчету инспекции с учетом решения суда первой инстанции сумма недоимки по налогу на прибыль составила 175.001.532 рубля, то есть на 8.897.952 рубля больше размера недоимки, отраженной обществом в своем расчете.
Причинами расхождения между суммами, указанными налогоплательщиком и инспекцией, являются то, что налоговым органом не учтены при расчете недоимки за 2005 год отрицательная курсовая разница в размере 678.792 рубля и сумма прямых расходов в размере 36.671.584 рубля, а также при расчете пени налоговым органом указано, что по решению суда уменьшена сумма расходов на 240.232. в то время как фактически сумма расходов была уменьшена только на 176.321 рубль.
Таким образом, расчет пени налогового органа противоречит неоспоренной части решения суда по настоящему делу.
Учитывая представленный обществом расчет пеней по налогу на прибыль за 2005-2006 на сумму 6.070.800 рублей, который соответствует сумме установленной судом недоимки, коллегия приходит к выводу, что требования общества подлежат удовлетворению в части неправомерного доначисления налоговым органом по результатам проверки пени по налогу на прибыль в размере 51.134.871 рубль, что является разницей между суммой пени, исчисленной проверяющими (57.205.671 рубль) и указанной обществом в расчете (6.070.800 рублей), в связи с чем решение налогового органа в части доначисления пеней по налогу на прибыль за 2005-2006 годы в сумме 51.134.871 рубль подлежит признанию недействительным.
Мотивировочная часть решения суда первой инстанции содержит вывод об отказе в удовлетворении требований общества о признании неправомерным доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162.527.462 рубля, за 2005 год в сумме 30.241.667 рублей, а также в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176.321 рубль связи с тем, что решение в данной части налоговым органом не принималось, доначисление в вышеуказанных суммах не производилось.
Оспаривая решения суда в указанной части, налогоплательщик указал, что указанные выше суммы налога на прибыль сложились из сумм налога по оспариваемым обществом эпизодам, которые были удовлетворены судом, поэтому выводы суда у обжалуемой части не соответствуют резолютивной части решения.
Коллегия не находит оснований к удовлетворению жалобы налогоплательщика в указанной части, поскольку соответствующие суммы налога действительно не указаны в резолютивной части решения налогового органа, поэтому они не могут быть самостоятельным предметом требований по делу. Правомерность выводов налогового органа в отношении указанных сумм подлежит оценке при рассмотрении вопросов о правомерности доначисления сумм налогов по результатам проверки. Решение суда в части налога на прибыль состоялось в пользу налогоплательщика и не обжаловано налоговым органом, поэтому не подлежит пересмотру.
В том числе, решением суда было признано неправомерным доначисление налога на прибыль за 2006 год в сумме 176.321 рубль, поскольку решением суда признан неправомерным вывод инспекции о завышении обществом расходов по амортизации легковых автомобилей на указанную выше сумму (стр. 28 решения суда) и доначисление инспекцией налога на прибыль за 2004 год в размере 162.527.462 рублей (677.197.758 х 24%). Данная сумма сложилась из следующих сумм: 204.743.922 рубля - отсутствует занижение доходов от реализации за 2004 год (стр. 22 решения суда); 472.161.431 - отсутствует занижение доходов от реализации за 2004 год (стр. 22 решения суда); 160.979,19 рублей - отсутствует завышение расходов по легковым автомобилям (стр. 24 решения суда); 131.426 рублей - отсутствует завышение расходов по оказанию услуг арендодателю помещения по замене деревянных окон на пластиковые (стр. 24 решения суда).
Поскольку в обжалованном выводе суд первой инстанции указал на отсутствие процессуальной возможности рассмотрения требований общества о признании неправомерным доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162.527.462 рубля, за 2005 год в сумме 30.241.667 рублей, а также в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176.321 рубль в качестве самостоятельного предмета заявленных требований, вывод суда соответствует требованиям арбитражно-процессуального законодательства и не противоречит резолютивной части судебного акта.
Налог на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями.
Решением суда было признано недействительным решение налогового органа в части доначисления обществу налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями в сумме 4.720.444 рубля, пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей.
Инспекция считает решение суда в указанной части незаконным. В обоснование жалобы налоговый орган указывает на то, что в представленных обществом свидетельствах о статусе "резидента" иностранных компаний (Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED), подтверждающих их постоянное местопребывание, не указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, из чего следует, что эти документы не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих постоянное местопребывание компаний (Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED) в иностранных государствах, с которыми Российская Федерация заключила договор об избежании двойного налогообложения, в 2005-2006 годах, то есть на момент выплаты доходов данным компаниям.
Возражая против доводов налогового органа, общество указало, что представленные инспекции документы в соответствии с действующим законодательством подтверждают местонахождение компаний в периоде, в которым им выплачивались доходы, в связи с чем обязанность по удержанию суммы налога из дохода данных юридических лиц, отсутствует.
Как следует из материалов дела, ЗАО "КГД" в 2004-2006 годах выплачивало двум иностранным юридическим лицам Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED с местопребыванием Кипр и Великобритания доходы в виде процентов за пользование займами.
Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, кроме случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплате дохода.
Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ установлено, что в случае выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии представления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ, исчисление и удержание сумм налога с дохода не производится или производится по пониженным ставкам.
В силу пункта 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом этого иностранного государства. При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 названной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.
В соответствии со статьями 10 и 11 Соглашения от 05.12.98 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, выплаченные обществом дивиденды подлежат обложению налогом у источника выплаты по пониженной ставке - 10%, процентный доход у источника выплаты обложению налогом на доходы не подлежит. Аналогичное соглашение (Конвенция) заключено и с Великобританией 15.02.1994.
Выплачивая доходы в виде дивидендов и процентов, вышеуказанным компаниям, общество применяло положения статей 310, 312 НК РФ и международного договора и не удержало налог на доходы с процентного дохода, доход в виде дивидендов облагался по пониженной ставке - 10 процентов. Однако подтверждением нахождения иностранных компаний на территории Республики Кипр на каждую дату выплаты доходов общество не располагало. Такие подтверждения получены после выплаты доходов.
В ходе проведения проверки обществом представлены в налоговый орган документы, подтверждающие постоянное местопребывания иностранных компаний Indesticoplaz и PRERAMET LIMITED на территории иностранных государств, а именно:
1) по иностранной компании Indesticoplaz Trading Ltd. Никосия Кипр представлены свидетельство, выданное 26.11.2007 Министерством финансов Департамента Управления налоговых сборов, отдел подоходного налога района Никосии 1472 никосия Республика Кипр, удостоверяющее, что организация зарегистрирована на Кипре с 24.09.2004 года и является его налоговым резидентом; Апостиль, соответствующий требованиям Гаагской конвенции от 05.10.1961, скрепленный печатью Министерства юстиции и Общественного порядка, страна: Кипр;
2) по иностранной организации PRERAMET LIMITED (UK) Великобритания представлены свидетельство о статусе "резидента", выданное 21.11.2007 отделом местного контроля восточной Англии Службы налогов и сборов Ее Величества Налогового ведомства Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии; Сертификат о месторасположении организации, подтверждающий, что компания является резидентом в Великобритании с момента ее основания 13.10.2004 года; Апостиль, соответствующий требованиям Гаагской конвенции от 05.10.1961, скрепленный печатью, выданный 27.11.2007 года.
Таким образом, представленные обществом документы подтверждают в соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ постоянное местонахождение иностранных юридических лиц Indesticoplaz Trading Ltd на Кипре и PRERAMET LIMITED в Великобритании в 2005-2006 годах, то есть в тот период, когда им выплачивались доходы. Соответственно, налог на доходы, полученные иностранной организацией от источника в Российской Федерации, подлежит уплате на территории Республики Кипр и Великобритании, а не на территории Российской Федерации.
Согласно пункту 5 статьи 108 НК РФ привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пеней, а налогового агента их перечислить.
В данном случае агент должен был удержать налог на доходы, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации. После этого иностранная организация имела законное право обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента за возвратом удержанного налога (п. 2 ст. 312 НК РФ).
Считая, что неудержание налога произведено с нарушением требований пункта 1 статьи 312 НК РФ, налоговый орган привлек общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ.
Статьей 123 НК РФ предусмотрена ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Однако поскольку иностранные компании Indesticoplaz Trading Ltd (Республика Кипр) и PRERAMET LIMITED (Великобритания) в соответствии с международным соглашением не являлись плательщиками налога на доходы на территории Российской Федерации, оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ у налогового органа не имелось. Факт несвоевременного представления подтверждений местонахождения иностранных компаний на территории Республики Кипр и Великобритании не влечет применение ответственности по статье 123 НК РФ.
В связи с чем, коллегия считает правильным вывод суда о том, что возложение на налогового агента обязанности по уплате в бюджет неудержанного налога с доходов, полученных иностранной организацией в сумме 4.720.444 рубля, пеней в сумме 1.514.570 рублей и штрафа в сумме 944.089 рублей является неправомерным, а довод заявителя жалобы в указанной части - необоснованным.
Налог на добычу полезных ископаемых.
Оспаривая решение суда в части признания неправомерным доначисления ЗАО "КГД" налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1.397.592 рубля за 2005 год налоговый орган ссылается на то, что обществом самостоятельно не определена налоговая база в отношении сопутствующих металлов платиновой группы, каждый из которых в соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ является самостоятельным видом полезного ископаемого. Также, инспекция считает, что обществом необоснованно завышены расходы по аффинажу и доставке химически чистого металла до получателя, поскольку в сумму расходов были включены расходы по доставке добытого полезного ископаемого (аваиуслуги), услуги охраны при перевозке ценностей (инкассация) и расходы по аффинажу сопутствующих металлов.
Не оспаривая доводы налогового органа, общество утверждает, что оно при оценке стоимости добытых драгоценных металлов по платине в 2005 году не исключило из цен расходы на аффинаж, в результате чего сумма налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год была завышен на 9.309.292 рубля, Данное обстоятельство свидетельствует об отсутствии недоимки по данному налогу и подтверждает наличие переплаты.
Как следует из акта проверки, обществом в нарушение п. 4 ст. 338 НК РФ не определена налоговая база в отношении сопутствующих металлов золота, палладия, иридия, родия, осмия, выделенных в результате аффинажа шлиховой платины. Кроме того, в нарушение установленного порядка доля содержания химически чистых драгоценных металлов в добытом полезном ископаемом для расчета налоговой базы по НДПИ представлена организацией в процентном отношении без корректировки по концу календарного года с учетом уточняющих данных о содержании химически чистого металла, полученных по результатам аффинажа.
В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).
Согласно пункту 5 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
В ходе проверки было установлено, что обществом в нарушение п. 4 ст. 338 НК РФ не определена налоговая база в отношении сопутствующих металлов, а именно: золота, палладия, иридия, родия, осмия. Оценка стоимости добытых драгоценных металлов в 2005 году произведена инспекцией согласно п. 5 ст. 340 НК РФ, исходя из сложившихся у ЗАО "КГД" цен реализации химически чистого металла, без учета НДС, уменьшенных на расходы по аффинажу. В результате проведенного расчета сумма заниженного налога на добычу полезных ископаемых составила 1.397.592 рубля, в том числе: золото - 14.592 рубля, палладий - 184.102 рубля, родий - 764.741 рубль, иридий - 328.248 рублей, осмий - 105.939 рублей. С данным выводом инспекции общество согласно.
Однако, как следует из приложения N 42 к акту налоговой проверки, обществом при оценке добытых драгоценных металлов в 2005 году были допущены следующие ошибки: налогоплательщик не исключал из цен реализации расходы на аффинаж и при определении стоимости платины ее процентное содержание в добытом полезном ископаемом было ошибочно завышено по сравнению с данными отчетов аффинажного завода, что составило в мае 85%, в июле 89%, в августе и в сентябре 84,9% против 84,67% по данным аффинажного завода. Содержание платины в размере 84,67% было подтверждено налоговым органом и отражено в решении инспекции (т. 1 л.д. 117).
С учетом допущенных ошибок ЗАО "КГД" произведен перерасчет налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год (т. 8 л.д. 138), который с заверенными копиями первичных документов, подтверждающих расходы на аффинаж, были представлены к возражениям акта проверки. Однако, данный факт не был учтен налоговым органом при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки.
Из анализа представленного обществом перерасчета установлено, что в результате допущенных налогоплательщиком ошибок сумма налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год была завышена налогоплательщиком на 9.309.292 рубля, в результате чего сложилась переплата в размере 7.911.700 рублей, которая больше недоимки, исчисленной налоговым органом по результатам проверки, на 6.514.108 рублей. Следовательно, недоимка по данному налогу отсутствует. Данный факт подтверждается, в том числе отсутствием в оспариваемом решении инспекции начисления штрафа за неуплату налога на добычу полезных ископаемых и пеней за 2005 год.
В связи с изложенным, коллегия считает правильным вывод суда о неправомерном доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых за 2005 год в сумме 1.397.592 рубля, а доводы налогового органа в указанной части являтся необоснованными.
Водный налог.
Решением суда по настоящему делу налогоплательщику отказано в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления водного налога в сумме 628.327 рублей, пеней в сумме 132.618,35 рублей и штрафа в сумме 125.665,4 рублей.
Оспаривая решение в указанной части, общество указало, что судом не учтено то обстоятельство, что ЗАО "КГД" является предприятием, осуществляющим сезонное водопользование, условия которого прописаны в каждой лицензии на водопользование. Кроме того, общество сослалось на письмо Отдела водных ресурсов по камчатской области и Корякскому автономному округу N 205-615, в котором указано, что ЗАО "Корякгеолдобыча" в 2005-2006 годах вправе было осуществлять забор воды из поверхностных водных объектов поквартально в объемах, не превышающих лимитов водопользования, установленных предприятию на 2005 и 2006 годы.
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществу не утверждены квартальные лимиты, не определены они расчетным путем и самим плательщиком. Соответственно, налоговая ставка при заборе воды сверх установленных квартальных лимитов не увеличена в пять раз, в результате чего сумма неуплаченного налога за 2005 год по ставке, увеличенной в пять раз, составила 345.206 рублей, в 2006 году - 366.035 рублей, всего допричисление водного налога по результатам проверки составило 711.241 рубль.
Согласно статье 333.8 НК РФ ЗАО "КГД" является плательщиком водного налога.
- На основании заявки общества от 15.11.2004 N 275 в связи с увеличением объемов водопотребления в 2005 году Отделом водных ресурсов по камчатской области и корякскому автономному округу Амурского Бассейного Водного Управления были изменены лимиты водопользования, которые составили 765,3 тыс.куб. м/год, в том числе:- руч. Ледяной - 193,4 тыс.куб. м/год;
- - р. Левтыринываям - 369,6 тыс.куб. м/год;
- - руч. Пенистый - 21,3 тыс.куб. м/год;
- - руч. Ветвистый - 180,0 тыс.куб. м/год;
- - р. Палана - 1,0 тыс.куб. м/год.
На основании пунктов 1, 2 статьи 333.10 Кодекса по каждому виду водопользования, признаваемому объектом налогообложения, налоговая база определяется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого водного объекта.
При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период.
Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды.
В силу статьи 333.11 Кодекса налоговым периодом по водному налогу признается квартал.
В пункте 2 статьи 333.13 Кодекса предусмотрено, что сумма налога по итогам каждого налогового периода исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки.
Налоговые ставки по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам установлены в пункте 1 статьи 333.12 Кодекса.
В пункте 2 этой же статьи определено, что при заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикратном размере налоговых ставок, установленных пунктом 1 настоящей статьи. В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются как одна четвертая утвержденного годового лимита.
Из материалов дела следует, что ЗАО "КГД" является предприятием, осуществляющим сезонное водопользование. Общие периоды возможного использования водных объектов в течение года составляет максимум с мая по октябрь месяц 2005-2006 годов, при этом максимальный объем забора воды осуществляется в летние, самые теплые периоды.
С учетом сезонности водопользования общество обратилось в Отдел водных ресурсов по Камчатской области и Корякскому АО с заявлением о согласовании забора воды поквартально, на что был получен ответ Отдела водных ресурсов по Камчатской области и Корякскому автономному округу о том, что ЗАО "Корякгеолдобыча" в 2005-2006 годах вправе было осуществлять забор воды из поверхностных водных объектов поквартально в объемах, не превышающих лимитов водопользования, установленных предприятию на 2005 и 2006 годы.
Поскольку общество осуществляет сезонное водопользование и для него не установлены квартальные лимиты забора воды на 2005-2006 годы, коллегия считает, что данные о годовом лимите потребления не позволяют исчислить поквартальные лимиты, поскольку общество фактически эксплуатирует водный объект не весь год, а только в 2, 3 и 6 кварталах 2005-2006 годов.
В связи с чем, исчисление инспекцией водного налога за 2005 год по пятикратной ставке, исходя из превышения поквартальных лимитов, является неправомерным. В данном случае, следует исчислять водный налог по пятикратной ставке, исходя из превышения годового лимита.
Как установлено коллегией, по данным налоговых деклараций по водному налогу за 2005 год общество превысило установленный годовой лимит водопользования, в том числе: на руч. Ледяной забран объем воды за 2, 3, 6 квартал 2005 года - 223,4 тыс.куб. м//
Согласно указанному расчету допричисление водного налога по пятикратной ставке в связи с превышением обществом квартальных лимитов составило по руч. Ледяной - 89.157 руб., по р. Левтырваям - 188.194 руб., по руч. Пенистый - 10.021 руб., всего 287.372 рубля.
Судом установлено, что превышение годовых лимитов водопользования в2005 году составило, в том числе: на руч. Ледяной - 30 тыс.куб. м/год, на р. Левтырваям - 45,4 тыс.куб. м/год, на руч. Пенистый - 4,6 тыс.куб. м/год. Соответственно, допричисление водного налога за 2005 составило 80.640 рублей, в том числе: по водным объектам руч. Ледяной - 30.240 рублей, по р. Левтыринываям - 45.763,2 рубля, по руч. Пенистый - 46.368,8 рублей.
Таким образом, коллегия считает неправомерным доначисление обществу водного налога за 2005 год в сумме 206.732 рубля (287.372-80.640), а вывод суда в указанной части является ошибочным.
Коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о правомерном доначислении обществу водного налога за 2006 год в сумме 366.035 рублей, соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 72.207 рублей по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что ЗАО "КГД" получены лицензии на водопользование, а именно:
- - N ПЛН 00255 ТРДЗХ от 05.08.2004 на водный объект - р. Ледяной, лимит забора воды установлен 145,4 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.08.2009;
- - ПЛН 00333 БРДЗХ от 05.08.2005 на водный объект - р. Левтыринываям, лимит заборы воды установлен 438,6 тыс.куб. м/год сроком действия до 04.08.2010;
- - ПЛН 00363 БРДЗХ от 22.05.2006 на водный объект - р.Пенистый, лимит забора воды установлен 14,4 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.04.2011;
- - ПЛН 00364 БРДЗХ от 22.05.2006 на водный объект - р. Ветвистый, лимит забора воды установлен 240 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.04.2011;
- - ПЛН 00176 ТРДЗХ от 29.07.2003 на водный объект - р. Прижимный, лимит забора воды установлен 20,2 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.06.2007;
- - ПЛН 00240 ТРВИО от 10.06.2004 на водный объект - р. Палана, лимит забора воды установлен 1,0 тыс.куб. м/год сроком действия до 01.06.2007;
- - ПТР 00420 БРДЗХ от 09.10.2006 на водный объект - р. Ольховая, лимит забора воды установлен 22,6 тыс.куб. м/год сроком действия до 15.09.2008.
По указанным лицензиям общество осуществляет хозяйственную деятельность, связанную с использование водных объектов сезонно. Лимит водопользования за 2006 год составил 861,4 тыс.куб. м/год.
Согласно представленным расчету водного налога по акту выездной налоговой проверки ЗАО "Корякгеолдобыча" за 2005-2006 годы и налоговых деклараций по водному налогу за 2006 год забор воды составил 853,13 тыс.куб. м/год, в том числе:
- - руч. Ледяной - 145,37 тыс.куб. м/год;
- - р. Левтыринываям - 438,5 тыс.куб. м/год;
- - руч. Пенистый - 13,58 тыс.куб. м/год;
- - руч. Ветвистый - 233,08 тыс.куб. м/год;
- - р. Ольховая - 22,6 тыс.куб. м/год.
Таким образом, в 2006 году общество осуществляло водопользование на указанных выше водных объектам в пределах установленных годовых лимитов, в связи с чем коллегия считает, что инспекция неправомерно применило в данном случае штрафную пятикратную налоговую ставку за превышение годового лимита, установленного лицензиями.
Кроме того, следует отметить, при расчете водного налога по акту выездной налоговой проверки ЗАО "Корякгеолдобыча" за 2006 год (т. 2 л.д. 177) инспекция допустила арифметическую ошибку при сложении лимитов водопользования за 2006 год, установленных лицензиями. Так, в указанном расчете инспекция указала в графе "Всего" лимитов водопользования за 2006 год - 838,4 тыс.куб. м/год, в то время как при сложении лимитов водопользование за 2006 год, указанных в данном расчете, сумма составляет 861 тыс.куб. м/год.
На основании изложенного, коллегия считает неправомерным доначисление обществу водного налога за 2005-2006 годы в общей сумме 572.767 рублей, соответствующих пеней и штрафа в сумме 114.553 рубля, а вывод суда в указанной части - ошибочным.
С учетом всех изложенных обстоятельств решение суда по настояшему делу подлежит изменению.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение от 29.10.2008 по делу N А24-233/2008 изменить.
Признать недействительным решение налогового органа от 26.12.2007 N 09-08/17/17 в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 51.134.871 рубль, доначисления водного налога за 2006 год в сумме 572.767 рублей, соответствующих этой сумме пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 114.553 рубля.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
О.Ю.ЕРЕМЕЕВА
Судьи
Н.В.АЛФЕРОВА
Т.А.СОЛОХИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)