Судебные решения, арбитраж
Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 августа 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сулименко Н.В.,
судей Николаева Д.В., Стрекачева А.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.,
при участии:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю: представитель Привезенцев В.Г. по доверенности от 25.11.2013,
от Управления Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю: представитель Коваленко А.В. по доверенности от 05.08.2013,
от ОАО "Черномортранснефть": представитель Щербо Д.О. по доверенности от 21.01.2014, представитель Приходько А.Н. по доверенности от 22.01.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.01.2014 по делу N А32-37431/2012
по заявлению открытого акционерного общества "Черномортранснефть"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю
о признании недействительным решения,
принятое в составе судьи Федькина Л.О.,
установил:
открытое акционерное общество "Черноморские магистральные нефтепроводы" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю о признании недействительным решения N 12-25/407дсп от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения УФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, в части: привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения уплатить штрафные санкции по налогу на прибыль в сумме 4 055 267 руб. 89 коп.; доначисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 265 890 руб.; предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в связи с доначислением указанных сумм налога на прибыль, налога на имущество, пени, штрафных санкций (уточненные требования в порядке ст. 49 АПК РФ).
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 21.01.2014 решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю N 12-25/407дсп от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения УФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, признано недействительным в части:
- - привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения уплатить штрафные санкции по налогу на прибыль в сумме 4 055 267 руб. 89 коп.;
- - доначисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп.;
- - доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.;
- - доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 265 890 руб.;
- - предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в связи с доначислением указанных сумм налога на прибыль, налога на имущество, пени, штрафных санкций.
С Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу ОАО "Черноморские магистральные нефтепроводы" взыскано 2 000 рублей расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю обжаловала его в порядке, определенном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, просила решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
Заявитель в апелляционной жалобе указывает на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
Апелляционная жалоба мотивирована следующими доводами: расходы по выполненным проектно-изыскательским работам и авторскому надзору по технической ликвидации, демонтажу объектов в соответствии с п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 272 НК РФ являются внереализационными расходами, которые должны учитываться в расходах в период ликвидации. Инспекция правомерно применила по аналогии норму, регулирующую определение стоимости материально-производственных запасов и прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, поскольку получение имущества безвозмездно как и возникновение излишков не связано с затратами; безвозмездно полученное имущество не имеет цены приобретения. Расходы в сумме непризнанной задолженности неправомерно отнесены обществом во внереализационные расходы. С учетом выписки из лицевого счета за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 обществом 24.06.2010 представлена декларация за май 2010 г. с начислениями к уплате в бюджет в сумме 17 392 989 руб., ввиду имевшейся переплаты в размере 16 009 195,17 руб. у налогоплательщика образовалась задолженность в сумме 1 383 793,83 руб. Таким образом, сделать вывод о длящемся характере переплаты по налогам, как основание для отказа в применении штрафных санкций, невозможно.
В отзыве на апелляционную жалобу ОАО "Черноморские магистральные нефтепроводы" просило оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали заявленные правовые позиции по делу.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по нижеследующим основаниям.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, открытое акционерное общество "Черноморские магистральные нефтепроводы" имеет статус юридического лица.
Инспекцией в период с 31.03.2011 по 21.03.2012 проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов, сборов и других обязательных платежей за период 01.01.2008 по 31.12.2010 (НДС, НДФЛ - с 01.04.2008 по 31.12.2010, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - с 01.01.2008 по 31.12.2009).
По итогам проведенной проверки инспекцией составлен акт от 18.05.2012 N 12-25/281ДСП, на основании которого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принято решение от 25.06.2012 N 12-25/407 ДСП о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).
В соответствии с резолютивной частью решения заявителю доначислены налог на прибыль в сумме 71 182 244 руб., налог на имущество в сумме 265 890 руб., транспортный налог в сумме 143 руб., водный налог в сумме 1 695 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДФЛ и водного налога в сумме 7 576 439,63 руб., штраф за неполную уплату налога на прибыль в сумме 6 540 946 руб., штраф за неполную уплату водного налога в сумме 160 руб., штраф 200 руб. по п. 1 ст. 126 НК РФ. В связи с указанными доначислениями обществу, согласно указанному решению, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937 оспариваемое решение Инспекции изменено путем отмены в резолютивной части доначисления налога на прибыль за проверяемый период в сумме 47 625 624,34 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 485 679 руб., штрафа по ст. 126 НК РФ в размере 200 руб., пени по НДФЛ в сумме 19 руб. 05 коп.; названным решением на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет сумм пени с учетом внесенных Управлением в решение изменений.
Таким образом, согласно оспариваемому решению, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, заявителю доначислены недоимка в общей сумме 23 824 339 руб. 04 коп., в том числе: налог на прибыль - 23 556 611 руб. 04 коп., транспортный налог - 143 руб., водный налог - 1 695 руб., налог на имущество - 265 890 руб., штрафные санкции в общей сумме 4 055 427 руб. 89 коп., в том числе: по налогу на прибыль - 4 055 267 руб. 89 коп., по водному налогу - 160 руб., пени в общей сумме 33 569 руб. 15 коп., в том числе: по налогу на прибыль - 33 551 руб. 71 коп., по водному налогу - 17 руб. 44 коп., что также подтверждается представленными Инспекцией в материалы дела дополнениями к отзыву от 14.11.2013 N 03-19/07669 и от 04.12.2013 N 03-19/08066.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю N 12-25/407дсп от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения уплатить штрафные санкции по налогу на прибыль в сумме 4 055 267 руб. 89 коп.; доначисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 265 890 руб.; предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в связи с доначислением указанных сумм налога на прибыль, налога на имущество, пени, штрафных санкций (с учетом заявленного в порядке статей 41, 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ходатайства об изменении предмета заявленных требований).
Суд первой инстанции удовлетворил требование заявителя. При этом суд обоснованно исходит из следующих обстоятельств.
Согласно пункту 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.
Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.
В силу пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из материалов дела, уведомлением от 14.05.2012 N 12-23/03778 налоговый орган известил общество о необходимости явиться для вручения акта выездной налоговой проверки за период 2008-2010; уведомление получено 14.05.2012 представителем общества по доверенности Щербо Д.О.
Акт выездной налоговой проверки N 12-25/281дсп от 18.05.2012 содержит отметку о получении 21.05.2012 экземпляра акта с приложениями на 107 листах представителем общества по доверенности Щербо Д.О.
Уведомлением от 21.05.2012 N 12-23/03969 налоговый орган известил общество о необходимости явиться для ознакомления с материалами выездной налоговой проверки до вынесения предусмотренного п. 7 ст. 101 НК РФ решения по акту налоговой проверки N 12-25/281 дсп от 18.05.2012; уведомление получено 21.05.2012 представителем общества по доверенности Щербо Д.О.
Представителю общества по доверенности Рубан И.Г. 08.06.2012 налоговым органом под роспись вручено уведомление о необходимости явиться для участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки N 12-25/281дсп от 18.05.2012.
Согласно протоколу N 03-09/8 от 19.06.2012 рассмотрение возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки проводилось налоговым органом в присутствии представителей общества по доверенности Щербо Д.О., Кукреш З.И., Саватенковой А.А.
Указанные обстоятельства заявителем не оспариваются, доводы общества о вынесении налоговым органом решения с нарушением процедуры его принятия фактически сводятся к тому, что при принятии решения доводы налогоплательщика, указанные в возражениях, не получили полной, всесторонней и объективной оценки со стороны налогового органа.
Вместе с тем, указанные обществом обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и не являются безусловным основанием для отмены судом решения налогового органа.
Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд пришел к обоснованному выводу о том, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого решения налоговым органом допущено не было; доказательств, свидетельствующих об обратном, в материалах дела не имеется, и суду представлено не было; названные документальные доказательства в своей совокупности свидетельствуют о том, что налоговым органом в ходе рассмотрения материалов проверки и принятия оспариваемого решения заявителю, как лицу, в отношении которого проводилась проверка, была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки через своего представителя, обеспечена возможность обществу, как налогоплательщику, представить объяснения.
Суд первой инстанции признал необоснованными выводы инспекции.
Из обжалованного судебного акта следует, что суд первой инстанции полно установил фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора и дал им надлежащую правовую оценку в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном акте приведены обстоятельства, установленные судом; суд привел доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела, и доводы в пользу принятого решения; суд указал мотивы, по которым отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.
Налог на прибыль организаций
Общая сумма доначисленного налога на прибыль - 23 556 611 руб., заявителем оспаривается доначисление в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.; суммы доначисленных пеней и штрафов по налогу на прибыль оспариваются в полном объеме.
1. По эпизоду, указанному в п. 1.а, п. 2.в, п. 3.а части решения в отношении вывода инспекции о завышении обществом внереализационных расходов в 2008 в сумме 9 536 816 руб. 82 коп., в 2009 в сумме 4 527 669 руб., в 2010 в сумме 766 979 руб. 60 коп. на стоимость выполненных ОАО "Гипротрубопровод" проектно-изыскательских работ и общепроизводственных расходов (стр. 5-7, 14-18 Решения), что, по мнению Инспекции, привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в общей сумме 3 347 765 руб. 76 коп., судом установлено следующее.
В проверяемом периоде между заявителем и ОАО "Гипротрубопровод" (далее - Подрядчик) заключены дополнительные соглашения от 15.07.2008 N 0016-ЧТН-09/ГТП, от 30.06.2008 N 0003-ЧТН-10/ГТП, от 30.06.2008 N 002-ЧТН-10/ГТП, от 07.07.2010 N 12024-ЧТН/ГТП, от 18.08.2010 N 12035-ЧТН/ГПТ к договору подряда от 24.12.2007 N 1ПР-ЧТН/ГПТ, согласно которым Подрядчик обязан выполнить проектно-изыскательские работы (ПИР) по оговоренным сторонами объектам, а общество обязано принять и оплатить результаты работ. Согласно пункту 4.1 этого договора подряда и дополнительных соглашений к нему обязанность общества по оплате Подрядчику результатов выполненных в проверяемом периоде работ должна быть исполнена в течение 30 банковских дней, следующих за датой подписания сторонами акта сдачи-приемки работ, на основании выставленного Подрядчиком оригинала счета-фактуры. Оплата выполненных этапов ПИР, предусмотренных Календарным планом, производится в аналогичном порядке.
Как следует из материалов дела, Подрядчиком проведены в 2008 инженерные изыскания по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 29-32 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 870 642 руб. 48 коп., НДС - 156 715 руб. 65 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 33-38 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 1 762 728 руб. 61 коп., НДС - 317 291 руб. 15 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 13-16 ПНБ "Тихорецкая", ТРУМН. Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 263 085 руб. 93 коп., НДС - 47 355 руб. 47 коп.
В 2009 Подрядчиком выполнены проектные работы по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 13-16 ПНБ "Тихорецкая", ТРУМН. Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 4 951 673 руб., НДС - 891 301 руб. 14 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 29-32 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 5 486 150 руб. 95 коп., НДС - 987 507 руб. 17 коп.; проведена экспертиза промышленной безопасности по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 29-32 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 229 615 руб. 57 коп., НДС - 41 330 руб. 80 коп.
В 2010 Подрядчиком также проведены инженерные изыскания по объекту "Техническая ликвидация НПС "Камыш-Бурун" на сумму 377 383 руб. 19 коп., НДС - 67 928 руб. 97 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 9-12 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация, демонтаж" на сумму 501 536 руб., НДС - 90 276 руб. 48 коп. и предпроектное обследование по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 9-12 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация, демонтаж" на сумму 67 402 руб. НДС - 12 132 руб. 36 коп.
Факт выполнения Подрядчиком указанных работ подтвержден представленными обществом в материалы дела актами выполненных работ и счетами-фактурами, датированными проверяемым периодом.
Указанные работы отражены в учете у заявителя, что подтверждается регистрами бухгалтерского учета, имеющимися в материалах дела.
Реальность указанных работ, их наличие и оказание обществу, как стороне указанного договора и дополнительных соглашений, налоговым органом под сомнение не ставится.
Первоначально указанные затраты заявитель отразил в бухгалтерском учете на счете 97 "Расходы будущих периодов".
Также на указанный бухгалтерский счет, по коду аналитического учета данных объектов, отнесены общепроизводственные расходы в 2009 в общей сумме 500 589 руб. 73 коп., в 2010 в сумме 21 300 руб. 60 коп. В 2011 году обществом внесены изменения в бухгалтерский учет, согласно которых стоимость ПИР и суммы общепроизводственных расходов отнесены на финансовые результаты деятельности организации.
В первичных декларациях по налогу на прибыль, поданных заявителем за 2008-2010, расходы в виде затрат на оплату за выполненные в проверяемом периоде проектно-изыскательские работы и названные суммы общепроизводственных расходов, не были отражены; в первичных декларациях по НДС соответствующие этим расходам суммы налоговых вычетов по НДС также не заявлялись.
Обнаружив в 2011 указанную ошибку, общество на основании положений п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2008-2010, поскольку посчитало, что указанные затраты относятся на уменьшение налогооблагаемой прибыли в проверяемом периоде на основании подп. 8 и 20 п. 1 ст. 265, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. При этом затраты по работам, выполненным Подрядчиком в 2009, в сумме 6 640 360 руб., общество ошибочно отразило в уточненной декларации по налогу на прибыль за 2008.
Как установлено на стр. 16 Решения Инспекции, заявителем также были представлены уточненные налоговые декларации по НДС, согласно которым в составе налоговых вычетов учтен НДС, предъявленный контрагентом по выполненным работам.
Налоговый орган в оспариваемом Решении указал, что расходы на проектно-изыскательские работы, выполненные ОАО "Гипротрубопровод", и рассматриваемые общехозяйственные расходы, учтены обществом в проверяемом периоде для целей исчисления налога на прибыль в нарушение подп. 8 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 272 НК РФ. Ссылаясь на данные нормы и положения, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н и п. 19 ПБУ 10/99), Инспекция полагает, что названные внереализационные расходы должны учитываться в целях налогообложения прибыли в периоде фактической ликвидации основных средств (стр. 5-6, 14-15, 17 Решения).
Суд признал данный вывод налогового органа неправомерным исходя из следующего.
Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
В то же время данная норма не конкретизирует налоговый (отчетный) период, в котором поименованные в ней затраты должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В пункте 1 статьи 272 НК РФ закреплен общий принцип о том, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.
Следовательно, в общем случае, признание расхода в целях налогообложения прибыли определяется взаимосвязью факта его возникновения с условиями конкретной сделки, совершенной налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности.
Пункт 7 статьи 272 НК РФ содержит специальную норму, предусматривающую способ определения даты осуществления затрат в отношении внереализационных и прочих расходов.
В соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).
Данная норма права содержит условия, выполнение любого из которых является самостоятельным основанием для отнесения понесенных налогоплательщиком внереализационных расходов к конкретному налоговому периоду.
Положения подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ не противоречат общему принципу, установленному п. 1 ст. 272 НК РФ, а лишь его конкретизируют применительно к отдельным видам внереализационных и прочих расходов, понесенных налогоплательщиком.
Как установлено судом, выполненные работы отражены в бухгалтерском учете заявителя, оформлены соответствующими актами выполненных работ и счетами-фактурами, датированными проверяемым периодом, претензий к их оформлению Инспекция не имеет.
Более того, как следует из содержания и существа оспариваемого решения, налоговым органом подтверждена правомерность применения в проверяемом периоде предъявленных по выполненным Подрядчиком работам сумм НДС в качестве налоговых вычетов по данному налогу, таким образом, ни фактическое несение затрат по выполненным ПИР, ни реальность их выполнения контрагентом, ни период, в котором они были понесены обществом, инспекцией не оспариваются и под сомнение не ставятся.
При изложенных обстоятельствах, в соответствии с положениями п. 1 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, стоимость работ, указанная в выставленных Подрядчиком актах и счетах-фактурах, подлежала включению в состав расходов в отчетные (налоговые) периоды, в которых у общества возникла обязанность по их уплате, исходя из условий договора подряда и дополнительных соглашений к нему, то есть в проверяемом периоде.
То обстоятельство, что названные проектно-изыскательские работы выполнялись Подрядчиком по объектам основных средств (резервуарам), планируемым в дальнейшем к технической ликвидации и демонтажу не ограничивает право общества на признание данных расходов в том периоде, в котором они фактически были понесены.
Пункт 1 статьи 272 НК РФ, на который ссылается налоговый орган, не предусматривает того, что расходы, возникшие у общества из условий сделок (дополнительных соглашений) с ОАО "Гипротрубопровод" и понесенные им в проверяемом периоде, должны быть признаны в целях налогообложения в последующих налоговых периодах, в том числе в периоде осуществления фактической ликвидации объектов основных средств.
При этом данная норма также не устанавливает зависимости признания расходов в целях налогообложения от их отражения на конкретном счете бухгалтерского учета.
Ввиду совокупности изложенного, приведенные в решении протоколы допросов, указывающие на отсутствие факта ликвидации резервуаров в проверяемом периоде, не имеют в рассматриваемом случае правового значения и не свидетельствуют об отсутствии у общества права на признание расходов на ПИР в проверяемом периоде.
Фактически в обоснование правонарушения по данному эпизоду Инспекция ссылается на нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета, а не на соответствующие нормы главы 25 НК РФ.
В то же время согласно абз. 2 п. 1 ст. 38 НК РФ каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.
Следовательно, при отсутствии прямых указаний в ст. ст. 265, 272 НК РФ о необходимости применения правил, регламентирующих ведение бухгалтерского учета, следует разделять бухгалтерский учет и учет для целей налогообложения.
Правила признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах, могут различаться. Данный вывод подтверждается пунктами 1 и 3 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, из которых следует, что в связи с различиями между бухгалтерским и налоговым учетом, в бухгалтерском учете подлежат отражению факты возникновения постоянных или временных разниц по налогу на прибыль.
Исходя изложенного, ссылки налогового органа на нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета (п. 65 Положения N 34н, п. 19 ПБУ 10/99) не свидетельствуют о нарушении обществом норм главы 25 НК РФ и возникновении у него недоимки по налогу на прибыль, поскольку указанные нормативные акты не регулируют порядок признания понесенных расходов в целях исчисления налога на прибыль.
Понесенные в проверяемом периоде расходы на оплату за выполненные ОАО "Гипротрубопровод" проектно-изыскательские работы учтены обществом для целей налогообложения прибыли правомерно на основании положений подп. 8 и 20 п. 1 ст. 265, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Вывод налогового органа о том, что общехозяйственные расходы в 2009 в общей сумме 500 589 руб. 73 коп., в 2010 в сумме 21 300 руб. 60 коп. учтены неправомерно, также не соответствует положениям главы 25 НК РФ.
Как следует из аналитических отчетов за 2009-2010 годы по бухгалтерскому счету 97 "Расходы будущих периодов", сформированных по аналитическому признаку длительный демонтаж ОС, на данный бухгалтерский счет обществом отнесены общепроизводственные расходы - затраты на содержание ОКС и АУП ЧТН, а именно: оплата труда списочного состава, оплата работодателем дней временной нетрудоспособности, ЕСН, взносы на ОПС, плата за наем жилого помещения, доплата в связи с уходом в отпуск, начисление резерва на вознаграждение по итогам работы за год, негосударственное пенсионное обеспечение, оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день, командировочные расходы, услуги связи и т.д.
В проверяемом периоде данные затраты отнесены обществом на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. являются экономически оправданными и документально подтвержденными, понесены для деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль проверяемого налогового периода (т.е. периода, в котором эти расходы у заявителя возникли) в соответствии с положениями ст. 255, 264, ст. 324.1, п. 4, п. 7 ст. 272 НК РФ.
Таким образом, указанные общепроизводственные расходы являются расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли в периоде их возникновения. При этом оснований для их признания в целях налогообложения прибыли в более поздних налоговых периодах положения НК РФ не предусматривают.
Следовательно, вывод налогового органа о необходимости признания данных расходов в периоде фактической ликвидации объектов основных средств является неправомерным, поскольку не основан на нормах налогового законодательства.
В Решении Инспекции зафиксировано, что расходы, учтенные обществом в 2009 в сумме 6 640 360 руб. ошибочно указаны в корректировочной декларации за 2008, вместо их отражения в соответствующей декларации за 2009. В пункте 1.а Решения (стр. 7 Решения) Инспекцией установлено, что сумма затрат, учтенная заявителем в 2008 году на счете 97-07 "Расходы будущих периодов, длительный демонтаж ОС" по контрагенту ОАО "Гипротрубопровод", составила 2 896 457 руб. При этом в корректировочной декларации за 2008 от 28.10.2011 сумма внереализационных расходов увеличена на 9 536 817 руб. Отклонение составляет 6 640 360 руб. (9 536 817-2 896 457). В п. 2.в Решения (стр. 15-16 Решения) Инспекции отражено, что сумма затрат, учтенная обществом в 2009 на счете 97-07 "Расходы будущих периодов, длительный демонтаж ОС" составила 11 168 029 руб., (по контрагенту ОАО "Гипротрубопровод" - 10 667 439 руб. 52 коп., общехозяйственные расходы - 500 589 руб. 73 коп.). В корректировочной декларации за 2009 от 28.10.2011 сумма внереализационных расходов увеличена на 4 527 669 руб. Отклонение составляет " - 6 640 360 руб." (4 527 669-11 168 029).
Таким образом, сумму 6 640 360 руб., ошибочно отраженную обществом в декларации по налогу на прибыль за 2008, но фактически относящуюся к 2009, налоговому органу следовало учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль и исчислении налога в качестве внереализационных расходов в 2009, учитывая, что данный период также отнесен к периоду проведения проверки и данная ошибка была выявлена в ходе проверки налоговым органом.
В связи с тем, что ставка налога на прибыль в 2008 составляла 24%, а в 2009-20%, ошибочное заявление в корректировочной декларации за 2008 расходов в размере 6 640 360 руб., подлежащих учету в 2009, привело к неуплате налога в сумме 265 613 руб. 98 коп.
Указанная сумма представляет собой разницу между занижением налога за 2008 в размере 1 593 686 руб. (6 640 360 х 24%) и переплатой налога за 2009 в размере 1 328 072 руб. (6 640 360 х 20%).
Доначисление Инспекцией налога на прибыль в размере 265 613 руб. 98 коп. не оспаривается обществом.
Поскольку расходы в силу приведенных норм налогового законодательства подлежат учету в целях налогообложения прибыли в проверяемом периоде, доначисление Инспекцией по данному эпизоду недоимки налога на прибыль в размере 3 082 151 руб. 78 коп. (2008 год - 2 023 222 руб. 06 коп., 2009 год - 905 533 руб. 80 коп., 2010 год -153 395 руб. 92 коп.), штрафных санкций в общей сумме 211 785 руб. 87 руб. (2009 год - 181 106 руб. 68 коп., 2010 год - 30 679 руб. 19 коп.) является неправомерным, противоречит положениям подп. 8 и 20 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 272, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
2. По эпизоду, указанному п. 2.а части решения в отношении вывода Инспекции о завышении в 2009 расходов, связанных с производством и реализацией, в сумме 84 445 253 руб. 21 коп. при списании нефтепродуктов, выявленных в результате инвентаризаций, в производство и в реализацию путем включения в материальные расходы их рыночной стоимости, т.е. стоимости нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления, что привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в общей сумме 16 889 050 руб. 64 коп., судом установлено следующее.
Как следует из Решения Инспекции (стр. 9-12 Решения), дополнения к отзыву от 22.10.2013 N 03-19/07205@) налоговым органом при проверке выявлено, что согласно актам инвентаризации нефтепродуктов в резервуарах ПНБ "Шесхарис" и сличительным ведомостям к ним заявителем установлены излишки дизельного топлива в количестве 2 305 544 кг на сумму 23 274 489 руб. 24 коп. и мазута топочного в количестве 1 887 381 кг на сумму 15 192 547 руб. 06 коп., всего на сумму 38 467 036 руб. 30 коп. (Акты от 31.01.2009 N 1/5; от 31.05.2009 N 5/5; от 31.07.2009 N 7/5; от 31.08.2009 N 8/5; от 30.09.2009 N 9/5). Инспекцией установлено, что согласно протоколам общества от 01.03.2009 N 03/1, от 30.04.2009 N 04, от 30.06.2009 N 06 оприходован мазут топочный фирмы "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД" в соответствии с условиями договоров от 14.01.2008 N 13/2008/ЭМ, от 22.12.2008 N 13/2009/ЭМ на собственные нужды ОАО "Черномортранснефть" (3 472 489 кг по цене 5 800 руб. (с НДС) за 1 т. мазута; 1 482 778 кг по цене 5180 руб. 08 коп. (без НДС) за 1 т; 800 574 кг по цене 7 500 руб. (с НДС) за 1 т.).
Указанные нефтепродукты оприходованы обществом на склад нефтепродуктов ПСУ Нефтебаза "Шесхарис" согласно книге проводок по счетам бухгалтерского учета за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 и карточек складского учета по материально-ответственному лицу Лысенко А.П. (дизтопливо - 2 595 218 кг на сумму 26 045 913 руб. 37 коп.; мазут топочный 7 878 600 кг на сумму 45 987 286 руб. 90 коп., всего по нефтепродуктам доход на сумму 72 033 200 руб. 27 коп.).
Как посчитал налоговый орган, оприходованный в декабре 2008 и в течение 2009 указанный мазут топочный реализован ЗАО "Транснефть-Сервис" по договору от 04.03.2009 N 102/ПМ (счет-фактура от 06.03.2009 N 1141) в количестве 10 387 719 кг на сумму 69 597 465 руб. 10 коп., в том числе: НДС - 10 616 608 руб. 24 коп. (в том числе мазут топочный, выявленный при инвентаризации 2008-6 669 781 кг и 3 717 938 кг за 2009) и ОАО "Новороссийский морской торговый порт" (далее - ОАО "НМТП") по договору от 01.06.2009 N 100-КП (счет-фактура от 22.06.2009 N 3446) в количестве 65 000 кг на сумму 4 912 498 руб. 30 коп., в том числе: НДС - 749 364 руб. 15 коп. (в том числе мазут топочный, выявленный при инвентаризации в апреле 2009-655 000 кг); оприходованное в декабре 2008 и в течение 2009 дизтопливо реализовано ОАО "НМТП" в количестве 397 000 кг по счету-фактуре от 22.06.2009 N 3446 на сумму 5 875 598 руб. 64 коп., в том числе НДС 896 277 руб. 75 коп., в том числе дизтопливо, выявленное при инвентаризации за 2008-268 325 кг и оприходованное 14.01.2009 в количестве 289 674 кг.
Как указала Инспекция (стр. 11-12 Решения), списание стоимости мазута топочного при реализации ЗАО "Транснефть-Сервис" производится обществом на сумму 55 444 329 руб. 01 коп.
Стоимость мазута, относящегося к конкретному периоду, налоговый орган определил не на основании первичных документов заявителя, а расчетным путем, посчитав, что в данном случае реализован мазут топочный 2008 в количестве 6 669 781 кг на сумму 35 599 878 руб. 30 коп. и мазут топочный 2009 в количестве 3 717 938 кг на сумму 19 844 450 руб. 71 коп. Налоговый орган указал, что списание стоимости мазута топочного при реализации ОАО "НМТП" произведено заявителем на сумму 5 559 304 руб. 83 коп. Не делая ссылки в решении на конкретные документальные доказательства, инспекция посчитала, что данные затраты следует отнести к затратам 2009, поскольку, по ее мнению, мазут топочный, выявленный при инвентаризации в 2008 (по состоянию на 31.12.2008), ранее реализован ЗАО "Транснефть-Сервис" в марте 2009.
Как установила Инспекция, при реализации ОАО "НМТП" дизельного топлива списание стоимости дизельного топлива произведено обществом на сумму 5 734 899 руб. 83 коп. Инспекция полагает, что указанное списание произведено заявителем по стоимости дизельного топлива, оприходованного в результате проведения в 2008 инвентаризации.
Однако, налоговый орган также не указывает и не приводит документальных доказательств, достоверно подтверждающих и обосновывающих указанное обстоятельство.
В оспариваемом решении инспекцией указано, что нефтепродукты, выявленные при инвентаризациях, были использованы обществом в 2009 в сумме 42 507 620 руб. 12 коп., в том числе дизельное топливо - 14 505 855 руб. 01 коп., мазут топочный - 28 001 765 руб. 11 коп.
Судом установлено, что в оспариваемом решении не содержится ни данных о количестве использованного нефтепродукта, ни ссылок на реквизиты первичных документов учета, которыми подтверждается указанное обстоятельство.
Ссылка налогового органа на карточку складского учета по материально-ответственному лицу Лысенко А.П. не подтверждает и не может подтверждать приведенных в решении обстоятельств, поскольку в указанной карточке ведется складской учет не только нефтепродуктов, оприходованных по результатам инвентаризации, но и нефтепродуктов, приобретенных у поставщиков.
Данный вывод следует из буквального анализа существа и содержания карточки по данному материально-ответственному лицу.
В соответствии с п. 266 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, записи в карточках складского учета делаются на основании первичных документов (приходных ордеров, требований, накладных, товарно-транспортных накладных, других приходных и расходных документов).
Следовательно, сами по себе указанные карточки являются ненадлежащим доказательством, поскольку в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете не относятся к первичным бухгалтерским документам.
Списание стоимости нефтепродуктов записью по счетам бухгалтерского учета - дебет счета 23 "Вспомогательное производство" кредит счета 10.03 "Топливо" при наличии у общества остатка нефтепродукта и поступлений от поставщиков также не свидетельствует об использовании заявителем именно нефтепродуктов, оприходованных по результатам инвентаризации.
В проверяемом периоде заявитель приобретал аналогичные нефтепродукты у сторонних поставщиков (ЗАО "Башинцентр", ЗАО "СТК-петролеум", ООО "ПромТехРесурс"): дизтопливо в 2008-2 709,09 тн на сумму 56 135 122 руб. 21 коп., в 2009-412,409 тн на сумму 5 220 805 руб. 49 коп., мазут топочный М-40 в 2008-11 608,62 тн на сумму 126 224 112 руб. 90 коп., в 2009-4 785,666 тн на сумму 35 109 116 руб. 19 коп., что подтверждено накладными и счетами-фактурами, имеющимися в материалах дела.
Указанное поступление нефтепродуктов от поставщиков необоснованно не принято во внимание инспекцией при разрешении вопроса и формирования вывода о том, какие именно нефтепродукты реализованы обществом в адрес ЗАО "Транснефть - Сервис" и ОАО "НМТП".
Как следует из материалов дела, у общества имелись остатки данных нефтепродуктов на начало и конец проверяемого периода.
Таким образом, вывод Инспекции о том, что заявитель в проверяемом периоде реализовал именно нефтепродукты, оприходованные по итогам инвентаризации, проводимой в 2008-2009, носит предположительный, вероятностный характер, документально материалами дела не подтверждается.
Основываясь на указанных, документально не подтвержденных обстоятельствах, налоговый орган определил, что всего списано затрат по реализованным и списанным на собственные нужды нефтепродуктам, выявленным при инвентаризациях 2008-2009, в сумме 109 246 153 руб. 79 коп. (66 738 533 руб. 67 коп. + 42 507 620 руб. 12 коп.); тогда как, по мнению налогового органа, следовало - 24 800 900 руб. 58 коп., в том числе: 2008-11 139 999 руб. 54 коп., 2009-13 660 901 руб. 04 коп.
Как посчитал налоговый орган, разность 84 445 253 руб. 21 коп. между суммами 109 246 153 руб. 79 коп. и 24 800 900 руб. 58 коп. привела к занижению налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль, и, следовательно, и налога на прибыль.
Между тем, вывод налогового органа о том, что при реализации нефтепродуктов ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП" в 2009 году общество включило в расходы рыночную стоимость излишков нефтепродуктов, т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления, не соответствует фактическим обстоятельствам дела:
- - рыночная стоимость мазута топочного, оприходованного по результатам инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, составляет 4 661 руб. 02 коп. за 1 т (без НДС) (согласно имеющемуся в материалах дела акту оприходования на баланс ОАО "Черномортранснефть" излишков мазута топочного, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, от 01.01.2009 оприходовано 205,378 тонн на сумму 957 270 руб. 97 коп.). В то же время, если принять во внимание приведенные Инспекцией данные о том, что списание стоимости мазута топочного при реализации ЗАО "Транснефть-Сервис" производится обществом на сумму 55 444 329 руб. 01 коп., стоимость списанного в расходы мазута составила 5 331 руб. 49 коп. за 1 тонну (35 599 878,30 руб. / 6 669,781 т.);
- - рыночная стоимость мазута топочного, оприходованного по результатам инвентаризации по состоянию на 31.05.2009, составляет 6 355 руб. 93 коп. за 1 т (без НДС) (согласно имеющемуся в материалах дела акту оприходования на баланс ОАО "Черномортранснефть" излишков мазута топочного, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31.05.2009, от 31.05.2009 оприходовано 298,388 тонн на сумму 1 896 533 руб. 24 коп.). В то же время, если принять во внимание приведенные Инспекцией данные о том, что списание стоимости мазута топочного при реализации ОАО "НМТП" производится обществом на сумму 5 559 304 руб. 83 коп., стоимость списанного в расходы мазута составила 8 487 руб. 49 коп. за 1 тонну (5 559 304 руб. 83 коп. / 655 т);
- - рыночная стоимость дизельного топлива, оприходованного по результатам инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, составляет 9 567 руб. 39 коп. за 1 т (без НДС) (согласно имеющемуся в материалах дела акту оприходования на баланс ОАО "Черномортранснефть" излишков дизельного топлива, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, от 01.01.2009 оприходовано 289,674 тонн на сумму 2 771 424 руб. 13 коп.). В то же время, если принять во внимание приведенные Инспекцией данные о том, что списание стоимости дизтоплива при реализации ОАО "НМТП" производится обществом на сумму 5 734 899 руб. 83 коп., стоимость списанного в расходы дизтоплива составила 14 445 руб. 59 коп. за 1 тонну (5 734 899 руб. 83 коп. / 397 т.).
Изложенные обстоятельства подтверждают, что при реализации ОАО "НМТП" и ЗАО "Транснефть-Сервис" списание имеющихся у общества нефтепродуктов (дизельного топлива и мазута топочного) на расходы производилось по стоимости, отличной от рыночной стоимости нефтепродуктов, оприходованных обществом по результатам инвентаризации.
Следовательно, вывод Инспекции о включении обществом в материальные расходы рыночной стоимости излишков нефтепродуктов, т.е. стоимости нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления не находит своего документального подтверждения, не соответствует материалам дела.
В связи с тем, что в оспариваемом решении инспекция не указала количества нефтепродуктов - мазута топочного и дизельного топлива, использованных обществом на собственные нужды и не представила в материалы дела документальных доказательств, подтверждающих использование обществом указанного количества нефтепродуктов на собственные нужды в 2009, а ограничилась указанием только общей суммы расходов - 42 507 620 руб. 12 коп., (в том числе дизельное топливо - 14 505 855 руб. 01 коп., мазут топочный - 28 001 765 руб. 11 коп.), не представляется возможным установить стоимость 1 тонны нефтепродуктов и проверить вывод Инспекции о том, что при списании нефтепродуктов для собственных нужд обществом в расходы включалась именно рыночная стоимость излишков нефтепродуктов, т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления.
В ходе рассмотрения дела в суде инспекция, в нарушение требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, надлежащих документальных доказательств не представила.
Таким образом, вывод налогового органа о том, что при списании нефтепродуктов для собственных нужд в материальные расходы в 2009 общество включило рыночную стоимость излишков нефтепродуктов, т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления, документально не подтвержден.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции, всего на расходы в 2009 списано мазута топочного, выявленного по результатам инвентаризации, на сумму 89 005 398 руб. 95 коп. (55 444 329,01 + 5 559 304,83 + 28 001 765,11).
Однако, в ходе рассмотрения дела инспекцией не представлено документальных доказательств, подтверждающих оприходование обществом по результатам инвентаризации мазута топочного именно на данную сумму.
Из материалов дела следует, что по результатам инвентаризации в проверяемом периоде согласно актам инвентаризации обществом было оприходовано мазута топочного всего на 16 149 818 руб. 03 коп. (Акты от 31.12.2008 N 12/5, от 31.01.2009 N 1/5, от 31.05.2009 N 5/5, от 31.07.2009 N 7/5, от 31.08.2009 N 8/5, от 30.09.2009 N 9/5), в том числе стоимость мазута, оприходованного позднее дат реализации нефтепродуктов ОАО "НМТП" и ЗАО "Транснефть-Сервис", 12 151 971 руб. 12 коп. (оприходовано мазута по Акту от 31.07.2009 N 7/5 на сумму 4 523 163 руб. 57 коп., по Акту от 31.08.2009 N 8/5 на сумму 786 724 руб. 88 коп., по Акту от 30.09.2009 N 9/56 на сумму 842 082 руб. 67 коп.).
Таким образом, вывод Инспекции о том, что реализованные в адрес ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП" нефтепродукты являются нефтепродуктами, оприходованными по результатам инвентаризации, не соответствует фактическим обстоятельствам дела; остальные нефтепродукты, как подтверждено самой Инспекцией в решении, оприходованы не по результатам инвентаризации, а согласно условиям договоров с контрагентами общества.
На странице 12 оспариваемого решения налоговым органом установлено, что часть нефтепродуктов, выявленных при инвентаризациях 2009, была использована обществом в 2010; одновременно в противоречие данному выводу налоговый орган определяет сумму расходов в 2009, исходя из скорректированного на ставку налога на прибыль всего количества и стоимости оприходованного нефтепродукта.
В силу специфики осуществляемых технологических операций при перевалке, нефтепродукты, полученные от контрагентов и собственные нефтепродукты общества хранятся в резервуарах ПНБ "Грушовая" и ПНБ "Шесхарис" обезличено (т.е. в одних и тех же резервуарах), с разделением по видам нефтепродуктов, что подтверждается пояснениями заместителя генерального директора ОАО "Черномортранснефть" по товарно-транспортным операциям Ревякина В.В.
Названное обстоятельство налоговым органом не оспаривается и под сомнение не ставится; доказательств, свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется и суду представлено не было.
При указанном способе хранения нефтепродуктов в случае их реализации или ином выбытии отсутствует возможность определения конкретного источника его поступления, в связи с чем, наиболее обоснованным методом определения стоимости нефтепродукта при выбытии является его оценка по средней стоимости.
Согласно пунктам 4.7 - 4.8 раздела 2 приказа ОАО "Черномортранснефть" от 31.12.2008 N 1160 "Об учетной политике на 2009 год" при отпуске материалов, в том числе нефти, учтенной на счете 10, в производство и ином выбытии их оценку надлежит определять по средней стоимости. Применение способа оценки фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство или иные цели, осуществлять путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска. Списание мазута топочного и дизельного топлива производится по средней себестоимости, которая сложилась на дату списания.
Иными словами, определение средней стоимости нефтепродуктов при их выбытии осуществляется заявителем по следующей формуле:
X = (A + B): (C + D),
- где X - средняя стоимость единицы нефтепродукта;
- A - стоимость остатков нефтепродукта на начало месяца;
- B - стоимость поступивших нефтепродуктов;
- C - количество нефтепродуктов на начало месяца;
- D - количество поступивших нефтепродуктов.
С учетом указанной методики определения средней стоимости нефтепродуктов:
- остаток дизельного топлива общества по состоянию на 01.06.2009 составил 5 293,444 тонн на сумму 76 466 921 руб. 71 коп.; в июне 2009 дизельное топливо на склад не поступало; таким образом, средняя стоимость на дату реализации дизельного топлива ОАО "НМТП" составила: (76 466 921,71 + 0): (5293,444 + 0) = 14 445 руб. 60 коп. за 1 тонну.
- остаток мазута топочного общества по состоянию на 01.06.2009 составил 5 599,057 тонн на сумму 47 521 930 руб. 71 коп., в июне 2009 мазут топочный на склад не поступал, таким образом, средняя стоимость на дату реализации мазута топочного ОАО "НМТП" составила: (47 521 930,71 + 0): (5 599,057 + 0) = 8 487 руб. 49 коп. за 1 тонну.
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров доходы от их реализации уменьшаются на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения. В соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) их оценка осуществляется в соответствии методами, принятыми организацией в учетной политике для целей налогообложения. При этом, как в отношении определения стоимости приобретения товаров, так и при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) метод оценки по средней стоимости наряду с методами оценки по стоимости первых по времени приобретений и последних по времени приобретений и методом оценки по стоимости единицы запасов (товаров) является одним из допустимых в целях налогообложения.
Согласно п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н, указанный метод также может применяться и в бухгалтерском учете.
Таким образом, согласно порядку, предусмотренному Учетной политикой общества, при выбытии нефтепродуктов при их реализации, а также списании на собственные нужды их стоимость определялась обществом по средней себестоимости, т.е. как частное от деления общей себестоимости вида нефтепродукта на его количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и поступления в этом месяце.
Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, сформированной в Постановлении от 18.05.2010 N 17795/09, расчетный метод определения затрат, допустимых к учету при налогообложении, в принципе не противоречит законодательству, и исходя из специфики деятельности, может быть наиболее оптимальным и оправданным, а следовательно, экономически обоснованным.
Ввиду изложенного, оценка обществом нефтепродуктов по средней стоимости при их реализации и выбытии нефтепродуктов на собственные нужды не противоречит налоговому законодательству и осуществлялась заявителем в соответствии с требованиями подп. 3 п. 1 ст. 268, п. 8 ст. 254 НК РФ.
Поскольку налоговым органом не доказаны факты реализации обществом в адрес ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП" нефтепродуктов, выявленных по результатам проведения инвентаризации (у общества имелись нефтепродукты, полученные от поставщиков), а также факты включения обществом в материальные расходы рыночной стоимости указанных нефтепродуктов, является необоснованным вывод Инспекции об определении в рассматриваемой ситуации расходов общества по правилам абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, а также вывод о занижении заявителем налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль на 84 445 253 руб. 21 коп.
В оспариваемом решении инспекции отсутствуют доказательства, достоверно подтверждающие совершение обществом указанных нарушений, вменяемых налоговым органом по данному эпизоду.
В нарушение требований п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ и ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган не представил в материалы дела доказательств, отвечающих требованиям относимости, допустимости и достоверности, которые в своей совокупности подтверждали факт того, что оприходованные по результатам инвентаризации нефтепродукты были реализованы обществом в адрес ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП", а также факт того, что рыночная стоимость нефтепродуктов (т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления) была включена обществом в материальные расходы, равно как и расчета, достоверно определяющего завышение обществом расходов, связанных с производством и реализацией в сумме 84 445 253 руб. 21 коп. с документальным его подтверждением, с указанием конкретного количества списанных на собственные нужды нефтепродуктов, с учетом факта поступления нефтепродуктов от поставщиков и положений п. 8 ст. 254, п. 1 ст. 268 НК РФ.
Мазут топочный М-40 в количестве 12 220,244 тн. на сумму 66 112 318 руб. 07 коп., оприходованный обществом по условиям договоров с компаниями "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД", "СОПАК АГ", "Петролеум Трейдинг Компани ПТС СА", инспекция в оспариваемом Решении неправомерно отнесла к излишкам, выявленным в результате инвентаризации, фактически без ссылок в Акте и решении на надлежащие доказательства того, что данный нефтепродукт оприходован по итогам проведения инвентаризации.
Обществом в материалы дела представлена таблица по сравнительной характеристике содержания хозяйственных операций в отношении инвентаризации, а также в отношении оприходования нефтепродуктов согласно условиям договоров.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, а также Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49, целью инвентаризации является выявление фактического наличия имущества, сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета, обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации. Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению и материально ответственному лицу непосредственно инвентаризационной комиссией путем подсчета, взвешивания, обмера, т.е. измерения имущества.
Данные действия осуществляются комиссией при обязательном участии материально ответственных лиц, которые дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах, которые подписывают все члены комиссии. При наличии фактических расхождений с данными бухгалтерского учета составляются сличительные ведомости, в которых отражаются результаты инвентаризации (п. 2.5, 2.10 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств).
По вопросу оприходования излишков комиссией составляется Акт оприходования излишков на баланс общества.
Установленное данными нормативными актами описание инвентаризации существенно отличается от хозяйственных операций оприходования нефтепродуктов обществом по условиям договоров с компаниями "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД", "СОПАК АГ", "Петролеум Трейдинг Компани ПТС СА", поскольку оприходование осуществляется во избежание финансовых убытков по хранению (п. 6.10. договоров), а право на оприходование обществом нефтепродукта предусмотрено пунктом 6.10. названных договоров. По местонахождению имущества и материально ответственному лицу никаких действий не проводится, проверка фактического наличия нефтепродукта комиссией не осуществляется, инвентаризационные описи или акты, сличительные ведомости не составляются, расхождения между фактическим наличием и данными бухгалтерского учета не устанавливаются.
По вопросу оприходования и определения рыночной цены нефтепродукта комиссией принимается решение на основании документов, приложенных к протоколам (копии положений договора, расчета остатка нефтепродукта контрагента, находящегося на хранении, уведомления контрагента о предстоящем оприходовании, справки о ценах на нефтепродукт).
НК РФ не содержит понятия "излишки имущества, выявленные в ходе инвентаризации".
Следовательно, в силу требований ст. 11 НК РФ при применении данного термина его необходимо использовать в том значении, в каком оно употребляется в законодательстве о бухгалтерском учете.
Из протоколов, на которые ссылается Инспекция в обоснование переквалификации, следует, что на заседание комиссии представлены копии положений договора с соответствующим контрагентом, расчет остатка мазута контрагента, находящегося на хранении у общества, уведомление контрагента о предстоящем оприходовании нефтепродукта, справка о рыночных ценах на нефтепродукт, копия акта сверки расчетов с контрагентом, письмо ГТК РФ с разрешением на использование мазута, исходя из которых комиссия постановила произвести оприходование нефтепродукта контрагента на собственные нужды общества.
Вместе с тем, рассматриваемые протоколы не подтверждают, что оприходованный в количестве 12 220,244 тн. нефтепродукт был выявлен инвентаризационной комиссией в сроки и в порядке, установленном генеральным директором общества, в присутствии соответствующих материально-ответственных лиц в месте нахождения нефтепродукта при его подсчете, взвешивании или обмере, с помощью фиксации фактического наличия нефтепродукта в инвентаризационных описях или актах и сопоставления полученных данных с данными бухгалтерского учета в сличительных ведомостях.
Таким образом, мазут топочный М-40 в количестве 12 220,244 тн. на сумму 66 112 318 руб. 07 коп., оприходованный согласно условиям договоров, неправомерно квалифицирован инспекцией как излишки, выявленные в ходе инвентаризации, фактически без учета характера совершенных обществом хозяйственных операций и указанных норм действующего законодательства.
Абзацем 2 п. 2 ст. 254 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2010) предусматривалось, что стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств, определялась как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 и 20 части второй ст. 250 НК РФ.
Рассматриваемая норма предусматривает закрытый перечень обстоятельств, при которых стоимость материальных затрат определяется вышеуказанным способом.
Установлено, что оприходованный согласно условиям договоров с контрагентами мазут топочный не выявлен в ходе инвентаризации, не получен при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств.
Согласно п. 6 ст. 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить, т.е. норма абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ не подлежит расширительному толкованию.
Таким образом, правовые основания применения порядка, предусмотренного абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, в отношении определения стоимости нефтепродукта, оприходованного согласно условиям договоров с контрагентами, отсутствуют.
Как следует из материалов дела и установлено судом, стоимость нефтепродуктов, оприходованных по результатам инвентаризации, и нефтепродуктов, оприходованных согласно условиям договоров с фирмой "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД" от 14.01.2008 N 13/2008/ЭМ и от 22.12.2008 N 13/2009/ЭМ, с компанией "СОПАК АГ" от 27.12.2007 N 07/2008/ЭМ, с фирмой "Петролеум Трейдинг Компани ПТС СА" от 07.12.2006 N 14/2007/ЭМ, в 2008-2009 была включена обществом в состав доходов в целях налогообложения прибыли; налог с данных сумм уплачен.
Указанное обстоятельство подтверждено представленными заявителем в материалы дела налоговыми декларациями по налогу на прибыль за проверяемый период, расшифровками показателя строки 020 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 (кор. N 3 по сроку сдачи 27.10.2011) и за 2009 (кор. N 4 по сроку сдачи 27.10.2011), аналитическими регистрами по бухгалтерскому счету 91 "Прочие доходы" за 2008 и 2009, согласно которым стоимость оприходованных нефтепродуктов была учтена заявителем как внереализационный доход.
Уплата налога в суммах, заявленных обществом в названных налоговых декларациях, инспекцией не оспаривается.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 2 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации.
Расходами считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений (п. 5 ПБУ 10/99).
В соответствии с п. 73 "Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов", утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н, отпуск материалов в производство признается их выбытием.
Таким образом, выбытие имеющихся у заявителя нефтепродуктов, как на собственные нужды, так и при их реализации, уменьшает его экономические выгоды, т.е. формирует расходы общества, поскольку приводит к уменьшению его капитала (разницы между активами и обязательствами).
Налоговый кодекс РФ не устанавливает, что понимается под стоимостью (ценой приобретения) имущества.
Согласно разъяснениям Минфина России, данным в письме от 25.07.2006 N 03-03-04/1/610, ценой приобретения МПЗ, полученных при ликвидации основных средств, является их рыночная цена.
Аналогичным образом определяется стоимость полученного безвозмездно имущества в бухгалтерском учете - в соответствии с п. 16 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, фактическая себестоимость запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Суд исходит из того, что Налоговый кодекс (ст. 270 НК РФ) не содержит запрета на включение в расходы стоимости безвозмездно полученного имущества; НК РФ прямо допускает его учет при налогообложении (например, согласно ст. 257 НК РФ стоимость безвозмездно полученных основных средств списывается путем амортизации).
Указанный вывод подтвержден сформированной арбитражной практикой в Постановлениях ФАС Уральского округа от 09.01.2013 N Ф09-12540/12, ФАС Московского округа от 08.12.2008 N КА-А40/11341-08
Правомерность включения в состав расходов рыночной (учетной) стоимости безвозмездно полученного имущества подтверждена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Определении от 21.12.2009 N ВАС-16526/09, сформированной правовой позицией, отраженной в Постановлениях ФАС Уральского округа от 09.01.2013 N Ф09-12540/12 по делу N А07-5429/2012, от 27.04.2011 N Ф09-2353/11-С3 по делу N А60-27365/2010-С8, ФАС Московского округа от 21.02.2013 по делу N А40-2055/12-20-9, от 07.03.2012 по делу N А40-40718/11140-184, от 05.02.2009 N КА-А40/13283-08 по делу N А40-18655/08-4-55, от 08.12.2008 N КА-А40/11341-08 по делу N А40-6313/08-33-28, ФАС Поволжского округа от 11.10.2010 по делу N А55-2606/2010, ФАС Центрального округа от 19.02.2008 по делу N А68-АП-361/14-05-414/14-05-665/14-05, от 22.10.2008 по делу N А68-АП-361/14-05-414/14-05-665/14-05.
На основании п. 8, п. 20 ст. 250 НК РФ стоимость безвозмездно полученного имущества, стоимость излишков прочего имущества, которое выявлено в результате инвентаризации, относится к внереализационным доходам.
В соответствии с п. 5 ст. 274 НК РФ, включению в налогооблагаемую базу подлежит стоимость указанного имущества, соответствующая рыночным ценам.
Как следует из положений ст. 268 НК РФ при реализации товаров, иного имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на стоимость реализованного имущества. При реализации безвозмездно полученного товара налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на стоимость этого имущества, учтенную им ранее в целях налогообложения как доход по правилам п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ.
При подобном подходе подлежит налогообложению прибыль (разница между доходами и расходами), как объективный результат экономической деятельности субъекта.
Выбытие нефтепродуктов при использовании их для собственных нужд осуществляется также в производственных целях - отопление производственных помещений, обеспечение топливом автомобилей и т.д.
Экономически обоснованный характер данного расхода налоговый орган в решении не оспаривает.
В рассматриваемом случае указанная операция, являясь по своей сути расходной, также приводит к уменьшению капитала общества в размере стоимости данного нефтепродукта.
При игнорировании этого факта расхода определение финансового результата деятельности общества (т.е. прибыли) не будет достоверным, а исчисление налога на прибыль без его учета будет приводить к тому, что налог будет исчислен с суммы полученного дохода, а не прибыли (финансового результата деятельности общества), что нарушает принцип экономической обоснованности налогообложения, закрепленный п. 3 ст. 3 НК РФ, и положения ст. 247 НК РФ, определяющие объект налогообложения по налогу на прибыль как разницу между доходами и расходами.
Согласно позиции налогового органа, стоимость излишков нефтепродуктов, выявленных по результатам проведения заявителем инвентаризации, следует включить в состав доходов заявителя как при их оприходовании, так и при их реализации, уменьшив их при этом только на суммы налога на прибыль, уплаченного обществом при оприходовании этого нефтепродукта.
Однако, указанный налоговым органом порядок приводит к повторному отражению указанной стоимости в составе доходов заявителя, что не согласуется с положениями пункта 3 статьи 248 НК РФ, которые не допускают повторного включения сумм, отраженных в составе доходов налогоплательщика, в составе его доходов.
При подобном подходе налог со стоимости оприходованного по результатам инвентаризации нефтепродукта должен быть уплачен дважды - первый раз при оприходовании, повторно - при реализации.
При этом действия налогового органа по учету в составе расходов общества суммы налога, исчисленного со стоимости нефтепродуктов, выявленных по результатам инвентаризации, не исключают двойного учета в составе доходов заявителя разницы между рыночной стоимостью данного имущества и указанной суммой налога.
Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 24.05.2005 N 177-О, Определении от 20.11.2003 N 392-О, указывалось, что общие принципы всеобщности, равенства, соразмерности и справедливости налогообложения, закрепленные в статье 3 НК РФ, основанные на ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 19, ч. 3 ст. 55 и ст. 57 Конституции Российской Федерации, выражаются в обязанности каждого налогоплательщика платить законно установленные налоги с соответствующего объекта налогообложения и не допускают двойного налогообложения одного и того же экономического объекта.
Поскольку объектом налогообложения по налогу на прибыль, в соответствии с положениями ст. 247 НК РФ, является прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, то в указанной ситуации лишение налогоплательщика, исполнившего требования закона о включении стоимости выявленных в результате инвентаризации излишков нефтепродуктов в доходную часть налогооблагаемой базы, права учесть стоимость этих излишков в расходной части налогооблагаемой базы при условии их реализации, нарушает положения п. 3 ст. 248 НК РФ, определяющие принцип недопустимости повторного учета доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль и ведет к двойному налогообложению спорного имущества.
Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", вступившим в силу с 01.01.2010, в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ внесены изменения. С 01.01.2010 организации могут учесть в составе материальных расходов задействованные в производстве излишки по той стоимости, по которой они были отражены в составе внереализационных доходов.
Выявленные до 01.01.2010 излишки имущества, переданные в производство после 01.01.2010, учитываются в расходах в размере дохода, учтенного в составе внереализационных доходов при их оприходовании.
Обозначенная позиция подтверждается письмами Минфина России от 11.02.2011 N 03-03-06/1/88, от 10.09.2010 N 03-03-06/1/584, от 19.04.2010 N 03-03-06/1/275.
Как следует из оспариваемого решения, правомерность включения обществом в 2010 в расходы рыночной стоимости оприходованных по результатам инвентаризации в 2009 нефтепродуктов не оспаривается налоговым органом.
При изложенных обстоятельствах доначисление налоговым органом по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 16 889 050 руб. 64 коп., соответствующих сумм штрафных санкций в размере 3 228 662 руб. 32 коп., подлежит признанию недействительным как не соответствующее требованиям указанных положений законодательства о налогах и сборах, как нарушающее права и законные интересы общества.
3. По эпизоду, указанному в п. 3.б.2 Решения, в отношении вывода инспекции о завышении обществом в 2010 внереализационных расходов при включении в их состав убытков ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" в виде суммы безнадежного долга по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.) в размере 11 393 696 руб. (стр. 25-26 Решения), что привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в сумме 2 278 739 руб., судом установлено следующее.
Из материалов дела следует и судом установлено, что присоединенное к обществу ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" (далее - СКТНП) в декларации по налогу на прибыль за 2009 отразило налоговый убыток в размере 25 214 776 руб., сложившийся среди прочего, в результате включения в расходы безнадежных долгов на общую сумму 17 030 445,64 руб., в том числе: 11 393 696 руб. - по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.).
На указанные суммы убытка заявитель в 2010 уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль.
В оспариваемом решении инспекция указала, что при удержании сумм долга у Бондарева С.А. (Легал С.Я.) из пенсии по исполнительному листу, направленному отделом судебных приставов в Управление Пенсионного фонда Западного округа г. Краснодара, срок исковой давности по указанной задолженности прерывается, в связи с чем, сумма 11 393 696 руб. по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.) учтена СКТНП в составе безнадежных долгов и убытков необоснованно, следовательно, уменьшение обществом налоговой базы на указанные суммы в 2010 также является неправомерным.
Из материалов дела следует и судом установлено, что Бондарев С.А. (Легал С.Я.), являясь частным предпринимателем, 08.02.1998 заключил с СКТНП (продавец) договор купли-продажи N 2-13/38. Согласно данному договору данное лицо приобретало нефтепродукты (дизтопливо, бензин) по оговоренным с продавцом ценам. Оплату должен производить согласно выписанным счетам на 30-й день после получения нефтепродукта.
Бондаревым С.А. (Легал С.Я.) с СКТНП также был заключен договор от 08.02.1998 N 2-13/39 на оказание услуг, который предусматривал слив, хранение приобретенного Легал нефтепродукта в емкостях СКТНП.
С учетом неисполнения названным предпринимателем обязанности по оплате нефтепродуктов, переданных ему по договору купли-продажи от 08.02.1998 N 2-13/38, СКТНП, в целях защиты своих имущественных интересов, обратилось с исковым заявлением в Арбитражный суд Краснодарского края с требованием о взыскании образовавшейся задолженности с Бондарева С.А.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 03.02.1999 по делу N А32-2354/99-4/37 с Бондарева С.А. взыскана в пользу СКТНП задолженность в сумме 50 917 524 руб. и 7 317 000 руб. неустойки.
Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 05-06.05.1999 N Ф08-710/99 указанные суммы уменьшены; соответственно, долг до 49 262 524 руб., неустойка до 6 507 083 руб.
С учетом принятых судебных актов Арбитражным судом Краснодарского края выдан исполнительный лист на взыскание указанной суммы долга, нейстойки.
Приговором Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007, вынесенного в отношении Легал С.Я (Бондарева), установлено, что по данному исполнительному листу, в порядке исполнения решения арбитражного суда, службой судебных приставов произведено погашение основного долга в сумме 2 730 771 руб. Иных сумм по данному исполнительному листу в погашение задолженности Бондарева (Легала) от службы судебных приставов не поступало.
В течение 1999-2000 в результате переуступки Бондаревым прав требования к третьим лицам (АО "Новосергиевское", АКХ "Батуринское", к/з "Восход", СПХ "Бешпагир", СПК "Овощевод", предпринимателю Бабаковой, ТОО "Мостовское", АОЗТ "Спицевское", ПСХ "Нива Кубани") часть задолженности Бондарева (Легал) была погашена и по состоянию на 01.01.2001 задолженность, числящаяся за Бондаревым С.А. (Легал С.Я.) в бухгалтерском учете СКТНП составила 40 218 471 руб., из которой 33 711 388 руб. - сумма основного долга и 6 507 083 руб. - неустойка.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2000 по делу N А32-4366/2000-1/92Б предприниматель Бондарев С.А. признан несостоятельным (банкротом).
Определением указанного суда от 19.11.2003 по делу N А32-4366/2000-1/92Б конкурсное производство по делу завершено.
По заявлению СКТНП в отношении Бондарева С.А. (Легал С.Я.) правоохранительными органами возбуждено уголовное дело по ч. 4 ст. 159 УК РФ по факту мошенничества при заключении с СКТНП указанных договоров уступки.
Поскольку в отношении Бондарева С.А. (Легал С.Я.) возбуждено уголовное дело по ч. 4 ст. 159 УК РФ, СКТНП приобрело возможность взыскания непогашенной этим лицом задолженности путем предъявления в рамках уголовного дела гражданского иска о возмещении имущественного вреда, причиненного преступными деяниями Бондарева С.А. (Легал С.Я.).
В связи с имевшейся возможностью взыскания задолженности Бондарева, ее признание безнадежным долгом не производилось.
В рамках названного уголовного дела СКТНП признано потерпевшим и гражданским истцом согласно ст. 44 УПК РФ (постановление ст. следователя при УВД Карасунского округа г. Краснодара Самкова И.С. от 27.10.2005).
Расценив непогашенную Бондаревым (Легал) задолженность в качестве суммы причиненного ущерба, СКТНП заявило требование о возмещении подсудимым имущественного вреда в размере 40 218 471 руб. (33 711 388 руб. основной долг и 6 507 083 руб. - неустойка). Учитывая, что неустойка является мерой гражданско-правовой ответственности и не рассматривается как сумма материального ущерба, СКТНП в дальнейшем изменило заявленные требования, определив их в размере непогашенной задолженности Бондарева за нефтепродукты и услуги в сумме 33 711 388 руб.
Приговором Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007 по уголовному делу, возбужденному в отношении Бондарева С.А. (Легал С.Я.) по ч. 4 ст. 159 УК РФ установлено, что всего за период с февраля по сентябрь 1998 Легал (Бондарев) по договору от 08.02.1998 N 2-13/38 получил нефтепродуктов на сумму 71 141 103 руб.; в срок, установленный договором, их не оплатил. Так как Легал, кроме СКТНП, имел долги и перед другими предприятиями, то с него, как с частного предпринимателя, получить задолженность было проблематично, в связи с чем, СКТНП был вынужден пойти на заключение с Легалом договоров об уступке требования долга.
Согласно приговору Советского районного суда г. Краснодара, Легал оплатил СКТНП указанные нефтепродукты только на сумму 42 316 327 руб. путем зачета сумм по договорам уступки, признанным хозяйствами-должниками (стр. 2 приговора - с АО "Новосергиевское" на сумму 500 000 руб., с АКХ "Батуринское" на сумму 362 000 руб., с Колхозом "Восход" на сумму 589 878 руб., с СПХ "Бешпагир" на сумму 480 000 руб., с СПК "Овощевод" на сумму 190 000 руб., с предпринимателем Бабаковой на сумму 6 563 431 руб., с ТОО "Мостовское" на сумму 1 408 000 руб., с АОЗТ "Спицевское" на сумму 2 879 200 руб., с ПСХ "Нива Кубани" на сумму 818 000 руб., с ООО "Югимпекс" на сумму 19 922 373 руб.), а также путем внесения денежных средств в кассу СКТНП на сумму 5 871 874 руб. (стр. 3 приговора), судебными приставами в порядке исполнения решения арбитражного суда в сумме 2 730 771 руб. (стр. 3 приговора).
Как следует из указанного приговора, имея умысел полностью не рассчитаться с СКТНП за указанные нефтепродукты, подсудимый, при заключении договоров уступки не привлек должников, чтобы они подтвердили действительный размер задолженности, не передал СКТНП документы, подтверждающие существующий размер долга, хотя такая обязанность была предусмотрена п. 2.3 договоров уступки и п. 2 ст. 385 ГК РФ, уступил права требования на значительно большие суммы, чем на самом деле были должны хозяйства-должники. В результате путем обмана и злоупотребления доверием подсудимый причинил СКТНП ущерб, который является особо крупным. Поскольку Легал, получая нефтепродукты, не имел намерений за них рассчитываться, его деяния были квалифицированы судом как мошенничество.
В связи с изложенным, Советским районным судом г. Краснодара установлено, что подсудимый нанес СКТНП имущественный ущерб в сумме неоплаченного нефтепродукта в размере 28 824 776 руб. (71 141 103-42 316 327).
СКТНП заявляло требования о взыскании с Легал С.Я. задолженности в сумме 33 711 388 руб.
При рассмотрении указанных требований Советский районный суд г. Краснодара удовлетворил иск только в части, в которой установлена вина подсудимого, в сумме 28 824 776 руб.
Таким образом, учитывая частичное удовлетворение Советским районным судом г. Краснодара заявленных СКТНП требований, безнадежный долг в размере 11 393 696 руб. по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.) сложился из суммы неустойки по договору купли-продажи от 08.02.1998 N 2-13/38, присужденной СКТНП согласно постановлению Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5-6.05.1999 по делу N А32-2354/99-4/37, которая отражена в учете СКТНП и признана для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов СКТНП (п. 3 ст. 250 НК РФ) в размере 6 507 083 руб. и разницы между дебиторской задолженностью Легал С.Я. за нефтепродукты и услуги по договорам от 08.02.1998 N 2-13/38, от 18.02.1998 N 2-13/39, числящейся в учете СКТНП в сумме 33 711 388 руб. (акт инвентаризации расчетов с разными дебиторами и кредиторами от 20.01.2010 N 9, приказ от 05.03.2010 N 077), и суммой частично удовлетворенного по приговору Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007 гражданского иска СКТНП к Бондареву С.А. (Легал С.Я.) по требованию о возмещении имущественного вреда в размере 28 824 776 руб., причиненного деяниями подсудимого в размере 4 886 613 руб.
Сумма задолженности Бондарева (Легал) в размере 28 824 776 руб., присужденная СКТНП по приговору Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007, была квалифицирована СКТНП по итогам проведения инвентаризации в 2009 как сомнительная задолженность, в качестве безнадежного долга в целях налогообложения не признавалась.
С учетом данной сомнительной задолженности СКТНП сформирован в налоговом учете резерв сомнительных долгов, что подтверждено актом и оспариваемым решением налогового органа - исходя из 10% ограничения по выручке согласно п. 4 ст. 266 НК РФ; сумма резерва по этому контрагенту составила 8 010 443 руб. 37 коп.
Квалификация указанной суммы в качестве сомнительной задолженности, а также правомерность формирования СКТНП в налоговом учете резерва сомнительных долгов с учетом задолженности Легал С.Я. согласно приговору Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007, подтверждена решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, в котором установлено, что выводы инспекции относительно незаконности формирования резерва сомнительных долгов с учетом данной суммы не соответствуют нормам налогового законодательства, являются неправомерными (стр. 24 решения Управления).
Удержание сумм у Бондарева С.А. (Легал С.Я.), на которое инспекция ссылается в обоснование вывода о неправомерности признания спорных сумм безнадежным долгом, осуществляется из пенсии Легал С.Я. (Бондарева С.А.) по исполнительному листу 1-89/07 от 19.03.2007, выданному Советским районным судом г. Краснодара о взыскании с указанного лица суммы долга в размере 28 824 776 руб., т.е. в отношении суммы, отнесенной СКТНП к сомнительному долгу.
Данное обстоятельство подтверждено постановлением судебного пристава-исполнителя ОСП по Западному округу УФПССП по Краснодарскому краю от 31.08.2007 об окончании исполнительного производства в связи с направлением исполнительного документа для удержания из заработка должника в УПФ Западного округа г. Краснодара, которое имеется в материалах дела.
Таким образом, признанная СКТНП безнадежной задолженность не имеет отношения к суммам, удерживаемым из пенсии Легал С.Я, поступающим в счет погашения имущественного вреда в размере 28 824 776 руб.; следовательно, вывод инспекции о перерыве срока исковой давности в отношении спорных сумм не соответствует фактическим обстоятельствам хозяйственной деятельности СКТНП и общества, поскольку погашение должником (Легал С.Я.) признанных безнадежным долгом сумм не осуществляется.
Предметом рассмотрения спора в арбитражном суде по делу N А32-2354/1999-4/37 являлась поставка СКТНП предпринимателю Бондареву нефтепродуктов в июне - августе 1998 и произведенные сторонами расчеты на момент принятия постановления судом кассационной инстанции.
Как явствует из содержания и существа приговора Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007 о признании Легала С.Я. виновным в совершении преступления, предусмотренного ч. 4 ст. 159 УК РФ, суд общей юрисдикции исследовал обстоятельства поставки СКТНП предпринимателю нефтепродуктов в период с февраля по сентябрь 1998 года и погашения им долга в этот же период, а также после принятия постановления кассационной инстанции от 05-06.05.1999 по делу N А32-2354/1999-4/37.
Задолженность Бондарева по договорам от 08.02.1998 N 2-13/38 и от 08.02.1998 N 2-13/39, в том числе квалифицированная впоследствии в 2009 безнадежным долгом, сформировалась в бухгалтерском учете СКТНП в 1998-2000.
Из материалов дела следует, что сумма задолженности Бондарева подтверждена регистрами бухгалтерского учета СКТНП - карточками по счету 76.2 "Расчеты по претензиям" за 2008-2010, по счетам 62.1 и 62.2 "Расчеты с покупателями" за 2008-2010, данными Акта инвентаризации расчетов ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" с разными дебиторами и кредиторами от 20.01.2010 N 9.
В оспариваемом решении на отсутствие документального подтверждения задолженности предпринимателя Бондарева (Легал) в обоснование правонарушения по данному эпизоду инспекция не ссылалась, посчитав достаточным подтверждением размера задолженности предоставление обществом указанного комплекта документов, исполнительного листа по делу N А32-2354/1999-4/37 и приговора Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007.
В обоснование правонарушения по данному эпизоду налоговый орган не ссылался на то, что указанные нефтепродукты Бондареву в действительности не поставлялись, или на то, что СКТНП для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; реальность указанных операций также под сомнение налоговым органом не ставилась.
Инспекцией при проведении налоговой проверки не установлено обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности осуществленных между СКТНП и предпринимателем Бондаревым (Легал) хозяйственных операций.
Факт завышения СКТНП в бухгалтерском учете стоимости реализованных Бондареву (Легал) нефтепродуктов и услуг, т.е. размера отраженной в бухгалтерском учете дебиторской задолженности Бондарева, налоговым органом не доказан и в оспариваемом решении не отражен.
Достоверность данных бухгалтерского учета СКТНП, зафиксировавших размер фактически оплаченной стоимости реализованного Бондареву (Легал) нефтепродукта, при проведении налоговой проверки инспекцией также не опровергнута; не подтверждено, что суммы, указанные в приговоре суда общей юрисдикции в качестве оплаты Бондаревым нефтепродуктов, в бухгалтерском учете СКТНП не отражены.
Согласно материалам дела, реализация нефтепродуктов предпринимателю и расчеты по этой поставке осуществлялись в период 1998-2000, в связи с чем, СКТНП не обязан хранить первичные документы, подтверждающие полученные им доходы от указанной реализации более предусмотренных ст. 23 НК РФ четырех лет.
Неустойка за ненадлежащее исполнение договорных отношений отражается в бухгалтерском учете на основании Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 05-06.05.1999 N Ф08-710/99 по делу N А32-2354/99-4/37, в связи с чем, дополнительно первичный бухгалтерский документ в отношении данной суммы не составлялся.
Факты поставки нефтепродуктов Бондареву (Легал) по договору от 08.02.1998 N 2-13/38 и неполного за них расчета подтверждены как судебными актами арбитражных судов по делу А32-2354/1999-4/37, так и приговором Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007.
Как установлено ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Согласно ч. 4 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом (Определение ВАС РФ от 21.12.2010 N ВАС-17197/10 по делу N А06-1229/2010).
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в абз. 3 п. 2 Постановления Пленума от 23.07.2009 N 57 "О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств" разъяснил, что независимо от состава лиц, участвующих в деле, оценка, данная судом обстоятельствам, которые установлены в деле, рассмотренном ранее, учитывается судом, рассматривающим второе дело.
Таким образом, обстоятельства, установленные Советским районным судом г. Краснодара в приговоре от 19.03.2007, а также в судебных актах арбитражных судов по делу N А32-2354/1999-4/37 имеют преюдициальный характер для установления обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения настоящего дела, в связи с чем не нуждаются в доказывании в силу положений ч. 2 и 4 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ одним из оснований признания задолженности безнадежной является прекращение соответствующего обязательства вследствие невозможности его исполнения в соответствии с гражданским законодательством.
В соответствии со ст. 214 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" основанием для признания индивидуального предпринимателя банкротом является его неспособность удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей.
Исходя из положений п. 4 ст. 25 ГК РФ, п. 2 ст. 202, п. п. 1 и 2 ст. 212 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", п. 28 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2011 N 51 "О рассмотрении дел о банкротстве индивидуальных предпринимателей" банкротство индивидуального предпринимателя влечет прекращение его обязательств по требованиям, как заявленным в ходе процедур, применяемых в деле о банкротстве, не исполненных в ходе конкурсного производства, так и по требованиям, связанным с его предпринимательской деятельностью, которые в деле о банкротстве не заявлялись.
Высший Арбитражный суд Российской Федерации в Определении от 15.07.2010 N ВАС-8542/10 по делу N А17-784/2009, отказывая Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области в передаче дела в Президиум ВАС РФ указал: согласно положениям пункта 4 статьи 25 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 212 Закона о банкротстве индивидуальный предприниматель, признанный банкротом, после завершения расчетов с кредиторами в рамках дела о банкротстве освобождается от исполнения обязательств, связанных с его предпринимательской деятельностью. Применение этих последствий в отношении требований, возникших в связи с осуществлением физическим лицом предпринимательской деятельности, не поставлено в зависимость от того, были ли соответствующие требования заявлены кредиторами в рамках дела о банкротстве.
Таким образом, требования о взыскании обязательных платежей, доначисленных решением налогового органа от 26.09.2007, в той части, в которой они не были заявлены уполномоченным органом к установлению и включению в реестр в рамках дела о банкротстве, также считаются погашенными.
Соответственно, определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства по делу о банкротстве индивидуального предпринимателя подтверждает: 1) отсутствие у предпринимателя имущества, за счет которого возможно погашение требований кредиторов, 2) погашение всех требований к предпринимателю, вытекающих из его предпринимательской деятельности.
Учитывая изложенное, задолженность по обязательствам индивидуального предпринимателя, не подлежащим исполнению после признания его арбитражным судом банкротом и завершения конкурсного производства в порядке, установленном Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)", может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли.
Данный вывод также подтверждается разъяснениями Минфина России в письме от 28.09.2009 N 03-03-06/2/183.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2000 по делу N А32-4366/2000-1/92Б предприниматель Бондарев С.А. признан несостоятельным (банкротом).
Определением Арбитражного суда Краснодарского края от 19.11.2003 по делу N А32-4366/2000-1/92Б конкурсное производство по делу завершено.
Вступившим в законную силу Определением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.07.2009 по делу N А32-2354/1999-4/37, оставленным без изменения Определением ФАС Северо-Кавказского округа от 11.09.2009 (Определением ВАС РФ от 27.11.2009 N ВАС-15107/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) установлено, что в связи с завершением конкурсного производства в отношении имущества предпринимателя Бондарева С.А., согласно Определению Арбитражного суда Краснодарского края суда от 19.11.2003 по делу N А32-4366/2000-1/92Б, взыскание по исполнительному листу, выданному на основании Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 05-06.05.1999 N Ф08-710/99, не производится.
Таким образом, в силу изложенных законоположений, банкротство предпринимателя Бондарева С.А. (Легал) влечет прекращение его обязательств по требованиям, возникшим из предпринимательской деятельности, в частности, в отношении суммы долга в размере 11 393 696 руб., возникшей из обязательств по договорам с СКТНП от 08.02.1998 N 2-13/38 и от 08.02.1998 N 2-13/39.
При указанных обстоятельствах задолженность Бондарева (Легал) в размере 11 393 696 руб. перед СКТНП по указанным договорам признается в целях исчисления налога на прибыль безнадежной вследствие прекращения обязательства, в силу невозможности его исполнения в соответствии с гражданским законодательством, с учетом положений п. 1 ст. 266 НК РФ.
Следовательно, убытки СКТНП, сложившиеся в результате признания в целях налогообложения суммы указанного безнадежного долга, правомерно учтены обществом в целях налогообложения прибыли, а доначисление инспекцией сумм налога на прибыль в размере 2 278 739 руб. и связанных с ними штрафных санкций в размере 455 747 руб. 80 коп. по данному эпизоду неправомерны, нарушают права и законные интересы общества.
4. По эпизоду, указанному в п. 3.б.1 решения в отношении вывода инспекции о завышении обществом в 2010 внереализационных расходов при включении в их состав убытков ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" в виде сумм резерва сомнительных долгов с учетом дебиторской задолженности ряда контрагентов в сумме 3 678 738 руб. 94 коп. (стр. 19-24 Решения), что привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в сумме 735 746 руб., судом установлено следующее.
Заявитель по данному эпизоду оспаривает связанное с формированием резерва сомнительных долгов с учетом дебиторской задолженности контрагентов размере 2 057 220 руб. 41 коп. (508 565 руб. (ГУДП "Агросервис") + 689 655 руб. 41 коп. (ОАО "Центромаркет") + 859 000 руб. (СПК "Ударник")) доначисление инспекцией налога в размере 411 443 руб. (подпункты 1.1, 1.3, 1.4 пункта 3.б.1. части Решения Инспекции), а также в полном объеме суммы штрафов, связанные с доначислением налога по данному эпизоду.
Из материалов дела следует, что задолженность ГУДП "Агросервис" в сумме 1 761 572 руб. 95 коп., в том числе основной долг - 1 253 008 руб., неустойка - 508 565 руб., перед СКТНП образовалась по договору купли-продажи от 10.05.1998 N 2-13/111, где СКТНП является поставщиком нефтепродуктов. Указанная задолженность подтверждена решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.05.1999 по делу N А32-6045/99-21/84.
На основании данного судебного акта СКТНП выдан исполнительный лист.
В оспариваемом решении инспекция подтверждает правомерность формирования резерва сомнительных долгов с учетом суммы основного долга ГУДП "Агросервис" в размере 1 253 008 руб. При этом сумма неустойки в размере 508 565 руб., дебиторской задолженностью, возникшей в связи с реализацией нефтепродуктов по договору купли-продажи от 10.05.1998 N 2-13/111, инспекцией не признается.
В отношении задолженности ОАО "Центромаркет" инспекцией установлено, что согласно определению Арбитражного суда Краснодарского края от 03.02.1999 по делу N А32-2355/99-4/43 и исполнительного листа от 03.02.1999 к указанному определению подлежало взысканию с ОАО "Центромаркет" 6 452 144 руб., в том числе: основной долг за нефтепродукты - 5 846 826 руб., неустойка - 605 318 руб. Поскольку данный долг не был погашен, СКТНП обратился в арбитражный суд с требованием о взыскании с ОАО "Центромаркет" процентов за пользование денежными средствами.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 06.09.2000 по делу N А32-9112/2000-41/145, определением Арбитражного суда Краснодарского края от 09.10.2000 по делу N А32-9112/2000-41/145 на ОАО "Центромаркет" дополнительно возложена обязанность по уплате процентов за пользование денежными средствами в сумме 1 643 937 руб. 07 коп.
Резерв сомнительных долгов по ОАО "Центромаркет" создан СКТНП в сумме 689 655 руб. 41 коп., которая также квалифицирована налоговым органом при проверке в качестве суммы задолженности, не связанной с реализацией товаров (работ, услуг).
Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
ФНС России в письме от 16.01.2012 N ЕД-4-3/269@ разъяснила, что глава 25 НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность.
Положениями ст. 8 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что гражданские права и обязанности возникают из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему.
Неустойка в силу ст. 329 ГК РФ является способом обеспечения исполнения договорных обязательств, поскольку стимулирует стороны к надлежащему выполнению своих обязанностей, т.е. отдельно от основного обязательства существовать не может.
Правовая природа процентов за пользование денежными средствами аналогична правовой природе неустойки.
В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13, Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" разъяснено, что "в денежных обязательствах, возникших из договоров, в частности, предусматривающих обязанность должника произвести оплату товаров, работ или услуг либо уплатить полученные на условиях возврата денежные средства, на просроченную уплатой сумму подлежат начислению проценты на основании статьи 395 Кодекса.
Законом либо соглашением сторон может быть предусмотрена обязанность должника уплачивать неустойку (пени) при просрочке исполнения денежного обязательства. В подобных случаях суду следует исходить из того, что кредитор вправе предъявить требование о применении одной из этих мер, не доказывая факта и размера убытков, понесенных им при неисполнении денежного обязательства, если иное прямо не предусмотрено законом или договором".
Согласно материалам дела неустойка обеспечивает денежное обязательство ГУДП "Агросервис" по уплате товара, вытекающее из факта реализации СКТНП данному контрагенту нефтепродуктов по договору купли-продажи от 10.05.1998 N 2-13/111.
Следовательно, подтвержденная решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.05.1999 по делу N А32-6045/99-21/84 задолженность ГУДП "Агросервис" по уплате сумм неустойки в размере 508 565 руб. увеличивает в бухгалтерском учете СКТНП дебиторскую задолженность данного контрагента, возникшую в связи с реализацией ему нефтепродуктов.
Обязанность по уплате процентов за пользование денежными средствами возложена на ОАО "Центромаркет" также в связи с неисполнением этим контрагентом обязанности по оплате нефтепродуктов.
Инспекция не оспаривает тот факт, что задолженность, включенная в состав резерва по сомнительным долгам в 2009 в суммах 508 565 руб. и 689 655 руб. 41 коп., возникла в результате нарушения условий договоров по реализации товаров (работ, услуг); данная задолженность не погашена в срок.
Выводы о правомерности формирования резерва с учетом сумм неустойки подтверждаются судебной практикой (Постановления ФАС Московского округа от 13.08.2009 N КА-А40/7549-09 по делу N А40-95810/08-139-457, от 26.07.2012 по делу N А40-67788/11-140-297, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2012 по делу N А56-48850/2011).
Налоговым органом не представлено доказательств того, что указанная дебиторская задолженность обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией; доказательств, свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется и лицами, участвующими в деле, суду представлено не было.
При изложенных обстоятельствах, СКТНП правомерно сформирован резерв сомнительных долгов на указанные суммы дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией нефтепродуктов.
В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.
При этом каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции, НК РФ не содержит.
Данная правовая позиция сформирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 N 15706/07.
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ одним из условий признания долга безнадежным является прекращение в соответствии с гражданским законодательством обязательства вследствие ликвидации организации. Ликвидация юридического лица считается завершенной после внесения записи об этом в единый государственный реестр юридических лиц (ст. 63 ГК РФ).
Соответствующими Выписками из единого государственного реестра юридических лиц подтверждаются даты ликвидации организаций: ГУДП "Агросервис" - 27.04.2009, ОАО "Центромаркет" - 01.07.2010, СПК "Ударник" - 19.04.2010.
На основании подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва сомнительных долгов.
Таким образом, независимо от оценки правомерности увеличения на данные суммы резерва сомнительных долгов, занижения налоговой базы проверяемого периода, и, соответственно, суммы налога к уплате в бюджет, не произошло, поскольку в целях налогообложения прибыли спорные суммы могли быть учтены как безнадежные долги.
Как подтверждено имеющимися в материалах дела документами, спорные суммы дебиторской задолженности контрагентов (ГУДП "Агросервис", ОАО "Центромаркет", СПК "Ударник") являются безнадежными долгами; документально подтверждены и могут быть признаны расходами в целях налогообложения по данному основанию.
То обстоятельство, что фактически сумма 2 057 220 руб. 41 коп. была включена обществом в состав внереализационных расходов не как убытки от списания безнадежных долгов, а как убытки СКТНП за счет увеличения размера резерва по сомнительным долгам, не влияет на размер налоговых обязательств заявителя.
Данная правовая позиция сформирована в Постановлениях ФАС Московского округа от 28.07.2011 N КА-А40/7223-11 по делу N А40-99030/10-13-512, от 26.07.2012 по делу N А40-67788/11-140-297.
Таким образом, независимо от порядка списания расходов (за счет резерва или в качестве внереализационных расходов) доначисление налога на прибыль по данному эпизоду в сумме 411 443 руб., соответствующих сумм штрафов в размере 82 288 руб. 60 коп. является незаконным.
Штрафные санкции В отношении начисления инспекцией штрафных санкций в размере 64 860 руб. 60 коп., связанных с неоспариваемым доначислением налога по эпизоду, указанному в п. 3.б.1 Решения в сумме 324 303 руб., а также суммы штрафа в размере 11 922 руб. 70 коп., связанной с неоспариваемым доначислением налога по эпизоду, указанному в п. 2.в. части решения (по данному эпизоду с учетом решения Управления сумма НДС в размере 298 072 руб. 09 коп., предъявленная контрагентами по товарам (работам, услугам) ошибочно учтена заявителем для целей налогообложения прибыли, что привело к неуплате налога в сумме 59 613 руб. 51 коп.), а также начисленных Инспекцией сумм пеней по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп. судом установлено следующее.
В соответствии с пунктом 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
1) на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
2) на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Как следует из представленных заявителем в материалы дела актов сверок с налоговыми органами, справок по расчетам с бюджетом, налоговых деклараций и документов на уплату налога, а также подтверждено налоговым органом, у заявителя на даты окончания установленного уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка и позднее на дату вынесения инспекцией оспариваемого решения имелись суммы переплаты по налогу на прибыль в следующих размерах:
- - по состоянию на 28.03.2010 переплата составляла 36 691 012 руб. 10 коп.;
- - по состоянию на 28.03.2011 переплата составляла 44 630 088 руб. 65 коп.;
- - по состоянию на 25.06.2012 переплата составляла 193 338 390 руб. 65 коп.
Указанные суммы переплаты по налогу на прибыль инспекция обязана была учесть при рассмотрении вопроса о привлечении общества к ответственности за неуплату налога на прибыль; фактически в данной части оспариваемое решение принято без учета указанных показателей хозяйственной деятельности плательщика.
Рассматриваемая переплата существенно превышает размер налога, доначисленного в отношении неоспариваемых заявителем сумм налога на прибыль (383 916,51 руб.) на основании оспариваемого решения инспекции.
При этом налоговым органом не представлено в материалы дела соответствующих решений о зачете, свидетельствующих о том, что данные суммы переплаты были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика; доказательств, определенно и безусловно свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется, и суду налоговым органом в нарушение положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлено не было.
При изложенных обстоятельствах является неправомерным привлечение Инспекцией заявителя к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль за 2009 в сумме штрафа 11 922 руб. 70 коп. и за 2010 в сумме штрафа 64 860 руб. 60 коп.
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П и Определении от 04.07.2002 N 202-О указал, что предусмотренное ст. 75 НК РФ начисление пеней направлено на компенсацию потерь бюджета, вызванных поступлением причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки. И поскольку ст. 75 НК РФ гарантирует обеспечение потерь бюджета, суд, применяя названную норму, должен установить, имелись ли такие потери у бюджета вследствие неуплаты налогоплательщиком налога, при условии, что у него имелась переплата по этому налогу.
Таким образом, начисление пени при наличии у общества переплаты по налогу на прибыль, образовавшейся в более ранние периоды является неправомерным, и поскольку фактически сумма налога, образующая переплату в период начисления пени, уже находилась в бюджете, оснований для компенсации потерь бюджета путем начисления пени не имеется.
Как следует из пояснений инспекции, отнести сумму пени к конкретному эпизоду доначисления налога на прибыль не представляется возможным, суммы пени начислены по суммам доначислений за 2008-2009.
Поскольку, как ранее установлено судом, рассматриваемые доначисления произведены налоговым органом неправомерно, следовательно, также неправомерно доначислены соответствующие суммы пеней.
На основании изложенного, решение Инспекции в части начисления пени по налогу на прибыль в размере 33 551 руб. 71 коп. также подлежит признанию недействительным.
Кроме того, инспекция, привлекая общество в п. 2 резолютивной части решения к налоговой ответственности в виде штрафных санкций по налогу на прибыль организаций за 2009, 2010, а также в п. 3 оспариваемого решения, начисляя пени по налогу на прибыль организаций за 2008-2010, нарушила положения ст. 288 НК РФ, определяющей особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения.
В соответствии с п. 2 ст. 288 НК РФ уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, производится по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Распределение прибыли по каждому из подразделений может не производиться лишь по подразделениям, находящимся в одном субъекте Российской Федерации.
Налоговый орган не принял во внимание факт наличия в 2008-2010 у общества обособленных подразделений, находящихся в разных субъектах РФ: Краснодарском крае, Ставропольском крае, Ростовской области, Республике Дагестан, Республике Северная Осетия-Алания, Республике Ингушетия, Иркутской области, в г. Москве, Кабардино-Балкарской республике.
Доли налога на прибыль, приходящиеся на обособленные подразделения, отражены в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций, в Приложении 5 к Листу 2 налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2008-2010, представленных в налоговый орган по сроку их представления, а также в период проведения выездной налоговой проверки.
Таким образом, отражение начисленных налоговым органом сумм налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ по карточке расчетов с бюджетом общества, без учета распределения налога на доли, приходящиеся на обособленные подразделения, привело к ошибке в расчете суммы фактической недоимки, а также повлекло неверное определение сумм пени и штрафа.
На основании изложенного, привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в форме штрафа, а также начисление пени является неправомерным.
Налог на имущество организаций По эпизоду, указанному в ч. 2 Решения (стр. 26-30 Решения) в отношении вывода Инспекции о неполной уплате налога на имущество за 2008 в сумме 265 890 руб. в результате невключения в налоговую базу с начала налогового периода стоимости имущества, числившегося на забалансовом учете, судом установлено следующее.
Согласно позиции налогового органа, обществом нарушен п. 1 ст. 374 НК РФ в результате невключения в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2008 стоимости основных средств, выявленных в ходе инвентаризации и объектов основных средств, числящихся на забалансовом счете 012 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности и прочие МПЗ в эксплуатации"; сумма доначисленного инспекцией заявителю налога на имущество составила 265 890 руб.
Основанием для доначисления явилось имущество, ранее учитываемое заявителем на забалансовом счете 012 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности и прочие МПЗ в эксплуатации", перечень и стоимость приобретения которого указана в протоколах от 30.09.2008 N 9, 31.10.2008 N 10, 30.11.2008 N 11.
Как указывает инспекция в оспариваемом решении, выявленные в ходе инвентаризации имущества активы, отвечающие критериям основных средств, установленным п. 4 ПБУ 6/01, подлежат налогообложению с 01.01.2008.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
Инспекция, обосновывая размер доначисленного налога, ссылается на то, что начисление амортизационных отчислений должно производиться с момента отражения имущества на счете учета основных средств 01 "Основные средства", т.е. с 01.01.2008.
В то же время, из протокола инвентаризационной комиссии от 28.11.2008 N 11 следует, что объекты "пожарный водоем", "мощение", "ограждение" выявлены обществом в качестве излишков имущества по результатам проведения в сентябре 2008 инвентаризации.
Указанные обстоятельства также подтверждаются инвентаризационной описью основных средств ПНБ "Тихорецкая" ТРУМН ОАО "Черномортранснефть" от 19.09.2008 N 6 и сличительной ведомостью результатов инвентаризации основных средств ПНБ "Тихорецкая" ТРУМН ОАО "Черномортранснефть" от 19.09.2008 N 6.
Согласно актам о приеме-передаче здания (сооружения) по форме ОС-1а N 1622, 1623, 1624 указанные объекты недвижимого имущества приняты на учет в составе основных средств 25.11.2008.
По смыслу п. 1 ст. 374 НК РФ момент, с которого имущество становится объектом налогообложения, обусловлен правилами бухгалтерского учета.
В силу ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" нормативные акты и методические указания Минфина России по вопросам бухгалтерского учета обязательны для исполнения всеми организациями.
Минфин России в дополнение к ПБУ 6/01 Приказом от 13.10.2003 N 91н утвердил Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, в силу пункта 52 которых (в редакции, применяемой к бухгалтерской отчетности до 01.01.2011) к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств допускается принимать только те объекты недвижимости, в отношении которых одновременно соблюдаются следующие условия: 1) закончены капитальные вложения (сформирована первоначальная стоимость); 2) оформлены соответствующие первичные документы; 3) осуществляется фактическая эксплуатация; 4) документы переданы на государственную регистрацию.
В соответствии с п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении организацией инвентаризации активов и обязательств, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета учета основных средств в корреспонденции со счетом прибылей и убытков в качестве внереализационных доходов.
Следовательно, до момента выявления излишков недвижимого имущества и отражения их в бухгалтерском учете в качестве объектов основных средств обязанность по уплате налога на имущество организаций в отношении данных объектов не возникает.
Таким образом, материалы дела подтверждают что, заявитель действовал в соответствии с правилами бухгалтерского учета, установленными Законом о бухгалтерском учете и нормативными актами, утвержденными Минфином России, включив стоимость выявленных в ходе инвентаризации объектов в расчет налоговой базы по налогу на имущество с ноября 2008 года.
Включение Инспекцией стоимости данных объектов в налогооблагаемую базу по налогу на имущество с 01.01.2008, притом, что они приняты на бухгалтерский учет обществом в качестве основных средств только с ноября 2008, является необоснованным и не соответствует положениям п. 4 ст. 376 НК РФ, п. 1 ст. 374 НК РФ.
Также инспекцией неправомерно включена в расчет налоговой базы по налогу на имущество с 01.01.2008 стоимость объектов, приобретенных заявителем позднее этой даты в течение 2008: Полотенце мягкое ПМ-530 для подъема трубы (поз. N 24 списка на стр. 42 Акта); Строп 4СК-6,3/4000 (поз. N 23 списка на стр. 42 Акта); Насос ГНОМ 16/16 взрывобезопасного использования (поз. N 52 списка на стр. 43 Акта); Насос ГНОМ 16/16 взрывобезопасного использования (поз. N 53 списка на стр. 43 Акта); Ноутбук IBM TR 39 OX (поз. N 9 списка на стр. 41 Акта); Установка УЖ-2м (поз. N 51 списка на стр. 43 Акта); Установка для вырезки прокладок б-4 УХГ-РП02500 (поз. N 54 списка на стр. 43 Акта).
Подобным образом инспекция неверно определила за налоговый период среднегодовую стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, которая, согласно п. 4 ст. 376 НК РФ, определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу, в результате чего искажена налоговая базу по налогу на имущество.
Таким образом, сумма доначисленного налога на имущество является недостоверной.
Как следует из п. 1 ст. 375 НК РФ, налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
По правилу, закрепленному в подпункте "б" п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, остаточная стоимость основного средства - это разница между его первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной к моменту определения остаточной стоимости.
Согласно разделу III ПБУ 6/01 амортизация по объекту основных средств начисляется ежемесячно, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Из расчета налогового органа, который указан на стр. 44 Акта, следует, что инспекцией не определена остаточная стоимость основных средств (т.е. налоговая база) по состоянию на 01.01.-01.10.2008, по которым налоговым органом производится доначисление налога, поскольку, общая сумма цен объектов, т.е. первоначальная стоимость имущества, указанного в Акте (протоколы N 9-11), составляет 14 757 104 руб., а отклонение между налоговой базой по данным проверки и налоговой базой по декларации по налогу на имущество заявителя за 2008 год составляет:
Налоговая база по данным
налогоплательщика (облагаемое имущество),
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
31.
Из приведенной таблицы следует, что отклонения между данными налогоплательщика и данными налогового органа не соответствуют балансовой стоимости имущества, которое перечислено в Акте.
Налоговый орган утверждает, что начисление амортизации должно осуществляться с 01.01.2008, тем не менее, из таблицы следует, что определение налоговой базы осуществлено инспекцией без учета амортизации.
Заявителем в материалы дела представлен контррасчет налога на имущество и документы, его подтверждающие, которые также свидетельствуют о том, что налоговым органом при указанном доначислении налога на имущество неверно установлен размер налоговой базы по налогу на имущество за 2008, поскольку в основу данного доначисления взяты суммы первоначальной, а не остаточной стоимости спорного имущества.
Таким образом, инспекцией неверно произведен расчет налоговой базы по указанному налогу, поскольку при проверке не учтена амортизация, образовавшаяся за время фактической эксплуатации основных средств, согласно позиции налогового органа, до дня отражения основных средств на счете 01 "Основные средства".
Изложенное подтверждает, что произведенный налоговым органом расчет налоговой базы по налогу на имущество, содержащийся на стр. 44 Акта, является недостоверным.
При указанных обстоятельствах, доначисление обществу к уплате налога на имущество в размере 265 890 руб. является неправомерным, нарушает права и законные интересы общества, как налогоплательщика.
Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что заявленные требования подлежат удовлетворению.
Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.
Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений. Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.
На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.01.2014 по делу N А32-37431/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.СУЛИМЕНКО
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.08.2014 N 15АП-3173/2014 ПО ДЕЛУ N А32-37431/2012
Разделы:Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 августа 2014 г. N 15АП-3173/2014
Дело N А32-37431/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 августа 2014 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сулименко Н.В.,
судей Николаева Д.В., Стрекачева А.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.,
при участии:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю: представитель Привезенцев В.Г. по доверенности от 25.11.2013,
от Управления Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю: представитель Коваленко А.В. по доверенности от 05.08.2013,
от ОАО "Черномортранснефть": представитель Щербо Д.О. по доверенности от 21.01.2014, представитель Приходько А.Н. по доверенности от 22.01.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.01.2014 по делу N А32-37431/2012
по заявлению открытого акционерного общества "Черномортранснефть"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю
о признании недействительным решения,
принятое в составе судьи Федькина Л.О.,
установил:
открытое акционерное общество "Черноморские магистральные нефтепроводы" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю о признании недействительным решения N 12-25/407дсп от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения УФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, в части: привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения уплатить штрафные санкции по налогу на прибыль в сумме 4 055 267 руб. 89 коп.; доначисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 265 890 руб.; предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в связи с доначислением указанных сумм налога на прибыль, налога на имущество, пени, штрафных санкций (уточненные требования в порядке ст. 49 АПК РФ).
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 21.01.2014 решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю N 12-25/407дсп от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом решения УФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, признано недействительным в части:
- - привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения уплатить штрафные санкции по налогу на прибыль в сумме 4 055 267 руб. 89 коп.;
- - доначисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп.;
- - доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.;
- - доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 265 890 руб.;
- - предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в связи с доначислением указанных сумм налога на прибыль, налога на имущество, пени, штрафных санкций.
С Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю в пользу ОАО "Черноморские магистральные нефтепроводы" взыскано 2 000 рублей расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю обжаловала его в порядке, определенном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, просила решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
Заявитель в апелляционной жалобе указывает на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
Апелляционная жалоба мотивирована следующими доводами: расходы по выполненным проектно-изыскательским работам и авторскому надзору по технической ликвидации, демонтажу объектов в соответствии с п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 272 НК РФ являются внереализационными расходами, которые должны учитываться в расходах в период ликвидации. Инспекция правомерно применила по аналогии норму, регулирующую определение стоимости материально-производственных запасов и прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, поскольку получение имущества безвозмездно как и возникновение излишков не связано с затратами; безвозмездно полученное имущество не имеет цены приобретения. Расходы в сумме непризнанной задолженности неправомерно отнесены обществом во внереализационные расходы. С учетом выписки из лицевого счета за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 обществом 24.06.2010 представлена декларация за май 2010 г. с начислениями к уплате в бюджет в сумме 17 392 989 руб., ввиду имевшейся переплаты в размере 16 009 195,17 руб. у налогоплательщика образовалась задолженность в сумме 1 383 793,83 руб. Таким образом, сделать вывод о длящемся характере переплаты по налогам, как основание для отказа в применении штрафных санкций, невозможно.
В отзыве на апелляционную жалобу ОАО "Черноморские магистральные нефтепроводы" просило оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали заявленные правовые позиции по делу.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по нижеследующим основаниям.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, открытое акционерное общество "Черноморские магистральные нефтепроводы" имеет статус юридического лица.
Инспекцией в период с 31.03.2011 по 21.03.2012 проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов, сборов и других обязательных платежей за период 01.01.2008 по 31.12.2010 (НДС, НДФЛ - с 01.04.2008 по 31.12.2010, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - с 01.01.2008 по 31.12.2009).
По итогам проведенной проверки инспекцией составлен акт от 18.05.2012 N 12-25/281ДСП, на основании которого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки принято решение от 25.06.2012 N 12-25/407 ДСП о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).
В соответствии с резолютивной частью решения заявителю доначислены налог на прибыль в сумме 71 182 244 руб., налог на имущество в сумме 265 890 руб., транспортный налог в сумме 143 руб., водный налог в сумме 1 695 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДФЛ и водного налога в сумме 7 576 439,63 руб., штраф за неполную уплату налога на прибыль в сумме 6 540 946 руб., штраф за неполную уплату водного налога в сумме 160 руб., штраф 200 руб. по п. 1 ст. 126 НК РФ. В связи с указанными доначислениями обществу, согласно указанному решению, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937 оспариваемое решение Инспекции изменено путем отмены в резолютивной части доначисления налога на прибыль за проверяемый период в сумме 47 625 624,34 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 485 679 руб., штрафа по ст. 126 НК РФ в размере 200 руб., пени по НДФЛ в сумме 19 руб. 05 коп.; названным решением на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет сумм пени с учетом внесенных Управлением в решение изменений.
Таким образом, согласно оспариваемому решению, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, заявителю доначислены недоимка в общей сумме 23 824 339 руб. 04 коп., в том числе: налог на прибыль - 23 556 611 руб. 04 коп., транспортный налог - 143 руб., водный налог - 1 695 руб., налог на имущество - 265 890 руб., штрафные санкции в общей сумме 4 055 427 руб. 89 коп., в том числе: по налогу на прибыль - 4 055 267 руб. 89 коп., по водному налогу - 160 руб., пени в общей сумме 33 569 руб. 15 коп., в том числе: по налогу на прибыль - 33 551 руб. 71 коп., по водному налогу - 17 руб. 44 коп., что также подтверждается представленными Инспекцией в материалы дела дополнениями к отзыву от 14.11.2013 N 03-19/07669 и от 04.12.2013 N 03-19/08066.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю N 12-25/407дсп от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и предложения уплатить штрафные санкции по налогу на прибыль в сумме 4 055 267 руб. 89 коп.; доначисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.; доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 265 890 руб.; предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в связи с доначислением указанных сумм налога на прибыль, налога на имущество, пени, штрафных санкций (с учетом заявленного в порядке статей 41, 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ходатайства об изменении предмета заявленных требований).
Суд первой инстанции удовлетворил требование заявителя. При этом суд обоснованно исходит из следующих обстоятельств.
Согласно пункту 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.
Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.
В силу пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из материалов дела, уведомлением от 14.05.2012 N 12-23/03778 налоговый орган известил общество о необходимости явиться для вручения акта выездной налоговой проверки за период 2008-2010; уведомление получено 14.05.2012 представителем общества по доверенности Щербо Д.О.
Акт выездной налоговой проверки N 12-25/281дсп от 18.05.2012 содержит отметку о получении 21.05.2012 экземпляра акта с приложениями на 107 листах представителем общества по доверенности Щербо Д.О.
Уведомлением от 21.05.2012 N 12-23/03969 налоговый орган известил общество о необходимости явиться для ознакомления с материалами выездной налоговой проверки до вынесения предусмотренного п. 7 ст. 101 НК РФ решения по акту налоговой проверки N 12-25/281 дсп от 18.05.2012; уведомление получено 21.05.2012 представителем общества по доверенности Щербо Д.О.
Представителю общества по доверенности Рубан И.Г. 08.06.2012 налоговым органом под роспись вручено уведомление о необходимости явиться для участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки N 12-25/281дсп от 18.05.2012.
Согласно протоколу N 03-09/8 от 19.06.2012 рассмотрение возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки проводилось налоговым органом в присутствии представителей общества по доверенности Щербо Д.О., Кукреш З.И., Саватенковой А.А.
Указанные обстоятельства заявителем не оспариваются, доводы общества о вынесении налоговым органом решения с нарушением процедуры его принятия фактически сводятся к тому, что при принятии решения доводы налогоплательщика, указанные в возражениях, не получили полной, всесторонней и объективной оценки со стороны налогового органа.
Вместе с тем, указанные обществом обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и не являются безусловным основанием для отмены судом решения налогового органа.
Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд пришел к обоснованному выводу о том, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого решения налоговым органом допущено не было; доказательств, свидетельствующих об обратном, в материалах дела не имеется, и суду представлено не было; названные документальные доказательства в своей совокупности свидетельствуют о том, что налоговым органом в ходе рассмотрения материалов проверки и принятия оспариваемого решения заявителю, как лицу, в отношении которого проводилась проверка, была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки через своего представителя, обеспечена возможность обществу, как налогоплательщику, представить объяснения.
Суд первой инстанции признал необоснованными выводы инспекции.
Из обжалованного судебного акта следует, что суд первой инстанции полно установил фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора и дал им надлежащую правовую оценку в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном акте приведены обстоятельства, установленные судом; суд привел доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела, и доводы в пользу принятого решения; суд указал мотивы, по которым отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.
Налог на прибыль организаций
Общая сумма доначисленного налога на прибыль - 23 556 611 руб., заявителем оспаривается доначисление в сумме 22 661 384 руб. 42 коп.; суммы доначисленных пеней и штрафов по налогу на прибыль оспариваются в полном объеме.
1. По эпизоду, указанному в п. 1.а, п. 2.в, п. 3.а части решения в отношении вывода инспекции о завышении обществом внереализационных расходов в 2008 в сумме 9 536 816 руб. 82 коп., в 2009 в сумме 4 527 669 руб., в 2010 в сумме 766 979 руб. 60 коп. на стоимость выполненных ОАО "Гипротрубопровод" проектно-изыскательских работ и общепроизводственных расходов (стр. 5-7, 14-18 Решения), что, по мнению Инспекции, привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в общей сумме 3 347 765 руб. 76 коп., судом установлено следующее.
В проверяемом периоде между заявителем и ОАО "Гипротрубопровод" (далее - Подрядчик) заключены дополнительные соглашения от 15.07.2008 N 0016-ЧТН-09/ГТП, от 30.06.2008 N 0003-ЧТН-10/ГТП, от 30.06.2008 N 002-ЧТН-10/ГТП, от 07.07.2010 N 12024-ЧТН/ГТП, от 18.08.2010 N 12035-ЧТН/ГПТ к договору подряда от 24.12.2007 N 1ПР-ЧТН/ГПТ, согласно которым Подрядчик обязан выполнить проектно-изыскательские работы (ПИР) по оговоренным сторонами объектам, а общество обязано принять и оплатить результаты работ. Согласно пункту 4.1 этого договора подряда и дополнительных соглашений к нему обязанность общества по оплате Подрядчику результатов выполненных в проверяемом периоде работ должна быть исполнена в течение 30 банковских дней, следующих за датой подписания сторонами акта сдачи-приемки работ, на основании выставленного Подрядчиком оригинала счета-фактуры. Оплата выполненных этапов ПИР, предусмотренных Календарным планом, производится в аналогичном порядке.
Как следует из материалов дела, Подрядчиком проведены в 2008 инженерные изыскания по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 29-32 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 870 642 руб. 48 коп., НДС - 156 715 руб. 65 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 33-38 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 1 762 728 руб. 61 коп., НДС - 317 291 руб. 15 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 13-16 ПНБ "Тихорецкая", ТРУМН. Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 263 085 руб. 93 коп., НДС - 47 355 руб. 47 коп.
В 2009 Подрядчиком выполнены проектные работы по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 13-16 ПНБ "Тихорецкая", ТРУМН. Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 4 951 673 руб., НДС - 891 301 руб. 14 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 29-32 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 5 486 150 руб. 95 коп., НДС - 987 507 руб. 17 коп.; проведена экспертиза промышленной безопасности по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 29-32 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация демонтаж" на сумму 229 615 руб. 57 коп., НДС - 41 330 руб. 80 коп.
В 2010 Подрядчиком также проведены инженерные изыскания по объекту "Техническая ликвидация НПС "Камыш-Бурун" на сумму 377 383 руб. 19 коп., НДС - 67 928 руб. 97 коп.; по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 9-12 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация, демонтаж" на сумму 501 536 руб., НДС - 90 276 руб. 48 коп. и предпроектное обследование по объекту "Резервуары ЖБР-10000 N 9-12 ПНБ "Грушовая". Техническая ликвидация, демонтаж" на сумму 67 402 руб. НДС - 12 132 руб. 36 коп.
Факт выполнения Подрядчиком указанных работ подтвержден представленными обществом в материалы дела актами выполненных работ и счетами-фактурами, датированными проверяемым периодом.
Указанные работы отражены в учете у заявителя, что подтверждается регистрами бухгалтерского учета, имеющимися в материалах дела.
Реальность указанных работ, их наличие и оказание обществу, как стороне указанного договора и дополнительных соглашений, налоговым органом под сомнение не ставится.
Первоначально указанные затраты заявитель отразил в бухгалтерском учете на счете 97 "Расходы будущих периодов".
Также на указанный бухгалтерский счет, по коду аналитического учета данных объектов, отнесены общепроизводственные расходы в 2009 в общей сумме 500 589 руб. 73 коп., в 2010 в сумме 21 300 руб. 60 коп. В 2011 году обществом внесены изменения в бухгалтерский учет, согласно которых стоимость ПИР и суммы общепроизводственных расходов отнесены на финансовые результаты деятельности организации.
В первичных декларациях по налогу на прибыль, поданных заявителем за 2008-2010, расходы в виде затрат на оплату за выполненные в проверяемом периоде проектно-изыскательские работы и названные суммы общепроизводственных расходов, не были отражены; в первичных декларациях по НДС соответствующие этим расходам суммы налоговых вычетов по НДС также не заявлялись.
Обнаружив в 2011 указанную ошибку, общество на основании положений п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2008-2010, поскольку посчитало, что указанные затраты относятся на уменьшение налогооблагаемой прибыли в проверяемом периоде на основании подп. 8 и 20 п. 1 ст. 265, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. При этом затраты по работам, выполненным Подрядчиком в 2009, в сумме 6 640 360 руб., общество ошибочно отразило в уточненной декларации по налогу на прибыль за 2008.
Как установлено на стр. 16 Решения Инспекции, заявителем также были представлены уточненные налоговые декларации по НДС, согласно которым в составе налоговых вычетов учтен НДС, предъявленный контрагентом по выполненным работам.
Налоговый орган в оспариваемом Решении указал, что расходы на проектно-изыскательские работы, выполненные ОАО "Гипротрубопровод", и рассматриваемые общехозяйственные расходы, учтены обществом в проверяемом периоде для целей исчисления налога на прибыль в нарушение подп. 8 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 272 НК РФ. Ссылаясь на данные нормы и положения, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н и п. 19 ПБУ 10/99), Инспекция полагает, что названные внереализационные расходы должны учитываться в целях налогообложения прибыли в периоде фактической ликвидации основных средств (стр. 5-6, 14-15, 17 Решения).
Суд признал данный вывод налогового органа неправомерным исходя из следующего.
Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
В то же время данная норма не конкретизирует налоговый (отчетный) период, в котором поименованные в ней затраты должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В пункте 1 статьи 272 НК РФ закреплен общий принцип о том, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.
Следовательно, в общем случае, признание расхода в целях налогообложения прибыли определяется взаимосвязью факта его возникновения с условиями конкретной сделки, совершенной налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности.
Пункт 7 статьи 272 НК РФ содержит специальную норму, предусматривающую способ определения даты осуществления затрат в отношении внереализационных и прочих расходов.
В соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).
Данная норма права содержит условия, выполнение любого из которых является самостоятельным основанием для отнесения понесенных налогоплательщиком внереализационных расходов к конкретному налоговому периоду.
Положения подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ не противоречат общему принципу, установленному п. 1 ст. 272 НК РФ, а лишь его конкретизируют применительно к отдельным видам внереализационных и прочих расходов, понесенных налогоплательщиком.
Как установлено судом, выполненные работы отражены в бухгалтерском учете заявителя, оформлены соответствующими актами выполненных работ и счетами-фактурами, датированными проверяемым периодом, претензий к их оформлению Инспекция не имеет.
Более того, как следует из содержания и существа оспариваемого решения, налоговым органом подтверждена правомерность применения в проверяемом периоде предъявленных по выполненным Подрядчиком работам сумм НДС в качестве налоговых вычетов по данному налогу, таким образом, ни фактическое несение затрат по выполненным ПИР, ни реальность их выполнения контрагентом, ни период, в котором они были понесены обществом, инспекцией не оспариваются и под сомнение не ставятся.
При изложенных обстоятельствах, в соответствии с положениями п. 1 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, стоимость работ, указанная в выставленных Подрядчиком актах и счетах-фактурах, подлежала включению в состав расходов в отчетные (налоговые) периоды, в которых у общества возникла обязанность по их уплате, исходя из условий договора подряда и дополнительных соглашений к нему, то есть в проверяемом периоде.
То обстоятельство, что названные проектно-изыскательские работы выполнялись Подрядчиком по объектам основных средств (резервуарам), планируемым в дальнейшем к технической ликвидации и демонтажу не ограничивает право общества на признание данных расходов в том периоде, в котором они фактически были понесены.
Пункт 1 статьи 272 НК РФ, на который ссылается налоговый орган, не предусматривает того, что расходы, возникшие у общества из условий сделок (дополнительных соглашений) с ОАО "Гипротрубопровод" и понесенные им в проверяемом периоде, должны быть признаны в целях налогообложения в последующих налоговых периодах, в том числе в периоде осуществления фактической ликвидации объектов основных средств.
При этом данная норма также не устанавливает зависимости признания расходов в целях налогообложения от их отражения на конкретном счете бухгалтерского учета.
Ввиду совокупности изложенного, приведенные в решении протоколы допросов, указывающие на отсутствие факта ликвидации резервуаров в проверяемом периоде, не имеют в рассматриваемом случае правового значения и не свидетельствуют об отсутствии у общества права на признание расходов на ПИР в проверяемом периоде.
Фактически в обоснование правонарушения по данному эпизоду Инспекция ссылается на нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета, а не на соответствующие нормы главы 25 НК РФ.
В то же время согласно абз. 2 п. 1 ст. 38 НК РФ каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.
Следовательно, при отсутствии прямых указаний в ст. ст. 265, 272 НК РФ о необходимости применения правил, регламентирующих ведение бухгалтерского учета, следует разделять бухгалтерский учет и учет для целей налогообложения.
Правила признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах, могут различаться. Данный вывод подтверждается пунктами 1 и 3 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, из которых следует, что в связи с различиями между бухгалтерским и налоговым учетом, в бухгалтерском учете подлежат отражению факты возникновения постоянных или временных разниц по налогу на прибыль.
Исходя изложенного, ссылки налогового органа на нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета (п. 65 Положения N 34н, п. 19 ПБУ 10/99) не свидетельствуют о нарушении обществом норм главы 25 НК РФ и возникновении у него недоимки по налогу на прибыль, поскольку указанные нормативные акты не регулируют порядок признания понесенных расходов в целях исчисления налога на прибыль.
Понесенные в проверяемом периоде расходы на оплату за выполненные ОАО "Гипротрубопровод" проектно-изыскательские работы учтены обществом для целей налогообложения прибыли правомерно на основании положений подп. 8 и 20 п. 1 ст. 265, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Вывод налогового органа о том, что общехозяйственные расходы в 2009 в общей сумме 500 589 руб. 73 коп., в 2010 в сумме 21 300 руб. 60 коп. учтены неправомерно, также не соответствует положениям главы 25 НК РФ.
Как следует из аналитических отчетов за 2009-2010 годы по бухгалтерскому счету 97 "Расходы будущих периодов", сформированных по аналитическому признаку длительный демонтаж ОС, на данный бухгалтерский счет обществом отнесены общепроизводственные расходы - затраты на содержание ОКС и АУП ЧТН, а именно: оплата труда списочного состава, оплата работодателем дней временной нетрудоспособности, ЕСН, взносы на ОПС, плата за наем жилого помещения, доплата в связи с уходом в отпуск, начисление резерва на вознаграждение по итогам работы за год, негосударственное пенсионное обеспечение, оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день, командировочные расходы, услуги связи и т.д.
В проверяемом периоде данные затраты отнесены обществом на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. являются экономически оправданными и документально подтвержденными, понесены для деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль проверяемого налогового периода (т.е. периода, в котором эти расходы у заявителя возникли) в соответствии с положениями ст. 255, 264, ст. 324.1, п. 4, п. 7 ст. 272 НК РФ.
Таким образом, указанные общепроизводственные расходы являются расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли в периоде их возникновения. При этом оснований для их признания в целях налогообложения прибыли в более поздних налоговых периодах положения НК РФ не предусматривают.
Следовательно, вывод налогового органа о необходимости признания данных расходов в периоде фактической ликвидации объектов основных средств является неправомерным, поскольку не основан на нормах налогового законодательства.
В Решении Инспекции зафиксировано, что расходы, учтенные обществом в 2009 в сумме 6 640 360 руб. ошибочно указаны в корректировочной декларации за 2008, вместо их отражения в соответствующей декларации за 2009. В пункте 1.а Решения (стр. 7 Решения) Инспекцией установлено, что сумма затрат, учтенная заявителем в 2008 году на счете 97-07 "Расходы будущих периодов, длительный демонтаж ОС" по контрагенту ОАО "Гипротрубопровод", составила 2 896 457 руб. При этом в корректировочной декларации за 2008 от 28.10.2011 сумма внереализационных расходов увеличена на 9 536 817 руб. Отклонение составляет 6 640 360 руб. (9 536 817-2 896 457). В п. 2.в Решения (стр. 15-16 Решения) Инспекции отражено, что сумма затрат, учтенная обществом в 2009 на счете 97-07 "Расходы будущих периодов, длительный демонтаж ОС" составила 11 168 029 руб., (по контрагенту ОАО "Гипротрубопровод" - 10 667 439 руб. 52 коп., общехозяйственные расходы - 500 589 руб. 73 коп.). В корректировочной декларации за 2009 от 28.10.2011 сумма внереализационных расходов увеличена на 4 527 669 руб. Отклонение составляет " - 6 640 360 руб." (4 527 669-11 168 029).
Таким образом, сумму 6 640 360 руб., ошибочно отраженную обществом в декларации по налогу на прибыль за 2008, но фактически относящуюся к 2009, налоговому органу следовало учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль и исчислении налога в качестве внереализационных расходов в 2009, учитывая, что данный период также отнесен к периоду проведения проверки и данная ошибка была выявлена в ходе проверки налоговым органом.
В связи с тем, что ставка налога на прибыль в 2008 составляла 24%, а в 2009-20%, ошибочное заявление в корректировочной декларации за 2008 расходов в размере 6 640 360 руб., подлежащих учету в 2009, привело к неуплате налога в сумме 265 613 руб. 98 коп.
Указанная сумма представляет собой разницу между занижением налога за 2008 в размере 1 593 686 руб. (6 640 360 х 24%) и переплатой налога за 2009 в размере 1 328 072 руб. (6 640 360 х 20%).
Доначисление Инспекцией налога на прибыль в размере 265 613 руб. 98 коп. не оспаривается обществом.
Поскольку расходы в силу приведенных норм налогового законодательства подлежат учету в целях налогообложения прибыли в проверяемом периоде, доначисление Инспекцией по данному эпизоду недоимки налога на прибыль в размере 3 082 151 руб. 78 коп. (2008 год - 2 023 222 руб. 06 коп., 2009 год - 905 533 руб. 80 коп., 2010 год -153 395 руб. 92 коп.), штрафных санкций в общей сумме 211 785 руб. 87 руб. (2009 год - 181 106 руб. 68 коп., 2010 год - 30 679 руб. 19 коп.) является неправомерным, противоречит положениям подп. 8 и 20 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 272, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
2. По эпизоду, указанному п. 2.а части решения в отношении вывода Инспекции о завышении в 2009 расходов, связанных с производством и реализацией, в сумме 84 445 253 руб. 21 коп. при списании нефтепродуктов, выявленных в результате инвентаризаций, в производство и в реализацию путем включения в материальные расходы их рыночной стоимости, т.е. стоимости нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления, что привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в общей сумме 16 889 050 руб. 64 коп., судом установлено следующее.
Как следует из Решения Инспекции (стр. 9-12 Решения), дополнения к отзыву от 22.10.2013 N 03-19/07205@) налоговым органом при проверке выявлено, что согласно актам инвентаризации нефтепродуктов в резервуарах ПНБ "Шесхарис" и сличительным ведомостям к ним заявителем установлены излишки дизельного топлива в количестве 2 305 544 кг на сумму 23 274 489 руб. 24 коп. и мазута топочного в количестве 1 887 381 кг на сумму 15 192 547 руб. 06 коп., всего на сумму 38 467 036 руб. 30 коп. (Акты от 31.01.2009 N 1/5; от 31.05.2009 N 5/5; от 31.07.2009 N 7/5; от 31.08.2009 N 8/5; от 30.09.2009 N 9/5). Инспекцией установлено, что согласно протоколам общества от 01.03.2009 N 03/1, от 30.04.2009 N 04, от 30.06.2009 N 06 оприходован мазут топочный фирмы "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД" в соответствии с условиями договоров от 14.01.2008 N 13/2008/ЭМ, от 22.12.2008 N 13/2009/ЭМ на собственные нужды ОАО "Черномортранснефть" (3 472 489 кг по цене 5 800 руб. (с НДС) за 1 т. мазута; 1 482 778 кг по цене 5180 руб. 08 коп. (без НДС) за 1 т; 800 574 кг по цене 7 500 руб. (с НДС) за 1 т.).
Указанные нефтепродукты оприходованы обществом на склад нефтепродуктов ПСУ Нефтебаза "Шесхарис" согласно книге проводок по счетам бухгалтерского учета за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 и карточек складского учета по материально-ответственному лицу Лысенко А.П. (дизтопливо - 2 595 218 кг на сумму 26 045 913 руб. 37 коп.; мазут топочный 7 878 600 кг на сумму 45 987 286 руб. 90 коп., всего по нефтепродуктам доход на сумму 72 033 200 руб. 27 коп.).
Как посчитал налоговый орган, оприходованный в декабре 2008 и в течение 2009 указанный мазут топочный реализован ЗАО "Транснефть-Сервис" по договору от 04.03.2009 N 102/ПМ (счет-фактура от 06.03.2009 N 1141) в количестве 10 387 719 кг на сумму 69 597 465 руб. 10 коп., в том числе: НДС - 10 616 608 руб. 24 коп. (в том числе мазут топочный, выявленный при инвентаризации 2008-6 669 781 кг и 3 717 938 кг за 2009) и ОАО "Новороссийский морской торговый порт" (далее - ОАО "НМТП") по договору от 01.06.2009 N 100-КП (счет-фактура от 22.06.2009 N 3446) в количестве 65 000 кг на сумму 4 912 498 руб. 30 коп., в том числе: НДС - 749 364 руб. 15 коп. (в том числе мазут топочный, выявленный при инвентаризации в апреле 2009-655 000 кг); оприходованное в декабре 2008 и в течение 2009 дизтопливо реализовано ОАО "НМТП" в количестве 397 000 кг по счету-фактуре от 22.06.2009 N 3446 на сумму 5 875 598 руб. 64 коп., в том числе НДС 896 277 руб. 75 коп., в том числе дизтопливо, выявленное при инвентаризации за 2008-268 325 кг и оприходованное 14.01.2009 в количестве 289 674 кг.
Как указала Инспекция (стр. 11-12 Решения), списание стоимости мазута топочного при реализации ЗАО "Транснефть-Сервис" производится обществом на сумму 55 444 329 руб. 01 коп.
Стоимость мазута, относящегося к конкретному периоду, налоговый орган определил не на основании первичных документов заявителя, а расчетным путем, посчитав, что в данном случае реализован мазут топочный 2008 в количестве 6 669 781 кг на сумму 35 599 878 руб. 30 коп. и мазут топочный 2009 в количестве 3 717 938 кг на сумму 19 844 450 руб. 71 коп. Налоговый орган указал, что списание стоимости мазута топочного при реализации ОАО "НМТП" произведено заявителем на сумму 5 559 304 руб. 83 коп. Не делая ссылки в решении на конкретные документальные доказательства, инспекция посчитала, что данные затраты следует отнести к затратам 2009, поскольку, по ее мнению, мазут топочный, выявленный при инвентаризации в 2008 (по состоянию на 31.12.2008), ранее реализован ЗАО "Транснефть-Сервис" в марте 2009.
Как установила Инспекция, при реализации ОАО "НМТП" дизельного топлива списание стоимости дизельного топлива произведено обществом на сумму 5 734 899 руб. 83 коп. Инспекция полагает, что указанное списание произведено заявителем по стоимости дизельного топлива, оприходованного в результате проведения в 2008 инвентаризации.
Однако, налоговый орган также не указывает и не приводит документальных доказательств, достоверно подтверждающих и обосновывающих указанное обстоятельство.
В оспариваемом решении инспекцией указано, что нефтепродукты, выявленные при инвентаризациях, были использованы обществом в 2009 в сумме 42 507 620 руб. 12 коп., в том числе дизельное топливо - 14 505 855 руб. 01 коп., мазут топочный - 28 001 765 руб. 11 коп.
Судом установлено, что в оспариваемом решении не содержится ни данных о количестве использованного нефтепродукта, ни ссылок на реквизиты первичных документов учета, которыми подтверждается указанное обстоятельство.
Ссылка налогового органа на карточку складского учета по материально-ответственному лицу Лысенко А.П. не подтверждает и не может подтверждать приведенных в решении обстоятельств, поскольку в указанной карточке ведется складской учет не только нефтепродуктов, оприходованных по результатам инвентаризации, но и нефтепродуктов, приобретенных у поставщиков.
Данный вывод следует из буквального анализа существа и содержания карточки по данному материально-ответственному лицу.
В соответствии с п. 266 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, записи в карточках складского учета делаются на основании первичных документов (приходных ордеров, требований, накладных, товарно-транспортных накладных, других приходных и расходных документов).
Следовательно, сами по себе указанные карточки являются ненадлежащим доказательством, поскольку в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете не относятся к первичным бухгалтерским документам.
Списание стоимости нефтепродуктов записью по счетам бухгалтерского учета - дебет счета 23 "Вспомогательное производство" кредит счета 10.03 "Топливо" при наличии у общества остатка нефтепродукта и поступлений от поставщиков также не свидетельствует об использовании заявителем именно нефтепродуктов, оприходованных по результатам инвентаризации.
В проверяемом периоде заявитель приобретал аналогичные нефтепродукты у сторонних поставщиков (ЗАО "Башинцентр", ЗАО "СТК-петролеум", ООО "ПромТехРесурс"): дизтопливо в 2008-2 709,09 тн на сумму 56 135 122 руб. 21 коп., в 2009-412,409 тн на сумму 5 220 805 руб. 49 коп., мазут топочный М-40 в 2008-11 608,62 тн на сумму 126 224 112 руб. 90 коп., в 2009-4 785,666 тн на сумму 35 109 116 руб. 19 коп., что подтверждено накладными и счетами-фактурами, имеющимися в материалах дела.
Указанное поступление нефтепродуктов от поставщиков необоснованно не принято во внимание инспекцией при разрешении вопроса и формирования вывода о том, какие именно нефтепродукты реализованы обществом в адрес ЗАО "Транснефть - Сервис" и ОАО "НМТП".
Как следует из материалов дела, у общества имелись остатки данных нефтепродуктов на начало и конец проверяемого периода.
Таким образом, вывод Инспекции о том, что заявитель в проверяемом периоде реализовал именно нефтепродукты, оприходованные по итогам инвентаризации, проводимой в 2008-2009, носит предположительный, вероятностный характер, документально материалами дела не подтверждается.
Основываясь на указанных, документально не подтвержденных обстоятельствах, налоговый орган определил, что всего списано затрат по реализованным и списанным на собственные нужды нефтепродуктам, выявленным при инвентаризациях 2008-2009, в сумме 109 246 153 руб. 79 коп. (66 738 533 руб. 67 коп. + 42 507 620 руб. 12 коп.); тогда как, по мнению налогового органа, следовало - 24 800 900 руб. 58 коп., в том числе: 2008-11 139 999 руб. 54 коп., 2009-13 660 901 руб. 04 коп.
Как посчитал налоговый орган, разность 84 445 253 руб. 21 коп. между суммами 109 246 153 руб. 79 коп. и 24 800 900 руб. 58 коп. привела к занижению налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль, и, следовательно, и налога на прибыль.
Между тем, вывод налогового органа о том, что при реализации нефтепродуктов ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП" в 2009 году общество включило в расходы рыночную стоимость излишков нефтепродуктов, т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления, не соответствует фактическим обстоятельствам дела:
- - рыночная стоимость мазута топочного, оприходованного по результатам инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, составляет 4 661 руб. 02 коп. за 1 т (без НДС) (согласно имеющемуся в материалах дела акту оприходования на баланс ОАО "Черномортранснефть" излишков мазута топочного, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, от 01.01.2009 оприходовано 205,378 тонн на сумму 957 270 руб. 97 коп.). В то же время, если принять во внимание приведенные Инспекцией данные о том, что списание стоимости мазута топочного при реализации ЗАО "Транснефть-Сервис" производится обществом на сумму 55 444 329 руб. 01 коп., стоимость списанного в расходы мазута составила 5 331 руб. 49 коп. за 1 тонну (35 599 878,30 руб. / 6 669,781 т.);
- - рыночная стоимость мазута топочного, оприходованного по результатам инвентаризации по состоянию на 31.05.2009, составляет 6 355 руб. 93 коп. за 1 т (без НДС) (согласно имеющемуся в материалах дела акту оприходования на баланс ОАО "Черномортранснефть" излишков мазута топочного, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31.05.2009, от 31.05.2009 оприходовано 298,388 тонн на сумму 1 896 533 руб. 24 коп.). В то же время, если принять во внимание приведенные Инспекцией данные о том, что списание стоимости мазута топочного при реализации ОАО "НМТП" производится обществом на сумму 5 559 304 руб. 83 коп., стоимость списанного в расходы мазута составила 8 487 руб. 49 коп. за 1 тонну (5 559 304 руб. 83 коп. / 655 т);
- - рыночная стоимость дизельного топлива, оприходованного по результатам инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, составляет 9 567 руб. 39 коп. за 1 т (без НДС) (согласно имеющемуся в материалах дела акту оприходования на баланс ОАО "Черномортранснефть" излишков дизельного топлива, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31.12.2008, от 01.01.2009 оприходовано 289,674 тонн на сумму 2 771 424 руб. 13 коп.). В то же время, если принять во внимание приведенные Инспекцией данные о том, что списание стоимости дизтоплива при реализации ОАО "НМТП" производится обществом на сумму 5 734 899 руб. 83 коп., стоимость списанного в расходы дизтоплива составила 14 445 руб. 59 коп. за 1 тонну (5 734 899 руб. 83 коп. / 397 т.).
Изложенные обстоятельства подтверждают, что при реализации ОАО "НМТП" и ЗАО "Транснефть-Сервис" списание имеющихся у общества нефтепродуктов (дизельного топлива и мазута топочного) на расходы производилось по стоимости, отличной от рыночной стоимости нефтепродуктов, оприходованных обществом по результатам инвентаризации.
Следовательно, вывод Инспекции о включении обществом в материальные расходы рыночной стоимости излишков нефтепродуктов, т.е. стоимости нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления не находит своего документального подтверждения, не соответствует материалам дела.
В связи с тем, что в оспариваемом решении инспекция не указала количества нефтепродуктов - мазута топочного и дизельного топлива, использованных обществом на собственные нужды и не представила в материалы дела документальных доказательств, подтверждающих использование обществом указанного количества нефтепродуктов на собственные нужды в 2009, а ограничилась указанием только общей суммы расходов - 42 507 620 руб. 12 коп., (в том числе дизельное топливо - 14 505 855 руб. 01 коп., мазут топочный - 28 001 765 руб. 11 коп.), не представляется возможным установить стоимость 1 тонны нефтепродуктов и проверить вывод Инспекции о том, что при списании нефтепродуктов для собственных нужд обществом в расходы включалась именно рыночная стоимость излишков нефтепродуктов, т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления.
В ходе рассмотрения дела в суде инспекция, в нарушение требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, надлежащих документальных доказательств не представила.
Таким образом, вывод налогового органа о том, что при списании нефтепродуктов для собственных нужд в материальные расходы в 2009 общество включило рыночную стоимость излишков нефтепродуктов, т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления, документально не подтвержден.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции, всего на расходы в 2009 списано мазута топочного, выявленного по результатам инвентаризации, на сумму 89 005 398 руб. 95 коп. (55 444 329,01 + 5 559 304,83 + 28 001 765,11).
Однако, в ходе рассмотрения дела инспекцией не представлено документальных доказательств, подтверждающих оприходование обществом по результатам инвентаризации мазута топочного именно на данную сумму.
Из материалов дела следует, что по результатам инвентаризации в проверяемом периоде согласно актам инвентаризации обществом было оприходовано мазута топочного всего на 16 149 818 руб. 03 коп. (Акты от 31.12.2008 N 12/5, от 31.01.2009 N 1/5, от 31.05.2009 N 5/5, от 31.07.2009 N 7/5, от 31.08.2009 N 8/5, от 30.09.2009 N 9/5), в том числе стоимость мазута, оприходованного позднее дат реализации нефтепродуктов ОАО "НМТП" и ЗАО "Транснефть-Сервис", 12 151 971 руб. 12 коп. (оприходовано мазута по Акту от 31.07.2009 N 7/5 на сумму 4 523 163 руб. 57 коп., по Акту от 31.08.2009 N 8/5 на сумму 786 724 руб. 88 коп., по Акту от 30.09.2009 N 9/56 на сумму 842 082 руб. 67 коп.).
Таким образом, вывод Инспекции о том, что реализованные в адрес ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП" нефтепродукты являются нефтепродуктами, оприходованными по результатам инвентаризации, не соответствует фактическим обстоятельствам дела; остальные нефтепродукты, как подтверждено самой Инспекцией в решении, оприходованы не по результатам инвентаризации, а согласно условиям договоров с контрагентами общества.
На странице 12 оспариваемого решения налоговым органом установлено, что часть нефтепродуктов, выявленных при инвентаризациях 2009, была использована обществом в 2010; одновременно в противоречие данному выводу налоговый орган определяет сумму расходов в 2009, исходя из скорректированного на ставку налога на прибыль всего количества и стоимости оприходованного нефтепродукта.
В силу специфики осуществляемых технологических операций при перевалке, нефтепродукты, полученные от контрагентов и собственные нефтепродукты общества хранятся в резервуарах ПНБ "Грушовая" и ПНБ "Шесхарис" обезличено (т.е. в одних и тех же резервуарах), с разделением по видам нефтепродуктов, что подтверждается пояснениями заместителя генерального директора ОАО "Черномортранснефть" по товарно-транспортным операциям Ревякина В.В.
Названное обстоятельство налоговым органом не оспаривается и под сомнение не ставится; доказательств, свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется и суду представлено не было.
При указанном способе хранения нефтепродуктов в случае их реализации или ином выбытии отсутствует возможность определения конкретного источника его поступления, в связи с чем, наиболее обоснованным методом определения стоимости нефтепродукта при выбытии является его оценка по средней стоимости.
Согласно пунктам 4.7 - 4.8 раздела 2 приказа ОАО "Черномортранснефть" от 31.12.2008 N 1160 "Об учетной политике на 2009 год" при отпуске материалов, в том числе нефти, учтенной на счете 10, в производство и ином выбытии их оценку надлежит определять по средней стоимости. Применение способа оценки фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство или иные цели, осуществлять путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска. Списание мазута топочного и дизельного топлива производится по средней себестоимости, которая сложилась на дату списания.
Иными словами, определение средней стоимости нефтепродуктов при их выбытии осуществляется заявителем по следующей формуле:
X = (A + B): (C + D),
- где X - средняя стоимость единицы нефтепродукта;
- A - стоимость остатков нефтепродукта на начало месяца;
- B - стоимость поступивших нефтепродуктов;
- C - количество нефтепродуктов на начало месяца;
- D - количество поступивших нефтепродуктов.
С учетом указанной методики определения средней стоимости нефтепродуктов:
- остаток дизельного топлива общества по состоянию на 01.06.2009 составил 5 293,444 тонн на сумму 76 466 921 руб. 71 коп.; в июне 2009 дизельное топливо на склад не поступало; таким образом, средняя стоимость на дату реализации дизельного топлива ОАО "НМТП" составила: (76 466 921,71 + 0): (5293,444 + 0) = 14 445 руб. 60 коп. за 1 тонну.
- остаток мазута топочного общества по состоянию на 01.06.2009 составил 5 599,057 тонн на сумму 47 521 930 руб. 71 коп., в июне 2009 мазут топочный на склад не поступал, таким образом, средняя стоимость на дату реализации мазута топочного ОАО "НМТП" составила: (47 521 930,71 + 0): (5 599,057 + 0) = 8 487 руб. 49 коп. за 1 тонну.
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров доходы от их реализации уменьшаются на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения. В соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) их оценка осуществляется в соответствии методами, принятыми организацией в учетной политике для целей налогообложения. При этом, как в отношении определения стоимости приобретения товаров, так и при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) метод оценки по средней стоимости наряду с методами оценки по стоимости первых по времени приобретений и последних по времени приобретений и методом оценки по стоимости единицы запасов (товаров) является одним из допустимых в целях налогообложения.
Согласно п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н, указанный метод также может применяться и в бухгалтерском учете.
Таким образом, согласно порядку, предусмотренному Учетной политикой общества, при выбытии нефтепродуктов при их реализации, а также списании на собственные нужды их стоимость определялась обществом по средней себестоимости, т.е. как частное от деления общей себестоимости вида нефтепродукта на его количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и поступления в этом месяце.
Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, сформированной в Постановлении от 18.05.2010 N 17795/09, расчетный метод определения затрат, допустимых к учету при налогообложении, в принципе не противоречит законодательству, и исходя из специфики деятельности, может быть наиболее оптимальным и оправданным, а следовательно, экономически обоснованным.
Ввиду изложенного, оценка обществом нефтепродуктов по средней стоимости при их реализации и выбытии нефтепродуктов на собственные нужды не противоречит налоговому законодательству и осуществлялась заявителем в соответствии с требованиями подп. 3 п. 1 ст. 268, п. 8 ст. 254 НК РФ.
Поскольку налоговым органом не доказаны факты реализации обществом в адрес ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП" нефтепродуктов, выявленных по результатам проведения инвентаризации (у общества имелись нефтепродукты, полученные от поставщиков), а также факты включения обществом в материальные расходы рыночной стоимости указанных нефтепродуктов, является необоснованным вывод Инспекции об определении в рассматриваемой ситуации расходов общества по правилам абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, а также вывод о занижении заявителем налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль на 84 445 253 руб. 21 коп.
В оспариваемом решении инспекции отсутствуют доказательства, достоверно подтверждающие совершение обществом указанных нарушений, вменяемых налоговым органом по данному эпизоду.
В нарушение требований п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ и ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган не представил в материалы дела доказательств, отвечающих требованиям относимости, допустимости и достоверности, которые в своей совокупности подтверждали факт того, что оприходованные по результатам инвентаризации нефтепродукты были реализованы обществом в адрес ЗАО "Транснефть-Сервис" и ОАО "НМТП", а также факт того, что рыночная стоимость нефтепродуктов (т.е. стоимость нефтепродуктов по цене их оприходования в момент выявления) была включена обществом в материальные расходы, равно как и расчета, достоверно определяющего завышение обществом расходов, связанных с производством и реализацией в сумме 84 445 253 руб. 21 коп. с документальным его подтверждением, с указанием конкретного количества списанных на собственные нужды нефтепродуктов, с учетом факта поступления нефтепродуктов от поставщиков и положений п. 8 ст. 254, п. 1 ст. 268 НК РФ.
Мазут топочный М-40 в количестве 12 220,244 тн. на сумму 66 112 318 руб. 07 коп., оприходованный обществом по условиям договоров с компаниями "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД", "СОПАК АГ", "Петролеум Трейдинг Компани ПТС СА", инспекция в оспариваемом Решении неправомерно отнесла к излишкам, выявленным в результате инвентаризации, фактически без ссылок в Акте и решении на надлежащие доказательства того, что данный нефтепродукт оприходован по итогам проведения инвентаризации.
Обществом в материалы дела представлена таблица по сравнительной характеристике содержания хозяйственных операций в отношении инвентаризации, а также в отношении оприходования нефтепродуктов согласно условиям договоров.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, а также Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49, целью инвентаризации является выявление фактического наличия имущества, сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета, обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации. Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению и материально ответственному лицу непосредственно инвентаризационной комиссией путем подсчета, взвешивания, обмера, т.е. измерения имущества.
Данные действия осуществляются комиссией при обязательном участии материально ответственных лиц, которые дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах, которые подписывают все члены комиссии. При наличии фактических расхождений с данными бухгалтерского учета составляются сличительные ведомости, в которых отражаются результаты инвентаризации (п. 2.5, 2.10 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств).
По вопросу оприходования излишков комиссией составляется Акт оприходования излишков на баланс общества.
Установленное данными нормативными актами описание инвентаризации существенно отличается от хозяйственных операций оприходования нефтепродуктов обществом по условиям договоров с компаниями "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД", "СОПАК АГ", "Петролеум Трейдинг Компани ПТС СА", поскольку оприходование осуществляется во избежание финансовых убытков по хранению (п. 6.10. договоров), а право на оприходование обществом нефтепродукта предусмотрено пунктом 6.10. названных договоров. По местонахождению имущества и материально ответственному лицу никаких действий не проводится, проверка фактического наличия нефтепродукта комиссией не осуществляется, инвентаризационные описи или акты, сличительные ведомости не составляются, расхождения между фактическим наличием и данными бухгалтерского учета не устанавливаются.
По вопросу оприходования и определения рыночной цены нефтепродукта комиссией принимается решение на основании документов, приложенных к протоколам (копии положений договора, расчета остатка нефтепродукта контрагента, находящегося на хранении, уведомления контрагента о предстоящем оприходовании, справки о ценах на нефтепродукт).
НК РФ не содержит понятия "излишки имущества, выявленные в ходе инвентаризации".
Следовательно, в силу требований ст. 11 НК РФ при применении данного термина его необходимо использовать в том значении, в каком оно употребляется в законодательстве о бухгалтерском учете.
Из протоколов, на которые ссылается Инспекция в обоснование переквалификации, следует, что на заседание комиссии представлены копии положений договора с соответствующим контрагентом, расчет остатка мазута контрагента, находящегося на хранении у общества, уведомление контрагента о предстоящем оприходовании нефтепродукта, справка о рыночных ценах на нефтепродукт, копия акта сверки расчетов с контрагентом, письмо ГТК РФ с разрешением на использование мазута, исходя из которых комиссия постановила произвести оприходование нефтепродукта контрагента на собственные нужды общества.
Вместе с тем, рассматриваемые протоколы не подтверждают, что оприходованный в количестве 12 220,244 тн. нефтепродукт был выявлен инвентаризационной комиссией в сроки и в порядке, установленном генеральным директором общества, в присутствии соответствующих материально-ответственных лиц в месте нахождения нефтепродукта при его подсчете, взвешивании или обмере, с помощью фиксации фактического наличия нефтепродукта в инвентаризационных описях или актах и сопоставления полученных данных с данными бухгалтерского учета в сличительных ведомостях.
Таким образом, мазут топочный М-40 в количестве 12 220,244 тн. на сумму 66 112 318 руб. 07 коп., оприходованный согласно условиям договоров, неправомерно квалифицирован инспекцией как излишки, выявленные в ходе инвентаризации, фактически без учета характера совершенных обществом хозяйственных операций и указанных норм действующего законодательства.
Абзацем 2 п. 2 ст. 254 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2010) предусматривалось, что стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств, определялась как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 и 20 части второй ст. 250 НК РФ.
Рассматриваемая норма предусматривает закрытый перечень обстоятельств, при которых стоимость материальных затрат определяется вышеуказанным способом.
Установлено, что оприходованный согласно условиям договоров с контрагентами мазут топочный не выявлен в ходе инвентаризации, не получен при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств.
Согласно п. 6 ст. 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить, т.е. норма абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ не подлежит расширительному толкованию.
Таким образом, правовые основания применения порядка, предусмотренного абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, в отношении определения стоимости нефтепродукта, оприходованного согласно условиям договоров с контрагентами, отсутствуют.
Как следует из материалов дела и установлено судом, стоимость нефтепродуктов, оприходованных по результатам инвентаризации, и нефтепродуктов, оприходованных согласно условиям договоров с фирмой "Крудекс Энерджи Интернейшнл ЛТД" от 14.01.2008 N 13/2008/ЭМ и от 22.12.2008 N 13/2009/ЭМ, с компанией "СОПАК АГ" от 27.12.2007 N 07/2008/ЭМ, с фирмой "Петролеум Трейдинг Компани ПТС СА" от 07.12.2006 N 14/2007/ЭМ, в 2008-2009 была включена обществом в состав доходов в целях налогообложения прибыли; налог с данных сумм уплачен.
Указанное обстоятельство подтверждено представленными заявителем в материалы дела налоговыми декларациями по налогу на прибыль за проверяемый период, расшифровками показателя строки 020 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 (кор. N 3 по сроку сдачи 27.10.2011) и за 2009 (кор. N 4 по сроку сдачи 27.10.2011), аналитическими регистрами по бухгалтерскому счету 91 "Прочие доходы" за 2008 и 2009, согласно которым стоимость оприходованных нефтепродуктов была учтена заявителем как внереализационный доход.
Уплата налога в суммах, заявленных обществом в названных налоговых декларациях, инспекцией не оспаривается.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 2 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации.
Расходами считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений (п. 5 ПБУ 10/99).
В соответствии с п. 73 "Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов", утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н, отпуск материалов в производство признается их выбытием.
Таким образом, выбытие имеющихся у заявителя нефтепродуктов, как на собственные нужды, так и при их реализации, уменьшает его экономические выгоды, т.е. формирует расходы общества, поскольку приводит к уменьшению его капитала (разницы между активами и обязательствами).
Налоговый кодекс РФ не устанавливает, что понимается под стоимостью (ценой приобретения) имущества.
Согласно разъяснениям Минфина России, данным в письме от 25.07.2006 N 03-03-04/1/610, ценой приобретения МПЗ, полученных при ликвидации основных средств, является их рыночная цена.
Аналогичным образом определяется стоимость полученного безвозмездно имущества в бухгалтерском учете - в соответствии с п. 16 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, фактическая себестоимость запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Суд исходит из того, что Налоговый кодекс (ст. 270 НК РФ) не содержит запрета на включение в расходы стоимости безвозмездно полученного имущества; НК РФ прямо допускает его учет при налогообложении (например, согласно ст. 257 НК РФ стоимость безвозмездно полученных основных средств списывается путем амортизации).
Указанный вывод подтвержден сформированной арбитражной практикой в Постановлениях ФАС Уральского округа от 09.01.2013 N Ф09-12540/12, ФАС Московского округа от 08.12.2008 N КА-А40/11341-08
Правомерность включения в состав расходов рыночной (учетной) стоимости безвозмездно полученного имущества подтверждена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Определении от 21.12.2009 N ВАС-16526/09, сформированной правовой позицией, отраженной в Постановлениях ФАС Уральского округа от 09.01.2013 N Ф09-12540/12 по делу N А07-5429/2012, от 27.04.2011 N Ф09-2353/11-С3 по делу N А60-27365/2010-С8, ФАС Московского округа от 21.02.2013 по делу N А40-2055/12-20-9, от 07.03.2012 по делу N А40-40718/11140-184, от 05.02.2009 N КА-А40/13283-08 по делу N А40-18655/08-4-55, от 08.12.2008 N КА-А40/11341-08 по делу N А40-6313/08-33-28, ФАС Поволжского округа от 11.10.2010 по делу N А55-2606/2010, ФАС Центрального округа от 19.02.2008 по делу N А68-АП-361/14-05-414/14-05-665/14-05, от 22.10.2008 по делу N А68-АП-361/14-05-414/14-05-665/14-05.
На основании п. 8, п. 20 ст. 250 НК РФ стоимость безвозмездно полученного имущества, стоимость излишков прочего имущества, которое выявлено в результате инвентаризации, относится к внереализационным доходам.
В соответствии с п. 5 ст. 274 НК РФ, включению в налогооблагаемую базу подлежит стоимость указанного имущества, соответствующая рыночным ценам.
Как следует из положений ст. 268 НК РФ при реализации товаров, иного имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на стоимость реализованного имущества. При реализации безвозмездно полученного товара налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на стоимость этого имущества, учтенную им ранее в целях налогообложения как доход по правилам п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ.
При подобном подходе подлежит налогообложению прибыль (разница между доходами и расходами), как объективный результат экономической деятельности субъекта.
Выбытие нефтепродуктов при использовании их для собственных нужд осуществляется также в производственных целях - отопление производственных помещений, обеспечение топливом автомобилей и т.д.
Экономически обоснованный характер данного расхода налоговый орган в решении не оспаривает.
В рассматриваемом случае указанная операция, являясь по своей сути расходной, также приводит к уменьшению капитала общества в размере стоимости данного нефтепродукта.
При игнорировании этого факта расхода определение финансового результата деятельности общества (т.е. прибыли) не будет достоверным, а исчисление налога на прибыль без его учета будет приводить к тому, что налог будет исчислен с суммы полученного дохода, а не прибыли (финансового результата деятельности общества), что нарушает принцип экономической обоснованности налогообложения, закрепленный п. 3 ст. 3 НК РФ, и положения ст. 247 НК РФ, определяющие объект налогообложения по налогу на прибыль как разницу между доходами и расходами.
Согласно позиции налогового органа, стоимость излишков нефтепродуктов, выявленных по результатам проведения заявителем инвентаризации, следует включить в состав доходов заявителя как при их оприходовании, так и при их реализации, уменьшив их при этом только на суммы налога на прибыль, уплаченного обществом при оприходовании этого нефтепродукта.
Однако, указанный налоговым органом порядок приводит к повторному отражению указанной стоимости в составе доходов заявителя, что не согласуется с положениями пункта 3 статьи 248 НК РФ, которые не допускают повторного включения сумм, отраженных в составе доходов налогоплательщика, в составе его доходов.
При подобном подходе налог со стоимости оприходованного по результатам инвентаризации нефтепродукта должен быть уплачен дважды - первый раз при оприходовании, повторно - при реализации.
При этом действия налогового органа по учету в составе расходов общества суммы налога, исчисленного со стоимости нефтепродуктов, выявленных по результатам инвентаризации, не исключают двойного учета в составе доходов заявителя разницы между рыночной стоимостью данного имущества и указанной суммой налога.
Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 24.05.2005 N 177-О, Определении от 20.11.2003 N 392-О, указывалось, что общие принципы всеобщности, равенства, соразмерности и справедливости налогообложения, закрепленные в статье 3 НК РФ, основанные на ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 19, ч. 3 ст. 55 и ст. 57 Конституции Российской Федерации, выражаются в обязанности каждого налогоплательщика платить законно установленные налоги с соответствующего объекта налогообложения и не допускают двойного налогообложения одного и того же экономического объекта.
Поскольку объектом налогообложения по налогу на прибыль, в соответствии с положениями ст. 247 НК РФ, является прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, то в указанной ситуации лишение налогоплательщика, исполнившего требования закона о включении стоимости выявленных в результате инвентаризации излишков нефтепродуктов в доходную часть налогооблагаемой базы, права учесть стоимость этих излишков в расходной части налогооблагаемой базы при условии их реализации, нарушает положения п. 3 ст. 248 НК РФ, определяющие принцип недопустимости повторного учета доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль и ведет к двойному налогообложению спорного имущества.
Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", вступившим в силу с 01.01.2010, в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ внесены изменения. С 01.01.2010 организации могут учесть в составе материальных расходов задействованные в производстве излишки по той стоимости, по которой они были отражены в составе внереализационных доходов.
Выявленные до 01.01.2010 излишки имущества, переданные в производство после 01.01.2010, учитываются в расходах в размере дохода, учтенного в составе внереализационных доходов при их оприходовании.
Обозначенная позиция подтверждается письмами Минфина России от 11.02.2011 N 03-03-06/1/88, от 10.09.2010 N 03-03-06/1/584, от 19.04.2010 N 03-03-06/1/275.
Как следует из оспариваемого решения, правомерность включения обществом в 2010 в расходы рыночной стоимости оприходованных по результатам инвентаризации в 2009 нефтепродуктов не оспаривается налоговым органом.
При изложенных обстоятельствах доначисление налоговым органом по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 16 889 050 руб. 64 коп., соответствующих сумм штрафных санкций в размере 3 228 662 руб. 32 коп., подлежит признанию недействительным как не соответствующее требованиям указанных положений законодательства о налогах и сборах, как нарушающее права и законные интересы общества.
3. По эпизоду, указанному в п. 3.б.2 Решения, в отношении вывода инспекции о завышении обществом в 2010 внереализационных расходов при включении в их состав убытков ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" в виде суммы безнадежного долга по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.) в размере 11 393 696 руб. (стр. 25-26 Решения), что привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в сумме 2 278 739 руб., судом установлено следующее.
Из материалов дела следует и судом установлено, что присоединенное к обществу ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" (далее - СКТНП) в декларации по налогу на прибыль за 2009 отразило налоговый убыток в размере 25 214 776 руб., сложившийся среди прочего, в результате включения в расходы безнадежных долгов на общую сумму 17 030 445,64 руб., в том числе: 11 393 696 руб. - по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.).
На указанные суммы убытка заявитель в 2010 уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль.
В оспариваемом решении инспекция указала, что при удержании сумм долга у Бондарева С.А. (Легал С.Я.) из пенсии по исполнительному листу, направленному отделом судебных приставов в Управление Пенсионного фонда Западного округа г. Краснодара, срок исковой давности по указанной задолженности прерывается, в связи с чем, сумма 11 393 696 руб. по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.) учтена СКТНП в составе безнадежных долгов и убытков необоснованно, следовательно, уменьшение обществом налоговой базы на указанные суммы в 2010 также является неправомерным.
Из материалов дела следует и судом установлено, что Бондарев С.А. (Легал С.Я.), являясь частным предпринимателем, 08.02.1998 заключил с СКТНП (продавец) договор купли-продажи N 2-13/38. Согласно данному договору данное лицо приобретало нефтепродукты (дизтопливо, бензин) по оговоренным с продавцом ценам. Оплату должен производить согласно выписанным счетам на 30-й день после получения нефтепродукта.
Бондаревым С.А. (Легал С.Я.) с СКТНП также был заключен договор от 08.02.1998 N 2-13/39 на оказание услуг, который предусматривал слив, хранение приобретенного Легал нефтепродукта в емкостях СКТНП.
С учетом неисполнения названным предпринимателем обязанности по оплате нефтепродуктов, переданных ему по договору купли-продажи от 08.02.1998 N 2-13/38, СКТНП, в целях защиты своих имущественных интересов, обратилось с исковым заявлением в Арбитражный суд Краснодарского края с требованием о взыскании образовавшейся задолженности с Бондарева С.А.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 03.02.1999 по делу N А32-2354/99-4/37 с Бондарева С.А. взыскана в пользу СКТНП задолженность в сумме 50 917 524 руб. и 7 317 000 руб. неустойки.
Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 05-06.05.1999 N Ф08-710/99 указанные суммы уменьшены; соответственно, долг до 49 262 524 руб., неустойка до 6 507 083 руб.
С учетом принятых судебных актов Арбитражным судом Краснодарского края выдан исполнительный лист на взыскание указанной суммы долга, нейстойки.
Приговором Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007, вынесенного в отношении Легал С.Я (Бондарева), установлено, что по данному исполнительному листу, в порядке исполнения решения арбитражного суда, службой судебных приставов произведено погашение основного долга в сумме 2 730 771 руб. Иных сумм по данному исполнительному листу в погашение задолженности Бондарева (Легала) от службы судебных приставов не поступало.
В течение 1999-2000 в результате переуступки Бондаревым прав требования к третьим лицам (АО "Новосергиевское", АКХ "Батуринское", к/з "Восход", СПХ "Бешпагир", СПК "Овощевод", предпринимателю Бабаковой, ТОО "Мостовское", АОЗТ "Спицевское", ПСХ "Нива Кубани") часть задолженности Бондарева (Легал) была погашена и по состоянию на 01.01.2001 задолженность, числящаяся за Бондаревым С.А. (Легал С.Я.) в бухгалтерском учете СКТНП составила 40 218 471 руб., из которой 33 711 388 руб. - сумма основного долга и 6 507 083 руб. - неустойка.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2000 по делу N А32-4366/2000-1/92Б предприниматель Бондарев С.А. признан несостоятельным (банкротом).
Определением указанного суда от 19.11.2003 по делу N А32-4366/2000-1/92Б конкурсное производство по делу завершено.
По заявлению СКТНП в отношении Бондарева С.А. (Легал С.Я.) правоохранительными органами возбуждено уголовное дело по ч. 4 ст. 159 УК РФ по факту мошенничества при заключении с СКТНП указанных договоров уступки.
Поскольку в отношении Бондарева С.А. (Легал С.Я.) возбуждено уголовное дело по ч. 4 ст. 159 УК РФ, СКТНП приобрело возможность взыскания непогашенной этим лицом задолженности путем предъявления в рамках уголовного дела гражданского иска о возмещении имущественного вреда, причиненного преступными деяниями Бондарева С.А. (Легал С.Я.).
В связи с имевшейся возможностью взыскания задолженности Бондарева, ее признание безнадежным долгом не производилось.
В рамках названного уголовного дела СКТНП признано потерпевшим и гражданским истцом согласно ст. 44 УПК РФ (постановление ст. следователя при УВД Карасунского округа г. Краснодара Самкова И.С. от 27.10.2005).
Расценив непогашенную Бондаревым (Легал) задолженность в качестве суммы причиненного ущерба, СКТНП заявило требование о возмещении подсудимым имущественного вреда в размере 40 218 471 руб. (33 711 388 руб. основной долг и 6 507 083 руб. - неустойка). Учитывая, что неустойка является мерой гражданско-правовой ответственности и не рассматривается как сумма материального ущерба, СКТНП в дальнейшем изменило заявленные требования, определив их в размере непогашенной задолженности Бондарева за нефтепродукты и услуги в сумме 33 711 388 руб.
Приговором Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007 по уголовному делу, возбужденному в отношении Бондарева С.А. (Легал С.Я.) по ч. 4 ст. 159 УК РФ установлено, что всего за период с февраля по сентябрь 1998 Легал (Бондарев) по договору от 08.02.1998 N 2-13/38 получил нефтепродуктов на сумму 71 141 103 руб.; в срок, установленный договором, их не оплатил. Так как Легал, кроме СКТНП, имел долги и перед другими предприятиями, то с него, как с частного предпринимателя, получить задолженность было проблематично, в связи с чем, СКТНП был вынужден пойти на заключение с Легалом договоров об уступке требования долга.
Согласно приговору Советского районного суда г. Краснодара, Легал оплатил СКТНП указанные нефтепродукты только на сумму 42 316 327 руб. путем зачета сумм по договорам уступки, признанным хозяйствами-должниками (стр. 2 приговора - с АО "Новосергиевское" на сумму 500 000 руб., с АКХ "Батуринское" на сумму 362 000 руб., с Колхозом "Восход" на сумму 589 878 руб., с СПХ "Бешпагир" на сумму 480 000 руб., с СПК "Овощевод" на сумму 190 000 руб., с предпринимателем Бабаковой на сумму 6 563 431 руб., с ТОО "Мостовское" на сумму 1 408 000 руб., с АОЗТ "Спицевское" на сумму 2 879 200 руб., с ПСХ "Нива Кубани" на сумму 818 000 руб., с ООО "Югимпекс" на сумму 19 922 373 руб.), а также путем внесения денежных средств в кассу СКТНП на сумму 5 871 874 руб. (стр. 3 приговора), судебными приставами в порядке исполнения решения арбитражного суда в сумме 2 730 771 руб. (стр. 3 приговора).
Как следует из указанного приговора, имея умысел полностью не рассчитаться с СКТНП за указанные нефтепродукты, подсудимый, при заключении договоров уступки не привлек должников, чтобы они подтвердили действительный размер задолженности, не передал СКТНП документы, подтверждающие существующий размер долга, хотя такая обязанность была предусмотрена п. 2.3 договоров уступки и п. 2 ст. 385 ГК РФ, уступил права требования на значительно большие суммы, чем на самом деле были должны хозяйства-должники. В результате путем обмана и злоупотребления доверием подсудимый причинил СКТНП ущерб, который является особо крупным. Поскольку Легал, получая нефтепродукты, не имел намерений за них рассчитываться, его деяния были квалифицированы судом как мошенничество.
В связи с изложенным, Советским районным судом г. Краснодара установлено, что подсудимый нанес СКТНП имущественный ущерб в сумме неоплаченного нефтепродукта в размере 28 824 776 руб. (71 141 103-42 316 327).
СКТНП заявляло требования о взыскании с Легал С.Я. задолженности в сумме 33 711 388 руб.
При рассмотрении указанных требований Советский районный суд г. Краснодара удовлетворил иск только в части, в которой установлена вина подсудимого, в сумме 28 824 776 руб.
Таким образом, учитывая частичное удовлетворение Советским районным судом г. Краснодара заявленных СКТНП требований, безнадежный долг в размере 11 393 696 руб. по контрагенту Бондареву С.А. (Легал С.Я.) сложился из суммы неустойки по договору купли-продажи от 08.02.1998 N 2-13/38, присужденной СКТНП согласно постановлению Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5-6.05.1999 по делу N А32-2354/99-4/37, которая отражена в учете СКТНП и признана для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов СКТНП (п. 3 ст. 250 НК РФ) в размере 6 507 083 руб. и разницы между дебиторской задолженностью Легал С.Я. за нефтепродукты и услуги по договорам от 08.02.1998 N 2-13/38, от 18.02.1998 N 2-13/39, числящейся в учете СКТНП в сумме 33 711 388 руб. (акт инвентаризации расчетов с разными дебиторами и кредиторами от 20.01.2010 N 9, приказ от 05.03.2010 N 077), и суммой частично удовлетворенного по приговору Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007 гражданского иска СКТНП к Бондареву С.А. (Легал С.Я.) по требованию о возмещении имущественного вреда в размере 28 824 776 руб., причиненного деяниями подсудимого в размере 4 886 613 руб.
Сумма задолженности Бондарева (Легал) в размере 28 824 776 руб., присужденная СКТНП по приговору Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007, была квалифицирована СКТНП по итогам проведения инвентаризации в 2009 как сомнительная задолженность, в качестве безнадежного долга в целях налогообложения не признавалась.
С учетом данной сомнительной задолженности СКТНП сформирован в налоговом учете резерв сомнительных долгов, что подтверждено актом и оспариваемым решением налогового органа - исходя из 10% ограничения по выручке согласно п. 4 ст. 266 НК РФ; сумма резерва по этому контрагенту составила 8 010 443 руб. 37 коп.
Квалификация указанной суммы в качестве сомнительной задолженности, а также правомерность формирования СКТНП в налоговом учете резерва сомнительных долгов с учетом задолженности Легал С.Я. согласно приговору Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007, подтверждена решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 06.09.2012 N 20-12-937, в котором установлено, что выводы инспекции относительно незаконности формирования резерва сомнительных долгов с учетом данной суммы не соответствуют нормам налогового законодательства, являются неправомерными (стр. 24 решения Управления).
Удержание сумм у Бондарева С.А. (Легал С.Я.), на которое инспекция ссылается в обоснование вывода о неправомерности признания спорных сумм безнадежным долгом, осуществляется из пенсии Легал С.Я. (Бондарева С.А.) по исполнительному листу 1-89/07 от 19.03.2007, выданному Советским районным судом г. Краснодара о взыскании с указанного лица суммы долга в размере 28 824 776 руб., т.е. в отношении суммы, отнесенной СКТНП к сомнительному долгу.
Данное обстоятельство подтверждено постановлением судебного пристава-исполнителя ОСП по Западному округу УФПССП по Краснодарскому краю от 31.08.2007 об окончании исполнительного производства в связи с направлением исполнительного документа для удержания из заработка должника в УПФ Западного округа г. Краснодара, которое имеется в материалах дела.
Таким образом, признанная СКТНП безнадежной задолженность не имеет отношения к суммам, удерживаемым из пенсии Легал С.Я, поступающим в счет погашения имущественного вреда в размере 28 824 776 руб.; следовательно, вывод инспекции о перерыве срока исковой давности в отношении спорных сумм не соответствует фактическим обстоятельствам хозяйственной деятельности СКТНП и общества, поскольку погашение должником (Легал С.Я.) признанных безнадежным долгом сумм не осуществляется.
Предметом рассмотрения спора в арбитражном суде по делу N А32-2354/1999-4/37 являлась поставка СКТНП предпринимателю Бондареву нефтепродуктов в июне - августе 1998 и произведенные сторонами расчеты на момент принятия постановления судом кассационной инстанции.
Как явствует из содержания и существа приговора Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007 о признании Легала С.Я. виновным в совершении преступления, предусмотренного ч. 4 ст. 159 УК РФ, суд общей юрисдикции исследовал обстоятельства поставки СКТНП предпринимателю нефтепродуктов в период с февраля по сентябрь 1998 года и погашения им долга в этот же период, а также после принятия постановления кассационной инстанции от 05-06.05.1999 по делу N А32-2354/1999-4/37.
Задолженность Бондарева по договорам от 08.02.1998 N 2-13/38 и от 08.02.1998 N 2-13/39, в том числе квалифицированная впоследствии в 2009 безнадежным долгом, сформировалась в бухгалтерском учете СКТНП в 1998-2000.
Из материалов дела следует, что сумма задолженности Бондарева подтверждена регистрами бухгалтерского учета СКТНП - карточками по счету 76.2 "Расчеты по претензиям" за 2008-2010, по счетам 62.1 и 62.2 "Расчеты с покупателями" за 2008-2010, данными Акта инвентаризации расчетов ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" с разными дебиторами и кредиторами от 20.01.2010 N 9.
В оспариваемом решении на отсутствие документального подтверждения задолженности предпринимателя Бондарева (Легал) в обоснование правонарушения по данному эпизоду инспекция не ссылалась, посчитав достаточным подтверждением размера задолженности предоставление обществом указанного комплекта документов, исполнительного листа по делу N А32-2354/1999-4/37 и приговора Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007.
В обоснование правонарушения по данному эпизоду налоговый орган не ссылался на то, что указанные нефтепродукты Бондареву в действительности не поставлялись, или на то, что СКТНП для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; реальность указанных операций также под сомнение налоговым органом не ставилась.
Инспекцией при проведении налоговой проверки не установлено обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности осуществленных между СКТНП и предпринимателем Бондаревым (Легал) хозяйственных операций.
Факт завышения СКТНП в бухгалтерском учете стоимости реализованных Бондареву (Легал) нефтепродуктов и услуг, т.е. размера отраженной в бухгалтерском учете дебиторской задолженности Бондарева, налоговым органом не доказан и в оспариваемом решении не отражен.
Достоверность данных бухгалтерского учета СКТНП, зафиксировавших размер фактически оплаченной стоимости реализованного Бондареву (Легал) нефтепродукта, при проведении налоговой проверки инспекцией также не опровергнута; не подтверждено, что суммы, указанные в приговоре суда общей юрисдикции в качестве оплаты Бондаревым нефтепродуктов, в бухгалтерском учете СКТНП не отражены.
Согласно материалам дела, реализация нефтепродуктов предпринимателю и расчеты по этой поставке осуществлялись в период 1998-2000, в связи с чем, СКТНП не обязан хранить первичные документы, подтверждающие полученные им доходы от указанной реализации более предусмотренных ст. 23 НК РФ четырех лет.
Неустойка за ненадлежащее исполнение договорных отношений отражается в бухгалтерском учете на основании Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 05-06.05.1999 N Ф08-710/99 по делу N А32-2354/99-4/37, в связи с чем, дополнительно первичный бухгалтерский документ в отношении данной суммы не составлялся.
Факты поставки нефтепродуктов Бондареву (Легал) по договору от 08.02.1998 N 2-13/38 и неполного за них расчета подтверждены как судебными актами арбитражных судов по делу А32-2354/1999-4/37, так и приговором Советского районного суда г. Краснодара от 19.03.2007.
Как установлено ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Согласно ч. 4 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом (Определение ВАС РФ от 21.12.2010 N ВАС-17197/10 по делу N А06-1229/2010).
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в абз. 3 п. 2 Постановления Пленума от 23.07.2009 N 57 "О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств" разъяснил, что независимо от состава лиц, участвующих в деле, оценка, данная судом обстоятельствам, которые установлены в деле, рассмотренном ранее, учитывается судом, рассматривающим второе дело.
Таким образом, обстоятельства, установленные Советским районным судом г. Краснодара в приговоре от 19.03.2007, а также в судебных актах арбитражных судов по делу N А32-2354/1999-4/37 имеют преюдициальный характер для установления обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения настоящего дела, в связи с чем не нуждаются в доказывании в силу положений ч. 2 и 4 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ одним из оснований признания задолженности безнадежной является прекращение соответствующего обязательства вследствие невозможности его исполнения в соответствии с гражданским законодательством.
В соответствии со ст. 214 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" основанием для признания индивидуального предпринимателя банкротом является его неспособность удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей.
Исходя из положений п. 4 ст. 25 ГК РФ, п. 2 ст. 202, п. п. 1 и 2 ст. 212 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", п. 28 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2011 N 51 "О рассмотрении дел о банкротстве индивидуальных предпринимателей" банкротство индивидуального предпринимателя влечет прекращение его обязательств по требованиям, как заявленным в ходе процедур, применяемых в деле о банкротстве, не исполненных в ходе конкурсного производства, так и по требованиям, связанным с его предпринимательской деятельностью, которые в деле о банкротстве не заявлялись.
Высший Арбитражный суд Российской Федерации в Определении от 15.07.2010 N ВАС-8542/10 по делу N А17-784/2009, отказывая Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ивановской области в передаче дела в Президиум ВАС РФ указал: согласно положениям пункта 4 статьи 25 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 212 Закона о банкротстве индивидуальный предприниматель, признанный банкротом, после завершения расчетов с кредиторами в рамках дела о банкротстве освобождается от исполнения обязательств, связанных с его предпринимательской деятельностью. Применение этих последствий в отношении требований, возникших в связи с осуществлением физическим лицом предпринимательской деятельности, не поставлено в зависимость от того, были ли соответствующие требования заявлены кредиторами в рамках дела о банкротстве.
Таким образом, требования о взыскании обязательных платежей, доначисленных решением налогового органа от 26.09.2007, в той части, в которой они не были заявлены уполномоченным органом к установлению и включению в реестр в рамках дела о банкротстве, также считаются погашенными.
Соответственно, определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства по делу о банкротстве индивидуального предпринимателя подтверждает: 1) отсутствие у предпринимателя имущества, за счет которого возможно погашение требований кредиторов, 2) погашение всех требований к предпринимателю, вытекающих из его предпринимательской деятельности.
Учитывая изложенное, задолженность по обязательствам индивидуального предпринимателя, не подлежащим исполнению после признания его арбитражным судом банкротом и завершения конкурсного производства в порядке, установленном Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)", может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли.
Данный вывод также подтверждается разъяснениями Минфина России в письме от 28.09.2009 N 03-03-06/2/183.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2000 по делу N А32-4366/2000-1/92Б предприниматель Бондарев С.А. признан несостоятельным (банкротом).
Определением Арбитражного суда Краснодарского края от 19.11.2003 по делу N А32-4366/2000-1/92Б конкурсное производство по делу завершено.
Вступившим в законную силу Определением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.07.2009 по делу N А32-2354/1999-4/37, оставленным без изменения Определением ФАС Северо-Кавказского округа от 11.09.2009 (Определением ВАС РФ от 27.11.2009 N ВАС-15107/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) установлено, что в связи с завершением конкурсного производства в отношении имущества предпринимателя Бондарева С.А., согласно Определению Арбитражного суда Краснодарского края суда от 19.11.2003 по делу N А32-4366/2000-1/92Б, взыскание по исполнительному листу, выданному на основании Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 05-06.05.1999 N Ф08-710/99, не производится.
Таким образом, в силу изложенных законоположений, банкротство предпринимателя Бондарева С.А. (Легал) влечет прекращение его обязательств по требованиям, возникшим из предпринимательской деятельности, в частности, в отношении суммы долга в размере 11 393 696 руб., возникшей из обязательств по договорам с СКТНП от 08.02.1998 N 2-13/38 и от 08.02.1998 N 2-13/39.
При указанных обстоятельствах задолженность Бондарева (Легал) в размере 11 393 696 руб. перед СКТНП по указанным договорам признается в целях исчисления налога на прибыль безнадежной вследствие прекращения обязательства, в силу невозможности его исполнения в соответствии с гражданским законодательством, с учетом положений п. 1 ст. 266 НК РФ.
Следовательно, убытки СКТНП, сложившиеся в результате признания в целях налогообложения суммы указанного безнадежного долга, правомерно учтены обществом в целях налогообложения прибыли, а доначисление инспекцией сумм налога на прибыль в размере 2 278 739 руб. и связанных с ними штрафных санкций в размере 455 747 руб. 80 коп. по данному эпизоду неправомерны, нарушают права и законные интересы общества.
4. По эпизоду, указанному в п. 3.б.1 решения в отношении вывода инспекции о завышении обществом в 2010 внереализационных расходов при включении в их состав убытков ОАО "Северо-Кавказский Транснефтепродукт" в виде сумм резерва сомнительных долгов с учетом дебиторской задолженности ряда контрагентов в сумме 3 678 738 руб. 94 коп. (стр. 19-24 Решения), что привело к неуплате налога на прибыль за проверяемый период в сумме 735 746 руб., судом установлено следующее.
Заявитель по данному эпизоду оспаривает связанное с формированием резерва сомнительных долгов с учетом дебиторской задолженности контрагентов размере 2 057 220 руб. 41 коп. (508 565 руб. (ГУДП "Агросервис") + 689 655 руб. 41 коп. (ОАО "Центромаркет") + 859 000 руб. (СПК "Ударник")) доначисление инспекцией налога в размере 411 443 руб. (подпункты 1.1, 1.3, 1.4 пункта 3.б.1. части Решения Инспекции), а также в полном объеме суммы штрафов, связанные с доначислением налога по данному эпизоду.
Из материалов дела следует, что задолженность ГУДП "Агросервис" в сумме 1 761 572 руб. 95 коп., в том числе основной долг - 1 253 008 руб., неустойка - 508 565 руб., перед СКТНП образовалась по договору купли-продажи от 10.05.1998 N 2-13/111, где СКТНП является поставщиком нефтепродуктов. Указанная задолженность подтверждена решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.05.1999 по делу N А32-6045/99-21/84.
На основании данного судебного акта СКТНП выдан исполнительный лист.
В оспариваемом решении инспекция подтверждает правомерность формирования резерва сомнительных долгов с учетом суммы основного долга ГУДП "Агросервис" в размере 1 253 008 руб. При этом сумма неустойки в размере 508 565 руб., дебиторской задолженностью, возникшей в связи с реализацией нефтепродуктов по договору купли-продажи от 10.05.1998 N 2-13/111, инспекцией не признается.
В отношении задолженности ОАО "Центромаркет" инспекцией установлено, что согласно определению Арбитражного суда Краснодарского края от 03.02.1999 по делу N А32-2355/99-4/43 и исполнительного листа от 03.02.1999 к указанному определению подлежало взысканию с ОАО "Центромаркет" 6 452 144 руб., в том числе: основной долг за нефтепродукты - 5 846 826 руб., неустойка - 605 318 руб. Поскольку данный долг не был погашен, СКТНП обратился в арбитражный суд с требованием о взыскании с ОАО "Центромаркет" процентов за пользование денежными средствами.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 06.09.2000 по делу N А32-9112/2000-41/145, определением Арбитражного суда Краснодарского края от 09.10.2000 по делу N А32-9112/2000-41/145 на ОАО "Центромаркет" дополнительно возложена обязанность по уплате процентов за пользование денежными средствами в сумме 1 643 937 руб. 07 коп.
Резерв сомнительных долгов по ОАО "Центромаркет" создан СКТНП в сумме 689 655 руб. 41 коп., которая также квалифицирована налоговым органом при проверке в качестве суммы задолженности, не связанной с реализацией товаров (работ, услуг).
Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
ФНС России в письме от 16.01.2012 N ЕД-4-3/269@ разъяснила, что глава 25 НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность.
Положениями ст. 8 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что гражданские права и обязанности возникают из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему.
Неустойка в силу ст. 329 ГК РФ является способом обеспечения исполнения договорных обязательств, поскольку стимулирует стороны к надлежащему выполнению своих обязанностей, т.е. отдельно от основного обязательства существовать не может.
Правовая природа процентов за пользование денежными средствами аналогична правовой природе неустойки.
В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13, Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" разъяснено, что "в денежных обязательствах, возникших из договоров, в частности, предусматривающих обязанность должника произвести оплату товаров, работ или услуг либо уплатить полученные на условиях возврата денежные средства, на просроченную уплатой сумму подлежат начислению проценты на основании статьи 395 Кодекса.
Законом либо соглашением сторон может быть предусмотрена обязанность должника уплачивать неустойку (пени) при просрочке исполнения денежного обязательства. В подобных случаях суду следует исходить из того, что кредитор вправе предъявить требование о применении одной из этих мер, не доказывая факта и размера убытков, понесенных им при неисполнении денежного обязательства, если иное прямо не предусмотрено законом или договором".
Согласно материалам дела неустойка обеспечивает денежное обязательство ГУДП "Агросервис" по уплате товара, вытекающее из факта реализации СКТНП данному контрагенту нефтепродуктов по договору купли-продажи от 10.05.1998 N 2-13/111.
Следовательно, подтвержденная решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.05.1999 по делу N А32-6045/99-21/84 задолженность ГУДП "Агросервис" по уплате сумм неустойки в размере 508 565 руб. увеличивает в бухгалтерском учете СКТНП дебиторскую задолженность данного контрагента, возникшую в связи с реализацией ему нефтепродуктов.
Обязанность по уплате процентов за пользование денежными средствами возложена на ОАО "Центромаркет" также в связи с неисполнением этим контрагентом обязанности по оплате нефтепродуктов.
Инспекция не оспаривает тот факт, что задолженность, включенная в состав резерва по сомнительным долгам в 2009 в суммах 508 565 руб. и 689 655 руб. 41 коп., возникла в результате нарушения условий договоров по реализации товаров (работ, услуг); данная задолженность не погашена в срок.
Выводы о правомерности формирования резерва с учетом сумм неустойки подтверждаются судебной практикой (Постановления ФАС Московского округа от 13.08.2009 N КА-А40/7549-09 по делу N А40-95810/08-139-457, от 26.07.2012 по делу N А40-67788/11-140-297, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2012 по делу N А56-48850/2011).
Налоговым органом не представлено доказательств того, что указанная дебиторская задолженность обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией; доказательств, свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется и лицами, участвующими в деле, суду представлено не было.
При изложенных обстоятельствах, СКТНП правомерно сформирован резерв сомнительных долгов на указанные суммы дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией нефтепродуктов.
В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.
При этом каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции, НК РФ не содержит.
Данная правовая позиция сформирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 N 15706/07.
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ одним из условий признания долга безнадежным является прекращение в соответствии с гражданским законодательством обязательства вследствие ликвидации организации. Ликвидация юридического лица считается завершенной после внесения записи об этом в единый государственный реестр юридических лиц (ст. 63 ГК РФ).
Соответствующими Выписками из единого государственного реестра юридических лиц подтверждаются даты ликвидации организаций: ГУДП "Агросервис" - 27.04.2009, ОАО "Центромаркет" - 01.07.2010, СПК "Ударник" - 19.04.2010.
На основании подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва сомнительных долгов.
Таким образом, независимо от оценки правомерности увеличения на данные суммы резерва сомнительных долгов, занижения налоговой базы проверяемого периода, и, соответственно, суммы налога к уплате в бюджет, не произошло, поскольку в целях налогообложения прибыли спорные суммы могли быть учтены как безнадежные долги.
Как подтверждено имеющимися в материалах дела документами, спорные суммы дебиторской задолженности контрагентов (ГУДП "Агросервис", ОАО "Центромаркет", СПК "Ударник") являются безнадежными долгами; документально подтверждены и могут быть признаны расходами в целях налогообложения по данному основанию.
То обстоятельство, что фактически сумма 2 057 220 руб. 41 коп. была включена обществом в состав внереализационных расходов не как убытки от списания безнадежных долгов, а как убытки СКТНП за счет увеличения размера резерва по сомнительным долгам, не влияет на размер налоговых обязательств заявителя.
Данная правовая позиция сформирована в Постановлениях ФАС Московского округа от 28.07.2011 N КА-А40/7223-11 по делу N А40-99030/10-13-512, от 26.07.2012 по делу N А40-67788/11-140-297.
Таким образом, независимо от порядка списания расходов (за счет резерва или в качестве внереализационных расходов) доначисление налога на прибыль по данному эпизоду в сумме 411 443 руб., соответствующих сумм штрафов в размере 82 288 руб. 60 коп. является незаконным.
Штрафные санкции В отношении начисления инспекцией штрафных санкций в размере 64 860 руб. 60 коп., связанных с неоспариваемым доначислением налога по эпизоду, указанному в п. 3.б.1 Решения в сумме 324 303 руб., а также суммы штрафа в размере 11 922 руб. 70 коп., связанной с неоспариваемым доначислением налога по эпизоду, указанному в п. 2.в. части решения (по данному эпизоду с учетом решения Управления сумма НДС в размере 298 072 руб. 09 коп., предъявленная контрагентами по товарам (работам, услугам) ошибочно учтена заявителем для целей налогообложения прибыли, что привело к неуплате налога в сумме 59 613 руб. 51 коп.), а также начисленных Инспекцией сумм пеней по налогу на прибыль в сумме 33 551 руб. 71 коп. судом установлено следующее.
В соответствии с пунктом 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
1) на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
2) на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Как следует из представленных заявителем в материалы дела актов сверок с налоговыми органами, справок по расчетам с бюджетом, налоговых деклараций и документов на уплату налога, а также подтверждено налоговым органом, у заявителя на даты окончания установленного уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка и позднее на дату вынесения инспекцией оспариваемого решения имелись суммы переплаты по налогу на прибыль в следующих размерах:
- - по состоянию на 28.03.2010 переплата составляла 36 691 012 руб. 10 коп.;
- - по состоянию на 28.03.2011 переплата составляла 44 630 088 руб. 65 коп.;
- - по состоянию на 25.06.2012 переплата составляла 193 338 390 руб. 65 коп.
Указанные суммы переплаты по налогу на прибыль инспекция обязана была учесть при рассмотрении вопроса о привлечении общества к ответственности за неуплату налога на прибыль; фактически в данной части оспариваемое решение принято без учета указанных показателей хозяйственной деятельности плательщика.
Рассматриваемая переплата существенно превышает размер налога, доначисленного в отношении неоспариваемых заявителем сумм налога на прибыль (383 916,51 руб.) на основании оспариваемого решения инспекции.
При этом налоговым органом не представлено в материалы дела соответствующих решений о зачете, свидетельствующих о том, что данные суммы переплаты были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика; доказательств, определенно и безусловно свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется, и суду налоговым органом в нарушение положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлено не было.
При изложенных обстоятельствах является неправомерным привлечение Инспекцией заявителя к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль за 2009 в сумме штрафа 11 922 руб. 70 коп. и за 2010 в сумме штрафа 64 860 руб. 60 коп.
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П и Определении от 04.07.2002 N 202-О указал, что предусмотренное ст. 75 НК РФ начисление пеней направлено на компенсацию потерь бюджета, вызванных поступлением причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки. И поскольку ст. 75 НК РФ гарантирует обеспечение потерь бюджета, суд, применяя названную норму, должен установить, имелись ли такие потери у бюджета вследствие неуплаты налогоплательщиком налога, при условии, что у него имелась переплата по этому налогу.
Таким образом, начисление пени при наличии у общества переплаты по налогу на прибыль, образовавшейся в более ранние периоды является неправомерным, и поскольку фактически сумма налога, образующая переплату в период начисления пени, уже находилась в бюджете, оснований для компенсации потерь бюджета путем начисления пени не имеется.
Как следует из пояснений инспекции, отнести сумму пени к конкретному эпизоду доначисления налога на прибыль не представляется возможным, суммы пени начислены по суммам доначислений за 2008-2009.
Поскольку, как ранее установлено судом, рассматриваемые доначисления произведены налоговым органом неправомерно, следовательно, также неправомерно доначислены соответствующие суммы пеней.
На основании изложенного, решение Инспекции в части начисления пени по налогу на прибыль в размере 33 551 руб. 71 коп. также подлежит признанию недействительным.
Кроме того, инспекция, привлекая общество в п. 2 резолютивной части решения к налоговой ответственности в виде штрафных санкций по налогу на прибыль организаций за 2009, 2010, а также в п. 3 оспариваемого решения, начисляя пени по налогу на прибыль организаций за 2008-2010, нарушила положения ст. 288 НК РФ, определяющей особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения.
В соответствии с п. 2 ст. 288 НК РФ уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, производится по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Распределение прибыли по каждому из подразделений может не производиться лишь по подразделениям, находящимся в одном субъекте Российской Федерации.
Налоговый орган не принял во внимание факт наличия в 2008-2010 у общества обособленных подразделений, находящихся в разных субъектах РФ: Краснодарском крае, Ставропольском крае, Ростовской области, Республике Дагестан, Республике Северная Осетия-Алания, Республике Ингушетия, Иркутской области, в г. Москве, Кабардино-Балкарской республике.
Доли налога на прибыль, приходящиеся на обособленные подразделения, отражены в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций, в Приложении 5 к Листу 2 налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2008-2010, представленных в налоговый орган по сроку их представления, а также в период проведения выездной налоговой проверки.
Таким образом, отражение начисленных налоговым органом сумм налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ по карточке расчетов с бюджетом общества, без учета распределения налога на доли, приходящиеся на обособленные подразделения, привело к ошибке в расчете суммы фактической недоимки, а также повлекло неверное определение сумм пени и штрафа.
На основании изложенного, привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в форме штрафа, а также начисление пени является неправомерным.
Налог на имущество организаций По эпизоду, указанному в ч. 2 Решения (стр. 26-30 Решения) в отношении вывода Инспекции о неполной уплате налога на имущество за 2008 в сумме 265 890 руб. в результате невключения в налоговую базу с начала налогового периода стоимости имущества, числившегося на забалансовом учете, судом установлено следующее.
Согласно позиции налогового органа, обществом нарушен п. 1 ст. 374 НК РФ в результате невключения в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2008 стоимости основных средств, выявленных в ходе инвентаризации и объектов основных средств, числящихся на забалансовом счете 012 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности и прочие МПЗ в эксплуатации"; сумма доначисленного инспекцией заявителю налога на имущество составила 265 890 руб.
Основанием для доначисления явилось имущество, ранее учитываемое заявителем на забалансовом счете 012 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности и прочие МПЗ в эксплуатации", перечень и стоимость приобретения которого указана в протоколах от 30.09.2008 N 9, 31.10.2008 N 10, 30.11.2008 N 11.
Как указывает инспекция в оспариваемом решении, выявленные в ходе инвентаризации имущества активы, отвечающие критериям основных средств, установленным п. 4 ПБУ 6/01, подлежат налогообложению с 01.01.2008.
Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
Инспекция, обосновывая размер доначисленного налога, ссылается на то, что начисление амортизационных отчислений должно производиться с момента отражения имущества на счете учета основных средств 01 "Основные средства", т.е. с 01.01.2008.
В то же время, из протокола инвентаризационной комиссии от 28.11.2008 N 11 следует, что объекты "пожарный водоем", "мощение", "ограждение" выявлены обществом в качестве излишков имущества по результатам проведения в сентябре 2008 инвентаризации.
Указанные обстоятельства также подтверждаются инвентаризационной описью основных средств ПНБ "Тихорецкая" ТРУМН ОАО "Черномортранснефть" от 19.09.2008 N 6 и сличительной ведомостью результатов инвентаризации основных средств ПНБ "Тихорецкая" ТРУМН ОАО "Черномортранснефть" от 19.09.2008 N 6.
Согласно актам о приеме-передаче здания (сооружения) по форме ОС-1а N 1622, 1623, 1624 указанные объекты недвижимого имущества приняты на учет в составе основных средств 25.11.2008.
По смыслу п. 1 ст. 374 НК РФ момент, с которого имущество становится объектом налогообложения, обусловлен правилами бухгалтерского учета.
В силу ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" нормативные акты и методические указания Минфина России по вопросам бухгалтерского учета обязательны для исполнения всеми организациями.
Минфин России в дополнение к ПБУ 6/01 Приказом от 13.10.2003 N 91н утвердил Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, в силу пункта 52 которых (в редакции, применяемой к бухгалтерской отчетности до 01.01.2011) к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств допускается принимать только те объекты недвижимости, в отношении которых одновременно соблюдаются следующие условия: 1) закончены капитальные вложения (сформирована первоначальная стоимость); 2) оформлены соответствующие первичные документы; 3) осуществляется фактическая эксплуатация; 4) документы переданы на государственную регистрацию.
В соответствии с п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении организацией инвентаризации активов и обязательств, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета учета основных средств в корреспонденции со счетом прибылей и убытков в качестве внереализационных доходов.
Следовательно, до момента выявления излишков недвижимого имущества и отражения их в бухгалтерском учете в качестве объектов основных средств обязанность по уплате налога на имущество организаций в отношении данных объектов не возникает.
Таким образом, материалы дела подтверждают что, заявитель действовал в соответствии с правилами бухгалтерского учета, установленными Законом о бухгалтерском учете и нормативными актами, утвержденными Минфином России, включив стоимость выявленных в ходе инвентаризации объектов в расчет налоговой базы по налогу на имущество с ноября 2008 года.
Включение Инспекцией стоимости данных объектов в налогооблагаемую базу по налогу на имущество с 01.01.2008, притом, что они приняты на бухгалтерский учет обществом в качестве основных средств только с ноября 2008, является необоснованным и не соответствует положениям п. 4 ст. 376 НК РФ, п. 1 ст. 374 НК РФ.
Также инспекцией неправомерно включена в расчет налоговой базы по налогу на имущество с 01.01.2008 стоимость объектов, приобретенных заявителем позднее этой даты в течение 2008: Полотенце мягкое ПМ-530 для подъема трубы (поз. N 24 списка на стр. 42 Акта); Строп 4СК-6,3/4000 (поз. N 23 списка на стр. 42 Акта); Насос ГНОМ 16/16 взрывобезопасного использования (поз. N 52 списка на стр. 43 Акта); Насос ГНОМ 16/16 взрывобезопасного использования (поз. N 53 списка на стр. 43 Акта); Ноутбук IBM TR 39 OX (поз. N 9 списка на стр. 41 Акта); Установка УЖ-2м (поз. N 51 списка на стр. 43 Акта); Установка для вырезки прокладок б-4 УХГ-РП02500 (поз. N 54 списка на стр. 43 Акта).
Подобным образом инспекция неверно определила за налоговый период среднегодовую стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, которая, согласно п. 4 ст. 376 НК РФ, определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу, в результате чего искажена налоговая базу по налогу на имущество.
Таким образом, сумма доначисленного налога на имущество является недостоверной.
Как следует из п. 1 ст. 375 НК РФ, налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
По правилу, закрепленному в подпункте "б" п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, остаточная стоимость основного средства - это разница между его первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной к моменту определения остаточной стоимости.
Согласно разделу III ПБУ 6/01 амортизация по объекту основных средств начисляется ежемесячно, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Из расчета налогового органа, который указан на стр. 44 Акта, следует, что инспекцией не определена остаточная стоимость основных средств (т.е. налоговая база) по состоянию на 01.01.-01.10.2008, по которым налоговым органом производится доначисление налога, поскольку, общая сумма цен объектов, т.е. первоначальная стоимость имущества, указанного в Акте (протоколы N 9-11), составляет 14 757 104 руб., а отклонение между налоговой базой по данным проверки и налоговой базой по декларации по налогу на имущество заявителя за 2008 год составляет:
Налоговая база по данным
налогоплательщика (облагаемое имущество),
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
01.
31.
Из приведенной таблицы следует, что отклонения между данными налогоплательщика и данными налогового органа не соответствуют балансовой стоимости имущества, которое перечислено в Акте.
Налоговый орган утверждает, что начисление амортизации должно осуществляться с 01.01.2008, тем не менее, из таблицы следует, что определение налоговой базы осуществлено инспекцией без учета амортизации.
Заявителем в материалы дела представлен контррасчет налога на имущество и документы, его подтверждающие, которые также свидетельствуют о том, что налоговым органом при указанном доначислении налога на имущество неверно установлен размер налоговой базы по налогу на имущество за 2008, поскольку в основу данного доначисления взяты суммы первоначальной, а не остаточной стоимости спорного имущества.
Таким образом, инспекцией неверно произведен расчет налоговой базы по указанному налогу, поскольку при проверке не учтена амортизация, образовавшаяся за время фактической эксплуатации основных средств, согласно позиции налогового органа, до дня отражения основных средств на счете 01 "Основные средства".
Изложенное подтверждает, что произведенный налоговым органом расчет налоговой базы по налогу на имущество, содержащийся на стр. 44 Акта, является недостоверным.
При указанных обстоятельствах, доначисление обществу к уплате налога на имущество в размере 265 890 руб. является неправомерным, нарушает права и законные интересы общества, как налогоплательщика.
Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что заявленные требования подлежат удовлетворению.
Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.
Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений. Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.
На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.01.2014 по делу N А32-37431/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.СУЛИМЕНКО
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)