Судебные решения, арбитраж
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2015 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 12 августа 2015 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Борзенковой И.В., Васильевой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Шабалиной А.В.,
при участии:
- от заявителя ООО "Птицефабрика "Вараксино" (ОГРН 1111841002932, ИНН 1841017484) - Анисимов О.Ю., удостоверение, доверенность от 21.11.2012, Кузьминых Е.А., паспорт, доверенность от 21.11.2012;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041805001501, ИНН 1835059990) - Юферова Е.Н., удостоверение, доверенность от 07.05.2015;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы
заявителя ООО "Птицефабрика "Вараксино", заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18 мая 2015 года
по делу N А71-6525/2013,
принятое судьей Калининым Е.В.,
по заявлению ООО "Птицефабрика "Вараксино"
к Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
о признании ненормативного акта недействительным,
установил:
ООО "Птицефабрика "Вараксино" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике о признании незаконным решения от 15.02.2013 N 2 в части начисления ЕСХН в сумме 2 517 659 руб., пени по ЕСХН в сумме 205 979,36 руб., начисления штрафа в сумме 284 713 руб., предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по ЕСХН за 2009 г. в сумме 2 170 711 руб.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.05.2015 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 15.02.2013 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части уменьшения налоговым органом расходов заявителя при исчислении единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), начисления ЕСХН, пени, штрафа за его неуплату по пунктам 1.1, 2, 3, 5, 6.2 оспариваемого решения. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит принять новый судебный акт, заявленные требования удовлетворить полностью, в том числе признать незаконным решение инспекции от 15.02.2013 N 2 по пунктам 4, 6.1, 6.3, 6.4. Заявитель жалобы полагает, что решение арбитражного суда в оспариваемой части подлежит отмене, поскольку принято при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, судом неправильно применены нормы материального и процессуального права, выводы суда в обжалуемой части противоречат позиции суда высшей инстанции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12, от 20.04.2010 N 18162/09.
Налоговый орган представил письменный отзыв на апелляционную жалобу общества, в соответствии с которым просит решение суда в обжалуемой налогоплательщиком части оставить без изменения, жалобу общества - без удовлетворения.
В свою очередь, не согласившись с принятым решением в части удовлетворенных требований заявителя, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда в обжалуемой части отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать полностью. Считает, что решение суда в части признания незаконным ненормативного правового акта налогового органа по пунктам 1.1, 2, 3, 5 и 6.2 принято при неполном выяснении обстоятельств по делу, судом неверно истолкован закон, подлежащий применению.
Налогоплательщик представил письменный отзыв на апелляционную жалобу инспекции, в соответствии с которым просит решение суда в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали доводы своих апелляционных жалоб и письменных отзывов соответственно.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка ООО "Птицефабрика "Вараксино", правопреемника: ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Воткинская птицефабрика", ОАО "Ижевская птицефабрика" с филиалами: Ижевский филиал ООО "Птицефабрика Вараксино", Воткинский филиал ООО "Птицефабрика Вараксино" за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт от 05.12.2012 N 43 и принято решение от 15.02.2013 N 2, которым заявителю начислены: ЕСХН в сумме 2 517 659 руб., пени по ЕСХН в сумме 205 979,36 руб., пени по НДФЛ в сумме 9 839,37 руб. и штраф за неуплату ЕСХН в сумме 284 713 руб. Налогоплательщику предложено уменьшить убытки по ЕСХН за 2009 г. в сумме 2 170 711 руб., за 2010 г. в сумме 46 696 701 руб.
Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 08.04.2013 указанное решение инспекции оставлено без изменения.
Несогласие заявителя с решением налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд принял вышеприведенное решение, обжалуемое обеими сторонами спора.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно части 1 и 3 статьи 346.1. НК РФ система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) устанавливается настоящим Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций.
Организации, являющиеся плательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией), а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.
В силу части 1 и 2 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном настоящей главой.
Сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.
Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.4 НК РФ).
При определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения не учитываются: доходы, указанные в статье 251 НК РФ; доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 НК РФ, в порядке, установленном главой 25 НК РФ; доходы индивидуального предпринимателя в виде дивидендов, а также доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые НДФЛ по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 НК РФ, в порядке, установленном главой 23 Кодекса (статья 346.5 НК РФ).
В соответствии с частями 1-5 статьи 346.6 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального Банка Российской Федерации, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены договора с учетом рыночных цен, определяемых в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному статьей 40 (ст. 105.3) НК РФ.
При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. Налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком в целях настоящей главы понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.5 НК РФ.
Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Налогоплательщики вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.
Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.
Если налогоплательщики получили убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.
В случае прекращения налогоплательщиками деятельности по причине реорганизации налогоплательщики-правопреемники вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящим пунктом, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.
Налогоплательщики обязаны хранить документы, подтверждающие размер полученного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.
Убыток, полученный налогоплательщиками при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога. Убыток, полученный налогоплательщикам при уплате ЕСХН, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.
Согласно статье 346.2 НК РФ ООО "Птицефабрика "Вараксино" является плательщиком ЕСХН.
Принимая решение, суд первой инстанции признал пункт 1.1 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 в части непринятия расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. незаконным.
Налоговый орган в своей апелляционной жалобе выражает несогласие с указанными выводами, настаивает на том, документы, представленные налогоплательщиком, не подтверждают достоверность проведенного взаимозачета, следовательно, в силу ст. 346.5 НК РФ не могут быть учтены в качестве расходов по ЕСХН.
Как следует из оспариваемого решения, после проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком с возражениями на акт проверки представлены дополнительные документы, с целью исследования которых налоговым органом проведены дополнительные мероприятия налогового контроля. По результатам дополнительных мероприятий инспекцией основная часть документов принята в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по ЕСХН.
В части расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. на сумму 418 000 руб. инспекцией возражения налогоплательщика не удовлетворены, поскольку ООО "Птицефабрика "Вараксино" не представлены первичные документы, подтверждающие взаимоотношения с данным контрагентом.
В подтверждение произведенных расходов по сделке с ИП Самандар Х.М. налогоплательщиком с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган представлены: акт взаимозачета с ИП Самандар Х.М. от 11.09.2009 N 78; бухгалтерская справка от 11.09.2009 о наличии взаимной задолженности; счет-фактура ИП Самандар Х.М. от 29.08.2009 N 305; товарная накладная от 29.08.2009 N 5331 на поставку ИП Самандар Х.М. товара в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика", приходный ордер от 31.08.2009.
Как следует из решения УФНС РФ по УР от 08.04.2013 г. N 06-07/04999, Управлением документы в части взаимозачета, проведенного с ИП Самандар Х.М. не приняты в качестве доказательства фактически произведенных расходов по следующим основаниям: документы, подтверждающие наличие задолженности ИП Самандар Х.М. перед ОАО "Ижевская птицефабрика" не представлены; бухгалтерская справка от 11.09.2009 подписана бухгалтером Чукавиной М., не являющейся главным бухгалтером ОАО "Ижевская птицефабрика"; со стороны ОАО "Ижевская птицефабрика" в Акте взаимозачета имеется подпись без расшифровки, что не позволяет достоверно определить лицо, подписавшее Акт взаимозачета.
Удовлетворяя заявленные требования общества в указанной части, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствие с п. 3 ст. 346.5 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по ЕСХН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу подп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
В материалы дела в подтверждение произведенных расходов по сделке с ИП Самандар Х.М. налогоплательщиком представлены: акт взаимозачета с ИП Самандар Х.М. от 11.09.2009 N 78, бухгалтерская справка от 11.09.2009 о наличии взаимной задолженности, счет-фактура ИП Самандар Х.М. от 29.08.2009 N 305, товарная накладная от 29.08.2009 N 5331 на поставку ИП Самандар Х.М. товара в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика", приходный ордер от 31.08.2009, акт сверки взаиморасчетов за 2009 г., карточка счета 62 "Расчеты с покупателями", карточка счета 60 "Расчеты с поставщиками". Данные документы свидетельствуют о наличии и погашении взаимной задолженности путем проведения взаимозачета с ИП Самандар Х.М.
Довод налогового органа о непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих наличие задолженности ИП Самандар Х.М. перед ОАО "Ижевская птицефабрика" судом первой инстанции отклонен, как противоречащий материалам дела.
Как следует из решения налогового органа, инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля был исследована правомерность проведения взаимозачетов, в том числе: сверены расчеты с участвующими во взаимозачетах контрагентами, проведенные с ними через расчетный счет и (или) кассу и отражение их в расходной части налоговых регистров по ЕСХН; проверено наличие кредиторской и дебиторской задолженности на дату осуществления взаимозачета; проверены представленные документы на соответствие бухгалтерским регистрам; проверено оприходование товара, работ, услуг от поставщиков (кормов, тары, спецодежды и прочее) и списание в производство, а также отражение отпуска птицефабрикой товара на сторону (яйца, мяса); проанализирована Федеральная база данных в отношении контрагентов, участвующих во взаимозачетах.
По результатам инспекцией сделан вывод о подтверждении наличия задолженности с ИП Самандар Х.М., основная сумма расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. была принята.
Как следует из оспариваемого решения налоговым органом отказано в расходах только в части - на сумму 418 000 руб. в связи с непредставлением налогоплательщиком в материалы проверки счета-фактуры и товарной накладной от 29.08.2009 N 305 на сумму 418 000 руб., которые впоследствии были представлены с апелляционной жалобой в УФНС РФ по УР.
Главы 25, 26.1 НК РФ не содержат императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, составленные с нарушением порядка их оформления. Нарушения порядка оформления первичных документов не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, поскольку они не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых. Отсутствие в документах, подтверждающих расходы, определенных реквизитов не влечет автоматически невозможность учесть их в качестве документального подтверждения расходов, предусмотренных НК РФ.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что, поскольку расшифровка подписей согласно положений ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" к числу необходимых реквизитов не относится, постольку ее отсутствие в Акте взаимозачета не влечет невозможности принятия в качестве документов, подтверждающих факт несения расходов по приобретению товара от ИП Самандар Х.М.
Как правильно отметил суд первой инстанции, недостоверность документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение права на уменьшение налогооблагаемой базы по ЕСХН в части взаимоотношений с ИП Самандар Х.М., налоговым органом не доказана, почерковедческая экспертиза подписей не проводилась.
Налоговым органом не обоснован довод о невозможности подписания бухгалтерской справки о наличии взаимной задолженности с ИП Самандар Х.М. не главным бухгалтером, а иным должностным лицом ООО "Птицефабрика "Вараксино".
Кроме того, арбитражным судом при принятии решения в указанной части учтен довод налогоплательщика о двусторонней операции погашения задолженности между сторонами путем проведения взаимозачета, поскольку проведение взаимозачета является основанием для отражения, как в расходной части налогооблагаемой базы, так и в доходной части. Инспекция при проверке правильности формирования доходов от реализации за проверяемый период, нарушений не выявила.
Таким образом, в указанной части выводы суда являются законными и обоснованными.
Между тем, из резолютивной части решения суда первой инстанции усматривается, что судом признан недействительным п. 1.1. решения инспекции от 15.02.2013 N 2 в полном объеме, без ссылки на конкретную оспариваемую сумму или контрагента.
Таким образом, решение суда в указанной редакции полностью отменяет п. 1.1. решения инспекции, в то время как по названному пункту уменьшены расходы налогоплательщика, понесенные в 2009-2010 г.г., на сумму 46 339 999 руб., при этом, фактически обществом было оспорено только непринятие расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. на сумму 418 000 руб.
В силу приведенных обстоятельств, решение арбитражного суда в указанной части подлежит изменению и изложению в иной редакции.
Также суд первой инстанции признал незаконным пункт 2 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 о доначислении налога, связанного с неверным формированием налоговых обязательств при выбытии основных средств. При этом суд исходил из того, что методика корректировки расходов при преждевременном выводе из эксплуатации автомобиля MITSUBISHI PADJERO, приведенной налогоплательщиком, соответствует положениям п. 4 ст. 346.5 НК РФ, главе 25 НК РФ.
В своей апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на том, что метод корректировки расходов, примененный налогоплательщиком, не соответствует положениям п. 3 ст. 346.5 НК РФ.
Согласно решению от 15.02.2013 N 2 налоговым органом признано неправомерным включение в расходы при исчислении ЕСХН за 2009 г. в сумме 419 885 руб. и занижение расходов при исчислении ЕСХН за 2010 г. на сумму 239 934 руб., за 2011 г. на сумму 179 951 руб.; инспекцией проведена корректировка расходов за период 2009-2011 г.г. по приобретению в 2009 г. и реализации в 2011 г. автомобиля MITSUBISHI PADJERO; в результате инспекцией доначислены суммы пени.
Основанием корректировки расходов по ЕСХН 2009-2011 г.г. и доначисления пени в указанной части явился вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст. 346.5 НК РФ.
По мнению налогового органа, при реализации автомобиля до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение, налогоплательщику следовало уменьшить расходы 2009 г. на полную стоимость автомобиля - 1 699 534 руб., а в последующих периодах в 2010 г., в 2011 г. включить в расходы сумму начисленной на данное имущество амортизации, в том числе за 2010 г. - сумму амортизационных отчислений за 12 месяцев использования автомобиля в 2010 г. в размере 239 934 руб., за 2011 г. - сумму амортизационных отчислений за срок использования автомобиля 9 месяцев 2011 г. в размере 179 951 руб.
Так, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщик 31.12.2009 по договору с ООО "Комос-север" приобрел автомобиль MITSUBISHI PADJERO и отразил затраты по его приобретению в декабре 2009 года в общей сумме 1 699 534 руб.
В сентябре 2011 года заявитель передал указанный автомобиль по договору дарения автотранспортного средства от 23.09.2011 N 492 сотруднику птицефабрики.
В части формирования доходной части налогооблагаемой базы за 2011 год нарушений в ходе проверки не выявлено.
Налогоплательщиком в соответствии с п. 4 ст. 346.5 НК РФ в связи с передачей основного средства до истечения трех лет с момента учета расходов на приобретение автомобиля в целях исчисления ЕСХН, 31 января 2012 г. представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация за 2009 г., согласно которой уменьшены расходы в целях исчисления ЕСХН за 2009 г. на сумму 1 279 649 руб. (разница между расходами на приобретение автомобиля в сумме 1 699 534 руб. и начисленной в соответствии с гл. 25 НК РФ амортизации за время эксплуатации автомобиля в сумме 419 885 руб.). Сумма ЕСХН, подлежащая к доплате в бюджет по уточненной декларации за 2009 г., составила 76 779 руб.
Порядок принятия расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) основных средств установлен п. 4 ст. 346.5 НК РФ.
Подпунктом 1. п. 4 ст. 346.5 НК РФ предусмотрено, что в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) в период применения единого сельскохозяйственного налога основных средств, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, расходы принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени (п.п. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).
При этом в состав основных средств и нематериальных активов в целях ст. 346.5 НК РФ включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ с учетом положений гл. 26.1 НК РФ, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ.
Определение сроков полезного использования основных средств осуществляется на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со статьей 258 НК РФ классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Сроки полезного использования основных средств, которые не указаны в данной классификации, устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей (п.п. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 ООО руб.
Согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" вышеуказанный легковой автомобиль относится к 5 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
Таким образом, в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с главой 26.1 НК РФ, налогоплательщик фактически лишается права, предоставленного гл. 26.1 НК РФ. по списанию полной стоимости приобретенного (изготовленного, созданного и др.) основного средства в момент ввода его в эксплуатацию и обязан применить при исчислении расходов по данному основному средству положения гл. 25 НК РФ.
В соответствии с главой 25 НК РФ в отношении амортизируемого имущества организации признаются суммы начисленной амортизации.
В силу ст. 259, 259.1 НК РФ начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию. Сумма начисленной за один месяц амортизации основного средства определяется как произведение от первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной с учетом срока полезного использования данного основного средства. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества, либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.
Таким образом, поскольку приобретенный заявителем автомобиль MITSUBISHI PADJERO введен в эксплуатацию 31.12.2009, снят с учета общества 29.09.2011, постольку налоговый орган пришел к верному выводу о том, что начисление амортизации и признание данных сумм в расходах при исчислении налога с учетом ст. 259, 259.1 НК РФ начинается с 01.01.2010 и заканчивается 01.10.2011.
При этом, расходы, отраженные ранее в 2009 году в сумме 1 699 534 руб., подлежат исключению в полном объеме.
В указанной части выводы суда первой инстанции о признании правомерной позиции налогоплательщика, согласно которой сумма амортизации 419 885 руб. фактически отнесена к расходам 2009 года, противоречат императивной норме налогового законодательства.
В данной части решение суда первой инстанции подлежит отмене.
Между тем, при определении результата хозяйственной операции и корректировке расходов 2011 года налоговый орган не учел следующего.
Указание в пункте 4 статьи 346.5 НК РФ на необходимость пересчета налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, свидетельствует о необходимости при реализации основных средств применять все положения названной главы, регулирующие порядок учета и реализации основных средств, в том числе норму подпункта 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, согласно которой при реализации амортизируемых основных средств полученный доход уменьшается на остаточную стоимость основного средства (амортизируемого имущества).
В пункте 1 статьи 257 НК РФ под остаточной стоимостью основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 Кодекса, понимается разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации, а нормой пункта 4 статьи 346.5 НК РФ обязанность пересчитать налоговую базу обусловлена датой реализации основных средств.
Такое толкование пункта 4 статьи 346.5 НК РФ корреспондирует к положениям статьи 252 Кодекса, устанавливающим принцип экономической обоснованности расходов, поскольку получение доходов от реализации основных средств непосредственно обусловлено расходами, связанными с их приобретением. Обратное толкование пункта 4 статьи 346.5 НК РФ приведет к необоснованному ограничению прав налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога.
При таких обстоятельствах расходы в сумме 1 279 649 руб., как разница между первоначальной стоимостью автомобиля и суммой начисленной амортизации, подлежат отражению в расходах за 2011 год.
Таким образом, решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене, решение налогового органа следует признать недействительным в части неверной корректировки расходов за 2011 год.
Кроме того суд первой инстанции признал незаконным пункт 3 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 в части непринятия расходов по оплате строительно-монтажных работ, выполненных ООО "Квадрат".
Налоговым органом признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат по оплате строительно-монтажных работ, выполненных ООО "Квадрат" в сумме 4 447 191,00 руб. по объекту "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", в результате чего доначислен ЕСХН в сумме 266 831 руб.
Основанием доначисления налога в указанной части явился вывод налогового органа о формальном составлении документов по реконструкции котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" от имени генподрядчика ООО "Квадрат"; о завышении стоимости работ в сумме 4 447 191,00 руб., оформленных по договору с ООО "Квадрат", в обоснование чего налоговый орган ссылается на Акт N 06-01-91-2012 строительно-технической экспертизы отчетных документов по объекту: "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", разработанного АНО "УРЦЦС" во исполнение постановления N 31 от 12.11.2012 г. Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
Доводы жалобы инспекции сводятся к тому, что установленные в ходе проверки обстоятельства бесспорно свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате завышения расходов по документально не подтвержденным затратам на строительно-монтажные работы по реконструкции котельной Ижевской птицефабрики, выполненными ООО "Квадрат".
Согласно ст. 346.4 НК РФ объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. В соответствии со ст. 346.5 НК РФ доходы определяются в порядке ст. 249, 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы, установленные ст. 346.5 НК РФ, расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
В силу подп. 5 п. 2 ст. 346.5 Кодекса при определении объекта обложения ЕСХН учитываются материальные расходы.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53, под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Документы, предоставляемые налогоплательщиком (счета-фактуры, документы, подтверждающие оплату, а также документы, подтверждающие выполнение работ и услуг и факт принятия к учету) должны не только соответствовать предъявленным НК РФ требованиям, но и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
При оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Суд первой инстанции, оценив представленные в дело доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, пришел к правильному выводу о том, что указанные доказательства в совокупности не подтверждают обоснованность выводов налогового органа об отсутствии у заявителя права на учет расходов при исчислении ЕСХН.
При этом судом учтено следующее.
Основанием для доначисления ЕСХН, начисления соответствующих пеней и штрафов послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Квадрат" в связи с отсутствием доказательств реального выполнения работ указанным контрагентом и недостоверности сведений в первичных документах.
При этом расходы по выполненным работам ООО "Квадрат" налоговая инспекция приняла, поскольку работы действительно осуществлены, но уменьшила их сумму с учетом проведенной строительно-технической экспертизы.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в 2008 г. между ОАО "Ижевская птицефабрика" и ООО "Квадрат" заключен договор генерального подряда от 03.06.2008 N 22.06/08, согласно которому генподрядчик ООО "Квадрат" обязуется выполнить (из своих материалов, собственными либо привлеченными силами и средствами) работы по 1 очереди реконструкции котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", в соответствии с приложением N 1 к договору. Заказчик обязуется создать Генподрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную договором цену.
Согласно п. 4.1 договора стоимость работ за 1 этап ориентировочно составляет 20 695 000 руб., в том числе НДС - 3 156 864,41 руб. Окончательная стоимость работ определяется сметой на строительно-монтажные работы.
В подтверждение производства ООО "Квадрат" работ по договору от 03.06.2008 г. N 22.06/08 заявителем представлены: локальный сметный расчет по рабочему проекту ЗСК - 2008-02-СМ, выполненный ООО "ЗСК-Проект", согласно которому стоимость выполнения работ, включая стоимость материалов, составляет по 1 очереди строительства 35 069 494,40 руб., государственную экспертизу которого осуществляло ГУ "Управление госэкспертизы" по договору от 14.08.2008 N 315-1-08; акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) на сумму 32 955 018,76 руб.
За оказанные работы ООО "Квадрат" предъявило счета-фактуры на сумму 32 955 018,76 руб.
Согласно документам, представленным в материалы дела, ООО "Квадрат" в рамках договора генподряда выполнены демонтажные работы старых котлов, установка новых котлов на фундамент, устройство фундаментов, изготовление стоек, прокладка гильз для трубопроводов, разборка и восстановление кровли, монтаж автоматики и КИП, электромонтажные работы, монтаж преобразовательной частоты, демонтаж теплотрассы, расширение системы газоснабжения, демонтаж дымососов, тепломеханические работы, установка вентилей, фланцев, клапанов, трубопроводы, сварочные работы, обмуровка котла, водогрейная часть, рентгенографический контроль трубопроводов, изоляционные работы, прокладка гильз трубопроводов, монтаж охранно-пожарной сигнализации, расширение системы газоснабжения, клапаны, трубопроводы, РНИ теплоэнергетического оборудования 2 котлов, ПНР теплоэнергетического оборудования, ПНР электротехнических устройств.
Представленные документы содержат все необходимые реквизиты, подписаны со стороны ООО "Квадрат" Охильковым Л.М., со стороны ОАО "Ижевская птицефабрика" подписаны исполнительным директором Савельевым Н.Р., согласованы сотрудниками птицефабрики: главным энергетиком Филатовым Ю.М. и начальником котельной Петуховым С.В.
В бухгалтерском учете работы отражены записью:
Дт 08.3 "Вложения во внеоборотные активы" - Кт 60.4 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
Дт 01 "Основные средства" Кт 08.03. "Вложения во внеоборотные активы" - введен в эксплуатацию объект основных средств (11.10.2010 г.).
Дт 90 "Продажи" Кт 20 "Основное производство" - списана себестоимость работ (услуг), переданных заказчику.
Оплата произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Квадрат" в сумме 32 955 018,76 руб.
В рамках проверки установлено, что 14.06.2002 ООО "Квадрат" поставлено на налоговый учет в Межрайонной ИФНС России N 8 по УР.
Учредителем и руководителем до 21.10.2011 г. являлся Охильков Лев Михайлович.
Адрес регистрации г. Ижевск, ул. Ворошилова, 2-10. Основной вид деятельности ООО "Квадрат" производство общестроительных работ по возведению зданий. ООО Квадрат" имело лицензии на строительство зданий и сооружений. Численность организации в 2008 г. составляла 40 человек, в 2009 г. - 38 человек, в 2010 г. - 34 человека.
В ходе допроса (протокол допроса от 18.10.2012 N 4353) Охильков Л.М. подтвердил, что ООО "Квадрат" выполняло монтажные работы на котельной для ОАО "Ижевская птицефабрика", в том числе осуществляли демонтаж 2-х старых котлов, монтаж новых 2-х котлов, пусконаладку и ввод в эксплуатацию, заливали новый фундамент, при этом приходилось заглублять уровень установки котла, так как новый котел был конструктивно другой, установка новых котлов производилась автокраном 80 т., после установки выполняли обмуровку, затем осуществляли сварку труб, поднимали их на высоту с помощью кронштейнов, меняли насосы, меняли всю систему тепломеханики с расчетом на будущую реконструкцию других котлов, добавили около 10 насосов (2 больших циркуляционных, подпиточные насосы, насосы рециркуляции для поддержания постоянной температуры в котлах), частично меняли трубы, делали новый коллектор. Для выполнения работ также привлекался субподрядчик ООО "Термо-С".
ООО "Термо-С" на требование налогового органа от 11.07.2012 N 14-22/44690 сопроводительным письмом от 26.07.2012 представлены документы по взаимоотношениям с ООО "Квадрат", в том числе представлены договор от 21.07.2008 N 31.08/08, счета-фактуры, акты КС-2, справки КС-3, выписка из книги продаж, карточка счета 62, карточка счета 60.
Заместитель директора ООО СФ "Термо-С" Власкин В.И. (протокол от 29.10.2012 г. N 4361) подтвердил факт выполнения работ на объекте ОАО "Ижевская птицефабрика" по договору субподряда с генеральным подрядчиком ООО "Квадрат" по монтажу котельного агрегата, газопровода и пусконаладочным работам в котельной.
Начальник котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" Петухов С.В. в ходе допроса (протокол от 27.09.2012 N 4340) подтвердил выполнение работ по реконструкции котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" подрядчиком ООО "Квадрат", пояснил, что работы начались в 2008 г., включали в себя замену поэтапную котлов: 1 очередь - 2 водогрейных котла - с 2008 по 2009 г.г., 2-ая очередь - 1 водогрейный котел, котлы были приобретены подрядчиком, работы начались с демонтажа старых котлов, один котел разрезали, другой демонтировали через крышу, устанавливали новые котлы также через крышу, осуществляли обмуровку, обвязку котлов по теплосетям, меняли насосы, оборудование полностью приобретал генподрядчик ООО "Квадрат".
Слесарь котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" Кузнецов В.Н. в ходе допроса (протокол от 01.10.2012 г. N 4344) пояснил, что реконструкция началась с разборки котлов и оборудования, демонтировали 2 котла N 4 и N 7, разрезали автогеном, работали наемные фирмы ООО "Термо-С" и ООО "Квадрат", установка новых котлов производилась через крышу", также производили обмуровку котлов, устанавливали электрооборудование, делали врезку и подводку труб, устанавливали насосы, настройку аварийной сигнализации.
Таким образом, представленными по делу доказательствами подтверждено, что ООО "Птицефабрика "Вараксино" учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.
Налогоплательщик представил доказательства реального выполнения спорных работ, их оплаты и использования в хозяйственных целях. Первичные документы оформлены в соответствии требованиями законодательства, нарушений в порядке оформления инспекцией не установлено.
При этом достаточных доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды налоговым органом в материалы дела не представлено, фиктивность договора и расчетов по сделке не доказана, согласованность действий налогоплательщика и его контрагента, направленных на минимизацию налоговых обязательств, не установлена, оснований, позволяющих усомниться в реальности хозяйственных отношений заявителя, не имеется.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Между тем, налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы и не отражают реальных хозяйственных операций, совершенных заявителем, в суммах, согласованных сторонами актами приемки выполненных работ.
Доводы налогового органа о непредставлении налогоплательщиком локальных смет и документов, подтверждающих факт и стоимость поставленных генподрядчиком оборудования и материалов, о включении в акт выполненных ООО "Квадрат" работ, не предусмотренных локальным сметным расчетом N 1 к Рабочему проекту ЗСК-2008-02, судом первой инстанции не приняты, так как не опровергают реальность выполненных ООО "Квадрат" работ для ОАО "Ижевская птицефабрика".
Судом установлено, что согласно договору генерального подряда от 03.06.2008 N 22.06/08 ООО "Квадрат" обеспечивает выполнение работ собственными материалами.
Обязанность по предоставлению генподрядчиком первичной документации, в том числе товарных накладных, иных документов по стоимости материалов, договором не предусмотрена.
В материалы дела предоставлен локальный сметный расчет по рабочему проекту ЗСК - 2008-02-СМ, выполненный ООО "ЗСК-Проект" (лицензия на проектирование ГС-4-18-02-26-0-1832060518-004172-1 от 12.02.2008, выданная Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному комплексу).
По локальному сметному расчету объекта "Реконструкция котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" стоимость работ с учетом материалов по 1 очереди строительства составляет 35 069 494,40 руб., то есть лимит денежных средств (капитальных вложений) на выполнение работ ООО "Квадрат", включая и стоимость материалов, предусмотрен локальным сметным расчетом, предоставленным налоговому органу в ходе проверки, и составляет 35 069 439,40 руб.
Проектная документация (чертежи, пояснительная записка) были предметом рассмотрения государственной экспертизы, в результате чего получено положительное заключение государственной экспертизы от 01.12.2008 г. N 18-1-2-0294-08 ГУ "Управление государственной экспертизы проектов при Министерстве строительства, архитектуры и жилищной политики Удмуртской Республики.
Довод налогового органа об отсутствии доказательств по поставке котлов КВ-ГМ-7.56-150 организацией ООО "Квадрат" опровергается доказательствами, представленными в материалы дела.
Как следует из свидетельских показаний директора ООО "Квадрат" Охилькова Л.М. (протокол опроса от 18.10.2012 N 4352) котлы КВ-ГМ-7.56-150 в количестве 2-х штук были приобретены у организации ЗАО ФПК "НЭСТ", руководителем которой являлся Афанасьев Павел Николаевич, котлы доставляли непосредственно на Ижевскую Птицефабрику.
Факт приобретения котлов КВ-ГМ-7.56-150 в количестве двух штук организацией "Квадрат" подтверждается следующими доказательствами:
- - свидетельскими показаниями опрошенных в ходе проверки лиц, в том числе директором ООО "Квадрат" Охильковым Л.М. (протокол опроса от 18.10.2012), мастером строительно-монтажных работ ООО "Квадрат" Глазыриным А.А. (протокол опроса от 18.10.2012), начальником котельной ООО "Ижевская Птицефабрика" Петуховым С.В. (протокол опроса от 27.09.2012);
- - документами, предоставленными ООО Торговый дом "Дорогобужкотломаш" о поставке товара покупателю ЗАО ФПК "НЭСТ", в том числе договором от 17.06.2008, N ТД/2540 счетами-фактурами, товарными накладными, платежными поручениями, карточкой сч. 62, квитанциями о приеме груза ж/д транспортом;
- - показателями расчетного счета ООО "Квадрат", согласно которому ООО "Квадрат" 24.06.2008 перечисляет ЗАО ФПК "НЭСТ" по договору поставки N 20-06.08.2008 г. "за оборудование" сумму 3 819 940,00 руб., в том числе НДС (18%) - 582 702,71 руб., соответствующую указанной в акте работ, выполненных ООО "Квадрат" за июль 2008 г.
Факт наличия котлов и их установки на территории ОАО "Ижевская птицефабрика" налоговым органом подтвержден и не оспаривается (протокол осмотра от 17.07.2012 N 35).
Из свидетельских показаний директора ООО "Квадрат" Охилькова Л.Н. и заместителя директора ООО СФ "Термо-С" (субподрядчик ООО "Квадрат") Власкина В.И. следует, что в ходе выполнения работ по демонтажу старых котлов и установки новых котлов возникла необходимость разборки крыши, что позволило удобно и быстро установить котлы.
При этом отсутствие указания в смете вида работ по разборке и восстановлению кровли на сумму 157 830 руб., не является доказательством невыполнения работ, поскольку факт выполнения работ по разборке и восстановлению кровли подтверждается свидетельскими показаниями лиц, опрошенных в ходе проверки, согласован сторонами актом выполнения работ (форма КС-2) за август 2008 г., работы оплачены в соответствии со справкой (форма КС-3) за август 2008 г.
Таким образом, расходы по разборке и восстановлению кровли фактически понесены налогоплательщиком в сумме 157 830 руб., что нашло отражение в акте (форма КС-2) за август 2008 г., недостоверность которого налоговым органом не доказана.
Ссылка налогового органа в обоснование вывода о завышении стоимости работ на результаты строительно-технической экспертизы отчетных документов на объекте: "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", оформленной Актом N 06-01-91-2012 (далее - тексту - Акт строительно-технической экспертизы) обоснованно не принята судом первой инстанции.
Согласно назначенной в рамках выездной налоговой проверки постановлением от 12.11.2012 N 31 и порученной Леонтьевой Л.В. АНО "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве" экспертизы инспекция сделала вывод о наличии разницы в стоимости между предъявленными к оплате и фактически выполненными объемами работ, установленными в ходе проверки в размере 4 447 191 руб.
В обоснование указанного вывода эксперт ссылается на предъявление в актах КС-2 к оплате работ, не учтенных в проектно-сметной документации, в том числе в акте КС-2 за август 2008 г. на сумму 849 578 руб. (демонтаж и установка плит перекрытий, утепление покрытия и устройство кровли из наплавляемых материалов), в акте КС-2 за март 2009 г. на сумму 403 892,76 руб. (ремонт кладки кирпичных стен, горизонтальная гидроизоляция, оштукатуривание воздуховодов, демонтаж и монтаж вентилятора); завышение стоимости котлов на 602 319 руб. (экспертом при расчете учтена стоимость котлов в соответствии с договором на поставку N ТД/2540, заключенному между ООО "Торговый дом "Дорогобужкотломаш" и ЗАО ФПК "НЭСТ"); двойное начисление НДС к стоимости материалов; завышение транспортных расходов (снижен размер транспортных расходов с 5% до 1%); завышение коэффициента на стесненность особых условий труда (коэффициент снижен с 1,35 до 1,2); необоснованное включение затрат на пусконаладку 2-х систем сетевой прямой обратной воды (экспертом исключены затраты на пусконаладку одной системы сетевой прямой обратной воды в сумме 708 797,67 руб.).
В опровержение доводов эксперта заявителем представлено Консультативное заключение от 18.01.2014 по Акту N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 строительно-технической экспертизы отчетных документов на объекте: "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", разработанному АНО "УРЦЦС" во исполнение постановления от 12.11.2012 N 31 Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике", выполненное инженером-строителем, обладающего правами эксперта, аудитора, оценщика Даниловым В.И., инженером-строителем, кандидатом технических наук, доцентом кафедры "Промышленное и гражданское строительство", экспертом строительного контроля Даниловым М.В. (рекомендованы в перечне экспертов на сайте Арбитражного суда Удмуртской Республики).
Согласно мнению Данилова В.И. и Данилова М.В.: "В Акте N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 строительно-технической экспертизы отсутствуют доказательства, которые свидетельствовали бы о том, что налогоплательщик фактически понес расходы в меньшей сумме, указанных в справках (КС-3), актах выполненных работ (КС-2).
Выводы эксперта Леонтьевой Л.В. о завышении стоимости работ, выполненных ООО "Квадрат" не могут быть положены в основу уменьшения фактически понесенных расходов. Акт N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 не может являться доказательством завышения стоимости работ, поскольку касается исключительно оценки соответствия представленных документов формальным требованиям нормативных актов, экспертом не исследовались в натуре фактически выполненные ООО "Квадрат" работы.
Заключение содержит выводы, сделанные явно с превышением полномочий эксперта. Экспертом не произведена оценка актов о приемке выполненных работ (КС-2) генподрядчика ООО "Квадрат" требованиям норм по типу и расходу материальных ресурсов и оборудования. Экспертом при исследовании документов не учтены обязательные требования к оформлению актов КС-2, изложенные в Постановлении N 100 Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 11.05.1999 и в письме Федеральной службы государственной статистики от 31.05.2005 N 01-02-9/381".
При этом в обосновании выводов об отсутствии в Акте N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 строительно-технической экспертизы доказательств о завышении стоимости работ по отношению к фактически выполненным, Данилов М.В. и Данилов В.И. ссылаются на Постановление N 100 Госкомстата и письмо Росстата N 01-02-9/381, из которых следует, что если расчеты производятся в пределах установленной договорной цены в Актах КС-2 в графе "номер единичной расценки", "выполнено работ, цена за единицу работ" вообще могут не проставляться.
В рассматриваемом случае цена определена в соответствии с договором локальным сметным расчетом ЗСК - 2008 и составляет 35 069 044,40 руб.
Между тем, экспертом Леонтьевой Л.В. применена Методика МДС 81-35.2004, в то время как требования Методики МДС 81-35.2004 в 2008-2009 г.г. распространялись только на строительство объектов для государственных и муниципальных нужд и нужд бюджетных учреждений. Экспертом необоснованно применены Методические указания МДС 81-2.99, которые отменены Приказом Министерства регионального развития РФ от 07.11.2008 N 248.
Кроме того, Данилов В.И. и Данилов М.В. в своем заключении указали на недостатки заключения эксперта Леонтьевой Л.В.: действия эксперта по уменьшению стоимости котлов не правомерны; экспертом необоснованно снижен размер транспортных расходов с 5% до 1%, в то время как согласно МДС 81-35.2004 "При отсутствии ведомственных нормативов транспортные расходы могут приниматься в размере от 3-6% от отпускной цены на оборудование; экспертом необоснованно снижен коэффициент на стесненность с 1,35 до 1,2 (таблица), поскольку в связи с наличием в зоне производства действующего технологического оборудования без остановки производства, коэффициент на стесненность в размере 1,35 установлен правильно; экспертом ошибочно исключена из акта КС-2 за январь 2009 г. сумма в размере 708 797,67 руб., тогда как работы по пусконаладке необходимо выполнять для каждого котла отдельно; в Акте имеется необоснованная ссылка эксперта на РД 11-02-2006, в котором якобы содержится норма о том, что произведенные работы нельзя считать выполненными, т.к. могут быть отклонения от нормативных требований и то, что якобы при отсутствии исполнительной документации стоимость работ относится к завышению. Такие требования РД 11-02-2006 не предусмотрены.
Судом также принят во внимание довод о необоснованном исключении экспертом Леонтьевой Л.В. суммы НДС (со ссылкой на двойное начисление НДС в актах КС-2, начисленного на стоимость материалов) и необоснованном уменьшении экспертом цены стоимости котлов на 602 319 руб.
В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
В силу пункта 1 статьи 711 ГК РФ если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.
Предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений покупатель не вступает. Такая обязанность носит договорный, гражданско-правовой характер, а не характер обязанности, вытекающей исключительно из НК РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09).
На изложенной позиции ВАС РФ строится практика арбитражных судов: согласно определениям ВАС РФ от 17.09.2010 N ВАС-10087/10, от 28.01.2010 N 55/10, из которых следует вывод, что НДС для продавца - это часть цены его товара или услуги, ее уплата суть гражданско-правовое обязательство, и покупатель обязан уплатить ее в силу договора, а не в силу закона.
В материалы дела налогоплательщиком представлены акты приемки выполненных работ формы КС-2 и справки о стоимости выполненных работ формы КС-3 с указанием цены работ и материалов с учетом НДС, подписанные сторонами без замечаний относительно объема и стоимости, которые являются основанием о наличии у ООО "Птицефабрика Вараксино" обязанности по оплате стоимости принятых им работ и материалов.
Согласно представленным в материалы проверки документам генподрядчиком ООО "Квадрат" выполнены работы в рамках договора генподряда от 03.06.2008 N 22.06/08 на общую сумму 32 955 018,76 руб. За указанные работы на расчетный счет ООО "Квадрат" перечислены денежные средства в общей сумме 32 955 018,76 руб.
Как следует из п. 1 ст. 40 Кодекса, если иное не предусмотрено указанной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Инспекция не приводит доводов (доказательств), свидетельствующих о несоответствии принятых сторонами цен, рыночным.
Следовательно, цена, указанная в актах КС-2 является договорной, согласованной сторонами, экспертом Леонтьевой Л.В. необоснованно исключены суммы НДС, начисленного на стоимость материалов.
В отношении довода заявителя о неправомерности уменьшения экспертом Леонтьевой Л.В. цены стоимости котлов на 602 319 руб. (п. 1 Таблицы N 1 "Расчет по результатам камеральной обработки документации) судом учтено, что какое-либо нормативное обоснование уменьшения экспертом стоимости котлов в Акте строительно-технической экспертизы отсутствует.
Согласно ст. 40 НК РФ проводить правильность применения цен по сделкам вправе только налоговый орган в случаях, установленных п. 2 ст. 40 НК РФ, в том числе:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Случаев, перечисленных в п. 2 ст. 40 НК РФ инспекцией не установлено.
В силу п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что действия эксперта по уменьшению стоимости котлов на сумму 602 319 руб. не правомерны. Соответственно, суд пришел к правильному выводу об отсутствии в материалах дела доказательств, бесспорно свидетельствующих о наличии разницы в стоимости между предъявленными к оплате и фактически выполненными ООО "Квадрат" объемами работ.
Приведенный налоговым органом в решении о привлечении к ответственности ООО "Птицефабрика "Вараксино" анализ движения денежных средств не свидетельствует о формальном совершении расчетных операций между заявителем и его контрагентом ООО "Квадрат".
Доводы налогового органа о перечислении ООО "Квадрат" денежных средств на расчетные счета организаций, имеющих признаки "проблемных контрагентов", в которых руководители являются "массовыми": ООО "Мицар", ООО Регион-сервис", ООО "Византия" опровергаются доказательствами, представленными в материалы дела.
Как следует из показателей расчетного счета ООО "Квадрат" N 40702810268040101377, открытого в Удмуртском отделении N 8618 СБ РФ, денежные средства, полученные от ОАО "Ижевская птицефабрика", направлены в адрес иных организаций, анализ взаимоотношений с которыми налоговым органом не производился.
Довод налогового органа об обналичивании организацией ЗАО ФПК "НЭСТ" денежных средств, поступивших от ООО "Квадрат", является не доказанным, опровергаются данными расчетного счета.
Довод налогового органа о том, что Афанасьев П.Н. является руководителем ЗАО ФПК "НЭСТ" и ООО "НЭСТ-Энергокомплект" не имеет отношения к рассматриваемому делу, не может являться основанием для вывода об "обналичивании" денежных средств через расчетные счета указанных организаций.
Возврат денежных средств в ООО "Птицефабрика "Вараксино", согласованность операций заявителя и его контрагента ООО "Квадрат", направленных на получение необоснованной налоговой выгоды налоговой проверкой не установлены.
Действующее налоговое законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов контрагента.
Согласно определению Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О положения Конституции РФ не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
С учетом позиции Конституционного суда налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех контрагентов контрагента в будущем, уже после исполнения сделки. Разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются (п. 3 ст. 10 ГК РФ).
Доказательств согласованности действий проверяемого налогоплательщика и ООО "Квадрат", направленных на неуплату налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не представлено.
С учетом изложенного представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения. Документы, представленные в материалы проверки, подтверждают реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций с генподрядчиком ООО "Квадрат".
Представленные счета-фактуры, акты приемки выполненных работ (форма КС-2) оформлены в установленном законом порядке. Налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных на проверку документах, являются недостоверными и противоречивыми.
Спорный контрагент зарегистрирован в установленном законом порядке и поставлен на налоговый учет; за период взаимоотношений с ООО "Птицефабрика "Вараксино" представлял налоговую и бухгалтерскую отчетность. Информация о неисполнении контрагентом ООО "Квадрат" своих налоговых обязательств в материалах дела отсутствует, напротив, данные расчетного счета ООО "Квадрат" свидетельствуют об исполнении данной организацией обязанностей в качестве налогоплательщика, о перечислении налогов ЕСН, НДФЛ, НДС.
Фактически ООО "Птицефабрика "Вараксино" понесло расходы по реальной хозяйственной сделке с ООО "Квадрат" в сумме 32 955 018,76 руб.
Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что заинтересованным лицом не доказано, что строительно-монтажные работы ООО "Квадрат" не выполнялись, либо выполнялись в меньшем объеме. Апелляционная жалоба инспекции доводов, опровергающих указанные выводы судов, не содержит.
Доводы апелляционной жалобы, поддержанные представителями налогового органа в судебном заседании, о том, что расходы в сумме 4 447 191,00 руб. не могут быть приняты в качестве уменьшающих полученные доходы, ввиду несоответствия их требованиям ст. 252 НК РФ по признаку экономической необоснованности, отклоняются судом апелляционной инстанции.
В налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Следовательно, положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации требуют лишь установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Поскольку сторонами договора подряда достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора, в том числе о цене, с учетом положений ст. 421, 424 ГК РФ исполнение сделки осуществляется в соответствии с ее условиями и существом обязательства.
Выводы налогового органа, основанные на заключении эксперта, проводившего сопоставление представленных документов нормативным указаниям в соответствующей сфере деятельности, не опровергающие фактическое выполнение работ, фактически сводятся к оценке целесообразности хозяйственной операции с точки зрения цены сделки, что недопустимо в силу вышесказанного.
По пункту 5 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 в части занижения доходов от реализации земельного участка в адрес ИП Стыценко И.С. на сумму 21 016 086 руб. за 2011 г. суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления ЕСХН, соответствующих пени, штрафа по хозяйственным операциям с ИП Стыценко И.С. является незаконным.
При этом суд исходил из того, что приведенные инспекцией доводы не свидетельствуют о наличии признаков взаимозависимости между ИП Стыценко И.С. и Управляющей компанией заявителя ООО "Комос Групп".
Инспекция согласно представленным доводам своей апелляционной жалобы полагает, что выводы суда в данной части необоснованны и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Из материалов дела следует, что в 2011 г. между ООО "Птицефабрика Вараксино" и ИП Стыценко И.С. заключен договор купли-продажи от 17.06.2011 г. N 01/074/2011-332, согласно которому ООО "Птицефабрика Вараксино" реализовало земельный участок с кадастровым номером 18:26:040714:5, площадью 397 662 кв. м, расположенный по адресу: г. Ижевск, юго-восточная часть кадастрового квадрата, граница которого проходит по городской черте, ж/д Ижевск-Пибаньшур, ручью, с/т "Вараксино", пос. Труд-Пчела, городской черте в Ленинском районе. Договор от имени ООО "Птицефабрика "Вараксино" подписан генеральным директором Управляющей компании ООО "Комос Групп" Шутовым А.В.
Оплата за земельный участок произведена 28.09.2011 г. п/п N 25 в сумме 60 000 руб., данная сумма включена налогоплательщиком в доходы в целях исчисления ЕСХН за 2011 г.
Свидетельство о государственной регистрации права на приобретенный у ООО "Птицефабрика "Вараксино" земельный участок получено ИП Стыценко И.С. 01.07.2011 г. Согласно Свидетельству о государственной регистрации права N 18-АБ302616 от 01.07.2011 г., земельный участок имеет назначение: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для сельскохозяйственного производства.
Рассматриваемый земельный участок был выкуплен ООО "Птицефабрика Вараксино" в собственность 30.03.2009 г. по договору купли-продажи N 3639 у Управления земельных ресурсов и землеустройства Администрации г. Ижевска по цене 27 379,03 руб., до июля 2011 г. использовался заявителем для посева трав с целью производства травяной муки для кормления птицы и складирования помета. С момента приобретения до момента его продажи ИП Стыценко И.С. никакие улучшения в виде подведения воды, электричества, газа, межевания и др. на данном участке не производились
Стоимость земельного участка, реализованного ИП Стыценко И.С. по договору купли-продажи от 17.06.2011 г. N 01/074/2011-332 определялась затратным методом, что подтверждается свидетельскими показаниями должностных лиц Управляющей компании ООО "Птицефабрика "Вараксино" ООО "Комос Групп" Шутова А.В. - генерального директора ООО "Комос Групп" (протокол допроса от 21.11.2012 N 4374), Макарова С.Н. (протокол опроса от 21.11.2012 N 4373).
Основанием для доначисления обществу ЕСХН, соответствующих пени и штрафа явились выводы инспекции о применении ООО "Птицефабрика "Вараксино" нерыночных цен, в результате чего была занижена налоговая база по ЕСХН.
Установив, что налогоплательщик и покупатель являются взаимозависимыми лицами, налоговый орган признал цену сделки не соответствующей рыночной и, воспользовавшись правом, предоставленным ему ст. 40 НК РФ, исчислил налоговые обязательства исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.
Как следует из решения налогового органа, инспекция указывает на признаки экономической подконтрольности ИП Стыценко И.С. и ООО "ИММОКОРП", в свою очередь ООО "ИММОКОРП" и ООО "КОМОС ГРУПП" (Шутов А.В. является генеральным директором - Председателем правления ООО "КОМОС ГРУПП"). ООО "КОМОС ГРУПП" является Управляющей компанией ООО "Птицефабрика "Вараксино".
Между тем, суд первой инстанции из доказательств, представленных в материалы дела, не нашел оснований для выводов о взаимозависимости заявителя и ИП Стыценко И.С. в смысле, придаваемом ст. 20 НК РФ.
Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Из пункта 2 указанной статьи следует, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Из материалов дела следует, что ООО "КОМОС ГРУПП" является Управляющей компанией ООО "Птицефабрика "Вараксино", генеральным директором является Шутов А.В.
В отношении ООО "ИММОКОРП" налоговый орган приводит следующие доводы: с 15.10.2008 учредителем являлся Киров М.С. с 04.03.2011 г. учредителем, руководителем и главным бухгалтером является Коршунов В.В. Киров М.С. и Коршунов В.В. получали доходы в организациях ООО "ИММО ПРОДЖЕКТС ГРУПП", ООО "ИММОКОРП", ООО "Строительное управление КОМОС". Бухгалтерскую и налоговую отчетность в налоговые органы представляли ООО "Росбухконсалтинг" и ООО "Росбухконсалтинг люкс". Учредитель, руководитель, главный бухгалтер обеих организаций Фокина Л.В. - главный бухгалтер, член правления ООО "КОМОС ГРУПП". Организации расположены по адресу: г. Ижевск, ул. Песочная, 11 (совпадает с юридическим адресом ООО "КОМОС ГРУПП").
Как следует из текста оспариваемого решения из документов ООО "ИММОКОРП", представленных с ответом Межрайонной ИФНС России N 10 по УР от 15.10.2012 N 8525 на поручение налогового органа от 25.09.2012 N 14-22/45911 инспекцией установлено, что по договору N 05-08/28/17 уступки прав требования от 01.07.2009 ООО "Строительное управление Комос" передает ООО "СовМорЭкспорт" (ООО "ИММОКОРП") право требования по договорам займа к индивидуальному предпринимателю Стыценко И.С. в объеме 33 871 577,11 руб. Полученные от ИП Стыценко И.С. денежные средства ООО "ИММОКОРП" перечисляло либо в адрес ИП Осколкова А.Э. в погашение долга по договору процентного займа, либо ООО "КОМОС ГРУПП" по договору процентного займа, либо ООО "СУ КОМОС" по договору процентного займа. На основании чего налоговый орган делает вывод, что основным источником денежных средств для ведения ИП Стыценко И.С. являлось поступление денежных средств от ООО "ИМ-МОКОРП". ИП Стыценко И.С. экономически подконтролен ООО "ИММО-КОРП".
Между тем, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доводы инспекции в отношении ООО "ИММОКОРП", не свидетельствуют о наличии признаков взаимозависимости между ИП Стыценко И.С. и Управляющей компанией ООО "Птицефабрика Вараксино" ООО "КОМОС ГРУПП", установленных ст. 20 НК РФ. Наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений между сторонами само по себе таким доказательством не является.
При этом суд правомерно не принял ссылки налогового органа на получение Стыценко И.С. доходов в ООО "ИММО Проджекс Групп", которое находится по одному адресу с ООО "КОМОС ГРУПП" - г. Ижевск, ул. Песочная, 11; наличие у Стыценко И.С. доли в уставном капитале ООО "Строительное управление КОМОС"; учреждение Стыценко И.С. совместно с Осколковым А.Э. организации ООО "Титан"; составление бухгалтерской и налоговой отчетности по указанным организациям ООО "Росбухконсалтинг" в качестве доказательства наличия взаимозависимости ИП Стыценко И.С. и ООО "КОМОС ГРУПП", указав на то, что действующее законодательство не предусматривает такого условия, как нахождение организаций по одному адресу, составление бухгалтерской и налоговой отчетности специализированной организацией в качестве признака взаимозависимости.
По вышеуказанному адресу: УР, г. Ижевск, ул. Песочная, 11 расположено 10-ти этажное офисное здание. С учетом специфики данного здания представляется очевидным, что по данному адресу может быть зарегистрировано большое количество организаций, и это не является основанием для признания данных лиц взаимозависимыми.
Доказательства того, что перечисленные обстоятельства могли повлиять на результаты сделки между ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ИП Стыценко И.С. по реализации земельных участков, налоговым органом не представлено.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что не имеется оснований для выводов о взаимозависимости ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ИП Стыценко И.С. в смысле, придаваемом ст. 20 НК РФ.
В части отсутствия прямой взаимозависимости ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ИП Стыценко И.С. выводы суда первой инстанции признаются судом апелляционной инстанции правомерными, основанными на соответствующей оценке представленных доказательств и применении норм материального права.
Однако, суд апелляционной инстанции признает верными доводы налогового органа, изложенные на стр. 91-102 оспариваемого решения, о том, что в данном случае необходимо рассматривать совокупность совершенных сделок, как по реализации земельного участка налогоплательщиком Стыценко И.С., так и по дальнейшей реализации Стыценко И.С. Шутовой М.Ю.
Как указано выше, 17.06.2011 на основании договора купли-продажи N 01/074/2011-332 налогоплательщик, в лице генерального директора Управляющей компании, реализовал ИП Стыценко И.С. земельный участок с кадастровым номером 18:26:040714:5 площадью 397 662 кв. м по цене 60 000 руб.
Согласно договору купли-продажи от 12.07.2011 N 01/082/2011-614 ИП Стыценко И.С. продал указанный участок Шутовой М.Ю. по цене 339 125 руб.
Управляющей компанией (единоличным исполнительным органом) налогоплательщика является ООО "КОМОС ГРУПП", генеральным директором которого является Шутов А.В.
Шутова М.Ю., приобретатель земельного участка, является супругой Шутова А.В.
Таким образом, с учетом периода совершения сделок, взаимозависимости начального продавца и конечного покупателя, порядка оплаты (Стыценко И.С. исполнил обязательства по сделке с налогоплательщиком только после получения оплаты от Шутовой М.Ю.), подтверждения всеми участниками сделок знакомства друг с другом, вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком совершена сделка по реализации земельного участка взаимозависимому лицу Шутовой М.Ю. с использованием услуг Стыценко И.С. (в том числе по изменению назначения земельного участка) признается судом апелляционной инстанции обоснованным и подтвержденным представленными в дело доказательствами на основании п. 2 ст. 20 НК РФ.
Установив наличие, по мнению налогового органа, признаков взаимозависимости участников сделки, инспекция произвела исчисление налоговых обязательств плательщика с применением рыночных цен в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.
В соответствии с п. 4-7 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться).
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и(или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
Согласно п. 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок).
При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок. При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п. 11 ст. 40 Кодекса).
При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.
При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и(или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи.
Таким образом, статьей 40 НК РФ установлены методы определения рыночной цены, которые должны применяться последовательно: 1) информационный метод, 2) метод цены последующей реализации, 3) затратный метод. Каждый последующий метод может применяться при невозможности применения предыдущего.
Из обстоятельств дела следует, что налоговый орган для определения рыночный цены сделки использовал данные экспертизы, проведенной ООО "РосБизнесОценка", поскольку пришел к выводу о невозможности применения ни одного из метода определения рыночной цены, указанного в п. 10 ст. 40 НК РФ.
При этом, суд апелляционной инстанции находит неверным вывод арбитражного суда о том, что налоговым органом нарушена последовательность применения методов определения рыночной цены, установленной ст. 40 НК РФ.
В частности, согласно полученным инспекцией ответам от органов Росрегистрации и органов Роснедвижимости по УР налоговый орган пришел к выводу о том, что земельные участки, продаваемые (приобретаемые) лицами, информация в отношении которых предоставлена административными органами, нельзя отнести к идентичным (однородным) участкам по совокупности ряда причин: по видам разрешенного использования земельных участков, по площади земельных участков, по дате совершения сделки по купле-продаже.
В соответствие с п. 11 ст. 40 НК РФ, согласно которой при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках, Инспекцией получена информация от организаций: Управления земельных ресурсов и землеустройства Администрации г. Ижевска, Министерства имущественных отношений УР, Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по УР, Удмуртской торгово-промышленной палаты, Территориального Управления Федерального агента по управлению государственным имуществом по УР, Управления Федеральной регистрационной службы по УР, Министерства экономики по УР, Министерства строительства, архитектуры и жилищной политики по УР, Федеральной службы государственной статистики по Кировской области, Федеральной службы государственной статистики по Пермскому краю, Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан; Федеральной службы государственной статистики по Республике Татарстан, Торгово-промышленной палаты Республики Татарстан, Главного управления Федеральной регистрационной службы по Республике Башкортостан, Управления Федеральной регистрационной службы по Республике Татарстан, Министерства строительства, архитектуры и ЖКХ Республики Татарстан, Департамента строительства и архитектуры Кировской области, Министерства градостроительства и развития инфраструктуры Пермского края, Министерства строительства, архитектуры и транспорта Республики Башкортостан, Министерства развития торговли и предпринимательства Пермского края, Департамента экономического развития Кировской области, Министерства экономики Республики Татарстан, Министерства экономического развития Республики Башкортостан, Пермской торгово-промышленной палаты, Управления Федеральной регистрационной службы по Кировской области, Управления Федеральной регистрационной службы по Пермскому краю, Торгово-промышленной палата Республики Башкортостан.
В ходе анализа представленных вышеперечисленными организациями документов налоговым органом были приняты во внимание договоры купли-продажи земельных участков, заключенные в период наиболее приближенный к периоду, в котором были заключены договоры купли-продажи спорного земельного участка, учтены характеристики земельных участков: категория земель, разрешенное использование, местонахождение, площадь земельного участка, наличие объектов недвижимости на земельном участке, коммуникационных систем (подведение воды, газа, освещения) и других улучшений и работ, проведенных в отношении земельных участков, и сделан вывод о невозможности определения рыночной цены спорного земельного участка по причине отсутствия идентичных (однородных) товаров на рынке в сопоставимых экономических условиях, то есть о неприменении в данном случае информационного метода.
В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговый орган также пришел к выводу о невозможности применения метода последующей реализации.
Указанный вывод налогового органа основан на том, что земельный участок, приобретенный ИП Стыценко И.С., 12.07.2011 был реализован Шутовой М.Ю. по цене 339 125 руб.
Из материалов дела следует, что Шутова М.Ю. является супругой Шутова А.В., занимающего должность генерального директора ООО "КОМОС ГРУПП", которое, в свою очередь, является управляющей компанией налогоплательщика.
Учитывая данные обстоятельства, принимая во внимание, что в соответствии с положениями ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, признав наличие взаимозависимости между участниками сделок, указав, что Шутовой М.Ю. в дальнейшем реализуются вновь полученные посредством разделения новые земельные участки, налоговый орган пришел к верному выводу об отклонения возможности применения метода последующей реализации.
Затратный метод - это совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении затрат, необходимых для производства либо замещения объекта оценки с учетом износа и устаревания. Затратами на воспроизводство объекта оценки являются затраты, необходимые для создания точной копии объекта оценки материалов и технологий. Затратами на замещение объекта оценки являются затраты, необходимые для создания аналогичного объекта с использованием материалов и технологий, применяющихся на дату оценки.
Затратный подход применяется, когда существует возможность заменить объект оценки другим объектом, который либо является точной копией объекта оценки, либо имеет аналогичные полезные свойства. Если объекту оценки свойственно уменьшение стоимости в связи с физическим состоянием, функциональным или экономическим устареванием, при применении затратного подхода необходимо учитывать износ и все виды устаревания.
Суть затратного подхода как совокупности методов оценки, основанных на определении затрат, которые необходимы для воспроизводства либо замещения объекта оценки означает, что для оценки земельных участков как объектов невоспроизводимых данный подход в смысле ст. 40 НК РФ не применим, так как земля нерукотворна и не может быть воспроизведена физически.
Таким образом, материалами дела подтверждено, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция приняла необходимые меры в соответствии со ст. 40 НК РФ для получения рыночной цены объекта недвижимости, и, обосновав невозможность применения методов определения рыночной стоимости земельного участка, предусмотренные указанной статьей НК РФ, пришла к решению о проведении экспертизы по оценке стоимости земельного участка.
Таким образом, порядок применения методов, предусмотренный ст. 40 НК РФ, налоговым органом соблюден, приведенный выше вывод суда первой инстанции является необоснованным.
Однако, указанный вывод не повлек принятия неверного решения.
Налоговый орган на основании ст. 95 НК РФ обратился в ООО "РосБизнесОценка" для установления рыночной стоимости спорного объекта недвижимости.
Информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2005 г., N 92 разъяснено, что экспертное заключением признается документом, содержащим сведения доказательственного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в таком отчете, - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки (ст. 12 Федерального закона N 135-ФЗ).
В ходе выездной налоговой проверки проведение экспертизы было поручено ООО "РосБизнесОценка", эксперту Перепонову С.В. на основании постановления от 12.11.2012 N 32.
Согласно выводу, изложенному в отчете от 30.11.2012 N 23/12, рыночная стоимость земельного участка по состоянию на 17.06.2011 составляла 21 076 086 руб. При этом оценщик для определения рыночной стоимости объектов применил метод сравнения продаж в рамках сравнительного подхода.
Проанализировав названный отчет ООО "РосБизнесОценка", суд апелляционной инстанции соглашается с мнением арбитражного о его несоответствии требованиям статьи 40 НК РФ.
В соответствии с п. 6 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться).
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и(или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
Согласно ст. 77 Земельного кодекса РФ предусмотрено, что в составе земель сельскохозяйственного назначения выделяются сельскохозяйственные угодья, земли, занятые внутрихозяйственными дорогами, коммуникациями, лесными насаждениями, водными объектами и прочие.
Между тем, Оценщиком для определения рыночной стоимости земельного участка выбраны несопоставимые аналоги по следующим основным характеристикам, определяющим стоимость объекта оценки: различный вид разрешенного использования (у объекта оценки - сельскохозяйственное производство, у аналогов - строительство производственно-складских баз); площадь принятых в качестве аналогов земельных участков несопоставима с площадью оцениваемого земельного участка.
В отчете об оценке N 23/12 отсутствует анализ рынка земельных участков сопоставимых по основным ценообразующим характеристикам с объектом оценки (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование, сельскохозяйственное производство), а также информация по всем ценообразующим факторам, использовавшимся при определении стоимости, обоснование значений или диапазонов значений ценообразующих факторов.
В нарушение "Требований к отчету об оценке (ФСО N 3)", утвержденных Приказом Минэкономразвития РФ от 20.07.2007 N 254 в отчете об оценке отсутствует обоснование/подтверждение рыночными данными корректировок, принятых оценщиком; отсутствуют доказательства осмотра объектов оценки; оценщиком не анализировались условия договоров купли-продажи земельных участков, условия оплаты.
Согласно разделу "Выбор объектов аналогов" для проведения сравнительного анализа оценщик использует цены предложения на сравниваемые объекты. В качестве источников информации Оценщиком использовался Интернет-сайт www.izh.ru, в котором содержится лишь информация о предложениях без указания на цену состоявшейся сделки.
Кроме того, на сайте www.izh.ru выложена информация о признании аукционов по продаже земельного участка для строительства производственной базы по ул. Воткинское шоссе, 292 в Устиновском районе (аналог N 1) и по продаже земельного участка для строительства складских помещений по ул. Рабочей, 11 (аналог N 3), несостоявшимися в связи с отсутствием заявок на участие.
Определение рыночной стоимости спорного земельного участка исходя из стоимости сделок, предполагаемых к заключению, а не фактически совершенных, не соответствует требованиям ст. 40 НК РФ, методикам проведения экспертизы, следовательно, отчет оценщика не может быть положен в основу доначисления налога.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.01.2010 N 10280/09 по делу N А27-13916/2008-6 и обязательна для применения арбитражными судами при рассмотрении дел со сходными фактическими обстоятельствами.
Таким образом, отчет об оценке от 30.11.2012 N 23/13, проведенный ООО "РосБизнесОценка" не соответствует ст. 40 НК РФ и не может являться основанием для вывода о занижении заявителем доходов при исчислении ЕСХН за 2011 год.
Кроме того, арбитражным судом обоснованно принято во внимание Экспертное заключение N 074 на отчет об оценке N 23/12, составленное экспертом Лучихиным М.А., являющегося членом Экспертного совета Российского общества оценщиков, председателем Экспертно-консультационного комитета Удмуртского регионального отделения Российского общества оценщиков, членом которой также является оценщик (эксперт) Перепонов С.В., проводивший оценку по заданию налогового органа.
В силу п. 2.1 Положения об экспертно-консультационном комитете Регионального отделения Российского общества оценщиков (далее - ЭКК РО РОО) целью деятельности ЭКК РО РОО является проведение экспертизы отчетов об оценке по заявлениям заказчиков, имеющих право получения результатов экспертизы, оказания консультационной и практической помощи оценщикам, состоящих на учете в РО РОО, для повышения качества оказания оценочных услуг членами РОО.
Согласно п. 5.3 Положения об ЭКК РО РОО обязательными условиями производства экспертизы являются компетентность и независимость экспертов, объективность и полнота экспертного исследования, соответствие методов и выводов экспертизы законодательству в области оценочной деятельности и современному уровню научных, технических, технологических и информационных знаний.
При проведении экспертизы соответствия отчета об оценке статье 11 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" от 29.07.1998 N 135-ФЗ, Федеральным стандартам оценки N 1, 2, 3, а также своду Стандартов Оценки Российского Общества Оценщиков (далее - ССО РОО 2010), существующим принципам и методикам проведения оценки, экспертом выявлены следующие нарушения:
- отсутствует дата обследования объектов оценки, отсутствует содержание и объем работ, использованных для проведения оценки, не указано местонахождение оценщиков, отсутствует перечень использованных при проведении оценки объекта оценки данных с указанием источников их получения, в точном описании объекта оценки не приведены ссылки на документы, устанавливающие количественные и качественные характеристики объекта оценки, отсутствует информация об устареваниях объектов оценки, отсутствуют количественные и качественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки, которые имеют специфику, влияющую на результаты оценки объекта оценки, отсутствует информация о текущем использовании объектов оценки, отсутствует информация о балансовой стоимости объектов оценки, анализ рынка не соответствует объекту оценки, отсутствует анализ рынка объектов оценки и обоснование значений или диапазонов значений ценообразующих факторов, не обосновано значение корректировки на местоположение, не обосновано значение корректировки на уторговывание, не обосновано значение корректировки на разрешенное использование, взвешивание результатов значений единиц сравнения по выбранным аналогам не проводилось, оценщиком использовались документы после даты оценки.
По итогам проведения экспертизы Отчета об оценке экспертом Лучихиным М.А. сделан вывод о несоответствии рецензируемого Отчета требованиям законодательства РФ об оценочной деятельности, в том числе требованиям Федерального закона, федеральных стандартов оценки и других актов уполномоченного федерального органа, осуществляющего функции по нормативно-правовому регулированию оценочной деятельности, и стандартов и правил оценочной деятельности РОО.
Соответствующие доводы апелляционной жалобы о недостоверности выводов эксперта Лучихина М.А. судом апелляционной инстанции отклоняются как необоснованные и документально не опровергнутые.
Учитывая изложенное, налоговым органом неверно определены налоговые обязательства налогоплательщика, выводы налогового органа о занижении дохода на сумму 21 016 086 руб., отклоняются как документально не подтвержденные, основанные на не соответствующем требованиям законодательстве отчете эксперта.
Таким образом, решение суда в указанной части отмене не подлежит.
Согласно п. 6.2 решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ООО "Труд" инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 414 378 руб. (в части оплаты НДС).
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 346.5 НК РФ завышены расходы по товарам, принятым от поставщика ООО "Труд" на сумму НДС в размере 414 378 руб.
В апелляционной жалобе заинтересованное лицо указывает на то, что бухгалтерские и финансовые документы, представленные налогоплательщиком по сделкам с названным контрагентом, носят "формальный" характер для подтверждения налоговых вычетов по НДС, совокупность обстоятельств свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
Между тем, суд апелляционной инстанции не может признать указанные доводы обоснованными в силу следующего.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53, при оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.
Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений.
Из материалов дела усматривается, что в 2010 г. между ООО "Труд" и ОАО "Ижевская птицефабрика" заключены договоры поставки от 02.02.2010 N Т-10, от 18.03.2010 N 22, от 31.03.2010 N 26, согласно которым ООО "Труд" обязуется поставить в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" зерно (пшеница, ячмень).
Договоры со стороны ООО "Труд" подписаны представителем Рзаевым Т.Д., со стороны ОАО "Ижевская птицефабрика" Савельевым Н.Р.
Названными договорами предусмотрена поставка товара транспортом "Поставщика" (п. 3.2).
Пунктом 2.1 договоров предусмотрено, что качество товара должно соответствовать ГОСТ 52554-2006.
Как следует из показаний заместителя начальника службы защиты бизнеса ООО "Комос Групп" (Управляющая компания ОАО "Ижевская птицефабрика") Андреева О.А. (протокол допроса от 03.07.2012), проверка организации ООО "Труд" при заключении договора проводилась, данный контрагент подозрений не вызвал, в связи с чем служба защиты бизнеса согласовала контрагента в качестве поставщика; контрагенты при проверке предоставляют копии ИНН, устава, паспортов, банковские реквизиты, выписку из ЕГРЮЛ, либо ЕГРИП. Документы проходят проверку на подлинность на основании данных открытых источников (сайт ФНС, сайт судебных приставов, сайт миграционной службы, сайт арбитражного суда, сайт судов общей юрисдикции, мониторинг средств массовой информации в сети Интернет), а также разные формы поставщиков и покупателей.
ОАО "Ижевская птицефабрика" был заключен договор с организацией, которая была зарегистрирована в качестве юридического лица, находилась на налоговом учете, а в первичных учетных документах по заключению и исполнению сделок содержалась информация, соответствующая сведениям из ЕГРЮЛ.
Поставка ООО "Труд" товара подтверждается товарными накладными, оформленными по установленной форме ТОРГ-12.
За поставленный товар ООО "Труд" в 2010 г. предъявило счета-фактуры (без НДС), оплата товара произведена в полном объеме перечислением через расчетный счет.
Из свидетельских показаний учредителя, руководителя ООО "Труд" Алексеевой Н.Ю. (протокол допроса от 19.04.2012 N 08-52/118) следует, что организация ООО "Труд" действительно занималась продажей зерна и транспортными услугами. Основных средств в собственности не имело, по адресу регистрации не находилось, складские помещения и транспортные средства арендовались. Сельхозпродукцию ООО "Труд" приобретало у сельхозпроизводителей.
Из свидетельских показаний Рзаева Т.Д. следует, что он в спорном периоде времени являлся работником ООО "Труд", заключал договоры на покупку и на продажу зерна. Зерно приобреталось в Татарстане, Самарской области, Оренбургской области у фермеров и у колхозов. При приобретении зерна оформлялись накладные, счета-фактуры. Доставка осуществлялась автомобильным транспортом, принадлежащим частным лицам и транспортной компании.
Согласно свидетельским показаниям Дячок О.М., работающей в должности кладовщика склада кормов ОАО "Ижевская птицефабрика" в 2010 г. (протокол допроса от 15.06.2012 N 08-52/150) организация ООО "Труд" ей знакома, осуществляла поставку зерна в 2010 г., документы на поставку представлялись Рзаевым. При предоставлении на обозрение товарных накладных Дячок О.М. подтвердила подписание ею соответствующих документов.
Из свидетельских показаний Бутолиной С.Р., работающей в должности главного зоотехника ОАО "Ижевская птицефабрика" (протокол допроса от 25.06.2012 N 08-52/162) следует, что организация ООО "Труд" ей знакома, данная организация поставляла зерно в ОАО "Ижевская птицефабрика" в 2010 г., на поставленную продукцию был проведен входящий контроль качества, на каждую поставку выписаны качественные удостоверения, которые в настоящее время хранятся в зоолаборатории.
Кроме того, в материалы дела заявителем представлены достаточные доказательства, свидетельствующие об использовании товара в производственной деятельности налогоплательщика.
Зерно (пшеница, ячмень), приобретенное от ООО "Труд", используется ОАО "Ижевская птицефабрика" для изготовления комбикорма, который впоследствии применяется для кормления птицы, что подтверждается балансом движения кормов, отчетом о движении материальных ценностей по складу кормов, регистром бухгалтерского учета по поступлению сырья для производства комбикорма по складу кормов, ведомостью расхода кормов.
Согласно балансу движения кормов за 2010 г. (кг) остаток товара на конец января 2010 г. составлял 782 269 кг, в феврале 2010 поступил товар "пшеница" от ООО "Труд" в количестве 56 750 кг, в марте - 512 160 кг, в апреле - 473 150 кг, в мае - 122 330 кг, в марте поступил от ООО "Труд" товар "ячмень" в количестве 76 330 кг, что также подтверждается сводным отчетом по ТМЦ за 2010 г.
Поступление товара на склад кормов в соответствующем количестве подтверждается отчетами о движении продуктов и материалов за февраль, март, апрель, май, июнь.
Далее, полученный от ООО "Труд" товар перемещается в кормоцех, что подтверждается накладными на внутреннее перемещение товара по форме М-11, отчетом общего расхода кормов за каждый месяц. В результате изготовлена готовая продукция "кормосмесь" по рецептам с использованием зерна (пшеница, ячмень), что также подтверждается ведомостью расхода кормов по корпусам (общий свод), где указан отпуск комбикорма, в том числе по ингредиентам, а также указаны номенклатурные группы птицы: куры и молодняк.
Получение товара от организации ООО "Труд" подтверждено регистрами бухгалтерского учета (оборотно-сальдовые ведомости по месяцам в разрезе складов и номенклатур, анализ счета 10.1 по складу кормов с расшифровкой поступления пшеницы в разрезе контрагентов на сумму и количество, анализами качества, выданными ООО "Труд" лабораторией качества ОАО "Ижевская птицефабрика".
Учитывая изложенное, заявителем подтвержден факт использования товара в производственной деятельности ОАО "Ижевская птицефабрика".
Доводы налогового органа о формальности заключения договоров, отсутствии некоторых реквизитов заполнения в товарных накладных, в том числе об отсутствие ссылки на номер и дату ТТН, отсутствие подписи должностного лица в графе "груз получил" правомерно не приняты судом первой инстанции в силу следующего.
Глава 25 НК РФ не содержит императивной нормы, запрещающей при исчислении налога на прибыль организаций принимать в подтверждение произведенных расходов первичные документы, имеющие ошибки в оформлении.
Как верно отметил арбитражный суд, недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету этих документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Отсутствие оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, недочеты в оформлении документов, подтверждающих затраты на приобретение товара (работ, услуг), не свидетельствуют о факте безвозмездного его приобретения, тем более если этот товар (работы, услуги) принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).
При этом недостоверность первичных документов, представленных в подтверждение права на расходы по взаимоотношениям с ООО "Труд", налоговым органом не установлена.
Из анализа расчетного счета ООО "Труд", открытого в АКБ "Ижкомбанк", следует, что данный контрагент осуществлял перечисления за зерно, пшеницу, горох, картошку множеству организаций, в том числе ОАО "Бурундоковский элеватор", ОАО "Арский элеватор", Колхоз "Серп и Молот", Колхоз "Правда", СПК "им Ленина", ООО "Уникс-Агро", СХПК "Солодовский", СХПК "Колхоз "Искра", СПК "Знамя Ленина", ССПК "Красное знамя", СПК "Екатерининский", ООО "Агрофирма Коршик", КФХ "Деревянных" и др.
Отказывая в принятии расходов в сумме 414 378 руб., налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "Труд", приобретая товар у организаций, не являющихся плательщиком НДС, не имело право на применение налогового вычета, что повлекло неуплату ООО "Труд" НДС в бюджет, следовательно, по мнению налогового органа, расходы налогоплательщика, приходящиеся на НДС (неправомерно неуплаченный контрагентом) не могут быть отнесены к затратам по ЕСХН.
Данный вывод налогового органа является неправомерным и необоснованным.
Как указано выше, реальность хозяйственной деятельности контрагента подтверждена полученными в ходе проверки доказательствами, признаков взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом не установлено, наличие схемы построения хозяйственных связей, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды материалами дела не подтверждено.
При этом, налоговым органом проведен анализ только семи поставщиков, в том числе ООО "Чишма", ИП ГФКХ Габдриев, ОАО "Арский элеватор", ОАО "Холдинговая компания "Оса-Агро", ООО "Русь", СПК "Знамя Ленина", в отношении которых инспекцией установлено, что данные поставщики выставляли счета-фактуры в адрес ООО "Труд" без выделения НДС, указанными организациями по запросу налогового органа представлены договоры, товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения, товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт поставки в адрес ООО "Труд".
В отношении иных организаций анализ финансово-хозяйственных взаимоотношений налоговым органом не проводился.
Анализ движения денежных средств, проведенный налоговым органом, свидетельствует о перечислении в том числе и на расчетные счета организаций, взаимоотношения с которыми подтверждены материалами проверки. Налоговым органом не представлено доказательств, что движение денежных средств носило замкнутый характер.
Довод апеллянта о неуплате НДС поставщиками ООО "Труд" судом не принимается.
С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.10.2003 N 329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Согласно позиции ВАС РФ, выраженной в Постановлении Президиума от 22.09.2009 г. N 5451/09, предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений покупатель не вступает. НДС для продавца - это часть цены его товара или услуги, ее уплата суть гражданско-правовое обязательство, и покупатель обязан уплатить ее в силу договора, а не налогового закона. Такая обязанность носит договорный, гражданско-правовой характер, а не характер обязанности, вытекающей исключительно из НК РФ.
Доводы инспекции об отсутствии контрагента по месту регистрации отклоняются, поскольку отсутствие спорного контрагента по юридическому адресу на момент проведения контрольных мероприятий само по себе не порочит сделки с его участием и не влечет необоснованность налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 N 2635/09).
Таким образом, представленными по делу доказательствами подтверждено, что заявителем учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности. Налогоплательщик представил в материалы дела доказательства реального приобретения товара, принятия на учет и его использования в производственной деятельности. Расчеты между сторонами сделок носят реальный характер, направлены на оплату реально приобретенного товара.
Судом установлено отсутствие совокупности признаков, позволяющих оценить деятельность заявителя как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды. Отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным.
Иного налоговый орган в нарушение ст. 65 АПК РФ не доказал.
Решение арбитражного суда в указанной части отмене не подлежит.
Согласно п. 6.3 решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ИП Михайлов А.А. инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 165 109 руб. (в части оплаты НДС).
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 346.5 НК РФ завышены расходы по товарам, принятым от контрагента ИП Михайлова А.А., на сумму НДС в размере 165 109 руб.
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа, указав на то, что документооборот с указанным контрагентом носит формальный характер, действия налогоплательщика по взаимоотношениями с поставщиком ИП Михайлов А.А. направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций.
В своей апелляционной жалобе налогоплательщик возражает против названных выводов суда, настаивает на том, что отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным.
Заявитель считает, что обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проверки в отношении контрагента налогоплательщика, не лишают заявителя права на получение налоговой выгоды, поскольку особенности осуществления предпринимательской деятельности контрагентами, не противоречащие требованиям российской законодательства, не могут рассматриваться как неисполнение, ненадлежащее исполнение налоговых обязательств или иное недобросовестное поведение.
Как следует из материалов дела, в 2010 г. между ИП Михайлов А.А. и ООО "Воткинская птицефабрика" заключен договор поставки зерна от 09.03.2010 N 233, согласно которому ИП Михайлов А.А. обязуется поставить в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" зерно в количестве, в сроки, ассортименте и по ценам, указанным в товарной накладной (форма ТОРГ-12), являющейся неотъемлемой частью настоящего договора.
Согласно п. 2.1 договора поставляемая продукция по своему качеству должна соответствовать ГОСТу Р 52554-2006, ГОСТ 28672-90, ГОСТ 28674-90.
ООО "Воткинская птицефабрика" представила документы по взаимоотношениям с ИП Михайлов А.А. за 2010 г. на сумму - 1 816 200 руб., в том числе договор поставки зерна от 09.03.2010 N 233, счета-фактуры и товарные накладные от 09.03.2010 N 51, от 25.10.2010 N 160, от 26.10.2010 N 161, от 27.10.2010 N 162.
Приобретение зерна от ИП Михайлова А.А., включено в расходы и отражены в налоговом регистре "Книга учета доходов и расходов" в сумме 1 816 206 руб.
Затраты по приобретению товара (зерно) списаны в расходы на общую сумму, в т.ч. за 1 полугодие 2010 г. на сумму 445 176 руб., за 2 полугодие 2010 г., - 1 371 030 руб. Данные суммы отражены по строке 020 "Сумма расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН" налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2010 год, представленной в налоговый орган ООО "Воткинская птицефабрика".
Оплата по товарам, полученный от ИП Михайлова А.А. произведена ООО "Воткинская птицефабрика" с расчетного счета в Удмуртском ОСБ N 8618 СБ РФ на расчетный счет ИП Михайлова А.А. в АКБ "Ижкомбанк" (ОАО) в г. Ижевске в 2010 г. на общую сумму 1 816 200 руб. с назначением платежа "за зерно".
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции указал на то, что документы по взаимоотношениям между ООО "Воткинская птицефабрика" и ИП Михайлов А.А. (товарные накладные, договоры, счета-фактуры) содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленными лицами, следовательно, данные документы не могут являться документами, подтверждающими произведенные налогоплательщиком расходы, ИП Михайлов А.А. взаимоотношения с заявителем не подтвердил, отчетность контрагента имеет минимальную налоговую нагрузку, контрагентами названного контрагента заявителя являются сельхозпроизводители, находящиеся на специальных режимах налогообложения, применение которых освобождает налогоплательщика от уплаты НДС.
Суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев спор, исследовав представленные в материалы дела доказательства, полагает, что решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене в связи со следующим.
В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 N "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В соответствии с п. 9 данного Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства, представленные в каждом конкретном деле, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Оценка доказательств - определение судом объективной правдивости изученных сведений о фактах, а при использовании косвенных доказательств - также определение наличия или отсутствия взаимосвязей фактов доказательственных с главными. Установление этих обстоятельств есть конечная цель оценки, от ее правильности непосредственно зависит обоснованность актов судов (ч. 1 ст. 168, п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК).
Критерий достоверности доказательств означает признание судом истинности или ложности сведений, содержащихся в доказательствах. Часть 3 ст. 71 АПК РФ дает легальное понятие достоверности доказательств как соответствия сведений, содержащихся в представленном суду доказательстве, действительности. Достоверность доказательств устанавливается арбитражным судом в результате сопоставления оцениваемого доказательства с иными доказательствами по делу. При отсутствии противоречий между ними суд приходит к выводу о достоверности каждого из них. Способы проверки и исследования доказательства зависят от конкретного вида используемых средств доказывания.
Оценка доказательств с точки зрения их достаточности и взаимной связи производится для того, чтобы устранить противоречия между доказательствами, преодолеть сомнения в истинности вывода, извлекаемого из всей совокупности получаемой доказательственной информации. В ходе системной оценки доказательств проявляются интегративные качества системы средств доказывания по конкретному делу.
Суд должен привести мотивы, по которым одни доказательства приняты в качестве средства обоснования выводов, другие доказательства им отвергнуты.
В нарушение приведенных норм процессуального права суд первой инстанции не привел доводов и оснований, по которым им не приняты во внимание представленные заявителем пояснения по взаимоотношениям с указанным контрагентом и причины его выбора в качестве контрагента заявителя, доказательства реальности хозяйственной деятельности, наличие доверенности представителя контрагента, то есть судом не дана оценка всем представленным по делу доказательствам, имеющиеся противоречия между ними не устранены.
В рассматриваемом случае в силу требований п. 1 ст. 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции, повторно рассматривающий дело, обязан устранить допущенные нарушения.
Как разъяснено в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.
Поставка ИП Михайловым А.А. товара подтверждается товарными накладными, оформленными по установленной форме ТОРГ-12. За поставленный товар ИП Михайлов А.А. в 2009 г. предъявил счета-фактуры (без НДС), оплата проведена в полном объеме перечислением через расчетный счет.
Факт оплаты товара налоговый орган не оспаривает. Каких-либо доводов в отношении отсутствии факта оплаты, либо оплаты в меньшем размере, налоговый орган не приводит.
Приобретенный от ИП Михайлова А.А. товар ООО "Воткинская птицефабрика" оприходован, поставлен на учет и в последующем использован в производственной деятельности предприятия.
Факт использования товара в производственной деятельности подтверждается следующими доказательствами.
Зерно, приобретенное от ИП Михайлова А.А. (пшеница) используется ООО "Воткинская птицефабрика" для изготовления комбикорма, который впоследствии применяется для кормления птицы, что подтверждается балансом движения товара "Пшеница" за 2010 г. (т. 8, л.д. 103-105), приходными ордерами на склад кормоцеха (т. 8, л.д. 110-115, 132-140), отчетом о движении материальных ценностей по складу кормоцеха, регистром бухгалтерского учета по поступлению сырья для производства комбикорма по складу кормов, ведомостью учета расходов по бригаде (т. 8, л.д. 118-146).
Согласно балансу движения товара "Пшеница" за 2010 г. (кг) остаток товара на конец февраля 2010 г. составлял 1 791 538 кг, в марте 2010 г. поступило пшеницы в количестве 900 540 кг, в том числе от ИП Михайлова А.А. в количестве 123 660 кг, в октябре 2010 г. - 889 120 кг, в т.ч. ИП Михайлов А.А. - 198 700 кг. В марте 2010 г. направлено на производство комбикорма - 607 951 кг, в октябре - 566 702 кг. На склад кормоцеха поступило пшеницы, полученной от ИП Михайлова А.А. в марте 2010 г. в количестве 123 660,00 кг, в октябре - 2010 г. - 198 700 кг, что подтверждается отчетами о движении материальных ценностей, приходными ордерами на склад.
В результате из полученной от ИП Михайлова А.А. пшеницы изготовлена готовая продукция "кормосмесь". Согласно ведомости учета расхода кормов по бригаде, пшеница в составе кормосмеси в конечном итоге направлена на корм птице в марте 2010 г. в количестве 900 540 кг, в апреле - 272 530 кг, в мае - 354 070 кг, в июне - 100 970 кг, в июле - 248 390 кг, в августе - 349 660 кг, в сентябре - 791 700 кг, в октябре - 889 120 кг, в ноябре - 342 430 кг, в декабре - 156 740 кг.
В результате по состоянию на конец 2010 г. пшеница, приобретенная от ИП Михайлова А.А., полностью использована в производственной деятельности предприятия (баланс движения товара за 2010 г., баланс движения кормов за 2010 г.).
Получение товара именно от ИП Михайлова А.А. подтверждается следующими доказательствами:
- - журналом регистрации на въезд и выезд автотранспорта (март 2010 г.: поз N 10, поз. N 18, поз N 20, N 22, октябрь 2010 г.: поз. N 22, N 6, N 11, N 21, N 7, N 8) (т. 8, л.д. 147-157);
- - карточками анализа зерна, согласно которым лабораторией ООО "Воткинская птицефабрика" взяты пробы на проведение анализа пшеницы, полученной от ИП Михайлова А.А., заверены подписью лаборанта (т. 8, л.д. 112-117, 133-136, 138-139, 141-142).
Таким образом, материалами подтверждено, что налогоплательщиком представлены доказательства получения товара именно от ИП Михайлова А.А., использования товара в производственной деятельности птицефабрики.
Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
В связи с тем, что налоговый орган отказывает заявителю в расходах не в полном объеме, а только в части суммы НДС, соглашаясь с фактом поставки от ИП Михайлова А.А., доводы налогового органа, приведенные в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности, в том числе, о том, что ИП Михайлов А.А. не подтвердил взаимоотношения с ООО "Воткинская птицефабрика"; ИП Михайлов А.А. предоставлял отчетность, имеющую минимальную налоговую нагрузку; ИП Михайлов А.А., находясь на общем режиме налогообложения и являясь плательщиком НДС, неправомерно представлял в ИФНС налоговые декларации по НДС, в которых указывал суммы вычетов по НДС практически в том же размере, как и сумма НДС с реализации данного зерна; подписи в счетах-фактурах подписаны неустановленным лицом, не могут являться основанием для вывода об отсутствии у налогоплательщика права на расходы в части НДС в сумме 165 109 руб.
Доводы налогового органа о подписании счетов-фактур неустановленным лицом судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.
При подтверждении факта реальности совершения хозяйственной операции тот факт, что первичные бухгалтерские документы подписаны иными лицами или работы выполнены неустановленными лицами, при условии, что налоговым органом не будет доказано, что о данных фактах налогоплательщик был осведомлен либо проявил грубую неосмотрительность при заключении и исполнении договоров, не может служить основанием для отказа в принятии расходов и налоговых вычетов.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца (исполнителя). Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Подписание счета-фактуры не лицом, значащимся в учредительных документах контрагента в качестве его руководителя, не может самостоятельно, при отсутствии иных фактов и обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности операций, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
При этом налогоплательщик, в отличие от налогового органа, был лишен возможности проверить достоверность подписей лиц, подписавших первичные бухгалтерские документы.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены от имени лица, отрицающего их подписание, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Выгода может быть признана необоснованной при доказанности отсутствия реальности операций, либо осведомленности налогоплательщика об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.
Ссылка налогового органа на заключение эксперта, согласно которому подписи в товарных накладных выполнены не Михайловым А.А., не может быть принята в обоснование довода о подписании документов неустановленным лицом, поскольку в ходе контрольных мероприятий были предоставлены доверенности от 04.10.2010 г., от 07.10.2009 г., (т. 20, л.д. 1, 3), выданные Михайловым А.А. на имя Велиева Ялчина Я.О., подписание которых Михайлов А.А. в ходе допроса подтвердил. Согласно указанных доверенностей Михайлов А.А. уполномочивает Я.О. от его имени подавать и получать заявления, документы, справки, расписываться за Михайлова А.А. Доверенности выданы сроком на один год.
Отказывая заявителю в расходах в части уплаты суммы НДС, налоговый орган приводит доводы, имеющие отношение только к самому контрагенту общества, но не к заявителю.
Как следует из решения налогового органа, инспекция ссылается на анализ поставщиков, в результате которого установлено, что поставщиками ИП Михайлова А.А. являлись как плательщики НДС, так и лица, находящиеся на системе налогообложения УСН, ЕСХН, не являющиеся плательщиками НДС.
Между тем, данное обстоятельство не является основанием для отсутствия у заявителя права на уменьшение налогооблагаемой базы по ЕСХН в части реально понесенных расходов.
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Так, выбор поставщика ИП Михайлова А.А. был обусловлен разумными экономическими причинами - наиболее благоприятные условия оплаты (в течение 20-ти банковских дней после получения продукции).
В связи с надлежащим исполнением обязательств по поставке товара и представлением первичных документов у налогоплательщика не имелось оснований сомневаться в добросовестности ИП Михайлова А.А., так как оплата производилась перечислением на расчетный счет уже после получения товара.
Факт того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, ему заведомо было известно о нарушениях допущенных контрагентом (в силу взаимозависимости или аффилированности), налоговым органом не доказано (ч. 5 ст. 200 АПК РФ), материалы дела таких доказательств не содержат.
Спорный контрагент общества зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, находился на налоговом учете, в первичных учетных документах по заключению и исполнению сделок содержалась информация, соответствующая сведениям из ЕГРИП. В периоде спорных отношений ИП Михайлов А.А. осуществлял реальную финансово-хозяйственную деятельность, представлял отчетность, с отражением показателей, уплачивал соответствующие налоги.
В ходе контрольных мероприятий в отношении ИП Михайлова А.А. налоговым органом установлено, что в периоде взаимоотношений с заявителем ИП Михайлов А.А. осуществлялась реальная предпринимательская деятельность, в том числе своевременно предоставлялась отчетность, с отражением как доходной, так и расходной части, сумма выручки (с НДС) за 2010 г. составила 90 192,20 тыс. руб. Доводы налогового органа о низкой налоговой нагрузке не основаны на нормах права.
Поставщики ИП Михайлова А.А. подтвердили факт поставки зерна в адрес ИП Михайлов А.А., в том числе организациями ООО "Сантехник", СХПК "Маяк", ООО "Дюртюлинский комбинат хлебопродуктов", ГУ СХП "Машинно-технологическая станция", ООО "Нива", ООО "Нигез", ООО Агрофирма "Актаныш", ООО "Трио", ООО СХПК "Красное знамя", ОАО "Урожайный", ООО "Агрофирма "Артемовский", СХПК "Завет Ильича", СХПК "Колхоз "Дружба" предоставлены договоры, первичные документы по поставке товара в адрес ИП Михайлов А.А. (т. 19, л.д. 21-150, т. 21, л.д. 17-78).
Довод налогового органа о том, что Михайлов А.А. не подтвердил факт поставки в ООО "Воткинская птицефабрика" не соответствует фактическим обстоятельствам. Как следует из допросов, проведенных налоговым органом, вопрос о взаимоотношениях с ООО "Воткинская птицефабрика" налоговым органом Михайлову А.А. не был задан.
С учетом изложенного, доводы налогового органа, принятые судом, имеют отношение не к проверяемому налогоплательщику, а к его контрагенту, что противоречит позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в определении от 16.10.2003 г. N 329-О согласно которому положения Конституции РФ не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством".
С учетом позиции Конституционного суда налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех контрагентов контрагента в будущем, уже после исполнения сделки. Разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются (п. 3 ст. 10 ГК РФ).
Доказательств согласованности действий проверяемого налогоплательщика и контрагента ИП Михайлова А.А., направленных на неуплату налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не представлено, материалы дела не содержат.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что при принятии решения по данному эпизоду спора, судом первой инстанции не учтена позиция ВАС РФ, выраженная в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 г. N 5451/09, которую приводит и использует арбитражный суд по эпизоду с ООО "Труд".
Согласно позиции ВАС РФ, выраженной в Постановлении Президиума от 22.09.2009 г. N 5451/09, предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений покупатель не вступает. НДС для продавца - это часть цены его товара или услуги, ее уплата суть гражданско-правовое обязательство, и покупатель обязан уплатить ее в силу договора, а не налогового закона. Такая обязанность носит договорный, гражданско-правовой характер, а не характер обязанности, вытекающей исключительно из НК РФ.
Таким образом, доводы о том, что контрагентами ИП Михайлова А.А. НДС не уплачен, не является основанием для вывода об отсутствии у заявителя права на расходы при расчете ЕСХН АО взаимоотношениям с ИП Михайловым А.А.
В материалы дела налогоплательщиком представлены товарные накладные и счета с указанием цены товара с учетом НДС, которые являются для возникновения у ООО "Воткинская птицефабрика" обязанности по оплате стоимости принятых им товаров.
Как следует из п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено указанной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Инспекция ни в своем решении, ни в ходе рассмотрения настоящего спора в судах обеих инстанций не приводит доводов (доказательств), свидетельствующих о несоответствии принятых сторонами цен, рыночным. Следовательно, цена, указанная в товарных накладных, является договорной, согласованной сторонами, независимо от указания в ней НДС.
Представленными по делу доказательствами подтверждено, что заявителем учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности. Налогоплательщик представил в материалы дела доказательства реального приобретения товара, принятия на учет и его использования в производственной деятельности. Расчеты между сторонами сделки носят реальный характер, направлены на оплату реально приобретенного товара.
Оценив все представленные в материалы дела и приведенные выше доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что совокупность представленных в материалы дела доказательств свидетельствуют о том, что о включение заявителем в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 165 109 руб. в части оплаты НДС по взаимоотношениям с названным контрагентом общества, является обоснованным.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что рассматриваемый эпизод по основаниям отказа в принятии расходов идентичен вышерассмотренному эпизоду по взаимоотношениям с ООО "Труд", принятие судом первой инстанции противоположного решения в указанной части является непоследовательным и необоснованным.
Решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене на основании ч. 1 ст. 270 АПК РФ. Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика по п. 6.3. решения инспекции от 15.02.2013 N 2 признаются судом апелляционной инстанции обоснованными, апелляционная жалоба в данной части подлежит удовлетворению.
При принятии решения суд первой инстанции пришел к выводу о том, что п. 4 решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по договорам комиссии по реализации продукции птицефабрик является законным и обоснованным и отказал заявителю в удовлетворении требований в данной части.
Налогоплательщик в своей апелляционной жалобе настаивает на том, что доводы инспекции, принятые судом первой инстанции о том, что фактически между птицефабриками и ООО "КОМОС ГРУПП" сложились отношения купли-продажи (поставки), а не комиссии, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
В ходе проверки налоговым органом установлено завышение расходов по ЕСХН за 2009-2011 г.г. в сумме 11 689 405,0 руб. в части комиссионного вознаграждения, выплаченного ООО "КОМОС ГРУПП".
В течение 2009-2011 г.г. птицефабрики ОАО (ООО) "Птицефабрика "Вараксино", ОАО (ООО) "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика" заключены договоры комиссии (далее договоры комиссии с птицефабриками):
- от 27.08.2008 N 41/08/05 и от 01.01.2010 N 3/2010 между ОАО "Птицефабрика "Вараксино" и ООО "КОМОС ГРУПП",
- от 01.01.2010 N 10/10 между ОАО Ижевская птицефабрика" и ООО "КОМОС ГРУПП",
- от 29.12.2007 N 71/07 между ОАО "Воткинская птицефабрика" и ООО "КОМОС ГРУПП".
При этом налоговый орган посчитал, что фактически данные договоры комиссии соответствуют договорам поставки, исходя из соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота, вследствие чего налогоплательщиком была получена необоснованная налоговая выгода.
Согласно условиям договоров комиссии, комиссионер (ООО "КОМОС ГРУПП") обязуется по поручению комитентов (ОАО (ООО) "Птицефабрика "Вараксино", ОАО (ООО) "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика") за обусловленное договором вознаграждение совершать для комитента за его счет от своего имени сделки по продаже продукции, производимой комитентами (п. 1.1 договоров). Наименование, ассортимент и количество товара указываются в товарных накладных на каждую партию продукции, передаваемую комитентом на основании заявки комиссионера (п. 1.2 договоров). Денежные средства за товар комитента по заключенным комиссионером сделкам поступают на расчетный счет (в кассу) комиссионера (п. 1.5 договоров). Обязательства комиссионера предусмотрены в пункте 2.1 договоров, в том числе представлять отчет об исполнении комиссионного вознаграждения по форме, установленной приложением N 4 к договору (п. 2.1.2 договоров).
Обязательства комитента предусмотрены пунктом 2.2. договоров, в том числе: оплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение; осуществлять доставку переданного на комиссию товара до склада комиссионера, расположенного по адресу: г. Ижевск, ул. Маяковского, 48, за свой счет; сообщить комиссионеру о возражениях по отчету в течение 3-х рабочих дней со дня получения отчета.
Пунктом 1.3 договоров предусмотрено, что цены на товар комитента, передаваемый на реализацию, устанавливаются в протоколах согласования цен (по форме приложения N 3 к договору), которые подписываются не чаще чем 2 раза в месяц на 1-е и 15-е число месяца.
Указывая, что фактически между птицефабриками и ООО "КОМОС ГРУПП" сложились отношения купли-продажи (поставки), а не комиссии, инспекция исходила из того, что, не соблюдается главное условие договора комиссии, главное отличие отношений комиссии и купли-продажи, а именно - собственником товара должен быть комитент (птицефабрики), а не комиссионер (ООО "КОМОС ГРУПП"); не комитент поручает комиссионеру продать произведенную им продукцию определенного наименования, ассортимента и количества, а комиссионер заказывает требующуюся ему продукцию; при реализации товара комиссионер вправе без предварительного запроса отступать от указания комитента и реализовывать товар по цене, ниже установленной; комиссионер при продаже имущества по цене, ниже цены, согласованной с комитентом, не возмещает комитенту разницу в ценах; действия комиссионера при отступлении от указаний комитента приводят к возникновению неблагоприятной для комитента ситуации, причем не разово, а систематически; комиссионер осуществляет перевозку до покупателей как собственного, так и комиссионного товара, без разделения, не ведется раздельный учет поступившего на склады комиссионера товара; комиссионером в адрес комитентов, в большинстве случае, несвоевременно перечислялись денежные средства за реализованный комиссионный товар.
При этом инспекция пришла к выводу о том, что между комиссионером и комитентами реальных правоотношений, вытекающих из договора комиссии, не было, а фактически ООО "КОМОС ГРУПП" самостоятельно реализовывало товар, само регулировало цены на комиссионный товар и оплату комитентам.
По мнению налогового органа, целью заключения договоров комиссии с комитентами, находящимися на ЕСХН, было получение ООО "КОМОС ГРУПП" необоснованной налоговой выгоды, выразившееся в исчислении и уплате налога на прибыль и НДС только с сумм комиссионного вознаграждений.
Определением суда от 27.01.2014 производство по настоящему делу было приостановлено до рассмотрения Арбитражным судом Уральского округа спора по кассационной жалобе по делу N А71-2098/2013.
Протокольным определением от 02.02.2015 производство по делу возобновлено.
Определением суда от 02.02.2015 производство по делу было приостановлено до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации кассационной жалобы ООО "КОМОС ГРУПП" на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2014 по делу N А71-2098/2013.
При этом суд руководствовался следующим.
Квалификация указанных договоров комиссии между ООО "КОМОС ГРУПП" и (ОАО (ООО) "Птицефабрика "Вараксино", ОАО (ООО) "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика" с точки зрения возникновения налоговых последствий являлась предметом рассмотрения Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу N А71-2098/2013 по заявлению ООО "КОМОС ГРУПП" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 заявленные требования ООО "КОМОС ГРУПП" в части доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии ООО "КОМОС ГРУПП" с ОАО "Ижевская птицефабрика", ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Воткинская птицефабрика", ОАО "Удмуртская птицефабрика" в договоры поставки (пункты 1.1, 2.1 решения), были удовлетворены, оспариваемое решение налоговой инспекции в указанной части признано незаконным. Суд посчитал доначисление налогов по данному эпизоду необоснованным в связи с недоказанностью наличия оснований для их доначисления.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу N А71-2098/2013 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.02.2014 N Ф09-93/14 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу N А71-2098/13 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 по тому же делу отменены в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пунктам 1.1., 1.2.1. 1.2.2.; в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1. оспариваемого решения.
Отменяя принятые по делу судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что обстоятельства по пунктам 1.1, 2.1 решения, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о фактическом приобретении и реализации собственного товара силами и средствами налогоплательщика, в отсутствие какого-либо действительно имевшего место участия комитентов-птицефабрик, заключение договоров с которыми не имело экономически обоснованной деловой цели. Деятельность общества была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и НДС за счет их исчисления не с суммы фактической реализации, а только с суммы комиссионного вознаграждения.
При новом рассмотрении указанного спора суды пришли к выводу о правомерности выводов налогового органа о переквалификации названных договоров комиссии в договоры по поставке.
Таким образом, для установления действительных налоговых обязательств, принимая во внимание позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 27.02.2015 N 309-КГ15-1404, Арбитражного суда Уральского округа, изложенную в постановлении от 25.02.2014 N Ф09-93/14 по делу N А71-2098/2013 и позицию Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, изложенную в постановлении от 28.08.2014 N 17АП-11753/2013 из расходов по ЕСХН за 2009-2010 г.г. исключены суммы комиссионного вознаграждения с учетом переквалификации договоров комиссии в договоры поставки в виду фактического отсутствия отношений с ООО "Комос Групп" по договору комиссии.
Несмотря на то, что судебные акты по арбитражному делу N А71-2098/13 не являются преюдициальными в силу положений ст. 69 АПК РФ для рассмотрения настоящего спора, суд апелляционной инстанции признает их в качестве надлежащих доказательств по делу, а именно доказательства обоснованности выводов инспекции о завышении заявителем расходов по ЕСХН за 2009-2011 г.г. в части комиссионного вознаграждения, выплаченного ООО "Комос Групп".
Так, при рассмотрении кассационной жалобы на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу А71-2098/2013 Арбитражный суд Уральского округа в своем постановлении от 25.02.2014 указал на то, что установленные налоговым органом обстоятельства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о фактическом приобретении и реализации собственного товара силами и средствами ООО "КОМОС ГРУПП", в отсутствие какого-либо действительно имевшего место участия комитентов - птицефабрик, заключение договоров, с которыми не имело экономически обоснованной деловой цели. Деятельность ООО "КОМОС ГРУПП" была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и НДС.
Доводы заявителя, связанные с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно не приняты судом, поскольку направлены на рецензирование выводов судов высших инстанций.
При этом судебная коллегия суда апелляционной инстанции учитывает правовую позицию, выраженную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 N 3589/13, согласно которой к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия.
При проведении анализа фактических обстоятельств исполнения договоров комиссии, фактических взаимоотношений комитентов с ООО "КОМОС ГРУПП" предмет их соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота сравнение их с договорами купли-продажи, установлено их соответствие договорам поставки, а не комиссии.
Согласно Информационному письму Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 N 85 правовая природа договора, по которому товар передается на реализацию, определяется исходя из условий данного договора и фактических отношений сторон, сложившихся при его заключении и исполнении.
Договор комиссии - гражданско-правовой договор, в соответствии с которым одна сторона обязуется по поручению другой стороны за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет первой стороны.
Анализ главы 51 ГК РФ "Комиссия" позволяет выявить необходимое условие, которому должен удовлетворять комитент в договоре комиссии, связанном с отчуждением вещи: пунктом 1 статьи 996 ГК РФ предусмотрено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Несмотря на то, что комиссионер может фактически обладать этими вещами, однако он не имеет права распоряжаться ими по своему усмотрению без специального указания на это комитента.
В результате заключения заявителем по инициативе управляющей компании ООО "КОМОС ГРУПП" договора комиссии вместо договора поставки продукции с комиссионером ООО "КОМОС ГРУПП", находящимся на общем режиме налогообложения, была получена необоснованная налоговая выгода заявителем в виде занижения налоговой базы по ЕСХН на сумму комиссионного вознаграждения.
Постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определено, что под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что действия птицефабрик направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговых обязательств по ЕСХН, т.к. операции по взаимоотношениям с ООО "КОМОС ГРУПП" учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Фактические взаимоотношения сторон, являющихся аффилированными лицами, не соответствуют правовому и экономическому содержанию договора комиссии, а характеризуются отношениями, вытекающими из договоров купли-продажи.
Кроме того, с 01.02.2010 запрещено осуществлять оптовую торговлю с использованием договора комиссии или смешанного договора, содержащего элементы договора комиссии, торговым сетям и поставщикам продовольственных товаров в торговые сети (подпункт 3 пункта 1 статьи 13, пункт 1 статьи 22 Федерального закона от 28.12.20 09 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации"). Данный запрет распространяется на все торговые сети и всех поставщиков торговых сетей при осуществлении ими оптовой торговли между собой.
В рассматриваемом споре отношения между ООО "КОМОС ГРУПП" и заявителем, другими птицефабриками, находящимися в управлении у ООО "КОМОС ГРУПП", подпадают под понятие торговой сети, указанное в пункте 8 статьи 2 Федерального закона от 28.12.20 09 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации".
С учетом изложенного решение арбитражного суда в указанной части является законным и обоснованным, соответствующие доводы апелляционной жалобы налогоплательщика подлежат отклонению.
Согласно п. 6.1. решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ООО "Лексикон+" инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 251 518 руб. (в части наценки на товар). Расходы на оплату товара приняты инспекцией по ценам производителя ОАО "Казанский МЭЗ".
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 346.5 НК РФ ОАО "Птицефабрика "Вараксино" и ОАО "Ижевская птицефабрика" занизили налоговую обязанность по уплате ЕСХН и получили необоснованную налоговую выгоду, увеличив расходы на общую сумму 251 518 руб. по товару, полученному от ОАО "Казанский МЭЗ" через проблемного поставщика ООО "Лексикон+".
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа, указав на то, что документооборот с указанным контрагентом носит формальный характер, указанный контрагент является "проблемной" организацией, действия налогоплательщика по взаимоотношениями с названным поставщиком направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций.
В своей апелляционной жалобе налогоплательщик возражает против названных вывод суда, настаивает на том, что отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным, налоговым органом не доказана ни недобросовестность, ни согласованность действий налогоплательщика и спорного контрагента, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, ни отсутствие должной осмотрительности со стороны заявителя, ни отсутствие факта наличия товара и использование его в производственной деятельности.
Судом первой инстанции установлено, что в 2010 г. между ООО "Лексикон+" и ОАО "Ижевская птицефабрика" заключены договоры поставки масла от 16.02.2010 N 8, от 01.03.2010 N 12, согласно которым ООО "Лексикон+" обязуется поставить в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" масло подсолнечное на условиях договоров и спецификаций к ним.
Между тем, в ходе выездной налоговой проверкой установлено, что первичные документы, счета-фактуры, договоры составлены формально, имеют недостоверные сведения, подписаны неустановленным лицом, ООО "Лексикон+" деятельность в проверяемый период не осуществляло, что подтверждается следующими обстоятельствами.
Спорный контрагент зарегистрирован 19.10.2009 в Межрайонной ИФНС N 6 по Республике Татарстан, снят с учета 10.09.2010 в связи с изменением места нахождения организации; с 10.09.2010 ООО "Лексикон+" зарегистрировано в Межрайонной ИФНС N 14 по Республике Татарстан, снято с учета 23.05.2011 в связи с изменением места нахождения организации, с 23.05.2011 ООО "Лексикон+" зарегистрировано в ИФНС по Железнодорожному району г. Самары, юридический адрес с 23.05.2011 г.: 443030, г. Самара, ул. Никитинская, 30, секция 20, офис 3; основной вид деятельности по ОКВЭД - 74.8 "Предоставление различных видов услуг".
С 19.10.2009 по 04.05.2011 директором/учредителем общества являлся Чаганов Э.Н. - "массовый" директор (является учредителем и руководителем в более 40 организациях).
С 05.05.2011 директором/учредителем ООО "Лексикон+" является Акбиров Р.Р. (является учредителем и руководителем в более 50 организациях).
Дата представления последней отчетности - 22.10.2010; сведения о доходах по форме 2-НДФЛ за 2009-2011 г.г. - не представлены; сведения об имуществе, транспортных средствах отсутствуют.
Анализ содержания договоров поставки свидетельствует о формальности их заключения и исполнения.
Факт доставки товара (масло подсолнечное) в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" не подтвержден; документы ООО "Лексикон+" по требованию не представлены.
В документах, представленных на проверку, указан недостоверный адрес, ООО "Лексикон+" по указанному адресу не находится и никогда не располагалось.
Чаганов Э.Н. документы по взаимоотношениям с ОАО "Ижевская птицефабрика" ОАО "Птицефабрика "Вараксино" не подписывал, что подтверждается заключением эксперта: подписи от имени Чаганова Э.Н., расположенные в документах, представленных Ижевским филиалом ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ООО "Птицефабрика "Вараксино" по финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Лексикон+" выполнены не Чагановым Э.Н., а другим лицом (лицами).
ООО "Лексикон+" не располагает имуществом, транспортом, трудовыми ресурсами, необходимыми для осуществления предпринимательской деятельности.
Движение денежных средств по расчетному счету "проблемного" контрагента имеет транзитный характер.
Согласно проведенному анализу бухгалтерской и налоговой отчетности налог на прибыль за 9 мес. 2010 г. составляет 0,005% от выручки от продажи товаров, работ, услуг (без НДС), что свидетельствует о низкой налоговой нагрузке.
Из показаний работников Ижевского филиала ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ООО "Птицефабрика "Вараксино" следует, что организацию ООО "Лексикон+" никто не знает; кто является поставщиком масла подсолнечного в адрес птицефабрик, никто не знает; полномочия должностных лиц, участвующих при обсуждении условий договоров и подписывающих договора поставки никак не проверяли.
Из проведенного анализа товарных накладных и товарно-транспортных документов следует, что "Грузоотправитель" масла подсолнечного в адрес ОАО "Птицефабрика "Вараксино" и ОАО "Ижевская птицефабрика" является организация ОАО "Казанский МЭЗ", "Плательщик" - ООО "Лексикон+".
При этом из товарных накладных и товарно-транспортных документов ООО "Лексикон+" следует, что товар (масло подсолнечное) в адрес птицефабрик отпускалось кладовщиками: Ахметовой И.И., Ахметовой С.А., Салюковой Л.В., Саериной. Водителями, принимавшими к перевозке товар, были: Гарипов И.Х., Зиннатов Р.К., Костин Е.А.
Налоговым органом проведен анализ информационного ресурса "Сведения о физических лицах/Сведения о доходах за 2010 год" и установлено, что в нем содержатся сведения о справках по форме 2-НДФЛ, представленных ОАО "Казанский МЭЗ" в отношении: Ахметовой Ирины Ивановны ИНН 165909860388, Ахметовой Светланы Анатольевны ИНН 162400441438, Салюковой Людмилы Викторовны ИНН 166010553790, Костина Евгения Алексеевича ИНН 161601341833.
Таким образом, лица, указанные в товарных и товарно-транспортных накладных ООО "Лексикон+", лица, отпустившие товар (кладовщики): Ахметова, Салюкова и Костин, являются работниками ОАО "Казанский МЭЗ".
Налоговым органом направлено поручение от 03.10.2012 N 14-212/46057 в адрес Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Татарстан об истребовании документов (информации) у ОАО "Казанский МЭЗ" по взаимоотношениям с ООО "Лексикон+". Получен ответ, исх. N 2.10-09/14427 дсп, с копиями документов.
Проведен сравнительный анализ цен по поставке масла подсолнечного в адрес ООО "Лексикон+" и цен реализации данного товара в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" и ОАО "Птицефабрика "Вараксино" (Таблица N 21 Акта проверки), из которого следует, что наценка на масло подсолнечное, поставляемое ООО "Лексикон+" в адрес птицефабрик, составляет 0,91 руб. за 1 кг. Разница стоимости масла подсолнечного, поставленного ООО "Лексикон+" в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" в 2010 г., по сравнению со стоимостью этого масла, отпущенного ОАО "Казанский МЭЗ" в адрес ООО "Лексикон+", составляет 177 067 руб., разница по маслу подсолнечному, поставленному "Лексикон+" в адрес ОАО "Птицефабрика "Вараксино" за 2010 г. составляет 74 451 руб. В связи с чем, ООО "Лексикон+" реализовало масло подсолнечное в адрес птицефабрик (ОАО "Ижевская птицефабрика" и ОАО "Птицефабрика "Вараксино") на 251 518,09 руб. (177 067,09 руб. + 74 451 руб.), больше, чем приобрело у ОАО "Казанский МЭЗ".
Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, при рассмотрении указанной категории споров следует установить опровергнута ли реальность хозяйственной операции.
Между тем, представленные в дело доказательства, оцененные судами в соответствии с требованиями ст. 71 АПК РФ в своей совокупности, бесспорно свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций заявителя с названным контрагентом.
При таких обстоятельствах, учитывая, что налогоплательщик не проявил должную осторожность и осмотрительность при выборе поставщика, принял к учету документы от имени ООО "Лексикон+" (товарные накладные, договоры, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные) содержащие недостоверные сведения, подписанные неустановленными лицами, вследствие чего данные документы не могут являться документами, подтверждающими произведенные налогоплательщиком расходы, вместе с тем, учитывая, что материалами проверки подтверждается то, что производителем масла подсолнечного, получаемого птицефабриками от имени ООО "Лексикон+", является ОАО "Казанский МЭЗ", налоговый орган посчитал затратами налогоплательщика стоимость приобретенного масла подсолнечного по ценам производителя. Наценка на товар "проблемного" поставщика в сумме 251 518 руб. является необоснованной.
Довод налогоплательщика о том, что он проявил должную осмотрительность при выборе ООО "Лексикон+", судом апелляционной инстанции отклоняется в силу вышеприведенных обстоятельств, реальность хозяйственной операции в рассматриваемом случае определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, отсутствие реальных взаимоотношений заявителя с которым налогоплательщиком не опровергнут.
Апелляционная жалоба заявителя в указанной части удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене - не подлежат.
На основании п. 6.4. решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ООО "ПродОптТорг" инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2009 г. затрат в сумме 2 987 920 руб.
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа, указав на то, что документооборот с указанным контрагентом носит формальный характер, указанный контрагент является "проблемной" организацией, действия налогоплательщика по взаимоотношениями с названным поставщиком направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций.
В своей апелляционной жалобе налогоплательщик возражает против названных вывод суда, настаивает на том, что отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным, налоговым органом не доказана ни недобросовестность, ни согласованность действий налогоплательщика и спорного контрагента, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, ни отсутствие должной осмотрительности со стороны заявителя, ни отсутствие факта наличия товара и использование его в производственной деятельности.
В ходе налоговой проверки ООО "Воткинская птицефабрика" представлены договоры поставки от 20.07.2009 N 1627, от 09.07.2009 N 1583, от 09.06.2009 N 1467, в рамках данных договоров представлены товарные накладные и счета-фактуры по поставке товара от имени ООО "ПродОптТорг" за 2009 г. на общую сумму 2 987 920 руб.
В целях налогового учета приобретение подсолнечного масла от ООО "ПродОптТорг" расходы отражены в налоговом регистре "Книга учета доходов и расходов по ЕСХН" в сумме 2 987 920 руб.
Затраты по приобретению товара (масло подсолнечное) списаны в расходы на общую сумму, в т.ч. за 1 полугодие 2009 г. на сумму 941 640 руб., за 2 полугодие 2009 г. - 2 046 280 руб. Данные суммы отражены по строке 020 "Сумма расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН" налоговой декларации по ЕСХН за 2009 год, представленной в налоговый орган ООО "Воткинская птицефабрика".
Оплата по товарам, полученный от ООО "ПродОптТорг" произведена ООО "Воткинская птицефабрика" с расчетного счета в Удмуртском ОСБ N 8618 СБ РФ на расчетный счет ООО "ПродОптТорг" в ФОАО Акибанк г. Казань в 2009 г. на общую сумму 2 987 920 руб. с назначением платежа "за масло подсолнечное".
В ходе проведения мероприятий налогового контроля проверяющими установлены следующие обстоятельства.
Согласно Единому государственному реестру юридических лиц ООО "ПродОптТорг" зарегистрировано 10.03.2009 в Межрайонной ИФНС N 14 по Республике Татарстан, снято с учета 16.12.2009 в связи с изменением места нахождения и наименования организации; с 17.12.2009 ООО "Простор" (ООО "ПродОптТорг") зарегистрировано в Межрайонной ИФНС России N 15 по Алтайскому краю, снято с учета 21.12.2011 в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ за непредставление отчетности.
С 10.03.2009 по 16.12.2009 - учредитель/руководитель ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинов Р.Л. - массовый, (является учредителем в 128 организациях зарегистрированных в 4 субъектах РФ, руководителем в 137 организациях).
С 17.12.2009 руководитель ООО "Простор" - Вахрушев А.С. (является руководителем в 190 организациях).
Сведения по форме 2 НДФЛ контрагент не представляет; сведения об имуществе, транспортных средствах отсутствуют.
Налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля направлено поручение от 22.06.2012 N 14-22/400 в Межрайонную ИФНС России N 19 по Республике Татарстан о проведении допроса директора ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинова Р.Л. Получен ответ (исх. N 2.12-0-20/02285дсп от 28.06.2012 г.) согласно которому, в отношении Шамсутдинова Р.Л. (учредителя/руководителя ООО "ПродОптТорг") проведены ряд мероприятий, в ходе которых разыскать Шамсутдинова Р.Л. не удалось. Приложена копия объяснительной Шамсутдинова Р.Л., данной Управлению по экономической безопасности и ПК МВД Республики Татарстан, согласно которой Шамсутдинов Р.Л. поясняет, что после выхода на пенсию из-за недостатка денежных средств регистрировал на свое имя организации за денежное вознаграждение, фактически отношения к финансово-хозяйственной деятельности зарегистрированных на его имя организаций не имеет.
Факт доставки товара (масло подсолнечное) в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" не подтвержден; единственный поставщик масла подсолнечного в адрес ООО "ПродОптТорг" ОАО "Оренбургский маслоэкстракционный завод" не подтвердил взаимоотношений с данным контрагентом; товарно-транспортные накладные Воткинским филиалом ООО "Птицефабрика "Вараксино" не представлены.
В документах, представленных на проверку, указан недостоверный адрес; ООО "ПродОптТорг" по указанному адресу не находится и никогда не располагалось.
Шамсутдинов Р.Л. документы по взаимоотношениям с ООО "Воткинская птицефабрика" не подписывал, что подтверждается заключением эксперта: подписи от имени Шамсутдинова Р.Л., расположенные в финансово-хозяйственных документах, представленных Воткинским филиалом ООО "Птицефабрика "Вараксино" по ООО "ПродОптТорг", выполнены не Шамсутдиновым Р.Л., а другим лицом (лицами).
При этом довод налогоплательщика, о том, что экспертом использовалось недостаточное количество образцов подписей Шамсутдинова Р.Л. для сравнительного исследования, судом апелляционной инстанции отклоняется.
Согласно Закону "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" 31.05.2001 г. N 73ФЗ количество образцов подписи необходимое для проведения почерковедческой экспертизы не указано. В данном Законе указано, что самые ценные и необходимые для экспертизы образцы подписи - свободные образцы почерка (подписи). Налоговым органом, для проведения почерковедческой экспертизы, эксперту Нагорных С.Н. представлены для образцов подписи свободные образцы почерка (подписи) директора ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинова Р.Л.
В соответствии с п. 5 ст. 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или, если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. От эксперта Нагорных С.Н. данного отказа не поступило. Таким образом, у эксперта не возникло сомнений в достаточности объема представленных образцов подписей Шамсутдинова Р.Л.
Также Нагорных Сергеем Николаевичем представлена справка, о том, что он 17 лет работал в органах внутренних дел в должности эксперта - криминалиста Экспертно-криминалистического центра МВД УР. В 2001 г. получил право на самостоятельное производство почерковедческих экспертиз. В 2008 г. вышел в отставку в должности начальника отдела ЭКЦ МВД УР, подполковника милиции. К данной справке приложено Свидетельство на право производства почерковедческих экспертиз.
Таким образом, эксперт Нагорных С.Н. обладает всеми необходимыми навыками и познаниями в области проведения почерковедческих экспертиз.
Между тем, доводы налогоплательщика о необоснованности экспертизы и приведенные им недостатки не могут являться основанием для признания ее необоснованной, поскольку ни налогоплательщик, ни представитель налогоплательщика не обладает познаниями в данной области и не может самостоятельно дать оценку правильности экспертизы, кроме того, по инициативе налогоплательщика экспертиза подписей Шамсутдинова Р.Л. организацией (лицом), обладающим специальными познаниями, не производилась. Следовательно, доводы о недостоверности выводов эксперта, необоснованны и документально не опровергнуты.
Никакой финансово-хозяйственной деятельности от имени ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинов Р.Л. не вел, первичные документы (договора, счета-фактуры, товарные накладные) не подписывал, поставку товара в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" не подтверждает.
Движение денежных средств по расчетному счету "ПродОптТорг" имеет транзитный характер.
Сравнительный анализ выручки, поступившей на расчетные счета ООО "ПродОптТорг", и выручки, отраженной в налоговых декларациях по прибыли за соответствующий период 2009 год, свидетельствует о том, что ООО "ПродОптТорг" отражает в налоговой отчетности неполную выручку от реализации товаров, работ, услуг (за 2009), и занижает в связи с этим налоги к уплате в бюджет. Начисленный налог на прибыль за 9 мес. 2009 г. составляет 0,5% от выручки от продажи товаров, работ, услуг (без НДС), что говорит о низкой налоговой нагрузке.
Проверяемым налогоплательщиком не представлена деловая переписка с ООО "ПродОптТорг", что так же свидетельствует об отсутствии взаимоотношений с указанным "проблемным" контрагентом.
Согласно показаниям работников Воткинского филиала ООО "Птицефабрика "Вараксино" организацию ООО "ПродОптТорг", должностных лиц и адрес организации никто не знает; не знают, какой товар, в каком количестве и как часто поставлялся в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" от ООО "ПродОптТорг".
Из допросов лаборантов, работающих в 2009-2010 годах на Птицефабрике Вараксино, Ижевской и Воткинской Птицефабриках - Дедюхиной Т.Р., Ложкиной Е.Г., Симаковой Е.Ф., Бобылевой О.В. следует, что все корма, поступающие на фабрику, в том числе подсолнечное масло подвергаются испытаниям, анализы берутся с каждой машины, при поставке от поставщика обязательные документы - это качественные удостоверения, сертификат соответствия. Все испытания заносятся в журналы, которые хранятся на птицефабрике.
Довод налогоплательщика о том, что в Журнале исследований кормов на кислотное и перекисное число, товар, фактически полученный от ООО "ПродОптТорг", отмечен лаборантом (О.В.Бобылевой) как полученный от ООО "Оренбургский МЭЗ", объясняется тем, что в практике лаборант не получает первичную документацию поставщика, в связи с чем идентифицирует продукцию на основании сертификатов соответствия, не обоснован.
В ходе проведения выездной налоговой проверки были допрошены лаборанты. При допросе данных лиц установлено, что в журнале испытаний фиксируется дата поступления корма, от кого поступил корм, количество поступившего корма, данные об изготовителе и поставщике товара. Таким образом, у лаборантов есть возможность идентифицировать изготовителя и поставщика поставляемого товара по первичной документации.
Кроме того, представленный с возражениями сертификат соответствия ОАО "Оренбургский маслоэкстракционный завод" не подтверждает поступление товара от ООО "ПродОптТорг", в сертификате отсутствуют отметки о том, кому из покупателей он выдан. Масло подсолнечное из Оренбурга от ОАО "Оренбургский маслоэкстракционный завод" поступало в 2009-2010 г.г. от ИП Самандар Х.М., что подтверждается, в том числе, обстоятельствами по установленным в ходе рассмотрения возражениям по п. 1.1. решения Инспекции.
По этому же основанию отклоняются доводы заявителя о том, что в мае - июле 2009 года ООО "ПромОптТорг" являлось единственным поставщиком масла растительного со ссылкой на баланс движения данного товара.
Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства, представленные в каждом конкретном деле, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
В силу вышесказанного, суд апелляционной инстанции, оценив представленные доказательства в их совокупности, пришел к обоснованному выводу о том, что спорный контрагент фактически финансово-хозяйственную деятельность не осуществлял, учредители и руководители к деятельности организации отношения не имеют, документы подписаны неустановленными лицами, организация является налогоплательщиком, представляющим "нулевую" отчетность или отчетность в незначительных размерах, у организации отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, организация согласно выпискам по операциям на расчетных осуществляет транзитные платежи между участниками хозяйственных операций.
Таким образом, спорный контрагент имеет признаки "анонимных структур", искусственно создан не для осуществления предпринимательской деятельности, а для вывода денежных средств из-под налогового контроля.
Довод налогоплательщика о том, что он проявил должную осмотрительность при выборе ООО "ПромОптТорг", судом апелляционной инстанции отклоняется по основаниям, изложенным в отношении "проблемного контрагента" заявителя ООО "Лексикон+".
Апелляционная жалоба заявителя в указанной части удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене - не подлежат.
Поскольку апелляционная жалоба налогоплательщика частично удовлетворена, судебные расходы в виде госпошлины по жалобе подлежат взысканию с налогового органа (ст. 110 АПК РФ).
Излишне уплаченная заявителем при подаче апелляционной жалобе госпошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета (ст. 104 АПК РФ).
Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18 мая 2015 года по делу N А71-6525/2013 отменить в части, изложив п. 2 резолютивной части в следующей редакции:
"Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике от 15.02.2013 N 2 в части доначисления ЕСХН по п. 1.1. решения в части непринятия расходов в сумме 418 000 руб., по п. 2 решения в части непринятия расходов в 2011 году в сумме 1 279 649 руб., по п.п. 3, 5, 6.2 и 6.3 решения, соответствующих пени и штрафов как несоответствующее требованиям НК РФ".
В остальной части решение оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041805001501, ИНН 1835059990) в пользу ООО "Птицефабрика "Вараксино" (ОГРН 1111841002932, ИНН 1841017484) госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб.
Возвратить ООО "Птицефабрика "Вараксино" (ОГРН 1111841002932, ИНН 1841017484) из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 16.06.2015 N 4507 госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 12.08.2015 N 17АП-9162/2015-АК ПО ДЕЛУ N А71-6525/2013
Разделы:Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 августа 2015 г. N 17АП-9162/2015-АК
Дело N А71-6525/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2015 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 12 августа 2015 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Борзенковой И.В., Васильевой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Шабалиной А.В.,
при участии:
- от заявителя ООО "Птицефабрика "Вараксино" (ОГРН 1111841002932, ИНН 1841017484) - Анисимов О.Ю., удостоверение, доверенность от 21.11.2012, Кузьминых Е.А., паспорт, доверенность от 21.11.2012;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041805001501, ИНН 1835059990) - Юферова Е.Н., удостоверение, доверенность от 07.05.2015;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы
заявителя ООО "Птицефабрика "Вараксино", заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18 мая 2015 года
по делу N А71-6525/2013,
принятое судьей Калининым Е.В.,
по заявлению ООО "Птицефабрика "Вараксино"
к Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
о признании ненормативного акта недействительным,
установил:
ООО "Птицефабрика "Вараксино" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике о признании незаконным решения от 15.02.2013 N 2 в части начисления ЕСХН в сумме 2 517 659 руб., пени по ЕСХН в сумме 205 979,36 руб., начисления штрафа в сумме 284 713 руб., предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по ЕСХН за 2009 г. в сумме 2 170 711 руб.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.05.2015 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 15.02.2013 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части уменьшения налоговым органом расходов заявителя при исчислении единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), начисления ЕСХН, пени, штрафа за его неуплату по пунктам 1.1, 2, 3, 5, 6.2 оспариваемого решения. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит принять новый судебный акт, заявленные требования удовлетворить полностью, в том числе признать незаконным решение инспекции от 15.02.2013 N 2 по пунктам 4, 6.1, 6.3, 6.4. Заявитель жалобы полагает, что решение арбитражного суда в оспариваемой части подлежит отмене, поскольку принято при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, судом неправильно применены нормы материального и процессуального права, выводы суда в обжалуемой части противоречат позиции суда высшей инстанции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12, от 20.04.2010 N 18162/09.
Налоговый орган представил письменный отзыв на апелляционную жалобу общества, в соответствии с которым просит решение суда в обжалуемой налогоплательщиком части оставить без изменения, жалобу общества - без удовлетворения.
В свою очередь, не согласившись с принятым решением в части удовлетворенных требований заявителя, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда в обжалуемой части отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать полностью. Считает, что решение суда в части признания незаконным ненормативного правового акта налогового органа по пунктам 1.1, 2, 3, 5 и 6.2 принято при неполном выяснении обстоятельств по делу, судом неверно истолкован закон, подлежащий применению.
Налогоплательщик представил письменный отзыв на апелляционную жалобу инспекции, в соответствии с которым просит решение суда в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали доводы своих апелляционных жалоб и письменных отзывов соответственно.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка ООО "Птицефабрика "Вараксино", правопреемника: ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Воткинская птицефабрика", ОАО "Ижевская птицефабрика" с филиалами: Ижевский филиал ООО "Птицефабрика Вараксино", Воткинский филиал ООО "Птицефабрика Вараксино" за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт от 05.12.2012 N 43 и принято решение от 15.02.2013 N 2, которым заявителю начислены: ЕСХН в сумме 2 517 659 руб., пени по ЕСХН в сумме 205 979,36 руб., пени по НДФЛ в сумме 9 839,37 руб. и штраф за неуплату ЕСХН в сумме 284 713 руб. Налогоплательщику предложено уменьшить убытки по ЕСХН за 2009 г. в сумме 2 170 711 руб., за 2010 г. в сумме 46 696 701 руб.
Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 08.04.2013 указанное решение инспекции оставлено без изменения.
Несогласие заявителя с решением налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд принял вышеприведенное решение, обжалуемое обеими сторонами спора.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно части 1 и 3 статьи 346.1. НК РФ система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) устанавливается настоящим Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций.
Организации, являющиеся плательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией), а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.
В силу части 1 и 2 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном настоящей главой.
Сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.
Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.4 НК РФ).
При определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения не учитываются: доходы, указанные в статье 251 НК РФ; доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 НК РФ, в порядке, установленном главой 25 НК РФ; доходы индивидуального предпринимателя в виде дивидендов, а также доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые НДФЛ по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 НК РФ, в порядке, установленном главой 23 Кодекса (статья 346.5 НК РФ).
В соответствии с частями 1-5 статьи 346.6 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального Банка Российской Федерации, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены договора с учетом рыночных цен, определяемых в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному статьей 40 (ст. 105.3) НК РФ.
При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. Налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком в целях настоящей главы понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.5 НК РФ.
Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Налогоплательщики вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.
Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.
Если налогоплательщики получили убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.
В случае прекращения налогоплательщиками деятельности по причине реорганизации налогоплательщики-правопреемники вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящим пунктом, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.
Налогоплательщики обязаны хранить документы, подтверждающие размер полученного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.
Убыток, полученный налогоплательщиками при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога. Убыток, полученный налогоплательщикам при уплате ЕСХН, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.
Согласно статье 346.2 НК РФ ООО "Птицефабрика "Вараксино" является плательщиком ЕСХН.
Принимая решение, суд первой инстанции признал пункт 1.1 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 в части непринятия расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. незаконным.
Налоговый орган в своей апелляционной жалобе выражает несогласие с указанными выводами, настаивает на том, документы, представленные налогоплательщиком, не подтверждают достоверность проведенного взаимозачета, следовательно, в силу ст. 346.5 НК РФ не могут быть учтены в качестве расходов по ЕСХН.
Как следует из оспариваемого решения, после проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком с возражениями на акт проверки представлены дополнительные документы, с целью исследования которых налоговым органом проведены дополнительные мероприятия налогового контроля. По результатам дополнительных мероприятий инспекцией основная часть документов принята в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по ЕСХН.
В части расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. на сумму 418 000 руб. инспекцией возражения налогоплательщика не удовлетворены, поскольку ООО "Птицефабрика "Вараксино" не представлены первичные документы, подтверждающие взаимоотношения с данным контрагентом.
В подтверждение произведенных расходов по сделке с ИП Самандар Х.М. налогоплательщиком с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган представлены: акт взаимозачета с ИП Самандар Х.М. от 11.09.2009 N 78; бухгалтерская справка от 11.09.2009 о наличии взаимной задолженности; счет-фактура ИП Самандар Х.М. от 29.08.2009 N 305; товарная накладная от 29.08.2009 N 5331 на поставку ИП Самандар Х.М. товара в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика", приходный ордер от 31.08.2009.
Как следует из решения УФНС РФ по УР от 08.04.2013 г. N 06-07/04999, Управлением документы в части взаимозачета, проведенного с ИП Самандар Х.М. не приняты в качестве доказательства фактически произведенных расходов по следующим основаниям: документы, подтверждающие наличие задолженности ИП Самандар Х.М. перед ОАО "Ижевская птицефабрика" не представлены; бухгалтерская справка от 11.09.2009 подписана бухгалтером Чукавиной М., не являющейся главным бухгалтером ОАО "Ижевская птицефабрика"; со стороны ОАО "Ижевская птицефабрика" в Акте взаимозачета имеется подпись без расшифровки, что не позволяет достоверно определить лицо, подписавшее Акт взаимозачета.
Удовлетворяя заявленные требования общества в указанной части, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствие с п. 3 ст. 346.5 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по ЕСХН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу подп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
В материалы дела в подтверждение произведенных расходов по сделке с ИП Самандар Х.М. налогоплательщиком представлены: акт взаимозачета с ИП Самандар Х.М. от 11.09.2009 N 78, бухгалтерская справка от 11.09.2009 о наличии взаимной задолженности, счет-фактура ИП Самандар Х.М. от 29.08.2009 N 305, товарная накладная от 29.08.2009 N 5331 на поставку ИП Самандар Х.М. товара в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика", приходный ордер от 31.08.2009, акт сверки взаиморасчетов за 2009 г., карточка счета 62 "Расчеты с покупателями", карточка счета 60 "Расчеты с поставщиками". Данные документы свидетельствуют о наличии и погашении взаимной задолженности путем проведения взаимозачета с ИП Самандар Х.М.
Довод налогового органа о непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих наличие задолженности ИП Самандар Х.М. перед ОАО "Ижевская птицефабрика" судом первой инстанции отклонен, как противоречащий материалам дела.
Как следует из решения налогового органа, инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля был исследована правомерность проведения взаимозачетов, в том числе: сверены расчеты с участвующими во взаимозачетах контрагентами, проведенные с ними через расчетный счет и (или) кассу и отражение их в расходной части налоговых регистров по ЕСХН; проверено наличие кредиторской и дебиторской задолженности на дату осуществления взаимозачета; проверены представленные документы на соответствие бухгалтерским регистрам; проверено оприходование товара, работ, услуг от поставщиков (кормов, тары, спецодежды и прочее) и списание в производство, а также отражение отпуска птицефабрикой товара на сторону (яйца, мяса); проанализирована Федеральная база данных в отношении контрагентов, участвующих во взаимозачетах.
По результатам инспекцией сделан вывод о подтверждении наличия задолженности с ИП Самандар Х.М., основная сумма расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. была принята.
Как следует из оспариваемого решения налоговым органом отказано в расходах только в части - на сумму 418 000 руб. в связи с непредставлением налогоплательщиком в материалы проверки счета-фактуры и товарной накладной от 29.08.2009 N 305 на сумму 418 000 руб., которые впоследствии были представлены с апелляционной жалобой в УФНС РФ по УР.
Главы 25, 26.1 НК РФ не содержат императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, составленные с нарушением порядка их оформления. Нарушения порядка оформления первичных документов не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, поскольку они не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых. Отсутствие в документах, подтверждающих расходы, определенных реквизитов не влечет автоматически невозможность учесть их в качестве документального подтверждения расходов, предусмотренных НК РФ.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что, поскольку расшифровка подписей согласно положений ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" к числу необходимых реквизитов не относится, постольку ее отсутствие в Акте взаимозачета не влечет невозможности принятия в качестве документов, подтверждающих факт несения расходов по приобретению товара от ИП Самандар Х.М.
Как правильно отметил суд первой инстанции, недостоверность документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение права на уменьшение налогооблагаемой базы по ЕСХН в части взаимоотношений с ИП Самандар Х.М., налоговым органом не доказана, почерковедческая экспертиза подписей не проводилась.
Налоговым органом не обоснован довод о невозможности подписания бухгалтерской справки о наличии взаимной задолженности с ИП Самандар Х.М. не главным бухгалтером, а иным должностным лицом ООО "Птицефабрика "Вараксино".
Кроме того, арбитражным судом при принятии решения в указанной части учтен довод налогоплательщика о двусторонней операции погашения задолженности между сторонами путем проведения взаимозачета, поскольку проведение взаимозачета является основанием для отражения, как в расходной части налогооблагаемой базы, так и в доходной части. Инспекция при проверке правильности формирования доходов от реализации за проверяемый период, нарушений не выявила.
Таким образом, в указанной части выводы суда являются законными и обоснованными.
Между тем, из резолютивной части решения суда первой инстанции усматривается, что судом признан недействительным п. 1.1. решения инспекции от 15.02.2013 N 2 в полном объеме, без ссылки на конкретную оспариваемую сумму или контрагента.
Таким образом, решение суда в указанной редакции полностью отменяет п. 1.1. решения инспекции, в то время как по названному пункту уменьшены расходы налогоплательщика, понесенные в 2009-2010 г.г., на сумму 46 339 999 руб., при этом, фактически обществом было оспорено только непринятие расходов по взаимоотношениям с ИП Самандар Х.М. на сумму 418 000 руб.
В силу приведенных обстоятельств, решение арбитражного суда в указанной части подлежит изменению и изложению в иной редакции.
Также суд первой инстанции признал незаконным пункт 2 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 о доначислении налога, связанного с неверным формированием налоговых обязательств при выбытии основных средств. При этом суд исходил из того, что методика корректировки расходов при преждевременном выводе из эксплуатации автомобиля MITSUBISHI PADJERO, приведенной налогоплательщиком, соответствует положениям п. 4 ст. 346.5 НК РФ, главе 25 НК РФ.
В своей апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на том, что метод корректировки расходов, примененный налогоплательщиком, не соответствует положениям п. 3 ст. 346.5 НК РФ.
Согласно решению от 15.02.2013 N 2 налоговым органом признано неправомерным включение в расходы при исчислении ЕСХН за 2009 г. в сумме 419 885 руб. и занижение расходов при исчислении ЕСХН за 2010 г. на сумму 239 934 руб., за 2011 г. на сумму 179 951 руб.; инспекцией проведена корректировка расходов за период 2009-2011 г.г. по приобретению в 2009 г. и реализации в 2011 г. автомобиля MITSUBISHI PADJERO; в результате инспекцией доначислены суммы пени.
Основанием корректировки расходов по ЕСХН 2009-2011 г.г. и доначисления пени в указанной части явился вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст. 346.5 НК РФ.
По мнению налогового органа, при реализации автомобиля до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение, налогоплательщику следовало уменьшить расходы 2009 г. на полную стоимость автомобиля - 1 699 534 руб., а в последующих периодах в 2010 г., в 2011 г. включить в расходы сумму начисленной на данное имущество амортизации, в том числе за 2010 г. - сумму амортизационных отчислений за 12 месяцев использования автомобиля в 2010 г. в размере 239 934 руб., за 2011 г. - сумму амортизационных отчислений за срок использования автомобиля 9 месяцев 2011 г. в размере 179 951 руб.
Так, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщик 31.12.2009 по договору с ООО "Комос-север" приобрел автомобиль MITSUBISHI PADJERO и отразил затраты по его приобретению в декабре 2009 года в общей сумме 1 699 534 руб.
В сентябре 2011 года заявитель передал указанный автомобиль по договору дарения автотранспортного средства от 23.09.2011 N 492 сотруднику птицефабрики.
В части формирования доходной части налогооблагаемой базы за 2011 год нарушений в ходе проверки не выявлено.
Налогоплательщиком в соответствии с п. 4 ст. 346.5 НК РФ в связи с передачей основного средства до истечения трех лет с момента учета расходов на приобретение автомобиля в целях исчисления ЕСХН, 31 января 2012 г. представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация за 2009 г., согласно которой уменьшены расходы в целях исчисления ЕСХН за 2009 г. на сумму 1 279 649 руб. (разница между расходами на приобретение автомобиля в сумме 1 699 534 руб. и начисленной в соответствии с гл. 25 НК РФ амортизации за время эксплуатации автомобиля в сумме 419 885 руб.). Сумма ЕСХН, подлежащая к доплате в бюджет по уточненной декларации за 2009 г., составила 76 779 руб.
Порядок принятия расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) основных средств установлен п. 4 ст. 346.5 НК РФ.
Подпунктом 1. п. 4 ст. 346.5 НК РФ предусмотрено, что в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) в период применения единого сельскохозяйственного налога основных средств, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, расходы принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени (п.п. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).
При этом в состав основных средств и нематериальных активов в целях ст. 346.5 НК РФ включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ с учетом положений гл. 26.1 НК РФ, а расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ.
Определение сроков полезного использования основных средств осуществляется на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со статьей 258 НК РФ классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Сроки полезного использования основных средств, которые не указаны в данной классификации, устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей (п.п. 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 ООО руб.
Согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" вышеуказанный легковой автомобиль относится к 5 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
Таким образом, в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с главой 26.1 НК РФ, налогоплательщик фактически лишается права, предоставленного гл. 26.1 НК РФ. по списанию полной стоимости приобретенного (изготовленного, созданного и др.) основного средства в момент ввода его в эксплуатацию и обязан применить при исчислении расходов по данному основному средству положения гл. 25 НК РФ.
В соответствии с главой 25 НК РФ в отношении амортизируемого имущества организации признаются суммы начисленной амортизации.
В силу ст. 259, 259.1 НК РФ начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию. Сумма начисленной за один месяц амортизации основного средства определяется как произведение от первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной с учетом срока полезного использования данного основного средства. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества, либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.
Таким образом, поскольку приобретенный заявителем автомобиль MITSUBISHI PADJERO введен в эксплуатацию 31.12.2009, снят с учета общества 29.09.2011, постольку налоговый орган пришел к верному выводу о том, что начисление амортизации и признание данных сумм в расходах при исчислении налога с учетом ст. 259, 259.1 НК РФ начинается с 01.01.2010 и заканчивается 01.10.2011.
При этом, расходы, отраженные ранее в 2009 году в сумме 1 699 534 руб., подлежат исключению в полном объеме.
В указанной части выводы суда первой инстанции о признании правомерной позиции налогоплательщика, согласно которой сумма амортизации 419 885 руб. фактически отнесена к расходам 2009 года, противоречат императивной норме налогового законодательства.
В данной части решение суда первой инстанции подлежит отмене.
Между тем, при определении результата хозяйственной операции и корректировке расходов 2011 года налоговый орган не учел следующего.
Указание в пункте 4 статьи 346.5 НК РФ на необходимость пересчета налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, свидетельствует о необходимости при реализации основных средств применять все положения названной главы, регулирующие порядок учета и реализации основных средств, в том числе норму подпункта 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, согласно которой при реализации амортизируемых основных средств полученный доход уменьшается на остаточную стоимость основного средства (амортизируемого имущества).
В пункте 1 статьи 257 НК РФ под остаточной стоимостью основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 Кодекса, понимается разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации, а нормой пункта 4 статьи 346.5 НК РФ обязанность пересчитать налоговую базу обусловлена датой реализации основных средств.
Такое толкование пункта 4 статьи 346.5 НК РФ корреспондирует к положениям статьи 252 Кодекса, устанавливающим принцип экономической обоснованности расходов, поскольку получение доходов от реализации основных средств непосредственно обусловлено расходами, связанными с их приобретением. Обратное толкование пункта 4 статьи 346.5 НК РФ приведет к необоснованному ограничению прав налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога.
При таких обстоятельствах расходы в сумме 1 279 649 руб., как разница между первоначальной стоимостью автомобиля и суммой начисленной амортизации, подлежат отражению в расходах за 2011 год.
Таким образом, решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене, решение налогового органа следует признать недействительным в части неверной корректировки расходов за 2011 год.
Кроме того суд первой инстанции признал незаконным пункт 3 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 в части непринятия расходов по оплате строительно-монтажных работ, выполненных ООО "Квадрат".
Налоговым органом признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат по оплате строительно-монтажных работ, выполненных ООО "Квадрат" в сумме 4 447 191,00 руб. по объекту "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", в результате чего доначислен ЕСХН в сумме 266 831 руб.
Основанием доначисления налога в указанной части явился вывод налогового органа о формальном составлении документов по реконструкции котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" от имени генподрядчика ООО "Квадрат"; о завышении стоимости работ в сумме 4 447 191,00 руб., оформленных по договору с ООО "Квадрат", в обоснование чего налоговый орган ссылается на Акт N 06-01-91-2012 строительно-технической экспертизы отчетных документов по объекту: "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", разработанного АНО "УРЦЦС" во исполнение постановления N 31 от 12.11.2012 г. Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
Доводы жалобы инспекции сводятся к тому, что установленные в ходе проверки обстоятельства бесспорно свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате завышения расходов по документально не подтвержденным затратам на строительно-монтажные работы по реконструкции котельной Ижевской птицефабрики, выполненными ООО "Квадрат".
Согласно ст. 346.4 НК РФ объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. В соответствии со ст. 346.5 НК РФ доходы определяются в порядке ст. 249, 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы, установленные ст. 346.5 НК РФ, расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
В силу подп. 5 п. 2 ст. 346.5 Кодекса при определении объекта обложения ЕСХН учитываются материальные расходы.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53, под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Документы, предоставляемые налогоплательщиком (счета-фактуры, документы, подтверждающие оплату, а также документы, подтверждающие выполнение работ и услуг и факт принятия к учету) должны не только соответствовать предъявленным НК РФ требованиям, но и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
При оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Суд первой инстанции, оценив представленные в дело доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, пришел к правильному выводу о том, что указанные доказательства в совокупности не подтверждают обоснованность выводов налогового органа об отсутствии у заявителя права на учет расходов при исчислении ЕСХН.
При этом судом учтено следующее.
Основанием для доначисления ЕСХН, начисления соответствующих пеней и штрафов послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Квадрат" в связи с отсутствием доказательств реального выполнения работ указанным контрагентом и недостоверности сведений в первичных документах.
При этом расходы по выполненным работам ООО "Квадрат" налоговая инспекция приняла, поскольку работы действительно осуществлены, но уменьшила их сумму с учетом проведенной строительно-технической экспертизы.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в 2008 г. между ОАО "Ижевская птицефабрика" и ООО "Квадрат" заключен договор генерального подряда от 03.06.2008 N 22.06/08, согласно которому генподрядчик ООО "Квадрат" обязуется выполнить (из своих материалов, собственными либо привлеченными силами и средствами) работы по 1 очереди реконструкции котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", в соответствии с приложением N 1 к договору. Заказчик обязуется создать Генподрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную договором цену.
Согласно п. 4.1 договора стоимость работ за 1 этап ориентировочно составляет 20 695 000 руб., в том числе НДС - 3 156 864,41 руб. Окончательная стоимость работ определяется сметой на строительно-монтажные работы.
В подтверждение производства ООО "Квадрат" работ по договору от 03.06.2008 г. N 22.06/08 заявителем представлены: локальный сметный расчет по рабочему проекту ЗСК - 2008-02-СМ, выполненный ООО "ЗСК-Проект", согласно которому стоимость выполнения работ, включая стоимость материалов, составляет по 1 очереди строительства 35 069 494,40 руб., государственную экспертизу которого осуществляло ГУ "Управление госэкспертизы" по договору от 14.08.2008 N 315-1-08; акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) на сумму 32 955 018,76 руб.
За оказанные работы ООО "Квадрат" предъявило счета-фактуры на сумму 32 955 018,76 руб.
Согласно документам, представленным в материалы дела, ООО "Квадрат" в рамках договора генподряда выполнены демонтажные работы старых котлов, установка новых котлов на фундамент, устройство фундаментов, изготовление стоек, прокладка гильз для трубопроводов, разборка и восстановление кровли, монтаж автоматики и КИП, электромонтажные работы, монтаж преобразовательной частоты, демонтаж теплотрассы, расширение системы газоснабжения, демонтаж дымососов, тепломеханические работы, установка вентилей, фланцев, клапанов, трубопроводы, сварочные работы, обмуровка котла, водогрейная часть, рентгенографический контроль трубопроводов, изоляционные работы, прокладка гильз трубопроводов, монтаж охранно-пожарной сигнализации, расширение системы газоснабжения, клапаны, трубопроводы, РНИ теплоэнергетического оборудования 2 котлов, ПНР теплоэнергетического оборудования, ПНР электротехнических устройств.
Представленные документы содержат все необходимые реквизиты, подписаны со стороны ООО "Квадрат" Охильковым Л.М., со стороны ОАО "Ижевская птицефабрика" подписаны исполнительным директором Савельевым Н.Р., согласованы сотрудниками птицефабрики: главным энергетиком Филатовым Ю.М. и начальником котельной Петуховым С.В.
В бухгалтерском учете работы отражены записью:
Дт 08.3 "Вложения во внеоборотные активы" - Кт 60.4 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
Дт 01 "Основные средства" Кт 08.03. "Вложения во внеоборотные активы" - введен в эксплуатацию объект основных средств (11.10.2010 г.).
Дт 90 "Продажи" Кт 20 "Основное производство" - списана себестоимость работ (услуг), переданных заказчику.
Оплата произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Квадрат" в сумме 32 955 018,76 руб.
В рамках проверки установлено, что 14.06.2002 ООО "Квадрат" поставлено на налоговый учет в Межрайонной ИФНС России N 8 по УР.
Учредителем и руководителем до 21.10.2011 г. являлся Охильков Лев Михайлович.
Адрес регистрации г. Ижевск, ул. Ворошилова, 2-10. Основной вид деятельности ООО "Квадрат" производство общестроительных работ по возведению зданий. ООО Квадрат" имело лицензии на строительство зданий и сооружений. Численность организации в 2008 г. составляла 40 человек, в 2009 г. - 38 человек, в 2010 г. - 34 человека.
В ходе допроса (протокол допроса от 18.10.2012 N 4353) Охильков Л.М. подтвердил, что ООО "Квадрат" выполняло монтажные работы на котельной для ОАО "Ижевская птицефабрика", в том числе осуществляли демонтаж 2-х старых котлов, монтаж новых 2-х котлов, пусконаладку и ввод в эксплуатацию, заливали новый фундамент, при этом приходилось заглублять уровень установки котла, так как новый котел был конструктивно другой, установка новых котлов производилась автокраном 80 т., после установки выполняли обмуровку, затем осуществляли сварку труб, поднимали их на высоту с помощью кронштейнов, меняли насосы, меняли всю систему тепломеханики с расчетом на будущую реконструкцию других котлов, добавили около 10 насосов (2 больших циркуляционных, подпиточные насосы, насосы рециркуляции для поддержания постоянной температуры в котлах), частично меняли трубы, делали новый коллектор. Для выполнения работ также привлекался субподрядчик ООО "Термо-С".
ООО "Термо-С" на требование налогового органа от 11.07.2012 N 14-22/44690 сопроводительным письмом от 26.07.2012 представлены документы по взаимоотношениям с ООО "Квадрат", в том числе представлены договор от 21.07.2008 N 31.08/08, счета-фактуры, акты КС-2, справки КС-3, выписка из книги продаж, карточка счета 62, карточка счета 60.
Заместитель директора ООО СФ "Термо-С" Власкин В.И. (протокол от 29.10.2012 г. N 4361) подтвердил факт выполнения работ на объекте ОАО "Ижевская птицефабрика" по договору субподряда с генеральным подрядчиком ООО "Квадрат" по монтажу котельного агрегата, газопровода и пусконаладочным работам в котельной.
Начальник котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" Петухов С.В. в ходе допроса (протокол от 27.09.2012 N 4340) подтвердил выполнение работ по реконструкции котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" подрядчиком ООО "Квадрат", пояснил, что работы начались в 2008 г., включали в себя замену поэтапную котлов: 1 очередь - 2 водогрейных котла - с 2008 по 2009 г.г., 2-ая очередь - 1 водогрейный котел, котлы были приобретены подрядчиком, работы начались с демонтажа старых котлов, один котел разрезали, другой демонтировали через крышу, устанавливали новые котлы также через крышу, осуществляли обмуровку, обвязку котлов по теплосетям, меняли насосы, оборудование полностью приобретал генподрядчик ООО "Квадрат".
Слесарь котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" Кузнецов В.Н. в ходе допроса (протокол от 01.10.2012 г. N 4344) пояснил, что реконструкция началась с разборки котлов и оборудования, демонтировали 2 котла N 4 и N 7, разрезали автогеном, работали наемные фирмы ООО "Термо-С" и ООО "Квадрат", установка новых котлов производилась через крышу", также производили обмуровку котлов, устанавливали электрооборудование, делали врезку и подводку труб, устанавливали насосы, настройку аварийной сигнализации.
Таким образом, представленными по делу доказательствами подтверждено, что ООО "Птицефабрика "Вараксино" учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.
Налогоплательщик представил доказательства реального выполнения спорных работ, их оплаты и использования в хозяйственных целях. Первичные документы оформлены в соответствии требованиями законодательства, нарушений в порядке оформления инспекцией не установлено.
При этом достаточных доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды налоговым органом в материалы дела не представлено, фиктивность договора и расчетов по сделке не доказана, согласованность действий налогоплательщика и его контрагента, направленных на минимизацию налоговых обязательств, не установлена, оснований, позволяющих усомниться в реальности хозяйственных отношений заявителя, не имеется.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Между тем, налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы и не отражают реальных хозяйственных операций, совершенных заявителем, в суммах, согласованных сторонами актами приемки выполненных работ.
Доводы налогового органа о непредставлении налогоплательщиком локальных смет и документов, подтверждающих факт и стоимость поставленных генподрядчиком оборудования и материалов, о включении в акт выполненных ООО "Квадрат" работ, не предусмотренных локальным сметным расчетом N 1 к Рабочему проекту ЗСК-2008-02, судом первой инстанции не приняты, так как не опровергают реальность выполненных ООО "Квадрат" работ для ОАО "Ижевская птицефабрика".
Судом установлено, что согласно договору генерального подряда от 03.06.2008 N 22.06/08 ООО "Квадрат" обеспечивает выполнение работ собственными материалами.
Обязанность по предоставлению генподрядчиком первичной документации, в том числе товарных накладных, иных документов по стоимости материалов, договором не предусмотрена.
В материалы дела предоставлен локальный сметный расчет по рабочему проекту ЗСК - 2008-02-СМ, выполненный ООО "ЗСК-Проект" (лицензия на проектирование ГС-4-18-02-26-0-1832060518-004172-1 от 12.02.2008, выданная Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному комплексу).
По локальному сметному расчету объекта "Реконструкция котельной ОАО "Ижевская птицефабрика" стоимость работ с учетом материалов по 1 очереди строительства составляет 35 069 494,40 руб., то есть лимит денежных средств (капитальных вложений) на выполнение работ ООО "Квадрат", включая и стоимость материалов, предусмотрен локальным сметным расчетом, предоставленным налоговому органу в ходе проверки, и составляет 35 069 439,40 руб.
Проектная документация (чертежи, пояснительная записка) были предметом рассмотрения государственной экспертизы, в результате чего получено положительное заключение государственной экспертизы от 01.12.2008 г. N 18-1-2-0294-08 ГУ "Управление государственной экспертизы проектов при Министерстве строительства, архитектуры и жилищной политики Удмуртской Республики.
Довод налогового органа об отсутствии доказательств по поставке котлов КВ-ГМ-7.56-150 организацией ООО "Квадрат" опровергается доказательствами, представленными в материалы дела.
Как следует из свидетельских показаний директора ООО "Квадрат" Охилькова Л.М. (протокол опроса от 18.10.2012 N 4352) котлы КВ-ГМ-7.56-150 в количестве 2-х штук были приобретены у организации ЗАО ФПК "НЭСТ", руководителем которой являлся Афанасьев Павел Николаевич, котлы доставляли непосредственно на Ижевскую Птицефабрику.
Факт приобретения котлов КВ-ГМ-7.56-150 в количестве двух штук организацией "Квадрат" подтверждается следующими доказательствами:
- - свидетельскими показаниями опрошенных в ходе проверки лиц, в том числе директором ООО "Квадрат" Охильковым Л.М. (протокол опроса от 18.10.2012), мастером строительно-монтажных работ ООО "Квадрат" Глазыриным А.А. (протокол опроса от 18.10.2012), начальником котельной ООО "Ижевская Птицефабрика" Петуховым С.В. (протокол опроса от 27.09.2012);
- - документами, предоставленными ООО Торговый дом "Дорогобужкотломаш" о поставке товара покупателю ЗАО ФПК "НЭСТ", в том числе договором от 17.06.2008, N ТД/2540 счетами-фактурами, товарными накладными, платежными поручениями, карточкой сч. 62, квитанциями о приеме груза ж/д транспортом;
- - показателями расчетного счета ООО "Квадрат", согласно которому ООО "Квадрат" 24.06.2008 перечисляет ЗАО ФПК "НЭСТ" по договору поставки N 20-06.08.2008 г. "за оборудование" сумму 3 819 940,00 руб., в том числе НДС (18%) - 582 702,71 руб., соответствующую указанной в акте работ, выполненных ООО "Квадрат" за июль 2008 г.
Факт наличия котлов и их установки на территории ОАО "Ижевская птицефабрика" налоговым органом подтвержден и не оспаривается (протокол осмотра от 17.07.2012 N 35).
Из свидетельских показаний директора ООО "Квадрат" Охилькова Л.Н. и заместителя директора ООО СФ "Термо-С" (субподрядчик ООО "Квадрат") Власкина В.И. следует, что в ходе выполнения работ по демонтажу старых котлов и установки новых котлов возникла необходимость разборки крыши, что позволило удобно и быстро установить котлы.
При этом отсутствие указания в смете вида работ по разборке и восстановлению кровли на сумму 157 830 руб., не является доказательством невыполнения работ, поскольку факт выполнения работ по разборке и восстановлению кровли подтверждается свидетельскими показаниями лиц, опрошенных в ходе проверки, согласован сторонами актом выполнения работ (форма КС-2) за август 2008 г., работы оплачены в соответствии со справкой (форма КС-3) за август 2008 г.
Таким образом, расходы по разборке и восстановлению кровли фактически понесены налогоплательщиком в сумме 157 830 руб., что нашло отражение в акте (форма КС-2) за август 2008 г., недостоверность которого налоговым органом не доказана.
Ссылка налогового органа в обоснование вывода о завышении стоимости работ на результаты строительно-технической экспертизы отчетных документов на объекте: "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", оформленной Актом N 06-01-91-2012 (далее - тексту - Акт строительно-технической экспертизы) обоснованно не принята судом первой инстанции.
Согласно назначенной в рамках выездной налоговой проверки постановлением от 12.11.2012 N 31 и порученной Леонтьевой Л.В. АНО "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве" экспертизы инспекция сделала вывод о наличии разницы в стоимости между предъявленными к оплате и фактически выполненными объемами работ, установленными в ходе проверки в размере 4 447 191 руб.
В обоснование указанного вывода эксперт ссылается на предъявление в актах КС-2 к оплате работ, не учтенных в проектно-сметной документации, в том числе в акте КС-2 за август 2008 г. на сумму 849 578 руб. (демонтаж и установка плит перекрытий, утепление покрытия и устройство кровли из наплавляемых материалов), в акте КС-2 за март 2009 г. на сумму 403 892,76 руб. (ремонт кладки кирпичных стен, горизонтальная гидроизоляция, оштукатуривание воздуховодов, демонтаж и монтаж вентилятора); завышение стоимости котлов на 602 319 руб. (экспертом при расчете учтена стоимость котлов в соответствии с договором на поставку N ТД/2540, заключенному между ООО "Торговый дом "Дорогобужкотломаш" и ЗАО ФПК "НЭСТ"); двойное начисление НДС к стоимости материалов; завышение транспортных расходов (снижен размер транспортных расходов с 5% до 1%); завышение коэффициента на стесненность особых условий труда (коэффициент снижен с 1,35 до 1,2); необоснованное включение затрат на пусконаладку 2-х систем сетевой прямой обратной воды (экспертом исключены затраты на пусконаладку одной системы сетевой прямой обратной воды в сумме 708 797,67 руб.).
В опровержение доводов эксперта заявителем представлено Консультативное заключение от 18.01.2014 по Акту N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 строительно-технической экспертизы отчетных документов на объекте: "Реконструкция пароводогрейной котельной ОАО "Ижевская птицефабрика", разработанному АНО "УРЦЦС" во исполнение постановления от 12.11.2012 N 31 Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике", выполненное инженером-строителем, обладающего правами эксперта, аудитора, оценщика Даниловым В.И., инженером-строителем, кандидатом технических наук, доцентом кафедры "Промышленное и гражданское строительство", экспертом строительного контроля Даниловым М.В. (рекомендованы в перечне экспертов на сайте Арбитражного суда Удмуртской Республики).
Согласно мнению Данилова В.И. и Данилова М.В.: "В Акте N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 строительно-технической экспертизы отсутствуют доказательства, которые свидетельствовали бы о том, что налогоплательщик фактически понес расходы в меньшей сумме, указанных в справках (КС-3), актах выполненных работ (КС-2).
Выводы эксперта Леонтьевой Л.В. о завышении стоимости работ, выполненных ООО "Квадрат" не могут быть положены в основу уменьшения фактически понесенных расходов. Акт N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 не может являться доказательством завышения стоимости работ, поскольку касается исключительно оценки соответствия представленных документов формальным требованиям нормативных актов, экспертом не исследовались в натуре фактически выполненные ООО "Квадрат" работы.
Заключение содержит выводы, сделанные явно с превышением полномочий эксперта. Экспертом не произведена оценка актов о приемке выполненных работ (КС-2) генподрядчика ООО "Квадрат" требованиям норм по типу и расходу материальных ресурсов и оборудования. Экспертом при исследовании документов не учтены обязательные требования к оформлению актов КС-2, изложенные в Постановлении N 100 Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 11.05.1999 и в письме Федеральной службы государственной статистики от 31.05.2005 N 01-02-9/381".
При этом в обосновании выводов об отсутствии в Акте N 06-01-91-2012 от 30.11.2012 строительно-технической экспертизы доказательств о завышении стоимости работ по отношению к фактически выполненным, Данилов М.В. и Данилов В.И. ссылаются на Постановление N 100 Госкомстата и письмо Росстата N 01-02-9/381, из которых следует, что если расчеты производятся в пределах установленной договорной цены в Актах КС-2 в графе "номер единичной расценки", "выполнено работ, цена за единицу работ" вообще могут не проставляться.
В рассматриваемом случае цена определена в соответствии с договором локальным сметным расчетом ЗСК - 2008 и составляет 35 069 044,40 руб.
Между тем, экспертом Леонтьевой Л.В. применена Методика МДС 81-35.2004, в то время как требования Методики МДС 81-35.2004 в 2008-2009 г.г. распространялись только на строительство объектов для государственных и муниципальных нужд и нужд бюджетных учреждений. Экспертом необоснованно применены Методические указания МДС 81-2.99, которые отменены Приказом Министерства регионального развития РФ от 07.11.2008 N 248.
Кроме того, Данилов В.И. и Данилов М.В. в своем заключении указали на недостатки заключения эксперта Леонтьевой Л.В.: действия эксперта по уменьшению стоимости котлов не правомерны; экспертом необоснованно снижен размер транспортных расходов с 5% до 1%, в то время как согласно МДС 81-35.2004 "При отсутствии ведомственных нормативов транспортные расходы могут приниматься в размере от 3-6% от отпускной цены на оборудование; экспертом необоснованно снижен коэффициент на стесненность с 1,35 до 1,2 (таблица), поскольку в связи с наличием в зоне производства действующего технологического оборудования без остановки производства, коэффициент на стесненность в размере 1,35 установлен правильно; экспертом ошибочно исключена из акта КС-2 за январь 2009 г. сумма в размере 708 797,67 руб., тогда как работы по пусконаладке необходимо выполнять для каждого котла отдельно; в Акте имеется необоснованная ссылка эксперта на РД 11-02-2006, в котором якобы содержится норма о том, что произведенные работы нельзя считать выполненными, т.к. могут быть отклонения от нормативных требований и то, что якобы при отсутствии исполнительной документации стоимость работ относится к завышению. Такие требования РД 11-02-2006 не предусмотрены.
Судом также принят во внимание довод о необоснованном исключении экспертом Леонтьевой Л.В. суммы НДС (со ссылкой на двойное начисление НДС в актах КС-2, начисленного на стоимость материалов) и необоснованном уменьшении экспертом цены стоимости котлов на 602 319 руб.
В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
В силу пункта 1 статьи 711 ГК РФ если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.
Предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений покупатель не вступает. Такая обязанность носит договорный, гражданско-правовой характер, а не характер обязанности, вытекающей исключительно из НК РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09).
На изложенной позиции ВАС РФ строится практика арбитражных судов: согласно определениям ВАС РФ от 17.09.2010 N ВАС-10087/10, от 28.01.2010 N 55/10, из которых следует вывод, что НДС для продавца - это часть цены его товара или услуги, ее уплата суть гражданско-правовое обязательство, и покупатель обязан уплатить ее в силу договора, а не в силу закона.
В материалы дела налогоплательщиком представлены акты приемки выполненных работ формы КС-2 и справки о стоимости выполненных работ формы КС-3 с указанием цены работ и материалов с учетом НДС, подписанные сторонами без замечаний относительно объема и стоимости, которые являются основанием о наличии у ООО "Птицефабрика Вараксино" обязанности по оплате стоимости принятых им работ и материалов.
Согласно представленным в материалы проверки документам генподрядчиком ООО "Квадрат" выполнены работы в рамках договора генподряда от 03.06.2008 N 22.06/08 на общую сумму 32 955 018,76 руб. За указанные работы на расчетный счет ООО "Квадрат" перечислены денежные средства в общей сумме 32 955 018,76 руб.
Как следует из п. 1 ст. 40 Кодекса, если иное не предусмотрено указанной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Инспекция не приводит доводов (доказательств), свидетельствующих о несоответствии принятых сторонами цен, рыночным.
Следовательно, цена, указанная в актах КС-2 является договорной, согласованной сторонами, экспертом Леонтьевой Л.В. необоснованно исключены суммы НДС, начисленного на стоимость материалов.
В отношении довода заявителя о неправомерности уменьшения экспертом Леонтьевой Л.В. цены стоимости котлов на 602 319 руб. (п. 1 Таблицы N 1 "Расчет по результатам камеральной обработки документации) судом учтено, что какое-либо нормативное обоснование уменьшения экспертом стоимости котлов в Акте строительно-технической экспертизы отсутствует.
Согласно ст. 40 НК РФ проводить правильность применения цен по сделкам вправе только налоговый орган в случаях, установленных п. 2 ст. 40 НК РФ, в том числе:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Случаев, перечисленных в п. 2 ст. 40 НК РФ инспекцией не установлено.
В силу п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что действия эксперта по уменьшению стоимости котлов на сумму 602 319 руб. не правомерны. Соответственно, суд пришел к правильному выводу об отсутствии в материалах дела доказательств, бесспорно свидетельствующих о наличии разницы в стоимости между предъявленными к оплате и фактически выполненными ООО "Квадрат" объемами работ.
Приведенный налоговым органом в решении о привлечении к ответственности ООО "Птицефабрика "Вараксино" анализ движения денежных средств не свидетельствует о формальном совершении расчетных операций между заявителем и его контрагентом ООО "Квадрат".
Доводы налогового органа о перечислении ООО "Квадрат" денежных средств на расчетные счета организаций, имеющих признаки "проблемных контрагентов", в которых руководители являются "массовыми": ООО "Мицар", ООО Регион-сервис", ООО "Византия" опровергаются доказательствами, представленными в материалы дела.
Как следует из показателей расчетного счета ООО "Квадрат" N 40702810268040101377, открытого в Удмуртском отделении N 8618 СБ РФ, денежные средства, полученные от ОАО "Ижевская птицефабрика", направлены в адрес иных организаций, анализ взаимоотношений с которыми налоговым органом не производился.
Довод налогового органа об обналичивании организацией ЗАО ФПК "НЭСТ" денежных средств, поступивших от ООО "Квадрат", является не доказанным, опровергаются данными расчетного счета.
Довод налогового органа о том, что Афанасьев П.Н. является руководителем ЗАО ФПК "НЭСТ" и ООО "НЭСТ-Энергокомплект" не имеет отношения к рассматриваемому делу, не может являться основанием для вывода об "обналичивании" денежных средств через расчетные счета указанных организаций.
Возврат денежных средств в ООО "Птицефабрика "Вараксино", согласованность операций заявителя и его контрагента ООО "Квадрат", направленных на получение необоснованной налоговой выгоды налоговой проверкой не установлены.
Действующее налоговое законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов контрагента.
Согласно определению Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О положения Конституции РФ не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
С учетом позиции Конституционного суда налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех контрагентов контрагента в будущем, уже после исполнения сделки. Разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются (п. 3 ст. 10 ГК РФ).
Доказательств согласованности действий проверяемого налогоплательщика и ООО "Квадрат", направленных на неуплату налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не представлено.
С учетом изложенного представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения. Документы, представленные в материалы проверки, подтверждают реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций с генподрядчиком ООО "Квадрат".
Представленные счета-фактуры, акты приемки выполненных работ (форма КС-2) оформлены в установленном законом порядке. Налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных на проверку документах, являются недостоверными и противоречивыми.
Спорный контрагент зарегистрирован в установленном законом порядке и поставлен на налоговый учет; за период взаимоотношений с ООО "Птицефабрика "Вараксино" представлял налоговую и бухгалтерскую отчетность. Информация о неисполнении контрагентом ООО "Квадрат" своих налоговых обязательств в материалах дела отсутствует, напротив, данные расчетного счета ООО "Квадрат" свидетельствуют об исполнении данной организацией обязанностей в качестве налогоплательщика, о перечислении налогов ЕСН, НДФЛ, НДС.
Фактически ООО "Птицефабрика "Вараксино" понесло расходы по реальной хозяйственной сделке с ООО "Квадрат" в сумме 32 955 018,76 руб.
Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что заинтересованным лицом не доказано, что строительно-монтажные работы ООО "Квадрат" не выполнялись, либо выполнялись в меньшем объеме. Апелляционная жалоба инспекции доводов, опровергающих указанные выводы судов, не содержит.
Доводы апелляционной жалобы, поддержанные представителями налогового органа в судебном заседании, о том, что расходы в сумме 4 447 191,00 руб. не могут быть приняты в качестве уменьшающих полученные доходы, ввиду несоответствия их требованиям ст. 252 НК РФ по признаку экономической необоснованности, отклоняются судом апелляционной инстанции.
В налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Следовательно, положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации требуют лишь установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Поскольку сторонами договора подряда достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора, в том числе о цене, с учетом положений ст. 421, 424 ГК РФ исполнение сделки осуществляется в соответствии с ее условиями и существом обязательства.
Выводы налогового органа, основанные на заключении эксперта, проводившего сопоставление представленных документов нормативным указаниям в соответствующей сфере деятельности, не опровергающие фактическое выполнение работ, фактически сводятся к оценке целесообразности хозяйственной операции с точки зрения цены сделки, что недопустимо в силу вышесказанного.
По пункту 5 решения налогового органа от 15.02.2013 г. N 2 в части занижения доходов от реализации земельного участка в адрес ИП Стыценко И.С. на сумму 21 016 086 руб. за 2011 г. суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления ЕСХН, соответствующих пени, штрафа по хозяйственным операциям с ИП Стыценко И.С. является незаконным.
При этом суд исходил из того, что приведенные инспекцией доводы не свидетельствуют о наличии признаков взаимозависимости между ИП Стыценко И.С. и Управляющей компанией заявителя ООО "Комос Групп".
Инспекция согласно представленным доводам своей апелляционной жалобы полагает, что выводы суда в данной части необоснованны и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Из материалов дела следует, что в 2011 г. между ООО "Птицефабрика Вараксино" и ИП Стыценко И.С. заключен договор купли-продажи от 17.06.2011 г. N 01/074/2011-332, согласно которому ООО "Птицефабрика Вараксино" реализовало земельный участок с кадастровым номером 18:26:040714:5, площадью 397 662 кв. м, расположенный по адресу: г. Ижевск, юго-восточная часть кадастрового квадрата, граница которого проходит по городской черте, ж/д Ижевск-Пибаньшур, ручью, с/т "Вараксино", пос. Труд-Пчела, городской черте в Ленинском районе. Договор от имени ООО "Птицефабрика "Вараксино" подписан генеральным директором Управляющей компании ООО "Комос Групп" Шутовым А.В.
Оплата за земельный участок произведена 28.09.2011 г. п/п N 25 в сумме 60 000 руб., данная сумма включена налогоплательщиком в доходы в целях исчисления ЕСХН за 2011 г.
Свидетельство о государственной регистрации права на приобретенный у ООО "Птицефабрика "Вараксино" земельный участок получено ИП Стыценко И.С. 01.07.2011 г. Согласно Свидетельству о государственной регистрации права N 18-АБ302616 от 01.07.2011 г., земельный участок имеет назначение: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для сельскохозяйственного производства.
Рассматриваемый земельный участок был выкуплен ООО "Птицефабрика Вараксино" в собственность 30.03.2009 г. по договору купли-продажи N 3639 у Управления земельных ресурсов и землеустройства Администрации г. Ижевска по цене 27 379,03 руб., до июля 2011 г. использовался заявителем для посева трав с целью производства травяной муки для кормления птицы и складирования помета. С момента приобретения до момента его продажи ИП Стыценко И.С. никакие улучшения в виде подведения воды, электричества, газа, межевания и др. на данном участке не производились
Стоимость земельного участка, реализованного ИП Стыценко И.С. по договору купли-продажи от 17.06.2011 г. N 01/074/2011-332 определялась затратным методом, что подтверждается свидетельскими показаниями должностных лиц Управляющей компании ООО "Птицефабрика "Вараксино" ООО "Комос Групп" Шутова А.В. - генерального директора ООО "Комос Групп" (протокол допроса от 21.11.2012 N 4374), Макарова С.Н. (протокол опроса от 21.11.2012 N 4373).
Основанием для доначисления обществу ЕСХН, соответствующих пени и штрафа явились выводы инспекции о применении ООО "Птицефабрика "Вараксино" нерыночных цен, в результате чего была занижена налоговая база по ЕСХН.
Установив, что налогоплательщик и покупатель являются взаимозависимыми лицами, налоговый орган признал цену сделки не соответствующей рыночной и, воспользовавшись правом, предоставленным ему ст. 40 НК РФ, исчислил налоговые обязательства исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.
Как следует из решения налогового органа, инспекция указывает на признаки экономической подконтрольности ИП Стыценко И.С. и ООО "ИММОКОРП", в свою очередь ООО "ИММОКОРП" и ООО "КОМОС ГРУПП" (Шутов А.В. является генеральным директором - Председателем правления ООО "КОМОС ГРУПП"). ООО "КОМОС ГРУПП" является Управляющей компанией ООО "Птицефабрика "Вараксино".
Между тем, суд первой инстанции из доказательств, представленных в материалы дела, не нашел оснований для выводов о взаимозависимости заявителя и ИП Стыценко И.С. в смысле, придаваемом ст. 20 НК РФ.
Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Из пункта 2 указанной статьи следует, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Из материалов дела следует, что ООО "КОМОС ГРУПП" является Управляющей компанией ООО "Птицефабрика "Вараксино", генеральным директором является Шутов А.В.
В отношении ООО "ИММОКОРП" налоговый орган приводит следующие доводы: с 15.10.2008 учредителем являлся Киров М.С. с 04.03.2011 г. учредителем, руководителем и главным бухгалтером является Коршунов В.В. Киров М.С. и Коршунов В.В. получали доходы в организациях ООО "ИММО ПРОДЖЕКТС ГРУПП", ООО "ИММОКОРП", ООО "Строительное управление КОМОС". Бухгалтерскую и налоговую отчетность в налоговые органы представляли ООО "Росбухконсалтинг" и ООО "Росбухконсалтинг люкс". Учредитель, руководитель, главный бухгалтер обеих организаций Фокина Л.В. - главный бухгалтер, член правления ООО "КОМОС ГРУПП". Организации расположены по адресу: г. Ижевск, ул. Песочная, 11 (совпадает с юридическим адресом ООО "КОМОС ГРУПП").
Как следует из текста оспариваемого решения из документов ООО "ИММОКОРП", представленных с ответом Межрайонной ИФНС России N 10 по УР от 15.10.2012 N 8525 на поручение налогового органа от 25.09.2012 N 14-22/45911 инспекцией установлено, что по договору N 05-08/28/17 уступки прав требования от 01.07.2009 ООО "Строительное управление Комос" передает ООО "СовМорЭкспорт" (ООО "ИММОКОРП") право требования по договорам займа к индивидуальному предпринимателю Стыценко И.С. в объеме 33 871 577,11 руб. Полученные от ИП Стыценко И.С. денежные средства ООО "ИММОКОРП" перечисляло либо в адрес ИП Осколкова А.Э. в погашение долга по договору процентного займа, либо ООО "КОМОС ГРУПП" по договору процентного займа, либо ООО "СУ КОМОС" по договору процентного займа. На основании чего налоговый орган делает вывод, что основным источником денежных средств для ведения ИП Стыценко И.С. являлось поступление денежных средств от ООО "ИМ-МОКОРП". ИП Стыценко И.С. экономически подконтролен ООО "ИММО-КОРП".
Между тем, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доводы инспекции в отношении ООО "ИММОКОРП", не свидетельствуют о наличии признаков взаимозависимости между ИП Стыценко И.С. и Управляющей компанией ООО "Птицефабрика Вараксино" ООО "КОМОС ГРУПП", установленных ст. 20 НК РФ. Наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений между сторонами само по себе таким доказательством не является.
При этом суд правомерно не принял ссылки налогового органа на получение Стыценко И.С. доходов в ООО "ИММО Проджекс Групп", которое находится по одному адресу с ООО "КОМОС ГРУПП" - г. Ижевск, ул. Песочная, 11; наличие у Стыценко И.С. доли в уставном капитале ООО "Строительное управление КОМОС"; учреждение Стыценко И.С. совместно с Осколковым А.Э. организации ООО "Титан"; составление бухгалтерской и налоговой отчетности по указанным организациям ООО "Росбухконсалтинг" в качестве доказательства наличия взаимозависимости ИП Стыценко И.С. и ООО "КОМОС ГРУПП", указав на то, что действующее законодательство не предусматривает такого условия, как нахождение организаций по одному адресу, составление бухгалтерской и налоговой отчетности специализированной организацией в качестве признака взаимозависимости.
По вышеуказанному адресу: УР, г. Ижевск, ул. Песочная, 11 расположено 10-ти этажное офисное здание. С учетом специфики данного здания представляется очевидным, что по данному адресу может быть зарегистрировано большое количество организаций, и это не является основанием для признания данных лиц взаимозависимыми.
Доказательства того, что перечисленные обстоятельства могли повлиять на результаты сделки между ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ИП Стыценко И.С. по реализации земельных участков, налоговым органом не представлено.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что не имеется оснований для выводов о взаимозависимости ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ИП Стыценко И.С. в смысле, придаваемом ст. 20 НК РФ.
В части отсутствия прямой взаимозависимости ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ИП Стыценко И.С. выводы суда первой инстанции признаются судом апелляционной инстанции правомерными, основанными на соответствующей оценке представленных доказательств и применении норм материального права.
Однако, суд апелляционной инстанции признает верными доводы налогового органа, изложенные на стр. 91-102 оспариваемого решения, о том, что в данном случае необходимо рассматривать совокупность совершенных сделок, как по реализации земельного участка налогоплательщиком Стыценко И.С., так и по дальнейшей реализации Стыценко И.С. Шутовой М.Ю.
Как указано выше, 17.06.2011 на основании договора купли-продажи N 01/074/2011-332 налогоплательщик, в лице генерального директора Управляющей компании, реализовал ИП Стыценко И.С. земельный участок с кадастровым номером 18:26:040714:5 площадью 397 662 кв. м по цене 60 000 руб.
Согласно договору купли-продажи от 12.07.2011 N 01/082/2011-614 ИП Стыценко И.С. продал указанный участок Шутовой М.Ю. по цене 339 125 руб.
Управляющей компанией (единоличным исполнительным органом) налогоплательщика является ООО "КОМОС ГРУПП", генеральным директором которого является Шутов А.В.
Шутова М.Ю., приобретатель земельного участка, является супругой Шутова А.В.
Таким образом, с учетом периода совершения сделок, взаимозависимости начального продавца и конечного покупателя, порядка оплаты (Стыценко И.С. исполнил обязательства по сделке с налогоплательщиком только после получения оплаты от Шутовой М.Ю.), подтверждения всеми участниками сделок знакомства друг с другом, вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком совершена сделка по реализации земельного участка взаимозависимому лицу Шутовой М.Ю. с использованием услуг Стыценко И.С. (в том числе по изменению назначения земельного участка) признается судом апелляционной инстанции обоснованным и подтвержденным представленными в дело доказательствами на основании п. 2 ст. 20 НК РФ.
Установив наличие, по мнению налогового органа, признаков взаимозависимости участников сделки, инспекция произвела исчисление налоговых обязательств плательщика с применением рыночных цен в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.
В соответствии с п. 4-7 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться).
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и(или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
Согласно п. 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок).
При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок. При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п. 11 ст. 40 Кодекса).
При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.
При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и(или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи.
Таким образом, статьей 40 НК РФ установлены методы определения рыночной цены, которые должны применяться последовательно: 1) информационный метод, 2) метод цены последующей реализации, 3) затратный метод. Каждый последующий метод может применяться при невозможности применения предыдущего.
Из обстоятельств дела следует, что налоговый орган для определения рыночный цены сделки использовал данные экспертизы, проведенной ООО "РосБизнесОценка", поскольку пришел к выводу о невозможности применения ни одного из метода определения рыночной цены, указанного в п. 10 ст. 40 НК РФ.
При этом, суд апелляционной инстанции находит неверным вывод арбитражного суда о том, что налоговым органом нарушена последовательность применения методов определения рыночной цены, установленной ст. 40 НК РФ.
В частности, согласно полученным инспекцией ответам от органов Росрегистрации и органов Роснедвижимости по УР налоговый орган пришел к выводу о том, что земельные участки, продаваемые (приобретаемые) лицами, информация в отношении которых предоставлена административными органами, нельзя отнести к идентичным (однородным) участкам по совокупности ряда причин: по видам разрешенного использования земельных участков, по площади земельных участков, по дате совершения сделки по купле-продаже.
В соответствие с п. 11 ст. 40 НК РФ, согласно которой при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках, Инспекцией получена информация от организаций: Управления земельных ресурсов и землеустройства Администрации г. Ижевска, Министерства имущественных отношений УР, Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по УР, Удмуртской торгово-промышленной палаты, Территориального Управления Федерального агента по управлению государственным имуществом по УР, Управления Федеральной регистрационной службы по УР, Министерства экономики по УР, Министерства строительства, архитектуры и жилищной политики по УР, Федеральной службы государственной статистики по Кировской области, Федеральной службы государственной статистики по Пермскому краю, Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан; Федеральной службы государственной статистики по Республике Татарстан, Торгово-промышленной палаты Республики Татарстан, Главного управления Федеральной регистрационной службы по Республике Башкортостан, Управления Федеральной регистрационной службы по Республике Татарстан, Министерства строительства, архитектуры и ЖКХ Республики Татарстан, Департамента строительства и архитектуры Кировской области, Министерства градостроительства и развития инфраструктуры Пермского края, Министерства строительства, архитектуры и транспорта Республики Башкортостан, Министерства развития торговли и предпринимательства Пермского края, Департамента экономического развития Кировской области, Министерства экономики Республики Татарстан, Министерства экономического развития Республики Башкортостан, Пермской торгово-промышленной палаты, Управления Федеральной регистрационной службы по Кировской области, Управления Федеральной регистрационной службы по Пермскому краю, Торгово-промышленной палата Республики Башкортостан.
В ходе анализа представленных вышеперечисленными организациями документов налоговым органом были приняты во внимание договоры купли-продажи земельных участков, заключенные в период наиболее приближенный к периоду, в котором были заключены договоры купли-продажи спорного земельного участка, учтены характеристики земельных участков: категория земель, разрешенное использование, местонахождение, площадь земельного участка, наличие объектов недвижимости на земельном участке, коммуникационных систем (подведение воды, газа, освещения) и других улучшений и работ, проведенных в отношении земельных участков, и сделан вывод о невозможности определения рыночной цены спорного земельного участка по причине отсутствия идентичных (однородных) товаров на рынке в сопоставимых экономических условиях, то есть о неприменении в данном случае информационного метода.
В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговый орган также пришел к выводу о невозможности применения метода последующей реализации.
Указанный вывод налогового органа основан на том, что земельный участок, приобретенный ИП Стыценко И.С., 12.07.2011 был реализован Шутовой М.Ю. по цене 339 125 руб.
Из материалов дела следует, что Шутова М.Ю. является супругой Шутова А.В., занимающего должность генерального директора ООО "КОМОС ГРУПП", которое, в свою очередь, является управляющей компанией налогоплательщика.
Учитывая данные обстоятельства, принимая во внимание, что в соответствии с положениями ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, признав наличие взаимозависимости между участниками сделок, указав, что Шутовой М.Ю. в дальнейшем реализуются вновь полученные посредством разделения новые земельные участки, налоговый орган пришел к верному выводу об отклонения возможности применения метода последующей реализации.
Затратный метод - это совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении затрат, необходимых для производства либо замещения объекта оценки с учетом износа и устаревания. Затратами на воспроизводство объекта оценки являются затраты, необходимые для создания точной копии объекта оценки материалов и технологий. Затратами на замещение объекта оценки являются затраты, необходимые для создания аналогичного объекта с использованием материалов и технологий, применяющихся на дату оценки.
Затратный подход применяется, когда существует возможность заменить объект оценки другим объектом, который либо является точной копией объекта оценки, либо имеет аналогичные полезные свойства. Если объекту оценки свойственно уменьшение стоимости в связи с физическим состоянием, функциональным или экономическим устареванием, при применении затратного подхода необходимо учитывать износ и все виды устаревания.
Суть затратного подхода как совокупности методов оценки, основанных на определении затрат, которые необходимы для воспроизводства либо замещения объекта оценки означает, что для оценки земельных участков как объектов невоспроизводимых данный подход в смысле ст. 40 НК РФ не применим, так как земля нерукотворна и не может быть воспроизведена физически.
Таким образом, материалами дела подтверждено, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция приняла необходимые меры в соответствии со ст. 40 НК РФ для получения рыночной цены объекта недвижимости, и, обосновав невозможность применения методов определения рыночной стоимости земельного участка, предусмотренные указанной статьей НК РФ, пришла к решению о проведении экспертизы по оценке стоимости земельного участка.
Таким образом, порядок применения методов, предусмотренный ст. 40 НК РФ, налоговым органом соблюден, приведенный выше вывод суда первой инстанции является необоснованным.
Однако, указанный вывод не повлек принятия неверного решения.
Налоговый орган на основании ст. 95 НК РФ обратился в ООО "РосБизнесОценка" для установления рыночной стоимости спорного объекта недвижимости.
Информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2005 г., N 92 разъяснено, что экспертное заключением признается документом, содержащим сведения доказательственного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в таком отчете, - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки (ст. 12 Федерального закона N 135-ФЗ).
В ходе выездной налоговой проверки проведение экспертизы было поручено ООО "РосБизнесОценка", эксперту Перепонову С.В. на основании постановления от 12.11.2012 N 32.
Согласно выводу, изложенному в отчете от 30.11.2012 N 23/12, рыночная стоимость земельного участка по состоянию на 17.06.2011 составляла 21 076 086 руб. При этом оценщик для определения рыночной стоимости объектов применил метод сравнения продаж в рамках сравнительного подхода.
Проанализировав названный отчет ООО "РосБизнесОценка", суд апелляционной инстанции соглашается с мнением арбитражного о его несоответствии требованиям статьи 40 НК РФ.
В соответствии с п. 6 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться).
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и(или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
Согласно ст. 77 Земельного кодекса РФ предусмотрено, что в составе земель сельскохозяйственного назначения выделяются сельскохозяйственные угодья, земли, занятые внутрихозяйственными дорогами, коммуникациями, лесными насаждениями, водными объектами и прочие.
Между тем, Оценщиком для определения рыночной стоимости земельного участка выбраны несопоставимые аналоги по следующим основным характеристикам, определяющим стоимость объекта оценки: различный вид разрешенного использования (у объекта оценки - сельскохозяйственное производство, у аналогов - строительство производственно-складских баз); площадь принятых в качестве аналогов земельных участков несопоставима с площадью оцениваемого земельного участка.
В отчете об оценке N 23/12 отсутствует анализ рынка земельных участков сопоставимых по основным ценообразующим характеристикам с объектом оценки (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование, сельскохозяйственное производство), а также информация по всем ценообразующим факторам, использовавшимся при определении стоимости, обоснование значений или диапазонов значений ценообразующих факторов.
В нарушение "Требований к отчету об оценке (ФСО N 3)", утвержденных Приказом Минэкономразвития РФ от 20.07.2007 N 254 в отчете об оценке отсутствует обоснование/подтверждение рыночными данными корректировок, принятых оценщиком; отсутствуют доказательства осмотра объектов оценки; оценщиком не анализировались условия договоров купли-продажи земельных участков, условия оплаты.
Согласно разделу "Выбор объектов аналогов" для проведения сравнительного анализа оценщик использует цены предложения на сравниваемые объекты. В качестве источников информации Оценщиком использовался Интернет-сайт www.izh.ru, в котором содержится лишь информация о предложениях без указания на цену состоявшейся сделки.
Кроме того, на сайте www.izh.ru выложена информация о признании аукционов по продаже земельного участка для строительства производственной базы по ул. Воткинское шоссе, 292 в Устиновском районе (аналог N 1) и по продаже земельного участка для строительства складских помещений по ул. Рабочей, 11 (аналог N 3), несостоявшимися в связи с отсутствием заявок на участие.
Определение рыночной стоимости спорного земельного участка исходя из стоимости сделок, предполагаемых к заключению, а не фактически совершенных, не соответствует требованиям ст. 40 НК РФ, методикам проведения экспертизы, следовательно, отчет оценщика не может быть положен в основу доначисления налога.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.01.2010 N 10280/09 по делу N А27-13916/2008-6 и обязательна для применения арбитражными судами при рассмотрении дел со сходными фактическими обстоятельствами.
Таким образом, отчет об оценке от 30.11.2012 N 23/13, проведенный ООО "РосБизнесОценка" не соответствует ст. 40 НК РФ и не может являться основанием для вывода о занижении заявителем доходов при исчислении ЕСХН за 2011 год.
Кроме того, арбитражным судом обоснованно принято во внимание Экспертное заключение N 074 на отчет об оценке N 23/12, составленное экспертом Лучихиным М.А., являющегося членом Экспертного совета Российского общества оценщиков, председателем Экспертно-консультационного комитета Удмуртского регионального отделения Российского общества оценщиков, членом которой также является оценщик (эксперт) Перепонов С.В., проводивший оценку по заданию налогового органа.
В силу п. 2.1 Положения об экспертно-консультационном комитете Регионального отделения Российского общества оценщиков (далее - ЭКК РО РОО) целью деятельности ЭКК РО РОО является проведение экспертизы отчетов об оценке по заявлениям заказчиков, имеющих право получения результатов экспертизы, оказания консультационной и практической помощи оценщикам, состоящих на учете в РО РОО, для повышения качества оказания оценочных услуг членами РОО.
Согласно п. 5.3 Положения об ЭКК РО РОО обязательными условиями производства экспертизы являются компетентность и независимость экспертов, объективность и полнота экспертного исследования, соответствие методов и выводов экспертизы законодательству в области оценочной деятельности и современному уровню научных, технических, технологических и информационных знаний.
При проведении экспертизы соответствия отчета об оценке статье 11 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" от 29.07.1998 N 135-ФЗ, Федеральным стандартам оценки N 1, 2, 3, а также своду Стандартов Оценки Российского Общества Оценщиков (далее - ССО РОО 2010), существующим принципам и методикам проведения оценки, экспертом выявлены следующие нарушения:
- отсутствует дата обследования объектов оценки, отсутствует содержание и объем работ, использованных для проведения оценки, не указано местонахождение оценщиков, отсутствует перечень использованных при проведении оценки объекта оценки данных с указанием источников их получения, в точном описании объекта оценки не приведены ссылки на документы, устанавливающие количественные и качественные характеристики объекта оценки, отсутствует информация об устареваниях объектов оценки, отсутствуют количественные и качественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки, которые имеют специфику, влияющую на результаты оценки объекта оценки, отсутствует информация о текущем использовании объектов оценки, отсутствует информация о балансовой стоимости объектов оценки, анализ рынка не соответствует объекту оценки, отсутствует анализ рынка объектов оценки и обоснование значений или диапазонов значений ценообразующих факторов, не обосновано значение корректировки на местоположение, не обосновано значение корректировки на уторговывание, не обосновано значение корректировки на разрешенное использование, взвешивание результатов значений единиц сравнения по выбранным аналогам не проводилось, оценщиком использовались документы после даты оценки.
По итогам проведения экспертизы Отчета об оценке экспертом Лучихиным М.А. сделан вывод о несоответствии рецензируемого Отчета требованиям законодательства РФ об оценочной деятельности, в том числе требованиям Федерального закона, федеральных стандартов оценки и других актов уполномоченного федерального органа, осуществляющего функции по нормативно-правовому регулированию оценочной деятельности, и стандартов и правил оценочной деятельности РОО.
Соответствующие доводы апелляционной жалобы о недостоверности выводов эксперта Лучихина М.А. судом апелляционной инстанции отклоняются как необоснованные и документально не опровергнутые.
Учитывая изложенное, налоговым органом неверно определены налоговые обязательства налогоплательщика, выводы налогового органа о занижении дохода на сумму 21 016 086 руб., отклоняются как документально не подтвержденные, основанные на не соответствующем требованиям законодательстве отчете эксперта.
Таким образом, решение суда в указанной части отмене не подлежит.
Согласно п. 6.2 решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ООО "Труд" инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 414 378 руб. (в части оплаты НДС).
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 346.5 НК РФ завышены расходы по товарам, принятым от поставщика ООО "Труд" на сумму НДС в размере 414 378 руб.
В апелляционной жалобе заинтересованное лицо указывает на то, что бухгалтерские и финансовые документы, представленные налогоплательщиком по сделкам с названным контрагентом, носят "формальный" характер для подтверждения налоговых вычетов по НДС, совокупность обстоятельств свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
Между тем, суд апелляционной инстанции не может признать указанные доводы обоснованными в силу следующего.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53, при оценке обоснованности заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.
Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений.
Из материалов дела усматривается, что в 2010 г. между ООО "Труд" и ОАО "Ижевская птицефабрика" заключены договоры поставки от 02.02.2010 N Т-10, от 18.03.2010 N 22, от 31.03.2010 N 26, согласно которым ООО "Труд" обязуется поставить в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" зерно (пшеница, ячмень).
Договоры со стороны ООО "Труд" подписаны представителем Рзаевым Т.Д., со стороны ОАО "Ижевская птицефабрика" Савельевым Н.Р.
Названными договорами предусмотрена поставка товара транспортом "Поставщика" (п. 3.2).
Пунктом 2.1 договоров предусмотрено, что качество товара должно соответствовать ГОСТ 52554-2006.
Как следует из показаний заместителя начальника службы защиты бизнеса ООО "Комос Групп" (Управляющая компания ОАО "Ижевская птицефабрика") Андреева О.А. (протокол допроса от 03.07.2012), проверка организации ООО "Труд" при заключении договора проводилась, данный контрагент подозрений не вызвал, в связи с чем служба защиты бизнеса согласовала контрагента в качестве поставщика; контрагенты при проверке предоставляют копии ИНН, устава, паспортов, банковские реквизиты, выписку из ЕГРЮЛ, либо ЕГРИП. Документы проходят проверку на подлинность на основании данных открытых источников (сайт ФНС, сайт судебных приставов, сайт миграционной службы, сайт арбитражного суда, сайт судов общей юрисдикции, мониторинг средств массовой информации в сети Интернет), а также разные формы поставщиков и покупателей.
ОАО "Ижевская птицефабрика" был заключен договор с организацией, которая была зарегистрирована в качестве юридического лица, находилась на налоговом учете, а в первичных учетных документах по заключению и исполнению сделок содержалась информация, соответствующая сведениям из ЕГРЮЛ.
Поставка ООО "Труд" товара подтверждается товарными накладными, оформленными по установленной форме ТОРГ-12.
За поставленный товар ООО "Труд" в 2010 г. предъявило счета-фактуры (без НДС), оплата товара произведена в полном объеме перечислением через расчетный счет.
Из свидетельских показаний учредителя, руководителя ООО "Труд" Алексеевой Н.Ю. (протокол допроса от 19.04.2012 N 08-52/118) следует, что организация ООО "Труд" действительно занималась продажей зерна и транспортными услугами. Основных средств в собственности не имело, по адресу регистрации не находилось, складские помещения и транспортные средства арендовались. Сельхозпродукцию ООО "Труд" приобретало у сельхозпроизводителей.
Из свидетельских показаний Рзаева Т.Д. следует, что он в спорном периоде времени являлся работником ООО "Труд", заключал договоры на покупку и на продажу зерна. Зерно приобреталось в Татарстане, Самарской области, Оренбургской области у фермеров и у колхозов. При приобретении зерна оформлялись накладные, счета-фактуры. Доставка осуществлялась автомобильным транспортом, принадлежащим частным лицам и транспортной компании.
Согласно свидетельским показаниям Дячок О.М., работающей в должности кладовщика склада кормов ОАО "Ижевская птицефабрика" в 2010 г. (протокол допроса от 15.06.2012 N 08-52/150) организация ООО "Труд" ей знакома, осуществляла поставку зерна в 2010 г., документы на поставку представлялись Рзаевым. При предоставлении на обозрение товарных накладных Дячок О.М. подтвердила подписание ею соответствующих документов.
Из свидетельских показаний Бутолиной С.Р., работающей в должности главного зоотехника ОАО "Ижевская птицефабрика" (протокол допроса от 25.06.2012 N 08-52/162) следует, что организация ООО "Труд" ей знакома, данная организация поставляла зерно в ОАО "Ижевская птицефабрика" в 2010 г., на поставленную продукцию был проведен входящий контроль качества, на каждую поставку выписаны качественные удостоверения, которые в настоящее время хранятся в зоолаборатории.
Кроме того, в материалы дела заявителем представлены достаточные доказательства, свидетельствующие об использовании товара в производственной деятельности налогоплательщика.
Зерно (пшеница, ячмень), приобретенное от ООО "Труд", используется ОАО "Ижевская птицефабрика" для изготовления комбикорма, который впоследствии применяется для кормления птицы, что подтверждается балансом движения кормов, отчетом о движении материальных ценностей по складу кормов, регистром бухгалтерского учета по поступлению сырья для производства комбикорма по складу кормов, ведомостью расхода кормов.
Согласно балансу движения кормов за 2010 г. (кг) остаток товара на конец января 2010 г. составлял 782 269 кг, в феврале 2010 поступил товар "пшеница" от ООО "Труд" в количестве 56 750 кг, в марте - 512 160 кг, в апреле - 473 150 кг, в мае - 122 330 кг, в марте поступил от ООО "Труд" товар "ячмень" в количестве 76 330 кг, что также подтверждается сводным отчетом по ТМЦ за 2010 г.
Поступление товара на склад кормов в соответствующем количестве подтверждается отчетами о движении продуктов и материалов за февраль, март, апрель, май, июнь.
Далее, полученный от ООО "Труд" товар перемещается в кормоцех, что подтверждается накладными на внутреннее перемещение товара по форме М-11, отчетом общего расхода кормов за каждый месяц. В результате изготовлена готовая продукция "кормосмесь" по рецептам с использованием зерна (пшеница, ячмень), что также подтверждается ведомостью расхода кормов по корпусам (общий свод), где указан отпуск комбикорма, в том числе по ингредиентам, а также указаны номенклатурные группы птицы: куры и молодняк.
Получение товара от организации ООО "Труд" подтверждено регистрами бухгалтерского учета (оборотно-сальдовые ведомости по месяцам в разрезе складов и номенклатур, анализ счета 10.1 по складу кормов с расшифровкой поступления пшеницы в разрезе контрагентов на сумму и количество, анализами качества, выданными ООО "Труд" лабораторией качества ОАО "Ижевская птицефабрика".
Учитывая изложенное, заявителем подтвержден факт использования товара в производственной деятельности ОАО "Ижевская птицефабрика".
Доводы налогового органа о формальности заключения договоров, отсутствии некоторых реквизитов заполнения в товарных накладных, в том числе об отсутствие ссылки на номер и дату ТТН, отсутствие подписи должностного лица в графе "груз получил" правомерно не приняты судом первой инстанции в силу следующего.
Глава 25 НК РФ не содержит императивной нормы, запрещающей при исчислении налога на прибыль организаций принимать в подтверждение произведенных расходов первичные документы, имеющие ошибки в оформлении.
Как верно отметил арбитражный суд, недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету этих документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Отсутствие оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, недочеты в оформлении документов, подтверждающих затраты на приобретение товара (работ, услуг), не свидетельствуют о факте безвозмездного его приобретения, тем более если этот товар (работы, услуги) принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).
При этом недостоверность первичных документов, представленных в подтверждение права на расходы по взаимоотношениям с ООО "Труд", налоговым органом не установлена.
Из анализа расчетного счета ООО "Труд", открытого в АКБ "Ижкомбанк", следует, что данный контрагент осуществлял перечисления за зерно, пшеницу, горох, картошку множеству организаций, в том числе ОАО "Бурундоковский элеватор", ОАО "Арский элеватор", Колхоз "Серп и Молот", Колхоз "Правда", СПК "им Ленина", ООО "Уникс-Агро", СХПК "Солодовский", СХПК "Колхоз "Искра", СПК "Знамя Ленина", ССПК "Красное знамя", СПК "Екатерининский", ООО "Агрофирма Коршик", КФХ "Деревянных" и др.
Отказывая в принятии расходов в сумме 414 378 руб., налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "Труд", приобретая товар у организаций, не являющихся плательщиком НДС, не имело право на применение налогового вычета, что повлекло неуплату ООО "Труд" НДС в бюджет, следовательно, по мнению налогового органа, расходы налогоплательщика, приходящиеся на НДС (неправомерно неуплаченный контрагентом) не могут быть отнесены к затратам по ЕСХН.
Данный вывод налогового органа является неправомерным и необоснованным.
Как указано выше, реальность хозяйственной деятельности контрагента подтверждена полученными в ходе проверки доказательствами, признаков взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом не установлено, наличие схемы построения хозяйственных связей, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды материалами дела не подтверждено.
При этом, налоговым органом проведен анализ только семи поставщиков, в том числе ООО "Чишма", ИП ГФКХ Габдриев, ОАО "Арский элеватор", ОАО "Холдинговая компания "Оса-Агро", ООО "Русь", СПК "Знамя Ленина", в отношении которых инспекцией установлено, что данные поставщики выставляли счета-фактуры в адрес ООО "Труд" без выделения НДС, указанными организациями по запросу налогового органа представлены договоры, товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения, товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт поставки в адрес ООО "Труд".
В отношении иных организаций анализ финансово-хозяйственных взаимоотношений налоговым органом не проводился.
Анализ движения денежных средств, проведенный налоговым органом, свидетельствует о перечислении в том числе и на расчетные счета организаций, взаимоотношения с которыми подтверждены материалами проверки. Налоговым органом не представлено доказательств, что движение денежных средств носило замкнутый характер.
Довод апеллянта о неуплате НДС поставщиками ООО "Труд" судом не принимается.
С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.10.2003 N 329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Согласно позиции ВАС РФ, выраженной в Постановлении Президиума от 22.09.2009 г. N 5451/09, предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений покупатель не вступает. НДС для продавца - это часть цены его товара или услуги, ее уплата суть гражданско-правовое обязательство, и покупатель обязан уплатить ее в силу договора, а не налогового закона. Такая обязанность носит договорный, гражданско-правовой характер, а не характер обязанности, вытекающей исключительно из НК РФ.
Доводы инспекции об отсутствии контрагента по месту регистрации отклоняются, поскольку отсутствие спорного контрагента по юридическому адресу на момент проведения контрольных мероприятий само по себе не порочит сделки с его участием и не влечет необоснованность налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.2009 N 2635/09).
Таким образом, представленными по делу доказательствами подтверждено, что заявителем учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности. Налогоплательщик представил в материалы дела доказательства реального приобретения товара, принятия на учет и его использования в производственной деятельности. Расчеты между сторонами сделок носят реальный характер, направлены на оплату реально приобретенного товара.
Судом установлено отсутствие совокупности признаков, позволяющих оценить деятельность заявителя как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды. Отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным.
Иного налоговый орган в нарушение ст. 65 АПК РФ не доказал.
Решение арбитражного суда в указанной части отмене не подлежит.
Согласно п. 6.3 решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ИП Михайлов А.А. инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 165 109 руб. (в части оплаты НДС).
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 346.5 НК РФ завышены расходы по товарам, принятым от контрагента ИП Михайлова А.А., на сумму НДС в размере 165 109 руб.
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа, указав на то, что документооборот с указанным контрагентом носит формальный характер, действия налогоплательщика по взаимоотношениями с поставщиком ИП Михайлов А.А. направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций.
В своей апелляционной жалобе налогоплательщик возражает против названных выводов суда, настаивает на том, что отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным.
Заявитель считает, что обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проверки в отношении контрагента налогоплательщика, не лишают заявителя права на получение налоговой выгоды, поскольку особенности осуществления предпринимательской деятельности контрагентами, не противоречащие требованиям российской законодательства, не могут рассматриваться как неисполнение, ненадлежащее исполнение налоговых обязательств или иное недобросовестное поведение.
Как следует из материалов дела, в 2010 г. между ИП Михайлов А.А. и ООО "Воткинская птицефабрика" заключен договор поставки зерна от 09.03.2010 N 233, согласно которому ИП Михайлов А.А. обязуется поставить в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" зерно в количестве, в сроки, ассортименте и по ценам, указанным в товарной накладной (форма ТОРГ-12), являющейся неотъемлемой частью настоящего договора.
Согласно п. 2.1 договора поставляемая продукция по своему качеству должна соответствовать ГОСТу Р 52554-2006, ГОСТ 28672-90, ГОСТ 28674-90.
ООО "Воткинская птицефабрика" представила документы по взаимоотношениям с ИП Михайлов А.А. за 2010 г. на сумму - 1 816 200 руб., в том числе договор поставки зерна от 09.03.2010 N 233, счета-фактуры и товарные накладные от 09.03.2010 N 51, от 25.10.2010 N 160, от 26.10.2010 N 161, от 27.10.2010 N 162.
Приобретение зерна от ИП Михайлова А.А., включено в расходы и отражены в налоговом регистре "Книга учета доходов и расходов" в сумме 1 816 206 руб.
Затраты по приобретению товара (зерно) списаны в расходы на общую сумму, в т.ч. за 1 полугодие 2010 г. на сумму 445 176 руб., за 2 полугодие 2010 г., - 1 371 030 руб. Данные суммы отражены по строке 020 "Сумма расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН" налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2010 год, представленной в налоговый орган ООО "Воткинская птицефабрика".
Оплата по товарам, полученный от ИП Михайлова А.А. произведена ООО "Воткинская птицефабрика" с расчетного счета в Удмуртском ОСБ N 8618 СБ РФ на расчетный счет ИП Михайлова А.А. в АКБ "Ижкомбанк" (ОАО) в г. Ижевске в 2010 г. на общую сумму 1 816 200 руб. с назначением платежа "за зерно".
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции указал на то, что документы по взаимоотношениям между ООО "Воткинская птицефабрика" и ИП Михайлов А.А. (товарные накладные, договоры, счета-фактуры) содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленными лицами, следовательно, данные документы не могут являться документами, подтверждающими произведенные налогоплательщиком расходы, ИП Михайлов А.А. взаимоотношения с заявителем не подтвердил, отчетность контрагента имеет минимальную налоговую нагрузку, контрагентами названного контрагента заявителя являются сельхозпроизводители, находящиеся на специальных режимах налогообложения, применение которых освобождает налогоплательщика от уплаты НДС.
Суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев спор, исследовав представленные в материалы дела доказательства, полагает, что решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене в связи со следующим.
В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 N "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В соответствии с п. 9 данного Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства, представленные в каждом конкретном деле, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Оценка доказательств - определение судом объективной правдивости изученных сведений о фактах, а при использовании косвенных доказательств - также определение наличия или отсутствия взаимосвязей фактов доказательственных с главными. Установление этих обстоятельств есть конечная цель оценки, от ее правильности непосредственно зависит обоснованность актов судов (ч. 1 ст. 168, п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК).
Критерий достоверности доказательств означает признание судом истинности или ложности сведений, содержащихся в доказательствах. Часть 3 ст. 71 АПК РФ дает легальное понятие достоверности доказательств как соответствия сведений, содержащихся в представленном суду доказательстве, действительности. Достоверность доказательств устанавливается арбитражным судом в результате сопоставления оцениваемого доказательства с иными доказательствами по делу. При отсутствии противоречий между ними суд приходит к выводу о достоверности каждого из них. Способы проверки и исследования доказательства зависят от конкретного вида используемых средств доказывания.
Оценка доказательств с точки зрения их достаточности и взаимной связи производится для того, чтобы устранить противоречия между доказательствами, преодолеть сомнения в истинности вывода, извлекаемого из всей совокупности получаемой доказательственной информации. В ходе системной оценки доказательств проявляются интегративные качества системы средств доказывания по конкретному делу.
Суд должен привести мотивы, по которым одни доказательства приняты в качестве средства обоснования выводов, другие доказательства им отвергнуты.
В нарушение приведенных норм процессуального права суд первой инстанции не привел доводов и оснований, по которым им не приняты во внимание представленные заявителем пояснения по взаимоотношениям с указанным контрагентом и причины его выбора в качестве контрагента заявителя, доказательства реальности хозяйственной деятельности, наличие доверенности представителя контрагента, то есть судом не дана оценка всем представленным по делу доказательствам, имеющиеся противоречия между ними не устранены.
В рассматриваемом случае в силу требований п. 1 ст. 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции, повторно рассматривающий дело, обязан устранить допущенные нарушения.
Как разъяснено в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.
Поставка ИП Михайловым А.А. товара подтверждается товарными накладными, оформленными по установленной форме ТОРГ-12. За поставленный товар ИП Михайлов А.А. в 2009 г. предъявил счета-фактуры (без НДС), оплата проведена в полном объеме перечислением через расчетный счет.
Факт оплаты товара налоговый орган не оспаривает. Каких-либо доводов в отношении отсутствии факта оплаты, либо оплаты в меньшем размере, налоговый орган не приводит.
Приобретенный от ИП Михайлова А.А. товар ООО "Воткинская птицефабрика" оприходован, поставлен на учет и в последующем использован в производственной деятельности предприятия.
Факт использования товара в производственной деятельности подтверждается следующими доказательствами.
Зерно, приобретенное от ИП Михайлова А.А. (пшеница) используется ООО "Воткинская птицефабрика" для изготовления комбикорма, который впоследствии применяется для кормления птицы, что подтверждается балансом движения товара "Пшеница" за 2010 г. (т. 8, л.д. 103-105), приходными ордерами на склад кормоцеха (т. 8, л.д. 110-115, 132-140), отчетом о движении материальных ценностей по складу кормоцеха, регистром бухгалтерского учета по поступлению сырья для производства комбикорма по складу кормов, ведомостью учета расходов по бригаде (т. 8, л.д. 118-146).
Согласно балансу движения товара "Пшеница" за 2010 г. (кг) остаток товара на конец февраля 2010 г. составлял 1 791 538 кг, в марте 2010 г. поступило пшеницы в количестве 900 540 кг, в том числе от ИП Михайлова А.А. в количестве 123 660 кг, в октябре 2010 г. - 889 120 кг, в т.ч. ИП Михайлов А.А. - 198 700 кг. В марте 2010 г. направлено на производство комбикорма - 607 951 кг, в октябре - 566 702 кг. На склад кормоцеха поступило пшеницы, полученной от ИП Михайлова А.А. в марте 2010 г. в количестве 123 660,00 кг, в октябре - 2010 г. - 198 700 кг, что подтверждается отчетами о движении материальных ценностей, приходными ордерами на склад.
В результате из полученной от ИП Михайлова А.А. пшеницы изготовлена готовая продукция "кормосмесь". Согласно ведомости учета расхода кормов по бригаде, пшеница в составе кормосмеси в конечном итоге направлена на корм птице в марте 2010 г. в количестве 900 540 кг, в апреле - 272 530 кг, в мае - 354 070 кг, в июне - 100 970 кг, в июле - 248 390 кг, в августе - 349 660 кг, в сентябре - 791 700 кг, в октябре - 889 120 кг, в ноябре - 342 430 кг, в декабре - 156 740 кг.
В результате по состоянию на конец 2010 г. пшеница, приобретенная от ИП Михайлова А.А., полностью использована в производственной деятельности предприятия (баланс движения товара за 2010 г., баланс движения кормов за 2010 г.).
Получение товара именно от ИП Михайлова А.А. подтверждается следующими доказательствами:
- - журналом регистрации на въезд и выезд автотранспорта (март 2010 г.: поз N 10, поз. N 18, поз N 20, N 22, октябрь 2010 г.: поз. N 22, N 6, N 11, N 21, N 7, N 8) (т. 8, л.д. 147-157);
- - карточками анализа зерна, согласно которым лабораторией ООО "Воткинская птицефабрика" взяты пробы на проведение анализа пшеницы, полученной от ИП Михайлова А.А., заверены подписью лаборанта (т. 8, л.д. 112-117, 133-136, 138-139, 141-142).
Таким образом, материалами подтверждено, что налогоплательщиком представлены доказательства получения товара именно от ИП Михайлова А.А., использования товара в производственной деятельности птицефабрики.
Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
В связи с тем, что налоговый орган отказывает заявителю в расходах не в полном объеме, а только в части суммы НДС, соглашаясь с фактом поставки от ИП Михайлова А.А., доводы налогового органа, приведенные в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности, в том числе, о том, что ИП Михайлов А.А. не подтвердил взаимоотношения с ООО "Воткинская птицефабрика"; ИП Михайлов А.А. предоставлял отчетность, имеющую минимальную налоговую нагрузку; ИП Михайлов А.А., находясь на общем режиме налогообложения и являясь плательщиком НДС, неправомерно представлял в ИФНС налоговые декларации по НДС, в которых указывал суммы вычетов по НДС практически в том же размере, как и сумма НДС с реализации данного зерна; подписи в счетах-фактурах подписаны неустановленным лицом, не могут являться основанием для вывода об отсутствии у налогоплательщика права на расходы в части НДС в сумме 165 109 руб.
Доводы налогового органа о подписании счетов-фактур неустановленным лицом судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.
При подтверждении факта реальности совершения хозяйственной операции тот факт, что первичные бухгалтерские документы подписаны иными лицами или работы выполнены неустановленными лицами, при условии, что налоговым органом не будет доказано, что о данных фактах налогоплательщик был осведомлен либо проявил грубую неосмотрительность при заключении и исполнении договоров, не может служить основанием для отказа в принятии расходов и налоговых вычетов.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца (исполнителя). Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Подписание счета-фактуры не лицом, значащимся в учредительных документах контрагента в качестве его руководителя, не может самостоятельно, при отсутствии иных фактов и обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности операций, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
При этом налогоплательщик, в отличие от налогового органа, был лишен возможности проверить достоверность подписей лиц, подписавших первичные бухгалтерские документы.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены от имени лица, отрицающего их подписание, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Выгода может быть признана необоснованной при доказанности отсутствия реальности операций, либо осведомленности налогоплательщика об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.
Ссылка налогового органа на заключение эксперта, согласно которому подписи в товарных накладных выполнены не Михайловым А.А., не может быть принята в обоснование довода о подписании документов неустановленным лицом, поскольку в ходе контрольных мероприятий были предоставлены доверенности от 04.10.2010 г., от 07.10.2009 г., (т. 20, л.д. 1, 3), выданные Михайловым А.А. на имя Велиева Ялчина Я.О., подписание которых Михайлов А.А. в ходе допроса подтвердил. Согласно указанных доверенностей Михайлов А.А. уполномочивает Я.О. от его имени подавать и получать заявления, документы, справки, расписываться за Михайлова А.А. Доверенности выданы сроком на один год.
Отказывая заявителю в расходах в части уплаты суммы НДС, налоговый орган приводит доводы, имеющие отношение только к самому контрагенту общества, но не к заявителю.
Как следует из решения налогового органа, инспекция ссылается на анализ поставщиков, в результате которого установлено, что поставщиками ИП Михайлова А.А. являлись как плательщики НДС, так и лица, находящиеся на системе налогообложения УСН, ЕСХН, не являющиеся плательщиками НДС.
Между тем, данное обстоятельство не является основанием для отсутствия у заявителя права на уменьшение налогооблагаемой базы по ЕСХН в части реально понесенных расходов.
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Так, выбор поставщика ИП Михайлова А.А. был обусловлен разумными экономическими причинами - наиболее благоприятные условия оплаты (в течение 20-ти банковских дней после получения продукции).
В связи с надлежащим исполнением обязательств по поставке товара и представлением первичных документов у налогоплательщика не имелось оснований сомневаться в добросовестности ИП Михайлова А.А., так как оплата производилась перечислением на расчетный счет уже после получения товара.
Факт того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, ему заведомо было известно о нарушениях допущенных контрагентом (в силу взаимозависимости или аффилированности), налоговым органом не доказано (ч. 5 ст. 200 АПК РФ), материалы дела таких доказательств не содержат.
Спорный контрагент общества зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, находился на налоговом учете, в первичных учетных документах по заключению и исполнению сделок содержалась информация, соответствующая сведениям из ЕГРИП. В периоде спорных отношений ИП Михайлов А.А. осуществлял реальную финансово-хозяйственную деятельность, представлял отчетность, с отражением показателей, уплачивал соответствующие налоги.
В ходе контрольных мероприятий в отношении ИП Михайлова А.А. налоговым органом установлено, что в периоде взаимоотношений с заявителем ИП Михайлов А.А. осуществлялась реальная предпринимательская деятельность, в том числе своевременно предоставлялась отчетность, с отражением как доходной, так и расходной части, сумма выручки (с НДС) за 2010 г. составила 90 192,20 тыс. руб. Доводы налогового органа о низкой налоговой нагрузке не основаны на нормах права.
Поставщики ИП Михайлова А.А. подтвердили факт поставки зерна в адрес ИП Михайлов А.А., в том числе организациями ООО "Сантехник", СХПК "Маяк", ООО "Дюртюлинский комбинат хлебопродуктов", ГУ СХП "Машинно-технологическая станция", ООО "Нива", ООО "Нигез", ООО Агрофирма "Актаныш", ООО "Трио", ООО СХПК "Красное знамя", ОАО "Урожайный", ООО "Агрофирма "Артемовский", СХПК "Завет Ильича", СХПК "Колхоз "Дружба" предоставлены договоры, первичные документы по поставке товара в адрес ИП Михайлов А.А. (т. 19, л.д. 21-150, т. 21, л.д. 17-78).
Довод налогового органа о том, что Михайлов А.А. не подтвердил факт поставки в ООО "Воткинская птицефабрика" не соответствует фактическим обстоятельствам. Как следует из допросов, проведенных налоговым органом, вопрос о взаимоотношениях с ООО "Воткинская птицефабрика" налоговым органом Михайлову А.А. не был задан.
С учетом изложенного, доводы налогового органа, принятые судом, имеют отношение не к проверяемому налогоплательщику, а к его контрагенту, что противоречит позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в определении от 16.10.2003 г. N 329-О согласно которому положения Конституции РФ не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством".
С учетом позиции Конституционного суда налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех контрагентов контрагента в будущем, уже после исполнения сделки. Разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются (п. 3 ст. 10 ГК РФ).
Доказательств согласованности действий проверяемого налогоплательщика и контрагента ИП Михайлова А.А., направленных на неуплату налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не представлено, материалы дела не содержат.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что при принятии решения по данному эпизоду спора, судом первой инстанции не учтена позиция ВАС РФ, выраженная в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 г. N 5451/09, которую приводит и использует арбитражный суд по эпизоду с ООО "Труд".
Согласно позиции ВАС РФ, выраженной в Постановлении Президиума от 22.09.2009 г. N 5451/09, предъявляемая покупателю к оплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору. В отношения с государством в качестве субъекта публично-правовых налоговых отношений покупатель не вступает. НДС для продавца - это часть цены его товара или услуги, ее уплата суть гражданско-правовое обязательство, и покупатель обязан уплатить ее в силу договора, а не налогового закона. Такая обязанность носит договорный, гражданско-правовой характер, а не характер обязанности, вытекающей исключительно из НК РФ.
Таким образом, доводы о том, что контрагентами ИП Михайлова А.А. НДС не уплачен, не является основанием для вывода об отсутствии у заявителя права на расходы при расчете ЕСХН АО взаимоотношениям с ИП Михайловым А.А.
В материалы дела налогоплательщиком представлены товарные накладные и счета с указанием цены товара с учетом НДС, которые являются для возникновения у ООО "Воткинская птицефабрика" обязанности по оплате стоимости принятых им товаров.
Как следует из п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено указанной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Инспекция ни в своем решении, ни в ходе рассмотрения настоящего спора в судах обеих инстанций не приводит доводов (доказательств), свидетельствующих о несоответствии принятых сторонами цен, рыночным. Следовательно, цена, указанная в товарных накладных, является договорной, согласованной сторонами, независимо от указания в ней НДС.
Представленными по делу доказательствами подтверждено, что заявителем учтены операции, обусловленные разумными экономическими причинами, в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности. Налогоплательщик представил в материалы дела доказательства реального приобретения товара, принятия на учет и его использования в производственной деятельности. Расчеты между сторонами сделки носят реальный характер, направлены на оплату реально приобретенного товара.
Оценив все представленные в материалы дела и приведенные выше доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что совокупность представленных в материалы дела доказательств свидетельствуют о том, что о включение заявителем в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 165 109 руб. в части оплаты НДС по взаимоотношениям с названным контрагентом общества, является обоснованным.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что рассматриваемый эпизод по основаниям отказа в принятии расходов идентичен вышерассмотренному эпизоду по взаимоотношениям с ООО "Труд", принятие судом первой инстанции противоположного решения в указанной части является непоследовательным и необоснованным.
Решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене на основании ч. 1 ст. 270 АПК РФ. Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика по п. 6.3. решения инспекции от 15.02.2013 N 2 признаются судом апелляционной инстанции обоснованными, апелляционная жалоба в данной части подлежит удовлетворению.
При принятии решения суд первой инстанции пришел к выводу о том, что п. 4 решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по договорам комиссии по реализации продукции птицефабрик является законным и обоснованным и отказал заявителю в удовлетворении требований в данной части.
Налогоплательщик в своей апелляционной жалобе настаивает на том, что доводы инспекции, принятые судом первой инстанции о том, что фактически между птицефабриками и ООО "КОМОС ГРУПП" сложились отношения купли-продажи (поставки), а не комиссии, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
В ходе проверки налоговым органом установлено завышение расходов по ЕСХН за 2009-2011 г.г. в сумме 11 689 405,0 руб. в части комиссионного вознаграждения, выплаченного ООО "КОМОС ГРУПП".
В течение 2009-2011 г.г. птицефабрики ОАО (ООО) "Птицефабрика "Вараксино", ОАО (ООО) "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика" заключены договоры комиссии (далее договоры комиссии с птицефабриками):
- от 27.08.2008 N 41/08/05 и от 01.01.2010 N 3/2010 между ОАО "Птицефабрика "Вараксино" и ООО "КОМОС ГРУПП",
- от 01.01.2010 N 10/10 между ОАО Ижевская птицефабрика" и ООО "КОМОС ГРУПП",
- от 29.12.2007 N 71/07 между ОАО "Воткинская птицефабрика" и ООО "КОМОС ГРУПП".
При этом налоговый орган посчитал, что фактически данные договоры комиссии соответствуют договорам поставки, исходя из соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота, вследствие чего налогоплательщиком была получена необоснованная налоговая выгода.
Согласно условиям договоров комиссии, комиссионер (ООО "КОМОС ГРУПП") обязуется по поручению комитентов (ОАО (ООО) "Птицефабрика "Вараксино", ОАО (ООО) "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика") за обусловленное договором вознаграждение совершать для комитента за его счет от своего имени сделки по продаже продукции, производимой комитентами (п. 1.1 договоров). Наименование, ассортимент и количество товара указываются в товарных накладных на каждую партию продукции, передаваемую комитентом на основании заявки комиссионера (п. 1.2 договоров). Денежные средства за товар комитента по заключенным комиссионером сделкам поступают на расчетный счет (в кассу) комиссионера (п. 1.5 договоров). Обязательства комиссионера предусмотрены в пункте 2.1 договоров, в том числе представлять отчет об исполнении комиссионного вознаграждения по форме, установленной приложением N 4 к договору (п. 2.1.2 договоров).
Обязательства комитента предусмотрены пунктом 2.2. договоров, в том числе: оплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение; осуществлять доставку переданного на комиссию товара до склада комиссионера, расположенного по адресу: г. Ижевск, ул. Маяковского, 48, за свой счет; сообщить комиссионеру о возражениях по отчету в течение 3-х рабочих дней со дня получения отчета.
Пунктом 1.3 договоров предусмотрено, что цены на товар комитента, передаваемый на реализацию, устанавливаются в протоколах согласования цен (по форме приложения N 3 к договору), которые подписываются не чаще чем 2 раза в месяц на 1-е и 15-е число месяца.
Указывая, что фактически между птицефабриками и ООО "КОМОС ГРУПП" сложились отношения купли-продажи (поставки), а не комиссии, инспекция исходила из того, что, не соблюдается главное условие договора комиссии, главное отличие отношений комиссии и купли-продажи, а именно - собственником товара должен быть комитент (птицефабрики), а не комиссионер (ООО "КОМОС ГРУПП"); не комитент поручает комиссионеру продать произведенную им продукцию определенного наименования, ассортимента и количества, а комиссионер заказывает требующуюся ему продукцию; при реализации товара комиссионер вправе без предварительного запроса отступать от указания комитента и реализовывать товар по цене, ниже установленной; комиссионер при продаже имущества по цене, ниже цены, согласованной с комитентом, не возмещает комитенту разницу в ценах; действия комиссионера при отступлении от указаний комитента приводят к возникновению неблагоприятной для комитента ситуации, причем не разово, а систематически; комиссионер осуществляет перевозку до покупателей как собственного, так и комиссионного товара, без разделения, не ведется раздельный учет поступившего на склады комиссионера товара; комиссионером в адрес комитентов, в большинстве случае, несвоевременно перечислялись денежные средства за реализованный комиссионный товар.
При этом инспекция пришла к выводу о том, что между комиссионером и комитентами реальных правоотношений, вытекающих из договора комиссии, не было, а фактически ООО "КОМОС ГРУПП" самостоятельно реализовывало товар, само регулировало цены на комиссионный товар и оплату комитентам.
По мнению налогового органа, целью заключения договоров комиссии с комитентами, находящимися на ЕСХН, было получение ООО "КОМОС ГРУПП" необоснованной налоговой выгоды, выразившееся в исчислении и уплате налога на прибыль и НДС только с сумм комиссионного вознаграждений.
Определением суда от 27.01.2014 производство по настоящему делу было приостановлено до рассмотрения Арбитражным судом Уральского округа спора по кассационной жалобе по делу N А71-2098/2013.
Протокольным определением от 02.02.2015 производство по делу возобновлено.
Определением суда от 02.02.2015 производство по делу было приостановлено до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации кассационной жалобы ООО "КОМОС ГРУПП" на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2014 по делу N А71-2098/2013.
При этом суд руководствовался следующим.
Квалификация указанных договоров комиссии между ООО "КОМОС ГРУПП" и (ОАО (ООО) "Птицефабрика "Вараксино", ОАО (ООО) "Ижевская птицефабрика", ООО "Воткинская птицефабрика" с точки зрения возникновения налоговых последствий являлась предметом рассмотрения Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу N А71-2098/2013 по заявлению ООО "КОМОС ГРУПП" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 заявленные требования ООО "КОМОС ГРУПП" в части доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии ООО "КОМОС ГРУПП" с ОАО "Ижевская птицефабрика", ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Воткинская птицефабрика", ОАО "Удмуртская птицефабрика" в договоры поставки (пункты 1.1, 2.1 решения), были удовлетворены, оспариваемое решение налоговой инспекции в указанной части признано незаконным. Суд посчитал доначисление налогов по данному эпизоду необоснованным в связи с недоказанностью наличия оснований для их доначисления.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу N А71-2098/2013 оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.02.2014 N Ф09-93/14 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу N А71-2098/13 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 по тому же делу отменены в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пунктам 1.1., 1.2.1. 1.2.2.; в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1. оспариваемого решения.
Отменяя принятые по делу судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что обстоятельства по пунктам 1.1, 2.1 решения, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о фактическом приобретении и реализации собственного товара силами и средствами налогоплательщика, в отсутствие какого-либо действительно имевшего место участия комитентов-птицефабрик, заключение договоров с которыми не имело экономически обоснованной деловой цели. Деятельность общества была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и НДС за счет их исчисления не с суммы фактической реализации, а только с суммы комиссионного вознаграждения.
При новом рассмотрении указанного спора суды пришли к выводу о правомерности выводов налогового органа о переквалификации названных договоров комиссии в договоры по поставке.
Таким образом, для установления действительных налоговых обязательств, принимая во внимание позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 27.02.2015 N 309-КГ15-1404, Арбитражного суда Уральского округа, изложенную в постановлении от 25.02.2014 N Ф09-93/14 по делу N А71-2098/2013 и позицию Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, изложенную в постановлении от 28.08.2014 N 17АП-11753/2013 из расходов по ЕСХН за 2009-2010 г.г. исключены суммы комиссионного вознаграждения с учетом переквалификации договоров комиссии в договоры поставки в виду фактического отсутствия отношений с ООО "Комос Групп" по договору комиссии.
Несмотря на то, что судебные акты по арбитражному делу N А71-2098/13 не являются преюдициальными в силу положений ст. 69 АПК РФ для рассмотрения настоящего спора, суд апелляционной инстанции признает их в качестве надлежащих доказательств по делу, а именно доказательства обоснованности выводов инспекции о завышении заявителем расходов по ЕСХН за 2009-2011 г.г. в части комиссионного вознаграждения, выплаченного ООО "Комос Групп".
Так, при рассмотрении кассационной жалобы на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу А71-2098/2013 Арбитражный суд Уральского округа в своем постановлении от 25.02.2014 указал на то, что установленные налоговым органом обстоятельства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о фактическом приобретении и реализации собственного товара силами и средствами ООО "КОМОС ГРУПП", в отсутствие какого-либо действительно имевшего место участия комитентов - птицефабрик, заключение договоров, с которыми не имело экономически обоснованной деловой цели. Деятельность ООО "КОМОС ГРУПП" была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и НДС.
Доводы заявителя, связанные с переквалификацией договоров комиссии в договоры поставки были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно не приняты судом, поскольку направлены на рецензирование выводов судов высших инстанций.
При этом судебная коллегия суда апелляционной инстанции учитывает правовую позицию, выраженную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 N 3589/13, согласно которой к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия.
При проведении анализа фактических обстоятельств исполнения договоров комиссии, фактических взаимоотношений комитентов с ООО "КОМОС ГРУПП" предмет их соответствия гражданскому законодательству и обычаям делового оборота сравнение их с договорами купли-продажи, установлено их соответствие договорам поставки, а не комиссии.
Согласно Информационному письму Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 N 85 правовая природа договора, по которому товар передается на реализацию, определяется исходя из условий данного договора и фактических отношений сторон, сложившихся при его заключении и исполнении.
Договор комиссии - гражданско-правовой договор, в соответствии с которым одна сторона обязуется по поручению другой стороны за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет первой стороны.
Анализ главы 51 ГК РФ "Комиссия" позволяет выявить необходимое условие, которому должен удовлетворять комитент в договоре комиссии, связанном с отчуждением вещи: пунктом 1 статьи 996 ГК РФ предусмотрено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Несмотря на то, что комиссионер может фактически обладать этими вещами, однако он не имеет права распоряжаться ими по своему усмотрению без специального указания на это комитента.
В результате заключения заявителем по инициативе управляющей компании ООО "КОМОС ГРУПП" договора комиссии вместо договора поставки продукции с комиссионером ООО "КОМОС ГРУПП", находящимся на общем режиме налогообложения, была получена необоснованная налоговая выгода заявителем в виде занижения налоговой базы по ЕСХН на сумму комиссионного вознаграждения.
Постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определено, что под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что действия птицефабрик направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговых обязательств по ЕСХН, т.к. операции по взаимоотношениям с ООО "КОМОС ГРУПП" учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Фактические взаимоотношения сторон, являющихся аффилированными лицами, не соответствуют правовому и экономическому содержанию договора комиссии, а характеризуются отношениями, вытекающими из договоров купли-продажи.
Кроме того, с 01.02.2010 запрещено осуществлять оптовую торговлю с использованием договора комиссии или смешанного договора, содержащего элементы договора комиссии, торговым сетям и поставщикам продовольственных товаров в торговые сети (подпункт 3 пункта 1 статьи 13, пункт 1 статьи 22 Федерального закона от 28.12.20 09 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации"). Данный запрет распространяется на все торговые сети и всех поставщиков торговых сетей при осуществлении ими оптовой торговли между собой.
В рассматриваемом споре отношения между ООО "КОМОС ГРУПП" и заявителем, другими птицефабриками, находящимися в управлении у ООО "КОМОС ГРУПП", подпадают под понятие торговой сети, указанное в пункте 8 статьи 2 Федерального закона от 28.12.20 09 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации".
С учетом изложенного решение арбитражного суда в указанной части является законным и обоснованным, соответствующие доводы апелляционной жалобы налогоплательщика подлежат отклонению.
Согласно п. 6.1. решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ООО "Лексикон+" инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2010 г. затрат в сумме 251 518 руб. (в части наценки на товар). Расходы на оплату товара приняты инспекцией по ценам производителя ОАО "Казанский МЭЗ".
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком в нарушение п. 2 ст. 346.5 НК РФ ОАО "Птицефабрика "Вараксино" и ОАО "Ижевская птицефабрика" занизили налоговую обязанность по уплате ЕСХН и получили необоснованную налоговую выгоду, увеличив расходы на общую сумму 251 518 руб. по товару, полученному от ОАО "Казанский МЭЗ" через проблемного поставщика ООО "Лексикон+".
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа, указав на то, что документооборот с указанным контрагентом носит формальный характер, указанный контрагент является "проблемной" организацией, действия налогоплательщика по взаимоотношениями с названным поставщиком направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций.
В своей апелляционной жалобе налогоплательщик возражает против названных вывод суда, настаивает на том, что отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным, налоговым органом не доказана ни недобросовестность, ни согласованность действий налогоплательщика и спорного контрагента, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, ни отсутствие должной осмотрительности со стороны заявителя, ни отсутствие факта наличия товара и использование его в производственной деятельности.
Судом первой инстанции установлено, что в 2010 г. между ООО "Лексикон+" и ОАО "Ижевская птицефабрика" заключены договоры поставки масла от 16.02.2010 N 8, от 01.03.2010 N 12, согласно которым ООО "Лексикон+" обязуется поставить в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" масло подсолнечное на условиях договоров и спецификаций к ним.
Между тем, в ходе выездной налоговой проверкой установлено, что первичные документы, счета-фактуры, договоры составлены формально, имеют недостоверные сведения, подписаны неустановленным лицом, ООО "Лексикон+" деятельность в проверяемый период не осуществляло, что подтверждается следующими обстоятельствами.
Спорный контрагент зарегистрирован 19.10.2009 в Межрайонной ИФНС N 6 по Республике Татарстан, снят с учета 10.09.2010 в связи с изменением места нахождения организации; с 10.09.2010 ООО "Лексикон+" зарегистрировано в Межрайонной ИФНС N 14 по Республике Татарстан, снято с учета 23.05.2011 в связи с изменением места нахождения организации, с 23.05.2011 ООО "Лексикон+" зарегистрировано в ИФНС по Железнодорожному району г. Самары, юридический адрес с 23.05.2011 г.: 443030, г. Самара, ул. Никитинская, 30, секция 20, офис 3; основной вид деятельности по ОКВЭД - 74.8 "Предоставление различных видов услуг".
С 19.10.2009 по 04.05.2011 директором/учредителем общества являлся Чаганов Э.Н. - "массовый" директор (является учредителем и руководителем в более 40 организациях).
С 05.05.2011 директором/учредителем ООО "Лексикон+" является Акбиров Р.Р. (является учредителем и руководителем в более 50 организациях).
Дата представления последней отчетности - 22.10.2010; сведения о доходах по форме 2-НДФЛ за 2009-2011 г.г. - не представлены; сведения об имуществе, транспортных средствах отсутствуют.
Анализ содержания договоров поставки свидетельствует о формальности их заключения и исполнения.
Факт доставки товара (масло подсолнечное) в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" не подтвержден; документы ООО "Лексикон+" по требованию не представлены.
В документах, представленных на проверку, указан недостоверный адрес, ООО "Лексикон+" по указанному адресу не находится и никогда не располагалось.
Чаганов Э.Н. документы по взаимоотношениям с ОАО "Ижевская птицефабрика" ОАО "Птицефабрика "Вараксино" не подписывал, что подтверждается заключением эксперта: подписи от имени Чаганова Э.Н., расположенные в документах, представленных Ижевским филиалом ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ООО "Птицефабрика "Вараксино" по финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Лексикон+" выполнены не Чагановым Э.Н., а другим лицом (лицами).
ООО "Лексикон+" не располагает имуществом, транспортом, трудовыми ресурсами, необходимыми для осуществления предпринимательской деятельности.
Движение денежных средств по расчетному счету "проблемного" контрагента имеет транзитный характер.
Согласно проведенному анализу бухгалтерской и налоговой отчетности налог на прибыль за 9 мес. 2010 г. составляет 0,005% от выручки от продажи товаров, работ, услуг (без НДС), что свидетельствует о низкой налоговой нагрузке.
Из показаний работников Ижевского филиала ООО "Птицефабрика "Вараксино" и ООО "Птицефабрика "Вараксино" следует, что организацию ООО "Лексикон+" никто не знает; кто является поставщиком масла подсолнечного в адрес птицефабрик, никто не знает; полномочия должностных лиц, участвующих при обсуждении условий договоров и подписывающих договора поставки никак не проверяли.
Из проведенного анализа товарных накладных и товарно-транспортных документов следует, что "Грузоотправитель" масла подсолнечного в адрес ОАО "Птицефабрика "Вараксино" и ОАО "Ижевская птицефабрика" является организация ОАО "Казанский МЭЗ", "Плательщик" - ООО "Лексикон+".
При этом из товарных накладных и товарно-транспортных документов ООО "Лексикон+" следует, что товар (масло подсолнечное) в адрес птицефабрик отпускалось кладовщиками: Ахметовой И.И., Ахметовой С.А., Салюковой Л.В., Саериной. Водителями, принимавшими к перевозке товар, были: Гарипов И.Х., Зиннатов Р.К., Костин Е.А.
Налоговым органом проведен анализ информационного ресурса "Сведения о физических лицах/Сведения о доходах за 2010 год" и установлено, что в нем содержатся сведения о справках по форме 2-НДФЛ, представленных ОАО "Казанский МЭЗ" в отношении: Ахметовой Ирины Ивановны ИНН 165909860388, Ахметовой Светланы Анатольевны ИНН 162400441438, Салюковой Людмилы Викторовны ИНН 166010553790, Костина Евгения Алексеевича ИНН 161601341833.
Таким образом, лица, указанные в товарных и товарно-транспортных накладных ООО "Лексикон+", лица, отпустившие товар (кладовщики): Ахметова, Салюкова и Костин, являются работниками ОАО "Казанский МЭЗ".
Налоговым органом направлено поручение от 03.10.2012 N 14-212/46057 в адрес Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Татарстан об истребовании документов (информации) у ОАО "Казанский МЭЗ" по взаимоотношениям с ООО "Лексикон+". Получен ответ, исх. N 2.10-09/14427 дсп, с копиями документов.
Проведен сравнительный анализ цен по поставке масла подсолнечного в адрес ООО "Лексикон+" и цен реализации данного товара в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" и ОАО "Птицефабрика "Вараксино" (Таблица N 21 Акта проверки), из которого следует, что наценка на масло подсолнечное, поставляемое ООО "Лексикон+" в адрес птицефабрик, составляет 0,91 руб. за 1 кг. Разница стоимости масла подсолнечного, поставленного ООО "Лексикон+" в адрес ОАО "Ижевская птицефабрика" в 2010 г., по сравнению со стоимостью этого масла, отпущенного ОАО "Казанский МЭЗ" в адрес ООО "Лексикон+", составляет 177 067 руб., разница по маслу подсолнечному, поставленному "Лексикон+" в адрес ОАО "Птицефабрика "Вараксино" за 2010 г. составляет 74 451 руб. В связи с чем, ООО "Лексикон+" реализовало масло подсолнечное в адрес птицефабрик (ОАО "Ижевская птицефабрика" и ОАО "Птицефабрика "Вараксино") на 251 518,09 руб. (177 067,09 руб. + 74 451 руб.), больше, чем приобрело у ОАО "Казанский МЭЗ".
Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, при рассмотрении указанной категории споров следует установить опровергнута ли реальность хозяйственной операции.
Между тем, представленные в дело доказательства, оцененные судами в соответствии с требованиями ст. 71 АПК РФ в своей совокупности, бесспорно свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций заявителя с названным контрагентом.
При таких обстоятельствах, учитывая, что налогоплательщик не проявил должную осторожность и осмотрительность при выборе поставщика, принял к учету документы от имени ООО "Лексикон+" (товарные накладные, договоры, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные) содержащие недостоверные сведения, подписанные неустановленными лицами, вследствие чего данные документы не могут являться документами, подтверждающими произведенные налогоплательщиком расходы, вместе с тем, учитывая, что материалами проверки подтверждается то, что производителем масла подсолнечного, получаемого птицефабриками от имени ООО "Лексикон+", является ОАО "Казанский МЭЗ", налоговый орган посчитал затратами налогоплательщика стоимость приобретенного масла подсолнечного по ценам производителя. Наценка на товар "проблемного" поставщика в сумме 251 518 руб. является необоснованной.
Довод налогоплательщика о том, что он проявил должную осмотрительность при выборе ООО "Лексикон+", судом апелляционной инстанции отклоняется в силу вышеприведенных обстоятельств, реальность хозяйственной операции в рассматриваемом случае определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, отсутствие реальных взаимоотношений заявителя с которым налогоплательщиком не опровергнут.
Апелляционная жалоба заявителя в указанной части удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене - не подлежат.
На основании п. 6.4. решения налогового органа от 15.02.2013 N 2 по взаимоотношениям с ООО "ПродОптТорг" инспекцией признано неправомерным включение в расходы по ЕСХН за 2009 г. затрат в сумме 2 987 920 руб.
Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа, указав на то, что документооборот с указанным контрагентом носит формальный характер, указанный контрагент является "проблемной" организацией, действия налогоплательщика по взаимоотношениями с названным поставщиком направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций.
В своей апелляционной жалобе налогоплательщик возражает против названных вывод суда, настаивает на том, что отнесение заявителем соответствующих расходов в состав затрат при расчете ЕСХН является правомерным, налоговым органом не доказана ни недобросовестность, ни согласованность действий налогоплательщика и спорного контрагента, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, ни отсутствие должной осмотрительности со стороны заявителя, ни отсутствие факта наличия товара и использование его в производственной деятельности.
В ходе налоговой проверки ООО "Воткинская птицефабрика" представлены договоры поставки от 20.07.2009 N 1627, от 09.07.2009 N 1583, от 09.06.2009 N 1467, в рамках данных договоров представлены товарные накладные и счета-фактуры по поставке товара от имени ООО "ПродОптТорг" за 2009 г. на общую сумму 2 987 920 руб.
В целях налогового учета приобретение подсолнечного масла от ООО "ПродОптТорг" расходы отражены в налоговом регистре "Книга учета доходов и расходов по ЕСХН" в сумме 2 987 920 руб.
Затраты по приобретению товара (масло подсолнечное) списаны в расходы на общую сумму, в т.ч. за 1 полугодие 2009 г. на сумму 941 640 руб., за 2 полугодие 2009 г. - 2 046 280 руб. Данные суммы отражены по строке 020 "Сумма расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН" налоговой декларации по ЕСХН за 2009 год, представленной в налоговый орган ООО "Воткинская птицефабрика".
Оплата по товарам, полученный от ООО "ПродОптТорг" произведена ООО "Воткинская птицефабрика" с расчетного счета в Удмуртском ОСБ N 8618 СБ РФ на расчетный счет ООО "ПродОптТорг" в ФОАО Акибанк г. Казань в 2009 г. на общую сумму 2 987 920 руб. с назначением платежа "за масло подсолнечное".
В ходе проведения мероприятий налогового контроля проверяющими установлены следующие обстоятельства.
Согласно Единому государственному реестру юридических лиц ООО "ПродОптТорг" зарегистрировано 10.03.2009 в Межрайонной ИФНС N 14 по Республике Татарстан, снято с учета 16.12.2009 в связи с изменением места нахождения и наименования организации; с 17.12.2009 ООО "Простор" (ООО "ПродОптТорг") зарегистрировано в Межрайонной ИФНС России N 15 по Алтайскому краю, снято с учета 21.12.2011 в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ за непредставление отчетности.
С 10.03.2009 по 16.12.2009 - учредитель/руководитель ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинов Р.Л. - массовый, (является учредителем в 128 организациях зарегистрированных в 4 субъектах РФ, руководителем в 137 организациях).
С 17.12.2009 руководитель ООО "Простор" - Вахрушев А.С. (является руководителем в 190 организациях).
Сведения по форме 2 НДФЛ контрагент не представляет; сведения об имуществе, транспортных средствах отсутствуют.
Налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля направлено поручение от 22.06.2012 N 14-22/400 в Межрайонную ИФНС России N 19 по Республике Татарстан о проведении допроса директора ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинова Р.Л. Получен ответ (исх. N 2.12-0-20/02285дсп от 28.06.2012 г.) согласно которому, в отношении Шамсутдинова Р.Л. (учредителя/руководителя ООО "ПродОптТорг") проведены ряд мероприятий, в ходе которых разыскать Шамсутдинова Р.Л. не удалось. Приложена копия объяснительной Шамсутдинова Р.Л., данной Управлению по экономической безопасности и ПК МВД Республики Татарстан, согласно которой Шамсутдинов Р.Л. поясняет, что после выхода на пенсию из-за недостатка денежных средств регистрировал на свое имя организации за денежное вознаграждение, фактически отношения к финансово-хозяйственной деятельности зарегистрированных на его имя организаций не имеет.
Факт доставки товара (масло подсолнечное) в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" не подтвержден; единственный поставщик масла подсолнечного в адрес ООО "ПродОптТорг" ОАО "Оренбургский маслоэкстракционный завод" не подтвердил взаимоотношений с данным контрагентом; товарно-транспортные накладные Воткинским филиалом ООО "Птицефабрика "Вараксино" не представлены.
В документах, представленных на проверку, указан недостоверный адрес; ООО "ПродОптТорг" по указанному адресу не находится и никогда не располагалось.
Шамсутдинов Р.Л. документы по взаимоотношениям с ООО "Воткинская птицефабрика" не подписывал, что подтверждается заключением эксперта: подписи от имени Шамсутдинова Р.Л., расположенные в финансово-хозяйственных документах, представленных Воткинским филиалом ООО "Птицефабрика "Вараксино" по ООО "ПродОптТорг", выполнены не Шамсутдиновым Р.Л., а другим лицом (лицами).
При этом довод налогоплательщика, о том, что экспертом использовалось недостаточное количество образцов подписей Шамсутдинова Р.Л. для сравнительного исследования, судом апелляционной инстанции отклоняется.
Согласно Закону "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" 31.05.2001 г. N 73ФЗ количество образцов подписи необходимое для проведения почерковедческой экспертизы не указано. В данном Законе указано, что самые ценные и необходимые для экспертизы образцы подписи - свободные образцы почерка (подписи). Налоговым органом, для проведения почерковедческой экспертизы, эксперту Нагорных С.Н. представлены для образцов подписи свободные образцы почерка (подписи) директора ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинова Р.Л.
В соответствии с п. 5 ст. 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или, если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. От эксперта Нагорных С.Н. данного отказа не поступило. Таким образом, у эксперта не возникло сомнений в достаточности объема представленных образцов подписей Шамсутдинова Р.Л.
Также Нагорных Сергеем Николаевичем представлена справка, о том, что он 17 лет работал в органах внутренних дел в должности эксперта - криминалиста Экспертно-криминалистического центра МВД УР. В 2001 г. получил право на самостоятельное производство почерковедческих экспертиз. В 2008 г. вышел в отставку в должности начальника отдела ЭКЦ МВД УР, подполковника милиции. К данной справке приложено Свидетельство на право производства почерковедческих экспертиз.
Таким образом, эксперт Нагорных С.Н. обладает всеми необходимыми навыками и познаниями в области проведения почерковедческих экспертиз.
Между тем, доводы налогоплательщика о необоснованности экспертизы и приведенные им недостатки не могут являться основанием для признания ее необоснованной, поскольку ни налогоплательщик, ни представитель налогоплательщика не обладает познаниями в данной области и не может самостоятельно дать оценку правильности экспертизы, кроме того, по инициативе налогоплательщика экспертиза подписей Шамсутдинова Р.Л. организацией (лицом), обладающим специальными познаниями, не производилась. Следовательно, доводы о недостоверности выводов эксперта, необоснованны и документально не опровергнуты.
Никакой финансово-хозяйственной деятельности от имени ООО "ПродОптТорг" Шамсутдинов Р.Л. не вел, первичные документы (договора, счета-фактуры, товарные накладные) не подписывал, поставку товара в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" не подтверждает.
Движение денежных средств по расчетному счету "ПродОптТорг" имеет транзитный характер.
Сравнительный анализ выручки, поступившей на расчетные счета ООО "ПродОптТорг", и выручки, отраженной в налоговых декларациях по прибыли за соответствующий период 2009 год, свидетельствует о том, что ООО "ПродОптТорг" отражает в налоговой отчетности неполную выручку от реализации товаров, работ, услуг (за 2009), и занижает в связи с этим налоги к уплате в бюджет. Начисленный налог на прибыль за 9 мес. 2009 г. составляет 0,5% от выручки от продажи товаров, работ, услуг (без НДС), что говорит о низкой налоговой нагрузке.
Проверяемым налогоплательщиком не представлена деловая переписка с ООО "ПродОптТорг", что так же свидетельствует об отсутствии взаимоотношений с указанным "проблемным" контрагентом.
Согласно показаниям работников Воткинского филиала ООО "Птицефабрика "Вараксино" организацию ООО "ПродОптТорг", должностных лиц и адрес организации никто не знает; не знают, какой товар, в каком количестве и как часто поставлялся в адрес ООО "Воткинская птицефабрика" от ООО "ПродОптТорг".
Из допросов лаборантов, работающих в 2009-2010 годах на Птицефабрике Вараксино, Ижевской и Воткинской Птицефабриках - Дедюхиной Т.Р., Ложкиной Е.Г., Симаковой Е.Ф., Бобылевой О.В. следует, что все корма, поступающие на фабрику, в том числе подсолнечное масло подвергаются испытаниям, анализы берутся с каждой машины, при поставке от поставщика обязательные документы - это качественные удостоверения, сертификат соответствия. Все испытания заносятся в журналы, которые хранятся на птицефабрике.
Довод налогоплательщика о том, что в Журнале исследований кормов на кислотное и перекисное число, товар, фактически полученный от ООО "ПродОптТорг", отмечен лаборантом (О.В.Бобылевой) как полученный от ООО "Оренбургский МЭЗ", объясняется тем, что в практике лаборант не получает первичную документацию поставщика, в связи с чем идентифицирует продукцию на основании сертификатов соответствия, не обоснован.
В ходе проведения выездной налоговой проверки были допрошены лаборанты. При допросе данных лиц установлено, что в журнале испытаний фиксируется дата поступления корма, от кого поступил корм, количество поступившего корма, данные об изготовителе и поставщике товара. Таким образом, у лаборантов есть возможность идентифицировать изготовителя и поставщика поставляемого товара по первичной документации.
Кроме того, представленный с возражениями сертификат соответствия ОАО "Оренбургский маслоэкстракционный завод" не подтверждает поступление товара от ООО "ПродОптТорг", в сертификате отсутствуют отметки о том, кому из покупателей он выдан. Масло подсолнечное из Оренбурга от ОАО "Оренбургский маслоэкстракционный завод" поступало в 2009-2010 г.г. от ИП Самандар Х.М., что подтверждается, в том числе, обстоятельствами по установленным в ходе рассмотрения возражениям по п. 1.1. решения Инспекции.
По этому же основанию отклоняются доводы заявителя о том, что в мае - июле 2009 года ООО "ПромОптТорг" являлось единственным поставщиком масла растительного со ссылкой на баланс движения данного товара.
Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства, представленные в каждом конкретном деле, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
В силу вышесказанного, суд апелляционной инстанции, оценив представленные доказательства в их совокупности, пришел к обоснованному выводу о том, что спорный контрагент фактически финансово-хозяйственную деятельность не осуществлял, учредители и руководители к деятельности организации отношения не имеют, документы подписаны неустановленными лицами, организация является налогоплательщиком, представляющим "нулевую" отчетность или отчетность в незначительных размерах, у организации отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, организация согласно выпискам по операциям на расчетных осуществляет транзитные платежи между участниками хозяйственных операций.
Таким образом, спорный контрагент имеет признаки "анонимных структур", искусственно создан не для осуществления предпринимательской деятельности, а для вывода денежных средств из-под налогового контроля.
Довод налогоплательщика о том, что он проявил должную осмотрительность при выборе ООО "ПромОптТорг", судом апелляционной инстанции отклоняется по основаниям, изложенным в отношении "проблемного контрагента" заявителя ООО "Лексикон+".
Апелляционная жалоба заявителя в указанной части удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене - не подлежат.
Поскольку апелляционная жалоба налогоплательщика частично удовлетворена, судебные расходы в виде госпошлины по жалобе подлежат взысканию с налогового органа (ст. 110 АПК РФ).
Излишне уплаченная заявителем при подаче апелляционной жалобе госпошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета (ст. 104 АПК РФ).
Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18 мая 2015 года по делу N А71-6525/2013 отменить в части, изложив п. 2 резолютивной части в следующей редакции:
"Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике от 15.02.2013 N 2 в части доначисления ЕСХН по п. 1.1. решения в части непринятия расходов в сумме 418 000 руб., по п. 2 решения в части непринятия расходов в 2011 году в сумме 1 279 649 руб., по п.п. 3, 5, 6.2 и 6.3 решения, соответствующих пени и штрафов как несоответствующее требованиям НК РФ".
В остальной части решение оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041805001501, ИНН 1835059990) в пользу ООО "Птицефабрика "Вараксино" (ОГРН 1111841002932, ИНН 1841017484) госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб.
Возвратить ООО "Птицефабрика "Вараксино" (ОГРН 1111841002932, ИНН 1841017484) из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 16.06.2015 N 4507 госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)