Судебные решения, арбитраж
Разделы:
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обстоятельства: Налоговый орган начислил НДС и НДФЛ, ссылаясь на неправомерное применение специального налогового режима в виде ЕСХН, ввиду недоказанности осуществления сельскохозяйственной деятельности.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 октября 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 октября 2014 г.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Мацко Ю.В. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании заявителя - индивидуального предпринимателя Адамяна Камо Апресовича (ИНН 233601611533, ОГРНИП 312237014500159) (паспорт) и его представителей - Троян А.А. (доверенность от 04.08.2014), Ганжа Л.А. (доверенность от 14.04.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (ИНН 2349044444, ОГРН 1112349000477) - Кокуриной Е.В. (доверенность от 17.01.2014), Загорий Л.А. (доверенность от 20.08.2014), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2013 (судья Погорелов И.А.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2014 (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Сулименко Н.В.) по делу N А32-22468/2013, установил следующее.
Индивидуальный предприниматель Адамян К.А. (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным и отмене решения инспекции от 05.03.2013 N 14-40/18.
Решением суда от 13.11.2013, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 08.07.2014, требование предпринимателя удовлетворено.
Судебные акты мотивированы неверным расчетом инспекцией налогооблагаемой базы расчетным путем; отсутствием доказательств закупки и реализации налогоплательщиком свиней с бойни (5474 туши за 2010 год и 11 200 туш за 2011 год).
В кассационной жалобе налоговый орган просит судебные акты отменить, приняв новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования.
Заявитель кассационной жалобы указывает, что при начислении предпринимателю сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) расчетным методом инспекция исходила из материалов встречных проверок контрагентов налогоплательщика. Налоговый орган обоснованно и точно определил категорию реализованной предпринимателем свинины. Для оценки соответствия цены реализации мяса свинины использовалась информация о закупочных и отпускных ценах на свинину 2 категории по данным информационного портала государственного учреждения - Кубанский сельскохозяйственный информационно-консультационный центр.
В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 05.02.2013 N 14-40/6 и вынесла решение от 05.03.2013 N 14-40/18 о начислении 9 737 700 рублей 85 копеек НДС за IV кварталы 2010 и 2011 годов, 171 383 рублей 54 копеек пеней, 1 947 541 рубля штрафа за неполную уплату НДС, 4 459 686 рублей 07 копеек НДФЛ, 78 490 рублей 49 копеек пеней, 891 937 рублей штрафа за неполную уплату НДФЛ.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю решением от 17.04.2013 N 22-13-303 решение инспекции от 05.03.2013 N 14-40/18 оставлено в силе и утверждено.
В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предприниматель обжаловал решение инспекции в арбитражный суд.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что в соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 Кодекса налогоплательщик в проверяемом периоде применял систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).
Инспекция в ходе проверки сделал вывод об утрате им права на применение специального налогового режима в виде ЕСХН по мотиву нарушения пункта 2 статьи 346.2 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.2 Кодекса налогоплательщиками ЕСХН признаются индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в установленном порядке.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.
Суд установил, что основными и дополнительными видами деятельности налогоплательщика являются: производство мяса и пищевых субпродуктов крупного рогатого скота, свиней, овец, коз, разведение крупного рогатого скота, овец, коз, сельскохозяйственной птицы, розничная и оптовая торговля, растениеводство.
Сделав вывод о необоснованном применении предпринимателем системы налогообложения в виде ЕСХН, суд первой инстанции сослался на отсутствие доказательств осуществления им сельскохозяйственной деятельности, а именно - свиноводства.
Суд апелляционной инстанции посчитал доказанным имеющимися в материалах дела доказательствами осуществление предпринимателем сельскохозяйственной деятельности, сославшись при этом на свидетельство о постановке на налоговый учет, налоговые декларации по ЕСХН, справку администрации, протокол осмотра, наличие здания МТФ для разведения, содержания, выращивания свиней, клеток для свиней, отделения для поросят. Кроме того, журнал учета свинопоголовья, отчет о движении скота и птицы, ведомость взвешивания, расчет прироста живой массы, ведомость учета расхода кормов, товарные чеки, книги учета доходов и расходов судебная коллегия отнесла к документам, подтверждающим наличие у предпринимателя собственного производства и достоверности затрат по выращиванию свиней. Эти доказательства послужили основанием для выводы суда апелляционной инстанции о правомерном применении налогоплательщиком в спорных периодах системы налогообложения в виде ЕСХН.
Суд апелляционной инстанции оставил решение суда без изменения ввиду того, что неверный вывод суда о наличии оснований для применения предпринимателем ЕСХН не привел к принятию неправильного судебного акта по существу.
Поскольку предприниматель не исчислял и не уплачивал НДС и НДФЛ в спорном периоде, так как ошибочно, по мнению инспекции, применял систему налогообложения в виде ЕСХН, налоговый орган определил подлежащие уплате суммы налога расчетным путем исходя из информации Государственного бюджетного учреждения Краснодарского края "Управление ветеринарии Красноармейского района".
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими (пункт 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57)).
Пункт 7 статьи 166 Кодекса устанавливает правило, согласно которому в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени.
Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.
Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика (пункт 8 постановления N 57).
Инспекция расценила в качестве допустимых доказательств представленные предпринимателем первичные документы, а также воспользовалась своим правом на истребование сведений о хозяйственных операциях у контрагентов предпринимателя, сведения о которых запросила в соответствующем контролирующем органе. Тем самым налоговый орган выполнил обязанность по определению реального размера налогового обязательства предпринимателя, для реализации которого и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.
Применяя названную норму Кодекса, инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Так, налоговый орган, исходя из информации о выданных ветеринарных сопроводительных документах с указанием физических лиц, которые приобретали мясо с бойни предпринимателя, сделал вывод о реализации им мяса свинины в определенных количествах.
Однако судебные инстанции не приняли в качестве доказательств ветеринарные сопроводительные документы, на основании которых Государственное бюджетное учреждение Краснодарского края "Управление ветеринарии Красноармейского района" представило данные о количестве вывезенных туш, посчитав их лишь свидетельствующими о ветеринарном благополучии территории и груза на основании проведения необходимых исследований и не являющимися основанием для доначисления налогоплательщику налогов.
Суд указал, что ветеринарные свидетельства не являются документом первичной бухгалтерской отчетности и не могут подтверждать либо опровергать реальность совершенных хозяйственных операций, по своему предназначению должны свидетельствовать о качестве продукции и ее безопасности.
Однако при этом судебные инстанции не указали, каким образом эти ветеринарные свидетельства противоречат истребованным помимо них в ходе проверки встречных проверок документам - договорам купли-продажи, товарным накладным, кассовым чекам и др., общий объем реализации по результатам изучения которых приблизительно совпадает с данными, отраженными в ветеринарных свидетельствах.
Причины фактического совпадения объема хозяйственных операций в ветеринарных свидетельствах и договорах купли-продажи суд не исследовал.
При этом доводы инспекции о подтверждении контрагентами многочисленных фактов заключения сделок купли-продажи свиней, заключенными с предпринимателем, проверили неполно.
Причины указания в своих объяснениях различными лицами, находящимися в разных местностях, фактов заключения названных сделок, указания в них паспортных данных налогоплательщика и появления у контрагентов этих сведений судебные инстанции не исследовали.
Мотивы представления ими документов, признанных судом недостоверными, одновременной фальсификации документов широким кругом лиц, отразивших к тому же эти сделки с налогоплательщиком в своем налоговом и бухгалтерском учете, одновременно уплативших при этом соответствующие налоги, суд не исследовал.
Отвергая представленные в материалы дела многочисленные опросы физических лиц, подтвердивших факт реализации предпринимателю свиней в убойном виде, суд отметил, что факт реализации мяса может подтверждаться такими документами как договор купли-продажи, кассовым чеком, товарным чеком, накладной. Однако при этом довод инспекции о направленности умысла налогоплательщика на сокрытие этих объектов налогообложения и несоставлении в связи с этим таких документов суд не проверил.
Проверяя расчет стоимостных показателей, суд установил, что инспекция основной реализуемой категорией свиней посчитала молодняк 2 категории, определяя цену за 1 кг на свинью в убойном виде исходя из данных информационного портала Государственного учреждения Краснодарского края - Кубанский сельскохозяйственный информационно-консультационный центр.
Судебные инстанции отметили, что инспекция фактически подменяет понятия "категория свиней" и "категория мяса", когда как цена на мясо и цена на свинью (в убойном виде) отличаются, как и методика определения соответствующей цены. Однако, признавая недоказанным правильность расчета рыночной цены, суд не указал мотивы и основания, по которым отверг или признал его недостоверным и примененную при этом инспекцией методику расчета.
Суд также не исследовал, сопоставимы ли примененные налоговым органом цены с ценами, применяемыми в спорные налоговые периоды самим налогоплательщиком, производящим аналогичную продукцию.
Оценивая расчет доходов и расходов предпринимателя за 2010-2011 годы по данным инспекции, суд отметил, что он не основан на первичных бухгалтерских документах.
Однако при этом суд не учел совокупность обстоятельств, на наличие которых ссылается налоговый орган. Так, последний утверждает о сокрытии налогоплательщиком части хозяйственных операций, их неучете и неотражении их предпринимателем в каких-либо документах, представленных им в ходе налоговой проверки.
Между тем в соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
В силу положений статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
По настоящему делу инспекция ссылается на отсутствие у предпринимателя документов свидетельствующих о совершении им спорных сделок, доказательства совершения которых получены исключительно от контрагентов по результатам проведенных встречных мероприятий налогового контроля.
Позиция суда основана только на том, что инспекция исчислила налоги приблизительно, а не достоверно. Однако при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод суда о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.
При определении расчетным методом налоговых обязательств предпринимателя инспекция использовала как материалы встречных проверок, так и данные его самого, а также сведения об аналогичных налогоплательщиках.
Таким образом, довод инспекции о том, что предприниматель не обеспечил и скрыл документы первичного учета и не опроверг правильность расчета суммы налогов, произведенного инспекцией, и отсутствии оснований считать необоснованным размер его налоговой обязанности, определенный инспекцией в порядке, установленном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, должной оценки суда не получил.
Посчитав неправомерным отнесение на расходы фактически не понесенных предпринимателем затрат, ссылаясь при этом на показатели результатов его хозяйственной деятельности, суд указал, что налогоплательщик не мог понести расходы в части закупки свиней на сумму 26 119 тыс. рублей в 2010 году и 66 256 тыс. рублей в 2011 году, так как его доходы не позволяли нести соответствующие расходы. Предприниматель также нес другие расходы по выращиванию свиней, которые не в полном объеме приняты налоговым органом.
При этом анализ документов, свидетельствующих об осуществлении налогоплательщиком денежных расчетов исключительно наличным путем, путем внесения в кассу продавцов денежных средств в значительных объемах (например, кассовых чеков), в том числе полученных по итогам встречных проверок от других субъектов предпринимательской деятельности, суд не произвел.
Суд также обратил внимание на тот факт, что все спорные хозяйственные операции производились в период карантина на соответствующей территории, в силу которого убой поголовья скота должен производиться на специализированных бойнях. Указанное, по мнению суда, подтверждает позицию налогоплательщика о том, что количество голов скота, прошедших убой, фактически не является реализацией продукции приобретенной предпринимателем у третьих лиц, а являлось результатам оказания услуг бойни в период карантина.
При этом какие-либо доказательства в части проведения карантинных мероприятий, их периоде, и осуществляемых в период их действия действиях, а также их производстве предпринимателем в материалах дела отсутствуют.
При таких обстоятельствах выводы суда основаны на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для устранения указанных недостатков.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2013 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2014 по делу N А32-22468/2013 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ
Судьи
Ю.В.МАЦКО
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 24.10.2014 N Ф08-7670/2014 ПО ДЕЛУ N А32-22468/2013
Требование: Об отмене решения налогового органа.Разделы:
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обстоятельства: Налоговый орган начислил НДС и НДФЛ, ссылаясь на неправомерное применение специального налогового режима в виде ЕСХН, ввиду недоказанности осуществления сельскохозяйственной деятельности.
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 24 октября 2014 г. по делу N А32-22468/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 23 октября 2014 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 октября 2014 г.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Мацко Ю.В. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании заявителя - индивидуального предпринимателя Адамяна Камо Апресовича (ИНН 233601611533, ОГРНИП 312237014500159) (паспорт) и его представителей - Троян А.А. (доверенность от 04.08.2014), Ганжа Л.А. (доверенность от 14.04.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (ИНН 2349044444, ОГРН 1112349000477) - Кокуриной Е.В. (доверенность от 17.01.2014), Загорий Л.А. (доверенность от 20.08.2014), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2013 (судья Погорелов И.А.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2014 (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Сулименко Н.В.) по делу N А32-22468/2013, установил следующее.
Индивидуальный предприниматель Адамян К.А. (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным и отмене решения инспекции от 05.03.2013 N 14-40/18.
Решением суда от 13.11.2013, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 08.07.2014, требование предпринимателя удовлетворено.
Судебные акты мотивированы неверным расчетом инспекцией налогооблагаемой базы расчетным путем; отсутствием доказательств закупки и реализации налогоплательщиком свиней с бойни (5474 туши за 2010 год и 11 200 туш за 2011 год).
В кассационной жалобе налоговый орган просит судебные акты отменить, приняв новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования.
Заявитель кассационной жалобы указывает, что при начислении предпринимателю сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) расчетным методом инспекция исходила из материалов встречных проверок контрагентов налогоплательщика. Налоговый орган обоснованно и точно определил категорию реализованной предпринимателем свинины. Для оценки соответствия цены реализации мяса свинины использовалась информация о закупочных и отпускных ценах на свинину 2 категории по данным информационного портала государственного учреждения - Кубанский сельскохозяйственный информационно-консультационный центр.
В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 05.02.2013 N 14-40/6 и вынесла решение от 05.03.2013 N 14-40/18 о начислении 9 737 700 рублей 85 копеек НДС за IV кварталы 2010 и 2011 годов, 171 383 рублей 54 копеек пеней, 1 947 541 рубля штрафа за неполную уплату НДС, 4 459 686 рублей 07 копеек НДФЛ, 78 490 рублей 49 копеек пеней, 891 937 рублей штрафа за неполную уплату НДФЛ.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю решением от 17.04.2013 N 22-13-303 решение инспекции от 05.03.2013 N 14-40/18 оставлено в силе и утверждено.
В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предприниматель обжаловал решение инспекции в арбитражный суд.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что в соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 Кодекса налогоплательщик в проверяемом периоде применял систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).
Инспекция в ходе проверки сделал вывод об утрате им права на применение специального налогового режима в виде ЕСХН по мотиву нарушения пункта 2 статьи 346.2 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.2 Кодекса налогоплательщиками ЕСХН признаются индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в установленном порядке.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.
Суд установил, что основными и дополнительными видами деятельности налогоплательщика являются: производство мяса и пищевых субпродуктов крупного рогатого скота, свиней, овец, коз, разведение крупного рогатого скота, овец, коз, сельскохозяйственной птицы, розничная и оптовая торговля, растениеводство.
Сделав вывод о необоснованном применении предпринимателем системы налогообложения в виде ЕСХН, суд первой инстанции сослался на отсутствие доказательств осуществления им сельскохозяйственной деятельности, а именно - свиноводства.
Суд апелляционной инстанции посчитал доказанным имеющимися в материалах дела доказательствами осуществление предпринимателем сельскохозяйственной деятельности, сославшись при этом на свидетельство о постановке на налоговый учет, налоговые декларации по ЕСХН, справку администрации, протокол осмотра, наличие здания МТФ для разведения, содержания, выращивания свиней, клеток для свиней, отделения для поросят. Кроме того, журнал учета свинопоголовья, отчет о движении скота и птицы, ведомость взвешивания, расчет прироста живой массы, ведомость учета расхода кормов, товарные чеки, книги учета доходов и расходов судебная коллегия отнесла к документам, подтверждающим наличие у предпринимателя собственного производства и достоверности затрат по выращиванию свиней. Эти доказательства послужили основанием для выводы суда апелляционной инстанции о правомерном применении налогоплательщиком в спорных периодах системы налогообложения в виде ЕСХН.
Суд апелляционной инстанции оставил решение суда без изменения ввиду того, что неверный вывод суда о наличии оснований для применения предпринимателем ЕСХН не привел к принятию неправильного судебного акта по существу.
Поскольку предприниматель не исчислял и не уплачивал НДС и НДФЛ в спорном периоде, так как ошибочно, по мнению инспекции, применял систему налогообложения в виде ЕСХН, налоговый орган определил подлежащие уплате суммы налога расчетным путем исходя из информации Государственного бюджетного учреждения Краснодарского края "Управление ветеринарии Красноармейского района".
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими (пункт 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57)).
Пункт 7 статьи 166 Кодекса устанавливает правило, согласно которому в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени.
Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.
Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика (пункт 8 постановления N 57).
Инспекция расценила в качестве допустимых доказательств представленные предпринимателем первичные документы, а также воспользовалась своим правом на истребование сведений о хозяйственных операциях у контрагентов предпринимателя, сведения о которых запросила в соответствующем контролирующем органе. Тем самым налоговый орган выполнил обязанность по определению реального размера налогового обязательства предпринимателя, для реализации которого и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.
Применяя названную норму Кодекса, инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Так, налоговый орган, исходя из информации о выданных ветеринарных сопроводительных документах с указанием физических лиц, которые приобретали мясо с бойни предпринимателя, сделал вывод о реализации им мяса свинины в определенных количествах.
Однако судебные инстанции не приняли в качестве доказательств ветеринарные сопроводительные документы, на основании которых Государственное бюджетное учреждение Краснодарского края "Управление ветеринарии Красноармейского района" представило данные о количестве вывезенных туш, посчитав их лишь свидетельствующими о ветеринарном благополучии территории и груза на основании проведения необходимых исследований и не являющимися основанием для доначисления налогоплательщику налогов.
Суд указал, что ветеринарные свидетельства не являются документом первичной бухгалтерской отчетности и не могут подтверждать либо опровергать реальность совершенных хозяйственных операций, по своему предназначению должны свидетельствовать о качестве продукции и ее безопасности.
Однако при этом судебные инстанции не указали, каким образом эти ветеринарные свидетельства противоречат истребованным помимо них в ходе проверки встречных проверок документам - договорам купли-продажи, товарным накладным, кассовым чекам и др., общий объем реализации по результатам изучения которых приблизительно совпадает с данными, отраженными в ветеринарных свидетельствах.
Причины фактического совпадения объема хозяйственных операций в ветеринарных свидетельствах и договорах купли-продажи суд не исследовал.
При этом доводы инспекции о подтверждении контрагентами многочисленных фактов заключения сделок купли-продажи свиней, заключенными с предпринимателем, проверили неполно.
Причины указания в своих объяснениях различными лицами, находящимися в разных местностях, фактов заключения названных сделок, указания в них паспортных данных налогоплательщика и появления у контрагентов этих сведений судебные инстанции не исследовали.
Мотивы представления ими документов, признанных судом недостоверными, одновременной фальсификации документов широким кругом лиц, отразивших к тому же эти сделки с налогоплательщиком в своем налоговом и бухгалтерском учете, одновременно уплативших при этом соответствующие налоги, суд не исследовал.
Отвергая представленные в материалы дела многочисленные опросы физических лиц, подтвердивших факт реализации предпринимателю свиней в убойном виде, суд отметил, что факт реализации мяса может подтверждаться такими документами как договор купли-продажи, кассовым чеком, товарным чеком, накладной. Однако при этом довод инспекции о направленности умысла налогоплательщика на сокрытие этих объектов налогообложения и несоставлении в связи с этим таких документов суд не проверил.
Проверяя расчет стоимостных показателей, суд установил, что инспекция основной реализуемой категорией свиней посчитала молодняк 2 категории, определяя цену за 1 кг на свинью в убойном виде исходя из данных информационного портала Государственного учреждения Краснодарского края - Кубанский сельскохозяйственный информационно-консультационный центр.
Судебные инстанции отметили, что инспекция фактически подменяет понятия "категория свиней" и "категория мяса", когда как цена на мясо и цена на свинью (в убойном виде) отличаются, как и методика определения соответствующей цены. Однако, признавая недоказанным правильность расчета рыночной цены, суд не указал мотивы и основания, по которым отверг или признал его недостоверным и примененную при этом инспекцией методику расчета.
Суд также не исследовал, сопоставимы ли примененные налоговым органом цены с ценами, применяемыми в спорные налоговые периоды самим налогоплательщиком, производящим аналогичную продукцию.
Оценивая расчет доходов и расходов предпринимателя за 2010-2011 годы по данным инспекции, суд отметил, что он не основан на первичных бухгалтерских документах.
Однако при этом суд не учел совокупность обстоятельств, на наличие которых ссылается налоговый орган. Так, последний утверждает о сокрытии налогоплательщиком части хозяйственных операций, их неучете и неотражении их предпринимателем в каких-либо документах, представленных им в ходе налоговой проверки.
Между тем в соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
В силу положений статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
По настоящему делу инспекция ссылается на отсутствие у предпринимателя документов свидетельствующих о совершении им спорных сделок, доказательства совершения которых получены исключительно от контрагентов по результатам проведенных встречных мероприятий налогового контроля.
Позиция суда основана только на том, что инспекция исчислила налоги приблизительно, а не достоверно. Однако при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод суда о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.
При определении расчетным методом налоговых обязательств предпринимателя инспекция использовала как материалы встречных проверок, так и данные его самого, а также сведения об аналогичных налогоплательщиках.
Таким образом, довод инспекции о том, что предприниматель не обеспечил и скрыл документы первичного учета и не опроверг правильность расчета суммы налогов, произведенного инспекцией, и отсутствии оснований считать необоснованным размер его налоговой обязанности, определенный инспекцией в порядке, установленном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, должной оценки суда не получил.
Посчитав неправомерным отнесение на расходы фактически не понесенных предпринимателем затрат, ссылаясь при этом на показатели результатов его хозяйственной деятельности, суд указал, что налогоплательщик не мог понести расходы в части закупки свиней на сумму 26 119 тыс. рублей в 2010 году и 66 256 тыс. рублей в 2011 году, так как его доходы не позволяли нести соответствующие расходы. Предприниматель также нес другие расходы по выращиванию свиней, которые не в полном объеме приняты налоговым органом.
При этом анализ документов, свидетельствующих об осуществлении налогоплательщиком денежных расчетов исключительно наличным путем, путем внесения в кассу продавцов денежных средств в значительных объемах (например, кассовых чеков), в том числе полученных по итогам встречных проверок от других субъектов предпринимательской деятельности, суд не произвел.
Суд также обратил внимание на тот факт, что все спорные хозяйственные операции производились в период карантина на соответствующей территории, в силу которого убой поголовья скота должен производиться на специализированных бойнях. Указанное, по мнению суда, подтверждает позицию налогоплательщика о том, что количество голов скота, прошедших убой, фактически не является реализацией продукции приобретенной предпринимателем у третьих лиц, а являлось результатам оказания услуг бойни в период карантина.
При этом какие-либо доказательства в части проведения карантинных мероприятий, их периоде, и осуществляемых в период их действия действиях, а также их производстве предпринимателем в материалах дела отсутствуют.
При таких обстоятельствах выводы суда основаны на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для устранения указанных недостатков.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.11.2013 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2014 по делу N А32-22468/2013 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ
Судьи
Ю.В.МАЦКО
Л.А.ТРИФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)