Судебные решения, арбитраж
Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 16 мая 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю Вайвод О.А. (доверенность 09.01.2014 года), Савватеевой Н.С. (доверенность от 09.01.2014 года), Золотухиной И.В. (доверенность от 28.03.2014 года), Черняевой Т.Н. (доверенность от 14.04.2014 года), закрытого акционерного общества "Рудник Апрелково" Колодежной Т.А. (доверенность от 24.12.2013 года). Чикинова В.Г. (доверенность от 28.04.2014 года),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 (суд первой инстанции - Новиченко О.В.),
установил:
закрытое акционерное общество "Рудник Апрелково" (ИНН 7527006868, ОГРН 1047533000349, далее - заявитель, ЗАО "Рудник Апрелково", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю (ИНН 7527006924, ОГРН 1047533001471, далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС N 7 по Забайкальскому краю) о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 10 от 25.06.2012, в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 17.08.2012 N 2.14-20/301ЮЛ/08765, в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 15107597 руб., пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3414322,16 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 статьи 122 НК РФ в размере 3021519 руб.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 заявленные требования удовлетворены.
МИФНС N 7 по Забайкальскому краю обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта как незаконного и необоснованного по мотивам, изложенным в жалобе.
В отзыве на апелляционную жалобу общество с доводами, изложенными в апелляционной жалобе инспекции, не согласилось.
Определением от 01.10.2013 суд апелляционной инстанции приостановил производство по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 до рассмотрения в порядке надзора Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации дела Арбитражного суда Забайкальского края N А78-3471/2012.
Определением от 09.04.2014 производство по апелляционной жалобе возобновлено, судебное разбирательство отложено до 12 час. 00 мин. 12.05.2014. при этом вопрос о возобновлении производства по жалобе рассмотрен апелляционным судом в составе судей Басаева Д.В. (председательствующий), Никифорюк Е.О., Сидоренко В.А. без замены отсутствующего по причине очередного отпуска судьи Ткаченко Э.В. в порядке взаимозаменяемости в соответствии с частью 5 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации как совершение процессуального действия, не терпящего отлагательства, не требующее замены состава суда.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 13.09.2013, 10.04.2014. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав в судебном заседании пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность соблюдения норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 6 от 23.06.2011 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Закрытого акционерного общества "Рудник Апрелково" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 30.09.2009 по 31.12.2010 (т. 5 л.д. 65).
Решением N 2 от 30.06.2011 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 66). Решением N 5 от 22.08.2011 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 67). Решением N 5 от 22.08.2011 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 68). Решением N 4 от 26.08.2011 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 69). Решением N 6 от 10.11.2011 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 70). Решением N 6 от 10.11.2011 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 71). Решением N 7 от 11.11.2011 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 72). Решением N 19 от 19.12.2011 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 73). Решением N 7 от 20.12.2011 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 74). Решением N 9 от 30.12.2011 года инспекция приостановила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 75). Решением N 1 от 06.02.2012 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 76). Решением N 1 от 06.02.2012 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 77). Решением N 3 от 01.03.2012 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 78).
Справка о проведенной выездной налоговой проверке от 11.03.2012 года вручена представителю общества в день ее составления (т. 2 л.д. 125).
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 2.8/1-30/8 дсп от 11.05.2012, который вручен налогоплательщику 17.05.2012 года (т. 2 л.д. 53-101, далее - акт проверки).
Решением N 1 от 08.06.2012 года инспекция отложила рассмотрение материалов выездной налоговой проверки. (т. 2 л.д. 106).
Решением N 1 от 08.06.2012 года инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 2 л.д. 105).
Уведомлением от 19.06.2013 N 2.8/1-36/05558 налоговым органом налогоплательщику вручено уведомление о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 25.06.2012 в 15 час. 30 мин. (т. 2 л.д. 107).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 10 от 25.06.2012 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 73-129).
Пунктом 1 резолютивной части решения ЗАО "Рудник Апрелково" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или не полную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в размере 36 424 руб., в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 3 642 руб.; зачисляемого в бюджет субъектов РФ в виде штрафа в размере 32 782 руб.; налога на имущество организаций за 2 квартал 2009 года в виде штрафа в размере 2 353 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 3 302 075 руб.; водного налога в виде штрафа в размере 629 руб.; транспортного налога в виде штрафа в размере 15 501 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за не представление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 3 400 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения начислены пени по состоянию на 25.06.2012 года по налогу на прибыль организаций в размере 26 407,60 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 2 324,35 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 24 083,25 руб.; налогу на имущество организаций в размере 2 224,91 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3 640 183,83 руб.; водному налогу в размере 178,02 руб.; транспортному налогу в размере 3 374,14 руб.; налогу на доходы физических лиц в размере 67 284,21 руб.
Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 16 784 914,74 руб., в том числе: налогу на прибыль организаций в размере 182 124 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 18 212 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 163 912 руб.; налогу на имущество организаций в размере 11 763 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 16 510 377 руб.; водному налогу в размере 3 146,60 руб.; транспортному налогу в размере 77 504,14 руб.
Пунктом 5 решения налогоплательщику уменьшены завышенные убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 11 394 253 руб.
Пунктом 6 решения налогоплательщику уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 92 026 руб., в том числе за 3 квартал 2009 года - 64 592 руб., за 4 квартал 2009 года - 27 434 руб.
Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 17.08.2012 N 2.14-20/301ЮЛ/08765 решение МИФНС N 2 по г. Чите N 10 от 25.06.2012 изменено и изложено в новой редакции (т. 1 л.д. 156-162). "ЗАО Рудник Апрелково" привлено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату или не полную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в размере 36 424 руб., в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 3 642 руб.; зачисляемого в бюджет субъекта РФ в виде штрафа в размере 32 782 руб.; налога на имущество организаций за 2 квартал 2009 года в виде штрафа в размере 2 353 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 3 300 182 руб.; водного налога в виде штрафа в размере 629 руб.; транспортного налога в виде штрафа в размере 15 501 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ, за не представление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 3 400 руб. Пунктом 2 резолютивной части решения начислены пени по состоянию на 25.06.2012 года по налогу на прибыль организаций в размере 26 407,60 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 2 324,35 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 24 083,25 руб.; налогу на имущество организаций в размере 2 224,91 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3 638 175,87 руб.; водному налогу в размере 178,02 руб.; транспортному налогу в размере 3 374,14 руб.; налогу на доходы физических лиц в размере 67 284,21 руб. Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 16 775 450 руб., в том числе: налогу на прибыль организаций в размере 182 124 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 18 212 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 163 912 руб.; налогу на имущество организаций в размере 11 763 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 16 500 912 руб.; водному налогу в размере 3 147 руб.; транспортному налогу в размере 77 504 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило в судебном порядке решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 10 от 25.06.2012, в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 17.08.2012 N 2.14-20/301ЮЛ/08765, в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
Вывод суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения заявленных требований является обоснованным, судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции в полной мере поддерживает позицию суда первой инстанции о наличии безусловных оснований для отмены оспариваемого решения налогового органа, поскольку налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки допущены нарушения, выразившиеся в несоблюдении налоговым органом требований статьи 100 Налогового кодекса РФ при составлении акта выездной налоговой проверки и несоответствии оспариваемого решения требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 22.03.2011 N 380-О-О, статья 101 НК РФ регламентирует порядок производства по делу о налоговом правонарушении, в том числе устанавливает процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включающую в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий. В связи с тем, что целью такого правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, федеральный законодатель предусмотрел в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, отмену решения налогового органа (пункт 14 статьи 101).
Суд первой инстанции, оценив доказательства, представленные в материалы дела сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, признал обоснованным довод заявителя о том, что выбранным способом составления акта выездной налоговой проверки и изложения в нем информации, расчетов и доказательств вменяемых правонарушений налоговый орган ввел общество в заблуждение о действительных основаниях доначисления налога на добычу полезных ископаемых и их самостоятельной количественной оценки и лишил общество возможности полноценно защищать свои интересы, представлять обоснованные пояснения и возражения по выездной налоговой проверке.
Как установлено судом и следует из материалов дела, общество имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 01545 БЭ с целевым назначением и видами работ - геологическое изучение проявления Погромное с одновременной добычей рудного золота. Приложением 1 к лицензии определены условия пользования недрами проявления погромное для геологического изучения с одновременной добычей рудного золота (т. 2 л.д. 124-125, т. 7 л.д. 41-51).
В соответствии с осуществляемыми видами деятельности и указанной лицензией, полученной в соответствии с законодательством Российской Федерации, на основании статьи 334 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
Оспариваемым решением налогового органа обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды январь - декабрь 2009 г., январь - декабрь 2010 г., в частности, согласно пункту 8.1.3 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган пришел к выводу, что обществом занижено количество добытого полезного ископаемого в связи с тем, что в налоговых декларациях плательщика количество добытого полезного ископаемого определено без учета фактических потерь.
На указанный эпизод доначислений согласно уточненному требованию заявителя и соответствующим расчетам (т. 5 л.д. 16-17) приходится предложенная к уплате недоимка по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 15107597 руб., пени в размере 3414322,16 руб., штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 3021519 руб.
Согласно части 3.1 статьи 70 АПК РФ обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.
Из материалов дела следует, что суд первой инстанции определениями от 12.12.2012, 29.05.2013 предлагал налоговому органу представить поэпизодный расчет доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых в разрезе налоговых периодов. Представители налогового органа соответствующие расчеты не представили, в судебном заседании 18.06.2013 согласились с расчетами, произведенными налогоплательщиком (аудиозапись).
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно исходил из того, что материалам дела соответствуют и являются достоверными расчеты недоимки, пени и штрафа по налогу на добычу полезных ископаемых по оспариваемому эпизоду.
В соответствии с положениями пункта 1 статьи 89 Налогового кодекса РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю (пункт 15 статьи 89 Налогового кодекса РФ).
В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В акте налоговой проверки указываются:
1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;
2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;
4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);
5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);
6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;
7) период, за который проведена проверка;
8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
9) даты начала и окончания налоговой проверки;
10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ).
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
В соответствии с пунктом 6 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
Содержание описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:
а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;
б) оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;
в) ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;
г) квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;
д) ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).
Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах: полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.
- В случае если проверяемое лицо внесло в установленном порядке изменения в налоговую декларацию (расчет), а также уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки по данному налогу за данный период, то указанные изменения должны быть учтены налоговым органом при подготовке акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки. При представлении уточненных налоговых деклараций (расчетов) после назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки в акте проверки следует указать дату представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации (расчета), ее регистрационный номер, суть внесенных изменений, период, к которому они относятся, а также данные об уплате причитающихся сумм налогов и пени;
е) четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского и налогового учета;
ж) системность изложения. Выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату (неполную уплату (удержание, перечисление) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов.
Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы Кодекса или иных нормативных правовых актов, нарушенные проверенным лицом, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий указанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту. При этом данные приложения должны содержать полный перечень однородных нарушений с указанием: периода, к которому они относятся; наименования, даты и номера документа, по которому совершена соответствующая операция; сущности операции; количественное (суммовое) выражение последствий нарушения. Каждое из указанных приложений должно быть подписано составившим его проверяющим либо руководителем проверяющей группы (бригады).
На основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки.
Согласно акту выездной налоговой проверки и оспариваемому решению налоговый орган пришел к выводу, что обществом занижено количество добытого полезного ископаемого в связи с тем, что в декларациях плательщика количество добытого полезного ископаемого определено без учета фактических потерь.
Из акта выездной налоговой проверки следует, что "количество химически чистого золота уложенного в штабели кучного выщелачивания в 2009 году составило 1778,53 кг, в том числе химически чистое золото, введенное в орошение составило 1466,08 кг. По состоянию на 01.01.2009 остаточное количество золота или незавершенное производство (НПЗ) находящегося в переработке во введенных в орошение на штабелях кучного выщелачивания составило 1100,14 г, НЗП золота находящегося в переработке растворов кучного выщелачивания составило 18,885 кг. По состоянию на 31.12.2009 остаточное количество золота находящегося в переработке и введенных в орошение на штабелях кучного выщелачивания составило 1472,48 кг, НЗП золота находящегося в переработке растворов кучного выщелачивания составило 48,755 кг. Количество химически чистого золота, содержащегося в лигатурном золоте, за 2009 год составило 824,471 кг. Фактические потери химически чистого золота на установке кучного выщелачивания за 2009 год составили 239,399 кг (1466,08 кг + 1100,14 кг + 18,885 кг - 1472,48 кг - 48,755 кг - 824,471 кг)".
Аналогичным образом приведен расчет фактических потерь лигатурного золота по налоговым периодам 2009 и 2010 годов (т. 2 л.д. 79-81, 86-89).
Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом после рассмотрения представленных возражений произведен перерасчет фактических потерь. Налоговый орган руководствовался Актом проверки ЗАО "Рудник Апрелково" за 2009-2010 годы, проведенной Управлением Федеральной службы по надзору в сфере природопользования (Росприроднадзора) по Забайкальскому краю N НВЗАТ-079-В от 31.05.2012 (далее Акт проверки Управления Росприроднадзора). Согласно указанному акту установлено, что обществом при составлении формы государственного статистического наблюдения 71-ТП "Сведения о комплексном использовании полезных ископаемых при металлургическом переделе, вскрышных пород, и отходов производства" допущены арифметические ошибки, а также использовались недостоверные данные, не соответствующие фактической переработке (разделы 4, 5 Акта проверки). В связи с тем, что при проведении выездной налоговой проверки использовались данные Отчетности по форме 71-ТП, представленной обществом по требованию инспекции, согласно которой остаток золота, находящегося в рудном штабеле в процессе выщелачивания на 01.01.2011 составил 1322,237 кг, а по результатам внеплановой проверки деятельности общества, проведенной Управлением Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по Забайкальскому краю установлен и отражен в акте проверки от 31.05.2012 N НВЗАТ- 079-В, указано, что остаток золота, находящегося в рудном штабеле в процессе выщелачивания составляет на 01.01.2011 2600,69 кг, соответственно по результатам рассмотрения возражений фактические потери определены по данным акта проверки от 31.05.2012 N НВЗАТ-079-В (т. 1 л.д. 122-123). Полученные налоговым органом результаты потерь отражены в приложениях N 1, 2 к оспариваемому решению.
По данным решения о
привлечении к налоговой
Фактические
потери золота
лигатурного по
установке
кучного
выщелачивания,
Доначислено налога на
добычу
полезных
ископаемых,
Фактические
потери золота
лигатурного по
установке
кучного
выщелачивания,
Доначислено налога на
добычу
полезных
ископаемых,
При этом судом установлено, что способ расчета указанных потерь с учетом данных Акта проверки Управления Росприроднадзора оспариваемое решение не содержит. Обратного заявителем жалобы не доказано. Доводы представителей инспекции о том, что такой способ расчет все же приведен в решении (стр. 17,48) апелляционным судом отклоняется как не соответствующий содержанию оспариваемого решения инспекции.
Кроме того, довод налогового органа о том, что указанные расхождения объясняются тем, что налоговым органом учтены представленные налогоплательщиком возражения от 15.06.2012 года на акт выездной налоговой проверки с приложением копии акта проверки Управления Росприроднадзора по Забайкальскому краю N НВЗАТ-079-В от 31.05.2012 года, в котором указаны технологические потери золота по каждому налоговому периоду, апелляционным судом отклоняется как необоснованный. Из оспариваемого решения следует, что налоговый орган без фактической проверки произвел доначисление НДПИ с учетом представленного документа, тогда как соответствующие возражения налогоплательщика признал несостоятельными.
Апелляционный суд принимает во внимание то обстоятельство, что суду первой инстанции в судебном заседании 29.05.2013 представители налогового органа пояснили, что показатели фактических потерь взяты в таком виде, как они установлены Управлением Росприроднадзора, но в пересчете на лигатурное золото (аудиозапись от 29.05.2013). Вместе с тем судом правильно установлено, что указанные пояснения не соответствуют материалам дела, поскольку показатели технологических потерь, установленные в Акте проверки Управления Росприроднадзора в виде потерь химически чистого золота в золотосодержащей руде, не соответствуют показателям потерь, указанным в оспариваемом решении о привлечении к налоговой ответственности с учетом перевода в технологические потери лигатурного золота исходя из данных расчетов-паспортов по налоговым периодам, указанных в дополнениях к отзыву N 2 от 18.06.2013 (т. 5 л.д. 50-64).
При этом применительно к статье 342 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральная служба по надзору в сфере природопользования информирует Федеральную налоговую службу лишь о выявленных случаях нарушения недропользователями Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921. Вместе с тем, указанные Правила не закрепляют за Росприроднадзором полномочий по установлению фактических потерь в пределах нормативов потерь применительно к определению налогооблагаемой базы по НДПИ. В любом случае указанные обстоятельства должны были быть установлены по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, что и обоснованно подразумевалось налогоплательщиком.
Суд первой инстанции предлагал налоговому органу определением от 17.05.2013 предложено представить нормативное обоснование примененной налоговым органом методики расчета фактических потерь лигатурного золота, определением от 29.05.2013 - подробный расчет фактических потерь, которые были включены налоговым органом в объем добытого полезного ископаемого, по каждому налоговому периоду с указанием первичных документов, содержащих использованные налоговым органом показатели со ссылками на тома, листы дела, а также расчет перевода химически чистого золота в золото лигатурное, представить доказательства соответствия произведенных расчетов фактических потерь норме статьи 339 НК РФ применительно к золоту лигатурному.
На указанные предложения налоговым органом 18.06.2013 в материалы дела представлены дополнения к отзыву за подписью Т.Н. Черняевой, налогового инспектора, проводившего выездную налоговую проверку, в которых указано, что количество технологических потерь исчислялось как разница показателей: "Расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве на начало налогового периода" -"количество фактически добытого золота, то есть количество химически чистого золота, содержащегося в добытом лигатурном золоте" - "Расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве по окончанию налогового периода". По указанной методике приведены расчеты технологических потерь в разрезе налоговых периодов (т. 5 л.д. 50-64).
Таким образом, апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по результатам рассмотрения возражений увеличил суммовые показатели налога на добычу полезных ископаемых без указания методики расчета фактических технологических потерь лигатурного золота за январь - март, май, октябрь, ноябрь 2009 г., январь, ноябрь 2010 г.
Следовательно, обоснованным явлл
При этом при рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции представители налогового органа также занимали противоречивую позицию в части базиса доначисления налога на добычу полезных ископаемых: в судебном заседании 29.05.2013 суду даны были пояснения, что в оспариваемом решении это были данные о количестве технологических потерь химически чистого золота в продуктивных растворах при переработке минерального сырья, отраженные в Акте управления Росприроднадзора, в акте выездной налоговой проверки - другие величины (аудиозапись). В дополнениях к отзыву от 18.06.2013 приведен расчет технологических потерь после рассмотрения возражений налогоплательщика как разница показателей "расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве на начало налогового периода", "количество фактически добытого золота, то есть количество химически чистого золота, содержащегося в добытом лигатурном золоте", "расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве по окончанию налогового периода".
Суд первой инстанции также обоснованно исходил из того, что содержавшиеся в акте выездной налоговой проверки показатели потерь химически чистого золота в продуктивных растворах (приложение N 30), альтернативный расчет количества добытого полезного ископаемого косвенным методом не несли содержательной нагрузки, и на их основании вменение налогового правонарушения в акте не производилось. Общество не могло рассматривать данную информацию как требующую объяснений или возражений, как и не могло предположить, что данные показатели будут являться основой для вменения налогового правонарушения обществу и определения размера неуплаченного налога уже после рассмотрения результатов налоговой проверки и возражений общества в нарушение положений статьи 101 Налогового кодекса РФ.
При таких установленных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно исходил из того, что налоговым органом при проведении проверки существенно нарушены требования к ее проведению и оформлению результатов, в том числе принципы обоснованности, полноты и комплексности проверки всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. Принятие решения, содержащего предложение уплатить недоимку по налогу, которая не была указана в акте выездной налоговой проверки, выбранный способ составления акта выездной налоговой проверки, изложение в нем информации, расчетов и доказательств вменяемых правонарушений влечет нарушение права проверяемого лица на подачу возражений по указанной сумме налога. Таким образом, оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности не соответствует требованиям пунктов 1, 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Суд первой инстанции, оценивая характер допущенных налоговым органом нарушений требований Налогового кодекса РФ и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, сделал обоснованный вывод о том, что нарушения являются существенными и свидетельствуют о наличии оснований для признания решения о привлечении к налоговой ответственности недействительным в части оспариваемого эпизода как несоответствующего Налоговому кодексу РФ и нарушающего права и законные интересы заявителя.
Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание ссылку апеллянта на пункт 68 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому доводы о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ) могут быть приняты судами во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.
Как следует из апелляционной жалобы налогоплательщика, действительно, при обжаловании решения в вышестоящий налоговый органе обществом доводов о нарушении налоговой инспекцией существенных условий процедуры проведения проверки заявлено не было. Вместе с тем, апелляционная жалоба налогоплательщика рассмотрена Управлением ФНС по Забайкальскому краю 17.08.2012, а обжалуемый судебный акт принят 21.06.2013, т.е. до принятия указанного постановления Пленума.
Сложившаяся судебно-арбитражная практика до принятия указанного постановления Пленума допускала первоначальное заявление доводов о допущенных существенных нарушениях процедуры и на стадии осуществления судебного контроля. Более того, суды независимо от наличия таких доводов проверяли соблюдение налоговыми органами процедуры проведения проверки и принятия по ее результатам решения.
Таким образом, суд апелляционной инстанции исходит из того, что на момент рассмотрения дела в суде первой инстанции указанное постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не принято, а в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 21.01.2010 N 1-П, не может иметь обратную силу постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащее толкование нормы права, вследствие которого ухудшается положение лица, привлеченного или привлекаемого к ответственности. В результате такого толкования не может ухудшаться (по сравнению с толкованием, ранее устоявшимся в судебной практике) и положение налогоплательщиков, поскольку согласно статьям 54 и 57 Конституции Российской Федерации недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе, как отмечено в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.10.1997 N 13-П, в актах официального или иного толкования либо в правоприменительной практике. Во всяком случае недопустимо придание обратной силы толкованию правовых норм, ухудшающему положение подчиненной (слабой) стороны в публичном правоотношении, - иное означало бы нарушение общих принципов правового регулирования и правоприменения, вытекающих из статей 19 (части 1 и 2), 46, 54 (часть 1) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.
Отклоняя иные доводы заявителя жалобы, как не имеющие с учетом установленных обстоятельств правового значения для разрешения настоящего спора, суд апелляционной инстанции исходит из того, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является самостоятельным, безусловным основанием признания решения налогового органа, принятого на основании статьи 101 НК РФ, недействительным. Поэтому исследование и оценка иных доводов налогоплательщика относительно незаконности такого решения в данном случае апелляционным судом не осуществляется. Следовательно, доводы инспекции в опровержение позиции налогоплательщика по существу спорных доначислений апелляционным судом также не учитываются.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.05.2014 ПО ДЕЛУ N А78-9657/2012
Разделы:Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 мая 2014 г. по делу N А78-9657/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 16 мая 2014 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю Вайвод О.А. (доверенность 09.01.2014 года), Савватеевой Н.С. (доверенность от 09.01.2014 года), Золотухиной И.В. (доверенность от 28.03.2014 года), Черняевой Т.Н. (доверенность от 14.04.2014 года), закрытого акционерного общества "Рудник Апрелково" Колодежной Т.А. (доверенность от 24.12.2013 года). Чикинова В.Г. (доверенность от 28.04.2014 года),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 (суд первой инстанции - Новиченко О.В.),
установил:
закрытое акционерное общество "Рудник Апрелково" (ИНН 7527006868, ОГРН 1047533000349, далее - заявитель, ЗАО "Рудник Апрелково", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю (ИНН 7527006924, ОГРН 1047533001471, далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС N 7 по Забайкальскому краю) о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 10 от 25.06.2012, в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 17.08.2012 N 2.14-20/301ЮЛ/08765, в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 15107597 руб., пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3414322,16 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 статьи 122 НК РФ в размере 3021519 руб.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 заявленные требования удовлетворены.
МИФНС N 7 по Забайкальскому краю обратилась в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта как незаконного и необоснованного по мотивам, изложенным в жалобе.
В отзыве на апелляционную жалобу общество с доводами, изложенными в апелляционной жалобе инспекции, не согласилось.
Определением от 01.10.2013 суд апелляционной инстанции приостановил производство по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 до рассмотрения в порядке надзора Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации дела Арбитражного суда Забайкальского края N А78-3471/2012.
Определением от 09.04.2014 производство по апелляционной жалобе возобновлено, судебное разбирательство отложено до 12 час. 00 мин. 12.05.2014. при этом вопрос о возобновлении производства по жалобе рассмотрен апелляционным судом в составе судей Басаева Д.В. (председательствующий), Никифорюк Е.О., Сидоренко В.А. без замены отсутствующего по причине очередного отпуска судьи Ткаченко Э.В. в порядке взаимозаменяемости в соответствии с частью 5 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации как совершение процессуального действия, не терпящего отлагательства, не требующее замены состава суда.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 13.09.2013, 10.04.2014. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав в судебном заседании пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность соблюдения норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 6 от 23.06.2011 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Закрытого акционерного общества "Рудник Апрелково" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 30.09.2009 по 31.12.2010 (т. 5 л.д. 65).
Решением N 2 от 30.06.2011 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 66). Решением N 5 от 22.08.2011 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 67). Решением N 5 от 22.08.2011 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 68). Решением N 4 от 26.08.2011 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 69). Решением N 6 от 10.11.2011 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 70). Решением N 6 от 10.11.2011 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 71). Решением N 7 от 11.11.2011 года инспекция приостановила выездную налоговую проверку. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 72). Решением N 19 от 19.12.2011 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 73). Решением N 7 от 20.12.2011 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 74). Решением N 9 от 30.12.2011 года инспекция приостановила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 75). Решением N 1 от 06.02.2012 года инспекция возобновила проведение выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 76). Решением N 1 от 06.02.2012 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 77). Решением N 3 от 01.03.2012 года инспекция внесла изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 5 л.д. 78).
Справка о проведенной выездной налоговой проверке от 11.03.2012 года вручена представителю общества в день ее составления (т. 2 л.д. 125).
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 2.8/1-30/8 дсп от 11.05.2012, который вручен налогоплательщику 17.05.2012 года (т. 2 л.д. 53-101, далее - акт проверки).
Решением N 1 от 08.06.2012 года инспекция отложила рассмотрение материалов выездной налоговой проверки. (т. 2 л.д. 106).
Решением N 1 от 08.06.2012 года инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 2 л.д. 105).
Уведомлением от 19.06.2013 N 2.8/1-36/05558 налоговым органом налогоплательщику вручено уведомление о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 25.06.2012 в 15 час. 30 мин. (т. 2 л.д. 107).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 10 от 25.06.2012 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 73-129).
Пунктом 1 резолютивной части решения ЗАО "Рудник Апрелково" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или не полную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в размере 36 424 руб., в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 3 642 руб.; зачисляемого в бюджет субъектов РФ в виде штрафа в размере 32 782 руб.; налога на имущество организаций за 2 квартал 2009 года в виде штрафа в размере 2 353 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 3 302 075 руб.; водного налога в виде штрафа в размере 629 руб.; транспортного налога в виде штрафа в размере 15 501 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за не представление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 3 400 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения начислены пени по состоянию на 25.06.2012 года по налогу на прибыль организаций в размере 26 407,60 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 2 324,35 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 24 083,25 руб.; налогу на имущество организаций в размере 2 224,91 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3 640 183,83 руб.; водному налогу в размере 178,02 руб.; транспортному налогу в размере 3 374,14 руб.; налогу на доходы физических лиц в размере 67 284,21 руб.
Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 16 784 914,74 руб., в том числе: налогу на прибыль организаций в размере 182 124 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 18 212 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 163 912 руб.; налогу на имущество организаций в размере 11 763 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 16 510 377 руб.; водному налогу в размере 3 146,60 руб.; транспортному налогу в размере 77 504,14 руб.
Пунктом 5 решения налогоплательщику уменьшены завышенные убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 11 394 253 руб.
Пунктом 6 решения налогоплательщику уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 92 026 руб., в том числе за 3 квартал 2009 года - 64 592 руб., за 4 квартал 2009 года - 27 434 руб.
Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 17.08.2012 N 2.14-20/301ЮЛ/08765 решение МИФНС N 2 по г. Чите N 10 от 25.06.2012 изменено и изложено в новой редакции (т. 1 л.д. 156-162). "ЗАО Рудник Апрелково" привлено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату или не полную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в виде штрафа в размере 36 424 руб., в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 3 642 руб.; зачисляемого в бюджет субъекта РФ в виде штрафа в размере 32 782 руб.; налога на имущество организаций за 2 квартал 2009 года в виде штрафа в размере 2 353 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 3 300 182 руб.; водного налога в виде штрафа в размере 629 руб.; транспортного налога в виде штрафа в размере 15 501 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ, за не представление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 3 400 руб. Пунктом 2 резолютивной части решения начислены пени по состоянию на 25.06.2012 года по налогу на прибыль организаций в размере 26 407,60 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 2 324,35 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 24 083,25 руб.; налогу на имущество организаций в размере 2 224,91 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3 638 175,87 руб.; водному налогу в размере 178,02 руб.; транспортному налогу в размере 3 374,14 руб.; налогу на доходы физических лиц в размере 67 284,21 руб. Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 16 775 450 руб., в том числе: налогу на прибыль организаций в размере 182 124 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 18 212 руб.; зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 163 912 руб.; налогу на имущество организаций в размере 11 763 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 16 500 912 руб.; водному налогу в размере 3 147 руб.; транспортному налогу в размере 77 504 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило в судебном порядке решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 10 от 25.06.2012, в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 17.08.2012 N 2.14-20/301ЮЛ/08765, в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
Вывод суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения заявленных требований является обоснованным, судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции в полной мере поддерживает позицию суда первой инстанции о наличии безусловных оснований для отмены оспариваемого решения налогового органа, поскольку налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки допущены нарушения, выразившиеся в несоблюдении налоговым органом требований статьи 100 Налогового кодекса РФ при составлении акта выездной налоговой проверки и несоответствии оспариваемого решения требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 22.03.2011 N 380-О-О, статья 101 НК РФ регламентирует порядок производства по делу о налоговом правонарушении, в том числе устанавливает процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включающую в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий. В связи с тем, что целью такого правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, федеральный законодатель предусмотрел в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, отмену решения налогового органа (пункт 14 статьи 101).
Суд первой инстанции, оценив доказательства, представленные в материалы дела сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, признал обоснованным довод заявителя о том, что выбранным способом составления акта выездной налоговой проверки и изложения в нем информации, расчетов и доказательств вменяемых правонарушений налоговый орган ввел общество в заблуждение о действительных основаниях доначисления налога на добычу полезных ископаемых и их самостоятельной количественной оценки и лишил общество возможности полноценно защищать свои интересы, представлять обоснованные пояснения и возражения по выездной налоговой проверке.
Как установлено судом и следует из материалов дела, общество имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 01545 БЭ с целевым назначением и видами работ - геологическое изучение проявления Погромное с одновременной добычей рудного золота. Приложением 1 к лицензии определены условия пользования недрами проявления погромное для геологического изучения с одновременной добычей рудного золота (т. 2 л.д. 124-125, т. 7 л.д. 41-51).
В соответствии с осуществляемыми видами деятельности и указанной лицензией, полученной в соответствии с законодательством Российской Федерации, на основании статьи 334 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
Оспариваемым решением налогового органа обществу доначислен налог на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды январь - декабрь 2009 г., январь - декабрь 2010 г., в частности, согласно пункту 8.1.3 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган пришел к выводу, что обществом занижено количество добытого полезного ископаемого в связи с тем, что в налоговых декларациях плательщика количество добытого полезного ископаемого определено без учета фактических потерь.
На указанный эпизод доначислений согласно уточненному требованию заявителя и соответствующим расчетам (т. 5 л.д. 16-17) приходится предложенная к уплате недоимка по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 15107597 руб., пени в размере 3414322,16 руб., штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 3021519 руб.
Согласно части 3.1 статьи 70 АПК РФ обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.
Из материалов дела следует, что суд первой инстанции определениями от 12.12.2012, 29.05.2013 предлагал налоговому органу представить поэпизодный расчет доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых в разрезе налоговых периодов. Представители налогового органа соответствующие расчеты не представили, в судебном заседании 18.06.2013 согласились с расчетами, произведенными налогоплательщиком (аудиозапись).
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно исходил из того, что материалам дела соответствуют и являются достоверными расчеты недоимки, пени и штрафа по налогу на добычу полезных ископаемых по оспариваемому эпизоду.
В соответствии с положениями пункта 1 статьи 89 Налогового кодекса РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю (пункт 15 статьи 89 Налогового кодекса РФ).
В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В акте налоговой проверки указываются:
1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;
2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;
4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);
5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);
6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;
7) период, за который проведена проверка;
8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
9) даты начала и окончания налоговой проверки;
10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ).
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
В соответствии с пунктом 6 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
Содержание описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:
а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;
б) оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;
в) ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;
г) квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;
д) ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).
Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах: полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.
- В случае если проверяемое лицо внесло в установленном порядке изменения в налоговую декларацию (расчет), а также уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки по данному налогу за данный период, то указанные изменения должны быть учтены налоговым органом при подготовке акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки. При представлении уточненных налоговых деклараций (расчетов) после назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки в акте проверки следует указать дату представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации (расчета), ее регистрационный номер, суть внесенных изменений, период, к которому они относятся, а также данные об уплате причитающихся сумм налогов и пени;
е) четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского и налогового учета;
ж) системность изложения. Выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату (неполную уплату (удержание, перечисление) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов.
Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы Кодекса или иных нормативных правовых актов, нарушенные проверенным лицом, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий указанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту. При этом данные приложения должны содержать полный перечень однородных нарушений с указанием: периода, к которому они относятся; наименования, даты и номера документа, по которому совершена соответствующая операция; сущности операции; количественное (суммовое) выражение последствий нарушения. Каждое из указанных приложений должно быть подписано составившим его проверяющим либо руководителем проверяющей группы (бригады).
На основании пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки.
Согласно акту выездной налоговой проверки и оспариваемому решению налоговый орган пришел к выводу, что обществом занижено количество добытого полезного ископаемого в связи с тем, что в декларациях плательщика количество добытого полезного ископаемого определено без учета фактических потерь.
Из акта выездной налоговой проверки следует, что "количество химически чистого золота уложенного в штабели кучного выщелачивания в 2009 году составило 1778,53 кг, в том числе химически чистое золото, введенное в орошение составило 1466,08 кг. По состоянию на 01.01.2009 остаточное количество золота или незавершенное производство (НПЗ) находящегося в переработке во введенных в орошение на штабелях кучного выщелачивания составило 1100,14 г, НЗП золота находящегося в переработке растворов кучного выщелачивания составило 18,885 кг. По состоянию на 31.12.2009 остаточное количество золота находящегося в переработке и введенных в орошение на штабелях кучного выщелачивания составило 1472,48 кг, НЗП золота находящегося в переработке растворов кучного выщелачивания составило 48,755 кг. Количество химически чистого золота, содержащегося в лигатурном золоте, за 2009 год составило 824,471 кг. Фактические потери химически чистого золота на установке кучного выщелачивания за 2009 год составили 239,399 кг (1466,08 кг + 1100,14 кг + 18,885 кг - 1472,48 кг - 48,755 кг - 824,471 кг)".
Аналогичным образом приведен расчет фактических потерь лигатурного золота по налоговым периодам 2009 и 2010 годов (т. 2 л.д. 79-81, 86-89).
Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом после рассмотрения представленных возражений произведен перерасчет фактических потерь. Налоговый орган руководствовался Актом проверки ЗАО "Рудник Апрелково" за 2009-2010 годы, проведенной Управлением Федеральной службы по надзору в сфере природопользования (Росприроднадзора) по Забайкальскому краю N НВЗАТ-079-В от 31.05.2012 (далее Акт проверки Управления Росприроднадзора). Согласно указанному акту установлено, что обществом при составлении формы государственного статистического наблюдения 71-ТП "Сведения о комплексном использовании полезных ископаемых при металлургическом переделе, вскрышных пород, и отходов производства" допущены арифметические ошибки, а также использовались недостоверные данные, не соответствующие фактической переработке (разделы 4, 5 Акта проверки). В связи с тем, что при проведении выездной налоговой проверки использовались данные Отчетности по форме 71-ТП, представленной обществом по требованию инспекции, согласно которой остаток золота, находящегося в рудном штабеле в процессе выщелачивания на 01.01.2011 составил 1322,237 кг, а по результатам внеплановой проверки деятельности общества, проведенной Управлением Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по Забайкальскому краю установлен и отражен в акте проверки от 31.05.2012 N НВЗАТ- 079-В, указано, что остаток золота, находящегося в рудном штабеле в процессе выщелачивания составляет на 01.01.2011 2600,69 кг, соответственно по результатам рассмотрения возражений фактические потери определены по данным акта проверки от 31.05.2012 N НВЗАТ-079-В (т. 1 л.д. 122-123). Полученные налоговым органом результаты потерь отражены в приложениях N 1, 2 к оспариваемому решению.
\pard\plain\qc\fs1\brdrb\brdrw30\brdrs
По данным решения о
привлечении к налоговой
Фактические
потери золота
лигатурного по
установке
кучного
выщелачивания,
Доначислено налога на
добычу
полезных
ископаемых,
Фактические
потери золота
лигатурного по
установке
кучного
выщелачивания,
Доначислено налога на
добычу
полезных
ископаемых,
\pard\plain\qc\fs1\brdrb\brdrw30\brdrs
При этом судом установлено, что способ расчета указанных потерь с учетом данных Акта проверки Управления Росприроднадзора оспариваемое решение не содержит. Обратного заявителем жалобы не доказано. Доводы представителей инспекции о том, что такой способ расчет все же приведен в решении (стр. 17,48) апелляционным судом отклоняется как не соответствующий содержанию оспариваемого решения инспекции.
Кроме того, довод налогового органа о том, что указанные расхождения объясняются тем, что налоговым органом учтены представленные налогоплательщиком возражения от 15.06.2012 года на акт выездной налоговой проверки с приложением копии акта проверки Управления Росприроднадзора по Забайкальскому краю N НВЗАТ-079-В от 31.05.2012 года, в котором указаны технологические потери золота по каждому налоговому периоду, апелляционным судом отклоняется как необоснованный. Из оспариваемого решения следует, что налоговый орган без фактической проверки произвел доначисление НДПИ с учетом представленного документа, тогда как соответствующие возражения налогоплательщика признал несостоятельными.
Апелляционный суд принимает во внимание то обстоятельство, что суду первой инстанции в судебном заседании 29.05.2013 представители налогового органа пояснили, что показатели фактических потерь взяты в таком виде, как они установлены Управлением Росприроднадзора, но в пересчете на лигатурное золото (аудиозапись от 29.05.2013). Вместе с тем судом правильно установлено, что указанные пояснения не соответствуют материалам дела, поскольку показатели технологических потерь, установленные в Акте проверки Управления Росприроднадзора в виде потерь химически чистого золота в золотосодержащей руде, не соответствуют показателям потерь, указанным в оспариваемом решении о привлечении к налоговой ответственности с учетом перевода в технологические потери лигатурного золота исходя из данных расчетов-паспортов по налоговым периодам, указанных в дополнениях к отзыву N 2 от 18.06.2013 (т. 5 л.д. 50-64).
При этом применительно к статье 342 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральная служба по надзору в сфере природопользования информирует Федеральную налоговую службу лишь о выявленных случаях нарушения недропользователями Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921. Вместе с тем, указанные Правила не закрепляют за Росприроднадзором полномочий по установлению фактических потерь в пределах нормативов потерь применительно к определению налогооблагаемой базы по НДПИ. В любом случае указанные обстоятельства должны были быть установлены по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, что и обоснованно подразумевалось налогоплательщиком.
Суд первой инстанции предлагал налоговому органу определением от 17.05.2013 предложено представить нормативное обоснование примененной налоговым органом методики расчета фактических потерь лигатурного золота, определением от 29.05.2013 - подробный расчет фактических потерь, которые были включены налоговым органом в объем добытого полезного ископаемого, по каждому налоговому периоду с указанием первичных документов, содержащих использованные налоговым органом показатели со ссылками на тома, листы дела, а также расчет перевода химически чистого золота в золото лигатурное, представить доказательства соответствия произведенных расчетов фактических потерь норме статьи 339 НК РФ применительно к золоту лигатурному.
На указанные предложения налоговым органом 18.06.2013 в материалы дела представлены дополнения к отзыву за подписью Т.Н. Черняевой, налогового инспектора, проводившего выездную налоговую проверку, в которых указано, что количество технологических потерь исчислялось как разница показателей: "Расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве на начало налогового периода" -"количество фактически добытого золота, то есть количество химически чистого золота, содержащегося в добытом лигатурном золоте" - "Расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве по окончанию налогового периода". По указанной методике приведены расчеты технологических потерь в разрезе налоговых периодов (т. 5 л.д. 50-64).
Таким образом, апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по результатам рассмотрения возражений увеличил суммовые показатели налога на добычу полезных ископаемых без указания методики расчета фактических технологических потерь лигатурного золота за январь - март, май, октябрь, ноябрь 2009 г., январь, ноябрь 2010 г.
Следовательно, обоснованным явлл
При этом при рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции представители налогового органа также занимали противоречивую позицию в части базиса доначисления налога на добычу полезных ископаемых: в судебном заседании 29.05.2013 суду даны были пояснения, что в оспариваемом решении это были данные о количестве технологических потерь химически чистого золота в продуктивных растворах при переработке минерального сырья, отраженные в Акте управления Росприроднадзора, в акте выездной налоговой проверки - другие величины (аудиозапись). В дополнениях к отзыву от 18.06.2013 приведен расчет технологических потерь после рассмотрения возражений налогоплательщика как разница показателей "расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве на начало налогового периода", "количество фактически добытого золота, то есть количество химически чистого золота, содержащегося в добытом лигатурном золоте", "расчетное остаточное количество золота в незавершенном производстве по окончанию налогового периода".
Суд первой инстанции также обоснованно исходил из того, что содержавшиеся в акте выездной налоговой проверки показатели потерь химически чистого золота в продуктивных растворах (приложение N 30), альтернативный расчет количества добытого полезного ископаемого косвенным методом не несли содержательной нагрузки, и на их основании вменение налогового правонарушения в акте не производилось. Общество не могло рассматривать данную информацию как требующую объяснений или возражений, как и не могло предположить, что данные показатели будут являться основой для вменения налогового правонарушения обществу и определения размера неуплаченного налога уже после рассмотрения результатов налоговой проверки и возражений общества в нарушение положений статьи 101 Налогового кодекса РФ.
При таких установленных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно исходил из того, что налоговым органом при проведении проверки существенно нарушены требования к ее проведению и оформлению результатов, в том числе принципы обоснованности, полноты и комплексности проверки всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. Принятие решения, содержащего предложение уплатить недоимку по налогу, которая не была указана в акте выездной налоговой проверки, выбранный способ составления акта выездной налоговой проверки, изложение в нем информации, расчетов и доказательств вменяемых правонарушений влечет нарушение права проверяемого лица на подачу возражений по указанной сумме налога. Таким образом, оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности не соответствует требованиям пунктов 1, 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Суд первой инстанции, оценивая характер допущенных налоговым органом нарушений требований Налогового кодекса РФ и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, сделал обоснованный вывод о том, что нарушения являются существенными и свидетельствуют о наличии оснований для признания решения о привлечении к налоговой ответственности недействительным в части оспариваемого эпизода как несоответствующего Налоговому кодексу РФ и нарушающего права и законные интересы заявителя.
Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание ссылку апеллянта на пункт 68 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому доводы о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ) могут быть приняты судами во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.
Как следует из апелляционной жалобы налогоплательщика, действительно, при обжаловании решения в вышестоящий налоговый органе обществом доводов о нарушении налоговой инспекцией существенных условий процедуры проведения проверки заявлено не было. Вместе с тем, апелляционная жалоба налогоплательщика рассмотрена Управлением ФНС по Забайкальскому краю 17.08.2012, а обжалуемый судебный акт принят 21.06.2013, т.е. до принятия указанного постановления Пленума.
Сложившаяся судебно-арбитражная практика до принятия указанного постановления Пленума допускала первоначальное заявление доводов о допущенных существенных нарушениях процедуры и на стадии осуществления судебного контроля. Более того, суды независимо от наличия таких доводов проверяли соблюдение налоговыми органами процедуры проведения проверки и принятия по ее результатам решения.
Таким образом, суд апелляционной инстанции исходит из того, что на момент рассмотрения дела в суде первой инстанции указанное постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не принято, а в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 21.01.2010 N 1-П, не может иметь обратную силу постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации или постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащее толкование нормы права, вследствие которого ухудшается положение лица, привлеченного или привлекаемого к ответственности. В результате такого толкования не может ухудшаться (по сравнению с толкованием, ранее устоявшимся в судебной практике) и положение налогоплательщиков, поскольку согласно статьям 54 и 57 Конституции Российской Федерации недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе, как отмечено в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.10.1997 N 13-П, в актах официального или иного толкования либо в правоприменительной практике. Во всяком случае недопустимо придание обратной силы толкованию правовых норм, ухудшающему положение подчиненной (слабой) стороны в публичном правоотношении, - иное означало бы нарушение общих принципов правового регулирования и правоприменения, вытекающих из статей 19 (части 1 и 2), 46, 54 (часть 1) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.
Отклоняя иные доводы заявителя жалобы, как не имеющие с учетом установленных обстоятельств правового значения для разрешения настоящего спора, суд апелляционной инстанции исходит из того, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является самостоятельным, безусловным основанием признания решения налогового органа, принятого на основании статьи 101 НК РФ, недействительным. Поэтому исследование и оценка иных доводов налогоплательщика относительно незаконности такого решения в данном случае апелляционным судом не осуществляется. Следовательно, доводы инспекции в опровержение позиции налогоплательщика по существу спорных доначислений апелляционным судом также не учитываются.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 июня 2013 года по делу N А78-9657/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)