Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 августа 2015.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи В.Я. Голобородько
судей Р.Г. Нагаева, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи А.В. Щетининым рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1,
ОАО Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2014 по делу N А40-17813/14, принятое судьей М.В. Лариным
по заявлению ОАО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз" (ОГРН: 1028900703963) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН: 1047702057765) о признании недействительным решения от 24.10.2013 N 52-13-16/1260р при участии в судебном заседании: от заявителя - Шелкунов А.Д. по дов. от 19.12.2014 от заинтересованного лица - Говорин В.Н. по дов. N 12 от 22.04.2015
установил:
ОАО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз" (далее по тексту - Общество, Заявитель, налогоплательщик, ОАО "Газпромнефть-ННГ") обратилось в Арбитражный суд г, Москвы с заявлением о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.10.2013 N 52-13-16/1260р и N 52-13-16/1261р, в соответствии с которыми Заявителю были доначислены суммы недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за ноябрь 2010 года в размере 1 930 633 рубля, и декабрь 2010 года в размере 2 099 774 рубля. Также вышеуказанными решениями налогового органа Общество было привлечено к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме 421 906 рублей, в том числе за ноябрь 2010 года в размере 1 951 рубль, и за декабрь 2010 года в размере 419 955 рублей.
Арбитражный суд г. Москвы решением от 31.12.2014 по делу N А40-17813/14-107-48 частично удовлетворил требования Заявителя, признав недействительными решения Инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности; в части доначисления суммы налога решения налогового органа признаны правомерными.
Обществом подана апелляционная жалоба на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2014, в которой Заявитель просит отменить решение Арбитражного суда г. Москвы в части отказа в удовлетворении требований ОАО "Газпромнефть-ННГ". Инспекция не согласилась с признанием Решений недействительными в части доначисления штрафов.
Инспекция полагает, что суд первой инстанции неправомерно руководствовался п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.
По мнению Инспекции, поскольку уже после вынесения решения о привлечении к ответственности Общество осуществляло возврат НДПИ на определенную сумму, то это также должно было учитываться судом при рассмотрении дела.
По мнению Общества, Инспекция не имела право при проведении камеральных налоговых проверок уточненных деклараций проверять их в части, не подвергшейся корректировке.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. 265, 268 АПК РФ, оснований к отмене решения не установлено.
Нельзя согласиться с доводом Общества относительно незаконности камеральной проверки уточненных деклараций в целом, по следующим основаниям:
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.
Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Согласно пункту 9 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 статьи 88, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
Налоговое законодательство не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком уточненной декларации проверять все заявленные в ней суммы. При проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации исследуется сама декларация, документы, представленные налогоплательщиком и иными лицами, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, уже имеющиеся у налогового органа.
Положениями статьи 88 НК РФ, регламентирующей порядок проведения камеральных проверок налоговых деклараций, не предусмотрено каких-либо ограничений относительно полноты проверки уточненных деклараций.
Таким образом, при изменении налогоплательщиком отчетных данных об объектах налогообложения в уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период налоговый орган вправе провести камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в полном объеме, а не только в части внесенных изменений.
Аналогичные выводы сделаны судом в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 22.06.2011 N Ф03-2599/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.08.2011 N ВАС-11050/11, в котором, в частности, было указано: "То обстоятельство, что спорные операции по реализации названных услуг были отражены обществом в уточненной налоговой декларации и были предметом исследования инспекции в ходе камеральной проверки первоначальной декларации, не свидетельствует об отсутствии у инспекции оснований для проверки данных уточненной декларации в полном объеме, а не только в части внесенных изменений. Как указали суды, положения статей 88, 93 Кодекса не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком".
Таким образом, в указанном определении ВАС РФ четко выразил свою позицию, установив, что статьи 88, 93 НК РФ не ограничивают право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком и доначислять соответствующий налог, даже с учетом того, что эти операции уже были предметом рассмотрения в первичной налоговой декларации.
Довод Заявителя о том, что в рассматриваемом споре следует применять позицию ВАС РФ, выраженную в Постановлении от 16.03.2010 N 8163/09, является необоснованным.
В Постановлении ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09 рассмотрены иные обстоятельства, которые не могут относиться к настоящему делу.
В указанном постановлении организация оспаривала решение налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки. То есть, не решение по выездной проверке, а только решение о проведении такой проверки.
ВАС РФ, оценивая позицию нижестоящих судов, о признании недействительным решения инспекции о проведении повторной выездной проверки в связи с тем, что повторная выездная проверка, по мнению нижестоящих судов, направлена на преодоление судебных актов, принятых по делу об оспаривании решения инспекции, вынесенного по результатам первичной выездной налоговой проверки, высказал позицию о том, что налоговый орган, при принятии решения по итогам повторной налоговой проверки не вправе определять для налогоплательщика иные последствия, нежели определенные судебными актами, в том числе - путем оспаривания правовой квалификации сделок, которая была сделана судом, либо путем переоценки установленных судом фактических обстоятельств.
Таким образом, позиция ВАС РФ относительно того, что инспекция при проведении повторной выездной проверки не имеет права проводить проверку ранее проверенных обстоятельств, а должна проверить лишь те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога, высказана относительно позиции нижестоящих судов о намерении инспекции повторной выездной налоговой проверкой преодолеть решения судов по первичной выездной налоговой проверке.
Более того, повторная выездная налоговая проверка четко регламентирована статьей 89 НК РФ. Пунктом 10 статьи 89 НК РФ установлено, что повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:
1) вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
Таким образом, Налоговый кодекс РФ, четко определяет рамки проведения именно повторной выездной проверки, так как выездная проверка в целом - это большая нагрузка на предприятие, и повторная выездная проверка не должна дублировать первичную проверку, создавая для налогоплательщика аналогичные с первичной временные и трудозатраты.
в пункте 10 статьи 89 НК РФ четко указано, что в случае представления уточненной налоговой декларации, повторная выездная проверка проводится за тот период, за который представлена уточненная налоговая декларация. Таким образом, НК РФ предусмотрел, что в описанной ситуации проверяется именно период, а не уточненная сумма. Из чего следует вывод, о том, что позиция ВАС РФ, высказанная в описанном выше постановлении, относится исключительно к ситуации, когда решение по повторной выездной налоговой проверки может преодолеть решения судов, принятые по обжалованию решения инспекции, вынесенного по первоначальной проверке.
В соответствии со статьей 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов, либо, при отсутствии пояснений налогоплательщика, налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения, или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.
При проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.
При проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 статьи 88 НК РФ, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
В случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.
Таким образом, статьей 88 НК РФ не установлено каких либо ограничений и пределов проверки уточненной налоговой декларации. Более того, настоящая редакция НК РФ расширила полномочия налогового органа по проверке уточненной декларации, установив право налогового органа на запрос всех документов, касающихся внесенных изменений, и, кроме того, налоговый орган может пользоваться документами и информацией, находящейся в инспекции, полученной, например, при проверки первичной декларации или при выездной проверке.
Также, исходя из смысла пункта 9.1 статьи 88 НК РФ, при представлении уточненной налоговой декларации, налоговый орган прекращает все действия по проверке ранее поданной декларации, и начинает новую камеральную налоговую проверку поданной уточненной декларации.
Также следует учесть, что при подаче уточненной налоговой декларации налогоплательщиком не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком производится перерасчет сумм налога (Приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме"). Следовательно, в случае обнаружения необоснованных налоговых вычетов и необоснованного возмещения налога по результатам камеральной проверки первичной декларации, налоговым органом выносится решения об отказе в возмещении (полностью или в части) НДС и решение о привлечении (или об отказе в привлечении) к налоговой ответственности. При представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщиком не учитываются указанные решения и скорректированная сумма, например, увеличение суммы налога к возмещению, указывается без учета таких решений.
Исходя из позиции налогоплательщика, налоговый орган не может повторно проверить ранее указанные суммы налога к возмещению, а должен проверять только дельту, на которую увеличилась сумма к возмещению. Исходя из данной позиции, в случае правомерного дозаявления сумм налога к возмещению, налоговый орган будет вынужден принять решение о возмещении суммы налога полностью и возместить ранее признанные необоснованными суммы налога.
Указанная позиция Общества полностью противоречит статье 81 НК РФ, а также нормам налогового законодательства в целом.
Изложенную выше позицию налогового органа полностью поддерживает ВАС РФ, изложив аналогичный подход к камеральной налоговой проверке в Определении от 25.08.2011 N ВАС-11050/11, указав, что положения статей 88, 93 Кодекса не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком. В связи с изложенным, апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит. Также отсутствуют основания для удовлетворения жалобы налогового органа.
Инспекция полагает, что суд первой инстанции неправомерно руководствовался п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.
По мнению Инспекции, поскольку уже после вынесения решения о привлечении к ответственности Общество осуществляло возврат НДПИ на определенную сумму, то это также должно было учитываться судом при рассмотрении дела. суд первой инстанции правомерно руководствовался указанными разъяснениями Пленума ВАС РФ. Данные разъяснения не предусматривают в качестве основания для освобождения от ответственности на момент вынесения решения в порядке ст. 101 НК РФ несовершения налогоплательщиком в дальнейшем каких-либо действий по представлению заявлений на возврат налога.
В силу п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 основания для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ отсутствуют, если на момент привлечения к указанной ответственности у налогоплательщика имелась переплата по тому же налогу, которая превышала размер выявленной недоимки, при следующих условиях:
- - на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- - на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Решением Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-115510/2012 установлено, что по истечении ноября - декабря 2007 года у Общества сформировалась переплата по НДПИ в размере, превышающем 189 млн. руб.
Постановлениями Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2014 и Арбитражного суда Московского округа от 28.10.2014 указанное Решение суда оставлено без изменения.
Таким образом, на момент вынесения оспариваемых решений Инспекции в отношении ноября и декабря 2010 года (24.10.2013) сохранялась указанная переплата, Общество ею не распоряжалось.
Обстоятельства, установленные указанным судебным решением, в силу ст. 69 АПК РФ не подлежат доказыванию.
Представленными платежными поручения и налоговыми декларациями по НДПИ подтверждается наличие указанной переплаты по НДПИ за ноябрь - декабрь 2007 года,
В отношении указанной переплаты Инспекцией решения о зачете/возврате к моменту вынесения оспариваемых Решений не выносилось, поскольку объективный факт ее наличия Инспекцией не признавался. Соответственно, на 24.10.2013 данная переплата оставалась излишне уплаченным налогом.
В силу подпункта 4 п. 3 ст. 45 НК РФ переплата считается зачтенной в счет исполнения налоговых обязанностей только на дату решения налогового органа о зачете. Такого решения Инспекция не принимала. Ранее представленное заявление о зачете было оставлено без исполнения.
Решения о возврате указанной переплаты Инспекция также не принимала.
При этом размер недоимки по НДПИ за ноябрь - декабрь 2010 года, выявленной согласно оспариваемым Решениям Инспекции, составил 1 930 633 руб. (за ноябрь 2010 г.) и 2 099 774 руб. (за декабрь 2010 г.).
Поскольку размер имевшей место переплаты больше размера выявленных недоимок по оспариваемым Решениям Инспекции за ноябрь и декабрь 2010 года, то оснований для привлечения Общества к штрафу по п. 1 ст. 122 НК РФ на момент вынесения оспариваемых Решений у Инспекции не имелось.
Поскольку 2010 год был проверен Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, то основания для привлечения к ответственности отсутствуют и в силу подпункта 2 п. 4 ст. 81 НК РФ.
Согласно указанному подпункту налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.
Положение указанного подпункта не ограничивается ситуациями, когда уточненная налоговая декларация представляется только с налогом к уплате. Норма сформулирована общим правилом, и не допускает такого ограничения.
Так, например, в подпункте 2 п. 10 ст. 89 НК РФ отражен частный случай применения указанного подпункта.
Согласно нему к налогоплательщику неприменимы налоговые санкции по результатам повторной выездной проверки уточненной декларации, если рассматриваемый налоговый период был ранее проверен к ходе первоначальной выездной проверки
Поскольку выездная налоговая проверка должна установить объективный размер налоговых обязательств (и в рамках нее полномочия налогового органа шире, чем при камеральной налоговой проверке), то налогоплательщик не должен быть привлечен к налоговой ответственности, если недоимка не была установлена даже налоговым органом при определении объективного размера налоговых обязательств.
Более того, налоговым законодательством не предусмотрено, что недостатки решения по итогам выездной налоговой проверки могут быть устранены принятием решения по итогам камеральной проверки уточненной налоговой декларации.
Повторная проверка сведений, которые не изменены в рамках уточненной налоговой декларации, а, более того, были проверены ранее в ходе камеральной и выездной налоговых проверок, представляет собой избыточный налоговый контроль.
В этой связи, исправляя недостатки проведенных им ранее камеральной и выездной налоговых проверок, налоговый орган не вправе возлагать на налогоплательщика ответственность в отношении невыявленных недоимок.
Из Текста нормы подпункта 2 п. 4 ст. 81 НК РФ следует что его применение не ограничивается только в отношении какого-либо вида уточненной налоговой декларации (с налогом к уменьшению, к уплате или с неизмененной суммой налога).
При этом как в п. 4, так и в п. 2 ст. 81 НК РФ речь идет в целом об уточненной налоговой декларации, подаваемой до истечения срока подачи налоговой декларации и/или срока уплаты налога и вне зависимости от ее содержания.
В этой связи привлечение Общества к ответственности по результатам камеральных проверок уточненных деклараций по НДПИ за ноябрь - декабрь 2010 года противоречит подпункту 2 п. 4 ст. 81 НК РФ.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2014 по делу N А40-17813/14 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Е.А.СОЛОПОВА
Р.Г.НАГАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.08.2015 N 09АП-31623/2015 ПО ДЕЛУ N А40-17813/14
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 августа 2015 г. N 09АП-31623/2015
Дело N А40-17813/14
Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 августа 2015.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи В.Я. Голобородько
судей Р.Г. Нагаева, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи А.В. Щетининым рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1,
ОАО Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2014 по делу N А40-17813/14, принятое судьей М.В. Лариным
по заявлению ОАО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз" (ОГРН: 1028900703963) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН: 1047702057765) о признании недействительным решения от 24.10.2013 N 52-13-16/1260р при участии в судебном заседании: от заявителя - Шелкунов А.Д. по дов. от 19.12.2014 от заинтересованного лица - Говорин В.Н. по дов. N 12 от 22.04.2015
установил:
ОАО "Газпромнефть-Ноябрьскнефтегаз" (далее по тексту - Общество, Заявитель, налогоплательщик, ОАО "Газпромнефть-ННГ") обратилось в Арбитражный суд г, Москвы с заявлением о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.10.2013 N 52-13-16/1260р и N 52-13-16/1261р, в соответствии с которыми Заявителю были доначислены суммы недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за ноябрь 2010 года в размере 1 930 633 рубля, и декабрь 2010 года в размере 2 099 774 рубля. Также вышеуказанными решениями налогового органа Общество было привлечено к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме 421 906 рублей, в том числе за ноябрь 2010 года в размере 1 951 рубль, и за декабрь 2010 года в размере 419 955 рублей.
Арбитражный суд г. Москвы решением от 31.12.2014 по делу N А40-17813/14-107-48 частично удовлетворил требования Заявителя, признав недействительными решения Инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности; в части доначисления суммы налога решения налогового органа признаны правомерными.
Обществом подана апелляционная жалоба на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2014, в которой Заявитель просит отменить решение Арбитражного суда г. Москвы в части отказа в удовлетворении требований ОАО "Газпромнефть-ННГ". Инспекция не согласилась с признанием Решений недействительными в части доначисления штрафов.
Инспекция полагает, что суд первой инстанции неправомерно руководствовался п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.
По мнению Инспекции, поскольку уже после вынесения решения о привлечении к ответственности Общество осуществляло возврат НДПИ на определенную сумму, то это также должно было учитываться судом при рассмотрении дела.
По мнению Общества, Инспекция не имела право при проведении камеральных налоговых проверок уточненных деклараций проверять их в части, не подвергшейся корректировке.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. 265, 268 АПК РФ, оснований к отмене решения не установлено.
Нельзя согласиться с доводом Общества относительно незаконности камеральной проверки уточненных деклараций в целом, по следующим основаниям:
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.
Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Согласно пункту 9 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 статьи 88, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
Налоговое законодательство не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком уточненной декларации проверять все заявленные в ней суммы. При проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации исследуется сама декларация, документы, представленные налогоплательщиком и иными лицами, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, уже имеющиеся у налогового органа.
Положениями статьи 88 НК РФ, регламентирующей порядок проведения камеральных проверок налоговых деклараций, не предусмотрено каких-либо ограничений относительно полноты проверки уточненных деклараций.
Таким образом, при изменении налогоплательщиком отчетных данных об объектах налогообложения в уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период налоговый орган вправе провести камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в полном объеме, а не только в части внесенных изменений.
Аналогичные выводы сделаны судом в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 22.06.2011 N Ф03-2599/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.08.2011 N ВАС-11050/11, в котором, в частности, было указано: "То обстоятельство, что спорные операции по реализации названных услуг были отражены обществом в уточненной налоговой декларации и были предметом исследования инспекции в ходе камеральной проверки первоначальной декларации, не свидетельствует об отсутствии у инспекции оснований для проверки данных уточненной декларации в полном объеме, а не только в части внесенных изменений. Как указали суды, положения статей 88, 93 Кодекса не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком".
Таким образом, в указанном определении ВАС РФ четко выразил свою позицию, установив, что статьи 88, 93 НК РФ не ограничивают право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком и доначислять соответствующий налог, даже с учетом того, что эти операции уже были предметом рассмотрения в первичной налоговой декларации.
Довод Заявителя о том, что в рассматриваемом споре следует применять позицию ВАС РФ, выраженную в Постановлении от 16.03.2010 N 8163/09, является необоснованным.
В Постановлении ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09 рассмотрены иные обстоятельства, которые не могут относиться к настоящему делу.
В указанном постановлении организация оспаривала решение налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки. То есть, не решение по выездной проверке, а только решение о проведении такой проверки.
ВАС РФ, оценивая позицию нижестоящих судов, о признании недействительным решения инспекции о проведении повторной выездной проверки в связи с тем, что повторная выездная проверка, по мнению нижестоящих судов, направлена на преодоление судебных актов, принятых по делу об оспаривании решения инспекции, вынесенного по результатам первичной выездной налоговой проверки, высказал позицию о том, что налоговый орган, при принятии решения по итогам повторной налоговой проверки не вправе определять для налогоплательщика иные последствия, нежели определенные судебными актами, в том числе - путем оспаривания правовой квалификации сделок, которая была сделана судом, либо путем переоценки установленных судом фактических обстоятельств.
Таким образом, позиция ВАС РФ относительно того, что инспекция при проведении повторной выездной проверки не имеет права проводить проверку ранее проверенных обстоятельств, а должна проверить лишь те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога, высказана относительно позиции нижестоящих судов о намерении инспекции повторной выездной налоговой проверкой преодолеть решения судов по первичной выездной налоговой проверке.
Более того, повторная выездная налоговая проверка четко регламентирована статьей 89 НК РФ. Пунктом 10 статьи 89 НК РФ установлено, что повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:
1) вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
Таким образом, Налоговый кодекс РФ, четко определяет рамки проведения именно повторной выездной проверки, так как выездная проверка в целом - это большая нагрузка на предприятие, и повторная выездная проверка не должна дублировать первичную проверку, создавая для налогоплательщика аналогичные с первичной временные и трудозатраты.
в пункте 10 статьи 89 НК РФ четко указано, что в случае представления уточненной налоговой декларации, повторная выездная проверка проводится за тот период, за который представлена уточненная налоговая декларация. Таким образом, НК РФ предусмотрел, что в описанной ситуации проверяется именно период, а не уточненная сумма. Из чего следует вывод, о том, что позиция ВАС РФ, высказанная в описанном выше постановлении, относится исключительно к ситуации, когда решение по повторной выездной налоговой проверки может преодолеть решения судов, принятые по обжалованию решения инспекции, вынесенного по первоначальной проверке.
В соответствии со статьей 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов, либо, при отсутствии пояснений налогоплательщика, налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения, или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.
При проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.
При проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 статьи 88 НК РФ, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
В случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.
Таким образом, статьей 88 НК РФ не установлено каких либо ограничений и пределов проверки уточненной налоговой декларации. Более того, настоящая редакция НК РФ расширила полномочия налогового органа по проверке уточненной декларации, установив право налогового органа на запрос всех документов, касающихся внесенных изменений, и, кроме того, налоговый орган может пользоваться документами и информацией, находящейся в инспекции, полученной, например, при проверки первичной декларации или при выездной проверке.
Также, исходя из смысла пункта 9.1 статьи 88 НК РФ, при представлении уточненной налоговой декларации, налоговый орган прекращает все действия по проверке ранее поданной декларации, и начинает новую камеральную налоговую проверку поданной уточненной декларации.
Также следует учесть, что при подаче уточненной налоговой декларации налогоплательщиком не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком производится перерасчет сумм налога (Приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме"). Следовательно, в случае обнаружения необоснованных налоговых вычетов и необоснованного возмещения налога по результатам камеральной проверки первичной декларации, налоговым органом выносится решения об отказе в возмещении (полностью или в части) НДС и решение о привлечении (или об отказе в привлечении) к налоговой ответственности. При представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщиком не учитываются указанные решения и скорректированная сумма, например, увеличение суммы налога к возмещению, указывается без учета таких решений.
Исходя из позиции налогоплательщика, налоговый орган не может повторно проверить ранее указанные суммы налога к возмещению, а должен проверять только дельту, на которую увеличилась сумма к возмещению. Исходя из данной позиции, в случае правомерного дозаявления сумм налога к возмещению, налоговый орган будет вынужден принять решение о возмещении суммы налога полностью и возместить ранее признанные необоснованными суммы налога.
Указанная позиция Общества полностью противоречит статье 81 НК РФ, а также нормам налогового законодательства в целом.
Изложенную выше позицию налогового органа полностью поддерживает ВАС РФ, изложив аналогичный подход к камеральной налоговой проверке в Определении от 25.08.2011 N ВАС-11050/11, указав, что положения статей 88, 93 Кодекса не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной проверки уточненной декларации проверять все суммы, отраженные в ней налогоплательщиком. В связи с изложенным, апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит. Также отсутствуют основания для удовлетворения жалобы налогового органа.
Инспекция полагает, что суд первой инстанции неправомерно руководствовался п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.
По мнению Инспекции, поскольку уже после вынесения решения о привлечении к ответственности Общество осуществляло возврат НДПИ на определенную сумму, то это также должно было учитываться судом при рассмотрении дела. суд первой инстанции правомерно руководствовался указанными разъяснениями Пленума ВАС РФ. Данные разъяснения не предусматривают в качестве основания для освобождения от ответственности на момент вынесения решения в порядке ст. 101 НК РФ несовершения налогоплательщиком в дальнейшем каких-либо действий по представлению заявлений на возврат налога.
В силу п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 основания для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ отсутствуют, если на момент привлечения к указанной ответственности у налогоплательщика имелась переплата по тому же налогу, которая превышала размер выявленной недоимки, при следующих условиях:
- - на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- - на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Решением Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-115510/2012 установлено, что по истечении ноября - декабря 2007 года у Общества сформировалась переплата по НДПИ в размере, превышающем 189 млн. руб.
Постановлениями Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2014 и Арбитражного суда Московского округа от 28.10.2014 указанное Решение суда оставлено без изменения.
Таким образом, на момент вынесения оспариваемых решений Инспекции в отношении ноября и декабря 2010 года (24.10.2013) сохранялась указанная переплата, Общество ею не распоряжалось.
Обстоятельства, установленные указанным судебным решением, в силу ст. 69 АПК РФ не подлежат доказыванию.
Представленными платежными поручения и налоговыми декларациями по НДПИ подтверждается наличие указанной переплаты по НДПИ за ноябрь - декабрь 2007 года,
В отношении указанной переплаты Инспекцией решения о зачете/возврате к моменту вынесения оспариваемых Решений не выносилось, поскольку объективный факт ее наличия Инспекцией не признавался. Соответственно, на 24.10.2013 данная переплата оставалась излишне уплаченным налогом.
В силу подпункта 4 п. 3 ст. 45 НК РФ переплата считается зачтенной в счет исполнения налоговых обязанностей только на дату решения налогового органа о зачете. Такого решения Инспекция не принимала. Ранее представленное заявление о зачете было оставлено без исполнения.
Решения о возврате указанной переплаты Инспекция также не принимала.
При этом размер недоимки по НДПИ за ноябрь - декабрь 2010 года, выявленной согласно оспариваемым Решениям Инспекции, составил 1 930 633 руб. (за ноябрь 2010 г.) и 2 099 774 руб. (за декабрь 2010 г.).
Поскольку размер имевшей место переплаты больше размера выявленных недоимок по оспариваемым Решениям Инспекции за ноябрь и декабрь 2010 года, то оснований для привлечения Общества к штрафу по п. 1 ст. 122 НК РФ на момент вынесения оспариваемых Решений у Инспекции не имелось.
Поскольку 2010 год был проверен Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, то основания для привлечения к ответственности отсутствуют и в силу подпункта 2 п. 4 ст. 81 НК РФ.
Согласно указанному подпункту налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.
Положение указанного подпункта не ограничивается ситуациями, когда уточненная налоговая декларация представляется только с налогом к уплате. Норма сформулирована общим правилом, и не допускает такого ограничения.
Так, например, в подпункте 2 п. 10 ст. 89 НК РФ отражен частный случай применения указанного подпункта.
Согласно нему к налогоплательщику неприменимы налоговые санкции по результатам повторной выездной проверки уточненной декларации, если рассматриваемый налоговый период был ранее проверен к ходе первоначальной выездной проверки
Поскольку выездная налоговая проверка должна установить объективный размер налоговых обязательств (и в рамках нее полномочия налогового органа шире, чем при камеральной налоговой проверке), то налогоплательщик не должен быть привлечен к налоговой ответственности, если недоимка не была установлена даже налоговым органом при определении объективного размера налоговых обязательств.
Более того, налоговым законодательством не предусмотрено, что недостатки решения по итогам выездной налоговой проверки могут быть устранены принятием решения по итогам камеральной проверки уточненной налоговой декларации.
Повторная проверка сведений, которые не изменены в рамках уточненной налоговой декларации, а, более того, были проверены ранее в ходе камеральной и выездной налоговых проверок, представляет собой избыточный налоговый контроль.
В этой связи, исправляя недостатки проведенных им ранее камеральной и выездной налоговых проверок, налоговый орган не вправе возлагать на налогоплательщика ответственность в отношении невыявленных недоимок.
Из Текста нормы подпункта 2 п. 4 ст. 81 НК РФ следует что его применение не ограничивается только в отношении какого-либо вида уточненной налоговой декларации (с налогом к уменьшению, к уплате или с неизмененной суммой налога).
При этом как в п. 4, так и в п. 2 ст. 81 НК РФ речь идет в целом об уточненной налоговой декларации, подаваемой до истечения срока подачи налоговой декларации и/или срока уплаты налога и вне зависимости от ее содержания.
В этой связи привлечение Общества к ответственности по результатам камеральных проверок уточненных деклараций по НДПИ за ноябрь - декабрь 2010 года противоречит подпункту 2 п. 4 ст. 81 НК РФ.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.12.2014 по делу N А40-17813/14 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Е.А.СОЛОПОВА
Р.Г.НАГАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)