Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 20 июля 2015 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.А. Ямщиковым,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2015 г. по делу N А40-213504/14, вынесенное судьей О.Ю. Суставовой по заявлению ЗАО "ТД "ТМК" к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 о признании недействительным решения от 17.06.2014 N 56-14-10/56/1892
при участии в судебном заседании:
от ЗАО "ТД "ТМК" - Горленко А.А. по дов. от 16.12.2014 N 678-14; Позднякова Н.В. по дов. от 01.01.2014 N 269-14; Косоруков С.А. по дов. от 16.12.2014 N 677-14
от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - Горюнов А.И. по дов. от 15.06.2015 б/н; Лысева Н.Н. по дов. от 19.03.2015 б/н
от ОАО "Трубная Металлургическая Компания" - Косоруков С.А. по дов. от 16.12.2014 N 295/14; Позднякова Н.В. по дов. от 01.01.2014 N 13/14; Горленко А.А. по дов. от 16.12.2014 N 296/14
установил:
Решением от 24.04.2015 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Закрытым акционерным обществом "Торговый дом "ТМК" и открытым акционерным обществом "Трубная металлургическая компания" требования удовлетворил в полном объеме. Признаны недействительными решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 17.06.2014 N 56-14-10/56/1892 о привлечении закрытого акционерного общества "Торговый дом "ТМК" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 195 158 277,00 руб., соответствующих ему сумм пеней (38 843 239,89 руб.) и штрафа (27 307 117,00 руб.); решение этой же Инспекции от 17.06.2014 N 56-14-10/57/1893 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения открытого акционерного общества "Трубная металлургическая компания".
Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Закрытым акционерным обществом "Торговый дом "ТМК" и Открытым акционерным обществом "Трубная металлургическая компания" требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представители заявителей полагают решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ЗАО "ТД "ТМК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен Акт проверки N 56-14-10/465/1648 от 15.01.2014 (т. 1 дела 108-992 л.д. 73 - 110). По результатам рассмотрения материалов проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, Акта проверки N 56-14-10/465/1648 от 15.01.2014, представленных Обществом возражений, налоговым органом вынесено Решение N 56-14-10/56/1892 от 17.06.2014 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 2 дела 108 - 992 л.д. 48 - 154). В соответствии с указанным Решением налоговый орган доначислил налогоплательщику налог на прибыль организаций за 2010 год в общей сумме 94 609 895 руб., за 2011 год - 105 448 609 руб., НДС за 2010 - 2011 годы - 2 153 221 руб. (пункт 1 Резолютивной части Решения); привлек Общество к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 27 307 117 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по требованию в виде штрафа в размере 299 600 руб. (пункт 2 Резолютивной части Решения); начислил пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов на 17.06.2014 по налогу на прибыль организаций и НДС - 60 534 733 руб. (пункт 3 Резолютивной части Решения); предложил уплатить суммы налога, штрафа, пени (пункт 4 Резолютивной части Решения); а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 5 Резолютивной части Решения). Решением Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 26.11.2014 N СА-4-9/24384@ (т. 6 дела 108 - 992, л.д. 102 - 110) отменено решение Инспекции в части вывода о завышении внереализационных доходов в сумме 8 826 278 рублей, в том числе: в 2010 году в сумме 7 540 352 руб. (243 789 464 - 236 249 112), в 2011 году в сумме 1 285 926 руб. (332 649 498 - 331 363 572 руб.); в части вывода о завышении расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации на 33 327 416 руб., в том числе за 2010 год в сумме 32 141 624 руб., за 2011 год в сумме 1 185 792 руб.; начисления соответствующих сумм налога прибыль организаций, пеней и штрафов. В остальной части Решение Инспекции оставлено без изменения. Налоговый орган письмом от 05.12.2014 N 56-02-11/17323@ (т. 6 дела 108 - 992 л.д. 111 - 112) сообщил о произведенном перерасчете доначисленных сумм по налоговой проверке ЗАО "ТД "ТМК".
Также налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "ТМК" по результатам которой составлен Акт проверки N 56-14-10/467/1649 от 15.01.2014 (т. 1 дела 140 - 928 л.д. 49 - 92). По результатам рассмотрения материалов проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, Акта проверки N 14-10/467/1649 от 15.01.2014, представленных Обществом возражений, Налоговым органом вынесено Решение N 56-14-10/57/1893 от 17.06.2014 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 2 дела 140 - 928 л.д. 1 - 68). В соответствии с указанным Решением Налоговый орган отказал в привлечении Общества к налоговой ответственности (пункт 1 Резолютивной части Решения); обязал уменьшить сумму перенесенного с предыдущих налоговых периодов убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010 - 2011 годы (стр. 110 налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за указанные налоговые периоды) на сумму 1 000 322 521 руб., в том числе в 2010 году на сумму 473 049 476 руб., в 2011 году на сумму 527 273 045 руб. (пункт 2 Резолютивной части Решения); Налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 3 Резолютивной части Решения). Решением Федеральной налоговой службы от 26.11.2014 N СА-4-9/24382@ (т. 2 дела 140 - 928 л.д. 69 - 85) отменено Решение Инспекции в части вывода о завышении внереализационных доходов в размере 35 323 113 рублей, в том числе за 2010 годы в сумме 30 179 410 рублей, в 2011 году в сумме 5 143 703 рубля и завышения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации в размере 10 803 975 рублей, в том числе в 2010 году в сумме 5 560 138 рублей, в 2011 году в сумме 5 243 837 рублей. В остальной части Решение Инспекции оставлено без изменения. Налоговый орган письмом от 03.12.2014 N 56-02-11/17070@ (т. 6 дела 140 - 928 л.д. 127) сообщил о произведенном перерасчете доначисленных сумм по налоговой проверке ОАО "ТМК".
Основанием для вынесения оспариваемых Решений послужила переквалификация Инспекцией собственных расходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", уменьшающих сумму их доходов от реализации, на расходы по договору простого товарищества, заключенному между ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" 01.01.2004 г. (далее - Договор). В соответствии с Договором (п. 1.1) ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" обязались объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица с целью извлечения прибыли. Одновременно п. 5.1 Договора предусмотрено, что к расходам товарищества относятся расходы, связанные с совместной деятельностью. При этом согласно п. 5.2 Договора (с учетом дополнительного соглашения N 211 к нему) расходы, не поименованные в п. 5.1 Договора, являются собственными расходами каждого из товарищей, которыми, в частности, признаются расходы по выплате заработной платы работникам каждого из товарищей и иные связанные с этим выплаты (НДФЛ, отчисления от ФОТ и т.д.).
При проведении налоговой проверки ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" за период 2010 - 2011 гг. Инспекция пришла к выводу о необоснованности отнесения в 2010 - 2011 гг. ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" расходов на выплату заработной платы и связанных с этим выплат на собственные расходы ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" и переквалифицировала данные расходы на расходы товарищества. Как следует из Решений, основанием их принятия послужил проведенный Инспекцией экономический анализ отношений из Договора, который, по мнению Налогового органа, показал, что:
1) распределение произведенных расходов по совместной деятельности не связано с действительной экономической целью на получение доходов, что в результате привело к снижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль ЗАО "ТД "ТМК";
2) распределение произведенных расходов по совместной деятельности носит искусственный характер, поскольку "товарищем 1 (ОАО "ТМК"), которому поступает 80% прибыли по договору простого товарищества, налоговые поступления по налогу на прибыль организаций в бюджет Российской Федерации всех уровней фактически не уплачиваются, т.к. налоговая база для исчисления налогов 0 руб. с 2008 г.;
3) деятельность ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в рамках Договора была экономически недостаточно эффективной, что и привело к занижению налогооблагаемой базы ЗАО "ТД "ТМК" по налогу на прибыль;
4) хозяйственная деятельность ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" и ее результаты после заключения Договора никак не изменились.
В результате указанной переквалификации величина расходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", уменьшающих сумму их доходов, была снижена налоговым органом на величину расходов на выплату заработной платы и иных обусловленных этим выплат. На общую величину переквалифицированных расходов обоих товарищей были увеличены расходы товарищества, что повлекло уменьшение прибыли товарищества и тем самым уменьшение доходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", полученных от участия в товариществе, пропорционально их долям в прибыли товарищества, предусмотренных Договором.
В отношении ЗАО "ТД "ТМК", имевшего 20% долю в прибыли товарищества, произведенная Инспекцией переквалификация привела к пересчету налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сторону ее увеличения, что повлекло доначисление ЗАО "ТД "ТМК" налога на прибыль организаций (195 158 277 руб.), соответствующих пеней (38 843 239,89 рублей) и штрафа (27 307 117 рублей). В отношении ОАО "ТМК", имевшего 80% долю в прибыли товарищества, произведенная Инспекцией переквалификация привела к пересчету налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сторону ее уменьшения. Однако, поскольку у ОАО "ТМК" имелся перенесенный с предыдущих налоговых периодов убыток, то в 2010 - 2011 гг. у ОАО "ТМК" отсутствовала обязанность по уплате налога на прибыль организаций с налоговой базы, и уменьшение последней влечет лишь увеличение переносимого убытка".
Оценивая проведенный налоговым органом экономический анализ отношений из Договора, который послужил основанием принятия Решений по ТД ТМК и ТМК, Арбитражный суд г. Москвы пришел к обоснованному выводу о том, что такой анализ является искусственным, выборочным и нарушает закрепленный п. 3 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) принцип экономической обоснованности налогообложения. В частности, в результате одновременной переквалификации налоговом органом расходов ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" по Договору у ОАО "ТМК" налоговая база уменьшилась, а у ЗАО "ТД "ТМК" - увеличилась на одинаковые величины. Следовательно, с экономической точки зрения в рамках группы компаний ТМК ничего не должно измениться, поскольку увеличение налоговой нагрузки у ЗАО "ТД "ТМК" должно компенсироваться ее уменьшением у ОАО "ТМК", и то, что ЗАО "ТД "ТМК" обязано уплатить в бюджет, ОАО "ТМК" вправе получить из него. При этом налоговый орган искусственно выбирает лишь отдельные налоговые периоды с момента начала действия Договора в 2004 г., в которых у ОАО "ТМК" имелся возникший по объективным и не зависящим от него причинам убыток, обусловливающий отсутствие у ОАО "ТМК" налоговых платежей по налогу на прибыль организаций, и именно по этим периодам предъявляет претензии к Договору в части порядка распределения расходов по нему. Подобный выборочный подход приводит к тому, что если ОАО "ТМК", у которого налоговая база в результате осуществленной налоговым органом переквалификации расходов по Договору уменьшается, не может ничего получить из бюджета и остается со своим убытком, то ЗАО "ТД "ТМК", у которого налоговая база по налогу в результате осуществленной налоговым органом переквалификации расходов по Договору, наоборот, увеличивается, должно дополнительно заплатить налог на прибыль организаций с данной базы. В этой связи обстоятельства, указанные Инспекцией в качестве основания для вынесения Решений, не подтверждают законность и обоснованность осуществленного налоговым органом произвольного отражения хозяйственных операций ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", а также их результата.
Как установлено судом первой инстанции, ключевым доводом Решения налогового органа является ссылка на то, что распределение произведенных расходов по совместной деятельности не связано с действительной экономической целью на получение доходов, что в результате привело к снижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль ЗАО "ТД "ТМК". Данный довод отклоняется по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" "установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности". Таким образом, экономические цели деятельности налогоплательщика не могут быть поставлены под сомнение, если такая деятельность фактически приносит экономический эффект.
В данном случае судом первой инстанции установлено, что заключение и исполнение Договора принесло существенный положительный экономический эффект для ЗАО "ТД "ТМК", который привел, в том числе, к значительному увеличению налоговых платежей ЗАО "ТД "ТМК". Достижение указанного результата подтверждается тем, что выручка ЗАО "ТД "ТМК" (с учетом выручки по совместной деятельности) возрастала по сравнению с 2003 г. (до момента заключения Договора) в каждом из последующих налоговых периодов, в частности: в 2010 г. - в 4,4 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза. Сумма налога на прибыль, уплаченная ЗАО "ТД "ТМК", увеличивалась по сравнению с 2003 г. в последующих налоговых периодах, в частности в 2010 г. - в 4,5 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза. Таким образом, Договор не может быть признан не связанным с действительной экономической целью на получение доходов, если его заключение и исполнение привели к увеличению выручки ЗАО "ТД "ТМК" в 2010 г. в 4,4 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза по сравнению с выручкой ЗАО "ТД "ТМК" за 2003 г., то есть до заключения Договора, а также к увеличению налога на прибыль, уплаченного ЗАО "ТД "ТМК", в 2010 г. - в 4,5 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза по сравнению с налогом на прибыль, уплаченным ЗАО "ТД "ТМК" 2003 г.
Также отклоняется довод налогового органа о том, что основная деятельность ЗАО "ТД ТМК", не связанная с деятельностью в рамках Договора и была убыточной, поскольку согласно данным налоговых деклараций по налогу на прибыль ЗАО "ТД "ТМК" за 2010 - 2011 гг. ЗАО "ТД "ТМК" является прибыльной компанией как по итогам 2010 года, так и по итогам 2011 года.
Довод налогового органа о том, что товарищем 1 (ОАО "ТМК"), которому поступает 80% прибыли по договору простого товарищества, налоговые поступления по налогу на прибыль организаций в бюджет Российской Федерации всех уровней фактически не уплачиваются, т.к. налоговая база для исчисления налогов 0 руб. с 2008 г., также отклоняется по следующим основаниям.
По существу, налоговый орган указывает, что по Договору его стороны в соответствии со ст. 1048 Гражданского кодекса РФ установили такой порядок распределения доходов (80% в пользу ОАО "ТМК" и 20% в пользу ЗАО "ТД "ТМК"), при котором основной доход имеет товарищ (ОАО "ТМК"), не уплачивающий с него налог на прибыль в связи с наличием убытка. Тем самым налоговый орган утверждает, что при заключении Договора его стороны изначально имели намерение получить исключительно налоговую выгоду за счет создания указанного порядка распределения доходов от совместной деятельности. Указанное утверждение предполагает, что уже в 2004 г., заключая Договор, его стороны должны были предвидеть налоговые последствия своих действий и именно с 2004 г. ОАО "ТМК" не должно было бы уплачивать налог на прибыль, получая налоговую выгоду от созданной "схемы оптимизации налогообложения". Однако в действительности до 2008 г. ОАО "ТМК" уплачивало налог на прибыль организаций, исходя из налоговой базы: 1,113 млрд. рублей в 2005 г., 1,342 млрд. рублей в 2006 г. и 1,446 млрд. в 2007 г. Наличие у ОАО "ТМК" убытка, который обусловил неуплату ОАО "ТМК" налога на прибыль организаций с 2008 г., объясняется существенным увеличением в 2008 г. курса доллара США и ЕВРО к рублю, что привело к значительному возрастанию объема обязательств ОАО "ТМК", принятых для финансирования всей группы компаний ТМК и выраженных в иностранной валюте. Данные обстоятельства подтверждаются публично раскрытой ОАО "ТМК" отчетностью на сайте http://www.tmkQroup.ni/.
Также отклоняется довод Инспекции о том, что упомянутый Договор был заключен с целью получения налоговый выгоды путем избежания ОАО "ТМК" уплаты налога на прибыль, поскольку в течение 4 лет с момента заключения Договора ОАО "ТМК" уплачивало налог на прибыль и перестало его уплачивать лишь ввиду образовавшегося с 2008 г. убытка от изменения курсов валют, который с очевидностью находится за рамками контроля сторон Договора и не мог быть ими предвиден при заключении Договора. Порядок распределения расходов товарищи предусмотрели своим соглашением в соответствии со ст. 1046 Гражданского кодекса РФ еще при заключении Договора в 2004 году и с этого момента он оставался неизменным. Неизменность порядка распределения расходов по Договору также подтверждает, что при его заключении в 2004 г. стороны не намеревались использовать Договор в качестве основания получения налоговой выгоды, поскольку порядок распределения расходов не менялся как в налоговые периоды, когда ОАО "ТМК" уплачивало налог на прибыль, так и в налоговые периоды, когда ОАО "ТМК" такой налог не уплачивало. Следовательно, факт неуплаты ОАО "ТМК" налога на прибыль по результатам всей своей деятельности с 2008 г. не может рассматриваться как квалифицирующий признак намерения получить необоснованную налоговую выгоду от заключения Договора, поскольку ОАО "ТМК" не уплачивало налог на прибыль лишь в отдельные налоговые периоды после заключения Договора в 2004 г. по причинам, возникшим после заключения Договора и не зависящим от сторон Договорам.
Довод налогового органа о недостаточной эффективности как совместной деятельности ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в рамках Договора, так и деятельности иных компаний группы ТМК (Заводов) также отклоняется.
Согласно правовой позиции, Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлениях от 28.10.2010 N 8867/10, от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами. Таким образом, эффективность деятельности компаний группы ТМК в принципе не может влиять на оценку обоснованности и квалификацию расходов ЗАО "ТД "ТМК" как собственных или относящихся к совместной деятельности в рамках Договора. Судом первой инстанции исследованы показатели величины налоговой базы компаний Группы ТМК в их динамике, начиная с момента заключения Договора в 2004 г. Представленная динамика носит положительный характер, а снижение налоговой базы компаний Группы ТМК имело место только в период кризиса мировой экономики (2008 - 2009 гг.), который обусловил снижение курса рубля к доллару США и ЕВРО и, как установлено выше, привел к возникновению убытка от курсовых разниц, прежде всего, у ОАО "ТМК", осуществлявшего основные заимствования в группе. Налоговым органом не доказано, что взаимозависимость ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" повлияла на результаты как совместной деятельности товарищей в рамках Договора, так и на деятельности группы компаний ТМК в целом, которая в проверяемый период (2010 - 2011 гг.) была прибыльной. Таким образом, проведенный налоговым органом анализ деятельности группы компаний ТМК не опровергает наличие разумной деловой цели заключения Договора, который принес положительный экономический эффект как его сторонам, так и всем компаниям группы ТМК".
Также отклоняется довод Инспекции о том, что действуя в рамках Договора простого товарищества, ЗАО "ТД "ТМК" продолжал исполнять ранее заключенные договоры с Заводами. Следовательно, изменений во взаимоотношениях между ЗАО "ТД "ТМК" и Заводами группы ТМК не прослеживается. По существу, налоговый орган указывает на искусственный характер Договора, который, по его мнению, не привел к возникновению реальных гражданских правоотношений, что и послужило основанием для произведенной налоговым органом переквалификации расходов ЗАО "ТД "ТМК". Однако данное утверждение налогового органа противоречит фактическим обстоятельствам.
До заключения Договора ЗАО "ТД "ТМК" не занималось такой функцией, как снабжение Заводов материалами, сырьем, оборудованием (снабженческая функция), и начало осуществлять ее именно с 2004 г., то есть с момента заключения Договора. В 2010 - 2011 гг. у ЗАО "ТД "ТМК" действовали договоры с Заводами, направленные на выполнение предусмотренной Договором функции по закупке и реализации продукции Заводов на внутренний и внешний рынки и заключенные также после начала совместной деятельности по Договору в 2004 г. В связи с этим, являются необоснованными доводы налогового органа о неизменности деятельности ЗАО "ТД "ТМК" до и после заключения Договора в 2004 г.
В Решении по ОАО "ТМК" налоговый орган также приходит к выводам о том, что изменение в период действия Договора процентного соотношения долей товарищей в прибыли от совместной деятельности (ее увеличение у ОАО "ТМК" с 55% до 80%) показывает необоснованность распределения расходов по Договору, а функциональные обязанности ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" остались такими же, как и до заключения договора простого товарищества. Данные выводы являются несостоятельными по следующим причинам.
Согласно ст. 1048 Гражданского кодекса РФ определение доли товарищей в прибыли от совместной деятельности определяется их соглашением, что позволяло ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" своим соглашением изменять указанную долю в период действия Договора. Таким образом, указанные действия не противоречат законодательству РФ. Налоговым органом не установлено каким образом доли товарищей в прибыли от совместной деятельности, которые выражаются в процентном отношении, могут влиять на обоснованность или необоснованность расходов товарищей по Договору, которые четко отделены по их видам от собственных расходов товарищей и никак не связываются Договором с процентным отношением, в котором распределяется прибыль от совместной деятельности. Изменение доли прибыли товарищей в период действия Договора имело экономическое обоснование, которое характеризует также функциональные обязанности ОАО "ТМК" именно в рамках Договора, а не до его заключения.
Как установлено судом первой инстанции деятельность ОАО "ТМК" способствовала увеличению участия группы ТМК в мировом трубном бизнесе: наращиванию экспортных поставок, оптимизации и балансировке номенклатуры продукции и рынков сбыта, укреплению партнерских отношений с клиентами и привлечению новых партнеров, направлению инвестиций в дальнейшее усиление конкурентных позиций компании. Закрепление ОАО "ТМК" как одного из лидеров мирового трубного бизнеса способствовало признанию товарного знака ТМК, росту его значимости и укреплению на мировом рынке, особенно в период 2008 - 2009 гг., по сравнению с периодом начала совместной деятельности в 2004 г.
Таким образом, позиция налогового органа, оценивающего эффективность и целесообразность хозяйственных решений, о необоснованности изменения доли прибыли товарищей в период действия Договора и неизменности функциональных обязанностей товарищей по сравнению с периодом до заключения Договора противоречит фактическим обстоятельствам настоящего дела.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на несоблюдение обществами принципов, изложенных в ст. 422 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивными нормами), действующими в момент его заключения" (с. 6 Апелляционной жалобы). Также Инспекция оспаривает выводы решения суда первой инстанции о неприменимости к настоящему делу двух судебных актов по конкретным делам, на которые ссылался налоговый орган в суде первой инстанции, а также выводы, подтверждаемые разъяснениями Министерства Финансов РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.
Согласно п. 2 и 6 ст. 3 Гражданского кодекса РФ законы и иные правовые акты, упоминаемые в п. 1 ст. 422 ГК РФ, относятся к гражданскому законодательству, которое регулирует указанные в п. 1 ст. 2 ГК РФ отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников. При этом п. 3 ст. 2 ГК РФ предусматривает, что "к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется".
Как установлено судом первой инстанции в 2011 г. налоговый орган предъявил в Арбитражный суд г. Москвы исковое заявление о признании Договора недействительным по тем же основаниям, которые использованы в Решениях по ТМК и ТД ТМК для доначисления ЗАО "ТД "ТМК" налога на прибыль. Однако в дальнейшем налоговый орган отказался от иска и производство по данному делу было прекращено.
Доводы Апелляционной жалобы, связанные с анализом материалов судебной практики, также отклоняются по следующим основаниям.
Как следует из оспариваемого решения налоговый орган обосновал Решения по ТД ТМК и ТМК положениями абз. 4 п. 1 ст. 272 и п. 3 и 4 ст. 278 НК РФ. Однако Арбитражный суд г. Москвы пришел к выводу, что данные положения являются неотносимыми к отношениям по совместной деятельности ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в рамках Договора. В частности, Арбитражный суд г. Москвы указал, что в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. В свою очередь Инспекция не приводит никаких доказательств, позволяющих считать расходы на выплату заработной платы и связанные с этим выплаты расходами налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности. Подобный подход Инспекции противоречит и ст. 272 НК РФ, п. 4 которой, в частности, предусматривает, что расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда. В свою очередь, ст. 255 НК РФ относит к расходам налогоплательщика по оплате труда все суммы, выплачиваемые налогоплательщиком, как работодателем, своим работникам в связи с выполнением последними трудовых функций и перечисленные в ст. 255 НК РФ. Именно эти расходы признаны ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" собственными расходами в том налоговом периоде, в котором они имели место (абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ), и обоснованно не включены в общие расходы товарищей по Договору согласно п. 5.2. Таким образом, применявшийся ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" подход полностью соответствует ст. 253, 255 и 272 НК РФ.
Что же касается положений п. 3 и 4 ст. 278 НК РФ, то данные нормы регулируют вопрос определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, а не вопрос распределения их расходов, по которому были сформулированы претензии в Решениях Налогового органа. В соответствии с п. 4 ст. 278 НК РФ доходы, полученные ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" по Договору, включались в состав их внереализационных доходов, и никаких претензий в этом отношении к ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в Решениях Налогового органа не приведено. В апелляционной жалобе отсутствуют доводы подтверждающие вывод о нарушении ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" положений абз. 4 п. 1 ст. 272 и п. 3 и 4 ст. 278 НК РФ.
Также суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с Решением по ЗАО "ТД "ТМК" (с. 42 - 43) и Решением по ОАО "ТМК" одни и те же расходы (командировочные и представительские расходы, а также расходы на выплату пособий по временной нетрудоспособности) в отношении ЗАО "ТД "ТМК" включаются в состав расходов на выплату заработной платы и связанных с этим выплат и тем самым относятся к расходам простого товарищества по Договору, а в отношении ОАО "ТМК" - не включаются в состав расходов на выплату заработной платы и связанных с этим выплат и остаются собственными расходами ОАО "ТМК".
Также отклоняется ссылка налогового органа на Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2013 г. N 873-О (далее - Определение КС РФ), поскольку предметом рассмотрения в упомянутом Определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2013 г. N 873-О были положения п. 4 ст. 278 НК РФ в части невозможности учета для целей налогообложения убытков по договору простого товарищества. Однако по настоящему делу совместная деятельность по Договору носила прибыльный характер, что исключает применение к ней указанного положения.
Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает ошибочным указание в апелляционной жалобе на общеобязательность правовой позиции, сформулированной в упомянутом Определении КС РФ. Названным Определением КС РФ было отказано в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "ТНК-Уват" на нарушение конституционных прав и свобод п. 4 ст. 278 НК РФ. В то же время согласно ч. 5 ст. 79 ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" подлежит учету правоприменительными органами только позиция Конституционного Суда Российской Федерации относительно того, соответствует ли Конституции Российской Федерации смысл нормативного правового акта или его отдельного положения, придаваемый им правоприменительной практикой, выраженная в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации.
Также отклоняется ссылка налогового органа в Апелляционной жалобе (на Постановление ФАС СЗО от 31.10.2011 г. N А56-5910/2011, поскольку предметом рассмотрения по названному делу было распределение затрат по оплате юридических услуг, оказанных в рамках договора простого товарищества. В ходе выездной налоговой проверки Общество подтвердило необходимость распределения затрат на юридические услуги по видам деятельности (основной и совместной) с применением к этому распределению положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 272 Кодекса. Как видно, по данному делу суды оценивали совершенно иные расходы налогоплательщика, чем по настоящему делу; эти расходы были понесены в рамках совместной деятельности, и, кроме того, сам налогоплательщик, в отличие от настоящего дела, настаивал на их распределении по правилам абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ. В этой связи распространение выводов судов, изложенных Постановлении Федерального арбитражного суда Северо-западного округа от 31.10.2011 г. N А56-5910/2011, на настоящее дело является необоснованным. Принципиальное значение имеет и то обстоятельство, что в отличие от настоящего дела - по делу N А56-5910/2011 расходы были понесены именно в рамках совместной деятельности и сам налогоплательщик считал необходимым их распределение в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ.
Отклоняется ссылка налогового органа на Определение ВАС РФ от 18.02.2008 N 16304/07 об отказе в передаче в Президиум ВАС РФ судебных актов по делу N А42-5897/2006 (далее - Определение ВАС РФ) о признании недействительными решения налогового органа, согласно которому общество обеспечило ведение раздельного учета доходов и расходов по основному виду деятельности и по исполнению договора доверительного управления имуществом, поэтому положения пункта 1 статьи 272 Кодекса в части пропорционального распределения расходов применению не подлежали. Тем самым Арбитражный суд г. Москвы согласился с позицией ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", согласно которой при учете налогоплательщиком доходов и расходов от основной деятельности и деятельности, результаты которой в соответствии с НК РФ учитываются в специальном порядке (например, договоры простого товарищества, доверительного управления имуществом и т.п.), расходы налогоплательщика в принципе не подлежат распределению между указанными видами деятельности по правилам абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ.
В Апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что поскольку ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", по его мнению, не выполняли условие применения Определения ВАС РФ (ведение налогоплательщиком раздельного учета доходов и расходов от основной деятельности и деятельности, результаты которой в соответствии с НК РФ учитываются в специальном порядке), то положений упомянутого Определения ВАС РФ не применимо к настоящему делу. Данный довод не соответствует фактическим обстоятельствам по следующим основаниям.
ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" осуществляли ведение раздельного учета доходов и расходов от своей основной деятельности и совместной деятельности в рамках Договора, в том числе распределяли расходы между указанными видами деятельности в порядке, который был закреплен п. 5.1 и 5.2 Договора. В самих Решениях по ТД ТМК и ТМК указывается на результаты распределения расходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" на собственные расходы и расходы простого товарищества по Договору, которые переоценивались Инспекцией. Более того, в противном случае, при отсутствии такого распределения, налоговый орган не смог бы установить, какие расходы ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" относятся к собственным, а какие - к расходам простого товарищества по Договору, и тем самым произвести перераспределение этих расходов в Решениях по ТД ТМК и ТМК.
Также обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что Минфин России неоднократно указывало на то, что положения п. 1 ст. 272 НК РФ действуют в отношении доходов и расходов, формирующих налоговую базу налогоплательщика в соответствии со ст. 274 НК РФ как разницу между суммами полученных доходов и расходов. Распределение таких расходов требуется налогоплательщику только в случае ведения им видов предпринимательской деятельности, для которых установлены разные режимы налогообложения (письма от 02.08.2013 N 03-03-06/4/31096, от 02.04.2010 N 03-03-06/4/38, от 19.03.2010 N 03-03-06/4/25, от 20.01.2010 N 03-03-06/4/4 и другие). Наличие разных режимов налогообложения предполагает, что налогоплательщик должен использовать один из специальных налоговых режимов, предусмотренных ст. 18 НК РФ. Таким образом, абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ применяется лишь в тех случаях, когда налогоплательщик одновременно осуществляет два разных с точки зрения налогообложения вида деятельности, в частности, деятельность, налогообложение которой осуществляется налогом на прибыль организаций в рамках общего режима налогообложения, а также деятельность, налогообложение которой осуществляется в рамках одного из специальных налоговых режимов (например, единый налог на вмененный доход, система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей). Соответствующие разъяснения неоднократно размещались Министерством финансов РФ. В частности, в соответствии с письмом Министерства финансов РФ от 15.10.2007 г. N 03-11-04/3/403 в том случае, если налогоплательщик совмещает уплату единого налога на вмененный доход с уплатой налога на прибыль организаций, расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (п. 1 ст. 272 Кодекса).
В Апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что приведенные разъяснения Министерства Финансов РФ касаются только некоммерческих организаций. Данные доводы также отклоняются по следующим основаниям.
Указанные разъяснения Министерства Финансов РФ относятся и к коммерческим организациям, в частности, письмо Министерства финансов РФ от 15.10.2007 г. N 03-11-04/3/403. Более того, плательщиком единого налога на вмененный доход, о котором идет речь в данном письме, могут быть только организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность (п. 1 ст. 346.28 НК РФ). Указанные разъяснения Министерства Финансов РФ никоим образом не опровергаются в судебных актах, указанных в апелляционной жалобе.
Судом первой инстанции исследованы обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам. У суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2015 г. по делу N А40-213504/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 20.07.2015 N 09АП-24516/2015АК ПО ДЕЛУ N А40-213504/14
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 июля 2015 г. N 09АП-24516/2015АК
Дело N А40-213504/14
Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 20 июля 2015 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.А. Ямщиковым,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2015 г. по делу N А40-213504/14, вынесенное судьей О.Ю. Суставовой по заявлению ЗАО "ТД "ТМК" к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 о признании недействительным решения от 17.06.2014 N 56-14-10/56/1892
при участии в судебном заседании:
от ЗАО "ТД "ТМК" - Горленко А.А. по дов. от 16.12.2014 N 678-14; Позднякова Н.В. по дов. от 01.01.2014 N 269-14; Косоруков С.А. по дов. от 16.12.2014 N 677-14
от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - Горюнов А.И. по дов. от 15.06.2015 б/н; Лысева Н.Н. по дов. от 19.03.2015 б/н
от ОАО "Трубная Металлургическая Компания" - Косоруков С.А. по дов. от 16.12.2014 N 295/14; Позднякова Н.В. по дов. от 01.01.2014 N 13/14; Горленко А.А. по дов. от 16.12.2014 N 296/14
установил:
Решением от 24.04.2015 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Закрытым акционерным обществом "Торговый дом "ТМК" и открытым акционерным обществом "Трубная металлургическая компания" требования удовлетворил в полном объеме. Признаны недействительными решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 17.06.2014 N 56-14-10/56/1892 о привлечении закрытого акционерного общества "Торговый дом "ТМК" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 195 158 277,00 руб., соответствующих ему сумм пеней (38 843 239,89 руб.) и штрафа (27 307 117,00 руб.); решение этой же Инспекции от 17.06.2014 N 56-14-10/57/1893 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения открытого акционерного общества "Трубная металлургическая компания".
Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Закрытым акционерным обществом "Торговый дом "ТМК" и Открытым акционерным обществом "Трубная металлургическая компания" требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представители заявителей полагают решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ЗАО "ТД "ТМК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен Акт проверки N 56-14-10/465/1648 от 15.01.2014 (т. 1 дела 108-992 л.д. 73 - 110). По результатам рассмотрения материалов проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, Акта проверки N 56-14-10/465/1648 от 15.01.2014, представленных Обществом возражений, налоговым органом вынесено Решение N 56-14-10/56/1892 от 17.06.2014 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 2 дела 108 - 992 л.д. 48 - 154). В соответствии с указанным Решением налоговый орган доначислил налогоплательщику налог на прибыль организаций за 2010 год в общей сумме 94 609 895 руб., за 2011 год - 105 448 609 руб., НДС за 2010 - 2011 годы - 2 153 221 руб. (пункт 1 Резолютивной части Решения); привлек Общество к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 27 307 117 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по требованию в виде штрафа в размере 299 600 руб. (пункт 2 Резолютивной части Решения); начислил пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов на 17.06.2014 по налогу на прибыль организаций и НДС - 60 534 733 руб. (пункт 3 Резолютивной части Решения); предложил уплатить суммы налога, штрафа, пени (пункт 4 Резолютивной части Решения); а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 5 Резолютивной части Решения). Решением Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 26.11.2014 N СА-4-9/24384@ (т. 6 дела 108 - 992, л.д. 102 - 110) отменено решение Инспекции в части вывода о завышении внереализационных доходов в сумме 8 826 278 рублей, в том числе: в 2010 году в сумме 7 540 352 руб. (243 789 464 - 236 249 112), в 2011 году в сумме 1 285 926 руб. (332 649 498 - 331 363 572 руб.); в части вывода о завышении расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации на 33 327 416 руб., в том числе за 2010 год в сумме 32 141 624 руб., за 2011 год в сумме 1 185 792 руб.; начисления соответствующих сумм налога прибыль организаций, пеней и штрафов. В остальной части Решение Инспекции оставлено без изменения. Налоговый орган письмом от 05.12.2014 N 56-02-11/17323@ (т. 6 дела 108 - 992 л.д. 111 - 112) сообщил о произведенном перерасчете доначисленных сумм по налоговой проверке ЗАО "ТД "ТМК".
Также налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "ТМК" по результатам которой составлен Акт проверки N 56-14-10/467/1649 от 15.01.2014 (т. 1 дела 140 - 928 л.д. 49 - 92). По результатам рассмотрения материалов проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, Акта проверки N 14-10/467/1649 от 15.01.2014, представленных Обществом возражений, Налоговым органом вынесено Решение N 56-14-10/57/1893 от 17.06.2014 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 2 дела 140 - 928 л.д. 1 - 68). В соответствии с указанным Решением Налоговый орган отказал в привлечении Общества к налоговой ответственности (пункт 1 Резолютивной части Решения); обязал уменьшить сумму перенесенного с предыдущих налоговых периодов убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010 - 2011 годы (стр. 110 налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за указанные налоговые периоды) на сумму 1 000 322 521 руб., в том числе в 2010 году на сумму 473 049 476 руб., в 2011 году на сумму 527 273 045 руб. (пункт 2 Резолютивной части Решения); Налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 3 Резолютивной части Решения). Решением Федеральной налоговой службы от 26.11.2014 N СА-4-9/24382@ (т. 2 дела 140 - 928 л.д. 69 - 85) отменено Решение Инспекции в части вывода о завышении внереализационных доходов в размере 35 323 113 рублей, в том числе за 2010 годы в сумме 30 179 410 рублей, в 2011 году в сумме 5 143 703 рубля и завышения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации в размере 10 803 975 рублей, в том числе в 2010 году в сумме 5 560 138 рублей, в 2011 году в сумме 5 243 837 рублей. В остальной части Решение Инспекции оставлено без изменения. Налоговый орган письмом от 03.12.2014 N 56-02-11/17070@ (т. 6 дела 140 - 928 л.д. 127) сообщил о произведенном перерасчете доначисленных сумм по налоговой проверке ОАО "ТМК".
Основанием для вынесения оспариваемых Решений послужила переквалификация Инспекцией собственных расходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", уменьшающих сумму их доходов от реализации, на расходы по договору простого товарищества, заключенному между ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" 01.01.2004 г. (далее - Договор). В соответствии с Договором (п. 1.1) ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" обязались объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица с целью извлечения прибыли. Одновременно п. 5.1 Договора предусмотрено, что к расходам товарищества относятся расходы, связанные с совместной деятельностью. При этом согласно п. 5.2 Договора (с учетом дополнительного соглашения N 211 к нему) расходы, не поименованные в п. 5.1 Договора, являются собственными расходами каждого из товарищей, которыми, в частности, признаются расходы по выплате заработной платы работникам каждого из товарищей и иные связанные с этим выплаты (НДФЛ, отчисления от ФОТ и т.д.).
При проведении налоговой проверки ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" за период 2010 - 2011 гг. Инспекция пришла к выводу о необоснованности отнесения в 2010 - 2011 гг. ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" расходов на выплату заработной платы и связанных с этим выплат на собственные расходы ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" и переквалифицировала данные расходы на расходы товарищества. Как следует из Решений, основанием их принятия послужил проведенный Инспекцией экономический анализ отношений из Договора, который, по мнению Налогового органа, показал, что:
1) распределение произведенных расходов по совместной деятельности не связано с действительной экономической целью на получение доходов, что в результате привело к снижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль ЗАО "ТД "ТМК";
2) распределение произведенных расходов по совместной деятельности носит искусственный характер, поскольку "товарищем 1 (ОАО "ТМК"), которому поступает 80% прибыли по договору простого товарищества, налоговые поступления по налогу на прибыль организаций в бюджет Российской Федерации всех уровней фактически не уплачиваются, т.к. налоговая база для исчисления налогов 0 руб. с 2008 г.;
3) деятельность ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в рамках Договора была экономически недостаточно эффективной, что и привело к занижению налогооблагаемой базы ЗАО "ТД "ТМК" по налогу на прибыль;
4) хозяйственная деятельность ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" и ее результаты после заключения Договора никак не изменились.
В результате указанной переквалификации величина расходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", уменьшающих сумму их доходов, была снижена налоговым органом на величину расходов на выплату заработной платы и иных обусловленных этим выплат. На общую величину переквалифицированных расходов обоих товарищей были увеличены расходы товарищества, что повлекло уменьшение прибыли товарищества и тем самым уменьшение доходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", полученных от участия в товариществе, пропорционально их долям в прибыли товарищества, предусмотренных Договором.
В отношении ЗАО "ТД "ТМК", имевшего 20% долю в прибыли товарищества, произведенная Инспекцией переквалификация привела к пересчету налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сторону ее увеличения, что повлекло доначисление ЗАО "ТД "ТМК" налога на прибыль организаций (195 158 277 руб.), соответствующих пеней (38 843 239,89 рублей) и штрафа (27 307 117 рублей). В отношении ОАО "ТМК", имевшего 80% долю в прибыли товарищества, произведенная Инспекцией переквалификация привела к пересчету налоговой базы по налогу на прибыль организаций в сторону ее уменьшения. Однако, поскольку у ОАО "ТМК" имелся перенесенный с предыдущих налоговых периодов убыток, то в 2010 - 2011 гг. у ОАО "ТМК" отсутствовала обязанность по уплате налога на прибыль организаций с налоговой базы, и уменьшение последней влечет лишь увеличение переносимого убытка".
Оценивая проведенный налоговым органом экономический анализ отношений из Договора, который послужил основанием принятия Решений по ТД ТМК и ТМК, Арбитражный суд г. Москвы пришел к обоснованному выводу о том, что такой анализ является искусственным, выборочным и нарушает закрепленный п. 3 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) принцип экономической обоснованности налогообложения. В частности, в результате одновременной переквалификации налоговом органом расходов ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" по Договору у ОАО "ТМК" налоговая база уменьшилась, а у ЗАО "ТД "ТМК" - увеличилась на одинаковые величины. Следовательно, с экономической точки зрения в рамках группы компаний ТМК ничего не должно измениться, поскольку увеличение налоговой нагрузки у ЗАО "ТД "ТМК" должно компенсироваться ее уменьшением у ОАО "ТМК", и то, что ЗАО "ТД "ТМК" обязано уплатить в бюджет, ОАО "ТМК" вправе получить из него. При этом налоговый орган искусственно выбирает лишь отдельные налоговые периоды с момента начала действия Договора в 2004 г., в которых у ОАО "ТМК" имелся возникший по объективным и не зависящим от него причинам убыток, обусловливающий отсутствие у ОАО "ТМК" налоговых платежей по налогу на прибыль организаций, и именно по этим периодам предъявляет претензии к Договору в части порядка распределения расходов по нему. Подобный выборочный подход приводит к тому, что если ОАО "ТМК", у которого налоговая база в результате осуществленной налоговым органом переквалификации расходов по Договору уменьшается, не может ничего получить из бюджета и остается со своим убытком, то ЗАО "ТД "ТМК", у которого налоговая база по налогу в результате осуществленной налоговым органом переквалификации расходов по Договору, наоборот, увеличивается, должно дополнительно заплатить налог на прибыль организаций с данной базы. В этой связи обстоятельства, указанные Инспекцией в качестве основания для вынесения Решений, не подтверждают законность и обоснованность осуществленного налоговым органом произвольного отражения хозяйственных операций ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", а также их результата.
Как установлено судом первой инстанции, ключевым доводом Решения налогового органа является ссылка на то, что распределение произведенных расходов по совместной деятельности не связано с действительной экономической целью на получение доходов, что в результате привело к снижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль ЗАО "ТД "ТМК". Данный довод отклоняется по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" "установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности". Таким образом, экономические цели деятельности налогоплательщика не могут быть поставлены под сомнение, если такая деятельность фактически приносит экономический эффект.
В данном случае судом первой инстанции установлено, что заключение и исполнение Договора принесло существенный положительный экономический эффект для ЗАО "ТД "ТМК", который привел, в том числе, к значительному увеличению налоговых платежей ЗАО "ТД "ТМК". Достижение указанного результата подтверждается тем, что выручка ЗАО "ТД "ТМК" (с учетом выручки по совместной деятельности) возрастала по сравнению с 2003 г. (до момента заключения Договора) в каждом из последующих налоговых периодов, в частности: в 2010 г. - в 4,4 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза. Сумма налога на прибыль, уплаченная ЗАО "ТД "ТМК", увеличивалась по сравнению с 2003 г. в последующих налоговых периодах, в частности в 2010 г. - в 4,5 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза. Таким образом, Договор не может быть признан не связанным с действительной экономической целью на получение доходов, если его заключение и исполнение привели к увеличению выручки ЗАО "ТД "ТМК" в 2010 г. в 4,4 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза по сравнению с выручкой ЗАО "ТД "ТМК" за 2003 г., то есть до заключения Договора, а также к увеличению налога на прибыль, уплаченного ЗАО "ТД "ТМК", в 2010 г. - в 4,5 раза; в 2011 г. - в 5,1 раза по сравнению с налогом на прибыль, уплаченным ЗАО "ТД "ТМК" 2003 г.
Также отклоняется довод налогового органа о том, что основная деятельность ЗАО "ТД ТМК", не связанная с деятельностью в рамках Договора и была убыточной, поскольку согласно данным налоговых деклараций по налогу на прибыль ЗАО "ТД "ТМК" за 2010 - 2011 гг. ЗАО "ТД "ТМК" является прибыльной компанией как по итогам 2010 года, так и по итогам 2011 года.
Довод налогового органа о том, что товарищем 1 (ОАО "ТМК"), которому поступает 80% прибыли по договору простого товарищества, налоговые поступления по налогу на прибыль организаций в бюджет Российской Федерации всех уровней фактически не уплачиваются, т.к. налоговая база для исчисления налогов 0 руб. с 2008 г., также отклоняется по следующим основаниям.
По существу, налоговый орган указывает, что по Договору его стороны в соответствии со ст. 1048 Гражданского кодекса РФ установили такой порядок распределения доходов (80% в пользу ОАО "ТМК" и 20% в пользу ЗАО "ТД "ТМК"), при котором основной доход имеет товарищ (ОАО "ТМК"), не уплачивающий с него налог на прибыль в связи с наличием убытка. Тем самым налоговый орган утверждает, что при заключении Договора его стороны изначально имели намерение получить исключительно налоговую выгоду за счет создания указанного порядка распределения доходов от совместной деятельности. Указанное утверждение предполагает, что уже в 2004 г., заключая Договор, его стороны должны были предвидеть налоговые последствия своих действий и именно с 2004 г. ОАО "ТМК" не должно было бы уплачивать налог на прибыль, получая налоговую выгоду от созданной "схемы оптимизации налогообложения". Однако в действительности до 2008 г. ОАО "ТМК" уплачивало налог на прибыль организаций, исходя из налоговой базы: 1,113 млрд. рублей в 2005 г., 1,342 млрд. рублей в 2006 г. и 1,446 млрд. в 2007 г. Наличие у ОАО "ТМК" убытка, который обусловил неуплату ОАО "ТМК" налога на прибыль организаций с 2008 г., объясняется существенным увеличением в 2008 г. курса доллара США и ЕВРО к рублю, что привело к значительному возрастанию объема обязательств ОАО "ТМК", принятых для финансирования всей группы компаний ТМК и выраженных в иностранной валюте. Данные обстоятельства подтверждаются публично раскрытой ОАО "ТМК" отчетностью на сайте http://www.tmkQroup.ni/.
Также отклоняется довод Инспекции о том, что упомянутый Договор был заключен с целью получения налоговый выгоды путем избежания ОАО "ТМК" уплаты налога на прибыль, поскольку в течение 4 лет с момента заключения Договора ОАО "ТМК" уплачивало налог на прибыль и перестало его уплачивать лишь ввиду образовавшегося с 2008 г. убытка от изменения курсов валют, который с очевидностью находится за рамками контроля сторон Договора и не мог быть ими предвиден при заключении Договора. Порядок распределения расходов товарищи предусмотрели своим соглашением в соответствии со ст. 1046 Гражданского кодекса РФ еще при заключении Договора в 2004 году и с этого момента он оставался неизменным. Неизменность порядка распределения расходов по Договору также подтверждает, что при его заключении в 2004 г. стороны не намеревались использовать Договор в качестве основания получения налоговой выгоды, поскольку порядок распределения расходов не менялся как в налоговые периоды, когда ОАО "ТМК" уплачивало налог на прибыль, так и в налоговые периоды, когда ОАО "ТМК" такой налог не уплачивало. Следовательно, факт неуплаты ОАО "ТМК" налога на прибыль по результатам всей своей деятельности с 2008 г. не может рассматриваться как квалифицирующий признак намерения получить необоснованную налоговую выгоду от заключения Договора, поскольку ОАО "ТМК" не уплачивало налог на прибыль лишь в отдельные налоговые периоды после заключения Договора в 2004 г. по причинам, возникшим после заключения Договора и не зависящим от сторон Договорам.
Довод налогового органа о недостаточной эффективности как совместной деятельности ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в рамках Договора, так и деятельности иных компаний группы ТМК (Заводов) также отклоняется.
Согласно правовой позиции, Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлениях от 28.10.2010 N 8867/10, от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами. Таким образом, эффективность деятельности компаний группы ТМК в принципе не может влиять на оценку обоснованности и квалификацию расходов ЗАО "ТД "ТМК" как собственных или относящихся к совместной деятельности в рамках Договора. Судом первой инстанции исследованы показатели величины налоговой базы компаний Группы ТМК в их динамике, начиная с момента заключения Договора в 2004 г. Представленная динамика носит положительный характер, а снижение налоговой базы компаний Группы ТМК имело место только в период кризиса мировой экономики (2008 - 2009 гг.), который обусловил снижение курса рубля к доллару США и ЕВРО и, как установлено выше, привел к возникновению убытка от курсовых разниц, прежде всего, у ОАО "ТМК", осуществлявшего основные заимствования в группе. Налоговым органом не доказано, что взаимозависимость ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" повлияла на результаты как совместной деятельности товарищей в рамках Договора, так и на деятельности группы компаний ТМК в целом, которая в проверяемый период (2010 - 2011 гг.) была прибыльной. Таким образом, проведенный налоговым органом анализ деятельности группы компаний ТМК не опровергает наличие разумной деловой цели заключения Договора, который принес положительный экономический эффект как его сторонам, так и всем компаниям группы ТМК".
Также отклоняется довод Инспекции о том, что действуя в рамках Договора простого товарищества, ЗАО "ТД "ТМК" продолжал исполнять ранее заключенные договоры с Заводами. Следовательно, изменений во взаимоотношениях между ЗАО "ТД "ТМК" и Заводами группы ТМК не прослеживается. По существу, налоговый орган указывает на искусственный характер Договора, который, по его мнению, не привел к возникновению реальных гражданских правоотношений, что и послужило основанием для произведенной налоговым органом переквалификации расходов ЗАО "ТД "ТМК". Однако данное утверждение налогового органа противоречит фактическим обстоятельствам.
До заключения Договора ЗАО "ТД "ТМК" не занималось такой функцией, как снабжение Заводов материалами, сырьем, оборудованием (снабженческая функция), и начало осуществлять ее именно с 2004 г., то есть с момента заключения Договора. В 2010 - 2011 гг. у ЗАО "ТД "ТМК" действовали договоры с Заводами, направленные на выполнение предусмотренной Договором функции по закупке и реализации продукции Заводов на внутренний и внешний рынки и заключенные также после начала совместной деятельности по Договору в 2004 г. В связи с этим, являются необоснованными доводы налогового органа о неизменности деятельности ЗАО "ТД "ТМК" до и после заключения Договора в 2004 г.
В Решении по ОАО "ТМК" налоговый орган также приходит к выводам о том, что изменение в период действия Договора процентного соотношения долей товарищей в прибыли от совместной деятельности (ее увеличение у ОАО "ТМК" с 55% до 80%) показывает необоснованность распределения расходов по Договору, а функциональные обязанности ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" остались такими же, как и до заключения договора простого товарищества. Данные выводы являются несостоятельными по следующим причинам.
Согласно ст. 1048 Гражданского кодекса РФ определение доли товарищей в прибыли от совместной деятельности определяется их соглашением, что позволяло ОАО "ТМК" и ЗАО "ТД "ТМК" своим соглашением изменять указанную долю в период действия Договора. Таким образом, указанные действия не противоречат законодательству РФ. Налоговым органом не установлено каким образом доли товарищей в прибыли от совместной деятельности, которые выражаются в процентном отношении, могут влиять на обоснованность или необоснованность расходов товарищей по Договору, которые четко отделены по их видам от собственных расходов товарищей и никак не связываются Договором с процентным отношением, в котором распределяется прибыль от совместной деятельности. Изменение доли прибыли товарищей в период действия Договора имело экономическое обоснование, которое характеризует также функциональные обязанности ОАО "ТМК" именно в рамках Договора, а не до его заключения.
Как установлено судом первой инстанции деятельность ОАО "ТМК" способствовала увеличению участия группы ТМК в мировом трубном бизнесе: наращиванию экспортных поставок, оптимизации и балансировке номенклатуры продукции и рынков сбыта, укреплению партнерских отношений с клиентами и привлечению новых партнеров, направлению инвестиций в дальнейшее усиление конкурентных позиций компании. Закрепление ОАО "ТМК" как одного из лидеров мирового трубного бизнеса способствовало признанию товарного знака ТМК, росту его значимости и укреплению на мировом рынке, особенно в период 2008 - 2009 гг., по сравнению с периодом начала совместной деятельности в 2004 г.
Таким образом, позиция налогового органа, оценивающего эффективность и целесообразность хозяйственных решений, о необоснованности изменения доли прибыли товарищей в период действия Договора и неизменности функциональных обязанностей товарищей по сравнению с периодом до заключения Договора противоречит фактическим обстоятельствам настоящего дела.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на несоблюдение обществами принципов, изложенных в ст. 422 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивными нормами), действующими в момент его заключения" (с. 6 Апелляционной жалобы). Также Инспекция оспаривает выводы решения суда первой инстанции о неприменимости к настоящему делу двух судебных актов по конкретным делам, на которые ссылался налоговый орган в суде первой инстанции, а также выводы, подтверждаемые разъяснениями Министерства Финансов РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.
Согласно п. 2 и 6 ст. 3 Гражданского кодекса РФ законы и иные правовые акты, упоминаемые в п. 1 ст. 422 ГК РФ, относятся к гражданскому законодательству, которое регулирует указанные в п. 1 ст. 2 ГК РФ отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников. При этом п. 3 ст. 2 ГК РФ предусматривает, что "к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется".
Как установлено судом первой инстанции в 2011 г. налоговый орган предъявил в Арбитражный суд г. Москвы исковое заявление о признании Договора недействительным по тем же основаниям, которые использованы в Решениях по ТМК и ТД ТМК для доначисления ЗАО "ТД "ТМК" налога на прибыль. Однако в дальнейшем налоговый орган отказался от иска и производство по данному делу было прекращено.
Доводы Апелляционной жалобы, связанные с анализом материалов судебной практики, также отклоняются по следующим основаниям.
Как следует из оспариваемого решения налоговый орган обосновал Решения по ТД ТМК и ТМК положениями абз. 4 п. 1 ст. 272 и п. 3 и 4 ст. 278 НК РФ. Однако Арбитражный суд г. Москвы пришел к выводу, что данные положения являются неотносимыми к отношениям по совместной деятельности ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в рамках Договора. В частности, Арбитражный суд г. Москвы указал, что в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. В свою очередь Инспекция не приводит никаких доказательств, позволяющих считать расходы на выплату заработной платы и связанные с этим выплаты расходами налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности. Подобный подход Инспекции противоречит и ст. 272 НК РФ, п. 4 которой, в частности, предусматривает, что расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда. В свою очередь, ст. 255 НК РФ относит к расходам налогоплательщика по оплате труда все суммы, выплачиваемые налогоплательщиком, как работодателем, своим работникам в связи с выполнением последними трудовых функций и перечисленные в ст. 255 НК РФ. Именно эти расходы признаны ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" собственными расходами в том налоговом периоде, в котором они имели место (абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ), и обоснованно не включены в общие расходы товарищей по Договору согласно п. 5.2. Таким образом, применявшийся ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" подход полностью соответствует ст. 253, 255 и 272 НК РФ.
Что же касается положений п. 3 и 4 ст. 278 НК РФ, то данные нормы регулируют вопрос определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, а не вопрос распределения их расходов, по которому были сформулированы претензии в Решениях Налогового органа. В соответствии с п. 4 ст. 278 НК РФ доходы, полученные ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" по Договору, включались в состав их внереализационных доходов, и никаких претензий в этом отношении к ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" в Решениях Налогового органа не приведено. В апелляционной жалобе отсутствуют доводы подтверждающие вывод о нарушении ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" положений абз. 4 п. 1 ст. 272 и п. 3 и 4 ст. 278 НК РФ.
Также суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с Решением по ЗАО "ТД "ТМК" (с. 42 - 43) и Решением по ОАО "ТМК" одни и те же расходы (командировочные и представительские расходы, а также расходы на выплату пособий по временной нетрудоспособности) в отношении ЗАО "ТД "ТМК" включаются в состав расходов на выплату заработной платы и связанных с этим выплат и тем самым относятся к расходам простого товарищества по Договору, а в отношении ОАО "ТМК" - не включаются в состав расходов на выплату заработной платы и связанных с этим выплат и остаются собственными расходами ОАО "ТМК".
Также отклоняется ссылка налогового органа на Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2013 г. N 873-О (далее - Определение КС РФ), поскольку предметом рассмотрения в упомянутом Определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2013 г. N 873-О были положения п. 4 ст. 278 НК РФ в части невозможности учета для целей налогообложения убытков по договору простого товарищества. Однако по настоящему делу совместная деятельность по Договору носила прибыльный характер, что исключает применение к ней указанного положения.
Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает ошибочным указание в апелляционной жалобе на общеобязательность правовой позиции, сформулированной в упомянутом Определении КС РФ. Названным Определением КС РФ было отказано в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "ТНК-Уват" на нарушение конституционных прав и свобод п. 4 ст. 278 НК РФ. В то же время согласно ч. 5 ст. 79 ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" подлежит учету правоприменительными органами только позиция Конституционного Суда Российской Федерации относительно того, соответствует ли Конституции Российской Федерации смысл нормативного правового акта или его отдельного положения, придаваемый им правоприменительной практикой, выраженная в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации.
Также отклоняется ссылка налогового органа в Апелляционной жалобе (на Постановление ФАС СЗО от 31.10.2011 г. N А56-5910/2011, поскольку предметом рассмотрения по названному делу было распределение затрат по оплате юридических услуг, оказанных в рамках договора простого товарищества. В ходе выездной налоговой проверки Общество подтвердило необходимость распределения затрат на юридические услуги по видам деятельности (основной и совместной) с применением к этому распределению положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 272 Кодекса. Как видно, по данному делу суды оценивали совершенно иные расходы налогоплательщика, чем по настоящему делу; эти расходы были понесены в рамках совместной деятельности, и, кроме того, сам налогоплательщик, в отличие от настоящего дела, настаивал на их распределении по правилам абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ. В этой связи распространение выводов судов, изложенных Постановлении Федерального арбитражного суда Северо-западного округа от 31.10.2011 г. N А56-5910/2011, на настоящее дело является необоснованным. Принципиальное значение имеет и то обстоятельство, что в отличие от настоящего дела - по делу N А56-5910/2011 расходы были понесены именно в рамках совместной деятельности и сам налогоплательщик считал необходимым их распределение в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ.
Отклоняется ссылка налогового органа на Определение ВАС РФ от 18.02.2008 N 16304/07 об отказе в передаче в Президиум ВАС РФ судебных актов по делу N А42-5897/2006 (далее - Определение ВАС РФ) о признании недействительными решения налогового органа, согласно которому общество обеспечило ведение раздельного учета доходов и расходов по основному виду деятельности и по исполнению договора доверительного управления имуществом, поэтому положения пункта 1 статьи 272 Кодекса в части пропорционального распределения расходов применению не подлежали. Тем самым Арбитражный суд г. Москвы согласился с позицией ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", согласно которой при учете налогоплательщиком доходов и расходов от основной деятельности и деятельности, результаты которой в соответствии с НК РФ учитываются в специальном порядке (например, договоры простого товарищества, доверительного управления имуществом и т.п.), расходы налогоплательщика в принципе не подлежат распределению между указанными видами деятельности по правилам абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ.
В Апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что поскольку ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК", по его мнению, не выполняли условие применения Определения ВАС РФ (ведение налогоплательщиком раздельного учета доходов и расходов от основной деятельности и деятельности, результаты которой в соответствии с НК РФ учитываются в специальном порядке), то положений упомянутого Определения ВАС РФ не применимо к настоящему делу. Данный довод не соответствует фактическим обстоятельствам по следующим основаниям.
ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" осуществляли ведение раздельного учета доходов и расходов от своей основной деятельности и совместной деятельности в рамках Договора, в том числе распределяли расходы между указанными видами деятельности в порядке, который был закреплен п. 5.1 и 5.2 Договора. В самих Решениях по ТД ТМК и ТМК указывается на результаты распределения расходов ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" на собственные расходы и расходы простого товарищества по Договору, которые переоценивались Инспекцией. Более того, в противном случае, при отсутствии такого распределения, налоговый орган не смог бы установить, какие расходы ЗАО "ТД "ТМК" и ОАО "ТМК" относятся к собственным, а какие - к расходам простого товарищества по Договору, и тем самым произвести перераспределение этих расходов в Решениях по ТД ТМК и ТМК.
Также обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что Минфин России неоднократно указывало на то, что положения п. 1 ст. 272 НК РФ действуют в отношении доходов и расходов, формирующих налоговую базу налогоплательщика в соответствии со ст. 274 НК РФ как разницу между суммами полученных доходов и расходов. Распределение таких расходов требуется налогоплательщику только в случае ведения им видов предпринимательской деятельности, для которых установлены разные режимы налогообложения (письма от 02.08.2013 N 03-03-06/4/31096, от 02.04.2010 N 03-03-06/4/38, от 19.03.2010 N 03-03-06/4/25, от 20.01.2010 N 03-03-06/4/4 и другие). Наличие разных режимов налогообложения предполагает, что налогоплательщик должен использовать один из специальных налоговых режимов, предусмотренных ст. 18 НК РФ. Таким образом, абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ применяется лишь в тех случаях, когда налогоплательщик одновременно осуществляет два разных с точки зрения налогообложения вида деятельности, в частности, деятельность, налогообложение которой осуществляется налогом на прибыль организаций в рамках общего режима налогообложения, а также деятельность, налогообложение которой осуществляется в рамках одного из специальных налоговых режимов (например, единый налог на вмененный доход, система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей). Соответствующие разъяснения неоднократно размещались Министерством финансов РФ. В частности, в соответствии с письмом Министерства финансов РФ от 15.10.2007 г. N 03-11-04/3/403 в том случае, если налогоплательщик совмещает уплату единого налога на вмененный доход с уплатой налога на прибыль организаций, расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (п. 1 ст. 272 Кодекса).
В Апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что приведенные разъяснения Министерства Финансов РФ касаются только некоммерческих организаций. Данные доводы также отклоняются по следующим основаниям.
Указанные разъяснения Министерства Финансов РФ относятся и к коммерческим организациям, в частности, письмо Министерства финансов РФ от 15.10.2007 г. N 03-11-04/3/403. Более того, плательщиком единого налога на вмененный доход, о котором идет речь в данном письме, могут быть только организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность (п. 1 ст. 346.28 НК РФ). Указанные разъяснения Министерства Финансов РФ никоим образом не опровергаются в судебных актах, указанных в апелляционной жалобе.
Судом первой инстанции исследованы обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам. У суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2015 г. по делу N А40-213504/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Е.А.СОЛОПОВА
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)