Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 19 ноября 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Парской Н.Н.,
судей: Новогородского И.Б., Рудых А.И.
при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Мангатаевой Т.Г.,
при участии в судебном заседании в здании Арбитражного суда Красноярского края представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю Кочневой С.А. (доверенность от 01.01.2013), Потылицыной О.А. (доверенность от 01.01.2013) и в здании Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа представителя открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева" Дьяковой И.С. (доверенность от 20.05.2013),
рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю на решение Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2013 года по тому же делу (суд первой инстанции - Щелокова О.С.; суд апелляционной инстанции: Дунаева Л.А., Колесникова Г.А., Морозова Н.А.),
установил:
открытое акционерное общество "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева" (ОГРН 1082452000290, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (ОГРН 1042442640217, далее - налоговая инспекция) от 19.06.2012 N 3 в части:
- - привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка за неуплату налога на прибыль организаций; в виде штрафа в размере 156 048 рублей 25 копеек за неуплату налога на имущество организаций;
- - доначисления пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек и пени по налогу на имущество в сумме 153 178 рублей 28 копеек;
- - предложения уплатить недоимку: по налогу на прибыль в общей сумме 25 097 953 рубля 56 копеек; по налогу на имущество в общей сумме 780 241 рубль 27 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение налоговой инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка; доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек.
Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2013 года решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных требований, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судами норм материального и процессуального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, судами не дана надлежащая правовая оценка представленным в материалы дела доказательствам, свидетельствующим о неправомерности включения затрат по изготовлению специальной оснастки в состав косвенных расходов. Налоговая инспекция полагает, что в ходе налоговой проверки собраны доказательства, достаточные для вывода о необходимости учета указанных затрат в составе прямых расходов, подлежащих списанию по мере реализации результатов научно-исследовательских и опытно конструкторских работ согласно заключенным государственным контрактам.
Кроме того, налоговая инспекция не согласна с выводами судов о подтверждении налогоплательщиком рыночности цен по сделкам приобретения перфорированного сотового заполнителя у недобросовестных контрагентов (обществ с ограниченной ответственностью "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект"). Налоговая инспекция считает, что представленные обществом документы являются ненадлежащим доказательством соответствия примененных в спорных хозяйственных операциях цен на товар уровню рыночных цен.
Обществом представлен отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекции, в котором оно указывает на несостоятельность доводов жалобы и просит оставить без изменения принятые по делу судебные акты.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Присутствующие в судебном заседании посредством систем видеоконференц-связи представители участвующих в деле лиц поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены судебных актов по делу.
Как установлено Арбитражным судом Красноярского края, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 14.05.2012 N 3 и вынесено решение от 19.06.2012 N 3, на основании которого обществу доначислены суммы налога на прибыль, налога на имущество, соответствующие суммы пени и штрафа.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 29.08.2012 N 2.12-15/13118 по апелляционной жалобе общества решение налоговой инспекции оставлено без изменения.
Считая решение налоговой инспекции нарушающим его права и законные интересы, общество обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании его недействительным в части.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из недоказанности налоговой инспекцией правомерности доначисления по результатам налоговой проверки сумм налога на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы. Суды пришли к выводу, что общество правомерно учитывало затраты на производство специальной оснастки в составе косвенных расходов, подлежащих включению в налоговую базу того налогового периода, когда они понесены. Суды также пришли к выводу о том, что при условии неопровержения налоговой инспекцией фактического наличия товарно-материальных ценностей, приобретенных по сделкам с недобросовестными контрагентами, и использования их в производстве, а также при доказанности налогоплательщиком соответствия примененных в указанных сделках цен на товары уровню рыночных цен общество правомерно учло спорные затраты в составе расходов по налогу на прибыль.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит выводы судов законными и обоснованными.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество в проверенных налоговых периодах 2008 - 2010 годов являлось плательщиком налога на прибыль организаций.
Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 указанного Кодекса.
Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как установлено судами и следует из оспариваемого решения налоговой инспекции, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество в 2008-2010 годах выполняло научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в соответствии с контрактами, заключенными с Федеральным космическим агентством на выполнение опытно-конструкторских работ; с войсковой частью 53145; с открытым акционерным обществом "Спутниковая система "Гонец" на выполнение опытно-конструкторских работ; с открытым акционерным обществом "Газпром космические системы" и иными заказчиками. В рамках исполнения названных контрактах общество также производило изготовление и доработку средств технологического оснащения (спецоснастка, специальная оснастка). Расходы по изготовлению и доработке специальной оснастки собственными силами в рамках государственных контрактов (договоров) ОАО "ИСС" включало в состав косвенных расходов за 2008 - 2010 годы и списывало их в момент передачи в основное производство.
Налоговая инспекция, доначисляя обществу налог на прибыль по указанному эпизоду, посчитала неправомерным включение соответствующих затрат на изготовление и доработку спецоснастки; данные затраты, по мнению налоговой инспекции, подлежали учету как материальные затраты в составе прямых расходов при реализации конечного продукта. Свою позицию налоговая инспекция обосновывает тем, что исходя из порядка выполнения работ, оформленных документов, в том числе документов бухгалтерского учета, выполнение работ по изготовлению спецоснастки вело к созданию самостоятельного продукта, включенного в часть единого процесса для достижения конечного результата по заключенным контрактам, сдача и приемка таких работ фактически осуществлялось в составе конечного продукта по контракту.
Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик определяет расходы и доходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполненных работ, оказании услуг) и (или) образующих основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика.
Исходя из понятия материальных расходов, данного в указанной выше норме, к прямым затратам относятся сырье и материалы, непосредственно участвующие в производстве продукции, являющиеся ее материальной основой либо являющиеся необходимым компонентом.
В рассматриваемом споре судами установлено и налоговой инспекцией не опровергнуто, что произведенные обществом затраты по созданию спецоснастки приводят к созданию самостоятельного продукта, со своей сформированной по сдаточным накладным себестоимостью. С учетом изложенного отсутствуют основания для определения изготовленной обществом спецоснастки в качестве указанных материальных расходов как сырья и материалов.
При этом в соответствии с положениями статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета, исходя из принципа последовательности применения соответствующих норм и правил, т.е. от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Изложенное с учетом содержания статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что относимость затрат к прямым расходам осуществляется на основании организованного налогоплательщиком учета данных расходов и исходя из содержания относящихся к ним затрат.
Как установлено судами и следует из материалов дела, в соответствии с пунктом 4.12 учетной политики ОАО "ИСС" для целей налогового учета за 2008, 2009, 2010 годы, утвержденной соответственно приказами генерального конструктора и генерального директора от 29.12.2007 N 3243, от 30.12.2008 N 2744 и от 29.12.2009 N 3564, к прямым расходам на производство продукции (работ, услуг) относятся: сырье и материалы, используемые в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации; покупные комплектующие изделия, подвергающиеся монтажу, отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; единый социальный налог, начисленный на указанные выше суммы расходов на оплату труда, включая взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг; работы и услуги контрагентов (соисполнителей) по научным договорам. Прямые расходы относятся к расходам отчетного периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.
Согласно пункту 4.13 учетной политики общества к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, включая заработную плату вспомогательных рабочих, цехового и управленческого персонала, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на данные расходы по оплате труда, суммы начисленной амортизации по корпусам 2, 14, столовым 4 и 5.
В соответствии с пунктом 2.9 учетной политики общества фактическая себестоимость изготовления специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования (далее - специальной оснастки) учитывается на соответствующих субсчетах счета 23 "Вспомогательные производства" по прямым статьям затрат без накладных расходов. Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, полностью погашается в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки с одновременным аналитическим учетом на забалансовом счете 013 "Спецоснастка в эксплуатации".
На основе оценки положений учетной политики налогоплательщика, действовавшей в проверяемых налоговых периодах, а также сведений бухгалтерских документов общества, суды пришли к правомерному выводу о том, что используемый обществом порядок учета затрат по изготовлению специальной оснастки в составе косвенных расходов не противоречит установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации порядку учета расходов.
Довод налоговой инспекции о том, что бухгалтерские проводки при формировании финансового результата подтверждают вывод о самостоятельном характере спецоснастки как готового продукта, правомерно не принят судами первой и апелляционной инстанций, поскольку данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о характере произведенных затрат как прямых расходов.
Как правильно отмечено судами, налоговой инспекцией не доказано, что спецоснастка является предметом работ по созданию научно-технической продукции в соответствии с контрактом и составляет неотъемлемую часть результата таких работ. Фактически спецоснастка является результатом работ вспомогательного производства, необходимых для изготовления продукции в рамках основного производства. Наличие связи между расходами общества на изготовление (доработку) спецоснастки и производством работ по контрактам (договорам) на создание научно-технической продукции, передача спецоснастки в составе конечного продукта не может служить основанием для отнесения спорных затрат в состав прямых расходов.
В кассационной жалобе налоговая инспекция повторно приводит указанный довод, однако, поскольку на наличие обстоятельств и доказательств, не получивших правовую оценку судов, налоговая инспекция в жалобе не указывает, у суда кассационной инстанции не имеется оснований для переоценки доказательств и установленных судами обстоятельств.
Как установлено судами и следует из оспариваемого ненормативного акта, дополнительным основанием для привлечения общества к налоговой ответственности, доначисления налога и пени послужил вывод налоговой инспекции о необоснованном включении в состав расходов по налогу на прибыль затрат на приобретение товарно-материальных ценностей (перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги) у недобросовестных контрагентов (обществ с ограниченной ответственностью (ООО) "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект").
Оценивая в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств, представленных сторонами в материалы дела в их совокупности, суды признали обоснованным вывод налоговой инспекции о том, что представленные налогоплательщиком на налоговую проверку первичные документы, относящиеся к указанным хозяйственным операциям, не подтверждают реальность поставок товара заявленными поставщиками. Судами также сделан вывод о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при взаимодействии со спорными контрагентами в понимании, приведенном в пункте 10 названного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды".
При этом судами приняты во внимание установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства заключения спорных договоров поставки и обстоятельства отсутствия у контрагентов имущества, в том числе транспорта, трудовых ресурсов; ненахождение их по месту регистрации в качестве юридических лиц; обналичивание поступивших от налогоплательщика на их счета денежных средств; неосуществление ими в проверяемый период расходов, свойственных для финансово-хозяйственной деятельности реально работающей организации.
Вместе с тем, суды пришли к выводу, что доводы налоговой инспекции о наличии сомнений в реальности факта поступления в адрес общества перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги соответствующей марки, указанной в товарных накладных и счетах-фактурах от обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект", материалами дела не подтверждаются. При этом судами установлено, что обстоятельства использования налогоплательщиком указанного материала в своей производственной деятельности для исполнения условий заключенных договоров, налоговой инспекцией в ходе налоговой проверки не исследовались. Доказательства, опровергающие использование в производстве приобретенного перфорированного сотового заполнителя, налоговая инспекция не представила.
Судами правомерно отмечено, что в данном случае в целях установления действительных налоговых обязательств налогоплательщика, подлежит проверке рыночность цен приобретенного товара, примененных в спорных сделках с заявленными контрагентами.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 названного выше Постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 указанного Постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
Судами дана оценка представленным налогоплательщиком в подтверждение рыночности цен доказательствам, в результате чего установлено отсутствие существенных отклонений примененных в заявленных сделках цен на сотовый заполнитель уровню рыночных цен на данный товар. Учитывая, что представленная налогоплательщиком информация о рыночности цен налоговой инспекцией не опровергнута, контррасчет в материалы дела не представлен, суды пришли к верному выводу об обоснованности включения спорных затрат в состав расходов по налогу на прибыль в соответствующих налоговых периодах.
Законность принятого в отношении налогоплательщика по результатам выездной налоговой проверки ненормативного акта налоговой инспекцией в нарушение пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подтверждена.
Суд кассационной инстанции находит, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.
При таких обстоятельствах Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа не находит предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для изменения или отмены обжалуемых судебных актов.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2013 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Н.Н.ПАРСКАЯ
Судьи:
И.Б.НОВОГОРОДСКИЙ
А.И.РУДЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 19.11.2013 ПО ДЕЛУ N А33-16624/2012
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 ноября 2013 г. N А33-16624/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 19 ноября 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Парской Н.Н.,
судей: Новогородского И.Б., Рудых А.И.
при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Мангатаевой Т.Г.,
при участии в судебном заседании в здании Арбитражного суда Красноярского края представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю Кочневой С.А. (доверенность от 01.01.2013), Потылицыной О.А. (доверенность от 01.01.2013) и в здании Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа представителя открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева" Дьяковой И.С. (доверенность от 20.05.2013),
рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю на решение Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2013 года по тому же делу (суд первой инстанции - Щелокова О.С.; суд апелляционной инстанции: Дунаева Л.А., Колесникова Г.А., Морозова Н.А.),
установил:
открытое акционерное общество "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева" (ОГРН 1082452000290, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (ОГРН 1042442640217, далее - налоговая инспекция) от 19.06.2012 N 3 в части:
- - привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка за неуплату налога на прибыль организаций; в виде штрафа в размере 156 048 рублей 25 копеек за неуплату налога на имущество организаций;
- - доначисления пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек и пени по налогу на имущество в сумме 153 178 рублей 28 копеек;
- - предложения уплатить недоимку: по налогу на прибыль в общей сумме 25 097 953 рубля 56 копеек; по налогу на имущество в общей сумме 780 241 рубль 27 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение налоговой инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка; доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек.
Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2013 года решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных требований, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судами норм материального и процессуального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, судами не дана надлежащая правовая оценка представленным в материалы дела доказательствам, свидетельствующим о неправомерности включения затрат по изготовлению специальной оснастки в состав косвенных расходов. Налоговая инспекция полагает, что в ходе налоговой проверки собраны доказательства, достаточные для вывода о необходимости учета указанных затрат в составе прямых расходов, подлежащих списанию по мере реализации результатов научно-исследовательских и опытно конструкторских работ согласно заключенным государственным контрактам.
Кроме того, налоговая инспекция не согласна с выводами судов о подтверждении налогоплательщиком рыночности цен по сделкам приобретения перфорированного сотового заполнителя у недобросовестных контрагентов (обществ с ограниченной ответственностью "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект"). Налоговая инспекция считает, что представленные обществом документы являются ненадлежащим доказательством соответствия примененных в спорных хозяйственных операциях цен на товар уровню рыночных цен.
Обществом представлен отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекции, в котором оно указывает на несостоятельность доводов жалобы и просит оставить без изменения принятые по делу судебные акты.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Присутствующие в судебном заседании посредством систем видеоконференц-связи представители участвующих в деле лиц поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены судебных актов по делу.
Как установлено Арбитражным судом Красноярского края, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 14.05.2012 N 3 и вынесено решение от 19.06.2012 N 3, на основании которого обществу доначислены суммы налога на прибыль, налога на имущество, соответствующие суммы пени и штрафа.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 29.08.2012 N 2.12-15/13118 по апелляционной жалобе общества решение налоговой инспекции оставлено без изменения.
Считая решение налоговой инспекции нарушающим его права и законные интересы, общество обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании его недействительным в части.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из недоказанности налоговой инспекцией правомерности доначисления по результатам налоговой проверки сумм налога на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы. Суды пришли к выводу, что общество правомерно учитывало затраты на производство специальной оснастки в составе косвенных расходов, подлежащих включению в налоговую базу того налогового периода, когда они понесены. Суды также пришли к выводу о том, что при условии неопровержения налоговой инспекцией фактического наличия товарно-материальных ценностей, приобретенных по сделкам с недобросовестными контрагентами, и использования их в производстве, а также при доказанности налогоплательщиком соответствия примененных в указанных сделках цен на товары уровню рыночных цен общество правомерно учло спорные затраты в составе расходов по налогу на прибыль.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит выводы судов законными и обоснованными.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество в проверенных налоговых периодах 2008 - 2010 годов являлось плательщиком налога на прибыль организаций.
Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 указанного Кодекса.
Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как установлено судами и следует из оспариваемого решения налоговой инспекции, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество в 2008-2010 годах выполняло научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в соответствии с контрактами, заключенными с Федеральным космическим агентством на выполнение опытно-конструкторских работ; с войсковой частью 53145; с открытым акционерным обществом "Спутниковая система "Гонец" на выполнение опытно-конструкторских работ; с открытым акционерным обществом "Газпром космические системы" и иными заказчиками. В рамках исполнения названных контрактах общество также производило изготовление и доработку средств технологического оснащения (спецоснастка, специальная оснастка). Расходы по изготовлению и доработке специальной оснастки собственными силами в рамках государственных контрактов (договоров) ОАО "ИСС" включало в состав косвенных расходов за 2008 - 2010 годы и списывало их в момент передачи в основное производство.
Налоговая инспекция, доначисляя обществу налог на прибыль по указанному эпизоду, посчитала неправомерным включение соответствующих затрат на изготовление и доработку спецоснастки; данные затраты, по мнению налоговой инспекции, подлежали учету как материальные затраты в составе прямых расходов при реализации конечного продукта. Свою позицию налоговая инспекция обосновывает тем, что исходя из порядка выполнения работ, оформленных документов, в том числе документов бухгалтерского учета, выполнение работ по изготовлению спецоснастки вело к созданию самостоятельного продукта, включенного в часть единого процесса для достижения конечного результата по заключенным контрактам, сдача и приемка таких работ фактически осуществлялось в составе конечного продукта по контракту.
Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик определяет расходы и доходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполненных работ, оказании услуг) и (или) образующих основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика.
Исходя из понятия материальных расходов, данного в указанной выше норме, к прямым затратам относятся сырье и материалы, непосредственно участвующие в производстве продукции, являющиеся ее материальной основой либо являющиеся необходимым компонентом.
В рассматриваемом споре судами установлено и налоговой инспекцией не опровергнуто, что произведенные обществом затраты по созданию спецоснастки приводят к созданию самостоятельного продукта, со своей сформированной по сдаточным накладным себестоимостью. С учетом изложенного отсутствуют основания для определения изготовленной обществом спецоснастки в качестве указанных материальных расходов как сырья и материалов.
При этом в соответствии с положениями статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета, исходя из принципа последовательности применения соответствующих норм и правил, т.е. от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Изложенное с учетом содержания статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что относимость затрат к прямым расходам осуществляется на основании организованного налогоплательщиком учета данных расходов и исходя из содержания относящихся к ним затрат.
Как установлено судами и следует из материалов дела, в соответствии с пунктом 4.12 учетной политики ОАО "ИСС" для целей налогового учета за 2008, 2009, 2010 годы, утвержденной соответственно приказами генерального конструктора и генерального директора от 29.12.2007 N 3243, от 30.12.2008 N 2744 и от 29.12.2009 N 3564, к прямым расходам на производство продукции (работ, услуг) относятся: сырье и материалы, используемые в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации; покупные комплектующие изделия, подвергающиеся монтажу, отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; единый социальный налог, начисленный на указанные выше суммы расходов на оплату труда, включая взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг; работы и услуги контрагентов (соисполнителей) по научным договорам. Прямые расходы относятся к расходам отчетного периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.
Согласно пункту 4.13 учетной политики общества к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, включая заработную плату вспомогательных рабочих, цехового и управленческого персонала, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на данные расходы по оплате труда, суммы начисленной амортизации по корпусам 2, 14, столовым 4 и 5.
В соответствии с пунктом 2.9 учетной политики общества фактическая себестоимость изготовления специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования (далее - специальной оснастки) учитывается на соответствующих субсчетах счета 23 "Вспомогательные производства" по прямым статьям затрат без накладных расходов. Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, полностью погашается в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки с одновременным аналитическим учетом на забалансовом счете 013 "Спецоснастка в эксплуатации".
На основе оценки положений учетной политики налогоплательщика, действовавшей в проверяемых налоговых периодах, а также сведений бухгалтерских документов общества, суды пришли к правомерному выводу о том, что используемый обществом порядок учета затрат по изготовлению специальной оснастки в составе косвенных расходов не противоречит установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации порядку учета расходов.
Довод налоговой инспекции о том, что бухгалтерские проводки при формировании финансового результата подтверждают вывод о самостоятельном характере спецоснастки как готового продукта, правомерно не принят судами первой и апелляционной инстанций, поскольку данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о характере произведенных затрат как прямых расходов.
Как правильно отмечено судами, налоговой инспекцией не доказано, что спецоснастка является предметом работ по созданию научно-технической продукции в соответствии с контрактом и составляет неотъемлемую часть результата таких работ. Фактически спецоснастка является результатом работ вспомогательного производства, необходимых для изготовления продукции в рамках основного производства. Наличие связи между расходами общества на изготовление (доработку) спецоснастки и производством работ по контрактам (договорам) на создание научно-технической продукции, передача спецоснастки в составе конечного продукта не может служить основанием для отнесения спорных затрат в состав прямых расходов.
В кассационной жалобе налоговая инспекция повторно приводит указанный довод, однако, поскольку на наличие обстоятельств и доказательств, не получивших правовую оценку судов, налоговая инспекция в жалобе не указывает, у суда кассационной инстанции не имеется оснований для переоценки доказательств и установленных судами обстоятельств.
Как установлено судами и следует из оспариваемого ненормативного акта, дополнительным основанием для привлечения общества к налоговой ответственности, доначисления налога и пени послужил вывод налоговой инспекции о необоснованном включении в состав расходов по налогу на прибыль затрат на приобретение товарно-материальных ценностей (перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги) у недобросовестных контрагентов (обществ с ограниченной ответственностью (ООО) "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект").
Оценивая в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств, представленных сторонами в материалы дела в их совокупности, суды признали обоснованным вывод налоговой инспекции о том, что представленные налогоплательщиком на налоговую проверку первичные документы, относящиеся к указанным хозяйственным операциям, не подтверждают реальность поставок товара заявленными поставщиками. Судами также сделан вывод о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при взаимодействии со спорными контрагентами в понимании, приведенном в пункте 10 названного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды".
При этом судами приняты во внимание установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства заключения спорных договоров поставки и обстоятельства отсутствия у контрагентов имущества, в том числе транспорта, трудовых ресурсов; ненахождение их по месту регистрации в качестве юридических лиц; обналичивание поступивших от налогоплательщика на их счета денежных средств; неосуществление ими в проверяемый период расходов, свойственных для финансово-хозяйственной деятельности реально работающей организации.
Вместе с тем, суды пришли к выводу, что доводы налоговой инспекции о наличии сомнений в реальности факта поступления в адрес общества перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги соответствующей марки, указанной в товарных накладных и счетах-фактурах от обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект", материалами дела не подтверждаются. При этом судами установлено, что обстоятельства использования налогоплательщиком указанного материала в своей производственной деятельности для исполнения условий заключенных договоров, налоговой инспекцией в ходе налоговой проверки не исследовались. Доказательства, опровергающие использование в производстве приобретенного перфорированного сотового заполнителя, налоговая инспекция не представила.
Судами правомерно отмечено, что в данном случае в целях установления действительных налоговых обязательств налогоплательщика, подлежит проверке рыночность цен приобретенного товара, примененных в спорных сделках с заявленными контрагентами.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 названного выше Постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 указанного Постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
Судами дана оценка представленным налогоплательщиком в подтверждение рыночности цен доказательствам, в результате чего установлено отсутствие существенных отклонений примененных в заявленных сделках цен на сотовый заполнитель уровню рыночных цен на данный товар. Учитывая, что представленная налогоплательщиком информация о рыночности цен налоговой инспекцией не опровергнута, контррасчет в материалы дела не представлен, суды пришли к верному выводу об обоснованности включения спорных затрат в состав расходов по налогу на прибыль в соответствующих налоговых периодах.
Законность принятого в отношении налогоплательщика по результатам выездной налоговой проверки ненормативного акта налоговой инспекцией в нарушение пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подтверждена.
Суд кассационной инстанции находит, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.
При таких обстоятельствах Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа не находит предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для изменения или отмены обжалуемых судебных актов.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2013 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Н.Н.ПАРСКАЯ
Судьи:
И.Б.НОВОГОРОДСКИЙ
А.И.РУДЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)