Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Л.И. Черных,
судей: Л.Н. Лобановой, Г.Г. Буториной,
при ведении протокола судебного заседания судьей Л.И. Черных,
при участии в заседании:
представителей Общества: Томарова В.В. по доверенности от 01.01.2008 г., Рыбниковой А.И. по доверенности от 01.01.2008 г., Лыткина Р.Г. по доверенности от 01.01.2008 г.,
представителей Инспекции: Бурчиковой Ж.Г. по доверенности от 20.11.2007 г., Мелехина Н.Н. по доверенности от 17.05.2007 г., Нестеровой Т.М. по доверенности от 17.05.2007 г., Зубковой Е.В. от 03.03.2008 г.,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми
на решение Арбитражного суда Республики Коми от 29 декабря 2007 года по делу N А29-7257/2007,
принятое судьей В.Г. Протащуком,
по заявлению ОАО "Битран"
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми
о признании недействительным решения от 09.07.2007 г. N 78,
установил:
Открытое акционерное общество "Битран" обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 09.07.2007 г. N 78 в части пунктов 2, 3, 4, 5.
Решением Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2007 г. требования заявителя удовлетворены.
Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, не согласившись с принятым судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований Обществу отказать.
Заявитель апелляционной жалобы считает, что суд первой инстанции неправильно применил пункт 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, не применил положения Национального стандарта России "Масса нефти и нефтепродуктов", "Общие требования к методикам выполнения измерений" ГОСТ Р 8.595-2004, Приказ Минтопэнерго России от 31.03.2005 г. N 69 "Об утверждении Рекомендаций по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти", нарушил статьи 71 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют представленным в дело документам и обстоятельствам дела.
По мнению налогового органа, наличие любых измерительных средств и устройств не свидетельствует о применении прямого метода учета количества добытой нефти. Применение Обществом поверенной рулетки с грузом (лотом), использование метрштоков, пробозаборников, пробоотборников, термометров и других приборов относится к применению косвенного метода статистических измерений массы добываемой нефти. Общество массу нефти определяет расчетно, то есть косвенным методом. Таким образом, Инспекцией правомерно отказано налогоплательщику в применении налоговой ставки ноль процентов, предусмотренной подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации.
ОАО "Битран" в отзыве на апелляционную жалобу не согласно с доводами Инспекции, считает судебный акт законным и обоснованным.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, а также дополнительных пояснений.
Законность судебного акта Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, предусмотренных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, 20.03.2007 г. Обществом представлена налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по указанной декларации составила 81 344 492 рублей.
03.04.2007 г. Обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года, согласно которой уменьшена первоначально исчисленная сумма налога за февраль 2007 года на 81 344 492 рублей в результате применения Обществом налоговой ставки ноль процентов в отношении всего количества добытой сверхвязкой нефти, добываемой из участков недр, содержащих нефть вязкостью более 200 мПа (в пластовых условиях), предусмотренной подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации.
Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом уточненной налоговой декларации и установила неправомерное применение Обществом налоговой ставки ноль процентов на том основании, что применяемый Обществом метод статистических измерений массы нефти, основанный на измерениях плотности и объема продукта в мерах вместимости, относится к косвенному методу определения количества добытой нефти, поэтому количество добытой высоковязкой нефти подлежит налогообложению по общеустановленной ставке.
Результаты проверки отражены в акте от 28.04.2007 г. N 39, на основании которого руководитель Инспекции принял решение от 09.07.2007 г. N 78 об отказе в привлечении ОАО "Битран" к налоговой ответственности. Данным решением налогоплательщику отказано в предоставлении налоговой ставки ноль процентов, предусмотренной подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, и в уменьшении обязательства по платежам в бюджет по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года в размере 81 344 492 рублей (пункты 2 и 3 решения). Пунктами 4 и 5 названного решения в лицевом счете налогоплательщика восстановлена ранее уменьшенная по уточненной налоговой декларации сумма налога на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года в указанном размере и предложено Обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решение Инспекции оспаривалось Обществом в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Республике Коми. Управление решением от 27.08.2007 г. N 271-А оставило жалобу ОАО "Битран" без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало его в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Республики Коми руководствовался пунктами 4, 7 статьи 3, пунктом 1 статьи 11, пунктами 1, 2, 7, 8 статьи 339, подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и исходил из того, что Общество использует прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то есть измеряет количество нефти посредством применения измерительных средств и устройств (калиброванных рулеток, метрштоков); в приказах Общества об учетной политике определено, что количество добытого полезного ископаемого (нефти) определяется статистическим объемно-массовым методом, с 2007 года в приказе указанный метод назван "прямым методом", при этом данное дополнение не противоречит закону, не изменяет сам метод определения количества нефти и не подразумевает внесение изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых.
Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд считает ее подлежащей удовлетворению, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
В соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлеченном из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
В пункте 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическим потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче сверхвязкой нефти, добываемой из участков недр, содержащих нефть вязкостью более 200 мПа х с (в пластовых условиях), при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.
Как видно из материалов дела, Общество в соответствии с лицензией СЫК 01931 НЭ осуществляет добычу нефти на северном участке Ярегского нефтяного месторождения (залежь третьего пласта). Вязкость в пластовых условиях, согласно характеристике залежи нефти в пределах лицензионного участка Общества, составляет 12 000 мПа х с, то есть относится к категории высоковязких.
Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено и Инспекция не отрицает, что Общество осуществляет добычу сверхвязкой нефти, как предусмотрено подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской.
В ходе проведения камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено и Обществом не оспаривается, что согласно приказам об учетной политике, принятой ОАО "Битран" на 2003-2006 годы, налог на добычу полезных ископаемых Обществом исчислялся и уплачивался исходя из количества добытого полезного ископаемого (нефти), определяемого статистическим объемно-массовым методом.
Согласно приказу от 29.12.2006 г. N 22 об учетной политике ОАО "Битран" на 2007 год, налог на добычу полезных ископаемых определяется по данным о количестве добытого полезного ископаемого (нефти), определяемой статистическим объемно-массовым, то есть прямым методом.
В соответствии с проектом разработки Ярегского нефтяного месторождения в границах лицензионного участка ОАО "Битран" вся добываемая нефть на трех нефтяных шахтах собирается из уклонных блоков в емкости центральных подземных нефтеперекачивающих станций, откачиваемая из горных выработок нефтешахт нефть собирается в резервуары действующей в ОАО "Битран" нефтебазы. На нефтебазе осуществляется хранение поступающей нефти и погрузка ее в железнодорожные цистерны. При поступлении некондиционной нефти (содержание воды более 1 процента) в резервуарном парке производится дополнительный отстой с подогревом паром для окончательного отделения воды. Технологической картой ОАО "Битран" по приему и отгрузке нефти, утвержденной в 2001 году, а также действующей в 2007 году, утвержденной 25.12.2006 г., предусмотрено, что в резервуарах производится измерение объема (массы) нефти, которое происходит путем определения уровня нефти в резервуарах вручную поверенной рулеткой с грузом (лотом), измерения температуры нефти в резервуарах термостатическим пробоотборником, опускаемым на заданный уровень резервуара, объема принятой в резервуар нефти по формуле и плотности нефти, определяемой в испытательной лаборатории, из которых Общество по формуле получает результата определения массы брутто нефти (с балластом), затем определяя массу балласта (воды, солей и механических примесей) путем лабораторного анализа и по формуле, в резервуаре определяется масса нефти нетто.
Таким образом, в связи с вносимым в учетную политику налогоплательщика на 2007 год указанием о применении прямого метода применяемая Обществом технология добычи нефти и порядок определения количества добытого полезного ископаемого не изменились.
Согласно техническим условиям ТУ 0245-062-00147105-2002 "Нефть Ярегского месторождения" добываемая Обществом нефть должна соответствовать настоящим техническим условиям: массовая доля серы в нефти должна быть не менее 1 процента и не более 1,5 процента, плотность нефти, приведенная к температуре 15 градусов, должна быть не менее 943,3 и не более 953,2 кг/м.куб. (к температуре 20 градусов - не менее 940 и не более 950 кг/м.куб.), массовая доля механических примесей не более 0,05 процента. Нефть принимается партиями, допускается осуществлять прием нефти в резервуарах, каждую партию нефти принимают по количеству - массе нетто и массе брутто (пункты 1.1 - 1.5, 3.1, 3.4 ТУ).
Регламентом документооборота при осуществлении процесса добычи нефти на Ярегском месторождении ОАО "Битран", утвержденным приказом Общества от 29.12.2006 г. N 558 в пунктах 2.4, 2.8 определено, что учет нефти ведется раздельно по каждой нефтешахте в резервуарном парке, путем определения ее количества, с учетом качественных показателей. Отчетным документом при определении количества добытой нефти является суточный эксплуатационный рапорт, формируемый в организации по результатам измерений. На основании суточных эксплуатационных рапортов составляется сводный месячный эксплуатационный рапорт, содержащий информацию о количестве добытой в отчетном периоде нефти.
Согласно ежедневным актам приема-сдачи нефти с нефтешахт на УПОН и УСВ НШУ "Яреганефть" результаты анализов нефти в резервуарах по нефтешахтам не указывают на то, что доставленная в резервуар продукция соответствует вышеназванным техническим условиям по показаниям балласта (воды, солей), плотности нефти, измеренной при температуре 20 градусов. Обществом в материалы дела не представлено доказательств того, что определенная им масса нефти в резервуаре (масса брутто нефти согласно технологической карте) соответствует стандарту - техническим условиям добываемого Обществом полезного ископаемого.
При этом по вышеуказанной методике определения массы нефти, масса нефти Обществом определена расчетно, по данным о содержании в продукции, помещенной в резервуар, как масса нефти нетто, отраженная в актах приема-сдачи нефти с нефтешахт на УПОН и УСВ НШУ "Яреганефть".
Указанное количество тонн нефти (нетто) отражено Обществом в суточном эксплуатационном рапорте по добыче нефти ОАО "Битран" (лист дела 75 том 2), из которого видно, что Обществом добыто всего в феврале 2007 года 43 015 тонн нефти, а затем отражено в месячном эксплуатационном рапорте по добыче нефти ОАО "Битран" (лист дела 76 том 2). На основании названного выше Регламента документооборота при осуществлении процесса добычи нефти на Ярегском месторождении ОАО "Битран" данные документы являются отчетными документами при определении количества добытой нефти.
Данное количество добытой нефти отражено Обществом в налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года.
Из материалов дела не следует, что Обществом проводилось измерение фактических потерь полезного ископаемого, связанных с применяемой технологией его добычи, которые были бы учтены налогоплательщиком при определении количества добытого полезного ископаемого в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, как предусматривается в пункте 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации. Данный факт ОАО "Битран" не отрицается. Из документов не видно, что Общество могло определять количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Общество не имеет оборудования, в которое помещалась бы нефть, соответствующая стандарту - техническим условиям добываемой нефти, признаваемая добытым полезным ископаемым и отраженная в соответствующих указанных отчетных документах Общества как масса добытой нефти (нетто). У Общества отсутствуют измерительные средства и устройства для прямого измерения массы такой нефти.
Материалами дела не подтверждается, что добытое полезное ископаемое было измерено до откачки нефти на поверхность при помощи измерительных средств и устройств.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что ОАО "Битран" не имеет возможности определять количество добытого полезного ископаемого прямым методом.
В соответствии с ГОСТ Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений" при прямом методе динамических измерений массу продукта измеряют в трубопроводе с помощью массомера и результат измерений массы получается непосредственно. При прямом методе статистических измерений массу продукта определяют по результатам взвешивания на железнодорожных и автомобильных весах по ГОСТ 29329 или ГОСТ 30414 железнодорожных и автомобильных цистерн с продуктом и без него.
Таких измерений в отношении добытого полезного ископаемого Обществом не проводилось.
Указанный ГОСТ в качестве косвенного метода статистических измерений (а учетная политика Общества указывает на применение статистического метода) предусматривает определение массы продукта по результатам измерений: в мерах вместимости - уровня продукта, плотности продукта, температуры и объема продукта. В рассматриваемом случае именно такой метод определения количества добытого полезного ископаемого предусмотрен технологической картой по приему и отгрузке нефти ОАО "Битран".
В соответствии с ГОСТ Р 8.615-2005 "Измерения количества извлекаемой из недр нефти и нефтяного газа" измерения количества сырой нефти при сдаче нефти по резервуарам выполняют косвенным методом статистических измерений или косвенным методом, основанным на гидростатическом принципе (пункт 8.6). Описанный в Приложении "Д" к указанному ГОСТу порядок определения массы сырой нефти косвенным методом статистических измерений предусматривает определение массы нефти исходя из показателей: уровня общего объема нефти, плотности нефти, температуры, определения массы брутто и нетто. Налогоплательщиком осуществлялось определение количества добытого полезного ископаемого (нефти) с применением статистических показателей названных измерений.
Исследовав представленные в дело доказательства и оценив их в совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что Общество применяет косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, то есть определяет количество добытого полезного ископаемого расчетно, по данным о содержании количества добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье. Следовательно, в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, у Общества отсутствуют основания для применения налоговой ставки ноль процентов при добыче сверхвязкой нефти в феврале 2007 года.
Суд апелляционной инстанции не принимает в обоснование доводов налогоплательщика о применении им прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого письма, в частности Минприроды Республики Коми от 10.09.2007 г. N 01-49-134-1, Министерства промышленности и энергетики Республики Коми от 12.09.2007 г. N 01-2717, о применении Обществом прямого метода определения количества добытой нефти, поскольку они не обоснованы, не содержат сведений о заданном вопросе, писем Общества в эти учреждения с указанием спорного вопроса в материалы дела не представлено, а также не принимает письмо СЗМТУ Ростехрегулирования от 25.10.2007 г. N 5/382 о применении Обществом прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого, поскольку в нем не отражено посредством каких измерительных приборов Обществом определяется количество добытого полезного ископаемого, запрос Общества с указанием соответствующих методов измерения добытой нефти в материалы дела также не представлен (листы дела 77-80 том 2).
По указанному основанию не могут быть приняты во внимание и письма Минприроды Республики Коми от 05.07.2007 г., 09.07.2007 г., представленные налоговым органом в обоснование вывода о применении налогоплательщиком косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого (лист дела 23, 24 том 3).
Кроме того, судом апелляционной инстанции не могут быть приняты рекомендации ФГУП ВНИИР (лист дела 81-95 том 2), поскольку вывод об обеспечении рекомендуемой методикой прямого метода учета количества добытой нефти не обоснован применением каких-либо измерительных средств и устройств для непосредственного измерения добытого полезного ископаемого.
Из материалов дела видно и в данной рекомендации изложено, что Общество при выполнении измерений в железнодорожных цистернах на пункте нефтеналива исчисляет массу брутто нефти и массу нетто нефти как произведение объема и плотности нефти, определения массы балласта. Определение массы нефти при помощи массомера или взвешивания в железнодорожных цистернах на пункте нефтеналива и на эстакадах Общество не производит.
Поскольку письмо Управления ФНС по надзору в сфере природопользования по Республике Коми от 06.07.2007 г. (лист дела 22 том 3) содержит анализ применяемой Обществом технологической карты по приему и подготовке к отгрузке нефти, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим учету в рассматриваемой ситуации. Вывод органа о том, что ОАО "Битран" используется косвенный метод статистических измерений массы товарной нефти, не противоречит иным представленным в дело доказательствам.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что экспертное заключение, представленное Инспекцией (лист дела 36-52 том 3), правильно отклонено судом первой инстанции, поскольку выводы эксперта строятся на анализе норм Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы Общества не могут быть признаны подтвержденными Заключениями о применяемом в ОАО "Битран" методе определения количества добытой нефти, составленными ООО "Лукойл-Коми" "Печорнипинефть" (лист дела 2-4 том 4), ОАО "ВНИИнефть" (лист дела 11-16) поскольку они не отражают сведений о том, какая "масса нефти, содержащейся в партии" определяется Обществом при помощи измерительных средств и устройств и затем включается налогоплательщиком в налоговую базу для определения количества добытого полезного ископаемого. Заключение кандидата технических наук, доцента кафедры "Информационные радиосистемы" (лист дела 17-18 том 4) не содержит данных об исследовании всей совокупности документов, представленных в материалы дела.
Не может быть принято в обоснование доводов Общества письмо ФГУП "ВНИИР" от 28.12.2007 г., представленное налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции, поскольку вывод о предусмотренном технологической картой измерении количества нефти при помощи средств измерений, без исследования фактических обстоятельств настоящего дела, не достаточен для признания метода прямым.
Суд апелляционной инстанции не основывает свои выводы только на понятиях ГОСТ Р 8.595-2004, которые учитывает в совокупности с иными доказательствами по делу, поэтому Заключение о соотношении терминов, содержащихся в ГОСТ и Налоговом кодексе Российской Федерации, Института государства и права РАН, представленное Обществом в суд апелляционной инстанции, не опровергает установленные по делу фактические обстоятельства и не может послужить основанием для признания решения Инспекции недействительным.
При таких обстоятельствах, Арбитражный суд Республики Коми пришел к неправильному выводу о правомерности применения Обществом налоговой ставки ноль процентов при добыче сверхвязкой нефти в феврале 2007 года.
С учетом изложенного оспариваемое решение Инспекции от 09.07.2007 г. N 78 является законным и основания для удовлетворения требований Общества о признании его недействительным в части пунктов 2, 3, 4 и 5 отсутствуют.
С учетом изложенного, апелляционная жалоба Инспекции подлежит удовлетворению, в удовлетворении заявленных Обществом требований следует отказать.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ОАО "Битран".
Руководствуясь статьями 258, 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции,
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2007 г. по делу N А29-7257/2007 отменить, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - удовлетворить.
В удовлетворении заявленных требований ОАО "Битран" отказать.
Взыскать с открытого акционерного общества "Битран" в доход федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины с апелляционной жалобы.
Выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в установленном порядке в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа.
Председательствующий
Л.И.ЧЕРНЫХ
Судьи
Л.Н.ЛОБАНОВА
Г.Г.БУТОРИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВТОРОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.03.2008 ПО ДЕЛУ N А29-7257/2007
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 марта 2008 г. по делу N А29-7257/2007
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Л.И. Черных,
судей: Л.Н. Лобановой, Г.Г. Буториной,
при ведении протокола судебного заседания судьей Л.И. Черных,
при участии в заседании:
представителей Общества: Томарова В.В. по доверенности от 01.01.2008 г., Рыбниковой А.И. по доверенности от 01.01.2008 г., Лыткина Р.Г. по доверенности от 01.01.2008 г.,
представителей Инспекции: Бурчиковой Ж.Г. по доверенности от 20.11.2007 г., Мелехина Н.Н. по доверенности от 17.05.2007 г., Нестеровой Т.М. по доверенности от 17.05.2007 г., Зубковой Е.В. от 03.03.2008 г.,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми
на решение Арбитражного суда Республики Коми от 29 декабря 2007 года по делу N А29-7257/2007,
принятое судьей В.Г. Протащуком,
по заявлению ОАО "Битран"
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми
о признании недействительным решения от 09.07.2007 г. N 78,
установил:
Открытое акционерное общество "Битран" обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 09.07.2007 г. N 78 в части пунктов 2, 3, 4, 5.
Решением Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2007 г. требования заявителя удовлетворены.
Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, не согласившись с принятым судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований Обществу отказать.
Заявитель апелляционной жалобы считает, что суд первой инстанции неправильно применил пункт 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, не применил положения Национального стандарта России "Масса нефти и нефтепродуктов", "Общие требования к методикам выполнения измерений" ГОСТ Р 8.595-2004, Приказ Минтопэнерго России от 31.03.2005 г. N 69 "Об утверждении Рекомендаций по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти", нарушил статьи 71 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют представленным в дело документам и обстоятельствам дела.
По мнению налогового органа, наличие любых измерительных средств и устройств не свидетельствует о применении прямого метода учета количества добытой нефти. Применение Обществом поверенной рулетки с грузом (лотом), использование метрштоков, пробозаборников, пробоотборников, термометров и других приборов относится к применению косвенного метода статистических измерений массы добываемой нефти. Общество массу нефти определяет расчетно, то есть косвенным методом. Таким образом, Инспекцией правомерно отказано налогоплательщику в применении налоговой ставки ноль процентов, предусмотренной подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации.
ОАО "Битран" в отзыве на апелляционную жалобу не согласно с доводами Инспекции, считает судебный акт законным и обоснованным.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, а также дополнительных пояснений.
Законность судебного акта Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке и пределах, предусмотренных статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, 20.03.2007 г. Обществом представлена налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по указанной декларации составила 81 344 492 рублей.
03.04.2007 г. Обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года, согласно которой уменьшена первоначально исчисленная сумма налога за февраль 2007 года на 81 344 492 рублей в результате применения Обществом налоговой ставки ноль процентов в отношении всего количества добытой сверхвязкой нефти, добываемой из участков недр, содержащих нефть вязкостью более 200 мПа (в пластовых условиях), предусмотренной подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации.
Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом уточненной налоговой декларации и установила неправомерное применение Обществом налоговой ставки ноль процентов на том основании, что применяемый Обществом метод статистических измерений массы нефти, основанный на измерениях плотности и объема продукта в мерах вместимости, относится к косвенному методу определения количества добытой нефти, поэтому количество добытой высоковязкой нефти подлежит налогообложению по общеустановленной ставке.
Результаты проверки отражены в акте от 28.04.2007 г. N 39, на основании которого руководитель Инспекции принял решение от 09.07.2007 г. N 78 об отказе в привлечении ОАО "Битран" к налоговой ответственности. Данным решением налогоплательщику отказано в предоставлении налоговой ставки ноль процентов, предусмотренной подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, и в уменьшении обязательства по платежам в бюджет по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года в размере 81 344 492 рублей (пункты 2 и 3 решения). Пунктами 4 и 5 названного решения в лицевом счете налогоплательщика восстановлена ранее уменьшенная по уточненной налоговой декларации сумма налога на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года в указанном размере и предложено Обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решение Инспекции оспаривалось Обществом в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Республике Коми. Управление решением от 27.08.2007 г. N 271-А оставило жалобу ОАО "Битран" без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало его в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Республики Коми руководствовался пунктами 4, 7 статьи 3, пунктом 1 статьи 11, пунктами 1, 2, 7, 8 статьи 339, подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и исходил из того, что Общество использует прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то есть измеряет количество нефти посредством применения измерительных средств и устройств (калиброванных рулеток, метрштоков); в приказах Общества об учетной политике определено, что количество добытого полезного ископаемого (нефти) определяется статистическим объемно-массовым методом, с 2007 года в приказе указанный метод назван "прямым методом", при этом данное дополнение не противоречит закону, не изменяет сам метод определения количества нефти и не подразумевает внесение изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых.
Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд считает ее подлежащей удовлетворению, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
В соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлеченном из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
В пункте 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическим потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче сверхвязкой нефти, добываемой из участков недр, содержащих нефть вязкостью более 200 мПа х с (в пластовых условиях), при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.
Как видно из материалов дела, Общество в соответствии с лицензией СЫК 01931 НЭ осуществляет добычу нефти на северном участке Ярегского нефтяного месторождения (залежь третьего пласта). Вязкость в пластовых условиях, согласно характеристике залежи нефти в пределах лицензионного участка Общества, составляет 12 000 мПа х с, то есть относится к категории высоковязких.
Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено и Инспекция не отрицает, что Общество осуществляет добычу сверхвязкой нефти, как предусмотрено подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской.
В ходе проведения камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено и Обществом не оспаривается, что согласно приказам об учетной политике, принятой ОАО "Битран" на 2003-2006 годы, налог на добычу полезных ископаемых Обществом исчислялся и уплачивался исходя из количества добытого полезного ископаемого (нефти), определяемого статистическим объемно-массовым методом.
Согласно приказу от 29.12.2006 г. N 22 об учетной политике ОАО "Битран" на 2007 год, налог на добычу полезных ископаемых определяется по данным о количестве добытого полезного ископаемого (нефти), определяемой статистическим объемно-массовым, то есть прямым методом.
В соответствии с проектом разработки Ярегского нефтяного месторождения в границах лицензионного участка ОАО "Битран" вся добываемая нефть на трех нефтяных шахтах собирается из уклонных блоков в емкости центральных подземных нефтеперекачивающих станций, откачиваемая из горных выработок нефтешахт нефть собирается в резервуары действующей в ОАО "Битран" нефтебазы. На нефтебазе осуществляется хранение поступающей нефти и погрузка ее в железнодорожные цистерны. При поступлении некондиционной нефти (содержание воды более 1 процента) в резервуарном парке производится дополнительный отстой с подогревом паром для окончательного отделения воды. Технологической картой ОАО "Битран" по приему и отгрузке нефти, утвержденной в 2001 году, а также действующей в 2007 году, утвержденной 25.12.2006 г., предусмотрено, что в резервуарах производится измерение объема (массы) нефти, которое происходит путем определения уровня нефти в резервуарах вручную поверенной рулеткой с грузом (лотом), измерения температуры нефти в резервуарах термостатическим пробоотборником, опускаемым на заданный уровень резервуара, объема принятой в резервуар нефти по формуле и плотности нефти, определяемой в испытательной лаборатории, из которых Общество по формуле получает результата определения массы брутто нефти (с балластом), затем определяя массу балласта (воды, солей и механических примесей) путем лабораторного анализа и по формуле, в резервуаре определяется масса нефти нетто.
Таким образом, в связи с вносимым в учетную политику налогоплательщика на 2007 год указанием о применении прямого метода применяемая Обществом технология добычи нефти и порядок определения количества добытого полезного ископаемого не изменились.
Согласно техническим условиям ТУ 0245-062-00147105-2002 "Нефть Ярегского месторождения" добываемая Обществом нефть должна соответствовать настоящим техническим условиям: массовая доля серы в нефти должна быть не менее 1 процента и не более 1,5 процента, плотность нефти, приведенная к температуре 15 градусов, должна быть не менее 943,3 и не более 953,2 кг/м.куб. (к температуре 20 градусов - не менее 940 и не более 950 кг/м.куб.), массовая доля механических примесей не более 0,05 процента. Нефть принимается партиями, допускается осуществлять прием нефти в резервуарах, каждую партию нефти принимают по количеству - массе нетто и массе брутто (пункты 1.1 - 1.5, 3.1, 3.4 ТУ).
Регламентом документооборота при осуществлении процесса добычи нефти на Ярегском месторождении ОАО "Битран", утвержденным приказом Общества от 29.12.2006 г. N 558 в пунктах 2.4, 2.8 определено, что учет нефти ведется раздельно по каждой нефтешахте в резервуарном парке, путем определения ее количества, с учетом качественных показателей. Отчетным документом при определении количества добытой нефти является суточный эксплуатационный рапорт, формируемый в организации по результатам измерений. На основании суточных эксплуатационных рапортов составляется сводный месячный эксплуатационный рапорт, содержащий информацию о количестве добытой в отчетном периоде нефти.
Согласно ежедневным актам приема-сдачи нефти с нефтешахт на УПОН и УСВ НШУ "Яреганефть" результаты анализов нефти в резервуарах по нефтешахтам не указывают на то, что доставленная в резервуар продукция соответствует вышеназванным техническим условиям по показаниям балласта (воды, солей), плотности нефти, измеренной при температуре 20 градусов. Обществом в материалы дела не представлено доказательств того, что определенная им масса нефти в резервуаре (масса брутто нефти согласно технологической карте) соответствует стандарту - техническим условиям добываемого Обществом полезного ископаемого.
При этом по вышеуказанной методике определения массы нефти, масса нефти Обществом определена расчетно, по данным о содержании в продукции, помещенной в резервуар, как масса нефти нетто, отраженная в актах приема-сдачи нефти с нефтешахт на УПОН и УСВ НШУ "Яреганефть".
Указанное количество тонн нефти (нетто) отражено Обществом в суточном эксплуатационном рапорте по добыче нефти ОАО "Битран" (лист дела 75 том 2), из которого видно, что Обществом добыто всего в феврале 2007 года 43 015 тонн нефти, а затем отражено в месячном эксплуатационном рапорте по добыче нефти ОАО "Битран" (лист дела 76 том 2). На основании названного выше Регламента документооборота при осуществлении процесса добычи нефти на Ярегском месторождении ОАО "Битран" данные документы являются отчетными документами при определении количества добытой нефти.
Данное количество добытой нефти отражено Обществом в налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2007 года.
Из материалов дела не следует, что Обществом проводилось измерение фактических потерь полезного ископаемого, связанных с применяемой технологией его добычи, которые были бы учтены налогоплательщиком при определении количества добытого полезного ископаемого в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, как предусматривается в пункте 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации. Данный факт ОАО "Битран" не отрицается. Из документов не видно, что Общество могло определять количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Общество не имеет оборудования, в которое помещалась бы нефть, соответствующая стандарту - техническим условиям добываемой нефти, признаваемая добытым полезным ископаемым и отраженная в соответствующих указанных отчетных документах Общества как масса добытой нефти (нетто). У Общества отсутствуют измерительные средства и устройства для прямого измерения массы такой нефти.
Материалами дела не подтверждается, что добытое полезное ископаемое было измерено до откачки нефти на поверхность при помощи измерительных средств и устройств.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что ОАО "Битран" не имеет возможности определять количество добытого полезного ископаемого прямым методом.
В соответствии с ГОСТ Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений" при прямом методе динамических измерений массу продукта измеряют в трубопроводе с помощью массомера и результат измерений массы получается непосредственно. При прямом методе статистических измерений массу продукта определяют по результатам взвешивания на железнодорожных и автомобильных весах по ГОСТ 29329 или ГОСТ 30414 железнодорожных и автомобильных цистерн с продуктом и без него.
Таких измерений в отношении добытого полезного ископаемого Обществом не проводилось.
Указанный ГОСТ в качестве косвенного метода статистических измерений (а учетная политика Общества указывает на применение статистического метода) предусматривает определение массы продукта по результатам измерений: в мерах вместимости - уровня продукта, плотности продукта, температуры и объема продукта. В рассматриваемом случае именно такой метод определения количества добытого полезного ископаемого предусмотрен технологической картой по приему и отгрузке нефти ОАО "Битран".
В соответствии с ГОСТ Р 8.615-2005 "Измерения количества извлекаемой из недр нефти и нефтяного газа" измерения количества сырой нефти при сдаче нефти по резервуарам выполняют косвенным методом статистических измерений или косвенным методом, основанным на гидростатическом принципе (пункт 8.6). Описанный в Приложении "Д" к указанному ГОСТу порядок определения массы сырой нефти косвенным методом статистических измерений предусматривает определение массы нефти исходя из показателей: уровня общего объема нефти, плотности нефти, температуры, определения массы брутто и нетто. Налогоплательщиком осуществлялось определение количества добытого полезного ископаемого (нефти) с применением статистических показателей названных измерений.
Исследовав представленные в дело доказательства и оценив их в совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что Общество применяет косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, то есть определяет количество добытого полезного ископаемого расчетно, по данным о содержании количества добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье. Следовательно, в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, у Общества отсутствуют основания для применения налоговой ставки ноль процентов при добыче сверхвязкой нефти в феврале 2007 года.
Суд апелляционной инстанции не принимает в обоснование доводов налогоплательщика о применении им прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого письма, в частности Минприроды Республики Коми от 10.09.2007 г. N 01-49-134-1, Министерства промышленности и энергетики Республики Коми от 12.09.2007 г. N 01-2717, о применении Обществом прямого метода определения количества добытой нефти, поскольку они не обоснованы, не содержат сведений о заданном вопросе, писем Общества в эти учреждения с указанием спорного вопроса в материалы дела не представлено, а также не принимает письмо СЗМТУ Ростехрегулирования от 25.10.2007 г. N 5/382 о применении Обществом прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого, поскольку в нем не отражено посредством каких измерительных приборов Обществом определяется количество добытого полезного ископаемого, запрос Общества с указанием соответствующих методов измерения добытой нефти в материалы дела также не представлен (листы дела 77-80 том 2).
По указанному основанию не могут быть приняты во внимание и письма Минприроды Республики Коми от 05.07.2007 г., 09.07.2007 г., представленные налоговым органом в обоснование вывода о применении налогоплательщиком косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого (лист дела 23, 24 том 3).
Кроме того, судом апелляционной инстанции не могут быть приняты рекомендации ФГУП ВНИИР (лист дела 81-95 том 2), поскольку вывод об обеспечении рекомендуемой методикой прямого метода учета количества добытой нефти не обоснован применением каких-либо измерительных средств и устройств для непосредственного измерения добытого полезного ископаемого.
Из материалов дела видно и в данной рекомендации изложено, что Общество при выполнении измерений в железнодорожных цистернах на пункте нефтеналива исчисляет массу брутто нефти и массу нетто нефти как произведение объема и плотности нефти, определения массы балласта. Определение массы нефти при помощи массомера или взвешивания в железнодорожных цистернах на пункте нефтеналива и на эстакадах Общество не производит.
Поскольку письмо Управления ФНС по надзору в сфере природопользования по Республике Коми от 06.07.2007 г. (лист дела 22 том 3) содержит анализ применяемой Обществом технологической карты по приему и подготовке к отгрузке нефти, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим учету в рассматриваемой ситуации. Вывод органа о том, что ОАО "Битран" используется косвенный метод статистических измерений массы товарной нефти, не противоречит иным представленным в дело доказательствам.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что экспертное заключение, представленное Инспекцией (лист дела 36-52 том 3), правильно отклонено судом первой инстанции, поскольку выводы эксперта строятся на анализе норм Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы Общества не могут быть признаны подтвержденными Заключениями о применяемом в ОАО "Битран" методе определения количества добытой нефти, составленными ООО "Лукойл-Коми" "Печорнипинефть" (лист дела 2-4 том 4), ОАО "ВНИИнефть" (лист дела 11-16) поскольку они не отражают сведений о том, какая "масса нефти, содержащейся в партии" определяется Обществом при помощи измерительных средств и устройств и затем включается налогоплательщиком в налоговую базу для определения количества добытого полезного ископаемого. Заключение кандидата технических наук, доцента кафедры "Информационные радиосистемы" (лист дела 17-18 том 4) не содержит данных об исследовании всей совокупности документов, представленных в материалы дела.
Не может быть принято в обоснование доводов Общества письмо ФГУП "ВНИИР" от 28.12.2007 г., представленное налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции, поскольку вывод о предусмотренном технологической картой измерении количества нефти при помощи средств измерений, без исследования фактических обстоятельств настоящего дела, не достаточен для признания метода прямым.
Суд апелляционной инстанции не основывает свои выводы только на понятиях ГОСТ Р 8.595-2004, которые учитывает в совокупности с иными доказательствами по делу, поэтому Заключение о соотношении терминов, содержащихся в ГОСТ и Налоговом кодексе Российской Федерации, Института государства и права РАН, представленное Обществом в суд апелляционной инстанции, не опровергает установленные по делу фактические обстоятельства и не может послужить основанием для признания решения Инспекции недействительным.
При таких обстоятельствах, Арбитражный суд Республики Коми пришел к неправильному выводу о правомерности применения Обществом налоговой ставки ноль процентов при добыче сверхвязкой нефти в феврале 2007 года.
С учетом изложенного оспариваемое решение Инспекции от 09.07.2007 г. N 78 является законным и основания для удовлетворения требований Общества о признании его недействительным в части пунктов 2, 3, 4 и 5 отсутствуют.
С учетом изложенного, апелляционная жалоба Инспекции подлежит удовлетворению, в удовлетворении заявленных Обществом требований следует отказать.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ОАО "Битран".
Руководствуясь статьями 258, 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции,
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2007 г. по делу N А29-7257/2007 отменить, а апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - удовлетворить.
В удовлетворении заявленных требований ОАО "Битран" отказать.
Взыскать с открытого акционерного общества "Битран" в доход федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины с апелляционной жалобы.
Выдать исполнительный лист.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в установленном порядке в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа.
Председательствующий
Л.И.ЧЕРНЫХ
Судьи
Л.Н.ЛОБАНОВА
Г.Г.БУТОРИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)