Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 апреля 2007 года.
Полный текст постановления изготовлен 25 апреля 2007 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Григорьевой И.Ю., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Мелентьевой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда республики Бурятия от 07 февраля 2007 г. по делу N А10-14175/05
по заявлению открытого акционерного общества "Бурятзолото" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия от 22 декабря 2005 г. N 77 в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Шуляка Г.Б., по доверенности от 03.02.2006 г., Бальжинова В.Б., по доверенности от 03.02.2006 г., Аюшеевой С.Г., по доверенности от 09.01.2007 г., Хамнуевой А.Д., по доверенности от 09.01.2007 г.,
от МИ ФНС: Скворцовой Л.М., по доверенности от 22.01.2007 г., Болотова Д.А., 27.12.2006 г., Протасовой А.В., по доверенности от 20.04.2007 г., Бадмацыреновой Б.Ц., по доверенности от 20.04.2007 г., Зяблицева А.Ю., по доверенности от 20.04.2007 г.,
Заявитель - Открытое акционерное общество "Бурятзолото" - обратилось с требованием, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия от 22 декабря 2005 г. N 77 в части доначисления: налога на добычу полезных ископаемых в размере 26428844 рублей, пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 8426454 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4444365 рублей 84 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 684606 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 115256 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 136921 рубля 20 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 4536 рублей 48 копеек, единого социального налога в размере 10834081 рубля, пени по единому социальному налогу в сумме 1620180 рублей 71 копейки, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2071426 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 мая 2006 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года решение суда от 15 мая 2006 года отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции N 77 от 22.12.2005 о доначислении пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 4536 рублей 48 копеек. В удовлетворении требований заявителя в указанной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02 октября 2006 года решение от 15 мая 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 03 июля 2006 года о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия от 22.12.2005 N 77 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых по налоговым периодам: 1-4 кварталы 2002 года, январь - декабрь 2003 года, январь - декабрь 2004 года, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, доначислении налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей отменены и дело в данной части направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 07 февраля 2007 г. заявленные обществом требования удовлетворил, указав в части НДПИ, что готовой продукцией предприятия являются золотосеребряные слитки, отвечающие ТУ 48-16-7-75, отправляемые на аффинаж; определение количества добытого полезного ископаемого общество производило по химически чистому золоту, содержащемуся в золотосеребряных слитках до передачи их на аффинаж (а не после, как указано в решении), указанное количество лигатурного золота в пересчете на химически чистое золото общество правомерно отражало в налоговых декларациях. Общество в учетной политике избрало косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, обязанности избрать прямой метод ст. 339 НК РФ не предусматривает. Только в случае применения прямого метода определение количества добытого полезного ископаемого производится с учетом фактических потерь. Вывод налогового органа о фактическом применении обществом прямого метода не подтверждено материалами дела. таким образом. Общество правомерно применяло косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого без учета фактических потерь в пересчете на химически чистое золото.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе с учетом дополнений ее заявитель ставит вопрос об отмене судебного акта первой инстанции и об отказе в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части НДПИ, пени, штрафа за неуплату НДПИ. В качестве оснований для отмены обжалуемого судебного акта заявитель жалобы указывает неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела; неправильное применение норм материального права; суд не указал мотивы, по которым отверг те или иные доказательства, принял или отклонил доводы участвующих в деле лиц. Общество, как полагает налоговый орган, не доказало невозможность применения прямого метода, а избрание им в учетной политике косвенного метода не свидетельствует о правомерности его действий. Общество в 2002 году и с января по июль 2003 года применяло прямой метод, так как в декларациях по НДПИ указывало нормативные и фактические потери, а в августе 2003 года представило уточненные декларации за указанный период без учета фактических потерь.
При рассмотрении дела в апелляционном суде налоговый орган поддержал в полном объеме доводы апелляционной жалобы.
Общество доводы заявителя жалобы отклонило полностью по мотивам, изложенным в отзыве на жалобу, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным и не подлежащим отмене (изменению).
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке ст. 266 АПК РФ.
Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы сторон, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
1. Как следует из оспариваемого решения, оно принято инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и уплаты, в том числе, налога на добычу полезных ископаемых за 2002-2004 годы. При проверке установлено, что налогоплательщик, в нарушение п. 1 ст. 336, п. 3 ст. 338, пп. 1 п. 2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определял косвенным методом. Управлением по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по РБ подтверждено, что фактически существующий метод определения количества добытого полезного ископаемого у налогоплательщика - прямой. Проверкой исчисление налога производилось расчетным путем с использованием данных годовых форм государственного федерального статистического наблюдения: 5-ГР, 70-ТП, 71-ТП, выборки из государственного баланса запасов золота и серебра по месторождениям. В результате вышеуказанных нарушений неполная уплата налога на добычу полезных ископаемых составила 26428844 руб. Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога в размере 4444365,84 руб., к уплате пени в размере 8426454,32 руб., к уплате налога в размере 26428844 руб.
2. Отменяя состоявшиеся по делу судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что при рассмотрении настоящего дела суду надлежало установить, какая продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытой породе, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия), является объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.
После определения объекта налогообложения и в соответствии со специальными требованиями Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" и Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности суду необходимо дать оценку доводам налоговой инспекции о необходимости применения прямого метода (посредством применения измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции выполнил указания суда кассационной инстанции.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ в качестве вида добытого полезного ископаемого определены:
13) концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Федеральным законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Таким образом, продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, рассматриваются в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых в отличие от других металлических полезных ископаемых.
К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.
Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 338 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.
Согласно пункту 2 статьи 340 НК РФ стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пункт 5 указанной статьи предусматривает, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно п. 4 ст. 339 НК РФ при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26 марта 1998 г. N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" к драгоценным металлам отнесено золото, которое может находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 г. N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, при этом учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении полезных ископаемых определяется в техническом проекте разработки данного месторождения полезных ископаемых и включает в себя помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр (отходов, потерь) комплекс технологических операций (процессов), осуществляемых, как правило, в границах горного отвода, по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.
Указанный комплекс технологических операций (процессов) может в себя включать, в частности: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции по отделению попутных компонентов и примесей; операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых (п. 29 методических рекомендаций по применению главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" НК РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 02.04.2002 г. N БГ-3-21/170).
Согласно рабочих проектов Ирокиндинской обогатительной фабрики и Самартинской золотоизвлекательной фабрики рудника "Холбинский" конечные продукты фабрик направляются на дальнейшую переработку в цех гидрометаллургии рудника "Холбинский", технологической схемой которого предусмотрено получение товарной продукции в виде золотосеребряных слитков, отвечающих ТУ 48-16-7-75, отправляемых на аффинаж.
Таким образом, поскольку принятой технологической схемой разработки месторождения предусмотрено доведение добытого полезного ископаемого до требований ТУ 48-16-7-75, продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров для ОАО "Бурятзолото", а, следовательно, и полезным ископаемым, являются золотосеребряные слитки.
Вместе с тем, в соответствии с распоряжениями общества N 2/35 от 04.01.2002 г., N 269 от 29.12.2002 г., N 235 от 29.12.2003 г. "Об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения" объектом налогообложения на добычу полезных ископаемых является продукция, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ 28058-89 "Золото в слитках. Технические условия", и попутная продукция, по своему качеству соответствующая ГОСТ 28595-90 "Серебро в слитках. Технические условия". Минеральное сырье, добытое из коренных рудных и россыпных месторождений, проходит процесс обогащения, металлургической обработки и в процессе аффинажа доводится до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории Российской Федерации, или международным стандартам.
Иное в учетной политике определение обществом объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых не привело к неправильному исчислению или неуплате НДПИ. Как следует из пояснений сторон, для целей налогообложения общество использовало количество химически чистого золота, содержащегося в указанных слитках до аффинажа, а не после него.
Таким образом, общество производило исчисление и уплату налога в размере, как это и предусмотрено п. 1 ст. 338, п. 4 ст. 339 НК РФ, от количества химически чистого золота, определяемого по данным обязательного учета согласно порядку, утвержденному Правительством РФ. Указанное обстоятельство исключает довод налогового органа о необходимости применения прямого метода (посредством применения измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению.
Оспариваемым решением установлено, что налогоплательщик количество добытого полезного ископаемого по участкам недр определял по количеству химически чистого металла после аффинажа, тем самым полностью исключая фактические потери из налогообложения. Данный вывод налоговым органом был сделан исходя из положений принятой учетной политики. Между тем, как установлено судом первой инстанции и апелляционным судом, налогоплательщик не придерживался принятой учетной политики при определении количества добытого полезного ископаемого в целях налогообложения, однако это не привело к нарушению налогового законодательства. Следовательно, поскольку оспариваемым решением занижение количества ДПИ связывается налоговым органом только с принятой учетной политикой, которой общество не придерживалось, что подтверждено и самим налоговым органом, вывод о неуплате НДПИ является необоснованным.
В ходе судебного разбирательства налоговым органом даны пояснения о том, что количество добытых полезных ископаемых определялось по данным до аффинажа.
Согласно пункту 1 статьи 342 НК РФ при добыче полезных ископаемых налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых в подпункте 1 указанного пункта признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Сверхнормативные потери, как следует из данной нормы, облагаются по общей ставке 6%.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Министерством природных ресурсов Российской Федерации по согласованию с Федеральным горным и промышленным надзором России в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).
Вместе с тем из акта проверки и основанного на нем решения не следует, какие потери не учтены налогоплательщиком при определении количества добытых полезных ископаемых и, если это сверхнормативные потери, подлежащие обложению по ставке 6%, то каким образом и на основании какой документации налоговый орган определил их количество. Приложения N 23, 24, 25 составлены без учета указанных данных, в них имеется ссылка на госстатотчетность и госучет запасов, которые не могут быть приравнены к проектной документации. Проанализировав содержание акта и решения, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговый орган не зафиксировал надлежащим образом все элементы налогового правонарушения, вменяемого обществу.
Материалы проверки не содержат результатов сравнения данных налоговых деклараций и данных налогового органа, не указано, что проверялись данные уточненных деклараций; решение не содержит данных налогового органа о размере налоговой базы, стоимости единицы полезного ископаемого, соответственно, при отсутствии указанных установленных в цифровом выражении данных суд лишен возможности проверить вывод инспекции о неуплате НДПИ в результате занижения налоговой базы, вызванного, в свою очередь, занижением количества полезного ископаемого.
При этом, как полагает апелляционный суд, недостатки материалов проверки и решения о привлечении к налоговой ответственности не могут быть восполнены пояснениями в судебном заседании, в том числе письменными, и доводами апелляционной жалобы.
Следовательно, не зафиксировав налоговое правонарушение, вменяемое налогоплательщику, в виде неуплаты НДПИ в результате неправомерного занижения его количества, в материалах проверки, предшествующих принятию решения о привлечении к налоговой ответственности, и в самом решении, налоговый орган нарушил требования ст. 100 и ст. 101 НК РФ.
При указанных обстоятельствах апелляционная жалоба налоговой инспекции удовлетворению не подлежит.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 07 февраля 2007 года по делу N А10-14175/05, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 07 февраля 2007 года по делу N А10-14175/05 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия в Федеральный бюджет РФ 1000 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Т.О.ЛЕШУКОВА
Судьи
И.Ю.ГРИГОРЬЕВА
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.04.2007 ПО ДЕЛУ N А10-14175/05
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 апреля 2007 г. по делу N А10-14175/05
Резолютивная часть постановления объявлена 23 апреля 2007 года.
Полный текст постановления изготовлен 25 апреля 2007 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Григорьевой И.Ю., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Мелентьевой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда республики Бурятия от 07 февраля 2007 г. по делу N А10-14175/05
по заявлению открытого акционерного общества "Бурятзолото" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия от 22 декабря 2005 г. N 77 в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Шуляка Г.Б., по доверенности от 03.02.2006 г., Бальжинова В.Б., по доверенности от 03.02.2006 г., Аюшеевой С.Г., по доверенности от 09.01.2007 г., Хамнуевой А.Д., по доверенности от 09.01.2007 г.,
от МИ ФНС: Скворцовой Л.М., по доверенности от 22.01.2007 г., Болотова Д.А., 27.12.2006 г., Протасовой А.В., по доверенности от 20.04.2007 г., Бадмацыреновой Б.Ц., по доверенности от 20.04.2007 г., Зяблицева А.Ю., по доверенности от 20.04.2007 г.,
Заявитель - Открытое акционерное общество "Бурятзолото" - обратилось с требованием, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия от 22 декабря 2005 г. N 77 в части доначисления: налога на добычу полезных ископаемых в размере 26428844 рублей, пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 8426454 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4444365 рублей 84 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 684606 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 115256 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 136921 рубля 20 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 4536 рублей 48 копеек, единого социального налога в размере 10834081 рубля, пени по единому социальному налогу в сумме 1620180 рублей 71 копейки, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2071426 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 мая 2006 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года решение суда от 15 мая 2006 года отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции N 77 от 22.12.2005 о доначислении пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 4536 рублей 48 копеек. В удовлетворении требований заявителя в указанной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02 октября 2006 года решение от 15 мая 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 03 июля 2006 года о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия от 22.12.2005 N 77 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых по налоговым периодам: 1-4 кварталы 2002 года, январь - декабрь 2003 года, январь - декабрь 2004 года, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, доначислении налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей отменены и дело в данной части направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 07 февраля 2007 г. заявленные обществом требования удовлетворил, указав в части НДПИ, что готовой продукцией предприятия являются золотосеребряные слитки, отвечающие ТУ 48-16-7-75, отправляемые на аффинаж; определение количества добытого полезного ископаемого общество производило по химически чистому золоту, содержащемуся в золотосеребряных слитках до передачи их на аффинаж (а не после, как указано в решении), указанное количество лигатурного золота в пересчете на химически чистое золото общество правомерно отражало в налоговых декларациях. Общество в учетной политике избрало косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, обязанности избрать прямой метод ст. 339 НК РФ не предусматривает. Только в случае применения прямого метода определение количества добытого полезного ископаемого производится с учетом фактических потерь. Вывод налогового органа о фактическом применении обществом прямого метода не подтверждено материалами дела. таким образом. Общество правомерно применяло косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого без учета фактических потерь в пересчете на химически чистое золото.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе с учетом дополнений ее заявитель ставит вопрос об отмене судебного акта первой инстанции и об отказе в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части НДПИ, пени, штрафа за неуплату НДПИ. В качестве оснований для отмены обжалуемого судебного акта заявитель жалобы указывает неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела; неправильное применение норм материального права; суд не указал мотивы, по которым отверг те или иные доказательства, принял или отклонил доводы участвующих в деле лиц. Общество, как полагает налоговый орган, не доказало невозможность применения прямого метода, а избрание им в учетной политике косвенного метода не свидетельствует о правомерности его действий. Общество в 2002 году и с января по июль 2003 года применяло прямой метод, так как в декларациях по НДПИ указывало нормативные и фактические потери, а в августе 2003 года представило уточненные декларации за указанный период без учета фактических потерь.
При рассмотрении дела в апелляционном суде налоговый орган поддержал в полном объеме доводы апелляционной жалобы.
Общество доводы заявителя жалобы отклонило полностью по мотивам, изложенным в отзыве на жалобу, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным и не подлежащим отмене (изменению).
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке ст. 266 АПК РФ.
Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы сторон, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
1. Как следует из оспариваемого решения, оно принято инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и уплаты, в том числе, налога на добычу полезных ископаемых за 2002-2004 годы. При проверке установлено, что налогоплательщик, в нарушение п. 1 ст. 336, п. 3 ст. 338, пп. 1 п. 2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определял косвенным методом. Управлением по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по РБ подтверждено, что фактически существующий метод определения количества добытого полезного ископаемого у налогоплательщика - прямой. Проверкой исчисление налога производилось расчетным путем с использованием данных годовых форм государственного федерального статистического наблюдения: 5-ГР, 70-ТП, 71-ТП, выборки из государственного баланса запасов золота и серебра по месторождениям. В результате вышеуказанных нарушений неполная уплата налога на добычу полезных ископаемых составила 26428844 руб. Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога в размере 4444365,84 руб., к уплате пени в размере 8426454,32 руб., к уплате налога в размере 26428844 руб.
2. Отменяя состоявшиеся по делу судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что при рассмотрении настоящего дела суду надлежало установить, какая продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытой породе, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия), является объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.
После определения объекта налогообложения и в соответствии со специальными требованиями Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" и Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности суду необходимо дать оценку доводам налоговой инспекции о необходимости применения прямого метода (посредством применения измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции выполнил указания суда кассационной инстанции.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ в качестве вида добытого полезного ископаемого определены:
13) концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Федеральным законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Таким образом, продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, рассматриваются в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых в отличие от других металлических полезных ископаемых.
К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.
Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 338 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.
Согласно пункту 2 статьи 340 НК РФ стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пункт 5 указанной статьи предусматривает, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно п. 4 ст. 339 НК РФ при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26 марта 1998 г. N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" к драгоценным металлам отнесено золото, которое может находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 г. N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, при этом учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении полезных ископаемых определяется в техническом проекте разработки данного месторождения полезных ископаемых и включает в себя помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр (отходов, потерь) комплекс технологических операций (процессов), осуществляемых, как правило, в границах горного отвода, по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.
Указанный комплекс технологических операций (процессов) может в себя включать, в частности: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции по отделению попутных компонентов и примесей; операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых (п. 29 методических рекомендаций по применению главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" НК РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 02.04.2002 г. N БГ-3-21/170).
Согласно рабочих проектов Ирокиндинской обогатительной фабрики и Самартинской золотоизвлекательной фабрики рудника "Холбинский" конечные продукты фабрик направляются на дальнейшую переработку в цех гидрометаллургии рудника "Холбинский", технологической схемой которого предусмотрено получение товарной продукции в виде золотосеребряных слитков, отвечающих ТУ 48-16-7-75, отправляемых на аффинаж.
Таким образом, поскольку принятой технологической схемой разработки месторождения предусмотрено доведение добытого полезного ископаемого до требований ТУ 48-16-7-75, продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров для ОАО "Бурятзолото", а, следовательно, и полезным ископаемым, являются золотосеребряные слитки.
Вместе с тем, в соответствии с распоряжениями общества N 2/35 от 04.01.2002 г., N 269 от 29.12.2002 г., N 235 от 29.12.2003 г. "Об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения" объектом налогообложения на добычу полезных ископаемых является продукция, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ 28058-89 "Золото в слитках. Технические условия", и попутная продукция, по своему качеству соответствующая ГОСТ 28595-90 "Серебро в слитках. Технические условия". Минеральное сырье, добытое из коренных рудных и россыпных месторождений, проходит процесс обогащения, металлургической обработки и в процессе аффинажа доводится до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории Российской Федерации, или международным стандартам.
Иное в учетной политике определение обществом объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых не привело к неправильному исчислению или неуплате НДПИ. Как следует из пояснений сторон, для целей налогообложения общество использовало количество химически чистого золота, содержащегося в указанных слитках до аффинажа, а не после него.
Таким образом, общество производило исчисление и уплату налога в размере, как это и предусмотрено п. 1 ст. 338, п. 4 ст. 339 НК РФ, от количества химически чистого золота, определяемого по данным обязательного учета согласно порядку, утвержденному Правительством РФ. Указанное обстоятельство исключает довод налогового органа о необходимости применения прямого метода (посредством применения измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению.
Оспариваемым решением установлено, что налогоплательщик количество добытого полезного ископаемого по участкам недр определял по количеству химически чистого металла после аффинажа, тем самым полностью исключая фактические потери из налогообложения. Данный вывод налоговым органом был сделан исходя из положений принятой учетной политики. Между тем, как установлено судом первой инстанции и апелляционным судом, налогоплательщик не придерживался принятой учетной политики при определении количества добытого полезного ископаемого в целях налогообложения, однако это не привело к нарушению налогового законодательства. Следовательно, поскольку оспариваемым решением занижение количества ДПИ связывается налоговым органом только с принятой учетной политикой, которой общество не придерживалось, что подтверждено и самим налоговым органом, вывод о неуплате НДПИ является необоснованным.
В ходе судебного разбирательства налоговым органом даны пояснения о том, что количество добытых полезных ископаемых определялось по данным до аффинажа.
Согласно пункту 1 статьи 342 НК РФ при добыче полезных ископаемых налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых в подпункте 1 указанного пункта признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Сверхнормативные потери, как следует из данной нормы, облагаются по общей ставке 6%.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Министерством природных ресурсов Российской Федерации по согласованию с Федеральным горным и промышленным надзором России в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).
Вместе с тем из акта проверки и основанного на нем решения не следует, какие потери не учтены налогоплательщиком при определении количества добытых полезных ископаемых и, если это сверхнормативные потери, подлежащие обложению по ставке 6%, то каким образом и на основании какой документации налоговый орган определил их количество. Приложения N 23, 24, 25 составлены без учета указанных данных, в них имеется ссылка на госстатотчетность и госучет запасов, которые не могут быть приравнены к проектной документации. Проанализировав содержание акта и решения, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговый орган не зафиксировал надлежащим образом все элементы налогового правонарушения, вменяемого обществу.
Материалы проверки не содержат результатов сравнения данных налоговых деклараций и данных налогового органа, не указано, что проверялись данные уточненных деклараций; решение не содержит данных налогового органа о размере налоговой базы, стоимости единицы полезного ископаемого, соответственно, при отсутствии указанных установленных в цифровом выражении данных суд лишен возможности проверить вывод инспекции о неуплате НДПИ в результате занижения налоговой базы, вызванного, в свою очередь, занижением количества полезного ископаемого.
При этом, как полагает апелляционный суд, недостатки материалов проверки и решения о привлечении к налоговой ответственности не могут быть восполнены пояснениями в судебном заседании, в том числе письменными, и доводами апелляционной жалобы.
Следовательно, не зафиксировав налоговое правонарушение, вменяемое налогоплательщику, в виде неуплаты НДПИ в результате неправомерного занижения его количества, в материалах проверки, предшествующих принятию решения о привлечении к налоговой ответственности, и в самом решении, налоговый орган нарушил требования ст. 100 и ст. 101 НК РФ.
При указанных обстоятельствах апелляционная жалоба налоговой инспекции удовлетворению не подлежит.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 07 февраля 2007 года по делу N А10-14175/05, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 07 февраля 2007 года по делу N А10-14175/05 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия в Федеральный бюджет РФ 1000 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Т.О.ЛЕШУКОВА
Судьи
И.Ю.ГРИГОРЬЕВА
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)