Судебные решения, арбитраж
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 27 августа 2013 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-4621/2013, 08АП-4862/2013) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС по ЯНАО, Управление) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС N 2 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 по делу N А81-4484/2012 (судья Полторацкая Э.Ю.), принятое
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тазовское агропромышленное рыбодобывающее предприятие", ИНН 8910003537, ОГРН 1058900656033 (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель)
к МИФНС N 2 по ЯНАО,
при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, УФНС по ЯНАО,
о признании недействительным решения налогового органа от 28.05.2012 N 12-30/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от УФНС по ЯНАО - Захаров Д.В. по доверенности N 04-19/00175 от 11.01.2013 сроком действия до 31.12.2013 (удостоверение);
- от МИФНС N 2 по ЯНАО - Плишке Т.Г. по доверенности N 03-12/05753 от 02.04.2012 сроком действия до 31.12.2013 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от Общества - Лузянин А.В. по доверенности от 11.01.013 сроком действия до 31.12.2014 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Тазовское агропромышленное рыбодобывающее предприятие" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения от 28.05.2012 N 12-30/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления от 04.11.2012 N 204 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее-ЕСХН) за 2008-2010 годы в сумме 3 204 838 руб., начисления за неполную уплату ЕСХН штрафа в сумме 527 619 руб. и пени в размере 613 099 руб., а также в части уменьшения убытков по ЕСХН за 2008-2009 годы на 108 716 778 руб. и в части начисления штрафных санкций в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
Определением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 04.02.2013 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС по ЯНАО.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены, решение налогового органа от 28.05.2012 N 12-30/23 признано недействительным в оспариваемой части.
При этом в решении суд первой инстанции сослался на доказанность материалами дела ведения налогоплательщиком раздельного учета получаемых целевых поступлений из бюджета для возмещения части затрат, связанных с производством и переработкой сельскохозяйственной продукции (субсидий), в связи с чем суммы соответствующих целевых поступлений не должны учитывать в налогооблагаемой базе. Кроме того, суд первой инстанции, уменьшая размер штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, указал на наличие в рассматриваемом случае смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.
Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 отменить в части удовлетворения требований заявителя о признании незаконными доначислений по ЕСХН за 2008-2010 годы, начисления соответствующих сумм штрафа и пени и уменьшения убытков по ЕСХН за 2008-2009 годы, при этом ссылается на то, что Обществом не осуществлялось ведение раздельного учета расходов в разрезе доходов в отношении получаемых из бюджета субсидий, но признает факт допущения налоговым органом арифметической ошибки при определении налоговых обязательств Общества за 2009 год.
Управление также не согласилось с решением суда первой инстанции, в связи с чем обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило такое решение отменить в полном объеме и принять по делу новый судебный акт, указывая на отсутствие раздельного учета доходов и расходов в отношении полученных налогоплательщиком целевых поступлений, при этом отрицая факт наличия арифметической ошибки в расчетах налоговой базы по ЕСХН за 2009 год и указывая на отсутствие оснований для уменьшения размера штрафа, назначенного Обществу в соответствии со статьей 123 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс).
В представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве Общество не согласилось с доводами, изложенными в апелляционных жалобах, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
В судебном заседании, открытом 20.08.2013, представитель МИФНС N 2 по ЯНАО поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить в обжалуемой части, а также заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов. Данное ходатайство с учетом мнения лиц, участвующих в деле, судом апелляционной инстанции удовлетворено.
Представитель УФНС по ЯНАО в судебном заседании суда апелляционной инстанции уточнил требования апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции от 28.05.2012 N 12-30/23 в редакции решения Управления от 04.11.2012 N 204 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2008-2010 годы в сумме 3 204 838 руб., начисления за неполную уплату ЕСХН штрафа в сумме 527 619 руб. и пени в размере 613 099 руб., а также поддержал пояснения налогового органа относительно наличия описки и арифметической ошибки при исчислении ЕСХН за 2009 год.
Представитель Общества в устном выступлении в судебном заседании выразил согласие с решением суда первой инстанции, просил оставить его без изменения, апелляционные жалобы Управления и Инспекции - без удовлетворения, не возражал против проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговыми органами части.
Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, письменный отзыв на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
На основании решения начальника Инспекции от 12.09.2011 N 323 в период с 12.09.2011 по 13.03.2012 налоговым органом в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет различных налогов, в том числе ЕСХН за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам проверки составлен акт от 30.03.2012 N 18 (т. 3 л.д. 70-86), на который налогоплательщиком поданы возражения от 20.04.2012.
Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, а также возражения налогоплательщика, заместитель начальника МИФНС N 2 по ЯНАО принял решение от 28.05.2012 N 12-30/11 о привлечении Общества к ответственности за неполную уплату ЕСХН в виде штрафа в размере 527 619 руб., о начислении недоимки по ЕСХН в общей сумме 3 204 838 руб., по НДФЛ - в размере 1 904 716 руб.; начислении пени в общем размере 2 806 512 руб. 10 коп., в том числе по ЕСХН - 613 099 руб. 26 коп., по НДФЛ - 2 193 412 руб. 84 коп., а также о начислении штрафных санкций по статье 123 НК РФ в размере 1 625 289 руб. и об уменьшении убытков по ЕСХН на 108 716 778 руб. (т. 1 л.д. 12-35).
В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора Общество направило в УФНС по ЯНАО апелляционную жалобу на решение налогового органа от 28.05.2012 N 12-30/23, по результатам рассмотрения которой Управлением принято решение от 04.11.2012 N 204 о частичном удовлетворении требований жалобы, а именно о снижении суммы штрафа, назначенного по статье 123 НК РФ, до 812 644 руб. 50 коп. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения (т. 1 л.д. 36-41).
Полагая, что решение налогового органа в редакции решения Управления не соответствует положениям законодательства о налогах и сборах и нарушает права налогоплательщика, последний обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с соответствующим заявлением.
11.04.2013 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа принял обжалуемое решение.
В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от сторон не поступило возражений относительно рассмотрения обжалуемого решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность вынесенного судом первой инстанции решения только в части удовлетворения требований Общества о признании недействительным решения Инспекции от 28.05.2012 N 12-30/23 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2008-2010 годы в сумме 3 204 838 руб., начисления за неполную уплату ЕСХН штрафа в сумме 527 619 руб. и пени в размере 613 099 руб.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб налоговых органов и отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части, исходя из следующих обстоятельств рассматриваемого спора и повторного исследования представленных в материалы дела доказательств.
Из материалов дела следует, что Обществом заключены соглашения с Департаментом агропромышленного комплекса Тюменской области, Департаментом агропромышленного комплекса ЯНАО от 15.05.2009, 12.01.2009, 05.06.2009, 29.05.2008, 10.01.2008, 19.02.2008, 26.03.2010, 29.04.2010, 22.03.2010, 11.01.2010 о выделении субсидий на 2008 и 2009, 2010 годы (т. 10 л.д. 111-138, т. 11 л.д. 8-10, 23-43).
Данный факт также подтвержден Департаментом по развитию агропромышленного комплекса ЯНАО в письмах от 12.05.2012 и от 23.05.2012 (т. 4 л.д. 3-5).
Использование Обществом спорных субсидий по назначению (целевое использование) налоговым органом не отрицается, Обществом представлены в материалы дела доказательства целевого использования спорных сумм субсидий.
При этом, из решения МИФНС N 2 по ЯНАО от 28.05.2012 N 12-30/23 следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлен факт получения заявителем в 2008 году субсидий в размере 72 064 197 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 17), а также подтверждено ведение в соответствии с требованием статьи 251 НК РФ раздельного учета доходов и расходов в отношении суммы в размере 33 530 855 руб. (т. 1 л.д. 18), при этом, по мнению налогового органа, в отношении суммы субсидий в размере 38 533 342 руб. раздельный учет заявителем не обеспечен.
В решении от 28.05.2012 N 12-30/23 Инспекцией также отмечено, что согласно налоговой декларации по ЕСХН, представленной налогоплательщиком 24.03.2009, сумма доходов за налоговый период (2008 год) составила 95 251 672 руб., а сумма расходов - 142 033 089 руб. Иными словами, из содержания налоговой декларации следует, что налоговая база по ЕСХН за 2008 год представляет собой убыток в размере 46 781 417 руб.
При этом по результатам проведения мероприятий налогового контроля Инспекция сделала вывод о том, что сумма доходов Общества за 2008 год составила 117 947 991 руб. (в том числе, доходы от реализации - 79 414 595 руб. и внереализационные доходы в виде неподтвержденных раздельным учетом субсидий в размере 38 533 342 руб.), а сумма расходов - 108 502 234 руб. (142 033 089 руб. - 33 530 855 руб. (сумма подтвержденных раздельным учетом субсидий)). В связи с этим, Инспекция пришла к выводу о том, что размер налоговой базы по ЕСХН за 2008 год составил 9 445 757 руб. (т. 1 л.д. 24)
Таким образом, основанием для доначисления суммы ЕСХН за 2008 год в размере 566 745 руб. явилось включение налоговым органом в состав доходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы полученных заявителем субсидий, раздельный учет по которым налоговым органом не подтвержден, в размере 38 533 342 руб., а также исключение из состава расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, в размере 33 530 855 руб.
Далее, из решения МИФНС N 2 по ЯНАО от 28.05.2012 N 12-30/23 следует, что по результатам выездной налоговой проверки за 2009 год Обществу доначислена сумма ЕСХН в размере 1 252 623 руб.
При этом, в ходе проверки Инспекцией установлен факт получения заявителем в 2009 году субсидий в размере 91 509 889 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 19), а также подтверждено ведение в соответствии с требованием статьи 251 НК РФ раздельного учета доходов и расходов в отношении суммы в размере 12 795 031 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 22), при этом, по мнению налогового органа, в отношении суммы субсидий в размере 78 714 858 руб. раздельный учет заявителем не обеспечен.
В оспариваемом решении налогового органа отмечено, что налоговой декларацией по ЕСХН, представленной налогоплательщиком 18.03.2010, определена сумма доходов за налоговый период (2009 год) в размере 103 431 735 руб., а сумма расходов - 165 367 096 руб. Иными словами, из содержания налоговой декларации следует, что налоговая база по ЕСХН за 2009 год представляет собой убыток в размере 61 935 361 руб.
Однако по результатам проведения мероприятий налогового контроля МИФНС N 2 по ЯНАО сделала вывод о том, что сумма доходов Общества за 2009 год составила 159 345 273 руб. (в том числе, доходы от реализации - 80 630 415 руб. и внереализационные доходы в виде неподтвержденных раздельным учетом субсидий в размере 78 714 858 руб.), а сумма расходов - 138 468 224 руб. (165 367 096 руб. - 33 530 855 руб. (сумма затрат подтвержденных раздельным учетом субсидий). В связи с этим, Инспекция пришла к выводу о том, что размер налоговой базы по ЕСХН за 2009 год составил 20 877 049 руб. (см. расчет ЕСХН - т. 1 л.д. 24).
Таким образом, основанием для доначисления суммы ЕСХН за 2009 год в размере 1 252 623 руб. явилось включение налоговым органом в состав доходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы полученных заявителем субсидий, раздельный учет по которым налоговым органом не подтвержден, в размере 78 714 858 руб., а также исключение из состава расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, в размере 33 530 855 руб.
Между тем, из оспариваемого решения МИФНС N 2 по ЯНАО (см. т. 1 л.д. 21-22) усматривается, что налоговым органом по результатам проведения контрольных мероприятий в качестве подтвержденных ведением раздельного учета приняты осуществленные за счет субсидий расходы в размере 12 795 031 руб.
Иными словами, при определении налогооблагаемой базы для исчисления ЕСХН за 2009 год Инспекция при расчете расходной части из суммы всех оплаченных расходов (165 367 096 руб.) ошибочно вычла установленную в ходе проверки сумму затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, за 2008 год (33 530 855 руб.), в результате чего расходная часть составила 138 468 224 руб., тогда как при расчете общей суммы расходов, учитываемых для целей налогообложения, за 2009 год необходимо было из суммы расходов, отраженной обществом в декларации, вычесть сумму затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, в размере 12 795 031 руб.
Следовательно, в действительности расходная часть за 2009 год согласно материалам проверки составила 152 572 065 руб. (165 367 096-12 795 031), налоговая база - 6 773 208 руб., а не 20 877 049 руб., как указано в оспариваемом решении (т. 1 л.д. 22), а сумма доначислений по ЕСХН по результатам мероприятий налогового контроля должен быть определена в размере 406 392 руб. 48 коп. (6 773 208 * 6%).
При этом факт допущения при расчете налоговых обязательств по ЕСХН за 2009 год описки и арифметической ошибки Инспекцией не оспаривается, и подтвержден представителями МИФНС N 2 по ЯНАО и УФНС по ЯНАО в судебном заседании суда апелляционной инстанции.
При таких обстоятельствах, доначисления по ЕСХН за 2009 год в сумме, превышающей 406 392 руб. 48 коп., являются незаконными в силу того, что начислены налогоплательщику с допущением арифметической ошибки.
Относительно доначисления суммы ЕСХН за 2010 год в размере 1 385 470 руб., из материалов дела следует, что налоговой декларацией, представленной налогоплательщиком 27.10.2011, сумма доходов за налоговый период (2010 год) определена в размере 236 575 049 руб., расходы составили 213 483 882 руб., налоговая база определена в размере 23 091 167 руб., и, с учетом наличия в периодах, предшествовавших рассматриваемому налоговому периоду (то есть в 2008 и 2009 годах), убытков в сумме, превышающей сумму налоговой базы по ЕСХН за 2010 год, уменьшена налогоплательщиком до нуля.
При этом по результатам выездной налоговой проверки Инспекция подтвердила, что доходы и расходы за 2010 год для целей определения налоговой базы по ЕСХН правильно рассчитаны и определены Обществом в представленной налоговой декларации (т. 1 л.д. 22-23).
Однако, поскольку налоговым органом по результатам проведенных в отношении заявителя мероприятий налогового контроля установлено отсутствие убытков в 2008 и 2009 годах, а также произведены доначисления по ЕСХН за указанные периоды, постольку при определении налоговой базы за 2010 год Инспекция указала на отсутствие правовых оснований для ее уменьшения до нуля и на необходимость расчета названного налога, исходя из налоговой базы в размере 23 091 167 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 23-24).
Обосновывая доначисление единого сельскохозяйственного налога за 2008 и 2009 годы, налоговый орган в оспариваемом решении, а также в апелляционной жалобе, ссылаясь на положения подпункта 14 пункта 1 статьи 251, пункта 1 и подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ, указывает на то, что Обществом обеспечено ведение раздельного учета доходов в виде субсидий, однако раздельный учет расходов в разрезе доходов осуществляется не в полном объеме, в связи с чем суммы субсидий, полученные Обществом в спорных периодах, в отношении которых ведение раздельного учета расходов в разрезе доходов проверяющими не подтвержден, подлежат налогообложению с даты их поступления.
Вместе с тем, как правильно отметил суд первой инстанции, Налоговый кодекс Российской Федерации различает понятия денежных средств, полученных из бюджета в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ), и денежных средств, полученных из бюджета в качестве целевых поступлений (пункт 2 статьи 251 НК РФ).
При этом все виды средств целевого финансирования перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Однако средства, полученные Обществом в спорных периодах, не предусмотрены указанным перечнем, в связи с чем должны расцениваться как средства целевых поступлений.
Порядок обложения единым сельскохозяйственным налогом предусмотрен главой 26.1 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.4 НК РФ объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.
При определении объекта налогообложения в силу требований пункта 1 статьи 346.5 НК РФ учитываются доходы от реализации, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При этом не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ.
В соответствии с частью 2 статьи 251 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при определении налоговой базы не учитываются, в частности, целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Материалами дела подтверждается, что в ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом налоговому органу были предоставлены оборотно-сальдовые ведомости по счету: 86 за 2008 и 2009 годы (т. 4 л.д. 34, т. 5 л.д. 117), которые подтверждают, что средства, предоставляемые Обществу в качестве субсидий из бюджета, учитывались налогоплательщиком раздельно с иными доходами.
Кроме того, налоговый орган, как в оспариваемом решении, так и в заявлении, поданном в суд первой инстанции, и в апелляционной жалобе подтверждает, что факт ведения Обществом раздельного учета доходов установлен при проведении выездной налоговой проверки.
При таких обстоятельствах, поскольку нормы главы 26.1 НК РФ не содержат специальных требований к методике раздельного учета, постольку наличие у налогового органа возможности определения сумм, полученных в рамках целевых поступлений, следует рассматривать как наличие у налогоплательщика раздельного учета соответствующих операций.
Таким образом, суммы субсидий, перечисленных Обществу в 2008-2009 годах, не обладают признаками дохода, являются целевыми бюджетными поступлениями, выплаченными по факту осуществления заявителем расходов за счет собственных средств, а потому не подлежат учету при определении налогооблагаемой базы по ЕСХН.
Более того, какого-либо правового обоснования исключения из состава учитываемых для целей налогообложения расходов сумм в размерах, определенных решением от 28.05.2012 N 12-30/23, налоговыми органами не приведено как в оспариваемом решении от 28.05.2012 N 12-30/23 и решении Управления от 04.11.2012 N 204, так и в ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой и апелляционной инстанции.
Как следует из материалов дела, вопрос о наличии или отсутствии оснований для учета понесенных налогоплательщиком расходов за счет собственных средств, об их документальном подтверждении, экономической обоснованности и связи с предпринимательской деятельностью, иными словами, об их соответствии требованиям статей 252 и 346.5 НК РФ, при определении налоговой базы по ЕСНХ за 2008-2009 годы Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки не ставился и не исследовался, и соответствующих доводов при обжаловании решения суда первой инстанции МИФНС N 2 по ЯНАО и УФНС по ЯНАО не приводили.
Правового обоснования исключения из состава учитываемых для целей налогообложения расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, МИФНС N 2 по ЯНАО в оспариваемом решении не изложено, судам обеих инстанций МИФНС N 2 по ЯНАО и УФНС по ЯНАО не приведено.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ЕСХН за 2008 год в размере 566 745 руб., за 2009 год в размере 406 392 руб. 48 коп., начисления соответствующих сумм штрафа и пени. Поэтому оспариваемое решение налогового органа в указанной части не может быть признано законным и обоснованным.
Кроме того, поскольку основанием для доначисления ЕСХН за 2010 год явились выводы налогового органа об отсутствии у Общества убытков в 2008 и 2009 годах и правовых оснований для уменьшения налоговой базы до нуля, которые признаны судом апелляционной инстанции ошибочными, постольку решение от 28.05.2012 N 12-30/23 в части доначисления Обществу сумм ЕСХН за 2010 год в размере 1 385 470 руб. и начисления соответствующих сумм штрафа и пени также обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.
Помимо изложенного, относительно исключения из состава учитываемых для целей налогообложения расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, а также доначисления сумм ЕСХН за 2010 год, суд апелляционной инстанции также считает необходимым отметить следующее.
В силу пункта 3 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Из содержания упомянутых норм следует, что налоговый орган в решении по результатам проверки мотивированно отражает выявленные в ходе проверки правонарушения, допущенные налогоплательщиком, равно как и обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Исследовав представленный в материалах дела акт выездной налоговой проверки от 30.03.2012 N 18, решение от 28.05.2012 N 12-30/23 в совокупности со всеми имеющимися в материалах дела доказательствами, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несоответствии указанных акта и решения Инспекции в части рассматриваемого эпизода требованиям вышеприведенных норм законодательства.
Так, в пункте 2.1.3 акта указаны лишь суммы доходов и расходов, принятых налоговым органом по результатам проверки для целей определения налоговых обязательств Общества. Однако установить каким образом и на основании каких документов Инспекцией были получены означенные цифровые показатели, положенные в основу доначисления налога, из содержания акта или иных материалов налоговой проверки не представляется возможным. Указанный акт не содержит ссылок на какие-либо приложения, первичные документы, подтверждающие обоснованность включения в базу по ЕСХН указанных налоговым органом сумм.
Таким образом, отсутствие ссылок на первичные документы в акте проверки не позволяет проверить правильность доначисленных Инспекцией сумм ЕСХН за 2010 год, а также проверить сведения, содержащиеся в расчетах.
Изложенные обстоятельства в совокупности исключают возможность отнесения обжалуемого решения налогового органа к ненормативным правовым актам, вынесенным с соблюдением установленных законом требований, а изложенных в нем выводов - к категории документально подтвержденных.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционные жалобы Инспекции и Управления удовлетворению не подлежат.
Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как при ее подаче налоговые органы не уплачивали государственную пошлину.
Судом апелляционной инстанции установлено, что при изготовлении резолютивной части постановления по делу N А81-4484/2012, объявленной 20.08.2013, судом апелляционной инстанции допущена опечатка, выразившаяся в неверном указании обжалуемого судебного акта, а именно, указано: "Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 15.04.2013 по делу N А81-290/2013", в то время как в апелляционном порядке была проверена законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 по делу N А81-4484/2012, что подтверждается аудиопротоколом судебного заседания от 20.08.2013.
Согласно части 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд по своей инициативе вправе исправить допущенные в решении описки, опечатки и арифметические ошибки без изменения его содержания.
Суд апелляционной инстанции полагает возможным исправить опечатку, допущенную в резолютивной части постановления суда. Резолютивную часть судебного акта следует изложить в соответствии с исправленной опечаткой.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 по делу N А81-4484/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.08.2013 ПО ДЕЛУ N А81-4484/2012
Разделы:Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 августа 2013 г. по делу N А81-4484/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 27 августа 2013 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Михайловой Н.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-4621/2013, 08АП-4862/2013) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС по ЯНАО, Управление) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС N 2 по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 по делу N А81-4484/2012 (судья Полторацкая Э.Ю.), принятое
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тазовское агропромышленное рыбодобывающее предприятие", ИНН 8910003537, ОГРН 1058900656033 (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель)
к МИФНС N 2 по ЯНАО,
при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, УФНС по ЯНАО,
о признании недействительным решения налогового органа от 28.05.2012 N 12-30/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от УФНС по ЯНАО - Захаров Д.В. по доверенности N 04-19/00175 от 11.01.2013 сроком действия до 31.12.2013 (удостоверение);
- от МИФНС N 2 по ЯНАО - Плишке Т.Г. по доверенности N 03-12/05753 от 02.04.2012 сроком действия до 31.12.2013 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от Общества - Лузянин А.В. по доверенности от 11.01.013 сроком действия до 31.12.2014 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Тазовское агропромышленное рыбодобывающее предприятие" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительным решения от 28.05.2012 N 12-30/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления от 04.11.2012 N 204 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее-ЕСХН) за 2008-2010 годы в сумме 3 204 838 руб., начисления за неполную уплату ЕСХН штрафа в сумме 527 619 руб. и пени в размере 613 099 руб., а также в части уменьшения убытков по ЕСХН за 2008-2009 годы на 108 716 778 руб. и в части начисления штрафных санкций в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
Определением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 04.02.2013 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС по ЯНАО.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены, решение налогового органа от 28.05.2012 N 12-30/23 признано недействительным в оспариваемой части.
При этом в решении суд первой инстанции сослался на доказанность материалами дела ведения налогоплательщиком раздельного учета получаемых целевых поступлений из бюджета для возмещения части затрат, связанных с производством и переработкой сельскохозяйственной продукции (субсидий), в связи с чем суммы соответствующих целевых поступлений не должны учитывать в налогооблагаемой базе. Кроме того, суд первой инстанции, уменьшая размер штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, указал на наличие в рассматриваемом случае смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.
Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 отменить в части удовлетворения требований заявителя о признании незаконными доначислений по ЕСХН за 2008-2010 годы, начисления соответствующих сумм штрафа и пени и уменьшения убытков по ЕСХН за 2008-2009 годы, при этом ссылается на то, что Обществом не осуществлялось ведение раздельного учета расходов в разрезе доходов в отношении получаемых из бюджета субсидий, но признает факт допущения налоговым органом арифметической ошибки при определении налоговых обязательств Общества за 2009 год.
Управление также не согласилось с решением суда первой инстанции, в связи с чем обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило такое решение отменить в полном объеме и принять по делу новый судебный акт, указывая на отсутствие раздельного учета доходов и расходов в отношении полученных налогоплательщиком целевых поступлений, при этом отрицая факт наличия арифметической ошибки в расчетах налоговой базы по ЕСХН за 2009 год и указывая на отсутствие оснований для уменьшения размера штрафа, назначенного Обществу в соответствии со статьей 123 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс).
В представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве Общество не согласилось с доводами, изложенными в апелляционных жалобах, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
В судебном заседании, открытом 20.08.2013, представитель МИФНС N 2 по ЯНАО поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить в обжалуемой части, а также заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов. Данное ходатайство с учетом мнения лиц, участвующих в деле, судом апелляционной инстанции удовлетворено.
Представитель УФНС по ЯНАО в судебном заседании суда апелляционной инстанции уточнил требования апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции от 28.05.2012 N 12-30/23 в редакции решения Управления от 04.11.2012 N 204 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2008-2010 годы в сумме 3 204 838 руб., начисления за неполную уплату ЕСХН штрафа в сумме 527 619 руб. и пени в размере 613 099 руб., а также поддержал пояснения налогового органа относительно наличия описки и арифметической ошибки при исчислении ЕСХН за 2009 год.
Представитель Общества в устном выступлении в судебном заседании выразил согласие с решением суда первой инстанции, просил оставить его без изменения, апелляционные жалобы Управления и Инспекции - без удовлетворения, не возражал против проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговыми органами части.
Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, письменный отзыв на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
На основании решения начальника Инспекции от 12.09.2011 N 323 в период с 12.09.2011 по 13.03.2012 налоговым органом в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет различных налогов, в том числе ЕСХН за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам проверки составлен акт от 30.03.2012 N 18 (т. 3 л.д. 70-86), на который налогоплательщиком поданы возражения от 20.04.2012.
Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, а также возражения налогоплательщика, заместитель начальника МИФНС N 2 по ЯНАО принял решение от 28.05.2012 N 12-30/11 о привлечении Общества к ответственности за неполную уплату ЕСХН в виде штрафа в размере 527 619 руб., о начислении недоимки по ЕСХН в общей сумме 3 204 838 руб., по НДФЛ - в размере 1 904 716 руб.; начислении пени в общем размере 2 806 512 руб. 10 коп., в том числе по ЕСХН - 613 099 руб. 26 коп., по НДФЛ - 2 193 412 руб. 84 коп., а также о начислении штрафных санкций по статье 123 НК РФ в размере 1 625 289 руб. и об уменьшении убытков по ЕСХН на 108 716 778 руб. (т. 1 л.д. 12-35).
В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора Общество направило в УФНС по ЯНАО апелляционную жалобу на решение налогового органа от 28.05.2012 N 12-30/23, по результатам рассмотрения которой Управлением принято решение от 04.11.2012 N 204 о частичном удовлетворении требований жалобы, а именно о снижении суммы штрафа, назначенного по статье 123 НК РФ, до 812 644 руб. 50 коп. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения (т. 1 л.д. 36-41).
Полагая, что решение налогового органа в редакции решения Управления не соответствует положениям законодательства о налогах и сборах и нарушает права налогоплательщика, последний обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с соответствующим заявлением.
11.04.2013 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа принял обжалуемое решение.
В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от сторон не поступило возражений относительно рассмотрения обжалуемого решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность вынесенного судом первой инстанции решения только в части удовлетворения требований Общества о признании недействительным решения Инспекции от 28.05.2012 N 12-30/23 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2008-2010 годы в сумме 3 204 838 руб., начисления за неполную уплату ЕСХН штрафа в сумме 527 619 руб. и пени в размере 613 099 руб.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб налоговых органов и отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части, исходя из следующих обстоятельств рассматриваемого спора и повторного исследования представленных в материалы дела доказательств.
Из материалов дела следует, что Обществом заключены соглашения с Департаментом агропромышленного комплекса Тюменской области, Департаментом агропромышленного комплекса ЯНАО от 15.05.2009, 12.01.2009, 05.06.2009, 29.05.2008, 10.01.2008, 19.02.2008, 26.03.2010, 29.04.2010, 22.03.2010, 11.01.2010 о выделении субсидий на 2008 и 2009, 2010 годы (т. 10 л.д. 111-138, т. 11 л.д. 8-10, 23-43).
Данный факт также подтвержден Департаментом по развитию агропромышленного комплекса ЯНАО в письмах от 12.05.2012 и от 23.05.2012 (т. 4 л.д. 3-5).
Использование Обществом спорных субсидий по назначению (целевое использование) налоговым органом не отрицается, Обществом представлены в материалы дела доказательства целевого использования спорных сумм субсидий.
При этом, из решения МИФНС N 2 по ЯНАО от 28.05.2012 N 12-30/23 следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлен факт получения заявителем в 2008 году субсидий в размере 72 064 197 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 17), а также подтверждено ведение в соответствии с требованием статьи 251 НК РФ раздельного учета доходов и расходов в отношении суммы в размере 33 530 855 руб. (т. 1 л.д. 18), при этом, по мнению налогового органа, в отношении суммы субсидий в размере 38 533 342 руб. раздельный учет заявителем не обеспечен.
В решении от 28.05.2012 N 12-30/23 Инспекцией также отмечено, что согласно налоговой декларации по ЕСХН, представленной налогоплательщиком 24.03.2009, сумма доходов за налоговый период (2008 год) составила 95 251 672 руб., а сумма расходов - 142 033 089 руб. Иными словами, из содержания налоговой декларации следует, что налоговая база по ЕСХН за 2008 год представляет собой убыток в размере 46 781 417 руб.
При этом по результатам проведения мероприятий налогового контроля Инспекция сделала вывод о том, что сумма доходов Общества за 2008 год составила 117 947 991 руб. (в том числе, доходы от реализации - 79 414 595 руб. и внереализационные доходы в виде неподтвержденных раздельным учетом субсидий в размере 38 533 342 руб.), а сумма расходов - 108 502 234 руб. (142 033 089 руб. - 33 530 855 руб. (сумма подтвержденных раздельным учетом субсидий)). В связи с этим, Инспекция пришла к выводу о том, что размер налоговой базы по ЕСХН за 2008 год составил 9 445 757 руб. (т. 1 л.д. 24)
Таким образом, основанием для доначисления суммы ЕСХН за 2008 год в размере 566 745 руб. явилось включение налоговым органом в состав доходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы полученных заявителем субсидий, раздельный учет по которым налоговым органом не подтвержден, в размере 38 533 342 руб., а также исключение из состава расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, в размере 33 530 855 руб.
Далее, из решения МИФНС N 2 по ЯНАО от 28.05.2012 N 12-30/23 следует, что по результатам выездной налоговой проверки за 2009 год Обществу доначислена сумма ЕСХН в размере 1 252 623 руб.
При этом, в ходе проверки Инспекцией установлен факт получения заявителем в 2009 году субсидий в размере 91 509 889 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 19), а также подтверждено ведение в соответствии с требованием статьи 251 НК РФ раздельного учета доходов и расходов в отношении суммы в размере 12 795 031 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 22), при этом, по мнению налогового органа, в отношении суммы субсидий в размере 78 714 858 руб. раздельный учет заявителем не обеспечен.
В оспариваемом решении налогового органа отмечено, что налоговой декларацией по ЕСХН, представленной налогоплательщиком 18.03.2010, определена сумма доходов за налоговый период (2009 год) в размере 103 431 735 руб., а сумма расходов - 165 367 096 руб. Иными словами, из содержания налоговой декларации следует, что налоговая база по ЕСХН за 2009 год представляет собой убыток в размере 61 935 361 руб.
Однако по результатам проведения мероприятий налогового контроля МИФНС N 2 по ЯНАО сделала вывод о том, что сумма доходов Общества за 2009 год составила 159 345 273 руб. (в том числе, доходы от реализации - 80 630 415 руб. и внереализационные доходы в виде неподтвержденных раздельным учетом субсидий в размере 78 714 858 руб.), а сумма расходов - 138 468 224 руб. (165 367 096 руб. - 33 530 855 руб. (сумма затрат подтвержденных раздельным учетом субсидий). В связи с этим, Инспекция пришла к выводу о том, что размер налоговой базы по ЕСХН за 2009 год составил 20 877 049 руб. (см. расчет ЕСХН - т. 1 л.д. 24).
Таким образом, основанием для доначисления суммы ЕСХН за 2009 год в размере 1 252 623 руб. явилось включение налоговым органом в состав доходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы полученных заявителем субсидий, раздельный учет по которым налоговым органом не подтвержден, в размере 78 714 858 руб., а также исключение из состава расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, в размере 33 530 855 руб.
Между тем, из оспариваемого решения МИФНС N 2 по ЯНАО (см. т. 1 л.д. 21-22) усматривается, что налоговым органом по результатам проведения контрольных мероприятий в качестве подтвержденных ведением раздельного учета приняты осуществленные за счет субсидий расходы в размере 12 795 031 руб.
Иными словами, при определении налогооблагаемой базы для исчисления ЕСХН за 2009 год Инспекция при расчете расходной части из суммы всех оплаченных расходов (165 367 096 руб.) ошибочно вычла установленную в ходе проверки сумму затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, за 2008 год (33 530 855 руб.), в результате чего расходная часть составила 138 468 224 руб., тогда как при расчете общей суммы расходов, учитываемых для целей налогообложения, за 2009 год необходимо было из суммы расходов, отраженной обществом в декларации, вычесть сумму затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, в размере 12 795 031 руб.
Следовательно, в действительности расходная часть за 2009 год согласно материалам проверки составила 152 572 065 руб. (165 367 096-12 795 031), налоговая база - 6 773 208 руб., а не 20 877 049 руб., как указано в оспариваемом решении (т. 1 л.д. 22), а сумма доначислений по ЕСХН по результатам мероприятий налогового контроля должен быть определена в размере 406 392 руб. 48 коп. (6 773 208 * 6%).
При этом факт допущения при расчете налоговых обязательств по ЕСХН за 2009 год описки и арифметической ошибки Инспекцией не оспаривается, и подтвержден представителями МИФНС N 2 по ЯНАО и УФНС по ЯНАО в судебном заседании суда апелляционной инстанции.
При таких обстоятельствах, доначисления по ЕСХН за 2009 год в сумме, превышающей 406 392 руб. 48 коп., являются незаконными в силу того, что начислены налогоплательщику с допущением арифметической ошибки.
Относительно доначисления суммы ЕСХН за 2010 год в размере 1 385 470 руб., из материалов дела следует, что налоговой декларацией, представленной налогоплательщиком 27.10.2011, сумма доходов за налоговый период (2010 год) определена в размере 236 575 049 руб., расходы составили 213 483 882 руб., налоговая база определена в размере 23 091 167 руб., и, с учетом наличия в периодах, предшествовавших рассматриваемому налоговому периоду (то есть в 2008 и 2009 годах), убытков в сумме, превышающей сумму налоговой базы по ЕСХН за 2010 год, уменьшена налогоплательщиком до нуля.
При этом по результатам выездной налоговой проверки Инспекция подтвердила, что доходы и расходы за 2010 год для целей определения налоговой базы по ЕСХН правильно рассчитаны и определены Обществом в представленной налоговой декларации (т. 1 л.д. 22-23).
Однако, поскольку налоговым органом по результатам проведенных в отношении заявителя мероприятий налогового контроля установлено отсутствие убытков в 2008 и 2009 годах, а также произведены доначисления по ЕСХН за указанные периоды, постольку при определении налоговой базы за 2010 год Инспекция указала на отсутствие правовых оснований для ее уменьшения до нуля и на необходимость расчета названного налога, исходя из налоговой базы в размере 23 091 167 руб. (см. решение от 28.05.2012 N 12-30/23 - т. 1 л.д. 23-24).
Обосновывая доначисление единого сельскохозяйственного налога за 2008 и 2009 годы, налоговый орган в оспариваемом решении, а также в апелляционной жалобе, ссылаясь на положения подпункта 14 пункта 1 статьи 251, пункта 1 и подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ, указывает на то, что Обществом обеспечено ведение раздельного учета доходов в виде субсидий, однако раздельный учет расходов в разрезе доходов осуществляется не в полном объеме, в связи с чем суммы субсидий, полученные Обществом в спорных периодах, в отношении которых ведение раздельного учета расходов в разрезе доходов проверяющими не подтвержден, подлежат налогообложению с даты их поступления.
Вместе с тем, как правильно отметил суд первой инстанции, Налоговый кодекс Российской Федерации различает понятия денежных средств, полученных из бюджета в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ), и денежных средств, полученных из бюджета в качестве целевых поступлений (пункт 2 статьи 251 НК РФ).
При этом все виды средств целевого финансирования перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Однако средства, полученные Обществом в спорных периодах, не предусмотрены указанным перечнем, в связи с чем должны расцениваться как средства целевых поступлений.
Порядок обложения единым сельскохозяйственным налогом предусмотрен главой 26.1 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.4 НК РФ объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.
При определении объекта налогообложения в силу требований пункта 1 статьи 346.5 НК РФ учитываются доходы от реализации, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При этом не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ.
В соответствии с частью 2 статьи 251 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при определении налоговой базы не учитываются, в частности, целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Материалами дела подтверждается, что в ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом налоговому органу были предоставлены оборотно-сальдовые ведомости по счету: 86 за 2008 и 2009 годы (т. 4 л.д. 34, т. 5 л.д. 117), которые подтверждают, что средства, предоставляемые Обществу в качестве субсидий из бюджета, учитывались налогоплательщиком раздельно с иными доходами.
Кроме того, налоговый орган, как в оспариваемом решении, так и в заявлении, поданном в суд первой инстанции, и в апелляционной жалобе подтверждает, что факт ведения Обществом раздельного учета доходов установлен при проведении выездной налоговой проверки.
При таких обстоятельствах, поскольку нормы главы 26.1 НК РФ не содержат специальных требований к методике раздельного учета, постольку наличие у налогового органа возможности определения сумм, полученных в рамках целевых поступлений, следует рассматривать как наличие у налогоплательщика раздельного учета соответствующих операций.
Таким образом, суммы субсидий, перечисленных Обществу в 2008-2009 годах, не обладают признаками дохода, являются целевыми бюджетными поступлениями, выплаченными по факту осуществления заявителем расходов за счет собственных средств, а потому не подлежат учету при определении налогооблагаемой базы по ЕСХН.
Более того, какого-либо правового обоснования исключения из состава учитываемых для целей налогообложения расходов сумм в размерах, определенных решением от 28.05.2012 N 12-30/23, налоговыми органами не приведено как в оспариваемом решении от 28.05.2012 N 12-30/23 и решении Управления от 04.11.2012 N 204, так и в ходе рассмотрения настоящего дела в суде первой и апелляционной инстанции.
Как следует из материалов дела, вопрос о наличии или отсутствии оснований для учета понесенных налогоплательщиком расходов за счет собственных средств, об их документальном подтверждении, экономической обоснованности и связи с предпринимательской деятельностью, иными словами, об их соответствии требованиям статей 252 и 346.5 НК РФ, при определении налоговой базы по ЕСНХ за 2008-2009 годы Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки не ставился и не исследовался, и соответствующих доводов при обжаловании решения суда первой инстанции МИФНС N 2 по ЯНАО и УФНС по ЯНАО не приводили.
Правового обоснования исключения из состава учитываемых для целей налогообложения расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, МИФНС N 2 по ЯНАО в оспариваемом решении не изложено, судам обеих инстанций МИФНС N 2 по ЯНАО и УФНС по ЯНАО не приведено.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ЕСХН за 2008 год в размере 566 745 руб., за 2009 год в размере 406 392 руб. 48 коп., начисления соответствующих сумм штрафа и пени. Поэтому оспариваемое решение налогового органа в указанной части не может быть признано законным и обоснованным.
Кроме того, поскольку основанием для доначисления ЕСХН за 2010 год явились выводы налогового органа об отсутствии у Общества убытков в 2008 и 2009 годах и правовых оснований для уменьшения налоговой базы до нуля, которые признаны судом апелляционной инстанции ошибочными, постольку решение от 28.05.2012 N 12-30/23 в части доначисления Обществу сумм ЕСХН за 2010 год в размере 1 385 470 руб. и начисления соответствующих сумм штрафа и пени также обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.
Помимо изложенного, относительно исключения из состава учитываемых для целей налогообложения расходов суммы затрат, подтвержденных раздельным учетом субсидий, а также доначисления сумм ЕСХН за 2010 год, суд апелляционной инстанции также считает необходимым отметить следующее.
В силу пункта 3 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Из содержания упомянутых норм следует, что налоговый орган в решении по результатам проверки мотивированно отражает выявленные в ходе проверки правонарушения, допущенные налогоплательщиком, равно как и обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Исследовав представленный в материалах дела акт выездной налоговой проверки от 30.03.2012 N 18, решение от 28.05.2012 N 12-30/23 в совокупности со всеми имеющимися в материалах дела доказательствами, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о несоответствии указанных акта и решения Инспекции в части рассматриваемого эпизода требованиям вышеприведенных норм законодательства.
Так, в пункте 2.1.3 акта указаны лишь суммы доходов и расходов, принятых налоговым органом по результатам проверки для целей определения налоговых обязательств Общества. Однако установить каким образом и на основании каких документов Инспекцией были получены означенные цифровые показатели, положенные в основу доначисления налога, из содержания акта или иных материалов налоговой проверки не представляется возможным. Указанный акт не содержит ссылок на какие-либо приложения, первичные документы, подтверждающие обоснованность включения в базу по ЕСХН указанных налоговым органом сумм.
Таким образом, отсутствие ссылок на первичные документы в акте проверки не позволяет проверить правильность доначисленных Инспекцией сумм ЕСХН за 2010 год, а также проверить сведения, содержащиеся в расчетах.
Изложенные обстоятельства в совокупности исключают возможность отнесения обжалуемого решения налогового органа к ненормативным правовым актам, вынесенным с соблюдением установленных законом требований, а изложенных в нем выводов - к категории документально подтвержденных.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционные жалобы Инспекции и Управления удовлетворению не подлежат.
Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как при ее подаче налоговые органы не уплачивали государственную пошлину.
Судом апелляционной инстанции установлено, что при изготовлении резолютивной части постановления по делу N А81-4484/2012, объявленной 20.08.2013, судом апелляционной инстанции допущена опечатка, выразившаяся в неверном указании обжалуемого судебного акта, а именно, указано: "Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 15.04.2013 по делу N А81-290/2013", в то время как в апелляционном порядке была проверена законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 по делу N А81-4484/2012, что подтверждается аудиопротоколом судебного заседания от 20.08.2013.
Согласно части 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд по своей инициативе вправе исправить допущенные в решении описки, опечатки и арифметические ошибки без изменения его содержания.
Суд апелляционной инстанции полагает возможным исправить опечатку, допущенную в резолютивной части постановления суда. Резолютивную часть судебного акта следует изложить в соответствии с исправленной опечаткой.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 11.04.2013 по делу N А81-4484/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)