Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 03 декабря 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 декабря 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: Зайцевой И.Ю.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-932/2013) Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" и апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-940/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 (судья Стрелкова Г.В.)
по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (ОГРН 1125543055593, ИНН 5501244889)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области (ИНН 5514006793, ОГРН 1045525003435)
о признании недействительным решения от 09.08.2012 N 20
и встречному исковому заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области (ИНН 5514006793, ОГРН 1045525003435)
к Федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области"
о взыскании 3 067 037 рублей,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" - Тюканько Наталья Юрьевна (удостоверение, действительно до 06.04.2016, по доверенности N 57 от 17.01.2013 сроком действия до 31.12.2013);
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области - Полянская Юлия Владимировна (удостоверение, по доверенности N 01-21/34 от 25.10.2013 сроком действия в течение одного года); Гуськова Кристина Григорьевна (удостоверение, по доверенности N 01-21/25 от 16.07.2013 сроком действия в течение одного года),
установил:
Отделение вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Называевский" (далее - ОВО полиции МО МВД России "Называевский", заявитель) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области (далее - МИФНС России N 3 по Омской области, Инспекция, налоговый орган) от 09.08.2012 N 20 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Определением Арбитражного суда омской области от 13.11.2012 в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена заявителя - отделение вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Называевский" - на Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (далее - Учреждение) в связи с реорганизацией заявителя, произошедшей 01.11.2012.
Решением Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 требования Учреждения удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции от 09.08.2012 N 20 дсп о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и статьей 119 НК РФ в сумме 360104,40 руб. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано. Встречное заявление Инспекции удовлетворено частично. С Учреждения в доход бюджета взыскано 40011,60 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ и статье 119 НК РФ, 399882 руб. пеней по налогу на прибыль, 2267039 руб. налога на прибыль, в доход федерального бюджета 2000 руб. государственной пошлины. В удовлетворении остальной части встречного требования отказано
Судебный акт мотивирован тем, что полученные Отделом вневедомственной охраны денежные средства по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставление иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" и Инспекция обратились в Восьмой арбитражный апелляционной суд с апелляционными жалобами на решение Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012.
В обоснование жалобы Учреждение указало, что выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела, поскольку Учреждение не является плательщиком налога на прибыль, так как средства, перечисленные за оказание подразделением вневедомственной охраны услуг по охране, являющиеся неналоговыми доходами федерального бюджета, не могут признаваться выручкой от реализации товаров, работ, услуг и учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Инспекция в апелляционной жалобе указала, что в решении налогового органа уже установлены смягчающие обстоятельства, им дана надлежащая оценка и размер штрафа налоговым органом снижен в 2 раза.
Определением от 10.04.2013 суд апелляционной инстанции приостановил производство по рассмотрению апелляционных жалоб до рассмотрения Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12) и размещения постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12) в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.09.2013 производство по апелляционным жалобам возобновлено, апелляционные жалобы назначены к рассмотрению в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда на 25 сентября 2013 года на 16 час. 10 мин., поскольку Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011 вынесено постановление N 12527/12 от 23.04.2013 и 31.07.2013 размещено на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Судебное заседание после возобновления производства по рассмотрению апелляционных жалоб неоднократно откладывалось, в связи с истребованием документов, для ознакомления другой стороны с представленными документами, расчетами.
От Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" поступили письменные дополнения к своей апелляционной жалобе, отзыв на жалобу Инспекции, которые приобщены к материалам дела. В дополнении к апелляционной жалобе Вневедомственная охрана ссылается на то, что расходы по выплате пособий при увольнении и при рождении ребенка, расходы по установке надгробного памятника, а также сумма расходов по оплате работ и услуг исключены налоговым органом из состава расходов неправомерно.
От Инспекции поступил письменный расчет, который приобщен к материалам дела.
Представитель Инспекции пояснил, что данный расчет составлен в соответствии с позицией, изложенной в письме Министерства финансов Российской Федерации.
От Инспекции также поступили дополнения по делу и пояснения по делу, которые приобщены к материалам дела.
Представитель Учреждения в суде апелляционной инстанции поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе и в дополнениях к апелляционной жалобе.
Представитель Инспекции поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе.
Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, дополнение жалобе, отзыв, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
МИФНС России N 3 по Омской области проведена выездная налоговая проверка ОВО полиции МО МВД России "Называевский" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, о чем 06.07.2012 составлен акт выездной проверки N 20дсп.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений к нему было принято решение N 20 от 09.08.2012 о привлечении ОВО полиции МО МВД России "Называевский" по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 221616 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в сумме 226706 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 399882 руб., предложено уплатить налог на прибыль за 2009-2011 годы в сумме 2267039 руб., а также указанные выше пени и штрафы.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области N 16-15/11934 от 21.09.2012 решение МИФНС России N 3 по Омской области изменено в части штрафных санкций, сумма штрафных санкций составила 400116 руб.
После вступления в силу решения налогового органа инспекцией в адрес ОВО полиции МО МВД России "Называевский" выставлено требование N 4194 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 05.10.2012, с предложением уплатить суммы налога, пеней и штрафных санкций.
Считая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области не соответствует нормам действующего законодательства налогоплательщик обратился в суд с заявлением. При этом, в связи с неисполнением отделом вышеуказанных требований в добровольном порядке, а также учитывая, что ОВО полиции МО МВД России "Называевский" является организацией-получателем средств федерального бюджета и не имеет открытых расчетных счетов, инспекция обратилась в рамках настоящего дела со встречным заявлением о взыскании с ОВО полиции МО МВД России "Называевский" задолженности в сумме 3067037 руб. в судебном порядке.
27.12.2012 Арбитражным судом Омской области принято решение, которое обжаловано Учреждением и Инспекцией в апелляционном порядке.
Проверив законность и обоснованность принятого судебного акта, суд апелляционной инстанции считает, решение подлежащим изменению.
Как усматривается из материалов дела, основанием к доначислению налога на прибыль послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы в результате неучета доходов от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц.
Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.
Согласно положениям статьи 321.1 НК РФ (действовавшей в спорный период) отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.
Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.
Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Делая указанный вывод, суд первой инстанции обоснованно исходил, в том числе, из положений бюджетного законодательства.
Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.
Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год.
Так, статьей 24 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в федеральных законах о федеральном бюджете на 2008 и 2009 годы.
Названный вывод соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в постановлении от 22.06.2009 N 10-П "По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации", а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Между тем суд первой инстанции, отказывая в признании недействительным оспариваемого решения инспекции, не учел следующее.
Из решения Инспекции от 09.08.2012 усматривается, что в проверяемый период Отдел получил доход от оказания услуг по охране в размере: за 2009 год - 3 270 792 рубля, за 2010 год - 3 891 257 рублей, за 2011 год - 4 173 148 рублей и именно с этой суммы после ее учета в составе налогооблагаемых доходов был исчислен налог на прибыль в размере 2 267 029 рублей.
При этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, Инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет средств федерального бюджета.
По мнению Инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 НК РФ отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.
Согласно пункту 2 статьи 321.1 НК РФ, в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.
Однако то обстоятельство, что Отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, ссылка Инспекции на пункт 2 статьи 321.1 НК РФ не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.
Изложенная правовая позиция сформулирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 7657/07 и от 23.04.2013 N 12527/12.
При названных обстоятельствах Инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, определить налоговую базу по налогу на прибыль.
Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление Инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства отдела.
Как указано ранее, данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 по делу N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12), до рассмотрения которого приостанавливалось производство по настоящему делу.
Определением от 09.09.2013 о возобновлении производства по делу N А46-29789/2012 суд апелляционной инстанции обязал лиц, участвующих в деле, с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 12527/12 от 23.04.2013 определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем 4 пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, определить налоговую базу по налогу на прибыль и размер соответствующих ей налогов, пеней и штрафов.
После возобновления производства по делу от Инспекции поступили дополнительные документы и расчеты, которые приобщены к материалам дела.
Проверив в порядке статьи 71 АПК РФ, представленный налоговым органом расчет, суд апелляционной инстанции находит его обоснованным, арифметически верным и соответствующим позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 по делу N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12).
Отдел представил свой расчет. Представитель Отдела пояснил, что указанный расчет произведен с учетом позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении ВАС-12527/12 от 23.04.2013, согласно которому налогооблагаемая база за 2009-2011 годы будет равна нулю, поскольку данное отделение является убыточным.
Указанный довод апелляционный судом отклоняется на основании следующего.
Как следует из части 1 статьи 252 НК РФ, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, для того, чтобы налогоплательщик мог отнести определенную сумму в состав расходов, она должна быть связана с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
Однако приведенные в расчете суммы не направлены на получение дохода, а, следовательно, не могут являться расходами в смысле статьи 252 НК РФ.
Учитывая изложенное, расчет, представленный Отделом, является необоснованным.
При этом Отделом фактически не оспорен расчет налогового органа в части взыскания налога на прибыль за 2009-2011 годы, штрафных санкций за 2009-2011 годы, а также не оспорен размер пени.
В дополнении к апелляционной жалобе Отдел ссылается на то, что расходы по выплате пособий при увольнении и при рождении ребенка, расходы по установке надгробного памятника, а также сумма расходов по оплате работ и услуг исключены налоговым органом из состава расходов неправомерно.
Отклоняя указанный довод, апелляционный суд исходит из следующего.
В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 2 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, * начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
Стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) являются элементами системы оплаты труда в организации.
В соответствии со статьей 135 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) система оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливается коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Согласно положениям статьи 191 ТК РФ работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).
Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.
В связи с этим расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда) могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.
При этом согласно положениям пункта 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, расходы в виде выплат на оздоровление детей, компенсация за детские сады, в 2009 году приобретение надгробного памятника, а также компенсация от 1,5 до 3 лет не соответствуют требованиям статье 252 НК РФ, так как данные выплаты не связаны с производственными результатами работников, в связи с этим они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ смягчающие ответственность обстоятельства за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
При этом перечень смягчающих обстоятельств, указанный в статье 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими иные обстоятельства.
Как указано в пункте 19 Постановлении Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.
Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как налоговому органу, так и суду.
Как следует из решения налогового органа, размер штрафа по налогу по прибыль был уменьшен, приняты смягчающие обстоятельства - Отдел является бюджетным учреждением, впервые привлекается к налоговой ответственности, отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения.
В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции находит, что следует признать недействительным решение Инспекции в части взыскания налога на прибыль за 2009 год в сумме 636 433 рубля, за 2010 год в сумме 683 123 рубля, за 2011 год в сумме 701 492 рубля, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 448 488 рублей, по статье 119 НК РФ в сумме 395 116 рублей и пени в соответствующей части.
С Отдела подлежит взысканию в доход бюджета 17 725 рублей налога на прибыль за 2009 год, 95 128 рублей налога на прибыль за 2010 год, 133 138 рублей налога на прибыль за 2011 год, 4 920 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 5 000 рублей штрафа по статье 119 НК РФ, 21 784 рубля пени и в доход федерального бюджета 3 471 рубля государственной пошлины. В удовлетворении остальной части встречного требования следует отказать.
В силу пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ, основаниями для изменения решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.
Неправильным применением норм материального права является неправильное истолкование закона (пункт 3 части 2 статьи 270 АПК РФ).
При изложенных выше обстоятельствах решение Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 подлежит изменению на основании пункта 2 статьи 269 АПК РФ.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" и апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области удовлетворить частично.
Решением Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 изменить, изложив его в следующей редакции:
"Заявление Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" удовлетворить частично. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области от 09.08.2012 N 20 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области N 16-15/11934 от 21.09.2012 в части взыскания налога на прибыль за 2009 год в сумме 636 433 рубля, за 2010 год в сумме 683 123 рубля, за 2011 год в сумме 701 492 рубля, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 448 488 рублей, по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 395 116 рублей и пени в соответствующей части.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Встречное заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области о взыскании с Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" 3 067 037 рублей налогов, пени и штрафов удовлетворить частично.
Взыскать с Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области", расположенного по адресу: 644033, г. Омск, ул. 6-я Северная, 1а, зарегистрированного в качестве юридического лица 06.11.2012 года Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Омской области, ОГРН 1125543055593, ИНН 5501244889, в доход бюджета 17 725 рублей налога на прибыль за 2009 год, 95 128 рублей налога на прибыль за 2010 год, 133 138 рублей налога на прибыль за 2011 год, 4 920 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 5 000 рублей штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации, 21 784 рубля пени и в доход федерального бюджета 3 471 рубля государственной пошлины.
В удовлетворении остальной части встречного требования отказать.
Решение подлежит немедленному исполнению в части признания решения налогового органа недействительным.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.12.2013 ПО ДЕЛУ N А46-29789/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 декабря 2013 г. по делу N А46-29789/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 03 декабря 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 декабря 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: Зайцевой И.Ю.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-932/2013) Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" и апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-940/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 (судья Стрелкова Г.В.)
по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (ОГРН 1125543055593, ИНН 5501244889)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области (ИНН 5514006793, ОГРН 1045525003435)
о признании недействительным решения от 09.08.2012 N 20
и встречному исковому заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области (ИНН 5514006793, ОГРН 1045525003435)
к Федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области"
о взыскании 3 067 037 рублей,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" - Тюканько Наталья Юрьевна (удостоверение, действительно до 06.04.2016, по доверенности N 57 от 17.01.2013 сроком действия до 31.12.2013);
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области - Полянская Юлия Владимировна (удостоверение, по доверенности N 01-21/34 от 25.10.2013 сроком действия в течение одного года); Гуськова Кристина Григорьевна (удостоверение, по доверенности N 01-21/25 от 16.07.2013 сроком действия в течение одного года),
установил:
Отделение вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Называевский" (далее - ОВО полиции МО МВД России "Называевский", заявитель) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области (далее - МИФНС России N 3 по Омской области, Инспекция, налоговый орган) от 09.08.2012 N 20 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Определением Арбитражного суда омской области от 13.11.2012 в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена заявителя - отделение вневедомственной охраны полиции Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "Называевский" - на Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" (далее - Учреждение) в связи с реорганизацией заявителя, произошедшей 01.11.2012.
Решением Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 требования Учреждения удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции от 09.08.2012 N 20 дсп о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и статьей 119 НК РФ в сумме 360104,40 руб. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано. Встречное заявление Инспекции удовлетворено частично. С Учреждения в доход бюджета взыскано 40011,60 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ и статье 119 НК РФ, 399882 руб. пеней по налогу на прибыль, 2267039 руб. налога на прибыль, в доход федерального бюджета 2000 руб. государственной пошлины. В удовлетворении остальной части встречного требования отказано
Судебный акт мотивирован тем, что полученные Отделом вневедомственной охраны денежные средства по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставление иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" и Инспекция обратились в Восьмой арбитражный апелляционной суд с апелляционными жалобами на решение Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012.
В обоснование жалобы Учреждение указало, что выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела, поскольку Учреждение не является плательщиком налога на прибыль, так как средства, перечисленные за оказание подразделением вневедомственной охраны услуг по охране, являющиеся неналоговыми доходами федерального бюджета, не могут признаваться выручкой от реализации товаров, работ, услуг и учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Инспекция в апелляционной жалобе указала, что в решении налогового органа уже установлены смягчающие обстоятельства, им дана надлежащая оценка и размер штрафа налоговым органом снижен в 2 раза.
Определением от 10.04.2013 суд апелляционной инстанции приостановил производство по рассмотрению апелляционных жалоб до рассмотрения Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12) и размещения постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12) в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.09.2013 производство по апелляционным жалобам возобновлено, апелляционные жалобы назначены к рассмотрению в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда на 25 сентября 2013 года на 16 час. 10 мин., поскольку Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N А06-3121/2011 вынесено постановление N 12527/12 от 23.04.2013 и 31.07.2013 размещено на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Судебное заседание после возобновления производства по рассмотрению апелляционных жалоб неоднократно откладывалось, в связи с истребованием документов, для ознакомления другой стороны с представленными документами, расчетами.
От Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" поступили письменные дополнения к своей апелляционной жалобе, отзыв на жалобу Инспекции, которые приобщены к материалам дела. В дополнении к апелляционной жалобе Вневедомственная охрана ссылается на то, что расходы по выплате пособий при увольнении и при рождении ребенка, расходы по установке надгробного памятника, а также сумма расходов по оплате работ и услуг исключены налоговым органом из состава расходов неправомерно.
От Инспекции поступил письменный расчет, который приобщен к материалам дела.
Представитель Инспекции пояснил, что данный расчет составлен в соответствии с позицией, изложенной в письме Министерства финансов Российской Федерации.
От Инспекции также поступили дополнения по делу и пояснения по делу, которые приобщены к материалам дела.
Представитель Учреждения в суде апелляционной инстанции поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе и в дополнениях к апелляционной жалобе.
Представитель Инспекции поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе.
Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, дополнение жалобе, отзыв, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
МИФНС России N 3 по Омской области проведена выездная налоговая проверка ОВО полиции МО МВД России "Называевский" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, о чем 06.07.2012 составлен акт выездной проверки N 20дсп.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений к нему было принято решение N 20 от 09.08.2012 о привлечении ОВО полиции МО МВД России "Называевский" по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 221616 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в сумме 226706 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 399882 руб., предложено уплатить налог на прибыль за 2009-2011 годы в сумме 2267039 руб., а также указанные выше пени и штрафы.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области N 16-15/11934 от 21.09.2012 решение МИФНС России N 3 по Омской области изменено в части штрафных санкций, сумма штрафных санкций составила 400116 руб.
После вступления в силу решения налогового органа инспекцией в адрес ОВО полиции МО МВД России "Называевский" выставлено требование N 4194 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 05.10.2012, с предложением уплатить суммы налога, пеней и штрафных санкций.
Считая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области не соответствует нормам действующего законодательства налогоплательщик обратился в суд с заявлением. При этом, в связи с неисполнением отделом вышеуказанных требований в добровольном порядке, а также учитывая, что ОВО полиции МО МВД России "Называевский" является организацией-получателем средств федерального бюджета и не имеет открытых расчетных счетов, инспекция обратилась в рамках настоящего дела со встречным заявлением о взыскании с ОВО полиции МО МВД России "Называевский" задолженности в сумме 3067037 руб. в судебном порядке.
27.12.2012 Арбитражным судом Омской области принято решение, которое обжаловано Учреждением и Инспекцией в апелляционном порядке.
Проверив законность и обоснованность принятого судебного акта, суд апелляционной инстанции считает, решение подлежащим изменению.
Как усматривается из материалов дела, основанием к доначислению налога на прибыль послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы в результате неучета доходов от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц.
Подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел оказывают за плату услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества.
Согласно положениям статьи 321.1 НК РФ (действовавшей в спорный период) отделы вневедомственной охраны, будучи бюджетными учреждениями, финансирование которых осуществляется как за счет бюджетных средств, так и за счет доходов от коммерческой деятельности, являлись плательщиками налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от коммерческой деятельности.
Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ был предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетному учреждению.
Средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых в составе доходов для целей налогообложения на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Делая указанный вывод, суд первой инстанции обоснованно исходил, в том числе, из положений бюджетного законодательства.
Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.
Данный вывод согласуется с положениями федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год.
Так, статьей 24 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" было предусмотрено, что средства, полученные подразделениями органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, подлежат перечислению в федеральный бюджет после уплаты соответствующих налогов. Аналогичные положения содержались и в федеральных законах о федеральном бюджете на 2008 и 2009 годы.
Названный вывод соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в постановлении от 22.06.2009 N 10-П "По делу о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации", а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Между тем суд первой инстанции, отказывая в признании недействительным оспариваемого решения инспекции, не учел следующее.
Из решения Инспекции от 09.08.2012 усматривается, что в проверяемый период Отдел получил доход от оказания услуг по охране в размере: за 2009 год - 3 270 792 рубля, за 2010 год - 3 891 257 рублей, за 2011 год - 4 173 148 рублей и именно с этой суммы после ее учета в составе налогооблагаемых доходов был исчислен налог на прибыль в размере 2 267 029 рублей.
При этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, Инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет средств федерального бюджета.
По мнению Инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 НК РФ отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.
Согласно пункту 2 статьи 321.1 НК РФ, в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.
Однако то обстоятельство, что Отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, ссылка Инспекции на пункт 2 статьи 321.1 НК РФ не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.
Изложенная правовая позиция сформулирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 7657/07 и от 23.04.2013 N 12527/12.
При названных обстоятельствах Инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, определить налоговую базу по налогу на прибыль.
Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление Инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства отдела.
Как указано ранее, данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 по делу N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12), до рассмотрения которого приостанавливалось производство по настоящему делу.
Определением от 09.09.2013 о возобновлении производства по делу N А46-29789/2012 суд апелляционной инстанции обязал лиц, участвующих в деле, с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 12527/12 от 23.04.2013 определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем 4 пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, определить налоговую базу по налогу на прибыль и размер соответствующих ей налогов, пеней и штрафов.
После возобновления производства по делу от Инспекции поступили дополнительные документы и расчеты, которые приобщены к материалам дела.
Проверив в порядке статьи 71 АПК РФ, представленный налоговым органом расчет, суд апелляционной инстанции находит его обоснованным, арифметически верным и соответствующим позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 12527/12 по делу N А06-3121/2011 (N ВАС-12527/12).
Отдел представил свой расчет. Представитель Отдела пояснил, что указанный расчет произведен с учетом позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении ВАС-12527/12 от 23.04.2013, согласно которому налогооблагаемая база за 2009-2011 годы будет равна нулю, поскольку данное отделение является убыточным.
Указанный довод апелляционный судом отклоняется на основании следующего.
Как следует из части 1 статьи 252 НК РФ, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, для того, чтобы налогоплательщик мог отнести определенную сумму в состав расходов, она должна быть связана с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
Однако приведенные в расчете суммы не направлены на получение дохода, а, следовательно, не могут являться расходами в смысле статьи 252 НК РФ.
Учитывая изложенное, расчет, представленный Отделом, является необоснованным.
При этом Отделом фактически не оспорен расчет налогового органа в части взыскания налога на прибыль за 2009-2011 годы, штрафных санкций за 2009-2011 годы, а также не оспорен размер пени.
В дополнении к апелляционной жалобе Отдел ссылается на то, что расходы по выплате пособий при увольнении и при рождении ребенка, расходы по установке надгробного памятника, а также сумма расходов по оплате работ и услуг исключены налоговым органом из состава расходов неправомерно.
Отклоняя указанный довод, апелляционный суд исходит из следующего.
В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 2 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, * начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
Стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) являются элементами системы оплаты труда в организации.
В соответствии со статьей 135 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) система оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливается коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Согласно положениям статьи 191 ТК РФ работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).
Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.
В связи с этим расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда) могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.
При этом согласно положениям пункта 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, расходы в виде выплат на оздоровление детей, компенсация за детские сады, в 2009 году приобретение надгробного памятника, а также компенсация от 1,5 до 3 лет не соответствуют требованиям статье 252 НК РФ, так как данные выплаты не связаны с производственными результатами работников, в связи с этим они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ смягчающие ответственность обстоятельства за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
При этом перечень смягчающих обстоятельств, указанный в статье 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими иные обстоятельства.
Как указано в пункте 19 Постановлении Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.
Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как налоговому органу, так и суду.
Как следует из решения налогового органа, размер штрафа по налогу по прибыль был уменьшен, приняты смягчающие обстоятельства - Отдел является бюджетным учреждением, впервые привлекается к налоговой ответственности, отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения.
В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции находит, что следует признать недействительным решение Инспекции в части взыскания налога на прибыль за 2009 год в сумме 636 433 рубля, за 2010 год в сумме 683 123 рубля, за 2011 год в сумме 701 492 рубля, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 448 488 рублей, по статье 119 НК РФ в сумме 395 116 рублей и пени в соответствующей части.
С Отдела подлежит взысканию в доход бюджета 17 725 рублей налога на прибыль за 2009 год, 95 128 рублей налога на прибыль за 2010 год, 133 138 рублей налога на прибыль за 2011 год, 4 920 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 5 000 рублей штрафа по статье 119 НК РФ, 21 784 рубля пени и в доход федерального бюджета 3 471 рубля государственной пошлины. В удовлетворении остальной части встречного требования следует отказать.
В силу пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ, основаниями для изменения решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.
Неправильным применением норм материального права является неправильное истолкование закона (пункт 3 части 2 статьи 270 АПК РФ).
При изложенных выше обстоятельствах решение Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 подлежит изменению на основании пункта 2 статьи 269 АПК РФ.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" и апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области удовлетворить частично.
Решением Арбитражного суда Омской области от 27.12.2012 по делу N А46-29789/2012 изменить, изложив его в следующей редакции:
"Заявление Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" удовлетворить частично. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области от 09.08.2012 N 20 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области N 16-15/11934 от 21.09.2012 в части взыскания налога на прибыль за 2009 год в сумме 636 433 рубля, за 2010 год в сумме 683 123 рубля, за 2011 год в сумме 701 492 рубля, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 448 488 рублей, по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 395 116 рублей и пени в соответствующей части.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Встречное заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Омской области о взыскании с Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области" 3 067 037 рублей налогов, пени и штрафов удовлетворить частично.
Взыскать с Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области", расположенного по адресу: 644033, г. Омск, ул. 6-я Северная, 1а, зарегистрированного в качестве юридического лица 06.11.2012 года Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Омской области, ОГРН 1125543055593, ИНН 5501244889, в доход бюджета 17 725 рублей налога на прибыль за 2009 год, 95 128 рублей налога на прибыль за 2010 год, 133 138 рублей налога на прибыль за 2011 год, 4 920 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 5 000 рублей штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации, 21 784 рубля пени и в доход федерального бюджета 3 471 рубля государственной пошлины.
В удовлетворении остальной части встречного требования отказать.
Решение подлежит немедленному исполнению в части признания решения налогового органа недействительным.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)