Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 6 декабря 2013 года
Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего Ермакова М.Н.
судей Егорова Е.И., Радюгиной Е.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Земсковой О.Г.
при участии в заседании:
от индивидуального предпринимателя Чернова Андрей Яковлевича 390011, г. Рязань, ул. Бабушкина, д. 3, кв. 2 ОГРНИП 305623015700016 Виноградова С.А. - представитель, дов. от 13.01.12 г. N 62 АА 0235165, Зеленова С.Г. - представитель, дов. от 19.06.13 г. N 62 АБ 0416236
от МИФНС России N 3 по Рязанской области 390013, г. Рязань, ул. Горького, д. 1а ОГРН 1046213014609 Прошлякова А.В. - представитель, дов. от 18.07.13 г. б/н
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференцсвязи при содействии Арбитражного суда Рязанской области кассационную жалобу МИФНС России N 3 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 30.04.13 г. (судья И.Ю.Мегедь) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.13 г. (судьи Н.В.Еремичева, Н.Ю.Байрамова, В.Н.Стаханова) по делу N А54-3356/2012,
установил:
индивидуальный предприниматель Чернов Андрей Яковлевич (далее - Предприниматель) обратился в суд с заявлением о признании частично недействительным решения МИФНС России N 3 по Рязанской области (далее - налоговый орган) от 29.09.10 г. N 13-12/4142дсп о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 30.11.11 г. N 15-12/13519.
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 30.04.13 г. заявление Предпринимателя удовлетворено частично.
Оспариваемые ненормативный правовой акт налогового органа признан недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 997177,24 руб., начисления пени по НДС в размере 274289,23 руб., применения налоговых санкций за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 37252,50 руб., доначисления налога на доходы физических лиц в размере 1759111,09 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 417280,95 руб., применения налоговых санкций за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 241239,92 руб., доначисления ЕСН в размере 270495,73 руб., начисления пени по налогу в размере 52993,43 руб., применения санкций за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 22497,97 руб.; в части требования о признании недействительным решения УФНС России по Рязанской области производство по делу прекращено связи с отказом Предпринимателя от заявления в данной части.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 25.07.13 г. решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального права.
Предприниматель в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения.
Рассмотрев доводы жалобы и отзыва, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.
Как установлено судами, оспариваемый ненормативный правовой акт принят налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 17.08.11 г. N 13-12/3483дсп).
Основанием для начисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц в размере 1296330,06 руб., единого социального налога в размере 199330,19 руб., налога на добавленную стоимость в размере 997177,24 руб., начисления соответствующих сумм пеней и применения штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о необоснованном включении Предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу затрат, связанных с оплатой товара в адрес ООО "Агромарин", ООО "Юнисел", ООО "Дэлфиш", ООО "Лоренса", а также о необоснованном применении Предпринимателем налоговых вычетов при исчислении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур от указанных контрагентов. Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу об отсутствии реальности взаимоотношений Предпринимателя с указанными юридическими лицами, и о получении в связи с этим Предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.
Рассматривая спор в данной части, суды правомерно руководствовались следующим.
В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".
Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.
Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В подтверждение произведенных расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН, а также налоговых вычетов по НДС по сделкам со спорными контрагентами Предпринимателем представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения, кассовые чеки, квитанции к приходно-кассовым ордерам.
Статьей 71 АПК РФ установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Оценив представленные в дело сторонами доказательства по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, а также руководствуясь разъяснениями Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.06 г. N 53, суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом нереальности сделок Предпринимателя со спорными контрагентами. При этом все доводы налогового органа - об отсутствии у контрагентов транспортных средств для доставки продукции Предпринимателю, об отсутствии штата работников, необходимых для осуществления хозяйственной деятельности, об отсутствии контрагентов по указанным в документах адресам, а также об отсутствии должной осмотрительности Предпринимателя при заключении сделок с ними - подробно исследовались при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций и получили в принятых судебных актах оценку.
В связи с этим выводы судов о недействительности оспариваемого ненормативного акта в части начисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц, единого социального налога, соответствующий сумм пеней и применения налоговых санкций за неполную уплату данных налогов в указанной части суд кассационной инстанции находит обоснованными.
Вместе с тем, суд кассационной инстанции не может полностью согласиться с выводами судов о правомерности применения Предпринимателем налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам от некоторых из спорных контрагентов.
Суды правильно указали, что в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ на сумму налоговых вычетов, установленных ст. 171 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно п. п. 1, 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Поскольку реальность сделок Предпринимателя со спорными контрагентами признана судами, необходимо было дать оценку доводам налогового органа о несоблюдении Предпринимателем порядка применения спорных вычетов.
Так, в решении налогового органа в отношении вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам от ООО "Лоренса" было указано, что счета-фактуры, представленные Предпринимателем в ходе проверки, не соответствуют счетам-фактурам, отраженным за проверяемый период в книге покупок - по номерам счетов-фактур, по датам документов, по стоимости товаров и суммам налога (т. 1 л.д. 102 - 103). Объяснений причин расхождений Предприниматель не представил ни налоговому органу в ходе проверки, ни в суд при рассмотрении дела.
В связи с этим вывод судов о том, приобретенный Предпринимателем у данного контрагента товар был надлежащим образом принят к учету, и Предпринимателем в связи с этим был соблюден порядок применения налоговых вычетов по сделкам с указанным контрагентом, суд кассационной инстанции находит противоречащих фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Поскольку в судебном заседании суда кассационной инстанции невозможно выделить сумму налога, начисленную по данному контрагенту, соответствующую сумму пени и определить размер примененных налоговых санкций, судебные акты в части удовлетворения заявления Предпринимателя в части налога на добавленную стоимость подлежат отмене в полном объеме.
Другим основанием для начисления Предпринимателю НДФЛ, ЕСН, соответствующих сумм пеней и применения налоговых санкций за неполную уплату налогов послужил вывод налогового органа о неправомерном отнесении им расходов по сделкам с ООО "Сергиево-Посадская рыбная компания", ООО "Людмила-НН", ООО "Скай-Ф" МРК, ООО "АргусУниверсал", ООО "БригСтар" в периоды более ранние (2007 - 2009 годы) по сравнению с фактической оплатой товара.
Удовлетворяя заявление Предпринимателя в данной части, суд первой инстанции указал, что налоговым органом (с учетом решения вышестоящего налогового органа) было установлено наличие переплаты по НДФЛ и ЕСН в проверяемом налоговом периоде в размере, заявленном налогоплательщиком. В связи с этим суд сделал вывод, что оснований для привлечения Предпринимателя к ответственности за неполную уплату налога не имеется, а пени подлежат начислению с момента неправомерного отнесения расходов до момента возникновения права на их отнесение.
Суд апелляционной инстанции данный вывод поддержал.
Суд кассационной инстанции находит, что данный вывод также противоречит фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Так, из текста оспариваемого решения налогового органа не следует, что налоговым органом сделан вывод о наличии переплаты по НДФЛ и ЕСН в проверяемом периоде. Напротив, налоговым органом указано на занижение Предпринимателем налоговой базы за каждый из проверяемых налоговых периодов (2007, 2008, 2009 годы), и предложено уплатить недоимку за каждый из данных налоговых периодов, применены штрафные санкции за неполную уплату данных налогов.
УФНС России по Орловской области, оставляя решение налогового органа в силе, а жалобу Предпринимателя без удовлетворения, также не сделало вывод о наличии у Предпринимателя переплаты по указанным налогам (страницы 14 - 17 решения УФНС России по Рязанской области от 30.11.11 г. N 15-12/13519, л.д. 167 - 170 т. 3).
Довод об образовании переплаты в связи с невключением в состав профессиональных налоговых вычетов расходов в том налоговом периоде, в котором они были фактически понесены, заявлялся Предпринимателем в качестве возражений на акт налоговой проверки. Однако, как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, данные возражения не были приняты налоговым органом по приведенным в тексте решения причинам.
Кроме того, судам не учтено, что при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН учитываются не только профессиональные налоговые вычеты (в данном случае - расходы по приобретению товара у ряда контрагентов), но и стандартные налоговые вычеты (ст. 218 НК РФ), социальные налоговые вычеты (ст. 219 НК РФ), имущественные налоговые вычеты (ст. 220 НК РФ), состав и размер которых в каждом из проверяемых периодов (2007, 2008, 2009 годы) могут быть различными. Таким образом, например, если расходы Предпринимателя по приобретению товаров у ООО "Сергиево-Посадская рыбная компания" в размере 1412500 руб. были необоснованно учтены им при исчислении налогов за 2007 год, хотя фактически были понесены в 2008 году, то невключение этих расходов в состав профессиональных налоговых вычетов в 2008 года не означает, что после уплаты налогов за 2008 год образуется переплата, равная размеру недоимки за предыдущий налоговый период.
Таким образом, в данной части судебные акты также подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Принимая во внимание, что оспариваемым решением налогового органа начисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога произведено по двум основаниям, при этом правильность определения налогооблагаемой базы по налогам за проверяемые налоговые периоды в полном объеме судами не производилась, обжалуемые судебные акты подлежат отмене полностью.
При новом рассмотрении дела суду первой инстанции необходимо учесть изложенное, разрешить спор в части начисления налога на добавленную стоимость с учетом доводов налогового органа о нарушении Предпринимателем порядка заявления налоговых вычетов, при разрешении спора в части налога на доходы физических лиц и единого социального налога определить (на основании доводов и доказательств сторон) налогооблагаемую базу за каждый из спорных налоговых периодов, и с учетом полученных данных принять решение по заявленным Предпринимателем требованиям.
Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 АПК РФ,
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 30 апреля 2013 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 июля 2013 года по делу N А54-3356/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Председательствующий
М.Н.ЕРМАКОВ
Судьи
Е.И.ЕГОРОВ
Е.А.РАДЮГИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА ОТ 12.12.2013 ПО ДЕЛУ N А54-3356/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 декабря 2013 г. по делу N А54-3356/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 6 декабря 2013 года
Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего Ермакова М.Н.
судей Егорова Е.И., Радюгиной Е.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Земсковой О.Г.
при участии в заседании:
от индивидуального предпринимателя Чернова Андрей Яковлевича 390011, г. Рязань, ул. Бабушкина, д. 3, кв. 2 ОГРНИП 305623015700016 Виноградова С.А. - представитель, дов. от 13.01.12 г. N 62 АА 0235165, Зеленова С.Г. - представитель, дов. от 19.06.13 г. N 62 АБ 0416236
от МИФНС России N 3 по Рязанской области 390013, г. Рязань, ул. Горького, д. 1а ОГРН 1046213014609 Прошлякова А.В. - представитель, дов. от 18.07.13 г. б/н
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференцсвязи при содействии Арбитражного суда Рязанской области кассационную жалобу МИФНС России N 3 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 30.04.13 г. (судья И.Ю.Мегедь) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.13 г. (судьи Н.В.Еремичева, Н.Ю.Байрамова, В.Н.Стаханова) по делу N А54-3356/2012,
установил:
индивидуальный предприниматель Чернов Андрей Яковлевич (далее - Предприниматель) обратился в суд с заявлением о признании частично недействительным решения МИФНС России N 3 по Рязанской области (далее - налоговый орган) от 29.09.10 г. N 13-12/4142дсп о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 30.11.11 г. N 15-12/13519.
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 30.04.13 г. заявление Предпринимателя удовлетворено частично.
Оспариваемые ненормативный правовой акт налогового органа признан недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 997177,24 руб., начисления пени по НДС в размере 274289,23 руб., применения налоговых санкций за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 37252,50 руб., доначисления налога на доходы физических лиц в размере 1759111,09 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 417280,95 руб., применения налоговых санкций за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 241239,92 руб., доначисления ЕСН в размере 270495,73 руб., начисления пени по налогу в размере 52993,43 руб., применения санкций за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 22497,97 руб.; в части требования о признании недействительным решения УФНС России по Рязанской области производство по делу прекращено связи с отказом Предпринимателя от заявления в данной части.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 25.07.13 г. решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального права.
Предприниматель в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения.
Рассмотрев доводы жалобы и отзыва, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.
Как установлено судами, оспариваемый ненормативный правовой акт принят налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 17.08.11 г. N 13-12/3483дсп).
Основанием для начисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц в размере 1296330,06 руб., единого социального налога в размере 199330,19 руб., налога на добавленную стоимость в размере 997177,24 руб., начисления соответствующих сумм пеней и применения штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о необоснованном включении Предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу затрат, связанных с оплатой товара в адрес ООО "Агромарин", ООО "Юнисел", ООО "Дэлфиш", ООО "Лоренса", а также о необоснованном применении Предпринимателем налоговых вычетов при исчислении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур от указанных контрагентов. Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу об отсутствии реальности взаимоотношений Предпринимателя с указанными юридическими лицами, и о получении в связи с этим Предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.
Рассматривая спор в данной части, суды правомерно руководствовались следующим.
В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".
Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.
Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В подтверждение произведенных расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН, а также налоговых вычетов по НДС по сделкам со спорными контрагентами Предпринимателем представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения, кассовые чеки, квитанции к приходно-кассовым ордерам.
Статьей 71 АПК РФ установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Оценив представленные в дело сторонами доказательства по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, а также руководствуясь разъяснениями Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.06 г. N 53, суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом нереальности сделок Предпринимателя со спорными контрагентами. При этом все доводы налогового органа - об отсутствии у контрагентов транспортных средств для доставки продукции Предпринимателю, об отсутствии штата работников, необходимых для осуществления хозяйственной деятельности, об отсутствии контрагентов по указанным в документах адресам, а также об отсутствии должной осмотрительности Предпринимателя при заключении сделок с ними - подробно исследовались при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций и получили в принятых судебных актах оценку.
В связи с этим выводы судов о недействительности оспариваемого ненормативного акта в части начисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц, единого социального налога, соответствующий сумм пеней и применения налоговых санкций за неполную уплату данных налогов в указанной части суд кассационной инстанции находит обоснованными.
Вместе с тем, суд кассационной инстанции не может полностью согласиться с выводами судов о правомерности применения Предпринимателем налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам от некоторых из спорных контрагентов.
Суды правильно указали, что в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ на сумму налоговых вычетов, установленных ст. 171 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно п. п. 1, 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Поскольку реальность сделок Предпринимателя со спорными контрагентами признана судами, необходимо было дать оценку доводам налогового органа о несоблюдении Предпринимателем порядка применения спорных вычетов.
Так, в решении налогового органа в отношении вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам от ООО "Лоренса" было указано, что счета-фактуры, представленные Предпринимателем в ходе проверки, не соответствуют счетам-фактурам, отраженным за проверяемый период в книге покупок - по номерам счетов-фактур, по датам документов, по стоимости товаров и суммам налога (т. 1 л.д. 102 - 103). Объяснений причин расхождений Предприниматель не представил ни налоговому органу в ходе проверки, ни в суд при рассмотрении дела.
В связи с этим вывод судов о том, приобретенный Предпринимателем у данного контрагента товар был надлежащим образом принят к учету, и Предпринимателем в связи с этим был соблюден порядок применения налоговых вычетов по сделкам с указанным контрагентом, суд кассационной инстанции находит противоречащих фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Поскольку в судебном заседании суда кассационной инстанции невозможно выделить сумму налога, начисленную по данному контрагенту, соответствующую сумму пени и определить размер примененных налоговых санкций, судебные акты в части удовлетворения заявления Предпринимателя в части налога на добавленную стоимость подлежат отмене в полном объеме.
Другим основанием для начисления Предпринимателю НДФЛ, ЕСН, соответствующих сумм пеней и применения налоговых санкций за неполную уплату налогов послужил вывод налогового органа о неправомерном отнесении им расходов по сделкам с ООО "Сергиево-Посадская рыбная компания", ООО "Людмила-НН", ООО "Скай-Ф" МРК, ООО "АргусУниверсал", ООО "БригСтар" в периоды более ранние (2007 - 2009 годы) по сравнению с фактической оплатой товара.
Удовлетворяя заявление Предпринимателя в данной части, суд первой инстанции указал, что налоговым органом (с учетом решения вышестоящего налогового органа) было установлено наличие переплаты по НДФЛ и ЕСН в проверяемом налоговом периоде в размере, заявленном налогоплательщиком. В связи с этим суд сделал вывод, что оснований для привлечения Предпринимателя к ответственности за неполную уплату налога не имеется, а пени подлежат начислению с момента неправомерного отнесения расходов до момента возникновения права на их отнесение.
Суд апелляционной инстанции данный вывод поддержал.
Суд кассационной инстанции находит, что данный вывод также противоречит фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Так, из текста оспариваемого решения налогового органа не следует, что налоговым органом сделан вывод о наличии переплаты по НДФЛ и ЕСН в проверяемом периоде. Напротив, налоговым органом указано на занижение Предпринимателем налоговой базы за каждый из проверяемых налоговых периодов (2007, 2008, 2009 годы), и предложено уплатить недоимку за каждый из данных налоговых периодов, применены штрафные санкции за неполную уплату данных налогов.
УФНС России по Орловской области, оставляя решение налогового органа в силе, а жалобу Предпринимателя без удовлетворения, также не сделало вывод о наличии у Предпринимателя переплаты по указанным налогам (страницы 14 - 17 решения УФНС России по Рязанской области от 30.11.11 г. N 15-12/13519, л.д. 167 - 170 т. 3).
Довод об образовании переплаты в связи с невключением в состав профессиональных налоговых вычетов расходов в том налоговом периоде, в котором они были фактически понесены, заявлялся Предпринимателем в качестве возражений на акт налоговой проверки. Однако, как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, данные возражения не были приняты налоговым органом по приведенным в тексте решения причинам.
Кроме того, судам не учтено, что при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН учитываются не только профессиональные налоговые вычеты (в данном случае - расходы по приобретению товара у ряда контрагентов), но и стандартные налоговые вычеты (ст. 218 НК РФ), социальные налоговые вычеты (ст. 219 НК РФ), имущественные налоговые вычеты (ст. 220 НК РФ), состав и размер которых в каждом из проверяемых периодов (2007, 2008, 2009 годы) могут быть различными. Таким образом, например, если расходы Предпринимателя по приобретению товаров у ООО "Сергиево-Посадская рыбная компания" в размере 1412500 руб. были необоснованно учтены им при исчислении налогов за 2007 год, хотя фактически были понесены в 2008 году, то невключение этих расходов в состав профессиональных налоговых вычетов в 2008 года не означает, что после уплаты налогов за 2008 год образуется переплата, равная размеру недоимки за предыдущий налоговый период.
Таким образом, в данной части судебные акты также подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Принимая во внимание, что оспариваемым решением налогового органа начисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога произведено по двум основаниям, при этом правильность определения налогооблагаемой базы по налогам за проверяемые налоговые периоды в полном объеме судами не производилась, обжалуемые судебные акты подлежат отмене полностью.
При новом рассмотрении дела суду первой инстанции необходимо учесть изложенное, разрешить спор в части начисления налога на добавленную стоимость с учетом доводов налогового органа о нарушении Предпринимателем порядка заявления налоговых вычетов, при разрешении спора в части налога на доходы физических лиц и единого социального налога определить (на основании доводов и доказательств сторон) налогооблагаемую базу за каждый из спорных налоговых периодов, и с учетом полученных данных принять решение по заявленным Предпринимателем требованиям.
Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 АПК РФ,
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 30 апреля 2013 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 июля 2013 года по делу N А54-3356/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Председательствующий
М.Н.ЕРМАКОВ
Судьи
Е.И.ЕГОРОВ
Е.А.РАДЮГИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)