Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.11.2013 ПО ДЕЛУ N А74-1904/2013

Разделы:
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 ноября 2013 г. по делу N А74-1904/2013

Резолютивная часть постановления объявлена "01" ноября 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "05" ноября 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Севастьяновой Е.В.,
судей: Борисова Г.Н., Дунаевой Л.А.,
при ведении протоколирования судебного заседания с использованием средств аудиозаписи и составлении протокола судебного заседания в Третьем арбитражном апелляционном суде секретарем судебного заседания Хрущевой М.А.
при участии в судебном заседании представителей, присутствующих в Арбитражном суде Республики Хакасия:
- от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия): Погорельцева Р.О., представителя на основании доверенности от 09.01.2013, служебное удостоверение; Скрипникова Д.А., представителя на основании доверенности от 10.10 2013, служебное удостоверение;
- присутствующих в Третьем арбитражном апелляционном суде:
от заявителя (открытого акционерного общества "Коммунаровский рудник"): Корецкой Л.М., представителя по доверенности от 30.04.2013 N 07-юу, паспорт; Абрамовой Е.В., представителя по доверенности от 30.04.2013 N 03-юу, паспорт; Осломщиковой М.М., представителя по доверенности от 30.04.2013 N 06-юу, паспорт,
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Коммунаровский рудник" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "09" августа 2013 года по делу N А74-1904/2013, принятое судьей Бова Л.В.,

установил:

открытое акционерное общество "Коммунаровский рудник" (далее - общество, заявитель, ОАО "Коммунаровский рудник" ИНН 1911000014, ОГРН 1021900881936) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия (далее - налоговый орган, ответчик, ИНН 1903015546, ОГРН 1041903100018) о признании незаконным решения от 28.12.2012 N 59 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части суммы 3 079 824 рубля 60 копеек - штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ); 3 904 153 рубля 63 копейки - пени по налогу на добычу полезных ископаемых; 21 417 809 рублей - доначисленный налог на добычу полезных ископаемых; 7 802 541 рубль - уменьшение предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость (далее - НДС).
Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 09 августа 2013 года требования открытого акционерного общества "Коммунаровский рудник" удовлетворены частично, признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия от 28.12.2012 N 59 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 21 417 809 рублей, пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 3 904 153 рубля 63 копейки, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 3 079 824 рубля 60 копеек. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия устранить допущенное нарушение прав и законных интересов открытого акционерного общества "Коммунаровский рудник" путем уменьшения налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых, доначисленных оспариваемым решением и признанных арбитражным судом незаконными.
Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой с решением суда первой инстанции от 09.08.2013 в части отказа в удовлетворении заявленного требования по НДС не согласно, ссылается на то, что им представлены все предусмотренные налоговым законодательством документы, подтверждающие реальное совершении спорных хозяйственных операций, принятие на учет товаров и использование его в производственной деятельности, оплату полученного товара; факт получения товара и его использование в производственной деятельности общества налоговым органом не оспаривается; правовое значение для вывода о наличии (отсутствии) налоговой выгоды имеет наличие именно у заявителя, а не у контрагента необходимых имущества и условий для осуществления производственной деятельности; договор между заявителем и спорным контрагентом заключен в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации; контрагент зарегистрирован в качестве юридического лица в установленном порядке, имеет банковский счет; обществом у контрагента запрошены учредительные документы, решение об избрании генерального директора, выписка, что свидетельствует о проявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагента; налоговым органом не представлено доказательств, что обществу было или должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом; общество не несет ответственности за действия контрагента; содержание путевых листов не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС; отсутствие контрагента по адресу государственной регистрации налоговым органом не подтверждено; налоговым органом не доказано отсутствие у контрагента имущества на праве пользования, аренды; результаты оперативно-розыскных мероприятий могут быть использованы в качестве доказательств в рамках производства по делу о налоговом правонарушении после проведения мероприятий налогового контроля; вывод налогового органа о заключении сделки на невыгодных условиях не подтвержден.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой с решением суда первой инстанции от 09.08.2013 в части удовлетворения заявленных обществом требований по НДПИ не согласен, считает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что объектом налогообложения по НДПИ для общества является концентрат (лигатурное золото), поскольку руда, являющаяся результатом первичной обработки минерального сырья, извлеченного из недр, по факту своего существования является продукцией горного производства и соответствует понятию добытого полезного ископаемого, может быть реализована потребителю, передана на переработку; к видам добытого полезного ископаемого относятся не только концентраты, но и другие полупродукты, к которым относятся комплексные руды, а процесс извлечения драгоценных металлов из этих полупродуктов относится к процессу производства драгоценных металлов.
Налоговый орган считает, что в соответствии с пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации законодатель связывает момент возникновения объекта налогообложения по НДПИ с процессом извлечения минерального сырья из недр (отходов, потерь); концентраты (продукция, полученная при дальнейшей переработке-обогащении, технологическом переделе) могут признаваться полезным ископаемым только в случае разработки месторождения с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ. Налоговый орган указывает, что учет добытых полезных ископаемых при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений осуществляется в пересчете на химически чистый металл, независимо от вида добытого полезного ископаемого.
Налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции о правомерности применения обществом ранее утвержденных технологических потерь, так как законодателем предусмотрена возможность применения налоговой ставки 0 процентов только в отношении нормативных эксплуатационных потерь и не предусмотрена такая возможность в отношении технологических потерь.
Ответчик считает необоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном применении инспекцией расчетного метода, установленного статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении НДПИ за 2011 год.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Открытое акционерное общество "Коммунаровский рудник" зарегистрировано в качестве юридического лица 20.03.2001 Администрацией Ширинского района за N 314 ч, 11.10.1994 поставлено на учет Инспекцией МНС России по Ширинскому району Республики Хакасия, внесено в Единый государственный реестр юридических лиц 03.12.2002 Межрайонной инспекцией МНС России N 5 по Республике Хакасия (свидетельство серии 19 N 0634165).
Решением от 19 июня 2012 года N 31 в отношении общества назначена выездная налоговая проверка. Копия решения N 31 вручена управляющему директору Моргунову С.Я.
На основании указанного решения налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 1 января 2010 года по 31 декабря 2011 года (налог на добычу полезных ископаемых за период с 1 января 2009 года по 31 декабря 2011 года).
По результатам выездной налоговой проверки 4 декабря 2012 года составлен акт N 57, который получен 5 декабря 2012 года представителем по доверенности Корецкой Л.М.
Уведомлением от 5 декабря 2012 года N ОМ-11-08-1/16772 налоговый орган сообщил налогоплательщику о том, что в 10 час. 00 мин. 28 декабря 2012 года состоится рассмотрение материалов по акту выездной проверки и вынесение решения. Данный документ вручен 10.12.2012 управляющему директору Моргунову С.Я.
По акту выездной налоговой проверки от 4 декабря 2012 года N 57 налогоплательщиком представлены 26 декабря 2012 года в налоговый орган письменные возражения.
Рассмотрение материалов проверки состоялось 28 декабря 2012 года в присутствии уполномоченного представителя налогоплательщика Корецкой Л.М.
По результатам рассмотрения материалов проверки начальником налогового органа вынесено решение от 28.12.2012 N 59 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым обществу, в том числе предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2009 - 2011 годы в размере 21 417 809 рублей; общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) НДПИ в виде взыскания штрафа в размере 3 079 824 рубля 60 копеек; обществу начислены пени за несвоевременную уплату НДПИ в размере 3 904 153 рубля 63 копейки; обществу предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 и 4 кварталы 2010 года в общей сумме 7 802 541 рубль.
Общество обжаловало указанное решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия, который по результатам рассмотрения апелляционной жалобы принял решение от 22.03.2013 об оставлении обжалуемого решения без изменения, а апелляционной жалобы - без удовлетворения.
Полагая, что решение 28.12.2012 N 59 является незаконным в части предложения уплатить недоимку по НДПИ, начисления пеней и штрафа по указанному налогу, а также предложения уменьшить сумму НДС, предъявленного к возмещению из бюджета, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.
На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решения, действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
С учетом положений статей 89, 100, 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки и принятия обжалуемого решения налоговым органом не нарушены. Общество процедуру принятия решения не оспаривает, существенных нарушений процедуры, которые могли бы повлиять на правильность принятого решения, заявителем не названо и арбитражным судом не установлено; арифметический расчет сумм, доначисленных в результате проверки, общество также не оспаривает.
По эпизоду об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 7 802 541 рубль.
Согласно оспариваемому решению инспекция пришла к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в 3 и 4 кварталах 2010 года в общей сумме 7 802 541 рубль по счетам-фактурам, выставленным ООО "Торговый дом "Классика" (далее - спорный контрагент), по следующим основаниям:
- в путевых листах, товарно-транспортных накладных содержатся недостоверные сведения относительно автотранспорта и персонала, посредством которых осуществлялась перевозка товаров (транспортные средства с несуществующими государственными регистрационными знаками, невозможно установить водителей и принадлежность транспортных средств);
- все первичные документы ООО "Торговый дом "Классика" подписаны неустановленным лицом;
- отсутствие необходимых условий у ООО "Торговый дом "Классика" для самостоятельного исполнения условий заключенного договора поставки продукции, поскольку хозяйственная деятельность контрагента в соответствии с условиями договора и представленными путевыми листами и товарно-транспортными накладными требует значительных трудозатрат, деятельности, подразумевающей непосредственное участие сотрудников компании или иных уполномоченных на то лиц;
- стоимость товаров, приобретенных у контрагента обществом, существенно отличается от среднерыночных цен в сторону увеличения;
- непредставление первичных документов, подтверждающих реальное осуществление спорных хозяйственных операций именно между обществом и ООО "Торговый дом "Классика", в том числе доставку товара;
- обществом не проявлена должная осмотрительность и осторожность в выборе спорного контрагента.
Суд первой инстанции, признавая выводы инспекции обоснованными, исходил из того, что представленные обществом договор, счета-фактуры, путевые листы, товарные накладные, книги покупок, акты приема-передачи выполненных работ (услуг), авансовые отчеты, платежные документы содержат недостоверные сведения, не подтверждают совершение реальных хозяйственных операций между обществом и спорным контрагентом, в связи с чем, не могут являться основанием для применения вычетов по НДС.
Суд апелляционной инстанции считает выводы инспекции и суда первой инстанции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды правильными, а доводы общества несостоятельными в силу следующего.
Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) организации являются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Статьей 166 Кодекса установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с пунктом 1 названной нормы налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, условиями применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих счетов-фактур.
Пунктом 1 статьи 169 Кодекса установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 18.04.2006 N 87-О указано, что по смыслу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 данной статьи, позволяет определить контрагентов по сделке, их адреса, объект сделки, количество поставляемых товаров, цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.
Положения статей 171 и 172 Кодекса предполагают возможность применения налогового вычета при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами (работами, услугами). При этом, документы, на основании которых заявлен налоговый вычет, должны содержать достоверные сведения и отражать реальные хозяйственные операции по приобретению товаров (работ, услуг). Ввиду этого, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок налоговым органом достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов.
Сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, как и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов. Возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода исключена. Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10.
В Определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
Налогоплательщик в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не освобожден от обязанности доказывания правомерности применения налоговых вычетов и требований о возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета. При этом налогоплательщик должен представить пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово-хозяйственных операций).
Налоговый орган вправе не принять налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, если заявленные к вычету суммы не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности.
Принцип достоверности документов, исходя из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), устанавливается применительно к содержанию документа, то есть имела ли место в действительности хозяйственная операция, указанная в документе.
В соответствии с пунктом 1 Постановления N 53 представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 6 Постановления N 53 судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В обоснование правомерности заявленного вычета по НДС обществом представлены книги покупок, счета-фактуры, товарные накладные, акты приема-передачи выполненных работ, услуг, договоры, авансовые отчеты, платежные документы.
Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что установленные по делу обстоятельства в совокупности свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
Как следует из материалов дела, между ОАО "Коммунаровский рудник" и ООО "Торговый дом "Классика" подписан договор поставки продукции от 09.08.2010 N 28-М (т. 2 л.д. 1-2), предметом которого являлась поставка ООО "Торговый дом "Классика" продукции обществу согласно спецификациям (т. 2 л.д. 3-19) на каждую партию товара. Указанный договор подписан от общества директором Моргуновым С.Я., от ООО "Торговый дом "Классика" генеральным директором Вербицким Н.В.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом на основании полученного из МИФНС N 8 по Ленинградской области протокола опроса Вербицкого Г.Н. установлено, что его отец Вербицкий Н.В. уехал на постоянное место жительство в Украину, никогда предпринимательской деятельностью не занимался, никаких фирм не возглавлял, финансово-хозяйственную деятельность организаций не вел (т. 3 л.д. 74).
При этом, сам по себе факт подписания документов со стороны спорного контрагента неустановленными лицами не может являться безусловным основанием признания налоговой выгоды необоснованной, так как принцип достоверности документов Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении N 53 устанавливает применительно к содержанию документа.
Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
При этом, формальное соответствие представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации при том, что налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции поставщиками товара (работ, услуг) не могли осуществляться, должны оцениваться в совокупности и взаимной связи со всеми представленными документами с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Применительно к содержанию представленных обществом в ходе проверки первичных документов суд первой инстанции с учетом совокупности обстоятельств, установленных в ходе выездной проверки, пришел к обоснованному выводу о том, что реальные хозяйственные операции между обществом и спорным контрагентом отсутствовали, в силу следующего.
В целях проверки данных, указанных в путевых листах, товарно-транспортных накладных (государственные номерные знаки автомобилей, фамилии, имени, отчеству водителей и номера удостоверений), направлены письма в Управление ГИБДД ГУ МВД России по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области и в Управление ГИБДД ГУ МВД России по Челябинской области. Согласно полученным ответам, сведениями о регистрации транспортных средств с государственными номерами ЕТ 838 УУ, ЕТ 839 УУ, ЕТ 840 УУ и владельцах водительских удостоверений соответствующие регистрирующие органы не располагают. Дополнительно сообщено, что в запросе указан неверный шаблон государственного регистрационного знака (т. 3 л.д. 138, 140).
Таким образом, в представленных путевых листах, товарно-транспортных накладных, содержатся недостоверные сведения относительно автотранспорта и персонала, посредством которых осуществлялась перевозка товаров.
Довод общества о том, что содержание путевых листов не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС, поскольку общество не является автотранспортной организацией и стороной договора перевозки, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку факт реального осуществления хозяйственных операций, по которым заявлены вычеты по НДС, должен быть подтвержден налогоплательщиком первичными учетными документами, содержащими достоверные сведения. Иных доказательств, достоверно подтверждающих доставку товара спорным контрагентом в адрес общества, заявителем в материалы дела не представлено.
Налоговым органом в ходе проверки установлено, что у ООО "Торговый дом "Классика" отсутствуют имущество, транспортные средства, складские помещения и земельные участки. Данные обстоятельства не опровергнуты обществом соответствующими доказательствами.
Довод общества о том, что налоговым органом не доказано отсутствие у контрагента имущества на праве пользования, аренды, не может быть принят судом апелляционной инстанции, поскольку установленные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства не опровергнуты обществом соответствующими доказательствами, в том числе не представлено доказательств, достоверно подтверждающих что спорный контрагент осуществлял в адрес заявителя поставку товаров либо собственными силами либо с привлечением сторонних организаций.
Довод общества о том, что правовое значение для вывода о наличии (отсутствии) налоговой выгоды имеет наличие именно у заявителя, а не у контрагента необходимых имущества и условий для осуществления производственной деятельности, не может быть принят судом апелляционной инстанции, поскольку указанные обстоятельства в совокупности с иными установленными по делу обстоятельствами имеют правовое значение для вывода об осуществлении реальных хозяйственных операций между заявителем и именно спорным контрагентом, в отношении которых обществом заявлены вычеты по НДС.
Налоговый орган, исследовав банковскую выписку ООО "Торговый дом "Классика", установил отсутствие перечислений (снятий) денежных сумм на выплату заработной платы, аренду складских либо офисных помещений, оплату коммунальных услуг, услуг связи, что не характерно для хозяйствующего субъекта, ведущего реальную хозяйственную деятельность.
Из выписки из Единого государственного реестра юридических лиц следует, что ООО "Торговый дом "Классика" с 5 сентября 2009 года состоит на учете в Межрайонной ИФНС России N 18 по г. Санкт-Петербургу. Юридический адрес организации: 195274, г. Санкт-Петербург, пр-кт Луначарского, 80, литер А, помещение 3 Н. С 5 июня 2009 года до настоящего времени организация поставлена на учет в Межрайонной ИФНС России N 18 по г. Санкт-Петербургу. Местом регистрации заявлено помещение, расположенное по адресу: 195274, г. Санкт-Петербург, пр-кт Луначарского, 80, литер А, помещение 3 Н.
При отсутствии доказательств, подтверждающих доставку товара спорным контрагентом в адрес общества; доказательств, свидетельствующих о реальном осуществлении спорных хозяйственных операций; а также доказательств, подтверждающих наличие у спорного контрагента необходимым производственных и трудовых ресурсов для осуществления производственной деятельности, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о невозможности реального осуществления указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества, необходимого для выполнения обязательств по спорному договору поставки.
В соответствии с пунктом 3 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении проверки, органами внутренних дел (УЭБиПК МВД по Республике Хакасия) предоставлен протокол опроса от 30 августа 2012 года Кададина Александра Альбертовича.
Кададин А.А. в протоколе опроса указал, что является генеральным директором общества с ограниченной ответственностью "Форест" и собственником помещения, расположенного по адресу, указанному в учредительных документах: г. Санкт-Петербург, пр-т Луначарского, 80, корпус 1, литер А, помещение 3 Н. Указанный факт подтверждается свидетельством о государственной регистрации права собственности на нежилое помещение. В протоколе опроса Кададин А.А. также пояснил, что никаких финансово-хозяйственных операций с ООО "Торговый дом "Классика" не было, помещения в аренду указанной организации не сдавали.
С учетом изложенного, довод общества о том, что отсутствие контрагента по адресу государственной регистрации налоговым органом не подтвержден, отклоняется как несостоятельный. При этом, суд апелляционной инстанции учитывает данное обстоятельство в совокупности с иными представленными в материалы дела доказательствами.
Довод общества о том, что результаты оперативно-розыскных мероприятий могут быть использованы в качестве доказательств в рамках производства по делу о налоговом правонарушении после проведения мероприятий налогового контроля, не может быть принят судом апелляционной инстанции в силу следующего.
В соответствии с пунктом 45 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности".
Доводов и доказательств, подтверждающих оформление представленных в материалы дела протоколов опроса с нарушением требований, установленных Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", обществом не приведено, судом таких нарушений не установлено, в связи с чем представленные налоговым органом в материалы дела доказательства являются допустимыми.
Таким образом, установленные инспекцией в отношении спорного контрагента обстоятельства, документально не опровергнутые заявителем, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт реального осуществления хозяйственных операций между обществом и спорным контрагентом.
Доводы общества о том, что договор между заявителем и спорным контрагентом заключен в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации; контрагент зарегистрирован в качестве юридического лица в установленном порядке, имеет банковский счет, с учетом установленных по делу обстоятельств, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции, поскольку указанные обстоятельства не подтверждают факт реального осуществления спорных хозяйственных операций между заявителем и спорным контрагентом.
Ссылка заявителя на то, что вывод налогового органа о заключении сделки на невыгодных условиях не подтвержден, не может быть принята судом апелляционной инстанции, поскольку указанные обстоятельства и представленные налоговым органом в материалы дела доказательства не имеют решающего значения для вывода о получении обществом необоснованной налоговой выгоды и оцениваются судом в совокупности с иными обстоятельствами и представленными в материалы дела доказательствами.
Доводы общества о том, что им представлены все предусмотренные налоговым законодательством документы, подтверждающие реальное совершении спорных хозяйственных операций, принятие на учет товаров и использование их в производственной деятельности, оплату полученного товара; факт получения товара и его использование в производственной деятельности общества налоговым органом не оспаривается, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции, поскольку установленная по делу совокупность обстоятельств свидетельствует об отсутствии и невозможности осуществления заявителем хозяйственных операций именно со спорным контрагентом и является основанием для отказа в получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде заявленных вычетов по НДС по таким операциям.
Доводы о том, что обществом у контрагента запрошены учредительные документы, решение об избрании генерального директора, выписка, что свидетельствует о проявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагента; налоговым органом не представлено доказательств, что обществу было или должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом; общество не несет ответственности за действия контрагента, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
Согласно пункту 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Однако налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
В применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость может быть отказано при условии, если инспекцией будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.
Налогоплательщик в опровержение таких утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея ввиду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, налогоплательщик вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью. Соответственно, при заключении сделки общество должно было не только затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у спорных контрагентов статуса юридического лица, но и удостовериться в личности лица, действующего от имени данного юридического лица, а также о наличии у него соответствующих полномочий.
При отсутствии доказательств того, что заявитель при заключении договоров со спорным контрагентом удостоверился в личности лиц, действующих от имени спорного контрагента, а также в наличии у них соответствующих полномочий; проверял деловую репутацию, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, учитывая, что отсутствуют доказательства реальной поставки товара спорным контрагентом, довод общества о проявлении им должной осмотрительности отклоняется судом апелляционной инстанции как необоснованный.
В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом проведен допрос управляющего директора заявителя Моргунова С.Я, который не смог пояснить, как был найден спорный контрагент, договор получен по почте с подписями, один экземпляр договора был подписан и возвращен по почте спорному контрагенту.
Таким образом, при заключении сделки со спорным контрагентом документы, подтверждающие личность и полномочия лица, действующего от имени спорного контрагента, заявителем не проверялись.
При этом, факт получения копий учредительных и регистрационных документов спорного контрагента не свидетельствует о проявлении должной степени заботливости и осмотрительности общества при выборе данного контрагента.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о непроявлении обществом должной степени заботливости и осмотрительности.
При этом, следует учитывать, что непроявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов по сделкам имеет решающее значение при решении вопроса о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в случае реального исполнения сторонами сделки и недоказанности факта поставки товара, выполнения спорных работ (услуг).
Из содержания пунктов 1, 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", статей 169, 170, 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговая выгода в виде вычета по НДС может быть признана необоснованной в случае наличия недостоверных сведений в первичных учетных документах, представленных в подтверждение заявленных вычетов; отсутствия реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами. Поскольку указанные обстоятельства доказаны налоговым органом, то непроявление налогоплательщиком должной степени заботливости и осмотрительности при выборе спорного контрагента в таком случае не имеет определяющего значения и учитывается арбитражным судом в совокупности с иными установленными по делу обстоятельствами.
На основании установленных по делу обстоятельств инспекция и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку реальное осуществление спорным контрагентом поставки товаров является невозможным в связи с отсутствием у него трудовых и материальных ресурсов, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности; отсутствием документального подтверждения транспортировки товара; лицо, указанное в первичных документах в качестве руководителя поставщика товаров, является им формально; представленные обществом документы содержат недостоверные сведения, не подтверждают совершение реальных хозяйственных операций по поставке товара спорным контрагентом, в связи с чем, не может являться основанием для применения спорных вычетов по НДС.
При таких обстоятельствах оспариваемое решение инспекции в части предложения обществу уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 7 802 541 рубль является правомерным, не нарушает права из законные интересы заявителя.
Учитывая изложенное, нельзя признать состоятельными доводы общества, изложенные в апелляционной жалобе, так как они по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом первой инстанции с учетом требований действующего законодательства, не опровергают выводов суда и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены решения суда в обжалуемой обществом части.
По налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ).
Согласно оспариваемому решению инспекции обществу предложено уплатить недоимку по НДПИ за 2009 - 2011 годы в размере 21 417 809 рублей; общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неуплату (неполную уплату) НДПИ в виде взыскания штрафа в размере 3 079 824 рубля 60 копеек; обществу начислены пени за несвоевременную уплату НДПИ в размере 3 904 153 рубля 63 копейки.
Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы инспекции о том, что обществом в проверяемом периоде завышено количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по ставке 0%, в связи с применением в проверяемом периоде завышенного процента потерь, не утвержденного в установленном порядке. По мнению налогового органа, в связи с отсутствием в проверяемые периоды 2009 - 2011 годов норматива потерь при добыче полезных ископаемых общество вправе было осуществлять налогообложение потерь при добыче по ставке 0% в размере установленного норматива эксплуатационных потерь - 5,6%.
В оспариваемом решении инспекцией также указано, что при определении количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению в налоговых периодах 2009 года, не учтено количество золота, добытого (извлеченного) из недр в 2009 году и заскладированного в поверхностные отвалы (не направленного на дальнейшую переработку). В результате налогоплательщиком занижено количество добытого золота, подлежащего налогообложению в 2009 году. При определении количества добытого полезного ископаемого в 2010 году налогоплательщиком, напротив, завышено количество добытого золота, направленного на переработку, следовательно, завышена налоговая база и сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. При этом, исчисляя количество добытого полезного ископаемого на стадии извлечения из недр, использовал данные о содержании химически чистого золота в золотосодержащей руде.
Суд первой инстанции, признавая неправомерным доначисление инспекцией обществу налога на добычу полезных ископаемых, пени и штрафа по данному эпизоду, исходил из того, что налоговым органом не доказано занижение обществом налогооблагаемой базы в связи с неправильным определением в качестве объекта налогообложения по НДПИ минерального сырья, в отношении которого производственный процесс не окончен; налогоплательщик правомерно применял нормативы технологических потерь, утвержденные за предыдущий период в установленном порядке.
Обжалуя решение суда первой инстанции, инспекция считает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что объектом налогообложения по НДПИ для общества является концентрат (лигатурное золото), поскольку руда, являющаяся результатом первичной обработки минерального сырья, извлеченного из недр, по факту своего существования является продукцией горного производства и соответствует понятию добытого полезного ископаемого, может быть реализована потребителю, передана на переработку; к видам добытого полезного ископаемого относятся не только концентраты, но и другие полупродукты, к которым относятся комплексные руды, а процесс извлечения драгоценных металлов из этих полупродуктов относится к процессу производства драгоценных металлов.
Налоговый орган считает, что в соответствии с пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации законодатель связывает момент возникновения объекта налогообложения по НДПИ с процессом извлечения минерального сырья из недр (отходов, потерь); концентраты (продукция, полученная при дальнейшей переработке-обогащении, технологическом переделе) могут признаваться полезным ископаемым только в случае разработки месторождения с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ. Налоговый орган указывает, что учет добытых полезных ископаемых при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений осуществляется в пересчете на химически чистый металл, независимо от вида добытого полезного ископаемого.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, а доводы инспекции несостоятельными, в силу следующего.
В силу статьи 334 Кодекса общество в спорном периоде являлось плательщиком налога на добычу полезного ископаемого.
Согласно пункту 1 статьи 336 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В пункте 1 статьи 337 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом пределе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
В силу статьи 338 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе, полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (пункт 1). Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса (пункт 2). Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса (пункт 3).
Исходя из пункта 2 статьи 340 Кодекса, стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пунктом 5 указанной статьи установлено, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема в соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 339 Кодекса определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" разъяснено, что при применении пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит исходить из того, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, что означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.
В связи с этим, при определении объекта налога на добычу полезных ископаемых судам следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом пределе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).
Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Закон о драгоценных металлах) установлено, что под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона о драгоценных металлах предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Согласно классификации деятельности по добыче руд и песков драгметаллов, установленной Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 и утвержденной постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, введенной в действие с 01 марта 2003 года, добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических (подраздел CB "Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических", код 13.20.41) включает в себя извлечение драгметаллов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с последующим получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгметаллы.
Из совокупности понятия добычи драгоценных металлов, данного Законом о драгоценных металлах, и классификации этого вида деятельности в ОК 029-2001 следует, что получение недропользователем золотосодержащих концентратов (полупродуктов) из добытых им золотосодержащих руд рассматривается как неотъемлемая часть указанного процесса добычи.
Из положений статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации также следует, что в целях определения объекта налогообложения по НДПИ продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащейся в фактически добытом минеральном сырье (то есть в данном случае - золотосодержащей руде), признаны концентраты (полупродукты) этого сырья, представляющие собой продукты обогащения этой руды, пригодные для переработки, в которых содержание драгметалла выше, чем в исходном сырье (то есть добытой руде).
В Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК004-93, утвержденном постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17, в группе 1323000 "Руды и концентраты благородных металлов" (раздел С "Продукция и услуги горнодобывающей промышленности и разработки карьеров") по коду 1323100 отражены как золотосодержащие руды (код 1323101), так и золотосодержащие концентраты (коды 1323102 - 1323104), включая и золото лигатурное (код 1323104), то есть сплав золота с химическими элементами, состав которого установлен нормативным документом, самородное золото и шлиховое золото, сплавленное в слитки или находящееся в натуральном состоянии.
Таким образом, к видам добытого полезного ископаемого отнесены концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платину и т.д.), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Инспекцией не представлено доказательств о наличии стандартов или технических условий на золотосодержащую руду, которую инспекция считает первым добытым полезным ископаемым.
Общество имеет лицензии от 10 декабря 2005 года АБН 13414 БЭ на право пользования недрами в 2 км юго-западнее п. Коммунар, с целевым назначением и видами работ добыча рудного золота на Коммунаровском месторождении со сроком действия до 10 июля 2013 года, и от 6 мая 2006 года АБН N 00398 БЭ на право пользования недрами на территории муниципального образования Ширинский район, Республика Хакасия, в 24 км юго-восточнее пгт. Коммунар, с целевым назначением и видами работ добыча россыпного золота в долине р. Беренджак со сроком действия до 30 ноября 2008 года (т. 5 л.д. 113-116).
Как следует из технологического регламента реконструкции Коммунаровской ЗИФ, Проекта "Вскрытие, разведка и отработка Коммунаровского месторождения на восполнение выбывающих мощностей шахты "Северная" (т. 2 л.д. 85-95) и не опровергнуто налоговым органом, конечным продуктом переработки для заявителя являются золотосодержащие слитки, отвечающие техническим условиям ТУ-117-2-7-75 (золото лигатурное), и гравитационный золотосодержащий концентрат, соответствующий техническим условиям ТУ 48-16-8-75.
Проектом "Вскрытие, разведка и отработка Коммунаровского месторождения на восполнение выбывающих мощностей шахты "Северная" предусматривается законченный цикл переработки руды с получением конечного продукта - золотосодержащих слитков, отвечающих ТУ-117-2-7-75 (золото лигатурное), и гравитационного золотосодержащего концентрата, соответствующего техническим условиям ТУ 48-16-8-75. Следовательно, полный технологический цикл по добыче полезного ископаемого в обществе заканчивается получением золотосодержащего концентрата и золота лигатурного, то есть после переработки минерального сырья (руды). При этом, в соответствии с ГОСТом Р 52793-20076 "Металлы драгоценные. Термины и определения", утвержденным приказом Ростехрегулирования от 24.12.2007 N 388-ст, руды коренных месторождений, пески россыпных месторождений, материалы техногенных месторождений и промежуточные продукты металлургического производства отнесены к содержащему драгоценный металл минеральному сырью.
Следовательно, добытым полезным ископаемым для целей налогообложения по НДПИ для общества является золото лигатурное и золотосодержащий концентрат, а не золотосодержащая руда.
Таким образом, обществом в качестве объекта налогообложения правомерно принято золото лигатурное и золотосодержащий концентрат, а инспекция неправомерно определила в качестве добытого полезного ископаемого золотосодержащую руду, в связи с чем, пришла к необоснованному выводу о неправильном определении обществом количества добытого полезного ископаемого и занижении налогооблагаемой базы. Налоговый орган в нарушение изложенных норм права определил количество добытого полезного ископаемого на основании сведений из форм государственного статистического наблюдения (5-ГР и 71-ТП), в которых отражено движение запасов на стадии извлечения минерального сырья из недр, безотносительно к объекту налогообложения - золотосодержащим концентратам и лигатурному золоту, что при определении общего количества добытого полезного ископаемого привело к принятию к расчету минерального сырья, содержащего в себе полезные компоненты, в отношении которого производственный процесс не окончен.
Общество указывает на возможность указания в налоговой декларации количества добытого полезного ископаемого в химически чистом виде, но в этом случае указывается количество химически чистого металла, содержащегося в концентрате, а не в минеральном сырье, извлеченном из недр. Поэтому без получения концентрата и проведения его химического анализа невозможно определить количество содержащегося в нем химически чистого металла, причем окончательное содержание химически чистого металла в концентрате определяется по данным аффинажного завода по результатам входного контроля концентрата. Однако в нарушение изложенных норм права налоговый орган определил количество добытого полезного ископаемого как содержание химически чистого металла в золотосодержащей руде, при этом, как указано выше, золотосодержащая руда и химически чистый металл не являются объектами налогообложения для заявителя.
Налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции о правомерности применения обществом ранее утвержденных технологических потерь, так как законодателем предусмотрена возможность применения налоговой ставки 0 процентов только в отношении нормативных эксплуатационных потерь и не предусмотрена такая возможность в отношении технологических потерь.
Суд апелляционной инстанции считает доводы налогового органа необоснованными в силу следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче, в том числе полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.
Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки, утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" (в редакции, действовавшей в спорный период), в соответствии с которыми утверждению подлежат нормативы потерь полезных ископаемых, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения (пункт 1). Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и включаются в состав проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и иной документации). Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (кроме общераспространенных) утверждаются Федеральным агентством по недропользованию (пункт 2). При отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь (пункт 4).
В письме Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации от 22.03.2011 N 11-30/4196 "О нормативах потерь полезных ископаемых при добыче" разъяснено, что к потерям твердых полезных ископаемых при добыче относятся все виды потерь в недрах, а также на поверхности, на транспортных путях горного предприятия, при сортировке, выборке породы, складировании и других процессах горного производства. Потери при добыче, превышающие установленные нормативы, относятся к сверхнормативным потерям и учитываются при исчислении налога на добычу полезного ископаемого.
Особенности применения норматива потерь полезных ископаемых при добыче золота определяются Федеральным законом от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" и "Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности", утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731. В соответствии со статьей 1 указанного Федерального закона добыча драгоценных металлов - извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, таким образом, первичная переработка драгоценных металлов отнесена законодательно к добыче драгоценных металлов.
Для целей исчисления налога на добычу полезного ископаемого при добыче рудного золота фактические потери при добыче состоят из эксплуатационных потерь при добыче рудного золота и технологических потерь при первичной переработке (получения сплава Доре). Нормативы потерь золота при добыче, состоящие из нормативов эксплуатационных потерь при добыче и технологических потерь при первичной переработке, утверждаются в соответствии с Правилами утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 (далее - Правила).
Таким образом, при налогообложении учитываются количество добытого полезного ископаемого (сплава Доре) и фактические потери при добыче, которые в соответствии с пунктом 1 статьи 342 части второй Налогового кодекса Российской Федерации облагаются по налоговой ставке 0 процентов в части нормативных потерь полезных ископаемых, утверждаемых в соответствии с указанными Правилами.
Как следует из материалов дела, Федеральным агентством по недропользованию (Роснедра) для общества на 2006 и 2007 годы утверждены эксплуатационные и технологические потери протоколом от 22.01.2008 N 11/08-унп (т. 2 л.д. 104-108); на 2008 год утверждены только эксплуатационные потери, о чем свидетельствует протокол от 03.02.2009 N 14/09-унп (т. 2 л.д. 109-112, т. 10 л.д. 49, 05).
При этом, как следует из представленных обществом заявок, налогоплательщик просил утвердить все потери, возникающие в процессе добычи и переработки минерального сырья (технологические и эксплуатационные), в связи с чем, направлял в Роснедра аналогичный комплект документов (т. 2 л.д. 113, 114, т. 8 л.д. 16-17, 18-19).
Общество обращалось в Роснедра за разъяснениями о неутверждении норматива технологических потерь (т. 8 л.д. 22, 23), однако, ответ обществом не получен.
Письмом от 26.04.2013 N ЕК-04-31/4534 (т. 7 л.д. 78) Роснедра пояснил, что у него отсутствуют полномочия по утверждению норматива технологических потерь. Другого государственного органа, уполномоченного утверждать соответствующие нормативы, Правительством Российской Федерации не назначено.
Вместе с тем, неутверждение нормативов технологических потерь по независящим от налогоплательщика обстоятельствам не может влиять на его право исчислять НДПИ по налоговой ставке 0%.
Руководствуясь пунктом 7 статьи 3, абзацем 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса, и учитывая, что технологический процесс переработки минерального сырья у общества остался неизменным, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности применения обществом нормативов в отношении технологических потерь, утвержденных ранее в установленном порядке протоколом Роснедра от 22.01.2008 N 11/08-унп. Следовательно, довод налогового органа о том, что у общества отсутствуют законные основания для применения налоговой ставки 0% в отношении технологических потерь, является неверным, поскольку технологические потери относятся к стадии переработки золотосодержащей руды до момента появления конечного продукта добычи и утверждены обществу в предыдущие периоды.
Ответчик считает необоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном применении инспекцией расчетного метода, установленного статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении НДПИ за 2011 год. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на то, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговый орган вправе был определять налоговые обязательства по НДПИ на основании имеющейся информации о налогоплательщике, в частности, информации о количестве полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы, содержащейся в формах статистического наблюдения 5-ГР и 71-ТП, в которых обществом отражается списание запасов полезных ископаемых, то есть данные самого налогоплательщика о количестве полезного ископаемого, на которые уменьшаются его запасы.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Постановление Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731 утверждены Правила учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, которые устанавливают порядок хранения, учета и ведения отчетности об использовании драгоценных металлов и драгоценных камней, изделий из них и изделий, их содержащих (пункт 1). Учет драгоценных металлов, драгоценных камней и изделий из них осуществляется с момента их добычи и извлечения на всех стадиях и операциях технологических, производственных и других процессов, связанных с их использованием и обращением (пункт 5). Учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. В добывающих организациях учет драгоценных металлов ведется по массе, а также по качеству и в стоимостном выражении, если это возможно с учетом условий технологических процессов извлечения, обогащения, дальнейшей переработки, опробования и анализа минерального сырья, содержащего драгоценные металлы. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов, в том числе с использованием порядка, предусмотренного в пункте 12 настоящих Правил. После проведения аффинажа учет указанных драгоценных металлов осуществляется по результатам аффинажа (пункт 7). Организации (в том числе Центральный банк Российской Федерации и кредитные организации) представляют для ведения учета драгоценных металлов и драгоценных камней сведения, за исключением сведений об аффинированных драгоценных металлах и монетах с содержанием драгоценных металлов, учитываемых на балансе Центрального банка Российской Федерации, по формам федерального государственного статистического наблюдения за движением драгоценных металлов и драгоценных камней, утвержденным Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по представлению Министерства финансов Российской Федерации, в сроки и адреса, предусмотренные на этих формах (пункт 19).
Указанными Правилами установлены порядок учета и хранения именно драгоценных металлов. В формах статистического наблюдения обществом отражено добытое минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, которое по изложенным ранее основанием не является для общества объектом налогообложения по НДПИ. Объектом налогообложения по НДПИ для общества являются золотосодержащий концентрат и лигатурное золото, следовательно, количество добытого полезного ископаемого и потерь при добыче должно определяться по завершению технологического процесса получения концентрата, а не в момент извлечения минерального сырья из недр; количество добытого полезного ископаемого и потерь при добыче должно соответствовать количеству полученных концентратов, а не определяться расчетным путем по данным о содержании химически чистого золота в минеральном сырье. Нарушение обществом учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговым органом в ходе проверки не установлено.
Наличие иных оснований, предусмотренных подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, налоговым органом не доказано.
Учитывая данные обстоятельства и вышеизложенные выводы суда о правильном определении обществом объекта налогообложения по НДПИ и соответственно количества добытого полезного ископаемого, суд апелляционной инстанции считает, что основания, предусмотренные подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, для определения налоговым органом НДПИ расчетным методом отсутствовали.
Учитывая изложенное, нельзя признать состоятельными доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, так как они по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом первой инстанции с учетом требованиям действующего законодательства, не опровергают выводов суда и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены решения.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы общества по оплате государственной пошлины в сумме 1000 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на общество.
В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, в том числе за рассмотрение апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "09" августа 2013 года по делу N А74-1904/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий
Е.В.СЕВАСТЬЯНОВА

Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Л.А.ДУНАЕВА

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)