Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 01 октября 2013 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Сапрыкиной Е.И.
судей Гричановской Е.В., Харьковской Е.Г.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О.
при участии в заседании:
- от Закрытого акционерного общества "Серебро Магадана": Дятловой О.А., Маркова Р.В., Ермолова С.А.;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области: Шишловой Л.Ю., Егельской И.В., Бондарь Л.А., Суховеева Е.М.;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области: Смирновой О.П.;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Серебро Магадана"
на решение от 21.01.2013
по делу N А37-2580/2012
Арбитражного суда Магаданской области
принятое судьей Нестеровой Н.Ю.
по заявлению Закрытого акционерного общества "Серебро Магадана"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области
о признании недействительным решения в части
установил:
Закрытое акционерное общество "Серебро Магадана" (ИНН 4900003918; далее - ЗАО "Серебро Магадана", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 11.03.2012 N 12-13/6 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2008-2009 годы в сумме 30 283 357 руб.; налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2008-2009 годы в сумме 205 039 675 руб.; соответствующим им пени и штрафа.
К участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее - управление).
Решением суда от 21.01.2013 заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления к уплате налог на прибыль в сумме 20 028 468 руб., в том числе за 2008 год - 19 902 918 руб., за 2009 год - 125 550 руб.; в части доначисления к уплате НДПИ в сумме 4 784 678 руб., в том числе за 2008 год - 4 768 888 руб., за 2009 год - 15 790 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности по части 1 статьи 122 НК РФ: за неполную уплату налога на прибыль за 2009 год в виде штрафа в сумме 25 110 руб.; за неполную уплату НДПИ за 2009 год в виде штрафа в сумме 16 925 839,70 руб. В остальной части требований отказано.
Не согласившись с судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило его отменить в неудовлетворенной части, как несоответствующее обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства.
Данные доводы поддержаны представителем общества в суде второй инстанции с учетом дополнений N 1 и N 2 в полном объеме.
Налоговые органы в отзывах и заседании отклонили позицию заявителя.
Судебное разбирательство приостанавливалось до рассмотрения жалобы налогоплательщика Конституционным Судом Российской Федерации и возобновлено после опубликования определения от 28.05.2013 об отказе в принятии жалобы общества.
В судебном заседании апелляционной инстанции в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв, а также в соответствии с положениями статьи 158 АПК РФ, судебное заседание откладывалось.
Изучив материалы дела с учетом дополнительно представленных доказательств, проверив доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, отзывов на заявленную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, Шестой арбитражный апелляционный суд приходит к следующему.
Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период 2008 - 2009 годы, по результатам которой составлен акт от 21.12.2011 N /12Д-109 и принято решение от 11.03.2012 N 12-13/6 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Также налогоплательщику доначислены налоги, в том числе налог на прибыли и НДПИ и соответствующие им пени.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, которая решением от 24.05.2012 оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд с настоящими требованиями.
В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции участниками процесса произведен перерасчет как налога на прибыль, так и НДПИ, в результате которого недоимка по данным налогам уменьшена, что, в свою очередь, повлекло признание недействительным частично оспариваемого решения инспекции соответственно: по налогу на прибыль в сумме 20 028 468 руб., в том числе за 2008 год - 19 902 918 руб., 2009 год - 125 550 руб., а также соответствующих им сумм штрафа. Также арбитражный суд пришел к выводу о правомерности использования обществом ставки 0 процентов, предусмотренной частью 1 статьи 342 НК РФ, по сплаву Доре, следовательно, доначисление НДПИ в сумме 4 784 678 руб., в том числе за 2008 год - 4 768 888 руб., 2009 год - 15 790 руб., инспекций произведено безосновательно. Кроме того, арбитражным судом снижен размер налоговых санкций по части 1 статьи 122 НК РФ в связи с применением положений статей 112 и 114 НК РФ. В данной части выводы суда не оспариваются лицами, участвующим в деле.
Возражения заявителя жалобы направлены на не согласие с выводами суда в неудовлетворенной части требований, касаемых определения доходов от реализации серебра по экспортному контракту с учетом применения положений статьи 40 НК РФ; не принятия в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты на бытовое обслуживание работников подрядных организаций общества в 2008-2009 годы; признания завышением обществом внереализационных расходов по объекту недвижимости - "Карьер N 2 рудника "Дукат"; а также доначисления к уплате НДПИ в связи с отказом в применении ставки 0 процентов по минеральному сырью (цементат).
Повторно рассматривая дело в порядке части 5 статьи 268 АПК РФ, апелляционный суд соглашается с выводами первой инстанции в связи со следующим.
Проверяя довод налогоплательщика о неправомерности доначисления налога на прибыль на основании статьи 40 НК РФ, суд второй инстанции отклоняет его в силу следующего.
Как следует из статьи 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки, и предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (пункт 1). Однако налоговые органы вправе проверить правильность применения цен по сделкам и вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен (пункты 2 и 3). При этом при определении рыночной цены товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях; в частности, учитываются такие условия сделок, как количество поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (пункт 9).
В соответствии с пунктом 1 статьи 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действующим в момент его заключения. Таким образом, предусмотренные законом правила формирования цены сделки для отдельных видов товаров также могут оказывать влияние на цену таких товаров.
Применительно к порядку оплаты драгоценных металлов пунктом 1 статьи 21 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" установлено, что при осуществлении разрешенных законодательством сделок оплата драгоценных металлов производится с учетом цен мирового рынка. Указанное правило, влияющее на формирование цены сделки с драгоценными металлами, может по смыслу статьи 40 НК РФ учитываться наравне с иными обстоятельствами при определении рыночных цен на драгоценные металлы.
По материалам дела установлено, что ЗАО "Серебро Магадана", ЗАО "Стандарт Банк" и Standard Bank PLC (далее - SB PLC) заключили экспортный контракт от 23.12.2004, согласно которому общество обязалось продать и предоставить SB PLC, а SB PLC обязалось купить серебро, произведенное обществом и поставленное ЗАО "Стандарт Банк" согласно условиям контракта.
Далее, 27.12.2006 между обществом, ЗАО "Стандарт Банк", STANDARD BANK и ABN AMRO BANK N.V. подписано соглашение об уступке, в соответствии с которым ЗАО "Стандарт Банк" передало свои права обществу, а SB PLC передал свои права ABN AMRO BANK N.V. При этом стороны указали на обязанность общества и ABN AMRO сохранить условия поставки, которые были установлены контрактом от 23.12.2004.
При этом при определении существенных условий контракта от 27.12.2006 N 424,055/238 не изменился верхний предел контрактной цены (8.6 долларов США), тогда как на дату заключения контракта цена на тройскую унцию на Лондонском рынке составляла 12.86 долларов США, и отклонение значения контрактной цены уже превышало указанную цену более чем на 20 процентов.
На основании пункта 13 статьи 40 НК РФ при реализации товаров по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).
Инспекция, принимая решение о доначислении обществу спорного налога, исходила из несоответствия цены реализации серебра, установленной в экспортном контракте, рыночной цене. В качестве рыночной цены налоговый орган применил учетную цену на аффинированные драгоценные металлы, установленную Центральным банков Российской Федерации.
Судом первой инстанции обоснованно сделана ссылка на обстоятельства, установленные в рамках судебного разбирательства по делу N А37-1195/2009, которыми согласованы сторонами условия поставки (объемы, сроки, цена) по вышеназванному экспортному контракту, а также условия, повлиявшие на формирование цены по экспортному контракту. В рамках названного дела действия налогового органа признаны надзорной инстанцией законными (Постановлением Президиума ВАС РФ от 10.07.2012 N 17713/11).
Следовательно, доводы заявителя апелляционной жалобы, направленные на иное толкование статьи 21 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" во взаимосвязи со статьей 40 НК РФ и пунктом 1 статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации, изложенное в вышеназванном Постановлении Президиума ВАС РФ, подлежат отклонению.
Рассматривая возражение общества относительно отнесения на расходы, уменьшающие сумму доходов, затраты на проживание работников, судебная инстанция установила следующее.
В спорный период налогоплательщиком в состав косвенных расходов включены затраты на бытовое обслуживание работников подрядчиков общества, проживающих в вахтовом поселке на месторождении "Лунное": ООО Транспортная компания "Котерия", ООО "Востокпромтехмонтаж", ИП Жуковского А.Б. и Матусевича С.А., ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие", ООО "Таежно-буровая компания", ООО "Станнолит", ООО "Северо-Восточная геофизическая компания".
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах, суточное и полевое довольствие.
Из материалов дела установлено, что между ЗАО "Серебро Магадана" и ООО "Норд Стар Плюс" заключены договоры от 01.11.2007 N (09-1-238)235 и от 31.03.2008 N 415.675/238 на организацию питания, услуг уборки и прачки, управления административными, бытовыми и производственными зданиями на месторождении "Лунное".
Данными договорами предусмотрено, что его сторонами разрабатывается и внедряется система ежедневного персонифицированного контроля и учета количества персонала общества (включая персонал подрядчиков общества), питающегося и/или проживающего на объекте. Система должна включать также персонифицированный учет любых прибывающих посетителей (пункт 7.2 приложения N 1 к договору).
Пунктом 4.2 предусмотрено, что первичные документы учета проживающих общества и его подрядчиков сверяются и подписываются руководителем месторождения ежедневно за каждый предыдущий день. Сводная ведомость проживающих является основным документом для выставления счета за услуги.
Во исполнение данных условий ООО "Норд Стар Плюс" ежемесячно на основании указанных сводных ведомостей выставлялись счета-фактуры на оплату услуг по бытовому обслуживанию. При этом затраты по бытовому обслуживанию сотрудников сторонних организаций, проживающих в вахтовом поселке на месторождении, обществом не перевыставлялись.
По материалам дела видно, что между обществом и ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" заключены договоры подряда от 19.04.2006 N (01-1-253)235 и от 01.04.2009 N 411.1042/238, и последним в качестве субподрядчика привлечено ООО "Таежно-буровая компания", работники которых проживали в вахтовом поселке.
В силу пункта 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работ и оплатить.
На основании пункта 1 статьи 709 ГК РФ в договоре подряда указывается цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.
При этом пунктом 2 данной статьи установлено, что цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
При существенном возрастании стоимости материалов и оборудования, предоставленных подрядчиком, а также оказываемых ему третьими лицами услуг, которые нельзя было предусмотреть при заключении договора, подрядчик имеет право требовать увеличения установленной цены, а при отказе заказчика выполнить это требование - расторжения договора в соответствии со статьей 451 настоящего Кодекса (абзац 2 части 6 статьи 709 ГК РФ).
Из представленных в дело вышеназванных договоров не усматривается предоставление услуг проживания сотрудникам исполнителей за счет средств заказчика.
Также из договора перевозки налогоплательщика с ООО Транспортная компания "Котерия" от 01.04.2008 не установлено, что расходы по бытовому обслуживанию работников последнего на месторождении "Лунное" включены в тариф.
Из договорных взаимоотношений общества с ИП Жуковским А.Б., ООО "Востокпромтехмонтаж" и ООО "Станнолит" судебной коллегией также не установлено, что расходы по проживанию и обслуживанию относятся на налогоплательщика.
Следовательно, затраты по обслуживанию работников подрядчиков и субподрядчика, выставленные ООО "Норд Стар Плюс", являются расходами последних, а не заказчика - ЗАО "Серебро Магадана".
Наличие договорных отношений с ИП Матусевич С.А., находившегося в спорный период 2008 года на названном месторождении по заданию ООО Транспортная компания "Котерия", своего документального подтверждения надлежащими доказательствами не нашли.
Также судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о правомерности непринятия налоговым органом в составе прочих расходов расходы по взаимоотношениям с ООО "Северо-Восточная геофизическая компания", сотрудники которого во исполнение договорных отношений общества с ОАО "Карамкенская геолого-геофизическая экспедиция" привлекались последним в 2009-2010 годах на объектах ЗАО "Серебро Магадана".
Из договора от 01.03.2009 N 411.994/238 на производство геофизических исследований скважин на участке "Арылахский" следует, что общество (заказчик) предоставляет ОАО "Карамкенская геолого-геофизическая экспедиция" (исполнителю) за свой счет в месте выполнения работ отдельные жилые помещения для проживания работников.
Позиция налогоплательщика по отнесению данных затрат основывается на положениях статьи 325 НК РФ, в соответствии с которой учитывается порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.
Вместе с тем, налоговый орган в ходе проверочных мероприятий налогового контроля пришел к выводу, что затраты по обслуживанию каждого работника (93 руб. за 1 человеко-день проживания), являются частью затрат по выполнению работ в рамках договора подряда (частью затрат работодателя-подрядчика, предусмотренных подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ), а не текущими расходами общества на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов.
Согласно подпунктам 3 и 4 статьи 253 НК РФ расходы на освоение природных ресурсов относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
В соответствии с пунктом 3 статьи 252 НК РФ особенности определения расходов для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.
К таким особенностям относятся расходы на освоение природных ресурсов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 261 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) расходы на освоение природных ресурсов подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 НК РФ и учитываются в порядке, предусмотренном статьи 325 НК РФ.
Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке: расходы, предусмотренные в абзацем 3 пункта 1 названной статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.
Статья 325 НК РФ определяет порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.
Согласно абзацам 1 - 4 пункта 3 данной статьи Кодекса при проведении геологопоисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов.
Налогоплательщик организует налоговый учет указанных расходов по каждому договору и каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов.
Аналитические регистры налогового учета должны содержать информацию об окончании работ в разрезе каждого договора, связанного с указанными работами по каждому конкретному участку недр.
Расходы, осуществленные по договору с подрядчиком, включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором подписан соответствующий акт выполненных работ (этапов работ) по данному договору. Осуществленные расходы равными долями включаются в состав прочих расходов в сроки, предусмотренные статьей 261 настоящего Кодекса.
Таким образом, приведенными нормами определен особый порядок учета расходов налогоплательщика по договорам с подрядчиками, возникающих в связи с освоением природных ресурсов.
Вместе с тем, в ходе проверочных мероприятий установлено инспекцией и не опровергнуто в ходе судебного разбирательства то, что налогоплательщиком необоснованно отнесены расходы по договору от 01.03.2009 к текущим расходам на содержание объектов в порядке норм абзацем 5 пункта 3 статьи 325 НК РФ, предусматривающих включение в полном сумме в состав расходов того отчетного периода, в котором они произведены, поскольку предметом договора являются не работы по содержанию объектов, а работы по геофизическому исследованию скважин, предусмотренные разделом 1 договора N 411.994/238.
Следовательно, позиция заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду судебной коллегией отклоняется.
Проверяя законность и обоснованность вывода суда первой инстанции относительно доначисленной амортизации по объекту "Карьер N 2 рудника "Дукат", апелляционный суд не принимает во внимание позицию налогоплательщика со ссылкой на наличие свидетельства о госрегистрации права N 49 АА N 024603 с отметкой "погашено" и выписку из ЕГРП в связи со следующим.
В оспариваемом решении инспекции по данному эпизоду сделан вывод о неправомерном отнесении обществом на внереализационные расходы по данному объекту основных средств, поскольку карьер находится на консервации.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
Следовательно, налогоплательщик вправе включить в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций сумму недоначисленной амортизации по ликвидируемому основному средству.
Правительством Российской Федерации постановлением от 04.12.2000 N 921 утверждено Положение об организации в Российской Федерации государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, пунктом 11 которого установлено, что на основе сведений, полученных в результате технической инвентаризации, формируется и ведется в установленном порядке Единый государственный реестр.
Пунктом 12 предусмотрено, что сведения об объектах капитального строительства, полученные от организаций (органов) по государственному техническому учету и (или) технической инвентаризации объектов капитального строительства, используются при осуществлении государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, ведении государственного статистического учета, определении размера налога на имущество, внесении сведений о ранее учтенных объектах капитального строительства в государственный кадастр недвижимости, а также ведении реестра федерального имущества.
Во исполнение данного Положения разработаны Правила ведения единого государственного реестра объектов градостроительной деятельности, утвержденных приказом Госстроя Российской Федерации от 31.05.2001 N 120.
В пункте 3 Правил установлено, что единый реестр представляет собой упорядоченную систему записей, содержащих в них сведения об объектах недвижимости и являющихся доказательством существования учетного объекта в фиксированном составе, границах, назначении, принадлежности и других технических характеристиках на определенную дату. При этом документальной основой ведения Единого реестра в силу пункта 6 названных Правил является технический паспорт, а запись об объекте градостроительной деятельности устанавливает факт наличия объекта по конкретному адресу, в определенных границах, фиксированном составе, с определенными техническими характеристиками.
Согласно пункту 15 Правил после прекращения существования объекта в регистрационной книге делается отметка об исключении его из реестра на основании документов инвентарного дела.
Из представленных в материалы дела письменных доказательств, а именно: выписки ГУ "Магаданское областное управление технической инвентаризации" (Омсукчанское представительство) от 11.10.2011, справки данного органа 17.09.2008, копии кадастрового паспорта на объект недвижимости "Карьер N 2", следует, что карьер является существующим горно-техническим сооружением, но находящимся на консервации.
Таким образом, в Едином государственном реестре объектов градостроительной деятельности отсутствует запись о ликвидации спорного объекта.
Кроме того, правильными являются ссылки первой инстанции на то, что карьер отнесен к категории опасных производственных объектов, следовательно, его учет, как ликвидированного, должен быть осуществлен и с соблюдением пункта 4 Инструкции о порядке ведения работ по ликвидации и консервации опасных производственных объектов, связанных с использованием недр, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора России от 02.06.1999 N 33, и пункта 7 Постановления Правительства Российской Федерации от 24.11.1998 N 1371 "О регистрации объектов в государственном реестре опасных производственных объектов", в случае его ликвидации или вывода из эксплуатации (списания с баланса) по решению федерального органа исполнительной власти, зарегистрировавшего этот объект.
Из представленного в материалы дела письма Северо-Восточного управления Ростехнадзора от 05.12.2012 следует, что "Карьер N 2 XVI рудной зоны рудника "Дукат" считается законсервированным.
Ссылка общества на наличие свидетельства о госрегистрации права с отметкой "погашено" и выписку из ЕГРП от 31.10.2008 отклоняется второй инстанцией, так как из ответа регистрационной службы от 05.12.2012 N 11-003549 следует, что при внесении соответствующих записей в реестр со стороны данного органа допущены нарушения действующего законодательства.
Кроме того, в дальнейшем, это подтверждено решением Арбитражного суда Магаданской области в рамках дела N А37-247/2013, во исполнение которого Управлением Росреестра по Магаданской области и Чукотскому автономного округу внесены соответствующие записи в ЕГРП за N 01/020/2013-313.
При таких обстоятельствах, налоговым органом обоснованно произведены доначисления по спорному эпизоду, а выводы первой инстанции соответствуют фактически установленным обстоятельствам и основаны на правильном применении норм права.
Рассматривая довод заявителя апелляционной жалобы в неудовлетворенной части относительно доначисления обществу НДПИ за 2008-2009 годы по цементату, апелляционный суд приходит к следующему.
Арбитражный суд первой инстанции, рассматривая данный эпизод, согласился с позицией налогоплательщика в том, что отсутствие по независящим от общества причинам нормативов потерь полезных ископаемых, утвержденных в спорный период, не лишает последнего права на применение налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных технологических потерь полезных ископаемых, согласованных с территориальным органом Госгортехнадзора России в составе годового плана развития горных работ на 2007 год. Вместе с тем, судебная инстанция отказала в применении данных нормативов в случае исчисления НДПИ в отношении минерального сырья (цементата), как промежуточного продукта, в отношении которого не закончен комплекс технологических операций по добыче, предусмотренный проектом отработки месторождений.
В силу подпункта 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
При этом в соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Довод заявителя жалобы о том, что цементат не является добытым полезным ископаемым, добываемым из месторождений "Дукат", "Лунное" и "Арылах" не принимается во внимание второй инстанции, как противоречащий установленным обстоятельствам спора.
Из налоговых деклараций по спорному налогу за проверенный период видно, что налогоплательщиком самостоятельно заявлено под налогообложение два вида добытых полезных ископаемых: сплав Доре и цементат.
Кроме того, согласно пункту 2.1 учетной политики ЗАО Серебро Магадана" для целей налогообложения на 2008 год, утвержденной приказом от 29.12.2007 N 1513, первым товарным продуктом для расчета налога на добычу полезных ископаемых является полупродукт, направляемый на переработку на аффинажный завод. При этом на завод ОАО "Красцветмет" поставлялись, как сплав Доре, так и цементат.
Также из заключений специалистов общества, представленных в ходе мероприятий налогового контроля, следует, что в проверяемом периоде Обществом добытыми полезными ископаемыми признавались два вида продуктов обогащения руды: цементат, отвечающий требованиям ТУ 1752-001-50552905-2008 "Концентраты серебросодержащие (цинковые осадки)", и сплав Доре, отвечающий требованиям ТУ 117-2-2-90 "Сплав серебряно-золотой".
Следовательно, утверждение общества о том, что цементат не отвечает требованиям подпункта 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ и не признается добытым полезным ископаемым в целях налогообложения, безосновательно.
Также отклоняется второй инстанций ссылка заявителя апелляционной жалобы на то, что судом первой инстанции неправильно применены положения подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.
Согласно данной норме права налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, пункт 2 которых (в редакции, действовавшей в период спорных отношений) предусматривает, что нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию по согласованию с Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).
В соответствии с пунктом 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых уточняются при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году. Уточненные нормативы потерь утверждаются в порядке, предусмотренном пунктом 2 настоящих Правил.
Между тем, налогоплательщиком ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела спора в судебных инстанциях не представлены доказательства утверждения ему в установленном порядке нормативов потерь на переделе руда/цементат (в связи с изменением конечного продукта со сплава Доре на цементат в большей части переработки руды).
Статьей 339 НК РФ устанавливается порядок определения количества добытого полезного ископаемого.
Пунктом 8 определено, что при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.
Положения данного пункта к цементату в рассматриваемом случае не применимы, так как цемент является продуктом переработки (обогащения) руды (в преобладающем объеме обогащения руд, при котором передел "сплав Доре" исключен из технологического процесса).
Кроме того, пункта 8 статьи 339 НК РФ регламентирует налогообложение минерального сырья, реализуемого до аффинажа (до поставки его на аффинаж с целью извлечения из него аффинированных драгоценных металлов) или используемого на собственные нужды.
Из материалов дела, фактически произведенный цементат, заявленный под налогообложение НДПИ, не был реализован обществом и не был использован для собственных нужд; он поставлен на аффинажный завод для производства аффинированных драгоценных металлов в виде мерных слитков, что подтверждает спецификациями, актами приема-передачи ценностей, паспортами - расчетами по фактической переработке продуктов обогащения, оборотно-сальдовыми ведомостями, карточками счета 21 бухгалтерского учета, договорами на выполнение работ по производству драгоценных металлов от 05.12.2006 N 1942/06 и от 26.10.2007 N 1927/07 с дополнительными соглашениями.
Ссылка общества в обоснование своей позиции на пункт 4 статьи 339 НК РФ и пункт 2 статьи 20 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ, а также Постановление Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 "Об утверждении Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности", не принимается во внимание, поскольку положения данных норм устанавливают особенности определения количества добытого полезного ископаемого при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, тогда как расхождений по результатам проверочных мероприятий проверки с данными налоговых деклараций, ранее представленных налогоплательщиком, не выявлено.
Убедительных доводов и надлежащих доказательств обратного заявителем жалобы в материалы настоящего дела не представлено.
При таких обстоятельствах, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены или изменения оспариваемого решения суда по заявленной апелляционной жалобе налогоплательщика..
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Магаданской области от 21.01.2013 по делу N А37-2580/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Серебро Магадана" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 05.02.2013 N 6 государственную пошлину в сумме 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.
Председательствующий
Е.И.САПРЫКИНА
Судьи
Е.В.ГРИЧАНОВСКАЯ
Е.Г.ХАРЬКОВСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ШЕСТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 01.10.2013 N 06АП-1425/2013 ПО ДЕЛУ N А37-2580/2012
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ШЕСТОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 октября 2013 г. N 06АП-1425/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 01 октября 2013 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Сапрыкиной Е.И.
судей Гричановской Е.В., Харьковской Е.Г.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О.
при участии в заседании:
- от Закрытого акционерного общества "Серебро Магадана": Дятловой О.А., Маркова Р.В., Ермолова С.А.;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области: Шишловой Л.Ю., Егельской И.В., Бондарь Л.А., Суховеева Е.М.;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области: Смирновой О.П.;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Серебро Магадана"
на решение от 21.01.2013
по делу N А37-2580/2012
Арбитражного суда Магаданской области
принятое судьей Нестеровой Н.Ю.
по заявлению Закрытого акционерного общества "Серебро Магадана"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области
о признании недействительным решения в части
установил:
Закрытое акционерное общество "Серебро Магадана" (ИНН 4900003918; далее - ЗАО "Серебро Магадана", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 11.03.2012 N 12-13/6 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2008-2009 годы в сумме 30 283 357 руб.; налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2008-2009 годы в сумме 205 039 675 руб.; соответствующим им пени и штрафа.
К участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее - управление).
Решением суда от 21.01.2013 заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления к уплате налог на прибыль в сумме 20 028 468 руб., в том числе за 2008 год - 19 902 918 руб., за 2009 год - 125 550 руб.; в части доначисления к уплате НДПИ в сумме 4 784 678 руб., в том числе за 2008 год - 4 768 888 руб., за 2009 год - 15 790 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности по части 1 статьи 122 НК РФ: за неполную уплату налога на прибыль за 2009 год в виде штрафа в сумме 25 110 руб.; за неполную уплату НДПИ за 2009 год в виде штрафа в сумме 16 925 839,70 руб. В остальной части требований отказано.
Не согласившись с судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило его отменить в неудовлетворенной части, как несоответствующее обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства.
Данные доводы поддержаны представителем общества в суде второй инстанции с учетом дополнений N 1 и N 2 в полном объеме.
Налоговые органы в отзывах и заседании отклонили позицию заявителя.
Судебное разбирательство приостанавливалось до рассмотрения жалобы налогоплательщика Конституционным Судом Российской Федерации и возобновлено после опубликования определения от 28.05.2013 об отказе в принятии жалобы общества.
В судебном заседании апелляционной инстанции в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв, а также в соответствии с положениями статьи 158 АПК РФ, судебное заседание откладывалось.
Изучив материалы дела с учетом дополнительно представленных доказательств, проверив доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, отзывов на заявленную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, Шестой арбитражный апелляционный суд приходит к следующему.
Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период 2008 - 2009 годы, по результатам которой составлен акт от 21.12.2011 N /12Д-109 и принято решение от 11.03.2012 N 12-13/6 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Также налогоплательщику доначислены налоги, в том числе налог на прибыли и НДПИ и соответствующие им пени.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, которая решением от 24.05.2012 оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд с настоящими требованиями.
В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции участниками процесса произведен перерасчет как налога на прибыль, так и НДПИ, в результате которого недоимка по данным налогам уменьшена, что, в свою очередь, повлекло признание недействительным частично оспариваемого решения инспекции соответственно: по налогу на прибыль в сумме 20 028 468 руб., в том числе за 2008 год - 19 902 918 руб., 2009 год - 125 550 руб., а также соответствующих им сумм штрафа. Также арбитражный суд пришел к выводу о правомерности использования обществом ставки 0 процентов, предусмотренной частью 1 статьи 342 НК РФ, по сплаву Доре, следовательно, доначисление НДПИ в сумме 4 784 678 руб., в том числе за 2008 год - 4 768 888 руб., 2009 год - 15 790 руб., инспекций произведено безосновательно. Кроме того, арбитражным судом снижен размер налоговых санкций по части 1 статьи 122 НК РФ в связи с применением положений статей 112 и 114 НК РФ. В данной части выводы суда не оспариваются лицами, участвующим в деле.
Возражения заявителя жалобы направлены на не согласие с выводами суда в неудовлетворенной части требований, касаемых определения доходов от реализации серебра по экспортному контракту с учетом применения положений статьи 40 НК РФ; не принятия в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты на бытовое обслуживание работников подрядных организаций общества в 2008-2009 годы; признания завышением обществом внереализационных расходов по объекту недвижимости - "Карьер N 2 рудника "Дукат"; а также доначисления к уплате НДПИ в связи с отказом в применении ставки 0 процентов по минеральному сырью (цементат).
Повторно рассматривая дело в порядке части 5 статьи 268 АПК РФ, апелляционный суд соглашается с выводами первой инстанции в связи со следующим.
Проверяя довод налогоплательщика о неправомерности доначисления налога на прибыль на основании статьи 40 НК РФ, суд второй инстанции отклоняет его в силу следующего.
Как следует из статьи 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки, и предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (пункт 1). Однако налоговые органы вправе проверить правильность применения цен по сделкам и вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен (пункты 2 и 3). При этом при определении рыночной цены товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях; в частности, учитываются такие условия сделок, как количество поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (пункт 9).
В соответствии с пунктом 1 статьи 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действующим в момент его заключения. Таким образом, предусмотренные законом правила формирования цены сделки для отдельных видов товаров также могут оказывать влияние на цену таких товаров.
Применительно к порядку оплаты драгоценных металлов пунктом 1 статьи 21 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" установлено, что при осуществлении разрешенных законодательством сделок оплата драгоценных металлов производится с учетом цен мирового рынка. Указанное правило, влияющее на формирование цены сделки с драгоценными металлами, может по смыслу статьи 40 НК РФ учитываться наравне с иными обстоятельствами при определении рыночных цен на драгоценные металлы.
По материалам дела установлено, что ЗАО "Серебро Магадана", ЗАО "Стандарт Банк" и Standard Bank PLC (далее - SB PLC) заключили экспортный контракт от 23.12.2004, согласно которому общество обязалось продать и предоставить SB PLC, а SB PLC обязалось купить серебро, произведенное обществом и поставленное ЗАО "Стандарт Банк" согласно условиям контракта.
Далее, 27.12.2006 между обществом, ЗАО "Стандарт Банк", STANDARD BANK и ABN AMRO BANK N.V. подписано соглашение об уступке, в соответствии с которым ЗАО "Стандарт Банк" передало свои права обществу, а SB PLC передал свои права ABN AMRO BANK N.V. При этом стороны указали на обязанность общества и ABN AMRO сохранить условия поставки, которые были установлены контрактом от 23.12.2004.
При этом при определении существенных условий контракта от 27.12.2006 N 424,055/238 не изменился верхний предел контрактной цены (8.6 долларов США), тогда как на дату заключения контракта цена на тройскую унцию на Лондонском рынке составляла 12.86 долларов США, и отклонение значения контрактной цены уже превышало указанную цену более чем на 20 процентов.
На основании пункта 13 статьи 40 НК РФ при реализации товаров по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).
Инспекция, принимая решение о доначислении обществу спорного налога, исходила из несоответствия цены реализации серебра, установленной в экспортном контракте, рыночной цене. В качестве рыночной цены налоговый орган применил учетную цену на аффинированные драгоценные металлы, установленную Центральным банков Российской Федерации.
Судом первой инстанции обоснованно сделана ссылка на обстоятельства, установленные в рамках судебного разбирательства по делу N А37-1195/2009, которыми согласованы сторонами условия поставки (объемы, сроки, цена) по вышеназванному экспортному контракту, а также условия, повлиявшие на формирование цены по экспортному контракту. В рамках названного дела действия налогового органа признаны надзорной инстанцией законными (Постановлением Президиума ВАС РФ от 10.07.2012 N 17713/11).
Следовательно, доводы заявителя апелляционной жалобы, направленные на иное толкование статьи 21 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" во взаимосвязи со статьей 40 НК РФ и пунктом 1 статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации, изложенное в вышеназванном Постановлении Президиума ВАС РФ, подлежат отклонению.
Рассматривая возражение общества относительно отнесения на расходы, уменьшающие сумму доходов, затраты на проживание работников, судебная инстанция установила следующее.
В спорный период налогоплательщиком в состав косвенных расходов включены затраты на бытовое обслуживание работников подрядчиков общества, проживающих в вахтовом поселке на месторождении "Лунное": ООО Транспортная компания "Котерия", ООО "Востокпромтехмонтаж", ИП Жуковского А.Б. и Матусевича С.А., ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие", ООО "Таежно-буровая компания", ООО "Станнолит", ООО "Северо-Восточная геофизическая компания".
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах, суточное и полевое довольствие.
Из материалов дела установлено, что между ЗАО "Серебро Магадана" и ООО "Норд Стар Плюс" заключены договоры от 01.11.2007 N (09-1-238)235 и от 31.03.2008 N 415.675/238 на организацию питания, услуг уборки и прачки, управления административными, бытовыми и производственными зданиями на месторождении "Лунное".
Данными договорами предусмотрено, что его сторонами разрабатывается и внедряется система ежедневного персонифицированного контроля и учета количества персонала общества (включая персонал подрядчиков общества), питающегося и/или проживающего на объекте. Система должна включать также персонифицированный учет любых прибывающих посетителей (пункт 7.2 приложения N 1 к договору).
Пунктом 4.2 предусмотрено, что первичные документы учета проживающих общества и его подрядчиков сверяются и подписываются руководителем месторождения ежедневно за каждый предыдущий день. Сводная ведомость проживающих является основным документом для выставления счета за услуги.
Во исполнение данных условий ООО "Норд Стар Плюс" ежемесячно на основании указанных сводных ведомостей выставлялись счета-фактуры на оплату услуг по бытовому обслуживанию. При этом затраты по бытовому обслуживанию сотрудников сторонних организаций, проживающих в вахтовом поселке на месторождении, обществом не перевыставлялись.
По материалам дела видно, что между обществом и ООО "Дукатское геологоразведочное предприятие" заключены договоры подряда от 19.04.2006 N (01-1-253)235 и от 01.04.2009 N 411.1042/238, и последним в качестве субподрядчика привлечено ООО "Таежно-буровая компания", работники которых проживали в вахтовом поселке.
В силу пункта 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работ и оплатить.
На основании пункта 1 статьи 709 ГК РФ в договоре подряда указывается цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.
При этом пунктом 2 данной статьи установлено, что цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
При существенном возрастании стоимости материалов и оборудования, предоставленных подрядчиком, а также оказываемых ему третьими лицами услуг, которые нельзя было предусмотреть при заключении договора, подрядчик имеет право требовать увеличения установленной цены, а при отказе заказчика выполнить это требование - расторжения договора в соответствии со статьей 451 настоящего Кодекса (абзац 2 части 6 статьи 709 ГК РФ).
Из представленных в дело вышеназванных договоров не усматривается предоставление услуг проживания сотрудникам исполнителей за счет средств заказчика.
Также из договора перевозки налогоплательщика с ООО Транспортная компания "Котерия" от 01.04.2008 не установлено, что расходы по бытовому обслуживанию работников последнего на месторождении "Лунное" включены в тариф.
Из договорных взаимоотношений общества с ИП Жуковским А.Б., ООО "Востокпромтехмонтаж" и ООО "Станнолит" судебной коллегией также не установлено, что расходы по проживанию и обслуживанию относятся на налогоплательщика.
Следовательно, затраты по обслуживанию работников подрядчиков и субподрядчика, выставленные ООО "Норд Стар Плюс", являются расходами последних, а не заказчика - ЗАО "Серебро Магадана".
Наличие договорных отношений с ИП Матусевич С.А., находившегося в спорный период 2008 года на названном месторождении по заданию ООО Транспортная компания "Котерия", своего документального подтверждения надлежащими доказательствами не нашли.
Также судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о правомерности непринятия налоговым органом в составе прочих расходов расходы по взаимоотношениям с ООО "Северо-Восточная геофизическая компания", сотрудники которого во исполнение договорных отношений общества с ОАО "Карамкенская геолого-геофизическая экспедиция" привлекались последним в 2009-2010 годах на объектах ЗАО "Серебро Магадана".
Из договора от 01.03.2009 N 411.994/238 на производство геофизических исследований скважин на участке "Арылахский" следует, что общество (заказчик) предоставляет ОАО "Карамкенская геолого-геофизическая экспедиция" (исполнителю) за свой счет в месте выполнения работ отдельные жилые помещения для проживания работников.
Позиция налогоплательщика по отнесению данных затрат основывается на положениях статьи 325 НК РФ, в соответствии с которой учитывается порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.
Вместе с тем, налоговый орган в ходе проверочных мероприятий налогового контроля пришел к выводу, что затраты по обслуживанию каждого работника (93 руб. за 1 человеко-день проживания), являются частью затрат по выполнению работ в рамках договора подряда (частью затрат работодателя-подрядчика, предусмотренных подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ), а не текущими расходами общества на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов.
Согласно подпунктам 3 и 4 статьи 253 НК РФ расходы на освоение природных ресурсов относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
В соответствии с пунктом 3 статьи 252 НК РФ особенности определения расходов для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.
К таким особенностям относятся расходы на освоение природных ресурсов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 261 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) расходы на освоение природных ресурсов подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 НК РФ и учитываются в порядке, предусмотренном статьи 325 НК РФ.
Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке: расходы, предусмотренные в абзацем 3 пункта 1 названной статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.
Статья 325 НК РФ определяет порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.
Согласно абзацам 1 - 4 пункта 3 данной статьи Кодекса при проведении геологопоисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов.
Налогоплательщик организует налоговый учет указанных расходов по каждому договору и каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов.
Аналитические регистры налогового учета должны содержать информацию об окончании работ в разрезе каждого договора, связанного с указанными работами по каждому конкретному участку недр.
Расходы, осуществленные по договору с подрядчиком, включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором подписан соответствующий акт выполненных работ (этапов работ) по данному договору. Осуществленные расходы равными долями включаются в состав прочих расходов в сроки, предусмотренные статьей 261 настоящего Кодекса.
Таким образом, приведенными нормами определен особый порядок учета расходов налогоплательщика по договорам с подрядчиками, возникающих в связи с освоением природных ресурсов.
Вместе с тем, в ходе проверочных мероприятий установлено инспекцией и не опровергнуто в ходе судебного разбирательства то, что налогоплательщиком необоснованно отнесены расходы по договору от 01.03.2009 к текущим расходам на содержание объектов в порядке норм абзацем 5 пункта 3 статьи 325 НК РФ, предусматривающих включение в полном сумме в состав расходов того отчетного периода, в котором они произведены, поскольку предметом договора являются не работы по содержанию объектов, а работы по геофизическому исследованию скважин, предусмотренные разделом 1 договора N 411.994/238.
Следовательно, позиция заявителя апелляционной жалобы по данному эпизоду судебной коллегией отклоняется.
Проверяя законность и обоснованность вывода суда первой инстанции относительно доначисленной амортизации по объекту "Карьер N 2 рудника "Дукат", апелляционный суд не принимает во внимание позицию налогоплательщика со ссылкой на наличие свидетельства о госрегистрации права N 49 АА N 024603 с отметкой "погашено" и выписку из ЕГРП в связи со следующим.
В оспариваемом решении инспекции по данному эпизоду сделан вывод о неправомерном отнесении обществом на внереализационные расходы по данному объекту основных средств, поскольку карьер находится на консервации.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
Следовательно, налогоплательщик вправе включить в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций сумму недоначисленной амортизации по ликвидируемому основному средству.
Правительством Российской Федерации постановлением от 04.12.2000 N 921 утверждено Положение об организации в Российской Федерации государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, пунктом 11 которого установлено, что на основе сведений, полученных в результате технической инвентаризации, формируется и ведется в установленном порядке Единый государственный реестр.
Пунктом 12 предусмотрено, что сведения об объектах капитального строительства, полученные от организаций (органов) по государственному техническому учету и (или) технической инвентаризации объектов капитального строительства, используются при осуществлении государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, ведении государственного статистического учета, определении размера налога на имущество, внесении сведений о ранее учтенных объектах капитального строительства в государственный кадастр недвижимости, а также ведении реестра федерального имущества.
Во исполнение данного Положения разработаны Правила ведения единого государственного реестра объектов градостроительной деятельности, утвержденных приказом Госстроя Российской Федерации от 31.05.2001 N 120.
В пункте 3 Правил установлено, что единый реестр представляет собой упорядоченную систему записей, содержащих в них сведения об объектах недвижимости и являющихся доказательством существования учетного объекта в фиксированном составе, границах, назначении, принадлежности и других технических характеристиках на определенную дату. При этом документальной основой ведения Единого реестра в силу пункта 6 названных Правил является технический паспорт, а запись об объекте градостроительной деятельности устанавливает факт наличия объекта по конкретному адресу, в определенных границах, фиксированном составе, с определенными техническими характеристиками.
Согласно пункту 15 Правил после прекращения существования объекта в регистрационной книге делается отметка об исключении его из реестра на основании документов инвентарного дела.
Из представленных в материалы дела письменных доказательств, а именно: выписки ГУ "Магаданское областное управление технической инвентаризации" (Омсукчанское представительство) от 11.10.2011, справки данного органа 17.09.2008, копии кадастрового паспорта на объект недвижимости "Карьер N 2", следует, что карьер является существующим горно-техническим сооружением, но находящимся на консервации.
Таким образом, в Едином государственном реестре объектов градостроительной деятельности отсутствует запись о ликвидации спорного объекта.
Кроме того, правильными являются ссылки первой инстанции на то, что карьер отнесен к категории опасных производственных объектов, следовательно, его учет, как ликвидированного, должен быть осуществлен и с соблюдением пункта 4 Инструкции о порядке ведения работ по ликвидации и консервации опасных производственных объектов, связанных с использованием недр, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора России от 02.06.1999 N 33, и пункта 7 Постановления Правительства Российской Федерации от 24.11.1998 N 1371 "О регистрации объектов в государственном реестре опасных производственных объектов", в случае его ликвидации или вывода из эксплуатации (списания с баланса) по решению федерального органа исполнительной власти, зарегистрировавшего этот объект.
Из представленного в материалы дела письма Северо-Восточного управления Ростехнадзора от 05.12.2012 следует, что "Карьер N 2 XVI рудной зоны рудника "Дукат" считается законсервированным.
Ссылка общества на наличие свидетельства о госрегистрации права с отметкой "погашено" и выписку из ЕГРП от 31.10.2008 отклоняется второй инстанцией, так как из ответа регистрационной службы от 05.12.2012 N 11-003549 следует, что при внесении соответствующих записей в реестр со стороны данного органа допущены нарушения действующего законодательства.
Кроме того, в дальнейшем, это подтверждено решением Арбитражного суда Магаданской области в рамках дела N А37-247/2013, во исполнение которого Управлением Росреестра по Магаданской области и Чукотскому автономного округу внесены соответствующие записи в ЕГРП за N 01/020/2013-313.
При таких обстоятельствах, налоговым органом обоснованно произведены доначисления по спорному эпизоду, а выводы первой инстанции соответствуют фактически установленным обстоятельствам и основаны на правильном применении норм права.
Рассматривая довод заявителя апелляционной жалобы в неудовлетворенной части относительно доначисления обществу НДПИ за 2008-2009 годы по цементату, апелляционный суд приходит к следующему.
Арбитражный суд первой инстанции, рассматривая данный эпизод, согласился с позицией налогоплательщика в том, что отсутствие по независящим от общества причинам нормативов потерь полезных ископаемых, утвержденных в спорный период, не лишает последнего права на применение налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных технологических потерь полезных ископаемых, согласованных с территориальным органом Госгортехнадзора России в составе годового плана развития горных работ на 2007 год. Вместе с тем, судебная инстанция отказала в применении данных нормативов в случае исчисления НДПИ в отношении минерального сырья (цементата), как промежуточного продукта, в отношении которого не закончен комплекс технологических операций по добыче, предусмотренный проектом отработки месторождений.
В силу подпункта 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
При этом в соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Довод заявителя жалобы о том, что цементат не является добытым полезным ископаемым, добываемым из месторождений "Дукат", "Лунное" и "Арылах" не принимается во внимание второй инстанции, как противоречащий установленным обстоятельствам спора.
Из налоговых деклараций по спорному налогу за проверенный период видно, что налогоплательщиком самостоятельно заявлено под налогообложение два вида добытых полезных ископаемых: сплав Доре и цементат.
Кроме того, согласно пункту 2.1 учетной политики ЗАО Серебро Магадана" для целей налогообложения на 2008 год, утвержденной приказом от 29.12.2007 N 1513, первым товарным продуктом для расчета налога на добычу полезных ископаемых является полупродукт, направляемый на переработку на аффинажный завод. При этом на завод ОАО "Красцветмет" поставлялись, как сплав Доре, так и цементат.
Также из заключений специалистов общества, представленных в ходе мероприятий налогового контроля, следует, что в проверяемом периоде Обществом добытыми полезными ископаемыми признавались два вида продуктов обогащения руды: цементат, отвечающий требованиям ТУ 1752-001-50552905-2008 "Концентраты серебросодержащие (цинковые осадки)", и сплав Доре, отвечающий требованиям ТУ 117-2-2-90 "Сплав серебряно-золотой".
Следовательно, утверждение общества о том, что цементат не отвечает требованиям подпункта 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ и не признается добытым полезным ископаемым в целях налогообложения, безосновательно.
Также отклоняется второй инстанций ссылка заявителя апелляционной жалобы на то, что судом первой инстанции неправильно применены положения подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.
Согласно данной норме права налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, пункт 2 которых (в редакции, действовавшей в период спорных отношений) предусматривает, что нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию по согласованию с Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).
В соответствии с пунктом 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых уточняются при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году. Уточненные нормативы потерь утверждаются в порядке, предусмотренном пунктом 2 настоящих Правил.
Между тем, налогоплательщиком ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела спора в судебных инстанциях не представлены доказательства утверждения ему в установленном порядке нормативов потерь на переделе руда/цементат (в связи с изменением конечного продукта со сплава Доре на цементат в большей части переработки руды).
Статьей 339 НК РФ устанавливается порядок определения количества добытого полезного ископаемого.
Пунктом 8 определено, что при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.
Положения данного пункта к цементату в рассматриваемом случае не применимы, так как цемент является продуктом переработки (обогащения) руды (в преобладающем объеме обогащения руд, при котором передел "сплав Доре" исключен из технологического процесса).
Кроме того, пункта 8 статьи 339 НК РФ регламентирует налогообложение минерального сырья, реализуемого до аффинажа (до поставки его на аффинаж с целью извлечения из него аффинированных драгоценных металлов) или используемого на собственные нужды.
Из материалов дела, фактически произведенный цементат, заявленный под налогообложение НДПИ, не был реализован обществом и не был использован для собственных нужд; он поставлен на аффинажный завод для производства аффинированных драгоценных металлов в виде мерных слитков, что подтверждает спецификациями, актами приема-передачи ценностей, паспортами - расчетами по фактической переработке продуктов обогащения, оборотно-сальдовыми ведомостями, карточками счета 21 бухгалтерского учета, договорами на выполнение работ по производству драгоценных металлов от 05.12.2006 N 1942/06 и от 26.10.2007 N 1927/07 с дополнительными соглашениями.
Ссылка общества в обоснование своей позиции на пункт 4 статьи 339 НК РФ и пункт 2 статьи 20 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ, а также Постановление Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 "Об утверждении Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности", не принимается во внимание, поскольку положения данных норм устанавливают особенности определения количества добытого полезного ископаемого при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, тогда как расхождений по результатам проверочных мероприятий проверки с данными налоговых деклараций, ранее представленных налогоплательщиком, не выявлено.
Убедительных доводов и надлежащих доказательств обратного заявителем жалобы в материалы настоящего дела не представлено.
При таких обстоятельствах, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены или изменения оспариваемого решения суда по заявленной апелляционной жалобе налогоплательщика..
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Магаданской области от 21.01.2013 по делу N А37-2580/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Серебро Магадана" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 05.02.2013 N 6 государственную пошлину в сумме 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.
Председательствующий
Е.И.САПРЫКИНА
Судьи
Е.В.ГРИЧАНОВСКАЯ
Е.Г.ХАРЬКОВСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)