Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 17 сентября 2012 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 19 сентября 2012 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ячменева Г.Г.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России N 3 по Забайкальскому краю и Открытого акционерного общества "Забнеруд" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 по заявлению Открытого акционерного общества "Забнеруд" к Межрайонной ИФНС России N 3 по Забайкальскому краю о признании частично недействительным решения N 2.8-21/09-01 ДСП от 20.02.2012 г.,
при участии
от заявителя - Гайдуковой Н.В. (доверенность от 04.04.2012), Филипповой Э.А. (доверенность от 30.07.2012),
от инспекции - Ларионова В.П. (доверенность от 16.08.2012), Золотухиной И.В. (доверенность от 06.09.2012),
установил:
Открытое акционерное общество "Забнеруд" (ОГРН 1027500843028 ИНН 7524001004, далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 3 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550035202 ИНН 7524011919, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 2.8-21/09-01 ДСП от 20.02.2012 г., в части: привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ) по единому налогу, уплачиваемому по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) 101,40 рублей; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 203 582,60 рублей; начисления пени по УСН в сумме 264 516,54 рублей; начисления пени по НДПИ в сумме 414 777,21 рублей; предложения уплатить УСН в сумме 893 962 рублей; предложения уплатить НДПИ в сумме 1 665 734 рублей.
Решением суда первой инстанции от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 заявленные требования удовлетворены частично.
Решение инспекции N 2.8-21/09-01 ДСП от 20.02.2012 г. признано недействительным в части:
- - привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДПИ в сумме 203 582,60 рублей;
- - начисления пени по НДПИ в сумме 414 777,21 рублей;
- - предложения уплатить НДПИ в сумме 1 665 734 рублей.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в удовлетворенной судом части.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 отменить в части удовлетворенных требований и принять новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме.
Инспекция считает выводы суда несоответствующими фактическим обстоятельствам дела и представленным инспекцией в материалы дела доказательствам, собранным в ходе выездной налоговой проверки по следующим основаниям.
Из анализа условий договоров заключенных ОАО "Забнеруд" с ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК" следует, что налогоплательщик в проверяемом периоде 2008 - 2010 г.г. осуществлял реализацию подготовленных к выемке песка и песчано-гравийной смеси. Выемка песка производилась непосредственно Покупателем. А цена реализации определялась исходя из объемов выемки и затрат ОАО "Забнеруд" связанных с подготовкой к выемке.
Соответственно, по мнению инспекции, работы по добыче песка и ПГС согласно договоров на поставку продукции производственно-технического назначения от 15.01.2008 г., от 16.01.2009 г., 15.01.2010 г., нарядов - до пусков производились непосредственно самими ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК" и эти расходы согласно плановых калькуляций и утвержденной политики ценообразования в стоимости реализуемых им полезных ископаемых не учитывались.
При расчете цены реализации добытых полезных ископаемых никакие документы подтверждающие суммы расходов, отраженные в фактических калькуляциях заявителем в суд не представлены, в ходе ВНП налоговым органом использованы цены в отношении добытых полезных ископаемых определенных самим налогоплательщиком и отраженные в приказах N 8 от 26.12.2007 г. "Об установлении отпускных цен на песок и песчано-гравийную смесь для строительных работ на 2008 г., Приказом N 15 от 26.12.2008 г. "Об уточнении цен реализации на продукцию ОАПО "Забнеруд" на 2009 год", Приказом N 9 от 22.12.2009 г. а также в реестре счетов фактур представленных ОАО "Забнеруд".
При этом цены отраженные в приказах и калькуляциях совпадают с ценами на полезные ископаемые отраженными в реестре счетов-фактур, что свидетельствует о том, что ОАО "Забнеруд" применялись именно плановые цены и использовались именно данные документы.
Данные выводы инспекции по существу судом первой инстанции не оценены. При этом судом сделан вывод о том, что эти документы налогоплательщиком не использовались. Хотя никаких доказательств в деле нет.
Арбитражным судом Забайкальского края сделано предположение что стоимость добычи полезных ископаемых, включая все затраты технологического процесса, в том числе погрузку в автосамосвалы потребителя могло составлять из забоя 60 рублей за 1 куб. метр, с учетом заложенной рентабельности, а не 150 рублей за 1 куб. метр без установления всех фактических обстоятельств дела.
Таким образом Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю считает, что Арбитражным судом Забайкальского края не дана оценка всем имеющимся доказательствам в материалах дела как того требует п. 4 ст. 170 АПК РФ, выводы суда не соответствуют материалам дела.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество также обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 изменить, удовлетворив требования общества.
По мнению налогоплательщика, позиция, сформулированная Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении от 14.03.2006 г., N 14231/05, о том, что земельный участок не уменьшается в стоимости и потребительских свойствах, не может считаться применимой в случае использования участка для целей недропользования. В частности, как следует из представленного в материалы дела Проекта "Расширение карьера на Засопочном месторождении ПГС." результатом рекультивации (восстановления нарушенных земель) будет водоем, окруженный дамбой, что явно не соответствует потребительским свойства земельного участка в момент его приобретения. То есть, как потребительские свойства, назначение, так и стоимость участка будет разительно отличной от его первоначального состояния, поэтому применять в данном деле довод, изложенный в приведенном Постановлении Пленума ВАС, на наш взгляд неправильно.
Право на отнесение расходов по приобретению земельных участков для целей уменьшения налогообложения, в рассматриваемом деле, должно оцениваться с учетом специфики его использования и, в частности, с учетом того, что по своей сути земельный участок (земля) является основой и, безусловно, необходимым компонентом продукции предприятия и его деятельности по получению основного дохода.
В соответствии с Межгосударственным стандартом "Породы горные рыхлые для производства песка, гравия и щебня для строительных работ" ГОСТ 31426-2010 горная рыхлая порода: горная порода, залегающая в земной коре в виде скопления раздельных зерен минералов и обломков горных пород.
С учетом этого, полагаем, что предприятие вправе отнести затраты на приобретение земельного участка в составе материальных расходов, а именно, затрат на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Обоснованность и документальная подтвержденность данных затрат не ставится под сомнение ни налоговым органом, ни судом, поэтому, с учетом совокупности норм налогового законодательства, затраты общества правомерно могут быть отнесены на расходы для целей налогового учета.
Как указывает налогоплательщик, иной подход к обоснованности права предприятия на отнесение рассматриваемых расходов на затраты для целей налогообложения, в полном объеме лишает предприятие права на какую-либо налоговую выгоду и ставит предприятие в абсолютно иные худшие условия, нежели, других налогоплательщиков, что противоречит основным началам налогового законодательства, прописанным в статье 3 Налогового кодекса РФ.
В частности, лица, приобретающие земельные участки у государства либо муниципалитета имели в рассматриваемом периоде полное право на отнесение подобных затрат на прочие расходы в силу ст. 264.1 НК РФ.
Предприятие воспользоваться данной нормой не может, поскольку государство, имея первоочередное право выкупа земель сельхозназначения, отказалось от его реализации, в связи с чем общество вынуждено было выкупать землю у физических лиц.
Безусловно, как указывает общество, предприятие могло бы взять земельные участки в аренду и воспользоваться нормой пункта 10 ст. 264 НК РФ, относя на затраты арендные платежи за арендуемый земельный участок. Однако и этим правом оно воспользоваться не может, поскольку аренда невозможна, так как после выемки горной массы образуются закрытые водоемы глубиной от 3 до 5 метров, соответственно, после истечения срока аренды возвратить земельные участки в первоначальном состоянии технически невозможно.
Не может также предприятие воспользоваться и правом на отнесение расходов на приобретение земельных участков при их последующей реализации, поскольку, земельные участки, утратив свое назначение и ценность, являются экономически необоротоспособными.
Таким образом, действующее законодательство, устанавливая нормы о невозможности отнесения расходов через амортизацию земельных участков, не учитывает специфики деятельности отдельных налогоплательщиков, в частности горнодобывающих, ставя их в явно неравное положение с другими.
Тем не менее, на наш взгляд, учитывая норму пункта 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ о толковании в пользу налогоплательщика всех сомнений, противоречий и неясностей законодательства, право предприятия должно быть восстановлено на основании пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Инспекция с доводами апелляционной жалобы налогоплательщика не согласилась по мотивам, изложенным в отзыве.
В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 N 12 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ "О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации" при наличии в материалах дела уведомления о вручении лицу, участвующему в деле, либо иному участнику арбитражного процесса копии первого судебного акта по рассматриваемому делу либо сведений, указанных в части 4 статьи 123 АПК РФ, такое лицо считается надлежаще извещенным при рассмотрении дела судом апелляционной, кассационной, надзорной инстанции, если судом, рассматривающим дело, выполняются обязанности по размещению информации о времени и месте судебных заседаний, совершении отдельных процессуальных действий на официальном сайте арбитражного суда в сети Интернет в соответствии с требованиями абзаца второго части 1 статьи 121 АПК РФ.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 08.08.2012.
Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
В судебном заседании 10.09.2012 объявлялся перерыв до 9 час. 00 мин. 17.09.2012, о чем сделано публичное извещение о перерыве в судебном заседании, размещенное в сети "Интернет", а также на информационных стендах Четвертого арбитражного апелляционного суда.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, доводы апелляционных жалоб, отзыв и возражения на апелляционные жалобы, заслушав пояснения представителей сторон в судебном заседании, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
На основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 17.10.2011 г. N 08-45/26 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Забнеруд" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения; транспортного налога; земельного налога; налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2008 по 31.12.2010; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 31.08.2011 года, а также по страховым взносам за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. (т. 2 л.д. 40).
Справка N 08-60/28 о проведенной налоговой проверке от 06.12.2011 вручена директору общества в день ее составления (т. 2 л.д. 48).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 18.01.2012 г. N 2.8-21/08-01 (далее - акт проверки, т. 2 л.д. 5-23), который вручен директору общества в день его составления.
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в присутствии лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем его извещении вынесено решение N 2.8-21/09-01 дсп от 20.02.2012 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 18-31).
Пунктом 1 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год в виде штрафа в размере 101,40 руб.; налога на добычу полезных ископаемых за 2009 год в виде штрафа в размере 55467,60 руб.; за 2010 год в виде штрафа в размере 148115,00 руб.
На основании п. 4 ст. 109 НК РФ обществу отказано в привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2008 год; транспортного налога за 2008 год; налога на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды 2008 г., январь 2009 г. в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 2 резолютивной части решения обществу начислены пени по состоянию на 20.02.2012 по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 264516,54 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 414777,21 руб.; транспортному налогу в размере 91,16 руб.
Пунктом 3 решения обществу предложено уплатить недоимку в размере 2560200 руб. в том числе: по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2008 год в размере 893455 руб., за 2009 год в размере 507 руб.; транспортному налогу за 2008 год в размере 504 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых за 2008 год в размере 582068 руб.; за 20909 год в размере 282289 руб.; за 2010 год в размере 801377 руб.
Пунктом 3.4 обществу уменьшен уплачиваемый минимальный налог за 2008 год в размере 159102 руб.; за 2010 год в размере 93901 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/147-ЮЛ/03318 от 02.04.2012 г. решение МИФНС N 3 по Забайкальскому краю от 20.02.2012 г. N 2.8-21/09-01 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 58-61).
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик оспорил его в Арбитражный суд Забайкальского края, который заявленные требования удовлетворил в части.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.
По результатам рассмотрения настоящего дела суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции обоснованными по следующим мотивам.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основанием доначисления единого налога послужило исключение из состава затрат сумм уплаченных налогоплательщиком при приобретении земельных участков продавцам.
В п. 1 ст. 346.16 НК РФ определен перечень расходов, на которые налогоплательщик, перешедший на упрощенную систему и выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе при определении объекта налогообложения уменьшить полученные доходы. Данный перечень расходов является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию.
В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения, налогоплательщики уменьшают полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).
Подпунктом 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ установлен порядок налогового учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, в период применения упрощенной системы налогообложения.
При этом в состав основных средств и нематериальных активов в целях применения ст. 346.16 НК РФ включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).
Поскольку в силу прямого указания п. 2 ст. 256 НК РФ земля не относится к амортизируемому имуществу, налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, не вправе отнести затраты на приобретение земельного участка к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу.
Судом первой инстанции учтена правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении от 14.03.2006 г. N 14231/05, согласно которой соответствие затрат общества, связанных с приобретением земельных участков, установленным ст. 252 НК РФ критериям не может служить единственным основанием для включения их в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, без сопоставления понесенных затрат с иными нормами главы 25 НК РФ.
В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с их экономическим содержанием делятся на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ). Эти расходы формируют себестоимость продукции.
Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля относится к объектам, не подлежащим амортизации, что означает использование земельных участков без уменьшения их стоимости и потребительских свойств на протяжении всего срока эксплуатации.
Таким образом, стоимость земли не переносится на производимую организацией продукцию. Следовательно, оснований относить затраты, направленные на приобретение земельных участков, к материальным или прочим расходам, в составе которых учтены иные расходы собственников земли, землевладельцев и землепользователей, не имеется.
В целях применения главы 25 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
В отношении объектов основных средств предусмотрено включение понесенных организацией затрат по приобретению, сооружению, доставке и доведению до состояния, в котором эти объекты пригодны для использования, в расходы, связанные с производством и реализацией, только путем начисления сумм амортизации.
Отсутствие в главе 25 НК РФ норм об учете в составе расходов затрат на приобретение земельных участков путем начисления сумм амортизации лишает общество возможности уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на соответствующие суммы.
Таким образом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогоплательщика, не основаны на нормах налогового законодательства и правильных выводов суда первой инстанции не опровергают.
При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделаны правильные выводы об обоснованности решения инспекции в части УСН и отказе в удовлетворении требований налогоплательщика в рассматриваемой части.
По эпизоду, связанному с налогом на добычу полезных ископаемых, судом первой инстанции сделаны обоснованные выводы об удовлетворении требований налогоплательщика по следующим мотивам.
В соответствии с Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации N 3-П от 24.02.2004 г., судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 г., N 11542/07, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.
Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Конституционный Суд РФ в Постановлении N 9-П от 27.05.2003 г., обозначил границы ответственности за деяния, влекущие сокращение налоговых платежей, сформулировав правовую позицию, согласно которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно оптимального вида платежа. Такие действия налогоплательщика признаются направленными на реализацию принадлежащих ему конституционных прав - при отсутствии доказательств их незаконности либо нереальности.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основанием для доначисления заявителю налоговым органом НДПИ послужил вывод о занижении налогоплательщиком стоимости добытых полезных ископаемых.
В соответствии с п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 настоящего Кодекса.
Пунктом 3 указанной статьи предусмотрено, что в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 п. 1 настоящей статьи. При этом, оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.
В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг.
Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.
Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 настоящего Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Из прямого указания п. 3 ст. 340 НК РФ оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки. Других условий для уменьшения выручки от реализации добытых полезных ископаемых на сумму иных расходов данная статья не содержит.
В соответствии со ст. 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии со ст. 9 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г., N 2395-1 пользователями недр могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе участники простого товарищества, иностранные граждане, юридические лица, если иное не установлено федеральными законами.
В случае, если федеральными законами установлено, что для осуществления отдельных видов деятельности, связанных с пользованием недрами, требуются разрешения (лицензии), пользователи недр должны иметь разрешения (лицензии) на осуществление соответствующих видов деятельности, связанных с пользованием недрами, или привлекать для осуществления этих видов деятельности лиц, имеющих такие разрешения (лицензии).
Права и обязанности пользователя недр возникают с даты государственной регистрации лицензии на пользование участком недр, при предоставлении права пользования участком недр на условиях соглашения о разделе продукции - с даты вступления такого соглашения в силу.
Пунктом 3 ст. 6 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г., N 2395-1 установлено, что недра предоставляются в пользование для разведки и добычи полезных ископаемых, в том числе использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.
Согласно ст. 11 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г., N 2395-1 предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.
Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий. Между уполномоченными на то органами государственной власти и пользователем недр может быть заключен договор, устанавливающий условия пользования таким участком, а также обязательства сторон по выполнению указанного договора.
Как следует из материалов дела, ОАО "Забнеруд" в проверяемом периоде имело 3 лицензии на право пользования недрами:
1. ЧИТ N 00910 ПЭ выдана 24.07.1998 г., с целевым назначением и видами работ - добыча строительного песка на западном участке Засопочного месторождения.
2. ЧИТ N 03018 ТЭ выдана 22.08.2003 г., с целевым назначением и видами работ - добыча песка, гравия на участке N 2 Засопочного месторождения для приготовления бетона и использования в строительстве.
3. ЧИТ N 03196 ТЭ выдана 11.08.2008 г., с целевым назначением и видами работ - добыча песчано-гравийной смеси открытым способом на Засопочном месторождении (участок 1).
Следовательно, ОАО "Забнеруд" как владелец лицензий является организацией осуществляющей добычу полезных ископаемых, и соответственно, плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
В соответствии с п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Из материалов дела также следует, что налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил, что в нарушение п. 3 ст. 340 НК РФ ОАО "Забнеруд" при определении стоимости добытых полезных ископаемых из цены реализации исключены затраты покупателей ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК" связанные с экскавацией и погрузкой сырья, его перевозкой, переработкой и реализацией конечной продукции потребителям, т.е. фактически цена реализации на основании которой налогоплательщиком определялась налоговая база по НДПИ по указанным контрагентам состояла из себестоимости подготовленных к выемке полезных ископаемых без учета затрат по добыче. Данный факт подтверждается политикой ценообразования на продукцию добываемую и реализуемую ОАО "Забнеруд", введенной с 01.01.2007 г., а также плановыми калькуляциями себестоимости и расчета отпускной цены на полезные ископаемые на 2008 - 2010 г., из которых следует, что при реализации песчано-гравийной смеси и природного песка потребителям (кроме ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК) к косвенным затратам ОАО "Забнеруд" добавляются прямые затраты на проведение вскрышных и добычных работ, погрузку транспорта потребителей и другие прямые затраты. С учетом косвенных и прямых затрат формируется конечная цена реализации продукции на широком рынке потребления за 1 м3 составляла в 2008 г.: песчано-гравийная смесь (ПГС) - 150 рублей, песок строительный - 150 рублей; в 2009 г.: ПГС добываемую и реализуемую с участка N 1 Засопочного месторождения - 150 рублей, ПГС добываемую и реализуемую с участка N 2 Засопочного месторождения - 170 рублей, песок строительный - 130 рублей; в 2010 г.,: ПГС - 170 рублей, песок строительный - 150 рублей.
Суд первой инстанции обоснованно признал приведенную позицию налогового органа ошибочной на основании следующего.
Судом первой инстанции правильно установлено, что налоговым органом неправомерно для расчетов недоимки по НДПИ использована плановая цена реализации добытого полезного ископаемого, установленная локальным актом налогоплательщика - "Политика ценообразования на продукцию, добываемую и реализуемую ОАО "Забнеруд", введенная в действие с 01.01.2007 г., без учета конкретных фактических расходов на добычу.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что плановая цена была определена актом, который не применялся налогоплательщиком в проверяемый налоговый период 2008 - 2010 г., и налоговый орган не доказал о применении указанного акта в проверяемый период.
Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на реестры счетов фактур указанного не опровергает.
Довод инспекции о том, что помимо услуг экскаватора "все остальные работы по добыче песка и ПГС" производились непосредственно потребителями (стр. 5 абзац 2 пояснений по делу от 04.06.2012 г.) не подтверждается материалами дела.
При этом судом первой инстанции принято во внимание, что инспекция не поясняет и не подтверждает доказательствами какие иные работы и по какой цене выполнялись этими потребителями, чтобы настаивать на включении этих расходов в калькуляцию цены реализации добытого полезного ископаемого для целей исчисления налога.
Кроме того, налоговый орган ссылается на расхождения в данных калькуляций фактических затрат с данными налоговых деклараций. Однако данный довод также не подтверждается в связи со следующим.
В частности, налоговый орган указывает (аб. 3 стр. 5 пояснения по делу от 04.06.2012 г.), что в калькуляции фактических затрат за 2009 г., отражена сумма выплаченной зарплаты в размере 2 433 575 рублей, а согласно сведениям по ст. 230 НК РФ сумма доходов работников составляет 2 782 848,48 рублей., разница составляет 349 273,48 рублей.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с заявителем, что налоговым органом не учитывается то обстоятельство, что сведения по доходам Козеева М.А., за 2009 г., корректировались налогоплательщиком путем подачи уточнений от 12.04.2011 г., сумма дохода была изменена, сумма 335 280,10 рубль исключалась из сведений, однако налоговым органом дважды учтены в сведениях доходы до корректировки и после, из-за чего и сложилась сумма разницы (копии сведений по НДФЛ на Козеева М.А., ИНН 753604999744 имеются в материалах дела). По расхождениям за 2010 год, по фактической калькуляции затраты по зарплате составили 3 363 170 рублей, по сведениям о зарплате сумма полученного работниками дохода составила 3 385 958,76 рублей, разница 22 788,76 рублей.
В данном случае судом первой инстанции правильно установлено, что налоговый орган не учел того обстоятельства, что разница образовалась за счет выплат работникам сумм материальной помощи за счет прибыли организации, данные суммы не подлежат включению в состав затрат при определении себестоимости ДПИ.
Ссылка инспекции на расхождения между данными плановой калькуляции и фактической калькуляции за 2010 год необоснованна, поскольку налоговым органом не учтено, что данные расхождения носят естественный характер, и связаны с тем, что фактическое количество добытого полезного ископаемого может отличаться от планового объема добычи. В связи с чем изменение фактических расходов меняется себестоимость добытого, но поскольку данные изменения, происходят в разумных границах запланированной рентабельности, нет оснований для изменения цены реализации полезного ископаемого основным потребителям.
Кроме того, в калькуляциях заявитель разделил стоимость подготовительных работ по добыче полезных ископаемых (до выемки) и работ непосредственно по добычи полезных ископаемых (выемки), а налоговый орган указывает данное разделение как доказательство того, что налогоплательщик не включил в цену реализации работы по добычи. При этом судом первой инстанции принято во внимание, что налоговый орган не подтверждает первичными документами, что потребители несли расходы по добыче вместо налогоплательщика.
С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно согласился с налогоплательщиком, что стоимость добычи полезных ископаемых, включая все затраты технологического процесса, в том числе погрузку в автосамосвалы потребителя могло составлять из забоя 60 рублей за 1 куб. метр, с учетом заложенной рентабельности, а не 150 рублей за 1 куб. метр, как утверждает налоговый орган.
Кроме того, судом принято во внимание, что налоговым органом не подтверждается цена добычи полезного ископаемого по цене 150 рублей за 1 куб. метр произведенными самостоятельными расчетами и к материалам дела в ходе судебных заседаний и в ходе проведения проверки эти расчеты не приобщались, что обоснованно расценено судом первой инстанции как свидетельство о неполном характере проведенной проверки.
При этом указанные выводы суда первой инстанции не носят предположительного характера, как на это указывает инспекция, а подтверждаются имеющимися в деле доказательствами. В частности, приказами об установлении отпускных цен на песок и пгс для строительных работ на 2008-2010 годы (т. 3 л.д. 66-74), а также договорами на поставку продукции производственно-технического назначения с приложениями (т. 4 л.д. 4-16), счетами-фактурами (т. 4 л.д. 23-65), реестром счетов-фактур (т. 4 л.д. 66-105).
Кроме того, на вопрос апелляционного суда представитель инспекции пояснила, что в ходе проведения проверки обстоятельства взаимозависимости ОАО "Забнеруд" и ООО "Забнеруд-Партнер", ООО "Забнеруд-ДСК" налоговым органом не устанавливались. Указанное следует также из оспариваемого решения инспекции и акта проверки.
Согласно статье 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Вместе с тем, как следует из акта проверки и оспариваемого решения инспекции, обстоятельства, предусмотренные пунктом 3 статьи 40 НК РФ, инспекцией в ходе проведения проверки также не устанавливались.
Как правильно принято во внимание судом первой инстанции, конституционно закрепленный принцип надлежащего получения и процессуального закрепления доказательств нашел свое отражение в нормах законодательства РФ о налогах и сборах. Указанные нормы устанавливают общие требования, которые должны быть соблюдены должностными лицами налоговых органов при производстве действий по осуществлению налогового контроля. Отступление от этих требований независимо от причин означает потерю доказательной силы установленного или обнаруженного посредством налоговой проверки факта налогового правонарушения.
В силу положений пунктов 1.1, 1.8.1, 1.8.2 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России N САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006 г., по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения; квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом; ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).
Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах, и должен отвечать полноте и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
В соответствии с ч. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ.
На основании вышеизложенного суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что налоговым органом расчет доначисленной недоимки сделан на основании предполагаемой цены реализации, и не подтвержден доказательствами стоимости работ, не включенных по мнению налогового органа в цену реализации добытого полезного ископаемого потребителям - ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд ДСК".
Приведенные в апелляционной жалобе налогового органа доводы, свидетельствуют не о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а о несогласии заявителя жалобы с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом доказательств.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Возвратить Открытому акционерному обществу "Забнеруд" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.09.2012 ПО ДЕЛУ N А78-3156/2012
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 сентября 2012 г. по делу N А78-3156/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 17 сентября 2012 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 19 сентября 2012 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ячменева Г.Г.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России N 3 по Забайкальскому краю и Открытого акционерного общества "Забнеруд" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 по заявлению Открытого акционерного общества "Забнеруд" к Межрайонной ИФНС России N 3 по Забайкальскому краю о признании частично недействительным решения N 2.8-21/09-01 ДСП от 20.02.2012 г.,
при участии
от заявителя - Гайдуковой Н.В. (доверенность от 04.04.2012), Филипповой Э.А. (доверенность от 30.07.2012),
от инспекции - Ларионова В.П. (доверенность от 16.08.2012), Золотухиной И.В. (доверенность от 06.09.2012),
установил:
Открытое акционерное общество "Забнеруд" (ОГРН 1027500843028 ИНН 7524001004, далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 3 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550035202 ИНН 7524011919, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 2.8-21/09-01 ДСП от 20.02.2012 г., в части: привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ) по единому налогу, уплачиваемому по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) 101,40 рублей; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 203 582,60 рублей; начисления пени по УСН в сумме 264 516,54 рублей; начисления пени по НДПИ в сумме 414 777,21 рублей; предложения уплатить УСН в сумме 893 962 рублей; предложения уплатить НДПИ в сумме 1 665 734 рублей.
Решением суда первой инстанции от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 заявленные требования удовлетворены частично.
Решение инспекции N 2.8-21/09-01 ДСП от 20.02.2012 г. признано недействительным в части:
- - привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДПИ в сумме 203 582,60 рублей;
- - начисления пени по НДПИ в сумме 414 777,21 рублей;
- - предложения уплатить НДПИ в сумме 1 665 734 рублей.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в удовлетворенной судом части.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 отменить в части удовлетворенных требований и принять новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме.
Инспекция считает выводы суда несоответствующими фактическим обстоятельствам дела и представленным инспекцией в материалы дела доказательствам, собранным в ходе выездной налоговой проверки по следующим основаниям.
Из анализа условий договоров заключенных ОАО "Забнеруд" с ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК" следует, что налогоплательщик в проверяемом периоде 2008 - 2010 г.г. осуществлял реализацию подготовленных к выемке песка и песчано-гравийной смеси. Выемка песка производилась непосредственно Покупателем. А цена реализации определялась исходя из объемов выемки и затрат ОАО "Забнеруд" связанных с подготовкой к выемке.
Соответственно, по мнению инспекции, работы по добыче песка и ПГС согласно договоров на поставку продукции производственно-технического назначения от 15.01.2008 г., от 16.01.2009 г., 15.01.2010 г., нарядов - до пусков производились непосредственно самими ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК" и эти расходы согласно плановых калькуляций и утвержденной политики ценообразования в стоимости реализуемых им полезных ископаемых не учитывались.
При расчете цены реализации добытых полезных ископаемых никакие документы подтверждающие суммы расходов, отраженные в фактических калькуляциях заявителем в суд не представлены, в ходе ВНП налоговым органом использованы цены в отношении добытых полезных ископаемых определенных самим налогоплательщиком и отраженные в приказах N 8 от 26.12.2007 г. "Об установлении отпускных цен на песок и песчано-гравийную смесь для строительных работ на 2008 г., Приказом N 15 от 26.12.2008 г. "Об уточнении цен реализации на продукцию ОАПО "Забнеруд" на 2009 год", Приказом N 9 от 22.12.2009 г. а также в реестре счетов фактур представленных ОАО "Забнеруд".
При этом цены отраженные в приказах и калькуляциях совпадают с ценами на полезные ископаемые отраженными в реестре счетов-фактур, что свидетельствует о том, что ОАО "Забнеруд" применялись именно плановые цены и использовались именно данные документы.
Данные выводы инспекции по существу судом первой инстанции не оценены. При этом судом сделан вывод о том, что эти документы налогоплательщиком не использовались. Хотя никаких доказательств в деле нет.
Арбитражным судом Забайкальского края сделано предположение что стоимость добычи полезных ископаемых, включая все затраты технологического процесса, в том числе погрузку в автосамосвалы потребителя могло составлять из забоя 60 рублей за 1 куб. метр, с учетом заложенной рентабельности, а не 150 рублей за 1 куб. метр без установления всех фактических обстоятельств дела.
Таким образом Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю считает, что Арбитражным судом Забайкальского края не дана оценка всем имеющимся доказательствам в материалах дела как того требует п. 4 ст. 170 АПК РФ, выводы суда не соответствуют материалам дела.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество также обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 изменить, удовлетворив требования общества.
По мнению налогоплательщика, позиция, сформулированная Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении от 14.03.2006 г., N 14231/05, о том, что земельный участок не уменьшается в стоимости и потребительских свойствах, не может считаться применимой в случае использования участка для целей недропользования. В частности, как следует из представленного в материалы дела Проекта "Расширение карьера на Засопочном месторождении ПГС." результатом рекультивации (восстановления нарушенных земель) будет водоем, окруженный дамбой, что явно не соответствует потребительским свойства земельного участка в момент его приобретения. То есть, как потребительские свойства, назначение, так и стоимость участка будет разительно отличной от его первоначального состояния, поэтому применять в данном деле довод, изложенный в приведенном Постановлении Пленума ВАС, на наш взгляд неправильно.
Право на отнесение расходов по приобретению земельных участков для целей уменьшения налогообложения, в рассматриваемом деле, должно оцениваться с учетом специфики его использования и, в частности, с учетом того, что по своей сути земельный участок (земля) является основой и, безусловно, необходимым компонентом продукции предприятия и его деятельности по получению основного дохода.
В соответствии с Межгосударственным стандартом "Породы горные рыхлые для производства песка, гравия и щебня для строительных работ" ГОСТ 31426-2010 горная рыхлая порода: горная порода, залегающая в земной коре в виде скопления раздельных зерен минералов и обломков горных пород.
С учетом этого, полагаем, что предприятие вправе отнести затраты на приобретение земельного участка в составе материальных расходов, а именно, затрат на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Обоснованность и документальная подтвержденность данных затрат не ставится под сомнение ни налоговым органом, ни судом, поэтому, с учетом совокупности норм налогового законодательства, затраты общества правомерно могут быть отнесены на расходы для целей налогового учета.
Как указывает налогоплательщик, иной подход к обоснованности права предприятия на отнесение рассматриваемых расходов на затраты для целей налогообложения, в полном объеме лишает предприятие права на какую-либо налоговую выгоду и ставит предприятие в абсолютно иные худшие условия, нежели, других налогоплательщиков, что противоречит основным началам налогового законодательства, прописанным в статье 3 Налогового кодекса РФ.
В частности, лица, приобретающие земельные участки у государства либо муниципалитета имели в рассматриваемом периоде полное право на отнесение подобных затрат на прочие расходы в силу ст. 264.1 НК РФ.
Предприятие воспользоваться данной нормой не может, поскольку государство, имея первоочередное право выкупа земель сельхозназначения, отказалось от его реализации, в связи с чем общество вынуждено было выкупать землю у физических лиц.
Безусловно, как указывает общество, предприятие могло бы взять земельные участки в аренду и воспользоваться нормой пункта 10 ст. 264 НК РФ, относя на затраты арендные платежи за арендуемый земельный участок. Однако и этим правом оно воспользоваться не может, поскольку аренда невозможна, так как после выемки горной массы образуются закрытые водоемы глубиной от 3 до 5 метров, соответственно, после истечения срока аренды возвратить земельные участки в первоначальном состоянии технически невозможно.
Не может также предприятие воспользоваться и правом на отнесение расходов на приобретение земельных участков при их последующей реализации, поскольку, земельные участки, утратив свое назначение и ценность, являются экономически необоротоспособными.
Таким образом, действующее законодательство, устанавливая нормы о невозможности отнесения расходов через амортизацию земельных участков, не учитывает специфики деятельности отдельных налогоплательщиков, в частности горнодобывающих, ставя их в явно неравное положение с другими.
Тем не менее, на наш взгляд, учитывая норму пункта 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ о толковании в пользу налогоплательщика всех сомнений, противоречий и неясностей законодательства, право предприятия должно быть восстановлено на основании пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Инспекция с доводами апелляционной жалобы налогоплательщика не согласилась по мотивам, изложенным в отзыве.
В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 N 12 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ "О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации" при наличии в материалах дела уведомления о вручении лицу, участвующему в деле, либо иному участнику арбитражного процесса копии первого судебного акта по рассматриваемому делу либо сведений, указанных в части 4 статьи 123 АПК РФ, такое лицо считается надлежаще извещенным при рассмотрении дела судом апелляционной, кассационной, надзорной инстанции, если судом, рассматривающим дело, выполняются обязанности по размещению информации о времени и месте судебных заседаний, совершении отдельных процессуальных действий на официальном сайте арбитражного суда в сети Интернет в соответствии с требованиями абзаца второго части 1 статьи 121 АПК РФ.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 08.08.2012.
Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
В судебном заседании 10.09.2012 объявлялся перерыв до 9 час. 00 мин. 17.09.2012, о чем сделано публичное извещение о перерыве в судебном заседании, размещенное в сети "Интернет", а также на информационных стендах Четвертого арбитражного апелляционного суда.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, доводы апелляционных жалоб, отзыв и возражения на апелляционные жалобы, заслушав пояснения представителей сторон в судебном заседании, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
На основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 17.10.2011 г. N 08-45/26 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Забнеруд" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения; транспортного налога; земельного налога; налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2008 по 31.12.2010; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 31.08.2011 года, а также по страховым взносам за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. (т. 2 л.д. 40).
Справка N 08-60/28 о проведенной налоговой проверке от 06.12.2011 вручена директору общества в день ее составления (т. 2 л.д. 48).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 18.01.2012 г. N 2.8-21/08-01 (далее - акт проверки, т. 2 л.д. 5-23), который вручен директору общества в день его составления.
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в присутствии лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем его извещении вынесено решение N 2.8-21/09-01 дсп от 20.02.2012 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 18-31).
Пунктом 1 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год в виде штрафа в размере 101,40 руб.; налога на добычу полезных ископаемых за 2009 год в виде штрафа в размере 55467,60 руб.; за 2010 год в виде штрафа в размере 148115,00 руб.
На основании п. 4 ст. 109 НК РФ обществу отказано в привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2008 год; транспортного налога за 2008 год; налога на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды 2008 г., январь 2009 г. в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 2 резолютивной части решения обществу начислены пени по состоянию на 20.02.2012 по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 264516,54 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых в размере 414777,21 руб.; транспортному налогу в размере 91,16 руб.
Пунктом 3 решения обществу предложено уплатить недоимку в размере 2560200 руб. в том числе: по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2008 год в размере 893455 руб., за 2009 год в размере 507 руб.; транспортному налогу за 2008 год в размере 504 руб.; налогу на добычу полезных ископаемых за 2008 год в размере 582068 руб.; за 20909 год в размере 282289 руб.; за 2010 год в размере 801377 руб.
Пунктом 3.4 обществу уменьшен уплачиваемый минимальный налог за 2008 год в размере 159102 руб.; за 2010 год в размере 93901 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/147-ЮЛ/03318 от 02.04.2012 г. решение МИФНС N 3 по Забайкальскому краю от 20.02.2012 г. N 2.8-21/09-01 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 58-61).
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик оспорил его в Арбитражный суд Забайкальского края, который заявленные требования удовлетворил в части.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.
По результатам рассмотрения настоящего дела суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции обоснованными по следующим мотивам.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основанием доначисления единого налога послужило исключение из состава затрат сумм уплаченных налогоплательщиком при приобретении земельных участков продавцам.
В п. 1 ст. 346.16 НК РФ определен перечень расходов, на которые налогоплательщик, перешедший на упрощенную систему и выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе при определении объекта налогообложения уменьшить полученные доходы. Данный перечень расходов является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию.
В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения, налогоплательщики уменьшают полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).
Подпунктом 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ установлен порядок налогового учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, в период применения упрощенной системы налогообложения.
При этом в состав основных средств и нематериальных активов в целях применения ст. 346.16 НК РФ включаются основные средства и нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).
Поскольку в силу прямого указания п. 2 ст. 256 НК РФ земля не относится к амортизируемому имуществу, налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, не вправе отнести затраты на приобретение земельного участка к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу.
Судом первой инстанции учтена правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении от 14.03.2006 г. N 14231/05, согласно которой соответствие затрат общества, связанных с приобретением земельных участков, установленным ст. 252 НК РФ критериям не может служить единственным основанием для включения их в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, без сопоставления понесенных затрат с иными нормами главы 25 НК РФ.
В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с их экономическим содержанием делятся на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ). Эти расходы формируют себестоимость продукции.
Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля относится к объектам, не подлежащим амортизации, что означает использование земельных участков без уменьшения их стоимости и потребительских свойств на протяжении всего срока эксплуатации.
Таким образом, стоимость земли не переносится на производимую организацией продукцию. Следовательно, оснований относить затраты, направленные на приобретение земельных участков, к материальным или прочим расходам, в составе которых учтены иные расходы собственников земли, землевладельцев и землепользователей, не имеется.
В целях применения главы 25 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
В отношении объектов основных средств предусмотрено включение понесенных организацией затрат по приобретению, сооружению, доставке и доведению до состояния, в котором эти объекты пригодны для использования, в расходы, связанные с производством и реализацией, только путем начисления сумм амортизации.
Отсутствие в главе 25 НК РФ норм об учете в составе расходов затрат на приобретение земельных участков путем начисления сумм амортизации лишает общество возможности уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на соответствующие суммы.
Таким образом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогоплательщика, не основаны на нормах налогового законодательства и правильных выводов суда первой инстанции не опровергают.
При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделаны правильные выводы об обоснованности решения инспекции в части УСН и отказе в удовлетворении требований налогоплательщика в рассматриваемой части.
По эпизоду, связанному с налогом на добычу полезных ископаемых, судом первой инстанции сделаны обоснованные выводы об удовлетворении требований налогоплательщика по следующим мотивам.
В соответствии с Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации N 3-П от 24.02.2004 г., судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 г., N 11542/07, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.
Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Конституционный Суд РФ в Постановлении N 9-П от 27.05.2003 г., обозначил границы ответственности за деяния, влекущие сокращение налоговых платежей, сформулировав правовую позицию, согласно которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно оптимального вида платежа. Такие действия налогоплательщика признаются направленными на реализацию принадлежащих ему конституционных прав - при отсутствии доказательств их незаконности либо нереальности.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, основанием для доначисления заявителю налоговым органом НДПИ послужил вывод о занижении налогоплательщиком стоимости добытых полезных ископаемых.
В соответствии с п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 настоящего Кодекса.
Пунктом 3 указанной статьи предусмотрено, что в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 п. 1 настоящей статьи. При этом, оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.
В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг.
Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.
Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 настоящего Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Из прямого указания п. 3 ст. 340 НК РФ оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки. Других условий для уменьшения выручки от реализации добытых полезных ископаемых на сумму иных расходов данная статья не содержит.
В соответствии со ст. 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии со ст. 9 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г., N 2395-1 пользователями недр могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе участники простого товарищества, иностранные граждане, юридические лица, если иное не установлено федеральными законами.
В случае, если федеральными законами установлено, что для осуществления отдельных видов деятельности, связанных с пользованием недрами, требуются разрешения (лицензии), пользователи недр должны иметь разрешения (лицензии) на осуществление соответствующих видов деятельности, связанных с пользованием недрами, или привлекать для осуществления этих видов деятельности лиц, имеющих такие разрешения (лицензии).
Права и обязанности пользователя недр возникают с даты государственной регистрации лицензии на пользование участком недр, при предоставлении права пользования участком недр на условиях соглашения о разделе продукции - с даты вступления такого соглашения в силу.
Пунктом 3 ст. 6 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г., N 2395-1 установлено, что недра предоставляются в пользование для разведки и добычи полезных ископаемых, в том числе использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.
Согласно ст. 11 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г., N 2395-1 предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.
Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий. Между уполномоченными на то органами государственной власти и пользователем недр может быть заключен договор, устанавливающий условия пользования таким участком, а также обязательства сторон по выполнению указанного договора.
Как следует из материалов дела, ОАО "Забнеруд" в проверяемом периоде имело 3 лицензии на право пользования недрами:
1. ЧИТ N 00910 ПЭ выдана 24.07.1998 г., с целевым назначением и видами работ - добыча строительного песка на западном участке Засопочного месторождения.
2. ЧИТ N 03018 ТЭ выдана 22.08.2003 г., с целевым назначением и видами работ - добыча песка, гравия на участке N 2 Засопочного месторождения для приготовления бетона и использования в строительстве.
3. ЧИТ N 03196 ТЭ выдана 11.08.2008 г., с целевым назначением и видами работ - добыча песчано-гравийной смеси открытым способом на Засопочном месторождении (участок 1).
Следовательно, ОАО "Забнеруд" как владелец лицензий является организацией осуществляющей добычу полезных ископаемых, и соответственно, плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
В соответствии с п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Из материалов дела также следует, что налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил, что в нарушение п. 3 ст. 340 НК РФ ОАО "Забнеруд" при определении стоимости добытых полезных ископаемых из цены реализации исключены затраты покупателей ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК" связанные с экскавацией и погрузкой сырья, его перевозкой, переработкой и реализацией конечной продукции потребителям, т.е. фактически цена реализации на основании которой налогоплательщиком определялась налоговая база по НДПИ по указанным контрагентам состояла из себестоимости подготовленных к выемке полезных ископаемых без учета затрат по добыче. Данный факт подтверждается политикой ценообразования на продукцию добываемую и реализуемую ОАО "Забнеруд", введенной с 01.01.2007 г., а также плановыми калькуляциями себестоимости и расчета отпускной цены на полезные ископаемые на 2008 - 2010 г., из которых следует, что при реализации песчано-гравийной смеси и природного песка потребителям (кроме ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд-ДСК) к косвенным затратам ОАО "Забнеруд" добавляются прямые затраты на проведение вскрышных и добычных работ, погрузку транспорта потребителей и другие прямые затраты. С учетом косвенных и прямых затрат формируется конечная цена реализации продукции на широком рынке потребления за 1 м3 составляла в 2008 г.: песчано-гравийная смесь (ПГС) - 150 рублей, песок строительный - 150 рублей; в 2009 г.: ПГС добываемую и реализуемую с участка N 1 Засопочного месторождения - 150 рублей, ПГС добываемую и реализуемую с участка N 2 Засопочного месторождения - 170 рублей, песок строительный - 130 рублей; в 2010 г.,: ПГС - 170 рублей, песок строительный - 150 рублей.
Суд первой инстанции обоснованно признал приведенную позицию налогового органа ошибочной на основании следующего.
Судом первой инстанции правильно установлено, что налоговым органом неправомерно для расчетов недоимки по НДПИ использована плановая цена реализации добытого полезного ископаемого, установленная локальным актом налогоплательщика - "Политика ценообразования на продукцию, добываемую и реализуемую ОАО "Забнеруд", введенная в действие с 01.01.2007 г., без учета конкретных фактических расходов на добычу.
Кроме того, судом первой инстанции установлено, что плановая цена была определена актом, который не применялся налогоплательщиком в проверяемый налоговый период 2008 - 2010 г., и налоговый орган не доказал о применении указанного акта в проверяемый период.
Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на реестры счетов фактур указанного не опровергает.
Довод инспекции о том, что помимо услуг экскаватора "все остальные работы по добыче песка и ПГС" производились непосредственно потребителями (стр. 5 абзац 2 пояснений по делу от 04.06.2012 г.) не подтверждается материалами дела.
При этом судом первой инстанции принято во внимание, что инспекция не поясняет и не подтверждает доказательствами какие иные работы и по какой цене выполнялись этими потребителями, чтобы настаивать на включении этих расходов в калькуляцию цены реализации добытого полезного ископаемого для целей исчисления налога.
Кроме того, налоговый орган ссылается на расхождения в данных калькуляций фактических затрат с данными налоговых деклараций. Однако данный довод также не подтверждается в связи со следующим.
В частности, налоговый орган указывает (аб. 3 стр. 5 пояснения по делу от 04.06.2012 г.), что в калькуляции фактических затрат за 2009 г., отражена сумма выплаченной зарплаты в размере 2 433 575 рублей, а согласно сведениям по ст. 230 НК РФ сумма доходов работников составляет 2 782 848,48 рублей., разница составляет 349 273,48 рублей.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с заявителем, что налоговым органом не учитывается то обстоятельство, что сведения по доходам Козеева М.А., за 2009 г., корректировались налогоплательщиком путем подачи уточнений от 12.04.2011 г., сумма дохода была изменена, сумма 335 280,10 рубль исключалась из сведений, однако налоговым органом дважды учтены в сведениях доходы до корректировки и после, из-за чего и сложилась сумма разницы (копии сведений по НДФЛ на Козеева М.А., ИНН 753604999744 имеются в материалах дела). По расхождениям за 2010 год, по фактической калькуляции затраты по зарплате составили 3 363 170 рублей, по сведениям о зарплате сумма полученного работниками дохода составила 3 385 958,76 рублей, разница 22 788,76 рублей.
В данном случае судом первой инстанции правильно установлено, что налоговый орган не учел того обстоятельства, что разница образовалась за счет выплат работникам сумм материальной помощи за счет прибыли организации, данные суммы не подлежат включению в состав затрат при определении себестоимости ДПИ.
Ссылка инспекции на расхождения между данными плановой калькуляции и фактической калькуляции за 2010 год необоснованна, поскольку налоговым органом не учтено, что данные расхождения носят естественный характер, и связаны с тем, что фактическое количество добытого полезного ископаемого может отличаться от планового объема добычи. В связи с чем изменение фактических расходов меняется себестоимость добытого, но поскольку данные изменения, происходят в разумных границах запланированной рентабельности, нет оснований для изменения цены реализации полезного ископаемого основным потребителям.
Кроме того, в калькуляциях заявитель разделил стоимость подготовительных работ по добыче полезных ископаемых (до выемки) и работ непосредственно по добычи полезных ископаемых (выемки), а налоговый орган указывает данное разделение как доказательство того, что налогоплательщик не включил в цену реализации работы по добычи. При этом судом первой инстанции принято во внимание, что налоговый орган не подтверждает первичными документами, что потребители несли расходы по добыче вместо налогоплательщика.
С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно согласился с налогоплательщиком, что стоимость добычи полезных ископаемых, включая все затраты технологического процесса, в том числе погрузку в автосамосвалы потребителя могло составлять из забоя 60 рублей за 1 куб. метр, с учетом заложенной рентабельности, а не 150 рублей за 1 куб. метр, как утверждает налоговый орган.
Кроме того, судом принято во внимание, что налоговым органом не подтверждается цена добычи полезного ископаемого по цене 150 рублей за 1 куб. метр произведенными самостоятельными расчетами и к материалам дела в ходе судебных заседаний и в ходе проведения проверки эти расчеты не приобщались, что обоснованно расценено судом первой инстанции как свидетельство о неполном характере проведенной проверки.
При этом указанные выводы суда первой инстанции не носят предположительного характера, как на это указывает инспекция, а подтверждаются имеющимися в деле доказательствами. В частности, приказами об установлении отпускных цен на песок и пгс для строительных работ на 2008-2010 годы (т. 3 л.д. 66-74), а также договорами на поставку продукции производственно-технического назначения с приложениями (т. 4 л.д. 4-16), счетами-фактурами (т. 4 л.д. 23-65), реестром счетов-фактур (т. 4 л.д. 66-105).
Кроме того, на вопрос апелляционного суда представитель инспекции пояснила, что в ходе проведения проверки обстоятельства взаимозависимости ОАО "Забнеруд" и ООО "Забнеруд-Партнер", ООО "Забнеруд-ДСК" налоговым органом не устанавливались. Указанное следует также из оспариваемого решения инспекции и акта проверки.
Согласно статье 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Вместе с тем, как следует из акта проверки и оспариваемого решения инспекции, обстоятельства, предусмотренные пунктом 3 статьи 40 НК РФ, инспекцией в ходе проведения проверки также не устанавливались.
Как правильно принято во внимание судом первой инстанции, конституционно закрепленный принцип надлежащего получения и процессуального закрепления доказательств нашел свое отражение в нормах законодательства РФ о налогах и сборах. Указанные нормы устанавливают общие требования, которые должны быть соблюдены должностными лицами налоговых органов при производстве действий по осуществлению налогового контроля. Отступление от этих требований независимо от причин означает потерю доказательной силы установленного или обнаруженного посредством налоговой проверки факта налогового правонарушения.
В силу положений пунктов 1.1, 1.8.1, 1.8.2 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России N САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006 г., по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения; квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом; ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).
Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах, и должен отвечать полноте и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
В соответствии с ч. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ.
На основании вышеизложенного суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что налоговым органом расчет доначисленной недоимки сделан на основании предполагаемой цены реализации, и не подтвержден доказательствами стоимости работ, не включенных по мнению налогового органа в цену реализации добытого полезного ископаемого потребителям - ООО "Забнеруд-Партнер" и ООО "Забнеруд ДСК".
Приведенные в апелляционной жалобе налогового органа доводы, свидетельствуют не о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а о несогласии заявителя жалобы с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом доказательств.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 июня 2012 года по делу N А78-3156/2012 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Возвратить Открытому акционерному обществу "Забнеруд" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)