Судебные решения, арбитраж
Разделы:
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 13 декабря 2007 г.
В полном объеме постановление изготовлено 14 декабря 2007 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,
судей - Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.
при ведении протокола судебного заседания
Башкатовой Л.О.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области на решение арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. (судья Михеева Е.И.),
принятое по требованию общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" к управлению Федеральной налоговой службы по Тамбовской области о признании незаконным решения и встречному требованию управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области к обществу с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" о взыскании налоговых санкций
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Качкиной Е.А., начальника юридического отдела по доверенности N 04-17/22 от 12.10.2006 г., Ермаковой Л.М., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04-17/19 от 20.07.2006 г.,
от налогоплательщика: Осадчего Ю.В., адвоката по доверенности б/н от 20.03.2007 г., Кирпичевой М.В.., главного бухгалтера по доверенности б/н от 15.10.2006 г.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" (далее - общество "Сервис-Центр", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее - управление по налогам и сборам, налоговый орган) N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области заявило встречное требование о взыскании с общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" налоговых санкций в сумме 109449 руб., в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль - в сумме 5602 руб., и по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль, в сумме 103847 руб.
Решением арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. требования налогового органа и налогоплательщика удовлетворены частично: решение управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области N 12 от 24.11.2005 г. признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 851495,28 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 327794,10 руб., налоговых санкций по статье 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 85149 руб.; с общества "Сервис-Центр" в доход соответствующего бюджета взысканы штрафные санкции в сумме 24300 руб.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой на него, в которой просит решение суда первой инстанции отменить как принятое с неполным выяснением обстоятельств дела и с неправильным применении норм материального и процессуального права, и вынести новое решение об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика и об удовлетворении встречных требований налогового органа о взыскании налоговых санкций в полном объеме.
По мнению налогового органа, суд первой инстанции необоснованно применил положения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об освобождении от доказывания обстоятельств дела, установленных другим судебным актом, имеющим преюдициальное значение для рассматриваемого дела, поскольку предметы спора по делам N А64-5332/04-16 (дело, решение по которому признано судом области имеющим преюдициальное значение) и N А64-12410/05-15 (рассматриваемое дело) различны.
При рассмотрении настоящего дела судом не дана оценка факту отсутствия у налогоплательщика документов, подтверждающих наличие и исполнение договорных отношений налогоплательщика с контрагентами, между тем, затраты, не обоснованные документально, не могут быть учтены при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и исчислении налога на прибыль. Имеющиеся у налогоплательщика счета-фактуры и платежные документы не могут являться основанием для применения налогового вычета по налогу на прибыль, так как не подтверждают факт оказания услуг (выполнения работ). Организации, выдавшие счета-фактуры, не находятся по юридическим адресам, указанным в счетах-фактурах, не представляют налоговым органам по месту учета налоговую отчетность, т.е. не осуществляют законную предпринимательскую деятельность.
Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что в обжалуемом решении не указано, какие пункты резолютивной части решения налогового органа признаны недействительными, не мотивирована причина отмены налоговых санкций и не конкретизирован вид отмененных налоговых санкций.
Налогоплательщик с доводами апелляционной жалобы не согласился, заявил ходатайство о пересмотре дела в полном объеме.
В соответствии с пунктом 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Наличие возражений против рассмотрения дела лишь в обжалуемой части является основанием для пересмотра дела в полном объеме, в связи с чем проверка законности и обоснованности решения суда первой инстанции осуществляется апелляционной инстанций в полном объеме.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции следует изменить.
Как следует из материалов дела, управлением Федеральной налоговой службы по Тамбовской области была проведена повторная выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль организаций за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2003 г., по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 10 от 27.10.2005 г. и принято решение N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 5602 руб., и по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль, в виде взыскания штрафа в сумме 103847 руб., а также ему предложено уплатить в бюджет налог на прибыль в сумме 1152575 руб., в том числе за 2002 г. - 647455 руб., за 2003 г. - 505120 руб., и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 409734 руб.
Основанием для доначисления указанных сумм налога, пеней и санкций явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль вследствие:
- невключения в налоговую базу за 2003 г. дохода в сумме 90229 руб., полученного от реализации имущественных прав по договору цессии от 11.12.2003 г. (пункт 2.2 акта, пункт 1.1 решения);
- уменьшения полученных доходов за 2002-2003 г.г. на суммы расходов, не подтвержденных документально или не обоснованных экономически, в том числе:
- - на суммы суточных, выплаченных работникам, направляемым для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, в 2002 г. в размере 275281 руб., в 2003 г. в размере 260153 руб., взамен полагающейся им доплаты за разъездной характер работы (пункт 2.3 акта, пункт 1.2 решения);
- - на сумму расходов по проживанию работника общества, участвовавшего в семинаре по теме "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации", в размере 6658 руб., не подтвержденных документально (пункт 2.3а акта, пункт 1.3 решения);
- - на сумму расходов по оплате сторонним организациям услуг по эксплуатации машин и механизмов, в 2002 г. в размере 2392407 руб., в 2003 г. в размере 1155490 руб., не подтвержденных документально и не обоснованных экономически (пункт 2.4 акта, пункт 1.4 решения);
- - на сумму расходов по оплате лизинговых платежей в 2003 г. в размере 318456 руб. за транспортное средство, не использовавшееся в производственной деятельности общества (пункт 2.5 акта, пункт 1.5 решения);
- - на сумму безнадежной дебиторской задолженности в 2002 г. в размере 23841 руб., в 2003 г. в размере 213598 руб., списанной в отсутствие подтверждающих документов и до истечения срока давности для ее взыскания (пункт 2.6 акта проверки, пункт 1.7 решения).
- на сумму пеней, уплаченных за несвоевременную уплату арендной платы за пользование земельными участками в 2003 г. в размере 66739 руб. (пункт 2.6а акта проверки, пункт 1.6 решения).
Согласно статье 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса. Статьей 248 Налогового кодекса к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса отнесены доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации), и внереализационные доходы.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 этого Кодекса).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии со статьей 253 Налогового кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Статьей 254 Кодекса к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.
Согласно статье 255 Кодекса в расходы на оплату труда включаются начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу подпунктов 10 и 12 пункта 1 статьи 264 Налогового Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество и расходы на командировки, в частности, суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
Статьей 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включены обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (подпункт 13 пункта 1 статьи 265).
В целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265).
Как следует из материалов дела, по договору цессии от 11.12.2003 г. общество "Сервис-Центр" (цедент) уступило физическому лицу Логачевой Н.В (цессионарий) право требования от акционерного общества "Тамбовхимпромстрой" исполнения обязательств по договору долевого участия от 14.01.2003 г. в строительстве жилого дома с магазином и офисом по ул. Октябрьской, 47 в г. Тамбове.
Согласно пункту 2.2 договора цессии предметом уступки являлось нежилое помещение N 8 под магазин общей площадью 110 кв. метров на первом этаже с нежилым помещением общей площадью 33.3 кв. метра в подвале жилого дома N 47 по ул. Октябрьской в г. Тамбове. Стоимость уступленного права, согласно пункту 2.8 договора, составила сумму 781600 руб., которую цессионарий обязался внести в срок до 01.02.2004 г.
На момент уступки, как это установлено налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком, его расходы по приобретению уступленного права составили 691371 руб., в связи с чем налоговый орган сделал вывод о получении налогоплательщиком в 2003 г. дохода от реализации имущественного права в сумме 90229 руб., представляющего собой разницу между стоимостью уступленного права и расходами на его приобретение, не учтенную при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что повлекло, как это следует из акта проверки и решения по нему, неисчисление налога на прибыль в сумме 21655 руб.
Налогоплательщик, оспаривая указанный вывод, ссылался на то, что фактически оплата уступленного права произведена Логачевой Н.В. в 2004 г. и в этом же периоде общество погасило задолженность в сумме 90229 руб. перед акционерным обществом "Тамбовхимпромстрой" по договору долевого участия, в связи с чем дохода от реализации имущественного права оно не получило.
Суд первой инстанции, соглашаясь с выводом о занижении налогоплательщиком налога на прибыль в исчисленной налоговым органом сумме, основывался на том, что в 2003 г. определение доходов в целях налогообложения производилось налогоплательщиком по методу начисления, в связи с чем момент возникновения налоговой базы по налогу на прибыль был обусловлен датой уступки права, а не датой оплаты уступленного права.
В то же время, судом при оценке указанной ситуации не учтено следующее.
В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Согласно статье 315 Кодекса, расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными главой 25 Кодекса, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.
Расчет налоговой базы, в частности, должен содержать данные о сумме доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе данные о выручке от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также о выручке от реализации имущества, имущественных прав; данные о сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе данные о расходах на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также о расходах, понесенных при реализации имущества, имущественных прав.
В силу статьи 272 Налогового кодекса для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Налоговым органом и судом установлено, что в 2003 г. на основании приказа N 218 от 25.12.2002 г. для учета доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль общество "Сервис-Центр" применяло метод начисления.
В соответствии с договором долевого участия на строительство жилого дома с магазином и офисом по ул. Октябрьской, 47 в первоначальной редакции от 14.01.2003 г., размер долевого участия общества "Сервис-Центр" в строительстве жилого дома N 47 по ул. Октябрьской составлял 781600 руб.. Указанный долевой взнос общество "Сервис-Центр" (инвестор) обязано было передать обществу "Тамбовхимпромстрой" (застройщику) в срок до 30.06.2003 г. в качестве оплаты своей доли, представляющей собой нежилое помещение N 8 общей площадью 110 кв. метров на первом этаже жилого дома и нежилое помещение N 8 общей площадью 33.3 кв. метра в подвале жилого дома (пункты 1 и 2.2 договора).
03.02.2003 г. стороны договора о долевом участии в строительстве жилого дома заключили дополнительное соглашение к договору, согласно которому, в связи с исключением части отделочных работ при строительстве нежилого помещения N 8, являющегося долей инвестора, размер долевого участия общества "Сервис-Центр" уменьшился до 691371 руб.
30.06.2003 г. стороны заключили еще одно дополнительное соглашение к договору долевого участия от 14.01.2003 г., которым пункт 2.2 договора изложили в новой редакции, а именно: размер долевого участия общества "Сервис-Центр" в строительстве жилого дома N 47 по ул. Октябрьской вновь был определен в сумме 781600 руб. Указанную сумму, представляющую собой стоимость нежилого помещения N 8 под магазин на первом этаже жилого дома и нежилого помещения N 8 в подвале, инвестор обязался внести застройщику до 15.07.2003 г.
В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Сопоставляя условия договора от 14.01.2003 г. с бухгалтерским учетом и отчетностью общества "Сервис-Центр", в которой им в 2004 г. в качестве внереализационного дохода была отражена задолженность по договору долевого участия в сумме 90229 руб. (расшифровка к приложению N 6 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г.), суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в 2003 г., исходя из условий договора долевого участия и учетной политики налогоплательщика, его расходы по приобретению имущественного права, уступленного физическому лицу Логачевой, подлежащие учету в целях налогообложения, составляли 781600 руб. Такую же сумму составил доход от реализации имущественного права по договору цессии от 11.12.2003 г.
Следовательно, у общества не возникло налогооблагаемого дохода от реализации имущественного права в 2003 г., в связи с чем вывод налогового органа о занижении им налогооблагаемой базы за этот период на сумму 90229 руб. и налога на прибыль на сумму 21655 руб. является необоснованным, и оснований для доначисления налогоплательщику указанной суммы налога, привлечения его к ответственности за неуплату этой суммы налога в виде взыскания штрафа в сумме 4331 руб. и для начисления пеней за ее несвоевременную уплату у налогового органа не имелось.
Также суд апелляционной инстанции считает необоснованным исключение налоговым органом из затрат, учитываемых в целях налогообложения, сумм суточных, выплаченных работникам, направляемым для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, в 2002 г. в размере 275281 руб., в 2003 г. в размере 260153 руб.
Основанием для вывода о неправомерном уменьшении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на указанные суммы и занижении в связи с этим подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в суммах соответственно 66067 руб. за 2002 г. и 62437 руб. за 2003 г. явилось то обстоятельство, что для работников, работа которых носит разъездной характер, действовавшим в проверяемом периоде законодательством предусматривалась выплата доплат за разъездной характер работы, включаемых в заработную плату, а не суточных.
В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации, заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера.
Статьей 135 Трудового кодекса установлено, что системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются:
- работникам организаций, финансируемых из бюджета, - соответствующими законами и иными нормативными правовыми актами;
- работникам организаций со смешанным финансированием (бюджетное финансирование и доходы от предпринимательской деятельности) - законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций;
- работникам других организаций - коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.
Система оплаты и стимулирования труда, в том числе повышение оплаты за работу в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочную работу и в других случаях, устанавливается работодателем с учетом мнения выборного профсоюзного органа данной организации.
Условия оплаты труда, определенные коллективным и трудовым договорами, не могут быть ухудшены по сравнению с установленными настоящим Кодексом, законами, иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями.
Статьей 164 Трудового кодекса под гарантиями понимаются средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений, под компенсациями - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.
Статья 165 Трудового кодекса в число гарантий и компенсаций, предусмотренных Кодексом, включает обязанность работодателей по возмещению работнику расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе: расходов по проезду и найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета (статья 168 Трудового кодекса).
Статья 166 Трудового кодекса под служебной командировкой понимает поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
Из имеющихся материалов дела и дополнительно представленными налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции документов (акт проверки, приказы о служебных командировках, табели учета рабочего времени, авансовые отчеты с прилагаемыми к ним оправдательными документами) следует, что в проверяемом периоде часть работников общества "Сервис-Центр", имеющих строительные специальности, периодически направлялась в командировки для выполнения строительных работ на объектах, находящихся вне места нахождения самого общества.
Системой оплаты труда в обществе, предусмотренной в коллективном договоре, не предусматривалась выплата работникам указанных специальностей надбавок, связанным с характером работы; указанным работникам на основании документов о направлении в командировку и авансовых отчетов выплачивались суточные в размере 100 руб. за каждый день нахождения в командировке, а также возмещались затраты по проживанию.
Из табелей учета рабочего времени и приказов о направлении в командировки, имеющихся в материалах дела, следует, что в различные месяцы 2002 и 2003 г.г. в командировки для осуществления строительных работ направлялись разные работники.
Следовательно, считать, что служебные поездки работников, которым обществом выплачивались суточные, не являются служебными командировками, у налогового органа не имелось оснований, так как статьей 166 Трудового кодекса под разъездной понимается работа, которая постоянно осуществляется в пути или имеет постоянный разъездной характер.
Кроме того, из постановления Министерства труда Российской Федерации от 29.06.1994 г. N 5 "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории Российской Федерации", на которое ссылается налоговый орган, следует, что рабочим, специалистам и руководителям, направленным для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ, должны выплачиваться как надбавки к заработной плате взамен суточных в размере 50 процентов тарифной ставки, должностного оклада за каждый календарный день пребывания на месте производства работ, но не свыше размера установленной нормы суточных при командировках на территории Российской Федерации, так и суточные за время нахождения в пути к месту работы в размере установленной нормы суточных при командировках на территории Российской Федерации (пункт 1 приложения к постановлению). В случае невозможности предоставления жилого помещения указанным работникам бесплатно, им возмещаются расходы по найму жилого помещения по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более установленной нормы расходов по найму жилого помещения при командировках на территории Российской Федерации (пункт 7 приложения).
Налоговым органом при проведении проверки не был установлен размер затрат общества, связанных с выплатой суточных работникам общества за время проезда к месту работы, что не позволяет ему произвольно отнести все произведенные обществом затраты на выплату суточных к необоснованным.
Также суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
В силу статьи 253 Налогового кодекса и расходы на оплату труда, в которые включаются начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 255 Кодекса) и расходы на командировки, относящиеся к прочим расходам (подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса), являются расходами, связанными с производством и реализацией.
Учитывая, что произведенные обществом выплаты не превышают установленные нормы ни для командировочных расходов, ни для доплат, связанных с режимом труда, которые также определяются в размере, не превышающем установленные нормы командировочных, и указанное обстоятельство по существу не оспаривается налоговым органом, суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемой ситуации выплата обществом своим работникам суточных взамен доплат, обусловленных характером работ, не повлекла занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Ссылка налогового органа на то, что произведенные затраты не подтверждены документально, не соответствует материалам дела, в котором имеются приказы на направление работников в командировки и авансовые отчеты, на основании которых производились выплаты.
Учитывая изложенное, доначисление налогоплательщику налога на прибыль за 2002 г. в сумме 66607 руб., за 2003 г. в сумме 62437 руб., соответствующих пеней за несвоевременную уплату налога и применение ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, является необоснованным.
Основанием для применения указанной ответственности является грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если они повлекли занижение налоговой базы.
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей статьи 120 Налогового кодекса понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Поскольку материалами дела доказано, что действия налогоплательщика не привели к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, они не могут быть квалифицированы по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса.
Отсутствие в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности в силу статей 108, 109 Налогового кодекса.
Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований, касающихся оспаривания доначисления налога в сумме 16018 руб., налоговых санкций за неуплату налога в сумме 3203 руб. и соответствующих пеней за несвоевременную уплату налога по эпизоду, касающемуся включения в затраты, учитываемые в целях налогообложения прибыли, суммы 66739 руб., являющейся, по мнению налогового органа, пенями, уплаченными за несвоевременную уплату арендной платы за арендуемые земельные участки, по мнению налогоплательщика - пенями за несвоевременное исполнение заемных обязательств, суд первой инстанции исходил из того, что ошибка, допущенная налогоплательщиком в расшифровке внереализационных расходов к приложению N 7 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2003 г., может быть исправлена им путем представления уточненной налоговой декларации в соответствии со статьей 81 Налогового кодекса. Поскольку такое исправление налогоплательщиком не произведено, суд пришел к выводу об обоснованности доначисления ему спорных сумм налога, пеней и санкций.
Суду апелляционной инстанции указанный вывод суда первой инстанции представляется ошибочным.
Статьей 80 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под налоговой декларацией понимается письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Пунктом 2 названной статьи установлено, что налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме. Форма декларации по налогу на прибыль, представлявшейся в налоговые органы в 2003 г., была утверждена приказом Министерства по налогам и сборам России от 07.12.2001 г. N БГ-3-02/542.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период), основанием для возникновения у налогоплательщика обязанности по внесению дополнений и изменений в налоговую декларацию являлось обнаружение налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации.
С 01.01.2007 г. законодатель предоставил налогоплательщику право внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 Налогового кодекса, в случае, если он обнаружит факт отражения в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате (пункт 2 статьи 81 в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ).
Таким образом, в проверяемом периоде (2003 г.) обязанность налогоплательщика по представлению налоговому органу уточненной декларации была обусловлена наличием в декларации ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Из имеющихся в деле документов следует, что общество "Сервис-Центр" в приложении N 7 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2003 г. "Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" отразило внереализационные расходы в сумме 660789 руб., в том числе по строке 050 "Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного вреда" - 66847 руб., а в расшифровке внереализационных расходов к приложению N 7 к Листу 02 декларации, составленной в произвольной форме, указало, что в указанную сумму, в том числе, входит сумма 66739 руб., представляющая собой "пени по земельным средствам".
Учитывая, что такой документ, как "Расшифровка" не предусмотрен формой налоговой декларации, утвержденной приказом Министерства по налогам и сборам России от 07.12.2001 г. N БГ-3-02/542, а также то, что словесное обозначение назначения указанной суммы не изменяет сведений, которые были указаны в налоговой декларации по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции считает вывод суда области о неисполнении налогоплательщика обязанности по внесению изменений в сданную им налоговому органу налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 г. не основанным на нормах действующего законодательства. В данном случае правильное назначение произведенных налогоплательщиком внереализационных расходов могло быть определено и налоговым органом и судом на основании представленных налогоплательщиком первичных документов бухгалтерского учета.
В то же время, неправильное применение норм налогового законодательства не привело к принятию неправильного решения по делу в этой части.
В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из представленных налогоплательщиком документов следует, что в 2003 г. им были уплачены пени за несвоевременное внесение арендной платы по договору аренды земельного участка от 23.12.1999 г. N 156, заключенному с комитетом муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова, в сумме 27909 руб. 90 коп. платежным поручением N 312 от 09.09.2003 г. Факт уплаты указанной суммы пеней подтверждается письмом комитета муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова от 10.02.2006 г., направленным в адрес управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области.
Эта же сумма пеней отражена обществом в расшифровке расходов, не учитываемых в целях налогообложения к декларации по налогу на прибыль за 2003 г. к приложению N 3 к Листу 02 "Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией".
Сумма 66739 руб. сложилась из сумм пеней, уплаченных по платежным поручениям N 15 от 15.01.2004 г. Центру оценки и консалтинга "Паритет" и N 14 от 15.01.2004 г. закрытому акционерному обществу "Флагман", в размере соответственно 52676 руб. и 14063 руб. за несвоевременный возврат денежных средств по договорам беспроцентного займа N ЦО-65 от 14.05.2003 г. и без номера от 24.10.2003 г.
По условиям договора N ЦО-65 от 14.05.2003 г., заем представлялся Центром оценки и консалтинга "Паритет" обществу "Сервис-Центр" в сумме 300000 руб. 14.05.2003 г. сроком на один день с обязательством возврата 15.05.2003 г. За несвоевременный возврат займа заемщик должен был уплатить кредитору пени за каждый календарный день просрочки платежа в размере 29 процентов годовых. По договору от 24.10.2003 г. заем на сумму 300000 руб. представлялся акционерным обществом "Флагман" обществу "Сервис-Центр" 24.10.2005 г. со сроком возврата 25.10.2003 г. За просрочку возврата подлежали уплате пени в размере 29 процентов годовых.
Учитывая, что в договорах займа не обусловлена цель представления займов на таких условиях и в материалах дела отсутствуют документы, обосновывающие взаимосвязь полученных займов с производственной деятельностью налогоплательщика и направленность их на осуществление деятельности налогоплательщика, связанной с получением дохода, суд апелляционной инстанции считает, что произведенные налогоплательщиком внереализационные расходы по уплате пеней за несвоевременный возврат займов не соответствуют критерию экономической обоснованности, в связи с чем они не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль за 2003 г.
Также суд апелляционной инстанции по представленным налогоплательщикам документам не установил экономическую обоснованность его расходов по уплате лизинговых платежей в сумме 318456 руб.
Из материалов дела следует, что на основании договора сублизинга транспортных средств от 01.10.2003 г. N 1 общество "Сервис-Центр" получило от общества ТК "Паритет"во временное владение и пользование с последующим приобретением в собственность легковую автомашину "Тойота Королла". Сумма лизинговых платежей по договору сублизинга составляла, с учетом выкупа транспортного средства, 26325 долларов США и должна была быть внесена частями в соответствии с графиком до 15.04.2005 г.
В 2003 г. обществом "Сервис-Центр" уплачены и включены во внереализационные расходы лизинговые платежи в сумме 318456 руб.
09.07.2004 г. договор сублизинга был расторгнут в связи с гибелью предмета лизинга.
Учитывая, что в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие использование предмета сублизинга в хозяйственной деятельности налогоплательщика, суд области пришел к правильному выводу о необоснованности произведенных им затрат по приобретению автомобиля в сублизинг.
В связи с изложенным, произведенное налоговым органом доначисление налога на прибыль за 2003 г. в сумме 76429 руб., штрафных санкций за неуплату налога в сумме 15286 руб. и соответствующих пеней является правомерным.
Основанием доначисления по результатам повторной проверки налога в сумме 1488 руб. за 2002 г. явилось, как это следует из акта проверки, отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих правомерность осуществления расходов в сумме 6200 руб.
Согласно договору от 15.02.2002 г. N 0506/131 общество "ПРК Столичный стиль" (исполнитель) обязалось предоставить обществу "Сервис-Центр" (заказчик") консультационные услуги по теме "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации". В стоимость консультационных услуг 15430 руб., в соответствии с условиями договора, входило обеспечение проживания.
Во исполнение договора общество "Сервис-Центр" направило своего работника Кирпичеву М.В. для участия в семинаре "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации" с 04.03.2002 г. сроком на 2 дня, что подтверждается приказом N 36 а от 04.03.2002 г., соответствующим командировочным удостоверением и авансовым отчетом.
Факт оказания консультационных услуг по теме "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации" подтверждается актом об оказании услуг от 06.03.2002 г. На оплату оказанных услуг общество "ПРК Столичный стиль" выставило обществу "Сервис-Центр" счет N 131 от 15.02.2002 г. на сумму 15430 руб., в котором отдельной строкой выделена стоимость собственно консультационных услуг - 6658 руб., отдельной строкой - стоимость проживания в сумме 6200 руб. (с учетом налога на добавленную стоимость).
В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, консультационные услуги в области налогообложения включены в раздел 410000 "Услуги в области коммерческой деятельности: услуги в области права; услуги в составлении счетов, бухгалтерского учета и ревизии; услуги в области налогообложения; услуги по исследованию конъюнктуры рынка и выявлению общественного мнения; консультационные услуги по вопросам коммерческой деятельности и управления. Услуги по обеспечению проживания - в раздел 5510000 "Услуги гостиниц и аналогичных мест проживания".
Учитывая, что обеспечение проживания лица, участвовавшего в семинаре по предусмотренной договором консультационной теме, не является собственно консультационной услугой, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что расходы по оплате программы проживания не могут быть включены в затраты на основании акта об оказании услуг, поскольку факт проживания и оплаты проживания должен быть подтвержден соответствующими документами, в частности, в порядке, определенном подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Поскольку у налогоплательщика указанные документы отсутствуют, у него не имелось оснований для включения затрат по проживанию в расходы, учитываемые в целях налогообложения.
В то же время, суд апелляционной инстанции считает, что отсутствие документов, подтверждающих факт проживания, в рассматриваемой ситуации не является основанием для применения ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, поскольку, во-первых, в данном случае имело место не отсутствие документов первичного бухгалтерского учета как таковых, а отсутствие документов установленной формы, подтверждающих наем жилого помещения; во-вторых, действующее законодательство предусматривает возможность в случае отсутствия таких документов возмещение расходов по проживанию по установленным нормам для командировочных расходов.
Следовательно, отсутствие документов, подтверждающих расходы организации по обеспечению проживания лица, командированного для участия в семинаре, в данном случае не может быть квалифицировано как грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов, что является квалифицирующим признаком для привлечения налогоплательщика к ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса.
В проверяемом периоде общество списало на внереализационные расходы безнадежную дебиторскую задолженность в суммах 23841 руб. за 2002 г. и 213598 руб. за 2003 г.
В силу пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения.
Из дополнительных документов, представленных налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции, следует, что в суммы безнадежных долгов им включены:
в 2002 г.
- 742 руб. 49 коп. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Цетамекс",
- 4648 руб. 84 коп. - задолженность Центра документации новейшей истории Тамбовской области (ЦДНИТО),
- 18479 руб. 48 коп. - задолженность Тамбовского отделения Сбербанка России,
в 2003 г.
- 130000 руб. - задолженность предпринимателя Сажневой,
- 29902 руб. 21 коп. - задолженность концерна "Конатэм",
- 3 руб. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Промизделия",
- 1 руб. - задолженность по расчетам с Пенсионным фондом,
- 2787 руб. 43 коп. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Текс-Колор",
- 1000 руб. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Тамбовгражданпроект",
- 279 руб. - задолженность организации "Старый дом",
- 3294 руб. 59 коп. и 46330 руб. 50 коп. - невыявленные платежи при переходе на новую программу.
При этом в отношении сумм 742 руб. 49 коп., 3 руб., 1 руб., 1000 руб., 279 руб., 3294 руб. 59 коп., 46330 руб. 50 коп. у налогоплательщика отсутствуют документы, на основании которых возникли указанные задолженности, что исключает возможность установить факт существования задолженностей, момент их возникновения и момент истечения срока исковой давности для взыскания задолженности.
Что касается остальных задолженностей, то представленные налогоплательщиком документы не позволяют установить начало течения срока исковой давности, с истечением которого связывается право налогоплательщика на списание безнадежной задолженности, так как в них отсутствуют сведения о сроках исполнения обязательств, из которых возникли задолженности.
Кроме того, как это установлено налоговым органом и судом области, в отношении указанных задолженностей налогоплательщиком не исполнена обязанность по документальному оформлению просроченной дебиторской задолженности - не составлены акты инвентаризации задолженности в порядке, установленном пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н и справки к актам инвентаризации с указанием сведений о документах, подтверждающих наличие и сумму задолженности.
Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает обоснованным отказ в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа в указанной части. Также обоснованно в указанной ситуации применение ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, так как отсутствие первичных бухгалтерских документов, необходимых для списания безнадежной дебиторской задолженности, может быть квалифицировано грубым нарушением правил учета доходов и (или) расходов, повлекшим занижение налоговой базы и подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в двух налоговых периодах: за 2002 г. в сумме 5722 руб., за 2003 г. в сумме 51263 руб.
В части удовлетворения требований налогоплательщика по эпизоду, касающемуся включения в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, затрат по оплате сторонним организациям услуг по эксплуатации машин и механизмов, суд апелляционной инстанции также согласен с решением суда области.
Из материалов дела следует, что по указанному эпизоду управлением по налогам и сборам повторно проверены те же документы, по которым ранее была проведена проверка инспекцией Федеральной налоговой службы России по г. Тамбову с составлением акта выездной налоговой проверки N 192 от 15.07.2004 г. и принятием решения N 205 от 11.08.2004 г.
Налогоплательщиком указанное решение обжаловано в арбитражный суд Тамбовской области, решением которого от 07.07.2006 г. по делу N А64-5332/04-16, вступившим в законную силу 05.12.2006 г., признано неправомерным доначисление налога на прибыль в сумме 737388 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 145933 руб., применение налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в сумме 102914 руб. по эпизоду, связанному с использованием машин и механизмов сторонних организаций.
Рассматривая настоящее дело, суд области сослался на норму части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, освобождающую лиц, участвующих в деле, от доказывания обстоятельств, установленных вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу.
Суд апелляционной инстанции считает ошибочным принятие в настоящем деле в качестве преюдициальных актов решения арбитражного суда Тамбовской области от 07.07.2006 г. и постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2006 г. по делу N А64-5332/04-16, так как в нем участвуют не те же самые лица (общество с ограниченной ответственность "Сервис-Центр" и управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области по настоящему делу; общество с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" и инспекция Федеральной налоговой службы по г. Тамбову по делу N А64-5332/04-16).
В то же время, неправильное применение процессуальных норм не повлекло принятие неправильного решения по настоящему делу.
Из акта повторной выездной налоговой проверки следует, что при проведении повторной проверки налоговым органом было установлено, что общество "Сервис-Центр" необоснованно включило в расходы, учитываемые в целях налогообложения, затраты по оплате услуг машин и механизмов, принадлежащих другим организациям, в 2002 г. в сумме 2392407 руб., в 2003 г. в сумме 1155490 руб., поскольку у него отсутствовали первичные документы, подтверждающие произведенные затраты, а те документы, которые имелись, не соответствуют предъявляемым к ним требованиям по оформлению.
В частности, налоговый орган пришел к выводу, что у общества отсутствуют документы, составленные по унифицированным формам, утвержденным постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78, "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте": ЭСМ-1 "Рапорт о работе башенного крана", ЭСМ-2 "Путевой лист строительной машины", ЭСМ-3 "Рапорт о работе строительной машины (механизма)", ЭСМ-4 "Рапорт-наряд о работе строительной машины (механизма)", ЭСМ-6 "Журнал учета работ строительных машин (механизмов)", служащие основанием для составления справки для расчетов за выполненные работы (услуги) по форме ЭСМ-7, а также договоры, заключенные со специализированными организациями на оказание услуг.
Отнесение в состав расходов затрат по оплате услуг, оказанных машинами и механизмами сторонних организаций, производилось обществом "Сервис-Центр" на основании актов выполненных работ и справок по форме ЭСМ-7, в которых не конкретизированы наименования объектов, на которых оказывались услуги, не указан вид проводимых работ, отсутствуют данные по строке "Простои по вине заказчика",. Кроме того, справки формы ЭСМ-7 составлены за месяц, а не отдельно по каждому рапорту (путевому листу).
В соответствии со статьей 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать ряд обязательных реквизитов.
Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" утверждены унифицированные формы документов, применяемые для учета работы строительных машин и механизмов, автотранспортных средств.
Пунктом 2 названного постановления установлено, что применение утвержденных унифицированных форм обязательно для юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств либо являющихся отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом.
Из собранных судом первой инстанции и дополнительно представленных налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции документов усматривается, что общество "Сервис-Центр" не осуществляло самостоятельной деятельности по эксплуатации собственных строительных машин и механизмов, используемые строительные машины и механизмы не числились на его балансе. Услуги по выполнению строительных работ строительными машинами и механизмами представлялись обществу другими организациями, являющимися собственниками этих машин и механизмов.
Так, в соответствии со счетами-фактурами N 000386/2 от 10.02.2002 г., N 455 от 28.03.2002 г., N 001094/5 от 31.05.2002 г., справками для расчета за выполненные работы за февраль 2002 г., за март 2002 г. и за май 2002 г. обществу "Сервис-Центр" оказаны услуги автовышки, автокрана, автомашины КАМАЗ, компрессора "Борец", бетононасоса, экскаватора обществом с ограниченной ответственностью "Витэкресурс" (г. Москва) на суммы соответственно 213840 руб., 196300 руб., 174300 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счету-фактуре N 93 от 23.03.2002 г. и справке для расчетов за выполненные работы за марта 2002 г. оказаны услуги компрессора "Борец", самосвала "КАМАЗ", автокрана КАМАЗ обществом с ограниченной ответственностью "Альфа-Диал" (г. Москва) на сумму 203400 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору на оказание услуг от 05.07.2002 г., счету-фактуре N 12503 от 28.08.2002 г., справке для расчета за выполненные работы (услуги) за август 2002 г. оказаны услуги бетононасоса обществом с ограниченной ответственностью "Солар" (г. Тверь) на сумму 145020 руб.
По договору на оказание услуг N 26 от 25.07.2002 г., счету-фактуре N 2785 от 28.08.2002 г., справке для расчета за выполненные работы (услуги) за август 2002 г. обществом с ограниченной ответственностью "Экспресс-Сайт" (г. Москва) оказаны услуги автокрана КАМАЗ, автомашина КАМАЗ 5410, автовышки, компрессора "Борец" на сумму 346800 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору на оказание автотранспортных услуг и услуг строительных механизмов от 03.09.2002 г., счетам-фактурам N 3010 от 28.09.2002 г., N 18279 от 28.10.2002 г., N 17309 от 26.12.2002 г., N 132 от 27.06.2003 г., справкам для расчета за выполненные работы (услуги) за сентябрь 2002 г., октябрь 2002 г., декабрь 2002 г., июнь 2003 г. оказаны услуги автомашины КАМАЗ 5410, автокрана КАМАЗ, автокрана К530, автовышки ВС 22, автовышки АТП 22, бетонолома, самосвала ЗИЛ, компрессора "Борец", экскаватора Э450, автоэкскаватора "Татра" обществом с ограниченной ответственностью "Имари" (Краснодар) на суммы соответственно 101300 руб., 153100 руб., 513000 руб., 607632 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счетам-фактурам N 08/19599 от 28.09.2002 г., N 8243 от 12.12.2002 г., справкам для расчета за выполненные работы (услуги) за сентябрь 2002 г. и декабрь 2002 г. обществом с ограниченной ответственностью "МонГранд" (г. Москва) оказаны услуги автомашины КАМАЗ 5410, бетононасоса, экскаватора Э 450 на суммы соответственно 145200 руб. и 100000 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору N 19-У от 28.01.2002 г., счетам-фактурам N 2026 от 25.02.2002 г., N 101 от 25.03.2002 г., N 240 от 24.05.2002 г., N 409 от 26.07.2002 г., N 524 от 30.08.2002 г., N 677 от 30.09.2002 г., без номера от 30.10.2002 г., N 832 от 01.11.2002 г., N 894 от 22.11.2002 г., N 949 от 05.12.2002 г., N 1009 от 25.12.2002 г., N 33 от 27.01.2003 г., N 140 от 28.02.2003 г., справкам о работе механизмов за февраль 2002 г., март 2002 г., май 2002 г., июнь 2002 г., июль 2002 г., август 2002 г., сентябрь 2002 г., октябрь 2002 г., ноябрь 2002 г., декабрь 2002 г., январь 2003 г., февраль 2003 г. обществом с ограниченной ответственностью "Стрела" (г. Тамбов) оказаны услуги автокранов КС 3577 N 533, КС 4572 N 655, КС 4572 N 177, КС 4572 N 70, экскаваторов ЭО 4321 N 518, ЭО 4321 N 534, ЭО 3322 N 27, автовышки ВС 18, автомашины КАМАЗ 5511 N 622 на суммы соответственно 9065 руб., 31549 руб., 15495 руб., 8354 руб., 2606 руб., 39197 руб., 93150 руб., 60674 руб., 14185 руб., 53135 руб., 26135 руб., 12456 руб., 4735 руб. 37 коп., 4771 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счету-фактуре N 3/000683 от 28.03.2003 г. и справке для расчета за выполненные работы (услуги) за март 2003 г. оказаны услуги автокрана ГА 3557 и автомашины КАМАЗ 5410 обществом с ограниченной ответственностью "Вестпроект" (г. Москва) на сумму 90000 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору на оказание услуг от 02.02.2003 г., счетам-фактурам N 000809 от 28.03.2003 г., N 10076 от 25.09.2003 г., N 10083/11 от 29.10.2003 г., справкам для расчета за выполненные работы (услуги) за март 2003 г., сентябрь 2003 г., октябрь 2003 г. оказаны услуги автовышки ВС 22, компрессора "Борец", экскаватора Э 450, автокрана КАМАЗ, бетонолома оказаны услуги обществом с ограниченной ответственностью "Максине" (г. Москва) на суммы соответственно 252000 руб., 27162 руб., 304638 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счету-фактуре N 78 от 29.11.2003 г. и справке для расчета за выполненные работы (услуги) за сентябрь 2003 г. оказаны услуги автокрана КАМАЗ и автореллера обществом с ограниченной ответственностью "ТехПромСервис" на сумму 95649 руб. 52 коп. (с налогом на добавленную стоимостью).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации имеет место оказание услуг собственниками машин и механизмов обществу "Сервис-Центр" по выполнению строительных работ принадлежащими им строительными машинами и механизмами. Факт оказания услуг подтверждается справками для расчетов за выполненные работы (услуги) по форме ЭСМ-7, составленными на основании данных учета работы машин и механизмов, осуществляемого их собственниками. Доказательств несоответствия справок по форме ЭСМ-7 учетным документам организаций - собственников машин и механизмов налоговым органом не представлено.
Ссылка налогового органа на несоответствие справок по форме ЭСМ-7 предъявляемым к ним требованиям не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку справки содержат все необходимые сведения, предусмотренные установленной формой. То обстоятельство, что справки составлены не на каждый механизм, а на все используемые механизмы в течение месяца, не является основанием для признания их дефектными, поскольку наименование конкретных машин и механизмов, использованных для выполнения работ, указаны во всех имеющихся в деле справках. Не делает указанные документы дефектными отсутствие в них сведений о простоях по вине заказчика, поскольку заполнение указанной графа осуществляется при наличии простоя.
Также не может быть принят довод об отсутствии у налогоплательщика оформленных договорных отношений с организациями, оказавшими ему услуги, так как, во-первых, ряд договоров представлен налогоплательщиком в материалы дела; во-вторых, отсутствие договора в виде единого документа, подписанного обеими сторонами, в силу положений гражданского законодательства, содержащихся в главах 27 и 28 Гражданского кодекса Российской Федерации, не является основанием для признания его незаключенным.
Статьей 420 Гражданского кодекса договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Согласно статье 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, либо договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).
В силу статьи 434 Гражданского кодекса договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма. Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
Наличие в материалах дела подписанных заказчиком и исполнителем справок для расчета за выполненные работ (услуги), принятие от исполнителей счетов-фактур в качестве оснований для оплаты выполненных работ и фактическая их оплата свидетельствует о достижении сторонами соглашения по условиям договора, касающимся его предмета, объема выполненных работ (услуг) и их стоимости, следовательно, оснований для утверждения о том, что договорные отношения у общества "Сервис-Центр" с его контрагентами отсутствуют, у налогового органа не имеется.
Что касается довода о недобросовестности контрагентов налогоплательщика, отсутствующих по юридическим адресам и не представляющих налоговым органам по месту учета налоговую отчетность, то указанное обстоятельство не относится непосредственно к деятельности общества "Сервис-Центр".
В соответствии с нормой, закрепленной пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласующейся с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, означающая, что, пока налоговый орган не докажет обратное, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности.
Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Налоговым органом доказательств недобросовестности налогоплательщика во взаимоотношениях с его контрагентами и согласованной направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды не представлено.
В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию указанного обстоятельства лежит на налоговом органе.
В связи с изложенным, апелляционная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению как необоснованная.
Решение арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. подлежит изменению в части отказа налогоплательщику в удовлетворении его требований о признании решения налогового органа недействительным по эпизодам, касающимся доначисления налога, пеней и санкций по основаниям невключения налогоплательщиком в налоговую базу за 2003 г. дохода, полученного от реализации имущественных прав по договору цессии от 11.12.2003 г. (пункт 1.1 решения) и уменьшения полученных доходов за 2002-2003 г.г. на суммы расходов по выплате суточных работникам, направляемым для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, взамен полагающейся им доплаты за разъездной характер работы (пункт 1.2 решения); и в части взыскания с налогоплательщика налоговых санкций, доначисленных по указанным эпизодам.
Соответственно, из суммы доначисленного по решению налогового органа N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" налога на прибыль подлежат исключению суммы 66067 руб. и 574178 руб. за 2002 г., 21655 руб., 62437 руб. и 277318 руб. за 2003 г., а всего - 1001655 руб., в том числе за 2002 г. - 640245 руб., за 2003 г. - 361410 руб.
Сумма обоснованно начисленного налога составляет 150920 руб., в том числе за 2002 г. - 7210 руб., за 2003 г. - 143710 руб.
За несвоевременную уплату указанной суммы налога подлежат начислению пени в сумме 27440 руб. 87 коп. с учетом имеющихся у налогоплательщика переплат налога, числящихся в лицевом счета за период начисления пени с 27.04.2003 г. по 24.11.2005 г. При этом наличие в лицевом счете задолженности по уплате налога за указанный период не должно учитываться в расчете начисления пени по акту проверки, поскольку в указанном случае пени начисляются налоговым органом, ведущим лицевой счет налогоплательщика, в автоматическом режиме.
Начисление пени в сумме 382293 руб. 13 коп. является неправомерным, решение налогового органа в этой сумме подлежит признанию недействительным.
Налоговые санкции за неуплату налога, предусмотренные статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат применению в отношении сумм налога 76429 руб. и 16018 руб., доначисленных по эпизодам 1.5 и 1.6 решения налогового органа (занижение налоговой базы и налога вследствие включения в расходы лизинговых платежей и пеней, уплаченных за несвоевременное исполнение обязательств по договорам займа). Учитывая, что фактически санкции исчислены в сумме 5602 руб. с меньшей суммы недоимки, решение налогового органа в этой части представляется суду апелляционной инстанции обоснованным.
Санкции по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса подлежат применению в отношении сумм налога 5722 руб. и 51263 руб., доначисленных по пункту 1.7 решения (занижение налоговой базы и налога вследствие необоснованного включения во внереализационные расходы безнадежной дебиторской задолженности) и составляют 5698 руб. В остальной части 98149 руб. применение санкций является необоснованным, решение налогового органа в этой части подлежит признанию недействительным.
Соответственно встречное требование налогового органа о взыскании налоговых санкций подлежит частичному удовлетворению в суммах 5602 руб. (санкции по статье 122 Налогового кодекса) и 5698 руб. (санкции по статье 120 Налогового кодекса).
Государственная пошлина за рассмотрение дела в суде первой инстанции по требованию об оспаривании решения налогового органа подлежит отнесению на налогоплательщика в полном размере, по встречному требованию о взыскании налоговых санкций - в размере, пропорциональном размеру удовлетворенных требований.
Пошлина, уплаченная налоговым органом при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит с учетом результата рассмотрения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области оставить без удовлетворения.
Решение арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. изменить.
Признать недействительным решение управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 98149 руб. (пункт 1.2 решения),
- начисления налога на прибыль в сумме 1001655 руб., в том числе за 2002 г. - 640245 руб., за 2003 г. - 361410 руб. (пункт 2.1.б решения),
- начисления пени за несвоевременную уплату налога в сумме 382293 руб. 13 коп. (пункт 2.1.в решения).
В остальной части в удовлетворении требований о признании решения налогового органа недействительным отказать.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" (г. Тамбов, ул. Московская, д. 10 "В", ОГРН 1036894108240, ИНН 6832037282) в доход соответствующего бюджета налоговые санкции за неполную уплату налога на прибыль на основании пункта статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 5602 руб., налоговые санкции за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов, повлекшее занижение подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль, на основании пункта 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 5698 руб.
В остальной части в удовлетворении встречного требования отказать.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 113 руб.
Выдать исполнительные листы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
Н.Д.МИРОНЦЕВА
В.А.СКРЫННИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.12.2007 N 19АП-4944/2007 ПО ДЕЛУ N А64-12410/05-15
Требование: О признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за неполную уплату налога на прибыль, грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль.Разделы:
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 декабря 2007 г. по делу N А64-12410/05-15
Резолютивная часть постановления объявлена 13 декабря 2007 г.
В полном объеме постановление изготовлено 14 декабря 2007 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,
судей - Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.
при ведении протокола судебного заседания
Башкатовой Л.О.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области на решение арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. (судья Михеева Е.И.),
принятое по требованию общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" к управлению Федеральной налоговой службы по Тамбовской области о признании незаконным решения и встречному требованию управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области к обществу с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" о взыскании налоговых санкций
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Качкиной Е.А., начальника юридического отдела по доверенности N 04-17/22 от 12.10.2006 г., Ермаковой Л.М., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04-17/19 от 20.07.2006 г.,
от налогоплательщика: Осадчего Ю.В., адвоката по доверенности б/н от 20.03.2007 г., Кирпичевой М.В.., главного бухгалтера по доверенности б/н от 15.10.2006 г.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" (далее - общество "Сервис-Центр", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее - управление по налогам и сборам, налоговый орган) N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области заявило встречное требование о взыскании с общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" налоговых санкций в сумме 109449 руб., в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль - в сумме 5602 руб., и по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль, в сумме 103847 руб.
Решением арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. требования налогового органа и налогоплательщика удовлетворены частично: решение управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области N 12 от 24.11.2005 г. признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 851495,28 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 327794,10 руб., налоговых санкций по статье 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 85149 руб.; с общества "Сервис-Центр" в доход соответствующего бюджета взысканы штрафные санкции в сумме 24300 руб.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой на него, в которой просит решение суда первой инстанции отменить как принятое с неполным выяснением обстоятельств дела и с неправильным применении норм материального и процессуального права, и вынести новое решение об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика и об удовлетворении встречных требований налогового органа о взыскании налоговых санкций в полном объеме.
По мнению налогового органа, суд первой инстанции необоснованно применил положения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об освобождении от доказывания обстоятельств дела, установленных другим судебным актом, имеющим преюдициальное значение для рассматриваемого дела, поскольку предметы спора по делам N А64-5332/04-16 (дело, решение по которому признано судом области имеющим преюдициальное значение) и N А64-12410/05-15 (рассматриваемое дело) различны.
При рассмотрении настоящего дела судом не дана оценка факту отсутствия у налогоплательщика документов, подтверждающих наличие и исполнение договорных отношений налогоплательщика с контрагентами, между тем, затраты, не обоснованные документально, не могут быть учтены при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и исчислении налога на прибыль. Имеющиеся у налогоплательщика счета-фактуры и платежные документы не могут являться основанием для применения налогового вычета по налогу на прибыль, так как не подтверждают факт оказания услуг (выполнения работ). Организации, выдавшие счета-фактуры, не находятся по юридическим адресам, указанным в счетах-фактурах, не представляют налоговым органам по месту учета налоговую отчетность, т.е. не осуществляют законную предпринимательскую деятельность.
Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что в обжалуемом решении не указано, какие пункты резолютивной части решения налогового органа признаны недействительными, не мотивирована причина отмены налоговых санкций и не конкретизирован вид отмененных налоговых санкций.
Налогоплательщик с доводами апелляционной жалобы не согласился, заявил ходатайство о пересмотре дела в полном объеме.
В соответствии с пунктом 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Наличие возражений против рассмотрения дела лишь в обжалуемой части является основанием для пересмотра дела в полном объеме, в связи с чем проверка законности и обоснованности решения суда первой инстанции осуществляется апелляционной инстанций в полном объеме.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции следует изменить.
Как следует из материалов дела, управлением Федеральной налоговой службы по Тамбовской области была проведена повторная выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль организаций за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2003 г., по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 10 от 27.10.2005 г. и принято решение N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 5602 руб., и по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль, в виде взыскания штрафа в сумме 103847 руб., а также ему предложено уплатить в бюджет налог на прибыль в сумме 1152575 руб., в том числе за 2002 г. - 647455 руб., за 2003 г. - 505120 руб., и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 409734 руб.
Основанием для доначисления указанных сумм налога, пеней и санкций явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль вследствие:
- невключения в налоговую базу за 2003 г. дохода в сумме 90229 руб., полученного от реализации имущественных прав по договору цессии от 11.12.2003 г. (пункт 2.2 акта, пункт 1.1 решения);
- уменьшения полученных доходов за 2002-2003 г.г. на суммы расходов, не подтвержденных документально или не обоснованных экономически, в том числе:
- - на суммы суточных, выплаченных работникам, направляемым для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, в 2002 г. в размере 275281 руб., в 2003 г. в размере 260153 руб., взамен полагающейся им доплаты за разъездной характер работы (пункт 2.3 акта, пункт 1.2 решения);
- - на сумму расходов по проживанию работника общества, участвовавшего в семинаре по теме "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации", в размере 6658 руб., не подтвержденных документально (пункт 2.3а акта, пункт 1.3 решения);
- - на сумму расходов по оплате сторонним организациям услуг по эксплуатации машин и механизмов, в 2002 г. в размере 2392407 руб., в 2003 г. в размере 1155490 руб., не подтвержденных документально и не обоснованных экономически (пункт 2.4 акта, пункт 1.4 решения);
- - на сумму расходов по оплате лизинговых платежей в 2003 г. в размере 318456 руб. за транспортное средство, не использовавшееся в производственной деятельности общества (пункт 2.5 акта, пункт 1.5 решения);
- - на сумму безнадежной дебиторской задолженности в 2002 г. в размере 23841 руб., в 2003 г. в размере 213598 руб., списанной в отсутствие подтверждающих документов и до истечения срока давности для ее взыскания (пункт 2.6 акта проверки, пункт 1.7 решения).
- на сумму пеней, уплаченных за несвоевременную уплату арендной платы за пользование земельными участками в 2003 г. в размере 66739 руб. (пункт 2.6а акта проверки, пункт 1.6 решения).
Согласно статье 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса. Статьей 248 Налогового кодекса к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса отнесены доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации), и внереализационные доходы.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 этого Кодекса).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии со статьей 253 Налогового кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Статьей 254 Кодекса к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.
Согласно статье 255 Кодекса в расходы на оплату труда включаются начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу подпунктов 10 и 12 пункта 1 статьи 264 Налогового Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество и расходы на командировки, в частности, суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
Статьей 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включены обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (подпункт 13 пункта 1 статьи 265).
В целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265).
Как следует из материалов дела, по договору цессии от 11.12.2003 г. общество "Сервис-Центр" (цедент) уступило физическому лицу Логачевой Н.В (цессионарий) право требования от акционерного общества "Тамбовхимпромстрой" исполнения обязательств по договору долевого участия от 14.01.2003 г. в строительстве жилого дома с магазином и офисом по ул. Октябрьской, 47 в г. Тамбове.
Согласно пункту 2.2 договора цессии предметом уступки являлось нежилое помещение N 8 под магазин общей площадью 110 кв. метров на первом этаже с нежилым помещением общей площадью 33.3 кв. метра в подвале жилого дома N 47 по ул. Октябрьской в г. Тамбове. Стоимость уступленного права, согласно пункту 2.8 договора, составила сумму 781600 руб., которую цессионарий обязался внести в срок до 01.02.2004 г.
На момент уступки, как это установлено налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком, его расходы по приобретению уступленного права составили 691371 руб., в связи с чем налоговый орган сделал вывод о получении налогоплательщиком в 2003 г. дохода от реализации имущественного права в сумме 90229 руб., представляющего собой разницу между стоимостью уступленного права и расходами на его приобретение, не учтенную при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что повлекло, как это следует из акта проверки и решения по нему, неисчисление налога на прибыль в сумме 21655 руб.
Налогоплательщик, оспаривая указанный вывод, ссылался на то, что фактически оплата уступленного права произведена Логачевой Н.В. в 2004 г. и в этом же периоде общество погасило задолженность в сумме 90229 руб. перед акционерным обществом "Тамбовхимпромстрой" по договору долевого участия, в связи с чем дохода от реализации имущественного права оно не получило.
Суд первой инстанции, соглашаясь с выводом о занижении налогоплательщиком налога на прибыль в исчисленной налоговым органом сумме, основывался на том, что в 2003 г. определение доходов в целях налогообложения производилось налогоплательщиком по методу начисления, в связи с чем момент возникновения налоговой базы по налогу на прибыль был обусловлен датой уступки права, а не датой оплаты уступленного права.
В то же время, судом при оценке указанной ситуации не учтено следующее.
В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Согласно статье 315 Кодекса, расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными главой 25 Кодекса, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.
Расчет налоговой базы, в частности, должен содержать данные о сумме доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе данные о выручке от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также о выручке от реализации имущества, имущественных прав; данные о сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе данные о расходах на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также о расходах, понесенных при реализации имущества, имущественных прав.
В силу статьи 272 Налогового кодекса для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Налоговым органом и судом установлено, что в 2003 г. на основании приказа N 218 от 25.12.2002 г. для учета доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль общество "Сервис-Центр" применяло метод начисления.
В соответствии с договором долевого участия на строительство жилого дома с магазином и офисом по ул. Октябрьской, 47 в первоначальной редакции от 14.01.2003 г., размер долевого участия общества "Сервис-Центр" в строительстве жилого дома N 47 по ул. Октябрьской составлял 781600 руб.. Указанный долевой взнос общество "Сервис-Центр" (инвестор) обязано было передать обществу "Тамбовхимпромстрой" (застройщику) в срок до 30.06.2003 г. в качестве оплаты своей доли, представляющей собой нежилое помещение N 8 общей площадью 110 кв. метров на первом этаже жилого дома и нежилое помещение N 8 общей площадью 33.3 кв. метра в подвале жилого дома (пункты 1 и 2.2 договора).
03.02.2003 г. стороны договора о долевом участии в строительстве жилого дома заключили дополнительное соглашение к договору, согласно которому, в связи с исключением части отделочных работ при строительстве нежилого помещения N 8, являющегося долей инвестора, размер долевого участия общества "Сервис-Центр" уменьшился до 691371 руб.
30.06.2003 г. стороны заключили еще одно дополнительное соглашение к договору долевого участия от 14.01.2003 г., которым пункт 2.2 договора изложили в новой редакции, а именно: размер долевого участия общества "Сервис-Центр" в строительстве жилого дома N 47 по ул. Октябрьской вновь был определен в сумме 781600 руб. Указанную сумму, представляющую собой стоимость нежилого помещения N 8 под магазин на первом этаже жилого дома и нежилого помещения N 8 в подвале, инвестор обязался внести застройщику до 15.07.2003 г.
В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Сопоставляя условия договора от 14.01.2003 г. с бухгалтерским учетом и отчетностью общества "Сервис-Центр", в которой им в 2004 г. в качестве внереализационного дохода была отражена задолженность по договору долевого участия в сумме 90229 руб. (расшифровка к приложению N 6 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г.), суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в 2003 г., исходя из условий договора долевого участия и учетной политики налогоплательщика, его расходы по приобретению имущественного права, уступленного физическому лицу Логачевой, подлежащие учету в целях налогообложения, составляли 781600 руб. Такую же сумму составил доход от реализации имущественного права по договору цессии от 11.12.2003 г.
Следовательно, у общества не возникло налогооблагаемого дохода от реализации имущественного права в 2003 г., в связи с чем вывод налогового органа о занижении им налогооблагаемой базы за этот период на сумму 90229 руб. и налога на прибыль на сумму 21655 руб. является необоснованным, и оснований для доначисления налогоплательщику указанной суммы налога, привлечения его к ответственности за неуплату этой суммы налога в виде взыскания штрафа в сумме 4331 руб. и для начисления пеней за ее несвоевременную уплату у налогового органа не имелось.
Также суд апелляционной инстанции считает необоснованным исключение налоговым органом из затрат, учитываемых в целях налогообложения, сумм суточных, выплаченных работникам, направляемым для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, в 2002 г. в размере 275281 руб., в 2003 г. в размере 260153 руб.
Основанием для вывода о неправомерном уменьшении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на указанные суммы и занижении в связи с этим подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в суммах соответственно 66067 руб. за 2002 г. и 62437 руб. за 2003 г. явилось то обстоятельство, что для работников, работа которых носит разъездной характер, действовавшим в проверяемом периоде законодательством предусматривалась выплата доплат за разъездной характер работы, включаемых в заработную плату, а не суточных.
В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации, заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера.
Статьей 135 Трудового кодекса установлено, что системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются:
- работникам организаций, финансируемых из бюджета, - соответствующими законами и иными нормативными правовыми актами;
- работникам организаций со смешанным финансированием (бюджетное финансирование и доходы от предпринимательской деятельности) - законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций;
- работникам других организаций - коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.
Система оплаты и стимулирования труда, в том числе повышение оплаты за работу в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочную работу и в других случаях, устанавливается работодателем с учетом мнения выборного профсоюзного органа данной организации.
Условия оплаты труда, определенные коллективным и трудовым договорами, не могут быть ухудшены по сравнению с установленными настоящим Кодексом, законами, иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями.
Статьей 164 Трудового кодекса под гарантиями понимаются средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений, под компенсациями - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.
Статья 165 Трудового кодекса в число гарантий и компенсаций, предусмотренных Кодексом, включает обязанность работодателей по возмещению работнику расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе: расходов по проезду и найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета (статья 168 Трудового кодекса).
Статья 166 Трудового кодекса под служебной командировкой понимает поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
Из имеющихся материалов дела и дополнительно представленными налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции документов (акт проверки, приказы о служебных командировках, табели учета рабочего времени, авансовые отчеты с прилагаемыми к ним оправдательными документами) следует, что в проверяемом периоде часть работников общества "Сервис-Центр", имеющих строительные специальности, периодически направлялась в командировки для выполнения строительных работ на объектах, находящихся вне места нахождения самого общества.
Системой оплаты труда в обществе, предусмотренной в коллективном договоре, не предусматривалась выплата работникам указанных специальностей надбавок, связанным с характером работы; указанным работникам на основании документов о направлении в командировку и авансовых отчетов выплачивались суточные в размере 100 руб. за каждый день нахождения в командировке, а также возмещались затраты по проживанию.
Из табелей учета рабочего времени и приказов о направлении в командировки, имеющихся в материалах дела, следует, что в различные месяцы 2002 и 2003 г.г. в командировки для осуществления строительных работ направлялись разные работники.
Следовательно, считать, что служебные поездки работников, которым обществом выплачивались суточные, не являются служебными командировками, у налогового органа не имелось оснований, так как статьей 166 Трудового кодекса под разъездной понимается работа, которая постоянно осуществляется в пути или имеет постоянный разъездной характер.
Кроме того, из постановления Министерства труда Российской Федерации от 29.06.1994 г. N 5 "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории Российской Федерации", на которое ссылается налоговый орган, следует, что рабочим, специалистам и руководителям, направленным для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ, должны выплачиваться как надбавки к заработной плате взамен суточных в размере 50 процентов тарифной ставки, должностного оклада за каждый календарный день пребывания на месте производства работ, но не свыше размера установленной нормы суточных при командировках на территории Российской Федерации, так и суточные за время нахождения в пути к месту работы в размере установленной нормы суточных при командировках на территории Российской Федерации (пункт 1 приложения к постановлению). В случае невозможности предоставления жилого помещения указанным работникам бесплатно, им возмещаются расходы по найму жилого помещения по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более установленной нормы расходов по найму жилого помещения при командировках на территории Российской Федерации (пункт 7 приложения).
Налоговым органом при проведении проверки не был установлен размер затрат общества, связанных с выплатой суточных работникам общества за время проезда к месту работы, что не позволяет ему произвольно отнести все произведенные обществом затраты на выплату суточных к необоснованным.
Также суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
В силу статьи 253 Налогового кодекса и расходы на оплату труда, в которые включаются начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 255 Кодекса) и расходы на командировки, относящиеся к прочим расходам (подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса), являются расходами, связанными с производством и реализацией.
Учитывая, что произведенные обществом выплаты не превышают установленные нормы ни для командировочных расходов, ни для доплат, связанных с режимом труда, которые также определяются в размере, не превышающем установленные нормы командировочных, и указанное обстоятельство по существу не оспаривается налоговым органом, суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемой ситуации выплата обществом своим работникам суточных взамен доплат, обусловленных характером работ, не повлекла занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Ссылка налогового органа на то, что произведенные затраты не подтверждены документально, не соответствует материалам дела, в котором имеются приказы на направление работников в командировки и авансовые отчеты, на основании которых производились выплаты.
Учитывая изложенное, доначисление налогоплательщику налога на прибыль за 2002 г. в сумме 66607 руб., за 2003 г. в сумме 62437 руб., соответствующих пеней за несвоевременную уплату налога и применение ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, является необоснованным.
Основанием для применения указанной ответственности является грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если они повлекли занижение налоговой базы.
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей статьи 120 Налогового кодекса понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Поскольку материалами дела доказано, что действия налогоплательщика не привели к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, они не могут быть квалифицированы по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса.
Отсутствие в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности в силу статей 108, 109 Налогового кодекса.
Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований, касающихся оспаривания доначисления налога в сумме 16018 руб., налоговых санкций за неуплату налога в сумме 3203 руб. и соответствующих пеней за несвоевременную уплату налога по эпизоду, касающемуся включения в затраты, учитываемые в целях налогообложения прибыли, суммы 66739 руб., являющейся, по мнению налогового органа, пенями, уплаченными за несвоевременную уплату арендной платы за арендуемые земельные участки, по мнению налогоплательщика - пенями за несвоевременное исполнение заемных обязательств, суд первой инстанции исходил из того, что ошибка, допущенная налогоплательщиком в расшифровке внереализационных расходов к приложению N 7 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2003 г., может быть исправлена им путем представления уточненной налоговой декларации в соответствии со статьей 81 Налогового кодекса. Поскольку такое исправление налогоплательщиком не произведено, суд пришел к выводу об обоснованности доначисления ему спорных сумм налога, пеней и санкций.
Суду апелляционной инстанции указанный вывод суда первой инстанции представляется ошибочным.
Статьей 80 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под налоговой декларацией понимается письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Пунктом 2 названной статьи установлено, что налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме. Форма декларации по налогу на прибыль, представлявшейся в налоговые органы в 2003 г., была утверждена приказом Министерства по налогам и сборам России от 07.12.2001 г. N БГ-3-02/542.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период), основанием для возникновения у налогоплательщика обязанности по внесению дополнений и изменений в налоговую декларацию являлось обнаружение налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации.
С 01.01.2007 г. законодатель предоставил налогоплательщику право внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 Налогового кодекса, в случае, если он обнаружит факт отражения в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате (пункт 2 статьи 81 в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ).
Таким образом, в проверяемом периоде (2003 г.) обязанность налогоплательщика по представлению налоговому органу уточненной декларации была обусловлена наличием в декларации ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Из имеющихся в деле документов следует, что общество "Сервис-Центр" в приложении N 7 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2003 г. "Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" отразило внереализационные расходы в сумме 660789 руб., в том числе по строке 050 "Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного вреда" - 66847 руб., а в расшифровке внереализационных расходов к приложению N 7 к Листу 02 декларации, составленной в произвольной форме, указало, что в указанную сумму, в том числе, входит сумма 66739 руб., представляющая собой "пени по земельным средствам".
Учитывая, что такой документ, как "Расшифровка" не предусмотрен формой налоговой декларации, утвержденной приказом Министерства по налогам и сборам России от 07.12.2001 г. N БГ-3-02/542, а также то, что словесное обозначение назначения указанной суммы не изменяет сведений, которые были указаны в налоговой декларации по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции считает вывод суда области о неисполнении налогоплательщика обязанности по внесению изменений в сданную им налоговому органу налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 г. не основанным на нормах действующего законодательства. В данном случае правильное назначение произведенных налогоплательщиком внереализационных расходов могло быть определено и налоговым органом и судом на основании представленных налогоплательщиком первичных документов бухгалтерского учета.
В то же время, неправильное применение норм налогового законодательства не привело к принятию неправильного решения по делу в этой части.
В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из представленных налогоплательщиком документов следует, что в 2003 г. им были уплачены пени за несвоевременное внесение арендной платы по договору аренды земельного участка от 23.12.1999 г. N 156, заключенному с комитетом муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова, в сумме 27909 руб. 90 коп. платежным поручением N 312 от 09.09.2003 г. Факт уплаты указанной суммы пеней подтверждается письмом комитета муниципального имущества и земельных ресурсов администрации города Тамбова от 10.02.2006 г., направленным в адрес управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области.
Эта же сумма пеней отражена обществом в расшифровке расходов, не учитываемых в целях налогообложения к декларации по налогу на прибыль за 2003 г. к приложению N 3 к Листу 02 "Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией".
Сумма 66739 руб. сложилась из сумм пеней, уплаченных по платежным поручениям N 15 от 15.01.2004 г. Центру оценки и консалтинга "Паритет" и N 14 от 15.01.2004 г. закрытому акционерному обществу "Флагман", в размере соответственно 52676 руб. и 14063 руб. за несвоевременный возврат денежных средств по договорам беспроцентного займа N ЦО-65 от 14.05.2003 г. и без номера от 24.10.2003 г.
По условиям договора N ЦО-65 от 14.05.2003 г., заем представлялся Центром оценки и консалтинга "Паритет" обществу "Сервис-Центр" в сумме 300000 руб. 14.05.2003 г. сроком на один день с обязательством возврата 15.05.2003 г. За несвоевременный возврат займа заемщик должен был уплатить кредитору пени за каждый календарный день просрочки платежа в размере 29 процентов годовых. По договору от 24.10.2003 г. заем на сумму 300000 руб. представлялся акционерным обществом "Флагман" обществу "Сервис-Центр" 24.10.2005 г. со сроком возврата 25.10.2003 г. За просрочку возврата подлежали уплате пени в размере 29 процентов годовых.
Учитывая, что в договорах займа не обусловлена цель представления займов на таких условиях и в материалах дела отсутствуют документы, обосновывающие взаимосвязь полученных займов с производственной деятельностью налогоплательщика и направленность их на осуществление деятельности налогоплательщика, связанной с получением дохода, суд апелляционной инстанции считает, что произведенные налогоплательщиком внереализационные расходы по уплате пеней за несвоевременный возврат займов не соответствуют критерию экономической обоснованности, в связи с чем они не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль за 2003 г.
Также суд апелляционной инстанции по представленным налогоплательщикам документам не установил экономическую обоснованность его расходов по уплате лизинговых платежей в сумме 318456 руб.
Из материалов дела следует, что на основании договора сублизинга транспортных средств от 01.10.2003 г. N 1 общество "Сервис-Центр" получило от общества ТК "Паритет"во временное владение и пользование с последующим приобретением в собственность легковую автомашину "Тойота Королла". Сумма лизинговых платежей по договору сублизинга составляла, с учетом выкупа транспортного средства, 26325 долларов США и должна была быть внесена частями в соответствии с графиком до 15.04.2005 г.
В 2003 г. обществом "Сервис-Центр" уплачены и включены во внереализационные расходы лизинговые платежи в сумме 318456 руб.
09.07.2004 г. договор сублизинга был расторгнут в связи с гибелью предмета лизинга.
Учитывая, что в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие использование предмета сублизинга в хозяйственной деятельности налогоплательщика, суд области пришел к правильному выводу о необоснованности произведенных им затрат по приобретению автомобиля в сублизинг.
В связи с изложенным, произведенное налоговым органом доначисление налога на прибыль за 2003 г. в сумме 76429 руб., штрафных санкций за неуплату налога в сумме 15286 руб. и соответствующих пеней является правомерным.
Основанием доначисления по результатам повторной проверки налога в сумме 1488 руб. за 2002 г. явилось, как это следует из акта проверки, отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих правомерность осуществления расходов в сумме 6200 руб.
Согласно договору от 15.02.2002 г. N 0506/131 общество "ПРК Столичный стиль" (исполнитель) обязалось предоставить обществу "Сервис-Центр" (заказчик") консультационные услуги по теме "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации". В стоимость консультационных услуг 15430 руб., в соответствии с условиями договора, входило обеспечение проживания.
Во исполнение договора общество "Сервис-Центр" направило своего работника Кирпичеву М.В. для участия в семинаре "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации" с 04.03.2002 г. сроком на 2 дня, что подтверждается приказом N 36 а от 04.03.2002 г., соответствующим командировочным удостоверением и авансовым отчетом.
Факт оказания консультационных услуг по теме "Налогообложение строительных предприятий в Российской Федерации" подтверждается актом об оказании услуг от 06.03.2002 г. На оплату оказанных услуг общество "ПРК Столичный стиль" выставило обществу "Сервис-Центр" счет N 131 от 15.02.2002 г. на сумму 15430 руб., в котором отдельной строкой выделена стоимость собственно консультационных услуг - 6658 руб., отдельной строкой - стоимость проживания в сумме 6200 руб. (с учетом налога на добавленную стоимость).
В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, консультационные услуги в области налогообложения включены в раздел 410000 "Услуги в области коммерческой деятельности: услуги в области права; услуги в составлении счетов, бухгалтерского учета и ревизии; услуги в области налогообложения; услуги по исследованию конъюнктуры рынка и выявлению общественного мнения; консультационные услуги по вопросам коммерческой деятельности и управления. Услуги по обеспечению проживания - в раздел 5510000 "Услуги гостиниц и аналогичных мест проживания".
Учитывая, что обеспечение проживания лица, участвовавшего в семинаре по предусмотренной договором консультационной теме, не является собственно консультационной услугой, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что расходы по оплате программы проживания не могут быть включены в затраты на основании акта об оказании услуг, поскольку факт проживания и оплаты проживания должен быть подтвержден соответствующими документами, в частности, в порядке, определенном подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Поскольку у налогоплательщика указанные документы отсутствуют, у него не имелось оснований для включения затрат по проживанию в расходы, учитываемые в целях налогообложения.
В то же время, суд апелляционной инстанции считает, что отсутствие документов, подтверждающих факт проживания, в рассматриваемой ситуации не является основанием для применения ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, поскольку, во-первых, в данном случае имело место не отсутствие документов первичного бухгалтерского учета как таковых, а отсутствие документов установленной формы, подтверждающих наем жилого помещения; во-вторых, действующее законодательство предусматривает возможность в случае отсутствия таких документов возмещение расходов по проживанию по установленным нормам для командировочных расходов.
Следовательно, отсутствие документов, подтверждающих расходы организации по обеспечению проживания лица, командированного для участия в семинаре, в данном случае не может быть квалифицировано как грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов, что является квалифицирующим признаком для привлечения налогоплательщика к ответственности, установленной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса.
В проверяемом периоде общество списало на внереализационные расходы безнадежную дебиторскую задолженность в суммах 23841 руб. за 2002 г. и 213598 руб. за 2003 г.
В силу пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения.
Из дополнительных документов, представленных налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции, следует, что в суммы безнадежных долгов им включены:
в 2002 г.
- 742 руб. 49 коп. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Цетамекс",
- 4648 руб. 84 коп. - задолженность Центра документации новейшей истории Тамбовской области (ЦДНИТО),
- 18479 руб. 48 коп. - задолженность Тамбовского отделения Сбербанка России,
в 2003 г.
- 130000 руб. - задолженность предпринимателя Сажневой,
- 29902 руб. 21 коп. - задолженность концерна "Конатэм",
- 3 руб. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Промизделия",
- 1 руб. - задолженность по расчетам с Пенсионным фондом,
- 2787 руб. 43 коп. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Текс-Колор",
- 1000 руб. - задолженность общества с ограниченной ответственностью "Тамбовгражданпроект",
- 279 руб. - задолженность организации "Старый дом",
- 3294 руб. 59 коп. и 46330 руб. 50 коп. - невыявленные платежи при переходе на новую программу.
При этом в отношении сумм 742 руб. 49 коп., 3 руб., 1 руб., 1000 руб., 279 руб., 3294 руб. 59 коп., 46330 руб. 50 коп. у налогоплательщика отсутствуют документы, на основании которых возникли указанные задолженности, что исключает возможность установить факт существования задолженностей, момент их возникновения и момент истечения срока исковой давности для взыскания задолженности.
Что касается остальных задолженностей, то представленные налогоплательщиком документы не позволяют установить начало течения срока исковой давности, с истечением которого связывается право налогоплательщика на списание безнадежной задолженности, так как в них отсутствуют сведения о сроках исполнения обязательств, из которых возникли задолженности.
Кроме того, как это установлено налоговым органом и судом области, в отношении указанных задолженностей налогоплательщиком не исполнена обязанность по документальному оформлению просроченной дебиторской задолженности - не составлены акты инвентаризации задолженности в порядке, установленном пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н и справки к актам инвентаризации с указанием сведений о документах, подтверждающих наличие и сумму задолженности.
Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает обоснованным отказ в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа в указанной части. Также обоснованно в указанной ситуации применение ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса, так как отсутствие первичных бухгалтерских документов, необходимых для списания безнадежной дебиторской задолженности, может быть квалифицировано грубым нарушением правил учета доходов и (или) расходов, повлекшим занижение налоговой базы и подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в двух налоговых периодах: за 2002 г. в сумме 5722 руб., за 2003 г. в сумме 51263 руб.
В части удовлетворения требований налогоплательщика по эпизоду, касающемуся включения в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, затрат по оплате сторонним организациям услуг по эксплуатации машин и механизмов, суд апелляционной инстанции также согласен с решением суда области.
Из материалов дела следует, что по указанному эпизоду управлением по налогам и сборам повторно проверены те же документы, по которым ранее была проведена проверка инспекцией Федеральной налоговой службы России по г. Тамбову с составлением акта выездной налоговой проверки N 192 от 15.07.2004 г. и принятием решения N 205 от 11.08.2004 г.
Налогоплательщиком указанное решение обжаловано в арбитражный суд Тамбовской области, решением которого от 07.07.2006 г. по делу N А64-5332/04-16, вступившим в законную силу 05.12.2006 г., признано неправомерным доначисление налога на прибыль в сумме 737388 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 145933 руб., применение налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в сумме 102914 руб. по эпизоду, связанному с использованием машин и механизмов сторонних организаций.
Рассматривая настоящее дело, суд области сослался на норму части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, освобождающую лиц, участвующих в деле, от доказывания обстоятельств, установленных вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу.
Суд апелляционной инстанции считает ошибочным принятие в настоящем деле в качестве преюдициальных актов решения арбитражного суда Тамбовской области от 07.07.2006 г. и постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2006 г. по делу N А64-5332/04-16, так как в нем участвуют не те же самые лица (общество с ограниченной ответственность "Сервис-Центр" и управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области по настоящему делу; общество с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" и инспекция Федеральной налоговой службы по г. Тамбову по делу N А64-5332/04-16).
В то же время, неправильное применение процессуальных норм не повлекло принятие неправильного решения по настоящему делу.
Из акта повторной выездной налоговой проверки следует, что при проведении повторной проверки налоговым органом было установлено, что общество "Сервис-Центр" необоснованно включило в расходы, учитываемые в целях налогообложения, затраты по оплате услуг машин и механизмов, принадлежащих другим организациям, в 2002 г. в сумме 2392407 руб., в 2003 г. в сумме 1155490 руб., поскольку у него отсутствовали первичные документы, подтверждающие произведенные затраты, а те документы, которые имелись, не соответствуют предъявляемым к ним требованиям по оформлению.
В частности, налоговый орган пришел к выводу, что у общества отсутствуют документы, составленные по унифицированным формам, утвержденным постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78, "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте": ЭСМ-1 "Рапорт о работе башенного крана", ЭСМ-2 "Путевой лист строительной машины", ЭСМ-3 "Рапорт о работе строительной машины (механизма)", ЭСМ-4 "Рапорт-наряд о работе строительной машины (механизма)", ЭСМ-6 "Журнал учета работ строительных машин (механизмов)", служащие основанием для составления справки для расчетов за выполненные работы (услуги) по форме ЭСМ-7, а также договоры, заключенные со специализированными организациями на оказание услуг.
Отнесение в состав расходов затрат по оплате услуг, оказанных машинами и механизмами сторонних организаций, производилось обществом "Сервис-Центр" на основании актов выполненных работ и справок по форме ЭСМ-7, в которых не конкретизированы наименования объектов, на которых оказывались услуги, не указан вид проводимых работ, отсутствуют данные по строке "Простои по вине заказчика",. Кроме того, справки формы ЭСМ-7 составлены за месяц, а не отдельно по каждому рапорту (путевому листу).
В соответствии со статьей 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать ряд обязательных реквизитов.
Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" утверждены унифицированные формы документов, применяемые для учета работы строительных машин и механизмов, автотранспортных средств.
Пунктом 2 названного постановления установлено, что применение утвержденных унифицированных форм обязательно для юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств либо являющихся отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом.
Из собранных судом первой инстанции и дополнительно представленных налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции документов усматривается, что общество "Сервис-Центр" не осуществляло самостоятельной деятельности по эксплуатации собственных строительных машин и механизмов, используемые строительные машины и механизмы не числились на его балансе. Услуги по выполнению строительных работ строительными машинами и механизмами представлялись обществу другими организациями, являющимися собственниками этих машин и механизмов.
Так, в соответствии со счетами-фактурами N 000386/2 от 10.02.2002 г., N 455 от 28.03.2002 г., N 001094/5 от 31.05.2002 г., справками для расчета за выполненные работы за февраль 2002 г., за март 2002 г. и за май 2002 г. обществу "Сервис-Центр" оказаны услуги автовышки, автокрана, автомашины КАМАЗ, компрессора "Борец", бетононасоса, экскаватора обществом с ограниченной ответственностью "Витэкресурс" (г. Москва) на суммы соответственно 213840 руб., 196300 руб., 174300 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счету-фактуре N 93 от 23.03.2002 г. и справке для расчетов за выполненные работы за марта 2002 г. оказаны услуги компрессора "Борец", самосвала "КАМАЗ", автокрана КАМАЗ обществом с ограниченной ответственностью "Альфа-Диал" (г. Москва) на сумму 203400 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору на оказание услуг от 05.07.2002 г., счету-фактуре N 12503 от 28.08.2002 г., справке для расчета за выполненные работы (услуги) за август 2002 г. оказаны услуги бетононасоса обществом с ограниченной ответственностью "Солар" (г. Тверь) на сумму 145020 руб.
По договору на оказание услуг N 26 от 25.07.2002 г., счету-фактуре N 2785 от 28.08.2002 г., справке для расчета за выполненные работы (услуги) за август 2002 г. обществом с ограниченной ответственностью "Экспресс-Сайт" (г. Москва) оказаны услуги автокрана КАМАЗ, автомашина КАМАЗ 5410, автовышки, компрессора "Борец" на сумму 346800 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору на оказание автотранспортных услуг и услуг строительных механизмов от 03.09.2002 г., счетам-фактурам N 3010 от 28.09.2002 г., N 18279 от 28.10.2002 г., N 17309 от 26.12.2002 г., N 132 от 27.06.2003 г., справкам для расчета за выполненные работы (услуги) за сентябрь 2002 г., октябрь 2002 г., декабрь 2002 г., июнь 2003 г. оказаны услуги автомашины КАМАЗ 5410, автокрана КАМАЗ, автокрана К530, автовышки ВС 22, автовышки АТП 22, бетонолома, самосвала ЗИЛ, компрессора "Борец", экскаватора Э450, автоэкскаватора "Татра" обществом с ограниченной ответственностью "Имари" (Краснодар) на суммы соответственно 101300 руб., 153100 руб., 513000 руб., 607632 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счетам-фактурам N 08/19599 от 28.09.2002 г., N 8243 от 12.12.2002 г., справкам для расчета за выполненные работы (услуги) за сентябрь 2002 г. и декабрь 2002 г. обществом с ограниченной ответственностью "МонГранд" (г. Москва) оказаны услуги автомашины КАМАЗ 5410, бетононасоса, экскаватора Э 450 на суммы соответственно 145200 руб. и 100000 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору N 19-У от 28.01.2002 г., счетам-фактурам N 2026 от 25.02.2002 г., N 101 от 25.03.2002 г., N 240 от 24.05.2002 г., N 409 от 26.07.2002 г., N 524 от 30.08.2002 г., N 677 от 30.09.2002 г., без номера от 30.10.2002 г., N 832 от 01.11.2002 г., N 894 от 22.11.2002 г., N 949 от 05.12.2002 г., N 1009 от 25.12.2002 г., N 33 от 27.01.2003 г., N 140 от 28.02.2003 г., справкам о работе механизмов за февраль 2002 г., март 2002 г., май 2002 г., июнь 2002 г., июль 2002 г., август 2002 г., сентябрь 2002 г., октябрь 2002 г., ноябрь 2002 г., декабрь 2002 г., январь 2003 г., февраль 2003 г. обществом с ограниченной ответственностью "Стрела" (г. Тамбов) оказаны услуги автокранов КС 3577 N 533, КС 4572 N 655, КС 4572 N 177, КС 4572 N 70, экскаваторов ЭО 4321 N 518, ЭО 4321 N 534, ЭО 3322 N 27, автовышки ВС 18, автомашины КАМАЗ 5511 N 622 на суммы соответственно 9065 руб., 31549 руб., 15495 руб., 8354 руб., 2606 руб., 39197 руб., 93150 руб., 60674 руб., 14185 руб., 53135 руб., 26135 руб., 12456 руб., 4735 руб. 37 коп., 4771 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счету-фактуре N 3/000683 от 28.03.2003 г. и справке для расчета за выполненные работы (услуги) за март 2003 г. оказаны услуги автокрана ГА 3557 и автомашины КАМАЗ 5410 обществом с ограниченной ответственностью "Вестпроект" (г. Москва) на сумму 90000 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По договору на оказание услуг от 02.02.2003 г., счетам-фактурам N 000809 от 28.03.2003 г., N 10076 от 25.09.2003 г., N 10083/11 от 29.10.2003 г., справкам для расчета за выполненные работы (услуги) за март 2003 г., сентябрь 2003 г., октябрь 2003 г. оказаны услуги автовышки ВС 22, компрессора "Борец", экскаватора Э 450, автокрана КАМАЗ, бетонолома оказаны услуги обществом с ограниченной ответственностью "Максине" (г. Москва) на суммы соответственно 252000 руб., 27162 руб., 304638 руб. (с налогом на добавленную стоимость).
По счету-фактуре N 78 от 29.11.2003 г. и справке для расчета за выполненные работы (услуги) за сентябрь 2003 г. оказаны услуги автокрана КАМАЗ и автореллера обществом с ограниченной ответственностью "ТехПромСервис" на сумму 95649 руб. 52 коп. (с налогом на добавленную стоимостью).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации имеет место оказание услуг собственниками машин и механизмов обществу "Сервис-Центр" по выполнению строительных работ принадлежащими им строительными машинами и механизмами. Факт оказания услуг подтверждается справками для расчетов за выполненные работы (услуги) по форме ЭСМ-7, составленными на основании данных учета работы машин и механизмов, осуществляемого их собственниками. Доказательств несоответствия справок по форме ЭСМ-7 учетным документам организаций - собственников машин и механизмов налоговым органом не представлено.
Ссылка налогового органа на несоответствие справок по форме ЭСМ-7 предъявляемым к ним требованиям не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку справки содержат все необходимые сведения, предусмотренные установленной формой. То обстоятельство, что справки составлены не на каждый механизм, а на все используемые механизмы в течение месяца, не является основанием для признания их дефектными, поскольку наименование конкретных машин и механизмов, использованных для выполнения работ, указаны во всех имеющихся в деле справках. Не делает указанные документы дефектными отсутствие в них сведений о простоях по вине заказчика, поскольку заполнение указанной графа осуществляется при наличии простоя.
Также не может быть принят довод об отсутствии у налогоплательщика оформленных договорных отношений с организациями, оказавшими ему услуги, так как, во-первых, ряд договоров представлен налогоплательщиком в материалы дела; во-вторых, отсутствие договора в виде единого документа, подписанного обеими сторонами, в силу положений гражданского законодательства, содержащихся в главах 27 и 28 Гражданского кодекса Российской Федерации, не является основанием для признания его незаключенным.
Статьей 420 Гражданского кодекса договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Согласно статье 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, либо договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).
В силу статьи 434 Гражданского кодекса договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма. Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
Наличие в материалах дела подписанных заказчиком и исполнителем справок для расчета за выполненные работ (услуги), принятие от исполнителей счетов-фактур в качестве оснований для оплаты выполненных работ и фактическая их оплата свидетельствует о достижении сторонами соглашения по условиям договора, касающимся его предмета, объема выполненных работ (услуг) и их стоимости, следовательно, оснований для утверждения о том, что договорные отношения у общества "Сервис-Центр" с его контрагентами отсутствуют, у налогового органа не имеется.
Что касается довода о недобросовестности контрагентов налогоплательщика, отсутствующих по юридическим адресам и не представляющих налоговым органам по месту учета налоговую отчетность, то указанное обстоятельство не относится непосредственно к деятельности общества "Сервис-Центр".
В соответствии с нормой, закрепленной пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласующейся с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, означающая, что, пока налоговый орган не докажет обратное, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности.
Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Налоговым органом доказательств недобросовестности налогоплательщика во взаимоотношениях с его контрагентами и согласованной направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды не представлено.
В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию указанного обстоятельства лежит на налоговом органе.
В связи с изложенным, апелляционная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению как необоснованная.
Решение арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. подлежит изменению в части отказа налогоплательщику в удовлетворении его требований о признании решения налогового органа недействительным по эпизодам, касающимся доначисления налога, пеней и санкций по основаниям невключения налогоплательщиком в налоговую базу за 2003 г. дохода, полученного от реализации имущественных прав по договору цессии от 11.12.2003 г. (пункт 1.1 решения) и уменьшения полученных доходов за 2002-2003 г.г. на суммы расходов по выплате суточных работникам, направляемым для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, взамен полагающейся им доплаты за разъездной характер работы (пункт 1.2 решения); и в части взыскания с налогоплательщика налоговых санкций, доначисленных по указанным эпизодам.
Соответственно, из суммы доначисленного по решению налогового органа N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" налога на прибыль подлежат исключению суммы 66067 руб. и 574178 руб. за 2002 г., 21655 руб., 62437 руб. и 277318 руб. за 2003 г., а всего - 1001655 руб., в том числе за 2002 г. - 640245 руб., за 2003 г. - 361410 руб.
Сумма обоснованно начисленного налога составляет 150920 руб., в том числе за 2002 г. - 7210 руб., за 2003 г. - 143710 руб.
За несвоевременную уплату указанной суммы налога подлежат начислению пени в сумме 27440 руб. 87 коп. с учетом имеющихся у налогоплательщика переплат налога, числящихся в лицевом счета за период начисления пени с 27.04.2003 г. по 24.11.2005 г. При этом наличие в лицевом счете задолженности по уплате налога за указанный период не должно учитываться в расчете начисления пени по акту проверки, поскольку в указанном случае пени начисляются налоговым органом, ведущим лицевой счет налогоплательщика, в автоматическом режиме.
Начисление пени в сумме 382293 руб. 13 коп. является неправомерным, решение налогового органа в этой сумме подлежит признанию недействительным.
Налоговые санкции за неуплату налога, предусмотренные статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат применению в отношении сумм налога 76429 руб. и 16018 руб., доначисленных по эпизодам 1.5 и 1.6 решения налогового органа (занижение налоговой базы и налога вследствие включения в расходы лизинговых платежей и пеней, уплаченных за несвоевременное исполнение обязательств по договорам займа). Учитывая, что фактически санкции исчислены в сумме 5602 руб. с меньшей суммы недоимки, решение налогового органа в этой части представляется суду апелляционной инстанции обоснованным.
Санкции по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса подлежат применению в отношении сумм налога 5722 руб. и 51263 руб., доначисленных по пункту 1.7 решения (занижение налоговой базы и налога вследствие необоснованного включения во внереализационные расходы безнадежной дебиторской задолженности) и составляют 5698 руб. В остальной части 98149 руб. применение санкций является необоснованным, решение налогового органа в этой части подлежит признанию недействительным.
Соответственно встречное требование налогового органа о взыскании налоговых санкций подлежит частичному удовлетворению в суммах 5602 руб. (санкции по статье 122 Налогового кодекса) и 5698 руб. (санкции по статье 120 Налогового кодекса).
Государственная пошлина за рассмотрение дела в суде первой инстанции по требованию об оспаривании решения налогового органа подлежит отнесению на налогоплательщика в полном размере, по встречному требованию о взыскании налоговых санкций - в размере, пропорциональном размеру удовлетворенных требований.
Пошлина, уплаченная налоговым органом при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит с учетом результата рассмотрения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области оставить без удовлетворения.
Решение арбитражного суда Тамбовской области от 16.04.2007 г. изменить.
Признать недействительным решение управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области N 12 от 24.11.2005 г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 98149 руб. (пункт 1.2 решения),
- начисления налога на прибыль в сумме 1001655 руб., в том числе за 2002 г. - 640245 руб., за 2003 г. - 361410 руб. (пункт 2.1.б решения),
- начисления пени за несвоевременную уплату налога в сумме 382293 руб. 13 коп. (пункт 2.1.в решения).
В остальной части в удовлетворении требований о признании решения налогового органа недействительным отказать.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" (г. Тамбов, ул. Московская, д. 10 "В", ОГРН 1036894108240, ИНН 6832037282) в доход соответствующего бюджета налоговые санкции за неполную уплату налога на прибыль на основании пункта статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 5602 руб., налоговые санкции за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов, повлекшее занижение подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль, на основании пункта 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 5698 руб.
В остальной части в удовлетворении встречного требования отказать.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Сервис-Центр" в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 113 руб.
Выдать исполнительные листы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
Н.Д.МИРОНЦЕВА
В.А.СКРЫННИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)