Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2017 года
Постановление в полном объеме изготовлено 18 сентября 2017 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Семушкина В.С., судей Юдкина А.А., Поповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарями судебного заседания Романенко А.А. (до перерыва), Скороходовым П.А. (после перерыва),
рассмотрев в открытом судебном заседании 04-11.09.2017 в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области на решение Арбитражного суда Самарской области от 30.03.2017 по делу N А55-12849/2016 (судья Мехедова В.В.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ритейл Тольятти", г. Тольятти, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области, г. Тольятти, с участием в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - общества с ограниченной ответственностью "Манхэттен Екатеринбург", г. Екатеринбург, общества с ограниченной ответственностью "МД-Тольятти", г. Тольятти, Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга,
о признании незаконным решения,
в судебном заседании приняли участие:
представители общества с ограниченной ответственностью "Ритейл Тольятти" Айдинян А.Э. (доверенность от 11.01.2017) и Миронова Т.С. (до перерыва, доверенность от 01.03.2017),
представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области Медведева Л.Н. (доверенность от 06.06.2017) и Скляр Т.В. (доверенность от 04.08.2017),
в отсутствие представителей иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом,
общество с ограниченной ответственностью "Ритейл Тольятти" (далее - ООО "Ритейл Тольятти", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением (с учетом принятого судом первой инстанции уточнения заявленных требований) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области (далее - налоговый орган) от 16.12.2015 N 15-44/73 в части доначислений по налогу на прибыль организаций в сумме 13 649 186 руб., доначислений по налогу на прибыль с доходов в виде дивидендов в сумме 12 000 397 руб., начисления штрафа в сумме 2 729 837 руб. и пени в сумме 9 364 562 руб.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "Манхэттен Екатеринбург", ООО "МД-Тольятти", ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга.
Решением от 30.03.2017 по делу N А55-12849/2016 Арбитражный суд Самарской области признал незаконным решение налогового органа от 16.12.2015 N 15-44/73 в части доначисления налога на прибыль с доходов в виде дивидендов в сумме 12 000 397 руб. и начисления пени в сумме 4 464 648 руб.; в удовлетворении остальной части требований - отказал.
Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой заявление общества было удовлетворено.
ООО "Ритейл Тольятти" апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на нее.
От налогового органа и общества в суд апелляционной инстанции поступили дополнительные пояснения и возражения.
Судебное разбирательство откладывалось на основании ст. 158 АПК РФ.
В связи с уходом в отпуск судьи Поповой Е.Г. определением от 02.08.2017 произведена замена судьи Поповой Е.Г. на судью Драгоценнову И.С.; в связи с уходом в отпуск судьи Драгоценновой И.С. определением от 04.09.2017 произведена ее замена на судью Попову Е.Г. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч. 5 ст. 18 АПК РФ).
В судебном заседании представители налогового органа апелляционную жалобу поддержали, просили отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части как незаконное и необоснованное.
Представители ООО "Ритейл Тольятти" апелляционную жалобу отклонили, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения.
На основании ст. ст. 156 и 266 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.
Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве, письменных пояснениях и возражениях, в выступлении представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ООО "Ритейл Тольятти" за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 принял решение от 16.12.2015 N 15-44/73, которым начислил налог на прибыль организаций в общей сумме 13 649 186 руб., налог на прибыль в сумме 12 000 397 руб. (с доходов иностранной организации), штраф по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 5 129 916 руб. и пени в сумме 9 364 562 руб., а также предложил обществу уменьшить убытки за 2011 год в сумме 26 721 524 руб.
Решением от 29.02.2016 N 03-15/05043 Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области отменило решение налогового органа в части начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 2 400 079 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Ритейл Тольятти" обратилось в арбитражный суд.
В ходе проверки налоговый орган выявил наличие у ООО "Ритейл Тольятти" контролируемой задолженности перед иностранной компанией - Atrium European Real Estate Limited, о.Джерси (являющейся "материнской" компанией по отношению к консолидированной группе Atrium), а также контролируемой задолженности по долговым обязательствам перед ООО "Манхэттен Екатеринбург" (Россия), ООО "МД-Тольятти" (Россия), Atrium European Management N.V. (Нидерланды), входящими в консолидированную группу Atrium.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "Ритейл Тольятти" завысило расходы на сумму процентов, начисленных по контролируемой задолженности, в 2011 году на общую сумму 86 522 675 руб., в 2012 году - на общую сумму 8 444 779 руб., поскольку в нарушение п. 2 и 3 ст. 269 НК РФ не рассчитывало предельную величину процентов по контролируемой задолженности. В результате неуплата налога на прибыль организаций составила 13 649 186 руб.
Суд первой инстанции счел правомерным доначисление обществу указанной суммы налога; в апелляционном порядке этот вывод суда не оспаривается.
Сумму процентов, превышающих предельную величину процентов, налоговый орган на основании п. 4 ст. 269 НК РФ переквалифицировал в дивиденды в пользу иностранной организации (Atrium European Real Estate Limited, о.Джерси) и пришел к выводу о том, что ООО "Ритейл Тольятти" должно было удержать и перечислить в бюджет налог с дохода иностранной организации по ставке 15% в сумме 12 000 397 руб. за 2011 год.
Данная сумма налога сложилась из суммы налога на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов, по договорам займа ООО "Ритейл Тольятти" с ООО "МД-Тольятти" - 2 264 698 руб. (15 097 986 руб. 30 коп. х 15%) и с ООО "Манхэттен Екатеринбург" - 9 735 699 руб. (64 904 657 руб. 53 коп. х 15%).
Из материалов дела видно, что ООО "МД-Тольятти" в соответствии с договором займа от 16.04.2010 предоставило ООО "Ритейл Тольятти" заем в сумме 250 000 000 руб. под 13% годовых от суммы фактической задолженности по займу. Заем полностью выплачен ООО "Ритейл Тольятти" в 2011 году.
ООО "Манхэттен Екатеринбург" по договору займа от 23.03.2010 (с учетом дополнительного соглашения от 04.06.2010) предоставило ООО "Ритейл Тольятти" заем в сумме 350 000 000 руб. под 13% годовых от суммы фактической задолженности по займу. Задолженность по займу в 2011 году не погашалась, в 2012 году погашена частично.
В ходе анализа банковских выписок по расчетным счетам ООО "Ритейл Тольятти" и ее сестринских российских организаций налоговый орган выявил, что структура финансирования построенных объектов недвижимости и деятельности общества в целом под руководством управляющей компании ООО "Манхэттен Риал Эстейт Менеджмент", создана лишь для того, чтобы формально не соответствовать критериям недостаточной капитализации, закрепленным в п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.
ООО "Ритейл Тольятти", ООО "Манхэттен Екатеринбург", ООО "МД-Тольятти" установлен возобновляемый характер долговых обязательств, в частности, их перенаправление на погашение очередного займа от другой сестринской компании, как свидетельство наличия постоянных обязательств налогоплательщика и увеличения таковых за счет накапливаемых процентов.
Этот факт, как указывает налоговый орган, свидетельствует о злоупотреблении налогоплательщиком нормами права в целях возможности постоянно за счет долговых обязательств корректировать налоговую базу, уменьшать налоговые обязательства, а также иметь возможность вывода капитала из страны и/или накопления активов на территории РФ, принадлежащих в конечном итоге иностранной материнской компании. Обоснованность позиции налогового органа подтверждается тем, что подконтрольные иностранной материнской компании займы получены налогоплательщиком при отсутствии у него достаточного размера собственного капитала.
Согласно материалам проверки, величина собственного капитала налогоплательщика по итогам отчетных периодов 2011-2012 годов (кроме 4 квартала 2012 года) имела отрицательную величину.
Таким образом, в связи с подконтрольностью деятельности ООО "Ритейл Тольятти" и заимодавцев (ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти") одной иностранной материнской компании, подлежат применению специальные нормы, предусмотренные положениями п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.
Обоснованность доначисления российской организации налога при выплате процентов, переквалифицированных в дивиденды в пользу иностранной организации, а также штрафа и пени, подтверждается правовой позицией, изложенной в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, согласно которой в случае неудержания налога при выплате дохода иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисленные до момента исполнения обязанности по уплате налога.
В соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.
Поскольку проценты, переквалифицированные в дивиденды, в адрес российской компании приравниваются к выплате доходов иностранной компании, в общеустановленном порядке взысканию с налогового агента подлежат как суммы налога при выплате дохода иностранной компании, так и суммы налога, выплаченные по договору займа с российскими организациями.
Таким образом, по мнению налогового органа, проценты сверх предельного уровня по займам, полученным от ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти", и не учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль за 2011-2012 годы, приравниваются к дивидендам, выплаченным в пользу иностранной организации (Atrium European Real Estate Limited, о.Джерси), а не в пользу российских заимодавцев.
ООО "Ритейл Тольятти" факт аффилированности с ООО "МД-Тольятти", ООО "Манхэттен Екатеринбург" и материнской компанией "Atrium European Real Estate Limited" не оспаривает, равно как не оспаривает факт наличия контролируемой задолженности перед ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти".
Однако ООО "Ритейл Тольятти" полагает неправомерным вывод налогового органа в части применения положений п. 4 ст. 269 НК РФ по отношению к выплаченным в пользу ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" процентам. По мнению общества, п. 4 ст. 269 НК РФ не распространяется на случаи наличия у налогоплательщика контролируемой задолженности перед российской организацией, аффилированной иностранной материнской компании налогоплательщика, поскольку применение этой нормы приведет к двойному налогообложению выплаченных сумм как доходов иностранной организации и одновременно доходов российской организации - займодавца. ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" включили сумму процентов в свои налоговые базы по налогу на прибыль.
Довод общества о двойном налогообложении указанных процентов суд первой инстанции обоснованно отклонил, указав, что проценты по контролируемой задолженности, подлежащие налогообложению как дивиденды в пользу иностранной организации, исключаются из состава доходов заимодавцев и расходов общества.
В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ при наличии у налогоплательщика - российской организации непогашенной задолженности по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, такая задолженность в целях обложения налогом на прибыль организаций признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.
Из содержания данной нормы закона следует, что к контролируемой задолженности отнесены как долговые обязательства, возникшие непосредственно перед иностранной организацией, участвующей в капитале заемщика, так и долговые обязательства перед российскими организациями - аффилированными лицами таких иностранных организаций.
В последнем случае контролируемая задолженность лишь считается (приравнивается) к возникшей перед иностранной организацией, имея в виду наличие у иностранной организации возможности оказывать влияние на принятие аффилированным с ней лицом решения о предоставлении займа.
При таком построении бизнеса российской компании, когда имеют место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, рассматриваемой нормой НК РФ вводится ограничение по учету процентов в составе расходов, направленное на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях.
Последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ сумма процентов, признаваемая в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ избыточной (положительная разница между фактически начисленными и предельными процентами) приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации.
Вместе с тем, устанавливая правило о налогообложении соответствующих сумм выплачиваемых процентов в режиме дивидендов, п. 4 ст. 269 НК РФ самостоятельно не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций.
Наделение соответствующих лиц статусом налогового агента, как это следует из п. 1 ст. 24 НК РФ, предполагает необходимость явного и недвусмысленного определения в законе круга лиц и случаев, при наступлении которых на указанных субъектов возлагается публично-правовая обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы налога.
Обязанность налогового агента при этом может состоять в перечислении в бюджет лишь тех сумм налога, обязанность по уплате которых, в свою очередь, лежит на налогоплательщике, то есть при наличии соответствующего объекта налогообложения.
Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со ст. 247 НК РФ являются доходы, полученные ими от источников в Российской Федерации.
К числу облагаемых доходов в силу положений пп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации.
Статусом налогового агента при этом согласно п. 1 ст. 310 НК РФ наделяются организации, производящие выплату дохода соответствующей иностранной организации.
В случаях возникновения контролируемой задолженности в результате выдачи займа российской организацией наступают только последствия, предусмотренные п. 3 ст. 269 НК РФ в виде ограничения вычета процентов при исчислении налога, а возложение на российскую организацию-заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по такому займу другой российской организации не основано на законе.
При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган не представил достаточных доказательств, которые бы указывали на скрытую выплату ООО "Ритейл Тольятти" дивидендов в пользу иностранной компании.
Перечисление ООО "Ритейл Тольятти" процентов на счета ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" и последующее перечисление денежных средств в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды) не является безусловным доказательством выплаты дивидендов в пользу иностранной организации именно со стороны общества.
ООО "Ритейл Тольятти" указывает, что перечисленные им проценты ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" использовали в своей текущей хозяйственной деятельности.
В обоснование своих доводов ООО "Ритейл Тольятти" ссылается, в частности, на судебные акты по делу N А55-9504/2015, где дана оценка платежам в адрес ООО "Манхэттен Екатеринбург", имевшим место в 2011-2012 годах.
Налоговый орган указал, что в рамках дела N А55-9504/2015 рассматривались результаты налоговой проверки за 2013 год, соответственно, подлежали оценке платежи за 2013 год, за который и были произведены доначисления, тогда как с результатами налоговой проверки за 2012 год ООО "Ритейл Тольятти" согласилось (решение от 20.09.2013 N 11-14/2513 в судебном порядке не обжаловано, суммы налогов, в том числе начисленные по п. 4 ст. 269 НК РФ, оплачены). Что касается платежей за 2011 год, то согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, сформулированной в постановлении от 24.03.2009 N 14786/08, если доказанные обстоятельства по делу привели суд к выводу о наличии у налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды в одном налоговом периоде, то фактические обстоятельства другого налогового периода могут привести суд к обратному выводу при наличии иных обстоятельств, влияющих на внутреннее убеждение суда вследствие качественного изменения самой совокупности доказательств, их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи.
Таким образом, тождественные обстоятельства одного дела могут получить диаметрально противоположное толкование при рассмотрении другого дела, в случае изменившегося объема доказательственной базы. Обстоятельства настоящего дела не совпадают с обстоятельствами по делу N А55-9504/2015, при рассмотрении которого судами дана иная оценка обстоятельствам дела. Так, в деле N А55-9504/2015 суды не исследовали такие обстоятельства, как распоряжение расчетными счетами заемщика (ООО "Ритейл Тольятти") и российского заимодавца (ООО "Манхэттен Екатеринбург") одним и тем же лицом, расходование депозита в "Ситибанк", размещенного 15.06.2011 (в судебных актах по делу N А55-9504/2015 указано лишь о том, что 15.06.2011 ООО "Манхэттен Екатеринбург" получило проценты от ООО "Ритейл Тольятти" на сумму 52 млн. руб., в тот же день та же сумма была размещена в качестве депозита в "Ситибанк"); не исследовалось то обстоятельство, что 01.04.2014 ООО "Манхеттен Екатеринбург" уступило свои права по договору займа от 23.03.2010 с ООО "Ритейл Тольятти" в пользу Atrium European Management N.V., а 01.11.2014 между ООО "Ритейл Тольятти" и Atrium European Management N.V. заключено соглашение о новации, согласно которому обязательства сторон объединяются в одно обязательство, в результате чего ООО "Ритейл Тольятти" стало обремененным по новому договору займа по основному долгу в сумме 506 305 658 руб. 25 коп. (дата погашения продлена до 31.12.2019). То есть для Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси) не является принципиальным, кто конкретно будет значиться заимодавцем для ООО "Ритейл Тольятти", а важен сам факт наличия заемных обязательств, позволяющих не платить налог на прибыль и налог с дивидендов при получении значительных сумм выручки от сдачи ООО "Ритейл Тольятти" коммерческой недвижимости в аренду. В связи с чем не имеет принципиального значения для применения п. 4 ст. 269 НК РФ, со счета какого из участников группы произошло перечисление займа, поскольку при таком построении бизнеса это носит чисто технический характер.
С учетом приведенных обстоятельств налоговый орган полагает подтвержденным наличие в настоящем деле доказательств, которые указывают на скрытую выплату ООО "Ритейл Тольятти" дивидендов в пользу иностранной компании под видом процентов, в частности, процентов, перечисленных по договору займа с ООО "МД-Тольятти" 10.03.2011 в сумме 14 691 780 руб. 82 коп., 17.05.2011-351 178 руб. 07 коп. и 07.06.2011-55 027 руб. 41 коп. (налог - 2 264 698 руб.) и договору займа с ООО "Манхэттен Екатеринбург" 15.06.2011 в сумме 52 904 657 руб. 53 коп. и 16.11.2011-12 000 000 руб. (налог - 9 735 699 руб.).
Эти доводы налогового органа являются несостоятельными.
Так, 15.06.2011 ООО "Манхэттен Екатеринбург" получило от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 52 млн. руб. и такую же сумму разместило в качестве депозита в "Ситибанк".
Довод налогового органа о том, что находившиеся на депозите денежные средства ООО "Манхэттен Екатеринбург" на протяжении нескольких месяцев различными суммами неоднократно зачисляло на свой расчетный счет и обратно, а впоследствии перечислило в адрес Atrium European Management N.V., не является безусловным доказательством выплаты ООО "Ритейл Тольятти" скрытых дивидендов в пользу иностранной организации, при том, что на расчетном счете ООО "Манхэттен Екатеринбург" имелись и другие поступления.
Полученные 16.11.2011 от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 12 млн. руб. ООО "Манхэттен Екатеринбург" в тот же день направило на оплату услуг подрядчиков (5,3 млн. руб. и 3,8 млн. руб.), электроэнергии (1,3 млн. руб.) и на уплату НДС (4,7 млн. руб.).
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что в период со 02.03.2011 по 10.03.2011 на счет ООО "Ритейл Тольятти" поступило 140 542 406 руб. 85 коп., из них: 135 000 000 руб. - от Atrium European Management N.V. по договору займа (платежное поручение от 02.03.2011 N 7514), 5 542 406 руб. 85 коп. - выручка от аренды. Поступления на счет ООО "Ритейл Тольятти" до 02.03.2011 также связаны с получением выручки от сдачи в аренду помещений в торговых центрах.
Остаток на счете ООО "МД-Тольятти" на начало дня 10.03.2011 составлял 67 870 180 руб. 86 коп., в течение дня на счет поступили денежные средства от ООО "Ритейл Тольятти" в сумме 14 691 780 руб. 82 коп. (проценты по договору займа) и в сумме 135 500 000 руб. (возврат займа), прочие поступления - 8 420 946 руб. 28 коп.
В тот же день ООО "МД-Тольятти" перечислило со счета 171 474 000 руб. - в Atrium European Management N.V., 9 961 674 руб. 40 коп. - прочие расходы (оплата работ, услуг, электроэнергии, уплата НДС, госпошлины, комиссии банка).
Изложенное, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что проценты в сумме 14 691 780 руб. 82 коп. ООО "Ритейл Тольятти" перечислило в ООО "МД-Тольятти" за счет собственных денежных средств, а возврат займа в сумме 135 500 000 руб. - за счет средств, полученных от Atrium European Management N.V.; ООО "МД-Тольятти" для расходных операций 10.03.2011 полностью использовало денежные средства, поступившие от ООО "Ритейл Тольятти", а также собственные денежные средства, имевшиеся на счете, что подтверждает факт выплаты через компанию Atrium European Management N.V. скрытых дивидендов.
Этот довод суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку из приведенных налоговым органом данных следует, что и без учета 14 691 780 руб. 82 коп. у ООО "МД-Тольятти" 10.03.2011 имелось достаточно средств (67 870 180,86 остаток на начало дня + 135 500 000 возврат займа ООО "Ритейл Тольятти" + 8 420 946,28 прочие поступления = 211 791 127,14) для перечисления в Atrium European Management N.V. 171 474 000 руб.
Доказательств того, что полученные от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 14 691 780 руб. 82 коп. ООО "МД-Тольятти" включило в состав денежной суммы (171 474 000 руб.), перечисленной в Atrium European Management N.V., а не направило на оплату своих хозяйственных расходов (оплата работ, услуг, электроэнергии, уплата НДС, госпошлины, комиссии банка), налоговый орган не представил.
Полученные 17.05.2011 и 07.06.2011 от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 351 178 руб. 07 коп. и 55 027 руб. 41 коп. соответственно ООО "МД-Тольятти" в тот же день направило на оплату своих хозяйственных расходов. Обратного налоговым органом не доказано.
Данные выплаты процентов по договору займа с ООО "МД-Тольятти" были последними; задолженность ООО "Ритейл Тольятти" перед ООО "МД-Тольятти" в 2011 году была погашена.
Таким образом, вопреки доводам налогового органа не имеется оснований считать, что полученные ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в дальнейшем были перечислены в адрес иностранной организации.
Денежные средства в адрес Atrium European Management N.V. выплачивались ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" за счет доходов от своей основной деятельности.
Таким образом, ООО "Ритейл Тольятти" документально подтвердило, что перечисленные им проценты полностью были включены в налоговые базы ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" (займодавцы), использовались займодавцами для осуществления своей хозяйственной деятельности и не являлись скрытым распределением дивидендов в адрес иностранной организации.
Кроме того, Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 18.03.2016 N 305-КГ15-14263 указал, что обязанность налогового агента (в данном случае - ООО "Ритейл Тольятти") возникает лишь при наличии объекта налогообложения (в данном случае - фактически выплаченных в пользу иностранной организации дивидендов).
Налоговый орган указывает на то, что полученные от ООО "Ритейл Тольятти" денежные средства ООО "Манхеттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" перечисляли в пользу Atrium European Management N.V. (Нидерланды).
Между тем, исходя из содержания оспариваемого решения налогового органа, ООО "Ритейл Тольятти" вменяется неисполнение обязанности налогового агента по удержанию и перечислению налога на прибыль с процентов (квалифицированных налоговым органом как дивиденды), полученных иностранной организацией - Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), а не какой-либо иной. Контролирующим лицом и получателем дивидендов указано именно Atrium European Real Estate Limited(о.Джерси).
При таких обстоятельствах, получение денежных средств Atrium European Management N.V. (Нидерланды) само по себе не доказывает факт получения дохода компанией Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), именуемой в оспариваемом решении налогоплательщиком.
Ссылка налогового органа на то, что компания Atrium European Management N.V. фактически выполняет роль казначейства группы "Atrium"; годовая финансовая отчетность компания Atrium European Management N.V. подписывалась членом совета директоров Рейчел Лавин, которая являлась генеральным директором и членом совета директоров компании Atrium European Real Estate Limited и одновременно руководителем компании MD Russia Holding Limited и компании Atrium European Management N.V., этот вывод суда не опровергает.
Довод о том, что ООО "МД-Тольятти" и ООО "Манхэттен Екатеринбург" с сумм процентов, перечисленных в Atrium European Management N.V., налог на доходы иностранной организации не начисляли и в бюджет РФ не перечисляли, не имеет значения для разрешения настоящего спора, где предметом рассмотрения является начисление налога ООО "Ритейл Тольятти".
С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для начисления ООО "Ритейл Тольятти" оспариваемых сумм налога и пени.
Положенные в основу апелляционной жалобы доводы, со ссылкой на судебные акты по другим делам, проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Таким образом, решение суда первой инстанции в обжалованной части является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Самарской области от 30 марта 2017 года по делу N А55-12849/2016 в обжалованной части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.09.2017 N 11АП-6924/2017 ПО ДЕЛУ N А55-12849/2016
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 сентября 2017 г. по делу N А55-12849/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2017 года
Постановление в полном объеме изготовлено 18 сентября 2017 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Семушкина В.С., судей Юдкина А.А., Поповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарями судебного заседания Романенко А.А. (до перерыва), Скороходовым П.А. (после перерыва),
рассмотрев в открытом судебном заседании 04-11.09.2017 в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области на решение Арбитражного суда Самарской области от 30.03.2017 по делу N А55-12849/2016 (судья Мехедова В.В.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ритейл Тольятти", г. Тольятти, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области, г. Тольятти, с участием в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - общества с ограниченной ответственностью "Манхэттен Екатеринбург", г. Екатеринбург, общества с ограниченной ответственностью "МД-Тольятти", г. Тольятти, Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга,
о признании незаконным решения,
в судебном заседании приняли участие:
представители общества с ограниченной ответственностью "Ритейл Тольятти" Айдинян А.Э. (доверенность от 11.01.2017) и Миронова Т.С. (до перерыва, доверенность от 01.03.2017),
представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области Медведева Л.Н. (доверенность от 06.06.2017) и Скляр Т.В. (доверенность от 04.08.2017),
в отсутствие представителей иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Ритейл Тольятти" (далее - ООО "Ритейл Тольятти", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением (с учетом принятого судом первой инстанции уточнения заявленных требований) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Самарской области (далее - налоговый орган) от 16.12.2015 N 15-44/73 в части доначислений по налогу на прибыль организаций в сумме 13 649 186 руб., доначислений по налогу на прибыль с доходов в виде дивидендов в сумме 12 000 397 руб., начисления штрафа в сумме 2 729 837 руб. и пени в сумме 9 364 562 руб.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "Манхэттен Екатеринбург", ООО "МД-Тольятти", ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга.
Решением от 30.03.2017 по делу N А55-12849/2016 Арбитражный суд Самарской области признал незаконным решение налогового органа от 16.12.2015 N 15-44/73 в части доначисления налога на прибыль с доходов в виде дивидендов в сумме 12 000 397 руб. и начисления пени в сумме 4 464 648 руб.; в удовлетворении остальной части требований - отказал.
Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой заявление общества было удовлетворено.
ООО "Ритейл Тольятти" апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на нее.
От налогового органа и общества в суд апелляционной инстанции поступили дополнительные пояснения и возражения.
Судебное разбирательство откладывалось на основании ст. 158 АПК РФ.
В связи с уходом в отпуск судьи Поповой Е.Г. определением от 02.08.2017 произведена замена судьи Поповой Е.Г. на судью Драгоценнову И.С.; в связи с уходом в отпуск судьи Драгоценновой И.С. определением от 04.09.2017 произведена ее замена на судью Попову Е.Г. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч. 5 ст. 18 АПК РФ).
В судебном заседании представители налогового органа апелляционную жалобу поддержали, просили отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части как незаконное и необоснованное.
Представители ООО "Ритейл Тольятти" апелляционную жалобу отклонили, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения.
На основании ст. ст. 156 и 266 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.
Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве, письменных пояснениях и возражениях, в выступлении представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ООО "Ритейл Тольятти" за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 принял решение от 16.12.2015 N 15-44/73, которым начислил налог на прибыль организаций в общей сумме 13 649 186 руб., налог на прибыль в сумме 12 000 397 руб. (с доходов иностранной организации), штраф по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 5 129 916 руб. и пени в сумме 9 364 562 руб., а также предложил обществу уменьшить убытки за 2011 год в сумме 26 721 524 руб.
Решением от 29.02.2016 N 03-15/05043 Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области отменило решение налогового органа в части начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 2 400 079 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Ритейл Тольятти" обратилось в арбитражный суд.
В ходе проверки налоговый орган выявил наличие у ООО "Ритейл Тольятти" контролируемой задолженности перед иностранной компанией - Atrium European Real Estate Limited, о.Джерси (являющейся "материнской" компанией по отношению к консолидированной группе Atrium), а также контролируемой задолженности по долговым обязательствам перед ООО "Манхэттен Екатеринбург" (Россия), ООО "МД-Тольятти" (Россия), Atrium European Management N.V. (Нидерланды), входящими в консолидированную группу Atrium.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "Ритейл Тольятти" завысило расходы на сумму процентов, начисленных по контролируемой задолженности, в 2011 году на общую сумму 86 522 675 руб., в 2012 году - на общую сумму 8 444 779 руб., поскольку в нарушение п. 2 и 3 ст. 269 НК РФ не рассчитывало предельную величину процентов по контролируемой задолженности. В результате неуплата налога на прибыль организаций составила 13 649 186 руб.
Суд первой инстанции счел правомерным доначисление обществу указанной суммы налога; в апелляционном порядке этот вывод суда не оспаривается.
Сумму процентов, превышающих предельную величину процентов, налоговый орган на основании п. 4 ст. 269 НК РФ переквалифицировал в дивиденды в пользу иностранной организации (Atrium European Real Estate Limited, о.Джерси) и пришел к выводу о том, что ООО "Ритейл Тольятти" должно было удержать и перечислить в бюджет налог с дохода иностранной организации по ставке 15% в сумме 12 000 397 руб. за 2011 год.
Данная сумма налога сложилась из суммы налога на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов, по договорам займа ООО "Ритейл Тольятти" с ООО "МД-Тольятти" - 2 264 698 руб. (15 097 986 руб. 30 коп. х 15%) и с ООО "Манхэттен Екатеринбург" - 9 735 699 руб. (64 904 657 руб. 53 коп. х 15%).
Из материалов дела видно, что ООО "МД-Тольятти" в соответствии с договором займа от 16.04.2010 предоставило ООО "Ритейл Тольятти" заем в сумме 250 000 000 руб. под 13% годовых от суммы фактической задолженности по займу. Заем полностью выплачен ООО "Ритейл Тольятти" в 2011 году.
ООО "Манхэттен Екатеринбург" по договору займа от 23.03.2010 (с учетом дополнительного соглашения от 04.06.2010) предоставило ООО "Ритейл Тольятти" заем в сумме 350 000 000 руб. под 13% годовых от суммы фактической задолженности по займу. Задолженность по займу в 2011 году не погашалась, в 2012 году погашена частично.
В ходе анализа банковских выписок по расчетным счетам ООО "Ритейл Тольятти" и ее сестринских российских организаций налоговый орган выявил, что структура финансирования построенных объектов недвижимости и деятельности общества в целом под руководством управляющей компании ООО "Манхэттен Риал Эстейт Менеджмент", создана лишь для того, чтобы формально не соответствовать критериям недостаточной капитализации, закрепленным в п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.
ООО "Ритейл Тольятти", ООО "Манхэттен Екатеринбург", ООО "МД-Тольятти" установлен возобновляемый характер долговых обязательств, в частности, их перенаправление на погашение очередного займа от другой сестринской компании, как свидетельство наличия постоянных обязательств налогоплательщика и увеличения таковых за счет накапливаемых процентов.
Этот факт, как указывает налоговый орган, свидетельствует о злоупотреблении налогоплательщиком нормами права в целях возможности постоянно за счет долговых обязательств корректировать налоговую базу, уменьшать налоговые обязательства, а также иметь возможность вывода капитала из страны и/или накопления активов на территории РФ, принадлежащих в конечном итоге иностранной материнской компании. Обоснованность позиции налогового органа подтверждается тем, что подконтрольные иностранной материнской компании займы получены налогоплательщиком при отсутствии у него достаточного размера собственного капитала.
Согласно материалам проверки, величина собственного капитала налогоплательщика по итогам отчетных периодов 2011-2012 годов (кроме 4 квартала 2012 года) имела отрицательную величину.
Таким образом, в связи с подконтрольностью деятельности ООО "Ритейл Тольятти" и заимодавцев (ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти") одной иностранной материнской компании, подлежат применению специальные нормы, предусмотренные положениями п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.
Обоснованность доначисления российской организации налога при выплате процентов, переквалифицированных в дивиденды в пользу иностранной организации, а также штрафа и пени, подтверждается правовой позицией, изложенной в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, согласно которой в случае неудержания налога при выплате дохода иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисленные до момента исполнения обязанности по уплате налога.
В соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.
Поскольку проценты, переквалифицированные в дивиденды, в адрес российской компании приравниваются к выплате доходов иностранной компании, в общеустановленном порядке взысканию с налогового агента подлежат как суммы налога при выплате дохода иностранной компании, так и суммы налога, выплаченные по договору займа с российскими организациями.
Таким образом, по мнению налогового органа, проценты сверх предельного уровня по займам, полученным от ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти", и не учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль за 2011-2012 годы, приравниваются к дивидендам, выплаченным в пользу иностранной организации (Atrium European Real Estate Limited, о.Джерси), а не в пользу российских заимодавцев.
ООО "Ритейл Тольятти" факт аффилированности с ООО "МД-Тольятти", ООО "Манхэттен Екатеринбург" и материнской компанией "Atrium European Real Estate Limited" не оспаривает, равно как не оспаривает факт наличия контролируемой задолженности перед ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти".
Однако ООО "Ритейл Тольятти" полагает неправомерным вывод налогового органа в части применения положений п. 4 ст. 269 НК РФ по отношению к выплаченным в пользу ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" процентам. По мнению общества, п. 4 ст. 269 НК РФ не распространяется на случаи наличия у налогоплательщика контролируемой задолженности перед российской организацией, аффилированной иностранной материнской компании налогоплательщика, поскольку применение этой нормы приведет к двойному налогообложению выплаченных сумм как доходов иностранной организации и одновременно доходов российской организации - займодавца. ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" включили сумму процентов в свои налоговые базы по налогу на прибыль.
Довод общества о двойном налогообложении указанных процентов суд первой инстанции обоснованно отклонил, указав, что проценты по контролируемой задолженности, подлежащие налогообложению как дивиденды в пользу иностранной организации, исключаются из состава доходов заимодавцев и расходов общества.
В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ при наличии у налогоплательщика - российской организации непогашенной задолженности по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, такая задолженность в целях обложения налогом на прибыль организаций признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.
Из содержания данной нормы закона следует, что к контролируемой задолженности отнесены как долговые обязательства, возникшие непосредственно перед иностранной организацией, участвующей в капитале заемщика, так и долговые обязательства перед российскими организациями - аффилированными лицами таких иностранных организаций.
В последнем случае контролируемая задолженность лишь считается (приравнивается) к возникшей перед иностранной организацией, имея в виду наличие у иностранной организации возможности оказывать влияние на принятие аффилированным с ней лицом решения о предоставлении займа.
При таком построении бизнеса российской компании, когда имеют место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, рассматриваемой нормой НК РФ вводится ограничение по учету процентов в составе расходов, направленное на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях.
Последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ сумма процентов, признаваемая в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ избыточной (положительная разница между фактически начисленными и предельными процентами) приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации.
Вместе с тем, устанавливая правило о налогообложении соответствующих сумм выплачиваемых процентов в режиме дивидендов, п. 4 ст. 269 НК РФ самостоятельно не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций.
Наделение соответствующих лиц статусом налогового агента, как это следует из п. 1 ст. 24 НК РФ, предполагает необходимость явного и недвусмысленного определения в законе круга лиц и случаев, при наступлении которых на указанных субъектов возлагается публично-правовая обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы налога.
Обязанность налогового агента при этом может состоять в перечислении в бюджет лишь тех сумм налога, обязанность по уплате которых, в свою очередь, лежит на налогоплательщике, то есть при наличии соответствующего объекта налогообложения.
Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со ст. 247 НК РФ являются доходы, полученные ими от источников в Российской Федерации.
К числу облагаемых доходов в силу положений пп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации.
Статусом налогового агента при этом согласно п. 1 ст. 310 НК РФ наделяются организации, производящие выплату дохода соответствующей иностранной организации.
В случаях возникновения контролируемой задолженности в результате выдачи займа российской организацией наступают только последствия, предусмотренные п. 3 ст. 269 НК РФ в виде ограничения вычета процентов при исчислении налога, а возложение на российскую организацию-заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по такому займу другой российской организации не основано на законе.
При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган не представил достаточных доказательств, которые бы указывали на скрытую выплату ООО "Ритейл Тольятти" дивидендов в пользу иностранной компании.
Перечисление ООО "Ритейл Тольятти" процентов на счета ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" и последующее перечисление денежных средств в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды) не является безусловным доказательством выплаты дивидендов в пользу иностранной организации именно со стороны общества.
ООО "Ритейл Тольятти" указывает, что перечисленные им проценты ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" использовали в своей текущей хозяйственной деятельности.
В обоснование своих доводов ООО "Ритейл Тольятти" ссылается, в частности, на судебные акты по делу N А55-9504/2015, где дана оценка платежам в адрес ООО "Манхэттен Екатеринбург", имевшим место в 2011-2012 годах.
Налоговый орган указал, что в рамках дела N А55-9504/2015 рассматривались результаты налоговой проверки за 2013 год, соответственно, подлежали оценке платежи за 2013 год, за который и были произведены доначисления, тогда как с результатами налоговой проверки за 2012 год ООО "Ритейл Тольятти" согласилось (решение от 20.09.2013 N 11-14/2513 в судебном порядке не обжаловано, суммы налогов, в том числе начисленные по п. 4 ст. 269 НК РФ, оплачены). Что касается платежей за 2011 год, то согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, сформулированной в постановлении от 24.03.2009 N 14786/08, если доказанные обстоятельства по делу привели суд к выводу о наличии у налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды в одном налоговом периоде, то фактические обстоятельства другого налогового периода могут привести суд к обратному выводу при наличии иных обстоятельств, влияющих на внутреннее убеждение суда вследствие качественного изменения самой совокупности доказательств, их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи.
Таким образом, тождественные обстоятельства одного дела могут получить диаметрально противоположное толкование при рассмотрении другого дела, в случае изменившегося объема доказательственной базы. Обстоятельства настоящего дела не совпадают с обстоятельствами по делу N А55-9504/2015, при рассмотрении которого судами дана иная оценка обстоятельствам дела. Так, в деле N А55-9504/2015 суды не исследовали такие обстоятельства, как распоряжение расчетными счетами заемщика (ООО "Ритейл Тольятти") и российского заимодавца (ООО "Манхэттен Екатеринбург") одним и тем же лицом, расходование депозита в "Ситибанк", размещенного 15.06.2011 (в судебных актах по делу N А55-9504/2015 указано лишь о том, что 15.06.2011 ООО "Манхэттен Екатеринбург" получило проценты от ООО "Ритейл Тольятти" на сумму 52 млн. руб., в тот же день та же сумма была размещена в качестве депозита в "Ситибанк"); не исследовалось то обстоятельство, что 01.04.2014 ООО "Манхеттен Екатеринбург" уступило свои права по договору займа от 23.03.2010 с ООО "Ритейл Тольятти" в пользу Atrium European Management N.V., а 01.11.2014 между ООО "Ритейл Тольятти" и Atrium European Management N.V. заключено соглашение о новации, согласно которому обязательства сторон объединяются в одно обязательство, в результате чего ООО "Ритейл Тольятти" стало обремененным по новому договору займа по основному долгу в сумме 506 305 658 руб. 25 коп. (дата погашения продлена до 31.12.2019). То есть для Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси) не является принципиальным, кто конкретно будет значиться заимодавцем для ООО "Ритейл Тольятти", а важен сам факт наличия заемных обязательств, позволяющих не платить налог на прибыль и налог с дивидендов при получении значительных сумм выручки от сдачи ООО "Ритейл Тольятти" коммерческой недвижимости в аренду. В связи с чем не имеет принципиального значения для применения п. 4 ст. 269 НК РФ, со счета какого из участников группы произошло перечисление займа, поскольку при таком построении бизнеса это носит чисто технический характер.
С учетом приведенных обстоятельств налоговый орган полагает подтвержденным наличие в настоящем деле доказательств, которые указывают на скрытую выплату ООО "Ритейл Тольятти" дивидендов в пользу иностранной компании под видом процентов, в частности, процентов, перечисленных по договору займа с ООО "МД-Тольятти" 10.03.2011 в сумме 14 691 780 руб. 82 коп., 17.05.2011-351 178 руб. 07 коп. и 07.06.2011-55 027 руб. 41 коп. (налог - 2 264 698 руб.) и договору займа с ООО "Манхэттен Екатеринбург" 15.06.2011 в сумме 52 904 657 руб. 53 коп. и 16.11.2011-12 000 000 руб. (налог - 9 735 699 руб.).
Эти доводы налогового органа являются несостоятельными.
Так, 15.06.2011 ООО "Манхэттен Екатеринбург" получило от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 52 млн. руб. и такую же сумму разместило в качестве депозита в "Ситибанк".
Довод налогового органа о том, что находившиеся на депозите денежные средства ООО "Манхэттен Екатеринбург" на протяжении нескольких месяцев различными суммами неоднократно зачисляло на свой расчетный счет и обратно, а впоследствии перечислило в адрес Atrium European Management N.V., не является безусловным доказательством выплаты ООО "Ритейл Тольятти" скрытых дивидендов в пользу иностранной организации, при том, что на расчетном счете ООО "Манхэттен Екатеринбург" имелись и другие поступления.
Полученные 16.11.2011 от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 12 млн. руб. ООО "Манхэттен Екатеринбург" в тот же день направило на оплату услуг подрядчиков (5,3 млн. руб. и 3,8 млн. руб.), электроэнергии (1,3 млн. руб.) и на уплату НДС (4,7 млн. руб.).
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что в период со 02.03.2011 по 10.03.2011 на счет ООО "Ритейл Тольятти" поступило 140 542 406 руб. 85 коп., из них: 135 000 000 руб. - от Atrium European Management N.V. по договору займа (платежное поручение от 02.03.2011 N 7514), 5 542 406 руб. 85 коп. - выручка от аренды. Поступления на счет ООО "Ритейл Тольятти" до 02.03.2011 также связаны с получением выручки от сдачи в аренду помещений в торговых центрах.
Остаток на счете ООО "МД-Тольятти" на начало дня 10.03.2011 составлял 67 870 180 руб. 86 коп., в течение дня на счет поступили денежные средства от ООО "Ритейл Тольятти" в сумме 14 691 780 руб. 82 коп. (проценты по договору займа) и в сумме 135 500 000 руб. (возврат займа), прочие поступления - 8 420 946 руб. 28 коп.
В тот же день ООО "МД-Тольятти" перечислило со счета 171 474 000 руб. - в Atrium European Management N.V., 9 961 674 руб. 40 коп. - прочие расходы (оплата работ, услуг, электроэнергии, уплата НДС, госпошлины, комиссии банка).
Изложенное, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что проценты в сумме 14 691 780 руб. 82 коп. ООО "Ритейл Тольятти" перечислило в ООО "МД-Тольятти" за счет собственных денежных средств, а возврат займа в сумме 135 500 000 руб. - за счет средств, полученных от Atrium European Management N.V.; ООО "МД-Тольятти" для расходных операций 10.03.2011 полностью использовало денежные средства, поступившие от ООО "Ритейл Тольятти", а также собственные денежные средства, имевшиеся на счете, что подтверждает факт выплаты через компанию Atrium European Management N.V. скрытых дивидендов.
Этот довод суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку из приведенных налоговым органом данных следует, что и без учета 14 691 780 руб. 82 коп. у ООО "МД-Тольятти" 10.03.2011 имелось достаточно средств (67 870 180,86 остаток на начало дня + 135 500 000 возврат займа ООО "Ритейл Тольятти" + 8 420 946,28 прочие поступления = 211 791 127,14) для перечисления в Atrium European Management N.V. 171 474 000 руб.
Доказательств того, что полученные от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 14 691 780 руб. 82 коп. ООО "МД-Тольятти" включило в состав денежной суммы (171 474 000 руб.), перечисленной в Atrium European Management N.V., а не направило на оплату своих хозяйственных расходов (оплата работ, услуг, электроэнергии, уплата НДС, госпошлины, комиссии банка), налоговый орган не представил.
Полученные 17.05.2011 и 07.06.2011 от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в сумме 351 178 руб. 07 коп. и 55 027 руб. 41 коп. соответственно ООО "МД-Тольятти" в тот же день направило на оплату своих хозяйственных расходов. Обратного налоговым органом не доказано.
Данные выплаты процентов по договору займа с ООО "МД-Тольятти" были последними; задолженность ООО "Ритейл Тольятти" перед ООО "МД-Тольятти" в 2011 году была погашена.
Таким образом, вопреки доводам налогового органа не имеется оснований считать, что полученные ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" от ООО "Ритейл Тольятти" проценты в дальнейшем были перечислены в адрес иностранной организации.
Денежные средства в адрес Atrium European Management N.V. выплачивались ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" за счет доходов от своей основной деятельности.
Таким образом, ООО "Ритейл Тольятти" документально подтвердило, что перечисленные им проценты полностью были включены в налоговые базы ООО "Манхэттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" (займодавцы), использовались займодавцами для осуществления своей хозяйственной деятельности и не являлись скрытым распределением дивидендов в адрес иностранной организации.
Кроме того, Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 18.03.2016 N 305-КГ15-14263 указал, что обязанность налогового агента (в данном случае - ООО "Ритейл Тольятти") возникает лишь при наличии объекта налогообложения (в данном случае - фактически выплаченных в пользу иностранной организации дивидендов).
Налоговый орган указывает на то, что полученные от ООО "Ритейл Тольятти" денежные средства ООО "Манхеттен Екатеринбург" и ООО "МД-Тольятти" перечисляли в пользу Atrium European Management N.V. (Нидерланды).
Между тем, исходя из содержания оспариваемого решения налогового органа, ООО "Ритейл Тольятти" вменяется неисполнение обязанности налогового агента по удержанию и перечислению налога на прибыль с процентов (квалифицированных налоговым органом как дивиденды), полученных иностранной организацией - Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), а не какой-либо иной. Контролирующим лицом и получателем дивидендов указано именно Atrium European Real Estate Limited(о.Джерси).
При таких обстоятельствах, получение денежных средств Atrium European Management N.V. (Нидерланды) само по себе не доказывает факт получения дохода компанией Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), именуемой в оспариваемом решении налогоплательщиком.
Ссылка налогового органа на то, что компания Atrium European Management N.V. фактически выполняет роль казначейства группы "Atrium"; годовая финансовая отчетность компания Atrium European Management N.V. подписывалась членом совета директоров Рейчел Лавин, которая являлась генеральным директором и членом совета директоров компании Atrium European Real Estate Limited и одновременно руководителем компании MD Russia Holding Limited и компании Atrium European Management N.V., этот вывод суда не опровергает.
Довод о том, что ООО "МД-Тольятти" и ООО "Манхэттен Екатеринбург" с сумм процентов, перечисленных в Atrium European Management N.V., налог на доходы иностранной организации не начисляли и в бюджет РФ не перечисляли, не имеет значения для разрешения настоящего спора, где предметом рассмотрения является начисление налога ООО "Ритейл Тольятти".
С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для начисления ООО "Ритейл Тольятти" оспариваемых сумм налога и пени.
Положенные в основу апелляционной жалобы доводы, со ссылкой на судебные акты по другим делам, проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Таким образом, решение суда первой инстанции в обжалованной части является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Самарской области от 30 марта 2017 года по делу N А55-12849/2016 в обжалованной части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
В.С.СЕМУШКИН
В.С.СЕМУШКИН
Судьи
А.А.ЮДКИН
Е.Г.ПОПОВА
А.А.ЮДКИН
Е.Г.ПОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)