Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19.04.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 26.04.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Мордасова Е.В. и Рыжовой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акимовой Ю.И., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Киселева Геннадия Геннадьевича (Смоленская область, Немкинский район, д. Нарытка, ОГРН 304672213900038, ИНН 671600362460) - Киселева Г.Г. (выписка из ЕГРИП), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (Смоленская область, г. Вязьма, ОГРН 1046706012275, ИНН 6722016850) - Максуровой Т.В. (доверенность от 13.03.2017), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2017 по делу N А62-5934/2016 (судья Шуман И.В.),
следующее.
Индивидуальный предприниматель Киселев Геннадий Геннадьевич (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) от 04.07.2016 N 8411 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2017 заявленные требования общества удовлетворены.
Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование своей позиции инспекция указывает, что субсидии, получаемые субъектами предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения из бюджета в виде возмещения затрат, связанных с временным социально-бытовым обустройством лиц, вынужденно покинувших территорию Украины, не соответствуют перечню средств целевого финансирования (целевых поступлений) согласно ст. 251 НК РФ и должны учитываться такими субъектами предпринимательства - получателями субсидий в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Кроме того, указывает на неверное применение норм права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против ее доводов, решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.
Как усматривается из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2015 год, представленной ИП Киселевым Г.Г. в Межрайонную ИФНС России N 2 по Смоленской области 01.02.2016, инспекцией составлен акт налоговой проверки от 13.05.2016 N 15058 и вынесено решение от 04.07.2016 N 8411. Согласно указанному решению доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН в сумме 776 938 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неполную уплату указанного налога в сумме 7 729,94 руб., налогоплательщику начислены пени в сумме 66 534,30 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 04.08.2016 N 107 апелляционная жалоба предпринимателя на указанное решение инспекции оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции от 04.07.2016 N 8411 не соответствует закону и нарушают его права и законные интересы, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии с п. 1 ст. 346.12 НК РФ ИП Киселев Г.Г. является плательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. Осуществляемый вид предпринимательской деятельности - деятельность гостиниц с ресторанами.
Согласно ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения данного налогоплательщика выбран доход.
Как установлено судом, 06.02.2015 между главным управлением гражданской защиты и пожарной безопасности Смоленской области и ИП Киселевым Г.Г. заключен договор о предоставлении субсидий юридическим лицам (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальным предпринимателям на возмещение затрат, связанных с размещением и социально-бытовым устройством на территории Смоленской области граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в массовом порядке и приехавших в Смоленскую область.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.07.2014 N 692 "О предоставлении в 2014 году из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации иных межбюджетных трансфертов на финансовое обеспечение мероприятий по временному социально-бытовому обустройству граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживавших на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и находящихся в пунктах временного размещения" (далее - Постановление Правительства России N 692) и постановлением Правительства России от 26.12.2014 N 1516 "О предоставлении в 2015 году из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации иных межбюджетных трансфертов на финансовое обеспечение мероприятий по временному социально-бытовому обустройству граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживавших на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и находящихся в пунктах временного размещения, и внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 22 июля 2014 года N 692 установлен порядок и условия предоставления в 2014, 2015 годах из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации иных межбюджетных трансфертов на финансовое обеспечение мероприятий по временному социально-бытовому обустройству граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и находящихся в пунктах временного размещения, в том числе расходы на временное размещение, питание и транспортные расходы.
В соответствии с п. п. 5 п. 6 ст. 21 Бюджетного кодекса Российской Федерации к расходам бюджетов за счет межбюджетных трансфертов относятся субсидии.
В целях реализации постановления Правительства Российской Федерации от 22.07.2014 N 692 администрацией Смоленской области вынесено постановление от 03.07.2014 N 487 "О содействии размещению и социально-бытовому обустройству на территория Смоленской области граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживавших на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и приехавших в Смоленскую область", которым установлено, что обеспечение питанием, проживанием и иными социально-бытовыми услугами лиц, прибывших в Смоленскую область, осуществляется пунктами временного размещения из расчета:
- - не более 200 рублей в день на одного человека - на организацию питания;
- - не более 600 рублей в день на одного человека - на иные расходы (приобретение средств личной гигиены; мягкого инвентаря, включая постельные принадлежности, одежду, обувь; медикаментов; иных предметов первой необходимости; транспортные расходы и иные расходы, необходимые для обеспечения социально-бытового обслуживания) (п. 4 Постановления).
Пунктом 10 вышеуказанного постановления определено, что в 2015 году пункты временного размещения осуществляют финансирование расходных обязательств по обеспечению размещения, питания, иного социально-бытового обустройства и перевозки лиц, прибывших в Смоленскую область, из имеющихся в их распоряжении средств с последующим возмещением за счет средств федерального бюджета.
Как следует из материалов дела, согласно выписке банка и представленному ответу из отдела Пенсионного фонда в Темкинском районе и Фонда социального страхования сумма страховых взносов выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности и платежей по договорам добровольного личного страхования (п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ), уменьшающая сумму исчисленного налога, уплачена в размере 96 036 руб.
Согласно данным выписки ПАО "Бинбанк Смоленск" от 12.02.2016 N 22796 на расчетный счет предпринимателя за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 поступили денежные средства в сумме 14 521 003 руб. с назначением платежа - субсидии на возмещение затрат, связанных с размещением и социально - бытового обустройства лиц вынужденных покинуть территорию Украины и находящихся в ПВР (в том числе: за 1 квартал 2015 года - 3 083 310 руб.; за 2 квартал 2015 года - 4 152 290 руб.; за 3 квартал 2015 года - 3 312 573 руб.; за 4 квартал 2015 года - 3 972 830 руб.).
В связи с выявленными расхождениями сумм, указанных в налоговой декларации и проходящих по расчетному счету, налогоплательщику направлено требование о представлении пояснений от 18.03.2016 N 5164. Налогоплательщиком представлено пояснение от 18.04.2016 вх. N 3761, в котором он сообщил, что данные субсидии не включаются в доходную часть при составлении декларации с применением упрощенной системы налогообложения, так как являются целевым использованием на возмещение затрат по содержанию вышеуказанных граждан.
Основным порядком и условием определения в качестве пункта временного размещения хостела "Викинг" на основании постановления администрации Смоленской области от 03.07.2014 N 487 является размещение и социально-бытовое обустройство на территории Смоленской области лиц, вынужденно покинувших территорию Украины в связи с происходящим там конфликтом, прибывших в Смоленскую область и претендующих (ходатайствующих) на получение статуса беженца либо временного убежища на территории РФ, а также прибывших с ними членов их семей.
Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о том, что в соответствии с п. 1. и 1.1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса. Перечень таких доходов является исчерпывающим.
При этом субсидии, получаемые субъектами предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения из бюджета в виде возмещения затрат, связанных с временным социально-бытовым обустройством лиц, вынужденно покинувших территорию Украины, не соответствуют перечню средств целевого финансирования (целевых поступлений) согласно ст. 251 НК РФ и должны учитываться такими субъектами предпринимательства - получателями субсидий в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, что подтверждается позицией, изложенной в письме Минфина России от 02.09.2015 N 03-04-07/50654.
Суд первой инстанции правомерно не согласился с позицией налогового органа, исходя из следующего.
Спорные суммы являются субсидией, полученной предпринимателем для компенсации фактически понесенных им затрат, связанных с временным социально-бытовым обустройством лиц, вынужденно покинувших территорию Украины. Копии соответствующих платежных поручений на перечисление ИП Киселеву Г.Г. субсидий за 2015 год представлены.
Все расходы компенсированы на основании отчета о целевом использовании денежных средств с приложением подтверждающих первичных документов к данному отчету. Отчеты по суммам субсидий, перечисленных в 2015 году, представлены в Межрайонную инспекцию ФНС России N 2 по Смоленской области в ходе рассмотрения возражения на акт камеральной проверки согласно описи от 08.06.2016 N б/н. Данные расходы не были учтены при формировании налогооблагаемой базы.
Все расходы, отраженные в отчетах, подтверждены первичными документами, которые являются приложением в соответствии с договором. Все отчеты приняты и проверены Главным управлением гражданской защиты и пожарной безопасности Смоленской области, после проверки и утверждения перечня лиц в УФМС России по Смоленской области п. 2.1.3 договора.
Денежные средства перечислялись по вышеуказанному договору только после проверки и утверждения отчета п. 2.1.4 договора, авансирования в соответствии с п. 2.1.2 договора не производилось, нецелевого использования данной субсидии за проверяемый период не производилось. Иного не доказано.
Осуществляемый вид предпринимательской деятельности ИП Киселева Г.Г. - деятельность гостиниц с ресторанами (ОКВЭД 55.11). Выбранный режим налогообложения - упрощенная система налогообложения на основании заявления от 19.11.2003 N 178. Объектом налогообложения с 01.01.2014 выбран доход.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения.
Как верно отметил суд, в течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения. Следовательно, в момент заключения договора от 06.02.2015 "О предоставлении субсидий..." ИП Киселев Г.Г. не мог изменить объект налогообложения.
Размещение граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации, происходило в массовом и экстренном порядке, поэтому перенести срок заключения договора на период, в котором ИП Киселев Г.Г. смог бы воспользоваться своим правом в соответствии со статьей 346.14 НК РФ и изменить объект налогообложения, то есть заключить вышеуказанный договор с 01.01.2016, не представлялось возможным.
ИП Киселев Г.Г. получал государственные субсидии за 2015 год от Главного управления гражданской защиты и пожарной безопасности Смоленской области на возмещение затрат, связанных с размещением и социально-бытовым устройством на территории Смоленской области граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и приехавших в Смоленскую область в размере: 1 квартал 2015 года - 3 083 280,00 руб., 2 квартал 2015 года - 4 152 290,00 руб., 3 квартал 2015 года - 3 312 573,40 руб., 4 квартал 2015 года - 3 972 829,50 руб.
Статьей 346.14 Кодекса в качестве объектов налогообложения для единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, предусмотрены доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.
В соответствии со статьями 346.18 Налогового кодекса в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
Из статьи 346.15 Налогового кодекса следует, что при определении объекта налогообложения налогоплательщики-организации учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1.1 статьи 346.15 Кодекса при определении объекта налогообложения не учитываются: доходы, указанные в статье 251 Кодекса; доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 25 настоящего Кодекса; доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 23 настоящего Кодекса.
В силу статьи 249 Налогового кодекса в целях налогообложения налогом на прибыль доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
К внереализационным доходам статья 250 Кодекса относит доходы, не указанные в статье 249 Кодекса, поступившие по основаниям, перечисленным в названной статье.
В частности, пунктом 8 статьи 250 Кодекса к внереализационным доходам отнесены безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса.
Следовательно, включению в доходы в целях налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, подлежат все поступления налогоплательщику за реализованные им товары (работы, услуги) - доходы от реализации, а также иные поступления, не связанные с реализацией товаров (работ, услуг) - внереализационные доходы, перечисленные в статье 250 Налогового кодекса, за исключением поступлений, особо упомянутых в пункте 1.1 статьи 346.15 Налогового кодекса.
В частности, в статье 251 Налогового кодекса приведен перечень доходов, не учитываемых при определении базы, облагаемой налогом на прибыль, в том числе, к таким доходам относятся доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса).
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами.
Указанной статьей не предусмотрено получение рассматриваемых субсидий, между тем, полученные предпринимателем денежные средства имеют целевое назначение, предоставляются на определенных условиях и только после предоставления Главному управлению отчетов и подтверждающих понесенные затраты документов.
Фактически данные денежные средства являются субсидиями, понятие которых дано в статье 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Кроме того, суд справедливо заключил, что оснований для включения полученных денежных средств в налоговую базу для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не имеется, ввиду следующего.
В соответствии со статьей 38 Налогового кодекса объектами налогообложения являются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений названной статьи.
Из смысла статей 346.15, 249, 250 Налогового кодекса следует, что объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, является доход.
Доходом статьей 41 Налогового кодекса признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса.
Следовательно, в целях налогообложения единым налогом по своему экономическому содержанию денежные средства, полученные предпринимателем, должны соответствовать понятию дохода, определенному в статье 41 Налогового кодекса.
Порядок определения дохода в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, определен статьей 436.17 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.17 Налогового кодекса в целях главы 26.2 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 Кодекса предусмотрено, что средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода.
Данный порядок применяется как налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, так и налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы.
Таким образом, для предпринимателей, получающих финансовую поддержку из бюджета по основаниям, указанным в абзацах 4 и 6 пункта 1 статьи 346.17 Кодекса, доходом являются не собственно денежные средства, полученные из бюджета, а не использованные по целевому назначению суммы в течение определенного времени.
Поскольку выплата предпринимателю субсидий была связана с военными действиями на территории Украины, массовой миграцией граждан Украины и лиц без гражданства, невозможности заранее предусмотреть такую ситуацию путем включения соответствующих изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации, суд первой инстанции справедливо руководствовался вышеназванными нормами.
При том, что рассматриваемые денежные средства были выплачены предпринимателю только после представления отчета о целевом использовании денежных средств с приложением подтверждающих первичных документов к данному отчету; авансирования не было (иного не доказано), данные денежные средства имеют сугубо компенсационный характер и в полном объеме соответствуют понесенным расходам.
Соответственно, исходя из положений статьи 41 и абзаца 6 пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса, данные денежные средства, использованные по целевому назначению, не могут быть признаны объектом налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, поскольку они не обладают признаками дохода, являющегося объектом налогообложения названным налогом.
Судом обоснованно отклонена ссылка налогового органа на письмо Минфина России от 02.09.2015 N 03-04-07/50654, поскольку в указанном письме описана иная ситуация, кроме того, как верно отмечено, данный документ не является нормативным правовым актом.
При таких обстоятельствах в совокупности с требованиями вышеназванных законодательных норм суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявленные требования предпринимателя подлежат удовлетворению.
Доводы налогового органа, приведенные в апелляционной жалобе, были предметом рассмотрения суда, надлежаще оценены, не опровергают его выводов и, исходя из установленных фактических обстоятельствах дела, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм налогового законодательства.
Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2017 по делу N А62-5934/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.04.2017 N 20АП-1693/2017 ПО ДЕЛУ N А62-5934/2016
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 апреля 2017 г. по делу N А62-5934/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 19.04.2017
Постановление изготовлено в полном объеме 26.04.2017
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Мордасова Е.В. и Рыжовой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акимовой Ю.И., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Киселева Геннадия Геннадьевича (Смоленская область, Немкинский район, д. Нарытка, ОГРН 304672213900038, ИНН 671600362460) - Киселева Г.Г. (выписка из ЕГРИП), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (Смоленская область, г. Вязьма, ОГРН 1046706012275, ИНН 6722016850) - Максуровой Т.В. (доверенность от 13.03.2017), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2017 по делу N А62-5934/2016 (судья Шуман И.В.),
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Киселев Геннадий Геннадьевич (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) от 04.07.2016 N 8411 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2017 заявленные требования общества удовлетворены.
Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование своей позиции инспекция указывает, что субсидии, получаемые субъектами предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения из бюджета в виде возмещения затрат, связанных с временным социально-бытовым обустройством лиц, вынужденно покинувших территорию Украины, не соответствуют перечню средств целевого финансирования (целевых поступлений) согласно ст. 251 НК РФ и должны учитываться такими субъектами предпринимательства - получателями субсидий в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Кроме того, указывает на неверное применение норм права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против ее доводов, решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.
Как усматривается из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2015 год, представленной ИП Киселевым Г.Г. в Межрайонную ИФНС России N 2 по Смоленской области 01.02.2016, инспекцией составлен акт налоговой проверки от 13.05.2016 N 15058 и вынесено решение от 04.07.2016 N 8411. Согласно указанному решению доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН в сумме 776 938 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неполную уплату указанного налога в сумме 7 729,94 руб., налогоплательщику начислены пени в сумме 66 534,30 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 04.08.2016 N 107 апелляционная жалоба предпринимателя на указанное решение инспекции оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции от 04.07.2016 N 8411 не соответствует закону и нарушают его права и законные интересы, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии с п. 1 ст. 346.12 НК РФ ИП Киселев Г.Г. является плательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. Осуществляемый вид предпринимательской деятельности - деятельность гостиниц с ресторанами.
Согласно ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения данного налогоплательщика выбран доход.
Как установлено судом, 06.02.2015 между главным управлением гражданской защиты и пожарной безопасности Смоленской области и ИП Киселевым Г.Г. заключен договор о предоставлении субсидий юридическим лицам (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальным предпринимателям на возмещение затрат, связанных с размещением и социально-бытовым устройством на территории Смоленской области граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в массовом порядке и приехавших в Смоленскую область.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.07.2014 N 692 "О предоставлении в 2014 году из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации иных межбюджетных трансфертов на финансовое обеспечение мероприятий по временному социально-бытовому обустройству граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживавших на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и находящихся в пунктах временного размещения" (далее - Постановление Правительства России N 692) и постановлением Правительства России от 26.12.2014 N 1516 "О предоставлении в 2015 году из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации иных межбюджетных трансфертов на финансовое обеспечение мероприятий по временному социально-бытовому обустройству граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживавших на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и находящихся в пунктах временного размещения, и внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 22 июля 2014 года N 692 установлен порядок и условия предоставления в 2014, 2015 годах из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации иных межбюджетных трансфертов на финансовое обеспечение мероприятий по временному социально-бытовому обустройству граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и находящихся в пунктах временного размещения, в том числе расходы на временное размещение, питание и транспортные расходы.
В соответствии с п. п. 5 п. 6 ст. 21 Бюджетного кодекса Российской Федерации к расходам бюджетов за счет межбюджетных трансфертов относятся субсидии.
В целях реализации постановления Правительства Российской Федерации от 22.07.2014 N 692 администрацией Смоленской области вынесено постановление от 03.07.2014 N 487 "О содействии размещению и социально-бытовому обустройству на территория Смоленской области граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживавших на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и приехавших в Смоленскую область", которым установлено, что обеспечение питанием, проживанием и иными социально-бытовыми услугами лиц, прибывших в Смоленскую область, осуществляется пунктами временного размещения из расчета:
- - не более 200 рублей в день на одного человека - на организацию питания;
- - не более 600 рублей в день на одного человека - на иные расходы (приобретение средств личной гигиены; мягкого инвентаря, включая постельные принадлежности, одежду, обувь; медикаментов; иных предметов первой необходимости; транспортные расходы и иные расходы, необходимые для обеспечения социально-бытового обслуживания) (п. 4 Постановления).
Пунктом 10 вышеуказанного постановления определено, что в 2015 году пункты временного размещения осуществляют финансирование расходных обязательств по обеспечению размещения, питания, иного социально-бытового обустройства и перевозки лиц, прибывших в Смоленскую область, из имеющихся в их распоряжении средств с последующим возмещением за счет средств федерального бюджета.
Как следует из материалов дела, согласно выписке банка и представленному ответу из отдела Пенсионного фонда в Темкинском районе и Фонда социального страхования сумма страховых взносов выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности и платежей по договорам добровольного личного страхования (п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ), уменьшающая сумму исчисленного налога, уплачена в размере 96 036 руб.
Согласно данным выписки ПАО "Бинбанк Смоленск" от 12.02.2016 N 22796 на расчетный счет предпринимателя за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 поступили денежные средства в сумме 14 521 003 руб. с назначением платежа - субсидии на возмещение затрат, связанных с размещением и социально - бытового обустройства лиц вынужденных покинуть территорию Украины и находящихся в ПВР (в том числе: за 1 квартал 2015 года - 3 083 310 руб.; за 2 квартал 2015 года - 4 152 290 руб.; за 3 квартал 2015 года - 3 312 573 руб.; за 4 квартал 2015 года - 3 972 830 руб.).
В связи с выявленными расхождениями сумм, указанных в налоговой декларации и проходящих по расчетному счету, налогоплательщику направлено требование о представлении пояснений от 18.03.2016 N 5164. Налогоплательщиком представлено пояснение от 18.04.2016 вх. N 3761, в котором он сообщил, что данные субсидии не включаются в доходную часть при составлении декларации с применением упрощенной системы налогообложения, так как являются целевым использованием на возмещение затрат по содержанию вышеуказанных граждан.
Основным порядком и условием определения в качестве пункта временного размещения хостела "Викинг" на основании постановления администрации Смоленской области от 03.07.2014 N 487 является размещение и социально-бытовое обустройство на территории Смоленской области лиц, вынужденно покинувших территорию Украины в связи с происходящим там конфликтом, прибывших в Смоленскую область и претендующих (ходатайствующих) на получение статуса беженца либо временного убежища на территории РФ, а также прибывших с ними членов их семей.
Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о том, что в соответствии с п. 1. и 1.1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса. Перечень таких доходов является исчерпывающим.
При этом субсидии, получаемые субъектами предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения из бюджета в виде возмещения затрат, связанных с временным социально-бытовым обустройством лиц, вынужденно покинувших территорию Украины, не соответствуют перечню средств целевого финансирования (целевых поступлений) согласно ст. 251 НК РФ и должны учитываться такими субъектами предпринимательства - получателями субсидий в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, что подтверждается позицией, изложенной в письме Минфина России от 02.09.2015 N 03-04-07/50654.
Суд первой инстанции правомерно не согласился с позицией налогового органа, исходя из следующего.
Спорные суммы являются субсидией, полученной предпринимателем для компенсации фактически понесенных им затрат, связанных с временным социально-бытовым обустройством лиц, вынужденно покинувших территорию Украины. Копии соответствующих платежных поручений на перечисление ИП Киселеву Г.Г. субсидий за 2015 год представлены.
Все расходы компенсированы на основании отчета о целевом использовании денежных средств с приложением подтверждающих первичных документов к данному отчету. Отчеты по суммам субсидий, перечисленных в 2015 году, представлены в Межрайонную инспекцию ФНС России N 2 по Смоленской области в ходе рассмотрения возражения на акт камеральной проверки согласно описи от 08.06.2016 N б/н. Данные расходы не были учтены при формировании налогооблагаемой базы.
Все расходы, отраженные в отчетах, подтверждены первичными документами, которые являются приложением в соответствии с договором. Все отчеты приняты и проверены Главным управлением гражданской защиты и пожарной безопасности Смоленской области, после проверки и утверждения перечня лиц в УФМС России по Смоленской области п. 2.1.3 договора.
Денежные средства перечислялись по вышеуказанному договору только после проверки и утверждения отчета п. 2.1.4 договора, авансирования в соответствии с п. 2.1.2 договора не производилось, нецелевого использования данной субсидии за проверяемый период не производилось. Иного не доказано.
Осуществляемый вид предпринимательской деятельности ИП Киселева Г.Г. - деятельность гостиниц с ресторанами (ОКВЭД 55.11). Выбранный режим налогообложения - упрощенная система налогообложения на основании заявления от 19.11.2003 N 178. Объектом налогообложения с 01.01.2014 выбран доход.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения.
Как верно отметил суд, в течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения. Следовательно, в момент заключения договора от 06.02.2015 "О предоставлении субсидий..." ИП Киселев Г.Г. не мог изменить объект налогообложения.
Размещение граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации, происходило в массовом и экстренном порядке, поэтому перенести срок заключения договора на период, в котором ИП Киселев Г.Г. смог бы воспользоваться своим правом в соответствии со статьей 346.14 НК РФ и изменить объект налогообложения, то есть заключить вышеуказанный договор с 01.01.2016, не представлялось возможным.
ИП Киселев Г.Г. получал государственные субсидии за 2015 год от Главного управления гражданской защиты и пожарной безопасности Смоленской области на возмещение затрат, связанных с размещением и социально-бытовым устройством на территории Смоленской области граждан Украины и лиц без гражданства, постоянно проживающих на территории Украины, прибывших на территорию Российской Федерации в экстренном массовом порядке и приехавших в Смоленскую область в размере: 1 квартал 2015 года - 3 083 280,00 руб., 2 квартал 2015 года - 4 152 290,00 руб., 3 квартал 2015 года - 3 312 573,40 руб., 4 квартал 2015 года - 3 972 829,50 руб.
Статьей 346.14 Кодекса в качестве объектов налогообложения для единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, предусмотрены доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.
В соответствии со статьями 346.18 Налогового кодекса в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
Из статьи 346.15 Налогового кодекса следует, что при определении объекта налогообложения налогоплательщики-организации учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1.1 статьи 346.15 Кодекса при определении объекта налогообложения не учитываются: доходы, указанные в статье 251 Кодекса; доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 25 настоящего Кодекса; доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса, в порядке, установленном главой 23 настоящего Кодекса.
В силу статьи 249 Налогового кодекса в целях налогообложения налогом на прибыль доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
К внереализационным доходам статья 250 Кодекса относит доходы, не указанные в статье 249 Кодекса, поступившие по основаниям, перечисленным в названной статье.
В частности, пунктом 8 статьи 250 Кодекса к внереализационным доходам отнесены безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса.
Следовательно, включению в доходы в целях налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, подлежат все поступления налогоплательщику за реализованные им товары (работы, услуги) - доходы от реализации, а также иные поступления, не связанные с реализацией товаров (работ, услуг) - внереализационные доходы, перечисленные в статье 250 Налогового кодекса, за исключением поступлений, особо упомянутых в пункте 1.1 статьи 346.15 Налогового кодекса.
В частности, в статье 251 Налогового кодекса приведен перечень доходов, не учитываемых при определении базы, облагаемой налогом на прибыль, в том числе, к таким доходам относятся доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса).
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами.
Указанной статьей не предусмотрено получение рассматриваемых субсидий, между тем, полученные предпринимателем денежные средства имеют целевое назначение, предоставляются на определенных условиях и только после предоставления Главному управлению отчетов и подтверждающих понесенные затраты документов.
Фактически данные денежные средства являются субсидиями, понятие которых дано в статье 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Кроме того, суд справедливо заключил, что оснований для включения полученных денежных средств в налоговую базу для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не имеется, ввиду следующего.
В соответствии со статьей 38 Налогового кодекса объектами налогообложения являются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений названной статьи.
Из смысла статей 346.15, 249, 250 Налогового кодекса следует, что объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, является доход.
Доходом статьей 41 Налогового кодекса признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса.
Следовательно, в целях налогообложения единым налогом по своему экономическому содержанию денежные средства, полученные предпринимателем, должны соответствовать понятию дохода, определенному в статье 41 Налогового кодекса.
Порядок определения дохода в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, определен статьей 436.17 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.17 Налогового кодекса в целях главы 26.2 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 Кодекса предусмотрено, что средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода.
Данный порядок применяется как налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, так и налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы.
Таким образом, для предпринимателей, получающих финансовую поддержку из бюджета по основаниям, указанным в абзацах 4 и 6 пункта 1 статьи 346.17 Кодекса, доходом являются не собственно денежные средства, полученные из бюджета, а не использованные по целевому назначению суммы в течение определенного времени.
Поскольку выплата предпринимателю субсидий была связана с военными действиями на территории Украины, массовой миграцией граждан Украины и лиц без гражданства, невозможности заранее предусмотреть такую ситуацию путем включения соответствующих изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации, суд первой инстанции справедливо руководствовался вышеназванными нормами.
При том, что рассматриваемые денежные средства были выплачены предпринимателю только после представления отчета о целевом использовании денежных средств с приложением подтверждающих первичных документов к данному отчету; авансирования не было (иного не доказано), данные денежные средства имеют сугубо компенсационный характер и в полном объеме соответствуют понесенным расходам.
Соответственно, исходя из положений статьи 41 и абзаца 6 пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса, данные денежные средства, использованные по целевому назначению, не могут быть признаны объектом налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, поскольку они не обладают признаками дохода, являющегося объектом налогообложения названным налогом.
Судом обоснованно отклонена ссылка налогового органа на письмо Минфина России от 02.09.2015 N 03-04-07/50654, поскольку в указанном письме описана иная ситуация, кроме того, как верно отмечено, данный документ не является нормативным правовым актом.
При таких обстоятельствах в совокупности с требованиями вышеназванных законодательных норм суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявленные требования предпринимателя подлежат удовлетворению.
Доводы налогового органа, приведенные в апелляционной жалобе, были предметом рассмотрения суда, надлежаще оценены, не опровергают его выводов и, исходя из установленных фактических обстоятельствах дела, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм налогового законодательства.
Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2017 по делу N А62-5934/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Е.В.МОРДАСОВ
Е.В.РЫЖОВА
Е.В.МОРДАСОВ
Е.В.РЫЖОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)