Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления оглашена 02 марта 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 10 марта 2016 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Е.Л. Сидорович,
судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,
при ведении протокола секретарем судебного заседания А.А. Лойко,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Бондаря Михаила Анатольевича,
апелляционное производство N 05АП-827/2016
на решение от 23.12.2015
судьи Ю.А. Тимофеевой
по делу N А51-16044/2015 Арбитражного суда Приморского края
по заявлению индивидуального предпринимателя Бондаря Михаила Анатольевича (ИНН 250304496067, ОГРН 304250312500041, дата государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 04.05.2004)
о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (ИНН 2503005841, ОГРН 1042501106560, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004) N 05-62/225 от 07.05.2015,
при участии:
- от индивидуального предпринимателя: представитель Кутенкова Н.С. по доверенности от 01.12.2015 сроком до 31.12.2016, паспорт;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю: представитель Михайлова О.Г. по доверенности от 06.10.2015 N 02-16/09540 сроком на 1 год, удостоверение, представитель Бойченко И.В. по доверенности от 02.02.2016 N 02-04/000894 сроком до 31.12.2016, удостоверение,
установил:
Индивидуальный предприниматель Бондарь Михаил Анатольевич (далее - предприниматель, заявитель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) от 07.05.2015 N 05-62/225 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2012 (4 квартал) в сумме 1 607 521 рубля, пени по НДФЛ в сумме 292 207 рублей, штрафа по НДФЛ в сумме 64 301 рубля, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2012 (4 квартал) в сумме 1 291 250 рублей, пени по НДС в сумме 296 858 рублей, штрафа по НДС в сумме 51 650 рублей.
Решением от 23.12.2015 в удовлетворении требований предпринимателя отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом в части отказа в исключении из налогооблагаемого дохода налогоплательщика в 2012 сумм полученных субсидий, ИП Бондарь обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить и принять по делу новый судебный акт. Из апелляционной жалобы следует, что необоснованное включение в налогооблагаемый доход субсидий в общей сумме 2 000 000 руб. привело к увеличению предельно допустимого размера дохода 60 000 000 руб. и доначислению налоговым органом налогов по общей системе налогообложения.
Как указывает заявитель, им в 2012 получены субсидии на сумму 2 000 000 руб. разными траншами, в частности субсидия в размере 51 296 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 716 от 11.10.2012); субсидия в размере 448 704 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 759 от 11.10.2012); субсидия в размере 500 000 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 66 от 08.11.2012); субсидия в размере 1 000 000 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 862 от 18.12.2012).
Вместе с тем, только по субсидии, полученной в размере 1 000 000 руб. (перечислена УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 862 от 18.12.2012), расходы понесены ранее - в 2011. Однако, налогоплательщик считает, что данный факт не является основанием для вывода суда первой инстанции о применении в связи с этим норм статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), предписывающей налогоплательщику отразить полученные субсидии как внереализационный доход в году получения субсидии на покрытие расходов, то есть в 2012, поскольку абзац 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ предусматривает учет субсидий в течение двух налоговых периодов с даты получения, соответственно, данная субсидия в размере 1 000 000 руб. может быть учтена в доходах только в 2013, а не в году получения субсидии - 2012.
В отношении же субсидии на сумму 1 000 000 руб., заявитель настаивает на том, что расходы понесены в 2012, то есть году получения субсидии, что подтверждается таблицей, представленной к апелляционной жалобе. В связи с этим, по мнению предпринимателя, на данные субсидии в общей сумме 1 000 000 руб. распространяется особый порядок учета средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 209-ФЗ), регламентированный абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ. Поскольку субсидии в размере 1 000 000 руб., полученные в 2012 израсходованы на цели, предусмотренные субсидиями полностью в том же 2012, следовательно, налогооблагаемая база в этот период равна нулю и на следующий год не переносится остаток по причине его отсутствия.
Также налогоплательщик не согласен с выводом суда первой инстанции о недостоверности исправленной книги учета доходов и расходов предпринимателя в 2012, поскольку положение о необходимости отражения налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, фактически осуществленных расходов за счет средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Законом N 209-ФЗ, прописано в пункте 2.5 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в связи с чем внесение исправлений в книгу учета доходов и расходов за 2012 в отношении учета субсидий направлено на приведение в соответствие требованиям писем Минфина РФ и ФНС РФ.
Доводы апелляционной жалобы представитель предпринимателя в судебном заседании апелляционной инстанции поддержал в полном объеме. Кроме того, представитель предпринимателя пояснил, что согласен с выводом суда первой инстанции о том, что особый порядок учета средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Законом N 209-ФЗ, регламентированный абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, распространяется только на те субсидии, которые получены в счет будущих расходов, однако, необходимо учитывать вышеназванные обстоятельства, а также доказательства, имеющиеся в материалах дела.
Представители налогового органа на доводы апелляционной жалобы возразили по основаниям, изложенным в представленном в материалы дела письменном отзыве, решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным, не подлежащим отмене.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что налогоплательщик и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой обществом части.
Исследовав материалы дела, судебной коллегией установлено следующее.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого налога, применяемого при УСН, НДФЛ, НДС за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, о чем составлен акт от 25.03.2015 N 05-61/162.
В ходе проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде фактически предприниматель осуществлял оптовую торговлю лесоматериалами (экспорт), капитальный ремонт зданий и помещений, услуги спецтехники, организацию перевозок грузов.
Предприниматель в 2012 применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы". Учет доходов велся кассовым методом с отражением выручки и доходов в книге учета доходов и расходов, заполняемую ручным способом. Записи велись сплошным методом, без определения итогов в разрезе кварталов.
Проверкой установлено, что заявитель в 4 квартале 2012 превысил предельно допустимый уровень дохода (60 000 000 руб.), полученный доход составил 60 722 629 руб., в связи с чем утратил право на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), и с этого периода должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в том числе НДФЛ и НДС.
По результатам проверки инспекцией принято решение от 07.05.2015 N 05-62/225 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Согласно данному решению налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, сумма штрафных санкций, сниженная в 5 раз с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, составила 122 397 руб. (по оспариваемым эпизодам 115 951 руб.); дополнительно начислено налогов в общей сумме 3 059 910 руб., в том числе: по оспариваемым эпизодам НДФЛ - 1 607 521 руб., НДС - 1 291 250 руб.; начислены пени - 682 006 руб. (по оспариваемым эпизодам 589 065 руб.).
Заявителем была подана жалоба в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 13.07.2015 N 13-10/17544@ жалоба в части оспариваемых эпизодов оставлена без удовлетворения.
Предприниматель, полагая, что решение налогового органа от 07.05.2015 N 05-62/225 в оспариваемой части не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратился с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.
Исследовав материалы дела, проверив порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, отзыве на нее, выслушав пояснения сторон, судебная коллегия считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению в силу следующего.
В рамках выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщик самостоятельно включил в налоговую декларацию суммы полученных субсидий, которые подтверждались выписками из расчетного счета предпринимателя о зачислении денежных средств в виде субсидий, документами, представленными налогоплательщиком (пакет документов по энергоснабжению, по уплате лизинговых платежей и процентов по кредитам), документами, представленными Администрацией Шкотовского муниципального района Приморского края.
Исследовав представленные документы, налоговый орган не установил нарушений налогового законодательства в данной части.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции по результатам проведенного предпринимателем исследования правильности отражения доходов в книге доходов и расходов за 2012 с целью правильности исчисления и уплаты налога по УСН с объектом налогообложения - доходы, налогоплательщик указал, что им неправильно осуществлялся учет субсидий, полученных в рамках муниципальной целевой программы "Развитие и поддержка малого и среднего предпринимательства в Шкотовском муниципальном районе", в связи с чем был заявлен довод о необходимости исключения из состава доходов предпринимателя 2 000 000 руб. полученных в 2012 субсидий, рассмотрев который суд первой инстанции признал необоснованным.
Соглашаясь с выводом суда первой инстанции, судебная коллегия считает необходимым указать следующее.
Порядок предоставления субсидий и отношения, возникающие между субъектами малого предпринимательства и органами власти в рассматриваемой сфере, регулируются Законом N 209-ФЗ.
Статьей 69 БК РФ предусмотрены бюджетные ассигнования на предоставление субсидий организациям и индивидуальным предпринимателям - производителям товаров, работ, услуг.
Согласно пункту 1 статьи 78 БК РФ субсидии организациям и индивидуальным предпринимателям - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
При этом предоставление субсидий может осуществляться как до возникновения указанных затрат, так и по факту их возникновения.
Порядок учета налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Законом N 209-ФЗ, установлен пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ.
Так, средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом N 209-ФЗ, отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода.
Из буквального толкования указанной нормы следует, что порядок учета доходов, предусмотренный абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, распространяет свое действие на субсидии, направленные на возмещение затрат, фактически понесенных после ее получения и за ее счет.
Данный порядок признания доходов в отношении указанных средств применяется как налогоплательщиками УСН, применяющими в качестве объекта налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, так и налогоплательщиками, применяющими объект налогообложения - доходы, при условии ведения ими учета сумм выплат (средств).
В случае, если затраты были осуществлены налогоплательщиком до даты получения субсидии, которая впоследствии покрыла произведенные расходы, либо субсидия получена на возмещение неполученных доходов, то применению подлежит порядок, установленный статьей 346.15 НК РФ.
При определении объекта налогообложения плательщики УСН в соответствии со статьей 346.15 НК РФ учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ, где субсидии, полученные коммерческими организациями (предпринимателями) на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, не поименованы.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что получаемые субъектами предпринимательства, применяющими УСН, субсидии из бюджета в виде возмещения понесенных затрат, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должны учитываться получателями субсидий в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как внереализационные доходы.
Из материалов дела следует, что администрацией Шкотовского муниципального района Приморского края на основании постановлений "О распределении субсидий из бюджета Шкотовского муниципального района в 2012 году за счет субсидий, переданных из краевого бюджета в рамках муниципальной целевой программы "Развитие и поддержка малого и среднего предпринимательства в Шкотовском муниципальном районе" на 2012-2014 годы" от 12.12.2012 N 1761, от 08.10.2012 N 1396, от 02.11.2012 N 1552, предпринимателю представлены субсидии в виде возмещения затрат, связанных с уплатой процентов по кредитам, лизинговых платежей, с проведением энергетических обследований, в общей сумме 2 000 000 рублей.
Факт того, что ИП Бондарь в течение 2012 получал субсидии только на погашение ранее произведенных затрат, подтверждается Постановлением N 207-нпа "Об утверждении муниципальной целевой программы "Развитие и поддержка малого и среднего предпринимательства в Шкотовском муниципальном районе" на 2012-2014 годы", в соответствии с которым субсидии выделяются в размере 50 процентов от документально произведенных затрат на момент выделения субсидии.
Материалы дела свидетельствуют о том, что для подтверждения права на получение субсидий налогоплательщик представлял в Администрацию Шкотовского муниципального района Приморского края заявления на предоставление субсидии, расчеты размера субсидии по состоянию на момент написания заявления, отчеты по израсходованным суммам с приложением подтверждающих расходных документов. Все расчеты приведены по фактическим расходам предпринимателя и первичным расходным документам, оформленным ранее поданных предпринимателем заявок на получение субсидий. Расчеты заявленной к получению субсидии приведены также только по уже понесенным расходам.
Таким образом, материалами дела подтверждено, что все выделенные заявителю субсидии (на погашение части процентов по кредитам, по договорам лизинга и по проведению мероприятий по энергосбережению) имеют характер возмещения уже понесенных ранее получения предпринимателем субсидии затрат налогоплательщика и за счет полученной субсидии затраты на цели выделения субсидии предпринимателем не производились.
Довод апелляционной жалобы в отношении части субсидии в размере 1 000 000 руб. о том, что расходы произведены в 2012, то есть в году ее получения, подлежит отклонению.
Из материалов дела следует, что в обоснование заявлений на предоставление субсидий налогоплательщик предоставлял:
- - субсидия в сумме 51 296 руб. на возмещение части затрат, связанных с уплатой процентов по кредитам: платежные поручения на гашение кредита и гашение процентов по кредиту за период с 13.07.2011 по 13.08.2012, а также за период с 25.05.2012 по 27.08.2012 (отчет об использованных суммах);
- - субсидия в сумме 448 704 руб. на возмещение части затрат по уплате лизинговых платежей: платежные поручения на уплату лизинговых платежей за период с 25.02.2011 по 03.09.2012 (отчет об использованных суммах);
- - субсидия в сумме 500 000 руб. на возмещение части затрат по уплате лизинговых платежей: платежные поручения на уплату лизинговых платежей за период с 25.02.2011 по 03.09.2012 (отчет об использованных суммах).
Таким образом, изложенное свидетельствует о том, что действительно часть расходов произведена в 2012, однако указанные расходы понесены до даты получения субсидии.
Для применения особого порядка учета субсидий должны быть соблюдены два условия: расходы должны осуществляться за счет полученной субсидии и отражены в учете в течение двух налоговых периодов с даты получения. Денежные средства в виде субсидий, полученных предпринимателем из средств бюджета на погашение в размере 50 процентов ранее произведенных затрат, не соответствуют требованиям абзаца 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, в связи с чем они должны учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как внереализационные доходы.
Ссылка заявителя на установленный пунктом 2.5 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н, механизм учета полученных субсидий и определения дохода по ним с учетом произведенных за их счет расходов, который применяется, в том числе и налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения в виде доходов, судебной коллегией не принимается, поскольку в спорной ситуации указанный порядок не применим, в силу того, что за счет полученных заявителем субсидий расходы не производились.
При таких обстоятельствах, судебная коллегия приходит к выводу об обоснованном доначислении предпринимателю спорных сумм налогов, соответствующих сумм пени и штрафов, по данному эпизоду.
Следовательно, суд первой инстанции обоснованно отказал ИП Бондарю в признании частично недействительным решения инспекции от 07.05.2015 N 05-62/225 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в обжалуемой части.
Принимая во внимание, что суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и при оценке доказательств по делу не допустил нарушения положений главы 7 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции, располагающего такими же доказательствами по делу, что и суд первой инстанции, отсутствуют правовые основания для их переоценки.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.
В связи с этим, арбитражный суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.
Учитывая, что на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ и пункта 34 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" уплата государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы на решение суда о проверки законности ненормативного правового акта налогового органа предусмотрена в сумме 150 руб., а фактически Бондарь Михаил Анатольевич уплатил при подаче апелляционной жалобы на основании чека-ордера Сбербанка Приморское отделение N 8635 филиал N 25 от 19.01.2016 госпошлину в сумме 300 руб., излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 150 руб. подлежит возврату на основании статьи 333.40 НК РФ.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Приморского края от 23.12.2015 по делу N А51-16044/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить из федерального бюджета Бондарю Михаилу Анатольевичу излишне уплаченную по чек-ордеру Сбербанка Приморское отделение N 8635 филиал N 25 от 19.01.2016 государственную пошлину в размере 150 (сто пятьдесят) рублей.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
Е.Л.СИДОРОВИЧ
Судьи
Л.А.БЕССЧАСНАЯ
Т.А.СОЛОХИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.03.2016 N 05АП-827/2016 ПО ДЕЛУ N А51-16044/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Именем Российской Федерации
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 марта 2016 г. N 05АП-827/2016
Дело N А51-16044/2015
Резолютивная часть постановления оглашена 02 марта 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 10 марта 2016 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Е.Л. Сидорович,
судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,
при ведении протокола секретарем судебного заседания А.А. Лойко,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Бондаря Михаила Анатольевича,
апелляционное производство N 05АП-827/2016
на решение от 23.12.2015
судьи Ю.А. Тимофеевой
по делу N А51-16044/2015 Арбитражного суда Приморского края
по заявлению индивидуального предпринимателя Бондаря Михаила Анатольевича (ИНН 250304496067, ОГРН 304250312500041, дата государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 04.05.2004)
о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (ИНН 2503005841, ОГРН 1042501106560, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004) N 05-62/225 от 07.05.2015,
при участии:
- от индивидуального предпринимателя: представитель Кутенкова Н.С. по доверенности от 01.12.2015 сроком до 31.12.2016, паспорт;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю: представитель Михайлова О.Г. по доверенности от 06.10.2015 N 02-16/09540 сроком на 1 год, удостоверение, представитель Бойченко И.В. по доверенности от 02.02.2016 N 02-04/000894 сроком до 31.12.2016, удостоверение,
установил:
Индивидуальный предприниматель Бондарь Михаил Анатольевич (далее - предприниматель, заявитель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) от 07.05.2015 N 05-62/225 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2012 (4 квартал) в сумме 1 607 521 рубля, пени по НДФЛ в сумме 292 207 рублей, штрафа по НДФЛ в сумме 64 301 рубля, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2012 (4 квартал) в сумме 1 291 250 рублей, пени по НДС в сумме 296 858 рублей, штрафа по НДС в сумме 51 650 рублей.
Решением от 23.12.2015 в удовлетворении требований предпринимателя отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом в части отказа в исключении из налогооблагаемого дохода налогоплательщика в 2012 сумм полученных субсидий, ИП Бондарь обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить и принять по делу новый судебный акт. Из апелляционной жалобы следует, что необоснованное включение в налогооблагаемый доход субсидий в общей сумме 2 000 000 руб. привело к увеличению предельно допустимого размера дохода 60 000 000 руб. и доначислению налоговым органом налогов по общей системе налогообложения.
Как указывает заявитель, им в 2012 получены субсидии на сумму 2 000 000 руб. разными траншами, в частности субсидия в размере 51 296 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 716 от 11.10.2012); субсидия в размере 448 704 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 759 от 11.10.2012); субсидия в размере 500 000 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 66 от 08.11.2012); субсидия в размере 1 000 000 руб., перечисленная УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 862 от 18.12.2012).
Вместе с тем, только по субсидии, полученной в размере 1 000 000 руб. (перечислена УФК по Приморскому краю (Администрация Шкотовского муниципального района) платежным поручением N 862 от 18.12.2012), расходы понесены ранее - в 2011. Однако, налогоплательщик считает, что данный факт не является основанием для вывода суда первой инстанции о применении в связи с этим норм статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), предписывающей налогоплательщику отразить полученные субсидии как внереализационный доход в году получения субсидии на покрытие расходов, то есть в 2012, поскольку абзац 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ предусматривает учет субсидий в течение двух налоговых периодов с даты получения, соответственно, данная субсидия в размере 1 000 000 руб. может быть учтена в доходах только в 2013, а не в году получения субсидии - 2012.
В отношении же субсидии на сумму 1 000 000 руб., заявитель настаивает на том, что расходы понесены в 2012, то есть году получения субсидии, что подтверждается таблицей, представленной к апелляционной жалобе. В связи с этим, по мнению предпринимателя, на данные субсидии в общей сумме 1 000 000 руб. распространяется особый порядок учета средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 209-ФЗ), регламентированный абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ. Поскольку субсидии в размере 1 000 000 руб., полученные в 2012 израсходованы на цели, предусмотренные субсидиями полностью в том же 2012, следовательно, налогооблагаемая база в этот период равна нулю и на следующий год не переносится остаток по причине его отсутствия.
Также налогоплательщик не согласен с выводом суда первой инстанции о недостоверности исправленной книги учета доходов и расходов предпринимателя в 2012, поскольку положение о необходимости отражения налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, фактически осуществленных расходов за счет средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Законом N 209-ФЗ, прописано в пункте 2.5 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в связи с чем внесение исправлений в книгу учета доходов и расходов за 2012 в отношении учета субсидий направлено на приведение в соответствие требованиям писем Минфина РФ и ФНС РФ.
Доводы апелляционной жалобы представитель предпринимателя в судебном заседании апелляционной инстанции поддержал в полном объеме. Кроме того, представитель предпринимателя пояснил, что согласен с выводом суда первой инстанции о том, что особый порядок учета средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Законом N 209-ФЗ, регламентированный абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, распространяется только на те субсидии, которые получены в счет будущих расходов, однако, необходимо учитывать вышеназванные обстоятельства, а также доказательства, имеющиеся в материалах дела.
Представители налогового органа на доводы апелляционной жалобы возразили по основаниям, изложенным в представленном в материалы дела письменном отзыве, решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным, не подлежащим отмене.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что налогоплательщик и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой обществом части.
Исследовав материалы дела, судебной коллегией установлено следующее.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого налога, применяемого при УСН, НДФЛ, НДС за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, о чем составлен акт от 25.03.2015 N 05-61/162.
В ходе проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде фактически предприниматель осуществлял оптовую торговлю лесоматериалами (экспорт), капитальный ремонт зданий и помещений, услуги спецтехники, организацию перевозок грузов.
Предприниматель в 2012 применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы". Учет доходов велся кассовым методом с отражением выручки и доходов в книге учета доходов и расходов, заполняемую ручным способом. Записи велись сплошным методом, без определения итогов в разрезе кварталов.
Проверкой установлено, что заявитель в 4 квартале 2012 превысил предельно допустимый уровень дохода (60 000 000 руб.), полученный доход составил 60 722 629 руб., в связи с чем утратил право на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), и с этого периода должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в том числе НДФЛ и НДС.
По результатам проверки инспекцией принято решение от 07.05.2015 N 05-62/225 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Согласно данному решению налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, сумма штрафных санкций, сниженная в 5 раз с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, составила 122 397 руб. (по оспариваемым эпизодам 115 951 руб.); дополнительно начислено налогов в общей сумме 3 059 910 руб., в том числе: по оспариваемым эпизодам НДФЛ - 1 607 521 руб., НДС - 1 291 250 руб.; начислены пени - 682 006 руб. (по оспариваемым эпизодам 589 065 руб.).
Заявителем была подана жалоба в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 13.07.2015 N 13-10/17544@ жалоба в части оспариваемых эпизодов оставлена без удовлетворения.
Предприниматель, полагая, что решение налогового органа от 07.05.2015 N 05-62/225 в оспариваемой части не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратился с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.
Исследовав материалы дела, проверив порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, отзыве на нее, выслушав пояснения сторон, судебная коллегия считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению в силу следующего.
В рамках выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщик самостоятельно включил в налоговую декларацию суммы полученных субсидий, которые подтверждались выписками из расчетного счета предпринимателя о зачислении денежных средств в виде субсидий, документами, представленными налогоплательщиком (пакет документов по энергоснабжению, по уплате лизинговых платежей и процентов по кредитам), документами, представленными Администрацией Шкотовского муниципального района Приморского края.
Исследовав представленные документы, налоговый орган не установил нарушений налогового законодательства в данной части.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции по результатам проведенного предпринимателем исследования правильности отражения доходов в книге доходов и расходов за 2012 с целью правильности исчисления и уплаты налога по УСН с объектом налогообложения - доходы, налогоплательщик указал, что им неправильно осуществлялся учет субсидий, полученных в рамках муниципальной целевой программы "Развитие и поддержка малого и среднего предпринимательства в Шкотовском муниципальном районе", в связи с чем был заявлен довод о необходимости исключения из состава доходов предпринимателя 2 000 000 руб. полученных в 2012 субсидий, рассмотрев который суд первой инстанции признал необоснованным.
Соглашаясь с выводом суда первой инстанции, судебная коллегия считает необходимым указать следующее.
Порядок предоставления субсидий и отношения, возникающие между субъектами малого предпринимательства и органами власти в рассматриваемой сфере, регулируются Законом N 209-ФЗ.
Статьей 69 БК РФ предусмотрены бюджетные ассигнования на предоставление субсидий организациям и индивидуальным предпринимателям - производителям товаров, работ, услуг.
Согласно пункту 1 статьи 78 БК РФ субсидии организациям и индивидуальным предпринимателям - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
При этом предоставление субсидий может осуществляться как до возникновения указанных затрат, так и по факту их возникновения.
Порядок учета налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Законом N 209-ФЗ, установлен пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ.
Так, средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом N 209-ФЗ, отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода.
Из буквального толкования указанной нормы следует, что порядок учета доходов, предусмотренный абзацем 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, распространяет свое действие на субсидии, направленные на возмещение затрат, фактически понесенных после ее получения и за ее счет.
Данный порядок признания доходов в отношении указанных средств применяется как налогоплательщиками УСН, применяющими в качестве объекта налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, так и налогоплательщиками, применяющими объект налогообложения - доходы, при условии ведения ими учета сумм выплат (средств).
В случае, если затраты были осуществлены налогоплательщиком до даты получения субсидии, которая впоследствии покрыла произведенные расходы, либо субсидия получена на возмещение неполученных доходов, то применению подлежит порядок, установленный статьей 346.15 НК РФ.
При определении объекта налогообложения плательщики УСН в соответствии со статьей 346.15 НК РФ учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ, где субсидии, полученные коммерческими организациями (предпринимателями) на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, не поименованы.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что получаемые субъектами предпринимательства, применяющими УСН, субсидии из бюджета в виде возмещения понесенных затрат, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должны учитываться получателями субсидий в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как внереализационные доходы.
Из материалов дела следует, что администрацией Шкотовского муниципального района Приморского края на основании постановлений "О распределении субсидий из бюджета Шкотовского муниципального района в 2012 году за счет субсидий, переданных из краевого бюджета в рамках муниципальной целевой программы "Развитие и поддержка малого и среднего предпринимательства в Шкотовском муниципальном районе" на 2012-2014 годы" от 12.12.2012 N 1761, от 08.10.2012 N 1396, от 02.11.2012 N 1552, предпринимателю представлены субсидии в виде возмещения затрат, связанных с уплатой процентов по кредитам, лизинговых платежей, с проведением энергетических обследований, в общей сумме 2 000 000 рублей.
Факт того, что ИП Бондарь в течение 2012 получал субсидии только на погашение ранее произведенных затрат, подтверждается Постановлением N 207-нпа "Об утверждении муниципальной целевой программы "Развитие и поддержка малого и среднего предпринимательства в Шкотовском муниципальном районе" на 2012-2014 годы", в соответствии с которым субсидии выделяются в размере 50 процентов от документально произведенных затрат на момент выделения субсидии.
Материалы дела свидетельствуют о том, что для подтверждения права на получение субсидий налогоплательщик представлял в Администрацию Шкотовского муниципального района Приморского края заявления на предоставление субсидии, расчеты размера субсидии по состоянию на момент написания заявления, отчеты по израсходованным суммам с приложением подтверждающих расходных документов. Все расчеты приведены по фактическим расходам предпринимателя и первичным расходным документам, оформленным ранее поданных предпринимателем заявок на получение субсидий. Расчеты заявленной к получению субсидии приведены также только по уже понесенным расходам.
Таким образом, материалами дела подтверждено, что все выделенные заявителю субсидии (на погашение части процентов по кредитам, по договорам лизинга и по проведению мероприятий по энергосбережению) имеют характер возмещения уже понесенных ранее получения предпринимателем субсидии затрат налогоплательщика и за счет полученной субсидии затраты на цели выделения субсидии предпринимателем не производились.
Довод апелляционной жалобы в отношении части субсидии в размере 1 000 000 руб. о том, что расходы произведены в 2012, то есть в году ее получения, подлежит отклонению.
Из материалов дела следует, что в обоснование заявлений на предоставление субсидий налогоплательщик предоставлял:
- - субсидия в сумме 51 296 руб. на возмещение части затрат, связанных с уплатой процентов по кредитам: платежные поручения на гашение кредита и гашение процентов по кредиту за период с 13.07.2011 по 13.08.2012, а также за период с 25.05.2012 по 27.08.2012 (отчет об использованных суммах);
- - субсидия в сумме 448 704 руб. на возмещение части затрат по уплате лизинговых платежей: платежные поручения на уплату лизинговых платежей за период с 25.02.2011 по 03.09.2012 (отчет об использованных суммах);
- - субсидия в сумме 500 000 руб. на возмещение части затрат по уплате лизинговых платежей: платежные поручения на уплату лизинговых платежей за период с 25.02.2011 по 03.09.2012 (отчет об использованных суммах).
Таким образом, изложенное свидетельствует о том, что действительно часть расходов произведена в 2012, однако указанные расходы понесены до даты получения субсидии.
Для применения особого порядка учета субсидий должны быть соблюдены два условия: расходы должны осуществляться за счет полученной субсидии и отражены в учете в течение двух налоговых периодов с даты получения. Денежные средства в виде субсидий, полученных предпринимателем из средств бюджета на погашение в размере 50 процентов ранее произведенных затрат, не соответствуют требованиям абзаца 6 пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, в связи с чем они должны учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как внереализационные доходы.
Ссылка заявителя на установленный пунктом 2.5 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н, механизм учета полученных субсидий и определения дохода по ним с учетом произведенных за их счет расходов, который применяется, в том числе и налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения в виде доходов, судебной коллегией не принимается, поскольку в спорной ситуации указанный порядок не применим, в силу того, что за счет полученных заявителем субсидий расходы не производились.
При таких обстоятельствах, судебная коллегия приходит к выводу об обоснованном доначислении предпринимателю спорных сумм налогов, соответствующих сумм пени и штрафов, по данному эпизоду.
Следовательно, суд первой инстанции обоснованно отказал ИП Бондарю в признании частично недействительным решения инспекции от 07.05.2015 N 05-62/225 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в обжалуемой части.
Принимая во внимание, что суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и при оценке доказательств по делу не допустил нарушения положений главы 7 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции, располагающего такими же доказательствами по делу, что и суд первой инстанции, отсутствуют правовые основания для их переоценки.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.
В связи с этим, арбитражный суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.
Учитывая, что на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ и пункта 34 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" уплата государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы на решение суда о проверки законности ненормативного правового акта налогового органа предусмотрена в сумме 150 руб., а фактически Бондарь Михаил Анатольевич уплатил при подаче апелляционной жалобы на основании чека-ордера Сбербанка Приморское отделение N 8635 филиал N 25 от 19.01.2016 госпошлину в сумме 300 руб., излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 150 руб. подлежит возврату на основании статьи 333.40 НК РФ.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Приморского края от 23.12.2015 по делу N А51-16044/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить из федерального бюджета Бондарю Михаилу Анатольевичу излишне уплаченную по чек-ордеру Сбербанка Приморское отделение N 8635 филиал N 25 от 19.01.2016 государственную пошлину в размере 150 (сто пятьдесят) рублей.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
Е.Л.СИДОРОВИЧ
Судьи
Л.А.БЕССЧАСНАЯ
Т.А.СОЛОХИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)