Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 января 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 февраля 2016 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,
судей: Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Анафиевой Д.Р.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 9 по Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.10.2015 по делу N А40-107646/15, судьи Бедрацкой А.В.
по заявлению ЗАО "Локат Лизинг Руссия" (ОГРН 1057746065948; 101000, г. Москва, Покровский б-р, д. 4/17, стр. 1)
к ИФНС России N 9 по Москве
о признании частично недействительным решения от 24.11.2014 N 13-04/1328/4524,
при участии:
- от заявителя: Чимидов В.Г. по доверенности от 27.11.2015;
- Трунтаева К.А. по доверенности от 27.11.2015;
- от ответчика: Ковалева Е.В. по доверенности от 15.12.2015 N 05-04/1;
- установил:
решением Арбитражного суда г. Москвы от 19.10.2015, принятым по данному делу, удовлетворены требования ЗАО "Локат Лизинг Руссия" (далее - заявитель, Общество) о признании недействительным решения ИФНС России N 9 по г. Москве от 24.11.2014 г. N 13-04/1328/4524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части исчисления к уплате налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1467232 руб., уменьшения убытка (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций) за 2012 год на сумму 4859687 руб., исчисления к уплате налога на имущество организаций в сумме 204139 руб. за 2011 год и в сумме 67109 руб. за 2012 год, привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в размере 40828 руб. и 13422 руб. за неполную уплату налога на имущество организаций за 2011 и 2011 гг. соответственно, вынесенное в отношении ЗАО "Локат Лизинг Руссия" (ОГРН 1057746065948; ИНН 7709588755, 101000, г. Москва, Покровский б-р, д. 4/17, стр. 1).
При этом суд исходил из того, что решение налогового органа нарушает требования действующего законодательства, а также права и законные интересы заявителя.
Не согласившись с принятым решением, ответчик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Ссылается на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда, изложенных в решении обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального и процессуального права.
В судебном заседании представитель ответчика поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Представитель заявителя поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Девятый арбитражный апелляционный суд, проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ, выслушав представителей заявителя и ответчика, с учетом исследованных по делу доказательств и доводов апелляционной жалобы полагает, что судебный акт подлежит оставлению без изменения, исходя из следующего.
Как усматривается из материалов дела, 30.09.2014 Инспекцией составлен акт N 13-04/977/3725 выездной налоговой проверки Общества за период деятельности с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам рассмотрения которого Инспекцией принято оспариваемое решение.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества оспариваемое решение было отменено в части "излишне рассчитанной суммы занижения убытков от реализованных в проверяемом периоде основных средств, подлежащих переносу на следующие налоговые периоды, в соответствии с мотивировочной частью настоящего решения" (то есть с учетом данных о выручке от реализации основных средств).
Согласно пунктам 1.2 и 1.5 решения Обществу вменяется нарушение положений статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выразившееся в том, что, по мнению Инспекции, Общество неправомерно включило в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2011 - 2012 гг. суммы амортизации (1 473 105 руб. - 2011 год, 930 136 руб. - 2012 год), начисленные исходя из включения Обществом объектов амортизируемого имущества (легковых автомобилей) в третью, а не в пятую, по мнению ответчика, амортизационную группу.
Данный вывод Инспекции Общество считает не соответствующим налоговому законодательству в силу следующего.
Пунктом 1 статьи 256 НК РФ установлено, что принадлежащее налогоплательщику имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. признается для целей главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ амортизируемым имуществом, стоимость которого погашается путем начисления амортизации.
Таким образом, налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций вправе уменьшать полученные доходы на расходы в виде сумм амортизации (пункт 1 статьи 252, подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ), начисленных в соответствии с положениями статей 256 - 259.3 НК РФ.
В соответствии с пунктами 1 и 4 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
В развитие указанной нормы Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 утверждена "Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - Классификация).
Согласно Классификации транспортные средства, соответствующие коду 15 3410010 "Автомобили легковые" по Общероссийскому классификатору основных фондов (далее - ОКОФ), подлежат включению в третью амортизационную группу с установлением срока полезного использования свыше трех лет и до пяти лет включительно.
Исключениями из этого правила определения амортизационной группы легкового автомобиля являются:
- "Автомобили легковые малого класса для инвалидов" (код 15 3410114 по ОКОФ),
- "Автомобили легковые большого класса (с рабочим объемом двигателя свыше 3,5 л)" (код 15 3410130 по ОКОФ),
- "Автомобили легковые большого класса для индивидуального и служебного пользования" (код 15 3410131 по ОКОФ), "Автомобили легковые высшего класса" (код 15 3410140 по ОКОФ),
- "Автомобили легковые высшего класса для служебного пользования" (код 15 3410141 по ОКОФ).
Согласно Классификации "автомобили легковые малого класса для инвалидов" включаются в четвертую амортизационную группу (срок полезного использования - свыше пяти лет и до семи лет включительно), а легковые автомобили, классифицируемые по кодам ОКОФ 15 3410130, 15 3410131, 15 3410140 и 15 3410141, - в пятую амортизационную группу с установлением срока полезного использования свыше семи лет и до десяти лет включительно.
Таким образом, для разрешения вопроса о включении легкового автомобиля в ту или иную амортизационную группу налогоплательщик, прежде всего, должен определить класс легкового автомобиля исходя из критериев классификации, предусмотренных ОКОФ, и во вторую очередь - назначение использования легкового автомобиля (для инвалидов/для индивидуального и служебного пользования / для служебного пользования).
Анализ содержания ОКОФ выявляет то, что применительно к легковым автомобилям основой их классификации является рабочий объем двигателя, а именно:
- до 1,2 л - "особо малый класс",
- свыше 1,2 л до 1,8 л включительно - "малый класс", свыше 1,8 л до 3,5 л включительно - "средний класс",свыше 3,5 л - "большой класс".
При этом ни в ОКОФ, ни в Классификации не установлены критерии отнесения легковых автомобилей к высшему классу для целей применения обоих указанных документов.
Вследствие этого, следуя установленному главой 25 НК РФ порядку, а также руководствуясь принципами определенности всех элементов налогообложения (пункт б статьи 3 НК РФ) и толкования неустранимых сомнений, противоречий и неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 НК РФ), при разрешении вопросов об амортизационной группе и о сроках полезного использования объектов амортизируемого имущества - легковых автомобилей Общество исходило из рабочего объема двигателя легкового автомобиля, указанного в паспорте транспортного средства в составе прочих технических характеристик.
Применительно к легковым автомобилям, указанным в оспариваемом Решении, начисление Обществом амортизации выразилось в следующем.
Согласно паспорту транспортного средства серии 77 УА N 724402, выданному Центральной акцизной таможней 25.07.2009, транспортное средство с идентификационным номером (VIN) WDD2211871A292808, марки MERCEDES-BENZ S 350 4MATIC, "легкового" типа имеет рабочий объем двигателя 3498 куб. см (или 3,498 л).
Ввиду непревышения рабочего объема двигателя значения 3,5 л., влекущего отнесение объекта к пятой амортизационной группе, указанный автомобиль был включен Обществом для целей налогового учета в третью амортизационную группу с установлением срока полезного использования 37 месяцев (или 3 года и 1 месяц).
Как следствие, признаваемая в расходах ежемесячная амортизация по данному объекту согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ была определена Обществом в размере 104 381,23 руб., равном произведению его первоначальной стоимости (3 862 105,57 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 37 x 100%, где 37 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
При этом изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую выразилось в определении признаваемой в расходах ежемесячной амортизации в размере 44 392 руб., равном произведению первоначальной стоимости объекта (3 862 105,57 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 87 x 100%, где 87 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
В связи с этим суммы непризнанных Инспекцией расходов применительно к рассматриваемому объекту были определены в оспариваемом Решении как разница между расчетами Общества и Инспекции:
- за 2011 год 719 868 руб. = (104 381 руб. - 44 392 руб.) x 12 мес.,
- за 2012 год 599 890 руб. = (104 381 руб. - 44 392 руб.) x 10 мес.
Согласно паспорту транспортного средства серии 77 УА N 596489, выданному Центральной акцизной таможней 08.02.2009, транспортное средство с идентификационным номером (VIN) WBAKM21060CY72671, марки BMW 730D, "легкового" типа имеет рабочий объем двигателя 2993 куб. см (или 2,993 л).
Ввиду непревышения рабочего объема двигателя значения 3,5 л, влекущего отнесение объекта к пятой амортизационной группе, указанный автомобиль был включен Обществом для целей налогового учета в третью амортизационную группу с установлением срока полезного использования 37 месяцев (или 3 года и 1 месяц).
Как следствие, признаваемая в расходах ежемесячная амортизация по данному объекту согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ была определена Обществом в размере 82 088,87 руб., равном произведению его первоначальной стоимости (3 037 288,14 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 37 x 100%, где 37 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
При этом изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую выразилось в определении признаваемой в расходах ежемесячной амортизации в размере 34 911 руб., равном произведению первоначальной стоимости объекта (3 037 288,14 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 87 x 100%, где 87 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
В связи с этим суммы непризнанных Инспекцией расходов применительно к рассматриваемому объекту были определены в оспариваемом Решении как разница между расчетами Общества и Инспекции:
- за 2011 год 566 136 руб. = (82 089 руб. -34 911 руб.) x 12 мес.,
- за 2012 год 330 246 руб. = (82 089 руб. - 34 911 руб.) x 7 мес.
Согласно паспортам транспортного средства серии 77 ТХ N 513708, серии 77 ТХ N 513709, серии 77 ТХ N 504683, серии 77 ТХ N 513707, выданным Центральной акцизной таможней 04-05.05.2008, транспортные средства с идентификационными номерами (VIN) WAUZZZ4E08N 011468, WAUZZZ4E58N 012003, WAUZZZ4E48N 011246 и WAUZZZ4E48N 011442, марки AUDI A8L, "легкового" типа имеют рабочий объем двигателя 3123 куб. см (или 3,123 куб. см (или 3,123 л.).
Ввиду непревышения рабочего объема двигателя значения 3,5 л, влекущего отнесение объекта к пятой амортизационной группе, указанные автомобили были включены Обществом для целей налогового учета в третью амортизационную группу с установлением для каждого объекта срока полезного использования 39 месяцев (или 3 года и 3 месяца).
Как следствие, признаваемая в расходах ежемесячная амортизация по каждому указанному объекту согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ определена Обществом в размере 56 520,19 руб., равном произведению их первоначальной стоимости (2 204 287,29 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 39 x 100%, где 39 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
При этом изменение Инспекцией амортизационной группы данных объектов с третьей на пятую выразилось в определении признаваемой в расходах ежемесячной амортизации в размере 152 020 руб., равном произведению количества объектов (4 шт.), их первоначальной стоимости (2 204 287,29 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 58 x 100%, где 58 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
Вместе с тем, сумма непризнанных Инспекцией расходов за 2011 год (187101 руб.) применительно к рассматриваемым объектам была определена в оспариваемом Решении как разница между признанной Инспекцией суммой амортизации (152 020 руб.) и 339 121 руб., представляющими собой не фактически учтенную Обществом сумму амортизации (как об этом заявляет Инспекция), а результат следующего расчета Инспекции (страница 7 оспариваемого Решения): 2 204 287,29 руб. / 26 месяцев x 4 шт., где 2 204 287,29 руб. - первоначальная стоимость каждого объекта, а 26 месяцев - срок полезного использования, ошибочно определенный Инспекцией исходя из установленного Обществом срока (39 месяцев), но с учетом коэффициента "ускорения" 1,5, предусмотренного договором лизинга от 15.09.2008 N 1959 между Обществом и Филиалом компании "Интермарк Лизинг, Лтд" в г. Москве, но применение которого с 01.01.2009 сделалось невозможным в силу исключения соответствующего правомочия Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ.
Как следует из оспариваемого Решения, признавая нарушенным со стороны Общества порядок начисления амортизации, Инспекция считает, что для целей классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, Общество необоснованно не применило "Методическое руководство по определению стоимости автотранспортных средств с учетом естественного износа и технического состояния на момент предъявления" РД 37.009.015-98 (далее - Методическое руководство), утвержденное Министерством экономики Российской Федерации от 04.07.1998, согласно которому "высший" класс автотранспортных средств включает в себя импортные и отечественные легковые автомобили габаритной длиной свыше 4,9 м.
Вместе с тем, Методическое руководство, на применении которого в целях налогообложения настаивает Инспекция, не только не является актом законодательства о налогах и сборах, но и не может считаться нормативным правовым актом в принципе, поскольку согласно письму Министерства юстиции Российской Федерации от 27.11.2002 N 07/11150-ЮД приказу Министерства экономики Российской Федерации об утверждении Методического руководства было отказано в государственной регистрации.
Согласно пункту 10 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.1996 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, кроме актов и отдельных их положений, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний, и на указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров.
Таким образом, несоблюдение установленного порядка опубликования и вступления в силу Методического руководства как нормативного правового акта федерального органа исполнительной власти означает как необязательность его применения, так и отсутствие неблагоприятных последствий его неприменения.
Ошибочность позиции Инспекции в данном вопросе вытекает также из того, что самим Методическим руководством область его применения ограничена (пункт 1.1) проведением работ по независимой технической экспертизе автомототранспортных средств, решением вопроса о выплате страхового возмещения по договору обязательного страхования гражданской ответственности владельца транспортного средства, а также оценкой стоимости всех видов ремонта автомототранспортных средств и определением их стоимости.
В силу принципа автономности налогового законодательства невыполнение налогоплательщиком требований иных отраслей законодательства не имеет значения при определении налоговых последствий деятельности налогоплательщика и совершаемых им сделок, если только нормами законодательства о налогах и сборах прямо не предусмотрено обратное.
Правильность указанного подхода подтверждена ВАС РФ в Постановлении Пленума от 30.05.2014 N 33 (пункт 11), из которого следует, что невыполнение налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности тех или иных предписаний, установленных как публично-правовыми, так и гражданско-правовыми нормами (например, неполучение в необходимых случаях лицензии, иных разрешений или согласований; неосуществление регистрации договора и т.п.) влечет неблагоприятные для него налоговые последствия (например, невозможность использовать освобождение от налогообложения конкретных операций, применять налоговые вычеты, заявлять налог к возмещению из бюджета и др.) лишь в том случае, если это прямо предусмотрено положениями части второй НК РФ.
Кроме того, используемая в Методическом руководстве классификация автотранспортных средств основана на критерии "длина транспортного средства", тогда как ОКОФ и основанная на нем Классификация, как было отмечено выше, используют критерий "рабочий объем двигателя"; в связи с этим соотнесение друг с другом и одновременное применение двух различных классификаций не представляется возможным.
В нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ оспариваемое Решение не содержит ссылок на конкретные используемые при его вынесении относимые и допустимые доказательства, подтверждающие указанные в оспариваемом Решении значения длин транспортных средств.
Относительно ссылки Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве (в решении по апелляционной жалобе Общества) на письмо Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 26.02.1997 N 04-30/3515 "О классификации автотранспортных средств" Общество отмечает, что в письме от 21.12.2011 N 16-15/123396@ Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве подтвердило нормативно-правовую неурегулированность данного вопроса, в связи с чем посчитало возможным (не обязательным) для налогоплательщиков использовать рекомендации, изложенные в письме таможенного органа.
Вместе с тем, мнение эксперта, изложенное в письме таможенного органа, не может считаться применимым к определению "высшего класса" автомобилей для целей ОКОФ и Классификации, поскольку,
- - во-первых, соответствующие разъяснения даны органом, не уполномоченным давать официальные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, не связанным с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;
- - во-вторых, указанные разъяснения даны по вопросу толкования термина "автомобили представительского класса", что не соответствует используемому в ОКОФ и Классификации термину "автомобили высшего класса";
- - в-третьих, указанные разъяснения были изданы до 01.01.2002, то есть до введения в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, в которой указано, что срок полезного использования определяется с учетом Классификации, которая в качестве главного критерия определяет рабочий объем двигателя.
Аналогично не может быть применена в целях налогообложения информация о моделях легковых автомобилей, размещенная на сайтах официальных дилеров AUDI, BMW и MERCEDES-BENZ, поскольку применяемая производителями и дилерами классификация автомобилей имеет исключительно маркетинговый характер и не основана на строго определенных характеристиках транспортных средств и/или назначении их использования.
Таким образом, предлагаемый в оспариваемом Решении подход к разрешению вопроса о включении легковых автомобилей в пятую амортизационную группу на основании субъективной оценки качественных характеристик автомобиля противоречит принципу определенности налогообложения, выражающемуся в определении всех элементов налогообложения в актах законодательства о налогах и сборах, включающих непосредственно сам НК РФ, принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах, законы о налогах субъектов Российской Федерации, а также нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах.
Кроме того, признание правильным включения спорных объектов амортизируемого имущества в пятую амортизационную группу означало бы возникновение у Общества - лизингодателя потенциального права на применение к основной норме амортизации специального повышающего коэффициента 3 и менее (подпункт 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ), что, как следствие, нивелировало бы эффект увеличения срока полезного использования такого амортизируемого имущества.
С учетом вышеизложенного является незаконным и необоснованным оспариваемое Решение в части вывода о неправомерном учете Обществом расходов в суммах 1 473 105 руб. за 2011 год и 930 136 руб. за 2012 год, исчисления к уплате Обществом налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 294 621 руб. и уменьшения убытка (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций) за 2012 год на сумму 930 136 руб.
Согласно пунктам 1.3 и 1.6 оспариваемого Решения (с учетом решения Управления налогов службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества) Обществу вменяется нарушение положений статей 258 и 268 НК РФ, выразившееся в том, что, по мнению Инспекции, Общество в результате неправомерного включения объектов амортизируемого имущества (автомобилей) в третью, а не в пятую (на чем настаивает Инспекция) амортизационную группу и соответствующего начисления амортизации занизило убытки от реализации данного амортизируемого имущества (на сумму 5 863 057 руб. за 2011 год и на сумму 3 929 551 руб. за 2012 год), подлежащие учету в следующих налоговых периодах.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ установлено, что при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость этого амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ как разница между его первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
При этом если остаточная стоимость такого амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, который подлежит включению в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (пункт 3 статьи 268 НК РФ). Это означает, что в случае реализации амортизируемого имущества до истечения установленного срока полезного использования налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций вправе уменьшать полученные доходы на расходы в виде превышения непогашенной через механизм амортизации стоимости объекта над выручкой от его реализации, но не единовременно, а равномерно в течение неиспользованного срока.
Применительно к фактам реализации легковых автомобилей, указанным в оспариваемом Решении (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества), учет Обществом расходов выразился в следующем.
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 05.10.2007 N 1575 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Райден" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 11.04.2011 N ОВ-1575 легковой автомобиль марки AUDI А8 с идентификационным номером (VIN) WAUZZZ4E37N 024956 и рабочим объемом двигателя 3123 куб. см (или 3,123 л) по цене 31 958,57 долларов США, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 744 734,89 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (2 247 919,49 руб.) и начисленной амортизации (2 247 919,49 руб.) за период фактического использования объекта (42 месяца) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 2 247 919,49 руб. - 2 247 919,49 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 744 734,89 руб.
Вместе с тем, изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (42 месяца) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 392 144,11 руб. = 1 136 879 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 744 734,89 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19Д)23175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 22.04.2008 N 1725 между Обществом и Закрытым акционерным обществом "Ситигруп Глобал Маркетс" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 28.04.2011 N ОВ-1725 легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ R 320 CDI 4MATIC с идентификационным номером (VIN) DC2511221A080376 и рабочим объемом двигателя 2987 куб. см (или 2,987 л) по цене 11JS0 Евро, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 398,66 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (2 198 620,80 руб.) и начисленной амортизации (2 198 620,80 руб.) за период фактического использования объекта (36 месяцев) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 2 198 620,80 руб. - 2 198 620,80 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 398,66 руб.
Однако изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 1 263 176,34 руб. = 1 263 575 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 398,66 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 07.08.2008 N 1875 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Торговый дом "РИНАКО" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 15.08.2011 N ОВ-1875 легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ S 350 с идентификационным номером (VIN) WDD2211561A248278 и рабочим объемом двигателя 3498 куб. см (или 3,498 л) по цене 469 руб., включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 397,46 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта 13 584 569,60 руб.) и начисленной амортизации (3 492 657,52 руб.) за период фактического использования объекта (36 месяцев) его остаточная стоимость составила 91 912,08 руб. (= 3 584 569,60 руб. - 3 492 657,52 руб.).
Как следствие, ввиду превышения остаточной стоимости объекта над выручкой от его реализации убыток от реализации составил (-) 91 514,62 руб. = 397,46 руб. - 91 912,08 руб.
Исходя из факта реализации объекта в августе 2011 года и "оставшегося" срока полезного использования 3 месяца (= 39 - 36) указанная сумма убытка была учтена Обществом при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов за сентябрь, октябрь и ноябрь 2011 года по 30 504,87 руб.
Кроме того, изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 2 059 700,54 руб. = 2 060 098 руб. (сумма убытка по оспариваемому Решению) - 397,46 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19Д)23175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 15.09.2008 N 1959 между Обществом и Компанией "Интермарк Лизинг, Лтд" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 07.11.2011 N ОВ-1959 легковые автомобили марки AUDI A8L с идентификационными номерами (VIN) WAUZZZ4E48N 011246, WAUZZZ4E58N 012003, WAUZZZ4E08N 011468, WAUZZZ4E48N 01142 и рабочим объемом двигателя 3123 куб. см (или 3,123 л) по цене 30 012,18 долларов США каждый, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации каждого объекта без учета НДС составила 784 429,37 руб.).
С учетом первоначальной стоимости каждого объекта (2 204 287,29 руб.) и начисленной амортизации по каждому объекту (2 062 986,93 руб.) за период фактического использования объектов (36 месяцев) остаточная стоимость каждого объекта составила 141 300,36 руб. (= 2 204 287,29 руб. - 2 062 986,93 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовали убытки от реализации каждого объекта, которые могли быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 643 129,01 руб. по каждому объекту или 2 572 516,04 руб. по четырем объектам в совокупности.
Изменение Инспекцией амортизационной группы данных объектов с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока их полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемых в расходах сумм амортизации в течение срока фактического использования объектов (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытков от их реализации в размере 1 929 609t52 руб. = 5 067 327 руб. (сумма убытков по оспариваемому Решению) - 784 42937 руб. (стоимость реализации каждого объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества) x 4 шт. (количество реализованных объектов).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 20.05.2008 N 1785 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Райден" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 28.11.2008 N ОВ-1785 легковой автомобиль марки AUDI A8L с идентификационным номером (VIN) WAUZZZ4E68N 013967 и рабочим объемом двигателя 3123 куб. см (или 3,123 л) по цене 30 53337 долларов США, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 821 955,73 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (2 057 118,64 руб.) и начисленной амортизации (2 057 118,64 руб.) за период фактического использования объекта (43 месяца) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 2 057 118,64 руб. - 2 057 118,64 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 821 955,73 руб.
Однако изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (43 месяца) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 218 426,27 руб. = 1 040 382 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 821 955,73 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 08.06.2009 N 2021 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Пингвин Автопрокат" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 16.07.2012 N ОВ-2021 легковой автомобиль марки BMW 730D с идентификационным номером (VIN) WBAKM21060CY72671 и рабочим объемом двигателя 2993 куб. см (или 2,993 л) по цене 472 руб., включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 400 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (3 037 288,14 руб.) и начисленной амортизации (3 037 288,14 руб.) за период фактического использования объекта (37 месяцев) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 3 037 288,14 руб. - 3 037 288,14 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, 6/1 s который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 400 руб.
Изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (37 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 1 710 256 руб. = 1 710 656 руб. (сумма убытка по оспариваемому Решению) - 400 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 25.09.2009 N 2084 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "ИАЛ Финанс" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 15.10.2012 N ОВ-2084 легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ S 350 4MATIC с идентификационным номером (VIN) WDD2211871A292808 и рабочим объемом двигателя 3498 куб. см (или 3,498 л) по цене 11,80 долл. США, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 307,19 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (3 862 105,57 руб.) и начисленной амортизации (3 757 724,28 руб.) за период фактического использования объекта (36 месяцев) его остаточная стоимость составила 104 381,29 руб. (= 3 862 105,57 руб. - 3 757 724,28 руб.).
Как следствие, ввиду превышения остаточной стоимости объекта над выручкой от его реализации убыток от реализации составил (-) 104 074,10 руб. = 307,19 руб. - 104 381,08 руб.
Исходя из факта реализации объекта в октябре 2012 года и "оставшегося" срока полезного использования 1 месяц (= 37 - 36) указанная сумма убытка учтена Обществом при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов за ноябрь 2012 года в сумме 104 074,10 руб.
Изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 2 219 293,81 руб. = 2 219 601 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 307,19 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
Как следует из оспариваемого Решения, перерасчет учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций сумм прибыли и убытка от реализации Обществом амортизируемого имущества осуществлен Инспекцией исходя из доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения.
В связи с этим некорректность расчетов Инспекции в части применения сроков полезного использования, установленных для пятой амортизационной группы, вытекает из контраргументов Общества, приведенных в Разделе 1 настоящего заявления.
С учетом вышеизложенного является незаконным и необоснованным оспариваемое Решение в части вывода о неправомерном занижении Обществом убытков от реализации амортизируемого имущества на сумму 5 863 057 руб. за 2011 год и на сумму 3 929 551 руб. за 2012 год, исчисления к уплате Обществом налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 172 611 руб. и уменьшения убытка (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций) за 2012 год на сумму 3 929 551 руб. 3. Согласно пункту 3 оспариваемого Решения Обществу вменяется нарушение положений статей 374 и 375 НК РФ, выразившееся в том, что, по мнению Инспекции, Общество занизило налоговую базу по налогу на имущество организаций (на сумму 9 279 058 руб. за 2011 год и на сумму 3 050 431 руб. за 2012 год) в результате формирования остаточной стоимости отдельных объектов амортизируемого имущества (автомобилей) исходя из неправомерного их невключения в пятую амортизационную группу.
Данный вывод Инспекции Общество считает не соответствующим налоговому законодательству в силу следующего.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций движимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.
В соответствии с положениями пункта 1 статьи 375 и пункта 4 статьи 376 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2014) налоговая база по налогу на имущество организаций в отношении объектов основных средств - легковых автомобилей, указанных в оспариваемом Решении, определялась Обществом как их среднегодовая стоимость, рассчитанная как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода на последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
При этом согласно пункту 3 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
На основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, Инспекция посчитала, что Общество занизило остаточную стоимость указанных в пункте 3 оспариваемого Решения легковых автомобилей, неправомерно не применив при исчислении налога на имущество организаций сроки полезного использования, предусмотренные пунктом 3 статьи 258 Главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ для пятой амортизационной группы.
В связи с этим можно утверждать, что Инспекцией для целей исчисления налога на имущество организаций остаточная спорного стоимость спорного амортизируемого имущества определена по данным налогового учета.
Указанный подход Инспекции к определению налоговой базы по налогу на имущество организаций является ошибочным, поскольку не учитывает законодательно закрепленные отличия бухгалтерского и налогового учета, включая различный порядок формирования остаточной стоимости основного средства.
В рассматриваемой ситуации разница заключается в том, что в отличие от обязательного применения в налоговом учете Классификации и сроков полезного использования, установленных пунктом 3 статьи 258 НК РФ, Классификация только лишь может использоваться для целей бухгалтерского учета (абзац второй пункта 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1).
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 01.02.2016 N 09АП-57192/2015-АК ПО ДЕЛУ N А40-107646/15
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 февраля 2016 г. N 09АП-57192/2015-АК
Дело N А40-107646/15
Резолютивная часть постановления объявлена 27 января 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 февраля 2016 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,
судей: Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Анафиевой Д.Р.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 9 по Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.10.2015 по делу N А40-107646/15, судьи Бедрацкой А.В.
по заявлению ЗАО "Локат Лизинг Руссия" (ОГРН 1057746065948; 101000, г. Москва, Покровский б-р, д. 4/17, стр. 1)
к ИФНС России N 9 по Москве
о признании частично недействительным решения от 24.11.2014 N 13-04/1328/4524,
при участии:
- от заявителя: Чимидов В.Г. по доверенности от 27.11.2015;
- Трунтаева К.А. по доверенности от 27.11.2015;
- от ответчика: Ковалева Е.В. по доверенности от 15.12.2015 N 05-04/1;
- установил:
решением Арбитражного суда г. Москвы от 19.10.2015, принятым по данному делу, удовлетворены требования ЗАО "Локат Лизинг Руссия" (далее - заявитель, Общество) о признании недействительным решения ИФНС России N 9 по г. Москве от 24.11.2014 г. N 13-04/1328/4524 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части исчисления к уплате налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1467232 руб., уменьшения убытка (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций) за 2012 год на сумму 4859687 руб., исчисления к уплате налога на имущество организаций в сумме 204139 руб. за 2011 год и в сумме 67109 руб. за 2012 год, привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в размере 40828 руб. и 13422 руб. за неполную уплату налога на имущество организаций за 2011 и 2011 гг. соответственно, вынесенное в отношении ЗАО "Локат Лизинг Руссия" (ОГРН 1057746065948; ИНН 7709588755, 101000, г. Москва, Покровский б-р, д. 4/17, стр. 1).
При этом суд исходил из того, что решение налогового органа нарушает требования действующего законодательства, а также права и законные интересы заявителя.
Не согласившись с принятым решением, ответчик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Ссылается на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда, изложенных в решении обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального и процессуального права.
В судебном заседании представитель ответчика поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Представитель заявителя поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Девятый арбитражный апелляционный суд, проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ, выслушав представителей заявителя и ответчика, с учетом исследованных по делу доказательств и доводов апелляционной жалобы полагает, что судебный акт подлежит оставлению без изменения, исходя из следующего.
Как усматривается из материалов дела, 30.09.2014 Инспекцией составлен акт N 13-04/977/3725 выездной налоговой проверки Общества за период деятельности с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам рассмотрения которого Инспекцией принято оспариваемое решение.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества оспариваемое решение было отменено в части "излишне рассчитанной суммы занижения убытков от реализованных в проверяемом периоде основных средств, подлежащих переносу на следующие налоговые периоды, в соответствии с мотивировочной частью настоящего решения" (то есть с учетом данных о выручке от реализации основных средств).
Согласно пунктам 1.2 и 1.5 решения Обществу вменяется нарушение положений статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выразившееся в том, что, по мнению Инспекции, Общество неправомерно включило в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2011 - 2012 гг. суммы амортизации (1 473 105 руб. - 2011 год, 930 136 руб. - 2012 год), начисленные исходя из включения Обществом объектов амортизируемого имущества (легковых автомобилей) в третью, а не в пятую, по мнению ответчика, амортизационную группу.
Данный вывод Инспекции Общество считает не соответствующим налоговому законодательству в силу следующего.
Пунктом 1 статьи 256 НК РФ установлено, что принадлежащее налогоплательщику имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. признается для целей главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ амортизируемым имуществом, стоимость которого погашается путем начисления амортизации.
Таким образом, налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций вправе уменьшать полученные доходы на расходы в виде сумм амортизации (пункт 1 статьи 252, подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ), начисленных в соответствии с положениями статей 256 - 259.3 НК РФ.
В соответствии с пунктами 1 и 4 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
В развитие указанной нормы Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 утверждена "Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - Классификация).
Согласно Классификации транспортные средства, соответствующие коду 15 3410010 "Автомобили легковые" по Общероссийскому классификатору основных фондов (далее - ОКОФ), подлежат включению в третью амортизационную группу с установлением срока полезного использования свыше трех лет и до пяти лет включительно.
Исключениями из этого правила определения амортизационной группы легкового автомобиля являются:
- "Автомобили легковые малого класса для инвалидов" (код 15 3410114 по ОКОФ),
- "Автомобили легковые большого класса (с рабочим объемом двигателя свыше 3,5 л)" (код 15 3410130 по ОКОФ),
- "Автомобили легковые большого класса для индивидуального и служебного пользования" (код 15 3410131 по ОКОФ), "Автомобили легковые высшего класса" (код 15 3410140 по ОКОФ),
- "Автомобили легковые высшего класса для служебного пользования" (код 15 3410141 по ОКОФ).
Согласно Классификации "автомобили легковые малого класса для инвалидов" включаются в четвертую амортизационную группу (срок полезного использования - свыше пяти лет и до семи лет включительно), а легковые автомобили, классифицируемые по кодам ОКОФ 15 3410130, 15 3410131, 15 3410140 и 15 3410141, - в пятую амортизационную группу с установлением срока полезного использования свыше семи лет и до десяти лет включительно.
Таким образом, для разрешения вопроса о включении легкового автомобиля в ту или иную амортизационную группу налогоплательщик, прежде всего, должен определить класс легкового автомобиля исходя из критериев классификации, предусмотренных ОКОФ, и во вторую очередь - назначение использования легкового автомобиля (для инвалидов/для индивидуального и служебного пользования / для служебного пользования).
Анализ содержания ОКОФ выявляет то, что применительно к легковым автомобилям основой их классификации является рабочий объем двигателя, а именно:
- до 1,2 л - "особо малый класс",
- свыше 1,2 л до 1,8 л включительно - "малый класс", свыше 1,8 л до 3,5 л включительно - "средний класс",свыше 3,5 л - "большой класс".
При этом ни в ОКОФ, ни в Классификации не установлены критерии отнесения легковых автомобилей к высшему классу для целей применения обоих указанных документов.
Вследствие этого, следуя установленному главой 25 НК РФ порядку, а также руководствуясь принципами определенности всех элементов налогообложения (пункт б статьи 3 НК РФ) и толкования неустранимых сомнений, противоречий и неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 НК РФ), при разрешении вопросов об амортизационной группе и о сроках полезного использования объектов амортизируемого имущества - легковых автомобилей Общество исходило из рабочего объема двигателя легкового автомобиля, указанного в паспорте транспортного средства в составе прочих технических характеристик.
Применительно к легковым автомобилям, указанным в оспариваемом Решении, начисление Обществом амортизации выразилось в следующем.
Согласно паспорту транспортного средства серии 77 УА N 724402, выданному Центральной акцизной таможней 25.07.2009, транспортное средство с идентификационным номером (VIN) WDD2211871A292808, марки MERCEDES-BENZ S 350 4MATIC, "легкового" типа имеет рабочий объем двигателя 3498 куб. см (или 3,498 л).
Ввиду непревышения рабочего объема двигателя значения 3,5 л., влекущего отнесение объекта к пятой амортизационной группе, указанный автомобиль был включен Обществом для целей налогового учета в третью амортизационную группу с установлением срока полезного использования 37 месяцев (или 3 года и 1 месяц).
Как следствие, признаваемая в расходах ежемесячная амортизация по данному объекту согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ была определена Обществом в размере 104 381,23 руб., равном произведению его первоначальной стоимости (3 862 105,57 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 37 x 100%, где 37 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
При этом изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую выразилось в определении признаваемой в расходах ежемесячной амортизации в размере 44 392 руб., равном произведению первоначальной стоимости объекта (3 862 105,57 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 87 x 100%, где 87 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
В связи с этим суммы непризнанных Инспекцией расходов применительно к рассматриваемому объекту были определены в оспариваемом Решении как разница между расчетами Общества и Инспекции:
- за 2011 год 719 868 руб. = (104 381 руб. - 44 392 руб.) x 12 мес.,
- за 2012 год 599 890 руб. = (104 381 руб. - 44 392 руб.) x 10 мес.
Согласно паспорту транспортного средства серии 77 УА N 596489, выданному Центральной акцизной таможней 08.02.2009, транспортное средство с идентификационным номером (VIN) WBAKM21060CY72671, марки BMW 730D, "легкового" типа имеет рабочий объем двигателя 2993 куб. см (или 2,993 л).
Ввиду непревышения рабочего объема двигателя значения 3,5 л, влекущего отнесение объекта к пятой амортизационной группе, указанный автомобиль был включен Обществом для целей налогового учета в третью амортизационную группу с установлением срока полезного использования 37 месяцев (или 3 года и 1 месяц).
Как следствие, признаваемая в расходах ежемесячная амортизация по данному объекту согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ была определена Обществом в размере 82 088,87 руб., равном произведению его первоначальной стоимости (3 037 288,14 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 37 x 100%, где 37 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
При этом изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую выразилось в определении признаваемой в расходах ежемесячной амортизации в размере 34 911 руб., равном произведению первоначальной стоимости объекта (3 037 288,14 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 87 x 100%, где 87 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
В связи с этим суммы непризнанных Инспекцией расходов применительно к рассматриваемому объекту были определены в оспариваемом Решении как разница между расчетами Общества и Инспекции:
- за 2011 год 566 136 руб. = (82 089 руб. -34 911 руб.) x 12 мес.,
- за 2012 год 330 246 руб. = (82 089 руб. - 34 911 руб.) x 7 мес.
Согласно паспортам транспортного средства серии 77 ТХ N 513708, серии 77 ТХ N 513709, серии 77 ТХ N 504683, серии 77 ТХ N 513707, выданным Центральной акцизной таможней 04-05.05.2008, транспортные средства с идентификационными номерами (VIN) WAUZZZ4E08N 011468, WAUZZZ4E58N 012003, WAUZZZ4E48N 011246 и WAUZZZ4E48N 011442, марки AUDI A8L, "легкового" типа имеют рабочий объем двигателя 3123 куб. см (или 3,123 куб. см (или 3,123 л.).
Ввиду непревышения рабочего объема двигателя значения 3,5 л, влекущего отнесение объекта к пятой амортизационной группе, указанные автомобили были включены Обществом для целей налогового учета в третью амортизационную группу с установлением для каждого объекта срока полезного использования 39 месяцев (или 3 года и 3 месяца).
Как следствие, признаваемая в расходах ежемесячная амортизация по каждому указанному объекту согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ определена Обществом в размере 56 520,19 руб., равном произведению их первоначальной стоимости (2 204 287,29 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 39 x 100%, где 39 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
При этом изменение Инспекцией амортизационной группы данных объектов с третьей на пятую выразилось в определении признаваемой в расходах ежемесячной амортизации в размере 152 020 руб., равном произведению количества объектов (4 шт.), их первоначальной стоимости (2 204 287,29 руб.) и нормы амортизации, рассчитанной по формуле: 1 / 58 x 100%, где 58 - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.
Вместе с тем, сумма непризнанных Инспекцией расходов за 2011 год (187101 руб.) применительно к рассматриваемым объектам была определена в оспариваемом Решении как разница между признанной Инспекцией суммой амортизации (152 020 руб.) и 339 121 руб., представляющими собой не фактически учтенную Обществом сумму амортизации (как об этом заявляет Инспекция), а результат следующего расчета Инспекции (страница 7 оспариваемого Решения): 2 204 287,29 руб. / 26 месяцев x 4 шт., где 2 204 287,29 руб. - первоначальная стоимость каждого объекта, а 26 месяцев - срок полезного использования, ошибочно определенный Инспекцией исходя из установленного Обществом срока (39 месяцев), но с учетом коэффициента "ускорения" 1,5, предусмотренного договором лизинга от 15.09.2008 N 1959 между Обществом и Филиалом компании "Интермарк Лизинг, Лтд" в г. Москве, но применение которого с 01.01.2009 сделалось невозможным в силу исключения соответствующего правомочия Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ.
Как следует из оспариваемого Решения, признавая нарушенным со стороны Общества порядок начисления амортизации, Инспекция считает, что для целей классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, Общество необоснованно не применило "Методическое руководство по определению стоимости автотранспортных средств с учетом естественного износа и технического состояния на момент предъявления" РД 37.009.015-98 (далее - Методическое руководство), утвержденное Министерством экономики Российской Федерации от 04.07.1998, согласно которому "высший" класс автотранспортных средств включает в себя импортные и отечественные легковые автомобили габаритной длиной свыше 4,9 м.
Вместе с тем, Методическое руководство, на применении которого в целях налогообложения настаивает Инспекция, не только не является актом законодательства о налогах и сборах, но и не может считаться нормативным правовым актом в принципе, поскольку согласно письму Министерства юстиции Российской Федерации от 27.11.2002 N 07/11150-ЮД приказу Министерства экономики Российской Федерации об утверждении Методического руководства было отказано в государственной регистрации.
Согласно пункту 10 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.1996 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, кроме актов и отдельных их положений, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний, и на указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров.
Таким образом, несоблюдение установленного порядка опубликования и вступления в силу Методического руководства как нормативного правового акта федерального органа исполнительной власти означает как необязательность его применения, так и отсутствие неблагоприятных последствий его неприменения.
Ошибочность позиции Инспекции в данном вопросе вытекает также из того, что самим Методическим руководством область его применения ограничена (пункт 1.1) проведением работ по независимой технической экспертизе автомототранспортных средств, решением вопроса о выплате страхового возмещения по договору обязательного страхования гражданской ответственности владельца транспортного средства, а также оценкой стоимости всех видов ремонта автомототранспортных средств и определением их стоимости.
В силу принципа автономности налогового законодательства невыполнение налогоплательщиком требований иных отраслей законодательства не имеет значения при определении налоговых последствий деятельности налогоплательщика и совершаемых им сделок, если только нормами законодательства о налогах и сборах прямо не предусмотрено обратное.
Правильность указанного подхода подтверждена ВАС РФ в Постановлении Пленума от 30.05.2014 N 33 (пункт 11), из которого следует, что невыполнение налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности тех или иных предписаний, установленных как публично-правовыми, так и гражданско-правовыми нормами (например, неполучение в необходимых случаях лицензии, иных разрешений или согласований; неосуществление регистрации договора и т.п.) влечет неблагоприятные для него налоговые последствия (например, невозможность использовать освобождение от налогообложения конкретных операций, применять налоговые вычеты, заявлять налог к возмещению из бюджета и др.) лишь в том случае, если это прямо предусмотрено положениями части второй НК РФ.
Кроме того, используемая в Методическом руководстве классификация автотранспортных средств основана на критерии "длина транспортного средства", тогда как ОКОФ и основанная на нем Классификация, как было отмечено выше, используют критерий "рабочий объем двигателя"; в связи с этим соотнесение друг с другом и одновременное применение двух различных классификаций не представляется возможным.
В нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ оспариваемое Решение не содержит ссылок на конкретные используемые при его вынесении относимые и допустимые доказательства, подтверждающие указанные в оспариваемом Решении значения длин транспортных средств.
Относительно ссылки Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве (в решении по апелляционной жалобе Общества) на письмо Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 26.02.1997 N 04-30/3515 "О классификации автотранспортных средств" Общество отмечает, что в письме от 21.12.2011 N 16-15/123396@ Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве подтвердило нормативно-правовую неурегулированность данного вопроса, в связи с чем посчитало возможным (не обязательным) для налогоплательщиков использовать рекомендации, изложенные в письме таможенного органа.
Вместе с тем, мнение эксперта, изложенное в письме таможенного органа, не может считаться применимым к определению "высшего класса" автомобилей для целей ОКОФ и Классификации, поскольку,
- - во-первых, соответствующие разъяснения даны органом, не уполномоченным давать официальные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, не связанным с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;
- - во-вторых, указанные разъяснения даны по вопросу толкования термина "автомобили представительского класса", что не соответствует используемому в ОКОФ и Классификации термину "автомобили высшего класса";
- - в-третьих, указанные разъяснения были изданы до 01.01.2002, то есть до введения в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, в которой указано, что срок полезного использования определяется с учетом Классификации, которая в качестве главного критерия определяет рабочий объем двигателя.
Аналогично не может быть применена в целях налогообложения информация о моделях легковых автомобилей, размещенная на сайтах официальных дилеров AUDI, BMW и MERCEDES-BENZ, поскольку применяемая производителями и дилерами классификация автомобилей имеет исключительно маркетинговый характер и не основана на строго определенных характеристиках транспортных средств и/или назначении их использования.
Таким образом, предлагаемый в оспариваемом Решении подход к разрешению вопроса о включении легковых автомобилей в пятую амортизационную группу на основании субъективной оценки качественных характеристик автомобиля противоречит принципу определенности налогообложения, выражающемуся в определении всех элементов налогообложения в актах законодательства о налогах и сборах, включающих непосредственно сам НК РФ, принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах, законы о налогах субъектов Российской Федерации, а также нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах.
Кроме того, признание правильным включения спорных объектов амортизируемого имущества в пятую амортизационную группу означало бы возникновение у Общества - лизингодателя потенциального права на применение к основной норме амортизации специального повышающего коэффициента 3 и менее (подпункт 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ), что, как следствие, нивелировало бы эффект увеличения срока полезного использования такого амортизируемого имущества.
С учетом вышеизложенного является незаконным и необоснованным оспариваемое Решение в части вывода о неправомерном учете Обществом расходов в суммах 1 473 105 руб. за 2011 год и 930 136 руб. за 2012 год, исчисления к уплате Обществом налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 294 621 руб. и уменьшения убытка (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций) за 2012 год на сумму 930 136 руб.
Согласно пунктам 1.3 и 1.6 оспариваемого Решения (с учетом решения Управления налогов службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества) Обществу вменяется нарушение положений статей 258 и 268 НК РФ, выразившееся в том, что, по мнению Инспекции, Общество в результате неправомерного включения объектов амортизируемого имущества (автомобилей) в третью, а не в пятую (на чем настаивает Инспекция) амортизационную группу и соответствующего начисления амортизации занизило убытки от реализации данного амортизируемого имущества (на сумму 5 863 057 руб. за 2011 год и на сумму 3 929 551 руб. за 2012 год), подлежащие учету в следующих налоговых периодах.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ установлено, что при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость этого амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ как разница между его первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
При этом если остаточная стоимость такого амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, который подлежит включению в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (пункт 3 статьи 268 НК РФ). Это означает, что в случае реализации амортизируемого имущества до истечения установленного срока полезного использования налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций вправе уменьшать полученные доходы на расходы в виде превышения непогашенной через механизм амортизации стоимости объекта над выручкой от его реализации, но не единовременно, а равномерно в течение неиспользованного срока.
Применительно к фактам реализации легковых автомобилей, указанным в оспариваемом Решении (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества), учет Обществом расходов выразился в следующем.
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 05.10.2007 N 1575 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Райден" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 11.04.2011 N ОВ-1575 легковой автомобиль марки AUDI А8 с идентификационным номером (VIN) WAUZZZ4E37N 024956 и рабочим объемом двигателя 3123 куб. см (или 3,123 л) по цене 31 958,57 долларов США, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 744 734,89 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (2 247 919,49 руб.) и начисленной амортизации (2 247 919,49 руб.) за период фактического использования объекта (42 месяца) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 2 247 919,49 руб. - 2 247 919,49 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 744 734,89 руб.
Вместе с тем, изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (42 месяца) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 392 144,11 руб. = 1 136 879 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 744 734,89 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19Д)23175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 22.04.2008 N 1725 между Обществом и Закрытым акционерным обществом "Ситигруп Глобал Маркетс" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 28.04.2011 N ОВ-1725 легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ R 320 CDI 4MATIC с идентификационным номером (VIN) DC2511221A080376 и рабочим объемом двигателя 2987 куб. см (или 2,987 л) по цене 11JS0 Евро, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 398,66 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (2 198 620,80 руб.) и начисленной амортизации (2 198 620,80 руб.) за период фактического использования объекта (36 месяцев) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 2 198 620,80 руб. - 2 198 620,80 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 398,66 руб.
Однако изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 1 263 176,34 руб. = 1 263 575 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 398,66 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 07.08.2008 N 1875 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Торговый дом "РИНАКО" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 15.08.2011 N ОВ-1875 легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ S 350 с идентификационным номером (VIN) WDD2211561A248278 и рабочим объемом двигателя 3498 куб. см (или 3,498 л) по цене 469 руб., включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 397,46 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта 13 584 569,60 руб.) и начисленной амортизации (3 492 657,52 руб.) за период фактического использования объекта (36 месяцев) его остаточная стоимость составила 91 912,08 руб. (= 3 584 569,60 руб. - 3 492 657,52 руб.).
Как следствие, ввиду превышения остаточной стоимости объекта над выручкой от его реализации убыток от реализации составил (-) 91 514,62 руб. = 397,46 руб. - 91 912,08 руб.
Исходя из факта реализации объекта в августе 2011 года и "оставшегося" срока полезного использования 3 месяца (= 39 - 36) указанная сумма убытка была учтена Обществом при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов за сентябрь, октябрь и ноябрь 2011 года по 30 504,87 руб.
Кроме того, изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 2 059 700,54 руб. = 2 060 098 руб. (сумма убытка по оспариваемому Решению) - 397,46 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19Д)23175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 15.09.2008 N 1959 между Обществом и Компанией "Интермарк Лизинг, Лтд" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 07.11.2011 N ОВ-1959 легковые автомобили марки AUDI A8L с идентификационными номерами (VIN) WAUZZZ4E48N 011246, WAUZZZ4E58N 012003, WAUZZZ4E08N 011468, WAUZZZ4E48N 01142 и рабочим объемом двигателя 3123 куб. см (или 3,123 л) по цене 30 012,18 долларов США каждый, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации каждого объекта без учета НДС составила 784 429,37 руб.).
С учетом первоначальной стоимости каждого объекта (2 204 287,29 руб.) и начисленной амортизации по каждому объекту (2 062 986,93 руб.) за период фактического использования объектов (36 месяцев) остаточная стоимость каждого объекта составила 141 300,36 руб. (= 2 204 287,29 руб. - 2 062 986,93 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовали убытки от реализации каждого объекта, которые могли быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 643 129,01 руб. по каждому объекту или 2 572 516,04 руб. по четырем объектам в совокупности.
Изменение Инспекцией амортизационной группы данных объектов с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока их полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемых в расходах сумм амортизации в течение срока фактического использования объектов (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытков от их реализации в размере 1 929 609t52 руб. = 5 067 327 руб. (сумма убытков по оспариваемому Решению) - 784 42937 руб. (стоимость реализации каждого объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества) x 4 шт. (количество реализованных объектов).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 20.05.2008 N 1785 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Райден" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 28.11.2008 N ОВ-1785 легковой автомобиль марки AUDI A8L с идентификационным номером (VIN) WAUZZZ4E68N 013967 и рабочим объемом двигателя 3123 куб. см (или 3,123 л) по цене 30 53337 долларов США, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 821 955,73 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (2 057 118,64 руб.) и начисленной амортизации (2 057 118,64 руб.) за период фактического использования объекта (43 месяца) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 2 057 118,64 руб. - 2 057 118,64 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 821 955,73 руб.
Однако изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (43 месяца) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 218 426,27 руб. = 1 040 382 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 821 955,73 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 08.06.2009 N 2021 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "Пингвин Автопрокат" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 16.07.2012 N ОВ-2021 легковой автомобиль марки BMW 730D с идентификационным номером (VIN) WBAKM21060CY72671 и рабочим объемом двигателя 2993 куб. см (или 2,993 л) по цене 472 руб., включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 400 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (3 037 288,14 руб.) и начисленной амортизации (3 037 288,14 руб.) за период фактического использования объекта (37 месяцев) его остаточная стоимость составила 0 руб. (= 3 037 288,14 руб. - 3 037 288,14 руб.).
Как следствие, у Общества отсутствовал убыток от реализации данного объекта, 6/1 s который мог быть учтен в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, но была получена прибыль в размере 400 руб.
Изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (37 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 1 710 256 руб. = 1 710 656 руб. (сумма убытка по оспариваемому Решению) - 400 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
В связи с окончанием срока лизинга по договору от 25.09.2009 N 2084 между Обществом и Обществом с ограниченной ответственностью "ИАЛ Финанс" последнее приобрело у Общества по договору купли-продажи от 15.10.2012 N ОВ-2084 легковой автомобиль марки MERCEDES-BENZ S 350 4MATIC с идентификационным номером (VIN) WDD2211871A292808 и рабочим объемом двигателя 3498 куб. см (или 3,498 л) по цене 11,80 долл. США, включая налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по ставке 18 процентов (т.е. стоимость реализации без учета НДС составила 307,19 руб.).
С учетом первоначальной стоимости данного объекта (3 862 105,57 руб.) и начисленной амортизации (3 757 724,28 руб.) за период фактического использования объекта (36 месяцев) его остаточная стоимость составила 104 381,29 руб. (= 3 862 105,57 руб. - 3 757 724,28 руб.).
Как следствие, ввиду превышения остаточной стоимости объекта над выручкой от его реализации убыток от реализации составил (-) 104 074,10 руб. = 307,19 руб. - 104 381,08 руб.
Исходя из факта реализации объекта в октябре 2012 года и "оставшегося" срока полезного использования 1 месяц (= 37 - 36) указанная сумма убытка учтена Обществом при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов за ноябрь 2012 года в сумме 104 074,10 руб.
Изменение Инспекцией амортизационной группы данного объекта с третьей на пятую на основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, выразилось в увеличении срока его полезного использования до 87 месяцев с последующим уменьшением признаваемой в расходах суммы амортизации в течение срока фактического использования объекта (36 месяцев) и привело к определению Инспекцией убытка от его реализации в размере 2 219 293,81 руб. = 2 219 601 руб. (сумма убытка по оспариваемому решению) - 307,19 руб. (стоимость реализации объекта, признанная подлежащей учету согласно решению Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.03.2015 N 21-19/023175 по апелляционной жалобе Общества).
Как следует из оспариваемого Решения, перерасчет учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций сумм прибыли и убытка от реализации Обществом амортизируемого имущества осуществлен Инспекцией исходя из доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения.
В связи с этим некорректность расчетов Инспекции в части применения сроков полезного использования, установленных для пятой амортизационной группы, вытекает из контраргументов Общества, приведенных в Разделе 1 настоящего заявления.
С учетом вышеизложенного является незаконным и необоснованным оспариваемое Решение в части вывода о неправомерном занижении Обществом убытков от реализации амортизируемого имущества на сумму 5 863 057 руб. за 2011 год и на сумму 3 929 551 руб. за 2012 год, исчисления к уплате Обществом налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 172 611 руб. и уменьшения убытка (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций) за 2012 год на сумму 3 929 551 руб. 3. Согласно пункту 3 оспариваемого Решения Обществу вменяется нарушение положений статей 374 и 375 НК РФ, выразившееся в том, что, по мнению Инспекции, Общество занизило налоговую базу по налогу на имущество организаций (на сумму 9 279 058 руб. за 2011 год и на сумму 3 050 431 руб. за 2012 год) в результате формирования остаточной стоимости отдельных объектов амортизируемого имущества (автомобилей) исходя из неправомерного их невключения в пятую амортизационную группу.
Данный вывод Инспекции Общество считает не соответствующим налоговому законодательству в силу следующего.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций движимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.
В соответствии с положениями пункта 1 статьи 375 и пункта 4 статьи 376 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2014) налоговая база по налогу на имущество организаций в отношении объектов основных средств - легковых автомобилей, указанных в оспариваемом Решении, определялась Обществом как их среднегодовая стоимость, рассчитанная как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода на последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
При этом согласно пункту 3 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
На основании доводов, изложенных в пунктах 1.2 и 1.5 оспариваемого Решения, Инспекция посчитала, что Общество занизило остаточную стоимость указанных в пункте 3 оспариваемого Решения легковых автомобилей, неправомерно не применив при исчислении налога на имущество организаций сроки полезного использования, предусмотренные пунктом 3 статьи 258 Главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ для пятой амортизационной группы.
В связи с этим можно утверждать, что Инспекцией для целей исчисления налога на имущество организаций остаточная спорного стоимость спорного амортизируемого имущества определена по данным налогового учета.
Указанный подход Инспекции к определению налоговой базы по налогу на имущество организаций является ошибочным, поскольку не учитывает законодательно закрепленные отличия бухгалтерского и налогового учета, включая различный порядок формирования остаточной стоимости основного средства.
В рассматриваемой ситуации разница заключается в том, что в отличие от обязательного применения в налоговом учете Классификации и сроков полезного использования, установленных пунктом 3 статьи 258 НК РФ, Классификация только лишь может использоваться для целей бухгалтерского учета (абзац второй пункта 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1).
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)