Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 августа 2016 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Третьяковой Н.О.
судей Згурской М.Л., Лущаева С.В.
при ведении протокола судебного заседания: Сидельниковой О.Н.
при участии:
- от истца (заявителя): Савина О.В. - доверенность от 29.12.2015;
- Морозов В.Е. - доверенность от 29.12.2015;
- от ответчика (должника): Карцева М.М. - доверенность от 14.12.2015;
- Босаков В.Н. - доверенность от 06.05.2016;
- Ревякина Е.А. - доверенность от 13.01.2016;
- Давыдова Н.И. от 20.06.2016;
- Чоботок И.Е. - доверенность от 04.02.2016;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-9258/2016) ПАО "Казанский вертолетный завод" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.02.2016 по делу N А56-62022/2015 (судья Рыбаков С.П.), принятое
по заявлению ПАО "Казанский вертолетный завод"
к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8
о признании недействительным решения
Публичное акционерное общество "Казанский вертолетный завод", место нахождения: 420085, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Тэцевская, д. 14, ОГРН 1021603881683 (далее - Общество, заявитель) обратилось Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) от 27.03.2015 N 13-13/10Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 1.1 мотивировочной части решения, а также пунктов 1, 2 и 3 его резолютивной части по взысканию сумм доначисленного налога на прибыль, штрафов и пеней по данному налогу.
Решением суда от 11.02.2016 в удовлетворении заявления отказано.
В апелляционной жалобе и дополнениях к ней Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, суд не применил, подлежащую применению при рассмотрении настоящего дела норму, а именно статью 316 НК РФ, устанавливающую порядок определения суммы выручки от реализации продукции в части, приходящейся на аванс, полученный в иностранной валюте. Как считает Общество, поскольку в Федеральном законе от 28.12.2010 N 395-ФЗ отсутствуют указания на то, что применение положений, установленных в статье 316 НК РФ (в редакции Закона N 395-ФЗ) поставлено в зависимость от того, когда были получены авансы, то Общество правомерно определяло доход от реализации в части авансов по курсу иностранной валюты, установленному ЦБ РФ, на дату получения аванса. Также Общество считает неправомерным привлечение его к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ при наличии переплаты, при этом суд необоснованно применил положения статьи 81 НК РФ. Кроме того, заявитель полагает произведенный налоговым органом расчет пени не соответствующим действительности.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представители Инспекции доводы жалобы отклонили и просят оставить без изменения решение суда первой инстанции.
Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, а также полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в бюджет за период с 01.06.2012 по 30.04.2014, по результатам которой 13.02.2015 составлен акт N 13-13/10.
Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения по акту, Инспекцией 27.03.2015 вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-13/10Р, в соответствии с которым, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьи 123 НК РФ, в виде штрафов в общем размере 18 975 483 руб. Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2012-2013 в общем размере 46 471 840 руб., а также начислены пени (в том числе по НДФЛ) в общей сумме 2 871 969 руб.
Решением Федеральной Налоговой Службы от 22.05.2015 N СА-4-9/8784@ решение Инспекции в обжалуемой Обществом части (начисление налога на прибыль организаций за 2012-2013 в общем размере 46 471 840 руб. (пункт 1.1 решения), привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы в виде штрафа в общем размере 18 533 719 руб., начисление пени в сумме 2 864 854 руб.) оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.
Считая решение Инспекции в оспариваемой части недействительным, Общество обжаловало его в судебном порядке.
Суд первой инстанции, согласившись с выводами налогового органа, изложенными в оспариваемом Обществом решении, отказал в удовлетворении заявления.
Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для ее удовлетворения.
Согласно пункту 1.1 решения Инспекции, в ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 271, 274, 316 НК РФ Обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 на 232 359 200,38 руб. в результате неправомерного учета доходов от реализации в части, приходящейся на аванс, полученный до 01.01.2010 в иностранной валюте, по курсу ЦБ РФ на дату получения данного аванса, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций за 2012 - 2013 в сумме 46 471 840 руб.
Как установлено Инспекцией, в 2012 - 2013 годах Обществом была осуществлена поставка продукции на экспорт по контракту от 05.12.2008 N Р/735611410330, заключенному между Президентом Республики Индии и ОАО "Рособоронэкспорт", действовавшим в рамках договора комиссии от 16.07.2007 N Р/735611410330-711139, заключенного с ПАО "Казанский вертолетный завод".
В соответствии со статьей 7 вышеуказанного контракта оплата стоимости продукции осуществляется в долларах США, авансовый платеж составляет 15% от общей стоимости поставленной продукции.
Инспекцией на основании представленных налогоплательщиком документов установлено, что Обществом 25.12.2008 был получен авансовый платеж: в размере 198 029 876,16 долларов США.
В 2009 Обществом в соответствии с положениями главы 25 НК РФ (в редакции, действовавшей в периоде возникновения рассматриваемых правоотношений) производилась переоценка полученных в иностранной валюте авансов, в том числе вышеуказанного авансового платежа и возникшие от указанной переоценки отрицательные (положительные) курсовые разницы учитывались в составе внереализационных расходов (доходов) за 2009, что подтверждается соответствующими налоговыми регистрами по учету курсовых разниц.
Последняя переоценка полученных в иностранной валюте авансов произведена Обществом по состоянию на 31.12.2009.
В 2012 - 2013 в налоговом учете сумма дохода от реализации на экспорт продукции по контракту от 05.12.2008 N Р/735611410330 в части полученного 25.12.2008 и зачтенного данной поставкой авансового платежа определялась Обществом по официальному курсу доллара США, установленному ЦБ РФ на дату получения этого аванса, и составила 4 072 926 671,40 руб., в том числе:
- - за 2012 - 1 375 970 337,89 руб. (48 090 841,15 доллар США (сумма зачтенного аванса) х 28,6119 руб. (курс ЦБ РФ на 25.12.2008));
- - за 2013 - 2 696 956 333,51 руб. (94 259 952,45 доллара США (сумма зачтенного аванса) х 28,6119 руб. (курс ЦБ РФ на 25.12.2008)).
Поскольку последняя переоценка вышеуказанного аванса была произведена Обществом по состоянию на 31.12.2009, Инспекция произвела перерасчет дохода от реализации продукции за 2012 - 2013 в части данного аванса по курсу ЦБ РФ, установленному на 31.12.2009.
По данным Инспекции доход Общества от реализации продукции по контракту от 05.12.2008 N Р/735611410330 в части полученного 25.12.2008 авансового платежа, составил 4 305 285 871,78 руб., в том числе:
- - за 2012 - 1 454 469 017,90 руб. (48 090 841,15 доллар США (сумма зачтенного аванса) х 30,2442 руб. (курс ЦБ РФ на 31.12.2009));
- - за 2013 - 2 850 816 853,88 руб. (94 259 952,45 доллара США (сумма зачтенного аванса) х 30,2442 руб. (курс ЦБ РФ на 31.12.2009)).
Установив данные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу, что Обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 на 232 359 200,38 руб. (4 305 285 871,78 - 4 072 926 671,40) в результате неправомерного учета доходов от реализации в части аванса, полученного 25.12.2008 в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату его получения.
По мнению Общества, доход от реализации в части рассматриваемых авансов, должен определяться в соответствии с положениями статьи 316 НК РФ в редакции Закона N 395-ФЗ, то есть по курсу иностранной валюты, установленному ЦБ РФ, на дату получения авансов.
Признавая данный довод Общества несоответствующим нормам законодательства о налогах и сборах, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего
Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 3 статьи 248 НК РФ, полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях.
При этом пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 271 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
При этом пунктом 3 статьи 271 Кодекса установлено, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается, в частности, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком - комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).
Из положений пункта 11 статьи 250 и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 25.11.2009 N 281-ФЗ) следует, что внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.
Положительной (отрицательной) курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке (уценке) имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке (дооценке) выраженных в иностранной валюте обязательств.
Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 271 и подпункту 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ)) датой получения (осуществления) внереализационных доходов (расходов) признается дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца - по доходам (расходам) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и положительной (отрицательной) переоценки стоимости драгоценных металлов.
Пунктом 8 статьи 271 и пунктом 10 ст. 272 НК РФ (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ) определено, что доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода). То есть, Налоговым кодексом было предусмотрено проведение переоценки обязательств (требований) по авансам, поступившим (перечисленным) в иностранной валюте, на последнее число отчетного (налогового) периода, а также учет положительных и отрицательных курсовых разниц, возникающих от проведения такой переоценки, до даты прекращения (исполнения) обязательств и требований.
Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ внесены изменения в пункт 11 статьи 250 и подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, предусматривающие отмену с 01.01.2010 переоценки полученных и выданных авансов, выраженных в иностранной валюте. В соответствии с указанными нормами (в редакции Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ) в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов выданных (полученных)), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.
Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ были внесены изменения в подпункт 7 пункта 4 статьи 271 и подпункт 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ, распространяющие свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2010.
В соответствии с указанными нормами (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) датой получения (осуществления) внереализационных доходов (расходов) признается дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца - по доходам (расходам) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и положительной (отрицательной) переоценки стоимости драгоценных металлов.
Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены изменения в пункт 8 статьи 271, пункт 10 статьи 272 и абзац 3 статьи 316 НК РФ.
Согласно пункту 8 статьи 271 Кодекса (в редакции указанного Федерального закона) доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
В случае получения аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).
Согласно абзацу 3 статьи 316 Кодекса, в случае если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации. В случае получения аванса, задатка налогоплательщиком, определяющим доходы и расходы по методу начисления, сумма выручки от реализации в части, приходящейся на аванс, задаток, определяется по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка.
На основании пункта 3 статьи 5 Закона N 395-ФЗ положения пункта 8 статьи 271, пункта 10 статьи 272 и абзаца 3 статьи 316 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010.
Таким образом, в силу положений Федеральных законов от 25.11.2009 N 281-ФЗ, от 27.07.2010 N 229-ФЗ, от 28.12.2010 N 395-ФЗ с 01.01.2010 отменены положения НК РФ, предусматривающие проведение переоценки обязательств (требований) по авансам, поступившим (перечисленным) в иностранной валюте, на последнее число отчетного (налогового) периода, а также учет положительных и отрицательных курсовых разниц, возникающих от проведения такой переоценки, до даты прекращения (исполнения) обязательств и требований.
В свою очередь, в случае получения (перечисления) авансов доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату получения (перечисления) аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).
Указанными Федеральными законами не предусмотрены переходные положения для применения вышеуказанных норм налогового законодательства, действующего с 01.01.2010, в случае получения (перечисления) авансов, выраженных в иностранной валюте, до 01.01.2010.
Однако, как правильно указал суд первой инстанции, данное обстоятельство не должно приводить к занижению в целях налогообложения налогом на прибыль организаций выручки от реализации, двойному учету внереализационных доходов (расходов) в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц либо получению необоснованной налоговой выгоды.
Согласно пункту 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При определении дохода от реализации за 2012 - 2013 в части полученного 25.12.2008 аванса в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, установленному на дату его получения, Обществом не были приняты во внимание следующие обстоятельства:
- в 2009 Обществом в составе внереализационных расходов (доходов) учитывались отрицательные (положительные) курсовые разницы; \\у
- действия заявителя привели к искажению реальных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций (в рублевом эквиваленте), и, как следствие, получению необоснованной налоговой выгоды.
Признавая позицию Инспекции обоснованной, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что изменения, внесенные в статьи 250, 265, 271, 272, 316 НК РФ не устанавливают права налогоплательщика переоценивать в налоговом учете суммы авансов, которые по действовавшим в 2009 году правилам пересчитаны в связи с изменением курса иностранной валюты по состоянию на 31.12.2009.
Из совокупности норм главы 25 НК РФ усматривается, что доходы от реализации, признаваемые в налоговом учете после 01.01.2010, в части авансов в иностранной валюте, полученные до 31.12.2009, определяются по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации на дату последней проведенной в налоговом учете в 2009 году переоценки суммы аванса. Иное приведет к повторному учету для целей налогообложения прибыли курсовой разницы от переоценки авансов, полученных до 01.01.2010, и к занижению облагаемого налогом на прибыль дохода.
В данном случае, как установлено налоговым органом в ходе проверки, переоценка авансов, полученных в 2008 году, фактически производилась Обществом дважды: за каждый год (в 2009 за 2008 - 2009) до 01.01.2010 (отражалась во внереализационных доходах (расходах), а также в год реализации товаров (исходя из разницы между курсом валюты, установленным ЦБ РФ на дату получения аванса, и курсом валюты, установленным на дату реализации товаров (работ, услуг)). В результате чего Общество дважды включило одни и те же расходы (отрицательную курсовую разницу за 2008 - 2009) в состав внереализационных расходов: сначала - во внереализационные расходы в 2009 году, а затем повторно при исполнении обязательства в 2012-2013 годах (поскольку фактически переоценка произведена на дату получения аванса, в то время как с даты получения аванса до 01.01.2010 такая переоценка уже производилась). Вместе с тем, в целях главы 25 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав расходов.
Соответственно, у Общества не имелось оснований полагать, что величина полученного в иностранной валюте аванса, которая отражена в налоговом учете по курсу последней проведенной переоценки по состоянию на 31.12.2009, пересчитывается в рубли по курсу, действовавшему на дату получения аванса, а при определении для целей налогообложения дохода налогоплательщик вправе отражать в составе внереализационных расходов разницу, возникшую в связи с изменением курса иностранной валюты.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа в данной части законным, оснований для удовлетворения жалобы Общества суд апелляционной инстанции не установил.
Согласно пункту 1 резолютивной части решения Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 46 471 840 руб., из них:
- налог на прибыль организаций, зачисляемый в ФБ по сроку уплаты 28.03.2013 - 1 569 974 руб. по пункту 1.1 решения; по сроку уплаты 28.03.2014 - 3 077 210 руб. по пункту 1.1 решения.
- налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта по сроку уплаты 28.03.2013 - 14 129 762 руб. по пункту 1.1 решения, по сроку уплаты 28.03.2013 - 27 694 894 руб. по пункту 1.1 решения.
Таким образом, в резолютивной части решения налогового органа доначислена сумма налога за нарушение, отраженное в пункту 1.1, выразившееся в неправильном определении суммы выручки от реализации, в части приходящейся на аванс, полученный до 01.01.2010 в иностранной валюте, в 2012, 2013.
Из пункта 1.2 решения Инспекции, следует, что налоговым органом установлено занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 в результате неполного отражения в налоговом учете дохода от реализации продукции, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций за 2012 в сумме 130 269 746 руб.
Поскольку Общество 05.03.2015 подало уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2012 (корректировка N 2), в которой скорректировало налоговые обязательства по нарушению, отраженному в пункте 2.1.2 акта выездной налоговой проверки, то суммы налога, подлежащие уплате по пункту 1.2 мотивировочной части решения, в резолютивной части не доначислялись.
Суммы налога, начисленные по указанной декларации, были зачтены Инспекцией за счет переплаты, возникшей при подаче 20.02.2015 уточненной налоговой декларации N 4 за 2011 к уменьшению суммы исчисленного налога в размере 141 357 993 руб., из них в федеральный бюджет - 14 135 800 руб., в бюджет субъекта - 127 222 193 руб.
Таким образом, суммы налога, подлежащие уплате по пункту 1.2 мотивировочной части решения: налог на прибыль организаций, зачисляемый в ФБ по сроку уплаты 28.03.2013 - 13 026 974 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта по сроку уплаты 28.03.2013 - 117 242 772 руб., были уплачены до вынесения решения налогового органа путем зачета - 05.03.2015.
Поскольку Общество не выполнило совокупность условий освобождения от налоговой ответственности, предусмотренную пунктом 4 статьи 81 НК РФ, а именно: уточненная налоговая декларация представлена заявителем после того, когда Общество узнало об обнаружении налоговым органом обстоятельств, приводящих к занижению сумм налога и о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период., то налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начислил пени.
Как установлено судом и следует из материалов дела, суммы штрафных санкций рассчитаны Инспекцией с учетом имевшихся у Общества по данным карточки расчетов с бюджетом (далее - КРСБ) переплат (недоимок) по налогу на прибыль организаций, а также установленных обстоятельств, смягчающих (отягчающих) ответственность Общества за совершение налогового правонарушения в виде неуплаты (неполной уплаты) налога на прибыль организаций.
Сумма налога, подлежащая уплате по результатам рассматриваемой налоговой проверки, за 2012, как указано выше, составила:
- в федеральный бюджет - 14 596 948 руб. (в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (1 569 974 руб.) и в п. 1.2 (13 026 974 руб.) (1 569 974 + 13 026 974 = 14 596 948).
- в бюджет субъекта - 131 372 534 руб. (в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (14 129 762 руб.) и в п. 1.2 (117 242 772 руб.) (14 129 762 + 117 242 772 = 131 372 534).
Сумма налога, подлежащая уплате за 2013, составила: в федеральный бюджет - 3 077 210 руб.; в бюджет субъекта - 27 694 894 руб. Указанные суммы налога подлежали уплате в связи с выявлением нарушения, отраженного в 1.1 решения Инспекции.
При этом из решения Инспекции следует, что при привлечении Общества к налоговой ответственности налоговым органом были учтены положения пункта 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором указано, что не влечет применения ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, одновременное соблюдение следующих условий:
- - на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- - на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения отсутствует, поскольку занижение налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.
В данном случае налоговым органом установлено, что, исходя из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, на дату наступления срока уплаты налога за 2012 год - 28.03.2013, у заявителя имелась переплата в сумме 1 108 826,04 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Так, в период с 31.05.2013 по 16.06.2013 в карточке расчета с бюджетом у Общества числилась недоимка в размере 74 586, 96 руб., в период с 28.06.2013 по 22.07.2013 числилась недоимка в размере 74 586, 96 руб.
В связи с указанным обстоятельством штрафные санкции по ст. 122 НК РФ исчислялись с суммы неуплаченного налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2012 год, в размере 14 596 948 руб.
Указанная сумма налога подлежала уплате в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (1 569 974 руб.) и в п. 1.2 (13 026 974 руб.) (1 569 974 + 13 026 974 = 14 596 948).
Из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта следует, что на дату наступления срока уплаты налога за 2012 год - 28.03.2013, у Общества имелась переплата в сумме 453 681 427,8 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Так налоговым органом установлено, что в период с 29.04.2013 по 27.05.2013 в карточке расчета с бюджетом числилась недоимка в размере 71 837 951,21 руб., в период с 28.05.2013 по 30.05.2013 - числилась недоимка в размере 165 717 796,21 руб., с 31.05.2013 по 16.06.2013 - числилась недоимка в размере 176 368 514,21 руб., с 17.06.2013 по 27.06.2013 - 176 853 0746,21 руб., с 28.06.2013 по 22.07.2013 числилась недоимка в размере 270 732 890,21 руб., в период с 23.07.2013 по 24.07.2013 числилась недоимка в размере 107 516 500,21 руб.
С учетом данных обстоятельств налоговый орган правомерно привлек Общество к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, при этом сумма штрафа исчислена Инспекцией с суммы налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта, в размере 131 372 534 руб.
Указанная сумма налога подлежала уплате в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (14 129 762 руб.) и в п. 1.2 (117 242 772 руб.) (14 129 762 + 117 242 772 = 131 372 534).
Из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет следует, что на дату наступления срока уплаты налога за 2013-28.03.2014, у Общества имелась переплата в сумме 6 589 441,04 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая полностью освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Согласно карточке расчета с бюджетом, с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения постоянно числилась переплата в размере 1 108 826 руб. В связи с указанным обстоятельством сумма начисленного налога в размере 3 077 210 руб. по пункту 1.1 решения Инспекции была уменьшена на сумму переплаты - 1 108 826 руб. (3 077 210 - 1 108 826 = 1 968 384), и с полученной суммы был исчислен размер штрафной санкции.
Из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта следует, что на дату наступления срока уплаты налога за 2013 - 28.03.2014, у заявителя имелась переплата в сумме 59 304 958,95 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая полностью освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Так, Инспекцией установлено, что с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения постоянно числилась переплата в размере 9 979 423 руб., в связи с указанным обстоятельством сумма начисленного налога в размере 27 694 894 руб. по пункту 1.1 решения Инспекции была уменьшена на сумму переплаты - 9 979 423 руб. (27 694 894 - 9 979 423 = 17 715 471), и с полученной суммы был исчислен размер штрафной санкции.
На основании изложенного, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о правомерном применении Инспекцией штрафных санкций в соответствии со статьей 122 НК РФ.
При этом, как следует из решения налогового органа Инспекцией при назначении суммы штрафных санкций были установлены обстоятельства, как отягчающие в соответствии с п. п. 2, 3 ст. 112 НК РФ ответственность Общества за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2013 год, в силу чего сумма штрафных санкций подлежала увеличению на 100%, так и обстоятельства, смягчающие ответственность Общества за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы, в связи с чем, размер штрафа был снижен Инспекцией в два раза.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции Обществом было заявлено ходатайство об уменьшении размера штрафных санкций ввиду наличия обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя. Рассмотрев данное заявление Общества, суд первой инстанции не установил оснований для уменьшения суммы штрафа, начисленного налоговым органом. Апелляционная жалоба Общества не содержит каких-либо возражений относительно данного вывода суда первой инстанции.
Оценив приведенные выше обстоятельства, подтвержденные документально, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о законности решения налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Доводы, приведенные Обществом в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда, сделанных на основании представленных в материалы дела доказательствах.
Оспариваемым Обществом решением налогоплательщику начислены пени на основании статьи 75 НК РФ за неуплату налога на прибыль.
Сумма пени, начисленная за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта составила 2 588 842,44 руб.
При этом, как следует из расчета пеней (Приложение N 2 к решению), а также из пояснений представителя Инспекции, сумма 6 504 074, 95 руб., исчислялась Инспекций, как вспомогательная сумма пени для определения суммы пени, подлежащей уплате по данному решению. При рассмотрении дела судом апелляционной инстанцией, данный довод налогового органа нашел свое подтверждение. Из представленного в материалы дела расчета пеней следует, что спорная сумма пеней начислена Инспекцией в связи с выявлением недоимки в ходе выездной налоговой проверки, по результатам которой вынесено оспариваемое Обществом решение. Факт уплаты пени по результатам иной налоговой проверки отношения к уплате пени по оспариваемому решению Инспекции отношения не имеет.
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены решения суда.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.02.2016 по делу N А56-62022/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.08.2016 N 13АП-9258/2016 ПО ДЕЛУ N А56-62022/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 августа 2016 г. N 13АП-9258/2016
Дело N А56-62022/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 августа 2016 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Третьяковой Н.О.
судей Згурской М.Л., Лущаева С.В.
при ведении протокола судебного заседания: Сидельниковой О.Н.
при участии:
- от истца (заявителя): Савина О.В. - доверенность от 29.12.2015;
- Морозов В.Е. - доверенность от 29.12.2015;
- от ответчика (должника): Карцева М.М. - доверенность от 14.12.2015;
- Босаков В.Н. - доверенность от 06.05.2016;
- Ревякина Е.А. - доверенность от 13.01.2016;
- Давыдова Н.И. от 20.06.2016;
- Чоботок И.Е. - доверенность от 04.02.2016;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-9258/2016) ПАО "Казанский вертолетный завод" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.02.2016 по делу N А56-62022/2015 (судья Рыбаков С.П.), принятое
по заявлению ПАО "Казанский вертолетный завод"
к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8
о признании недействительным решения
установил:
Публичное акционерное общество "Казанский вертолетный завод", место нахождения: 420085, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Тэцевская, д. 14, ОГРН 1021603881683 (далее - Общество, заявитель) обратилось Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) от 27.03.2015 N 13-13/10Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 1.1 мотивировочной части решения, а также пунктов 1, 2 и 3 его резолютивной части по взысканию сумм доначисленного налога на прибыль, штрафов и пеней по данному налогу.
Решением суда от 11.02.2016 в удовлетворении заявления отказано.
В апелляционной жалобе и дополнениях к ней Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, суд не применил, подлежащую применению при рассмотрении настоящего дела норму, а именно статью 316 НК РФ, устанавливающую порядок определения суммы выручки от реализации продукции в части, приходящейся на аванс, полученный в иностранной валюте. Как считает Общество, поскольку в Федеральном законе от 28.12.2010 N 395-ФЗ отсутствуют указания на то, что применение положений, установленных в статье 316 НК РФ (в редакции Закона N 395-ФЗ) поставлено в зависимость от того, когда были получены авансы, то Общество правомерно определяло доход от реализации в части авансов по курсу иностранной валюты, установленному ЦБ РФ, на дату получения аванса. Также Общество считает неправомерным привлечение его к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ при наличии переплаты, при этом суд необоснованно применил положения статьи 81 НК РФ. Кроме того, заявитель полагает произведенный налоговым органом расчет пени не соответствующим действительности.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представители Инспекции доводы жалобы отклонили и просят оставить без изменения решение суда первой инстанции.
Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, а также полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в бюджет за период с 01.06.2012 по 30.04.2014, по результатам которой 13.02.2015 составлен акт N 13-13/10.
Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения по акту, Инспекцией 27.03.2015 вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-13/10Р, в соответствии с которым, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьи 123 НК РФ, в виде штрафов в общем размере 18 975 483 руб. Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2012-2013 в общем размере 46 471 840 руб., а также начислены пени (в том числе по НДФЛ) в общей сумме 2 871 969 руб.
Решением Федеральной Налоговой Службы от 22.05.2015 N СА-4-9/8784@ решение Инспекции в обжалуемой Обществом части (начисление налога на прибыль организаций за 2012-2013 в общем размере 46 471 840 руб. (пункт 1.1 решения), привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы в виде штрафа в общем размере 18 533 719 руб., начисление пени в сумме 2 864 854 руб.) оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.
Считая решение Инспекции в оспариваемой части недействительным, Общество обжаловало его в судебном порядке.
Суд первой инстанции, согласившись с выводами налогового органа, изложенными в оспариваемом Обществом решении, отказал в удовлетворении заявления.
Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для ее удовлетворения.
Согласно пункту 1.1 решения Инспекции, в ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 271, 274, 316 НК РФ Обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 на 232 359 200,38 руб. в результате неправомерного учета доходов от реализации в части, приходящейся на аванс, полученный до 01.01.2010 в иностранной валюте, по курсу ЦБ РФ на дату получения данного аванса, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций за 2012 - 2013 в сумме 46 471 840 руб.
Как установлено Инспекцией, в 2012 - 2013 годах Обществом была осуществлена поставка продукции на экспорт по контракту от 05.12.2008 N Р/735611410330, заключенному между Президентом Республики Индии и ОАО "Рособоронэкспорт", действовавшим в рамках договора комиссии от 16.07.2007 N Р/735611410330-711139, заключенного с ПАО "Казанский вертолетный завод".
В соответствии со статьей 7 вышеуказанного контракта оплата стоимости продукции осуществляется в долларах США, авансовый платеж составляет 15% от общей стоимости поставленной продукции.
Инспекцией на основании представленных налогоплательщиком документов установлено, что Обществом 25.12.2008 был получен авансовый платеж: в размере 198 029 876,16 долларов США.
В 2009 Обществом в соответствии с положениями главы 25 НК РФ (в редакции, действовавшей в периоде возникновения рассматриваемых правоотношений) производилась переоценка полученных в иностранной валюте авансов, в том числе вышеуказанного авансового платежа и возникшие от указанной переоценки отрицательные (положительные) курсовые разницы учитывались в составе внереализационных расходов (доходов) за 2009, что подтверждается соответствующими налоговыми регистрами по учету курсовых разниц.
Последняя переоценка полученных в иностранной валюте авансов произведена Обществом по состоянию на 31.12.2009.
В 2012 - 2013 в налоговом учете сумма дохода от реализации на экспорт продукции по контракту от 05.12.2008 N Р/735611410330 в части полученного 25.12.2008 и зачтенного данной поставкой авансового платежа определялась Обществом по официальному курсу доллара США, установленному ЦБ РФ на дату получения этого аванса, и составила 4 072 926 671,40 руб., в том числе:
- - за 2012 - 1 375 970 337,89 руб. (48 090 841,15 доллар США (сумма зачтенного аванса) х 28,6119 руб. (курс ЦБ РФ на 25.12.2008));
- - за 2013 - 2 696 956 333,51 руб. (94 259 952,45 доллара США (сумма зачтенного аванса) х 28,6119 руб. (курс ЦБ РФ на 25.12.2008)).
Поскольку последняя переоценка вышеуказанного аванса была произведена Обществом по состоянию на 31.12.2009, Инспекция произвела перерасчет дохода от реализации продукции за 2012 - 2013 в части данного аванса по курсу ЦБ РФ, установленному на 31.12.2009.
По данным Инспекции доход Общества от реализации продукции по контракту от 05.12.2008 N Р/735611410330 в части полученного 25.12.2008 авансового платежа, составил 4 305 285 871,78 руб., в том числе:
- - за 2012 - 1 454 469 017,90 руб. (48 090 841,15 доллар США (сумма зачтенного аванса) х 30,2442 руб. (курс ЦБ РФ на 31.12.2009));
- - за 2013 - 2 850 816 853,88 руб. (94 259 952,45 доллара США (сумма зачтенного аванса) х 30,2442 руб. (курс ЦБ РФ на 31.12.2009)).
Установив данные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу, что Обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 на 232 359 200,38 руб. (4 305 285 871,78 - 4 072 926 671,40) в результате неправомерного учета доходов от реализации в части аванса, полученного 25.12.2008 в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату его получения.
По мнению Общества, доход от реализации в части рассматриваемых авансов, должен определяться в соответствии с положениями статьи 316 НК РФ в редакции Закона N 395-ФЗ, то есть по курсу иностранной валюты, установленному ЦБ РФ, на дату получения авансов.
Признавая данный довод Общества несоответствующим нормам законодательства о налогах и сборах, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего
Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 3 статьи 248 НК РФ, полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях.
При этом пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со статьями 271 и 273 Кодекса.
На основании пункта 1 статьи 271 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
При этом пунктом 3 статьи 271 Кодекса установлено, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается, в частности, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком - комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).
Из положений пункта 11 статьи 250 и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 25.11.2009 N 281-ФЗ) следует, что внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.
Положительной (отрицательной) курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке (уценке) имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке (дооценке) выраженных в иностранной валюте обязательств.
Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 271 и подпункту 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ)) датой получения (осуществления) внереализационных доходов (расходов) признается дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца - по доходам (расходам) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и положительной (отрицательной) переоценки стоимости драгоценных металлов.
Пунктом 8 статьи 271 и пунктом 10 ст. 272 НК РФ (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ) определено, что доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода). То есть, Налоговым кодексом было предусмотрено проведение переоценки обязательств (требований) по авансам, поступившим (перечисленным) в иностранной валюте, на последнее число отчетного (налогового) периода, а также учет положительных и отрицательных курсовых разниц, возникающих от проведения такой переоценки, до даты прекращения (исполнения) обязательств и требований.
Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ внесены изменения в пункт 11 статьи 250 и подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, предусматривающие отмену с 01.01.2010 переоценки полученных и выданных авансов, выраженных в иностранной валюте. В соответствии с указанными нормами (в редакции Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ) в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов выданных (полученных)), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.
Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ были внесены изменения в подпункт 7 пункта 4 статьи 271 и подпункт 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ, распространяющие свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2010.
В соответствии с указанными нормами (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) датой получения (осуществления) внереализационных доходов (расходов) признается дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца - по доходам (расходам) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и положительной (отрицательной) переоценки стоимости драгоценных металлов.
Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены изменения в пункт 8 статьи 271, пункт 10 статьи 272 и абзац 3 статьи 316 НК РФ.
Согласно пункту 8 статьи 271 Кодекса (в редакции указанного Федерального закона) доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
В случае получения аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).
Согласно абзацу 3 статьи 316 Кодекса, в случае если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации. В случае получения аванса, задатка налогоплательщиком, определяющим доходы и расходы по методу начисления, сумма выручки от реализации в части, приходящейся на аванс, задаток, определяется по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка.
На основании пункта 3 статьи 5 Закона N 395-ФЗ положения пункта 8 статьи 271, пункта 10 статьи 272 и абзаца 3 статьи 316 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010.
Таким образом, в силу положений Федеральных законов от 25.11.2009 N 281-ФЗ, от 27.07.2010 N 229-ФЗ, от 28.12.2010 N 395-ФЗ с 01.01.2010 отменены положения НК РФ, предусматривающие проведение переоценки обязательств (требований) по авансам, поступившим (перечисленным) в иностранной валюте, на последнее число отчетного (налогового) периода, а также учет положительных и отрицательных курсовых разниц, возникающих от проведения такой переоценки, до даты прекращения (исполнения) обязательств и требований.
В свою очередь, в случае получения (перечисления) авансов доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату получения (перечисления) аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).
Указанными Федеральными законами не предусмотрены переходные положения для применения вышеуказанных норм налогового законодательства, действующего с 01.01.2010, в случае получения (перечисления) авансов, выраженных в иностранной валюте, до 01.01.2010.
Однако, как правильно указал суд первой инстанции, данное обстоятельство не должно приводить к занижению в целях налогообложения налогом на прибыль организаций выручки от реализации, двойному учету внереализационных доходов (расходов) в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц либо получению необоснованной налоговой выгоды.
Согласно пункту 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При определении дохода от реализации за 2012 - 2013 в части полученного 25.12.2008 аванса в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, установленному на дату его получения, Обществом не были приняты во внимание следующие обстоятельства:
- в 2009 Обществом в составе внереализационных расходов (доходов) учитывались отрицательные (положительные) курсовые разницы; \\у
- действия заявителя привели к искажению реальных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций (в рублевом эквиваленте), и, как следствие, получению необоснованной налоговой выгоды.
Признавая позицию Инспекции обоснованной, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что изменения, внесенные в статьи 250, 265, 271, 272, 316 НК РФ не устанавливают права налогоплательщика переоценивать в налоговом учете суммы авансов, которые по действовавшим в 2009 году правилам пересчитаны в связи с изменением курса иностранной валюты по состоянию на 31.12.2009.
Из совокупности норм главы 25 НК РФ усматривается, что доходы от реализации, признаваемые в налоговом учете после 01.01.2010, в части авансов в иностранной валюте, полученные до 31.12.2009, определяются по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации на дату последней проведенной в налоговом учете в 2009 году переоценки суммы аванса. Иное приведет к повторному учету для целей налогообложения прибыли курсовой разницы от переоценки авансов, полученных до 01.01.2010, и к занижению облагаемого налогом на прибыль дохода.
В данном случае, как установлено налоговым органом в ходе проверки, переоценка авансов, полученных в 2008 году, фактически производилась Обществом дважды: за каждый год (в 2009 за 2008 - 2009) до 01.01.2010 (отражалась во внереализационных доходах (расходах), а также в год реализации товаров (исходя из разницы между курсом валюты, установленным ЦБ РФ на дату получения аванса, и курсом валюты, установленным на дату реализации товаров (работ, услуг)). В результате чего Общество дважды включило одни и те же расходы (отрицательную курсовую разницу за 2008 - 2009) в состав внереализационных расходов: сначала - во внереализационные расходы в 2009 году, а затем повторно при исполнении обязательства в 2012-2013 годах (поскольку фактически переоценка произведена на дату получения аванса, в то время как с даты получения аванса до 01.01.2010 такая переоценка уже производилась). Вместе с тем, в целях главы 25 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав расходов.
Соответственно, у Общества не имелось оснований полагать, что величина полученного в иностранной валюте аванса, которая отражена в налоговом учете по курсу последней проведенной переоценки по состоянию на 31.12.2009, пересчитывается в рубли по курсу, действовавшему на дату получения аванса, а при определении для целей налогообложения дохода налогоплательщик вправе отражать в составе внереализационных расходов разницу, возникшую в связи с изменением курса иностранной валюты.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал решение налогового органа в данной части законным, оснований для удовлетворения жалобы Общества суд апелляционной инстанции не установил.
Согласно пункту 1 резолютивной части решения Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 46 471 840 руб., из них:
- налог на прибыль организаций, зачисляемый в ФБ по сроку уплаты 28.03.2013 - 1 569 974 руб. по пункту 1.1 решения; по сроку уплаты 28.03.2014 - 3 077 210 руб. по пункту 1.1 решения.
- налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта по сроку уплаты 28.03.2013 - 14 129 762 руб. по пункту 1.1 решения, по сроку уплаты 28.03.2013 - 27 694 894 руб. по пункту 1.1 решения.
Таким образом, в резолютивной части решения налогового органа доначислена сумма налога за нарушение, отраженное в пункту 1.1, выразившееся в неправильном определении суммы выручки от реализации, в части приходящейся на аванс, полученный до 01.01.2010 в иностранной валюте, в 2012, 2013.
Из пункта 1.2 решения Инспекции, следует, что налоговым органом установлено занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 в результате неполного отражения в налоговом учете дохода от реализации продукции, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций за 2012 в сумме 130 269 746 руб.
Поскольку Общество 05.03.2015 подало уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2012 (корректировка N 2), в которой скорректировало налоговые обязательства по нарушению, отраженному в пункте 2.1.2 акта выездной налоговой проверки, то суммы налога, подлежащие уплате по пункту 1.2 мотивировочной части решения, в резолютивной части не доначислялись.
Суммы налога, начисленные по указанной декларации, были зачтены Инспекцией за счет переплаты, возникшей при подаче 20.02.2015 уточненной налоговой декларации N 4 за 2011 к уменьшению суммы исчисленного налога в размере 141 357 993 руб., из них в федеральный бюджет - 14 135 800 руб., в бюджет субъекта - 127 222 193 руб.
Таким образом, суммы налога, подлежащие уплате по пункту 1.2 мотивировочной части решения: налог на прибыль организаций, зачисляемый в ФБ по сроку уплаты 28.03.2013 - 13 026 974 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта по сроку уплаты 28.03.2013 - 117 242 772 руб., были уплачены до вынесения решения налогового органа путем зачета - 05.03.2015.
Поскольку Общество не выполнило совокупность условий освобождения от налоговой ответственности, предусмотренную пунктом 4 статьи 81 НК РФ, а именно: уточненная налоговая декларация представлена заявителем после того, когда Общество узнало об обнаружении налоговым органом обстоятельств, приводящих к занижению сумм налога и о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период., то налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начислил пени.
Как установлено судом и следует из материалов дела, суммы штрафных санкций рассчитаны Инспекцией с учетом имевшихся у Общества по данным карточки расчетов с бюджетом (далее - КРСБ) переплат (недоимок) по налогу на прибыль организаций, а также установленных обстоятельств, смягчающих (отягчающих) ответственность Общества за совершение налогового правонарушения в виде неуплаты (неполной уплаты) налога на прибыль организаций.
Сумма налога, подлежащая уплате по результатам рассматриваемой налоговой проверки, за 2012, как указано выше, составила:
- в федеральный бюджет - 14 596 948 руб. (в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (1 569 974 руб.) и в п. 1.2 (13 026 974 руб.) (1 569 974 + 13 026 974 = 14 596 948).
- в бюджет субъекта - 131 372 534 руб. (в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (14 129 762 руб.) и в п. 1.2 (117 242 772 руб.) (14 129 762 + 117 242 772 = 131 372 534).
Сумма налога, подлежащая уплате за 2013, составила: в федеральный бюджет - 3 077 210 руб.; в бюджет субъекта - 27 694 894 руб. Указанные суммы налога подлежали уплате в связи с выявлением нарушения, отраженного в 1.1 решения Инспекции.
При этом из решения Инспекции следует, что при привлечении Общества к налоговой ответственности налоговым органом были учтены положения пункта 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором указано, что не влечет применения ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, одновременное соблюдение следующих условий:
- - на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- - на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения отсутствует, поскольку занижение налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.
В данном случае налоговым органом установлено, что, исходя из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, на дату наступления срока уплаты налога за 2012 год - 28.03.2013, у заявителя имелась переплата в сумме 1 108 826,04 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Так, в период с 31.05.2013 по 16.06.2013 в карточке расчета с бюджетом у Общества числилась недоимка в размере 74 586, 96 руб., в период с 28.06.2013 по 22.07.2013 числилась недоимка в размере 74 586, 96 руб.
В связи с указанным обстоятельством штрафные санкции по ст. 122 НК РФ исчислялись с суммы неуплаченного налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2012 год, в размере 14 596 948 руб.
Указанная сумма налога подлежала уплате в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (1 569 974 руб.) и в п. 1.2 (13 026 974 руб.) (1 569 974 + 13 026 974 = 14 596 948).
Из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта следует, что на дату наступления срока уплаты налога за 2012 год - 28.03.2013, у Общества имелась переплата в сумме 453 681 427,8 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Так налоговым органом установлено, что в период с 29.04.2013 по 27.05.2013 в карточке расчета с бюджетом числилась недоимка в размере 71 837 951,21 руб., в период с 28.05.2013 по 30.05.2013 - числилась недоимка в размере 165 717 796,21 руб., с 31.05.2013 по 16.06.2013 - числилась недоимка в размере 176 368 514,21 руб., с 17.06.2013 по 27.06.2013 - 176 853 0746,21 руб., с 28.06.2013 по 22.07.2013 числилась недоимка в размере 270 732 890,21 руб., в период с 23.07.2013 по 24.07.2013 числилась недоимка в размере 107 516 500,21 руб.
С учетом данных обстоятельств налоговый орган правомерно привлек Общество к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, при этом сумма штрафа исчислена Инспекцией с суммы налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта, в размере 131 372 534 руб.
Указанная сумма налога подлежала уплате в связи с выявлением нарушений, отраженных в п. 1.1 решения Инспекции (14 129 762 руб.) и в п. 1.2 (117 242 772 руб.) (14 129 762 + 117 242 772 = 131 372 534).
Из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет следует, что на дату наступления срока уплаты налога за 2013-28.03.2014, у Общества имелась переплата в сумме 6 589 441,04 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая полностью освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Согласно карточке расчета с бюджетом, с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения постоянно числилась переплата в размере 1 108 826 руб. В связи с указанным обстоятельством сумма начисленного налога в размере 3 077 210 руб. по пункту 1.1 решения Инспекции была уменьшена на сумму переплаты - 1 108 826 руб. (3 077 210 - 1 108 826 = 1 968 384), и с полученной суммы был исчислен размер штрафной санкции.
Из карточки расчета с бюджетом Общества по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта следует, что на дату наступления срока уплаты налога за 2013 - 28.03.2014, у заявителя имелась переплата в сумме 59 304 958,95 руб., однако с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения переплата, позволяющая полностью освободить Общество от налоговой ответственности, не сохранилась.
Так, Инспекцией установлено, что с момента наступления срока уплаты до даты вынесения оспариваемого решения постоянно числилась переплата в размере 9 979 423 руб., в связи с указанным обстоятельством сумма начисленного налога в размере 27 694 894 руб. по пункту 1.1 решения Инспекции была уменьшена на сумму переплаты - 9 979 423 руб. (27 694 894 - 9 979 423 = 17 715 471), и с полученной суммы был исчислен размер штрафной санкции.
На основании изложенного, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о правомерном применении Инспекцией штрафных санкций в соответствии со статьей 122 НК РФ.
При этом, как следует из решения налогового органа Инспекцией при назначении суммы штрафных санкций были установлены обстоятельства, как отягчающие в соответствии с п. п. 2, 3 ст. 112 НК РФ ответственность Общества за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2013 год, в силу чего сумма штрафных санкций подлежала увеличению на 100%, так и обстоятельства, смягчающие ответственность Общества за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы, в связи с чем, размер штрафа был снижен Инспекцией в два раза.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции Обществом было заявлено ходатайство об уменьшении размера штрафных санкций ввиду наличия обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя. Рассмотрев данное заявление Общества, суд первой инстанции не установил оснований для уменьшения суммы штрафа, начисленного налоговым органом. Апелляционная жалоба Общества не содержит каких-либо возражений относительно данного вывода суда первой инстанции.
Оценив приведенные выше обстоятельства, подтвержденные документально, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о законности решения налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Доводы, приведенные Обществом в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда, сделанных на основании представленных в материалы дела доказательствах.
Оспариваемым Обществом решением налогоплательщику начислены пени на основании статьи 75 НК РФ за неуплату налога на прибыль.
Сумма пени, начисленная за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта составила 2 588 842,44 руб.
При этом, как следует из расчета пеней (Приложение N 2 к решению), а также из пояснений представителя Инспекции, сумма 6 504 074, 95 руб., исчислялась Инспекций, как вспомогательная сумма пени для определения суммы пени, подлежащей уплате по данному решению. При рассмотрении дела судом апелляционной инстанцией, данный довод налогового органа нашел свое подтверждение. Из представленного в материалы дела расчета пеней следует, что спорная сумма пеней начислена Инспекцией в связи с выявлением недоимки в ходе выездной налоговой проверки, по результатам которой вынесено оспариваемое Обществом решение. Факт уплаты пени по результатам иной налоговой проверки отношения к уплате пени по оспариваемому решению Инспекции отношения не имеет.
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены решения суда.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.02.2016 по делу N А56-62022/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Н.О.ТРЕТЬЯКОВА
Н.О.ТРЕТЬЯКОВА
Судьи
М.Л.ЗГУРСКАЯ
С.В.ЛУЩАЕВ
М.Л.ЗГУРСКАЯ
С.В.ЛУЩАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)