Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 23 мая 2016 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Золотовой Л.А.
судей Лотова А.Н., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Самовичем А.А.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3618/2016) Индивидуального предпринимателя Баран Владимира Владимировича
на решение Арбитражного суда Тюменской области от 09.02.2016 по делу N А70-15040/2015 (судья Безиков О.А.),
принятое по заявлению Индивидуального предпринимателя Баран Владимира Владимировича (ОГРН 305720329900127, ИНН 720200235805)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (ОГРН 1037200551178, ИНН 7202104206)
о признании недействительным решения N 10-25/14 от 30.06.2015,
при участии в судебном заседании:
- Индивидуальный предприниматель Баран Владимир Владимирович - не явился, извещен;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 - представитель Клюева Татьяна Николаевна (паспорт, по доверенности N 90 от 29.12.2015 сроком действия по 31.12.2016), представитель АНУФРИЕВ Александр Викторович (паспорт, по доверенности N 84 от 17.12.2015 сроком действия по 31.12.2016);
- установил:
Индивидуальный предприниматель Баран Владимир Владимирович (далее - заявитель, ИП Баран В.В., налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения N 10-25/14 от 30.06.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).
Арбитражным судом Тюменской области от 09.02.2016 в удовлетворении заявленных предпринимателем требований отказано.
Принимая решение суд первой инстанции счел доказанной позицию налогового органа о том, что сделки по приобретению и последующей реализации имущества - нежилого помещения, были осуществлены налогоплательщиком в рамках предпринимательской деятельности, в связи с чем начисление ему налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость являются обоснованными. Также суд первой инстанции счел обоснованным применение при определении налоговой базы по НДФЛ профессионального налогового вычета в размере 20 процентов при отсутствии оснований для учета в составе налоговой базы по НДФЛ расходов, подтвержденных представленными предпринимателем документами, ввиду невозможности их идентификации как относящихся к сделке по приобретению и реализации вышеназванного объекта недвижимости.
Не согласившись с принятым судебным актом, ИП Баран В.В. обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В апелляционной жалобе предпринимателем изложена позиция об отсутствии основания для квалификации полученного по сделке от реализации объекта недвижимости дохода в качестве дохода от предпринимательской деятельности ввиду того, что указанное имущество было приобретено по договору долевого строительства как физическим лицом и за счет личных денежных средств. Также предприниматель указал, что нежилое помещение находилось в общей долевой собственности Баран В.В. и его супруги, следовательно, подлежит применению принцип распределения имущественного вычета в равных долях между участниками совместной собственности.
Кроме того, апеллянт, ссылаясь на письмо ФНС N ЕД-4-3/11645@ от 16.07.2012 "О налоге на добавленную стоимость", указал, что обязанность по уплате НДС со стоимости приобретенной Баран В.В. недвижимости лежит на застройщике, в связи с чем, при приобретении нежилого помещения сумма НДС уже была включена в стоимость договора участия в долевом строительстве и уплачена застройщиком.
Оспаривая законность вынесенного налоговым органом решения в части доначисления НДС, Баран В.В. также указывает, что в силу абзаца 3 пункта 4 статьи 346.26 НК РФ, он как лицо, применяющее специальный режим в виде ЕНВД, освобожден от уплаты НДС. Указанные обстоятельства, по мнению Баран В.В., свидетельствуют о неправомерности начисления налоговым органом сумм НДС.
По утверждению предпринимателя, налоговым органом при наличии надлежащих и достаточных доказательств, подтверждающих размер понесенных предпринимателем расходов, связанных с приобретением имущества, неправомерно применен профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов.
Кроме того, в апелляционной жалобе изложена позиция о наличии оснований для снижения примененных к предпринимателю штрафных санкций.
От Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу, согласно которому решение суда первой инстанции является законным и обоснованным и не подлежит отмене.
Индивидуальный предприниматель Баран Владимир Владимирович извещен надлежащим образом о месте и времени рассмотрения дела по апелляционной жалобе, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, ходатайств об отложении судебного заседания по делу не заявлял, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в порядке статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в отсутствие названного лица, участвующего в деле.
В заседании суда апелляционной инстанции представители Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителя налогового органа в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Баран В.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 17.12.2014 N 10-23/139.
По итогам рассмотрения акта выездной проверки, материалов налоговой проверки и письменных возражений ИП Барана В.В. Инспекцией было вынесено оспариваемое решение.
Решением Инспекции заявитель привлечен к налоговой ответственности в общей сумме налоговых санкций в размере 3 905 000 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 15 625 197 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 2 400 513,19 руб.
Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление, вышестоящий налоговый орган).
По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом было вынесено решение от 09.10.2015 N 0511, которым жалоба ИП Баран В.В. оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.
Полагая, что решение Инспекции не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, ИП Баран В.В. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
09.02.2016 Арбитражным судом Тюменской области вынесено решение, обжалуемое в апелляционном порядке.
Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения судебного акта, исходя из следующего.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе проверочных мероприятий установлен факт ненадлежащего исполнения предпринимателем обязанности по уплате НДФЛ И НДС.
Основанием для вышеизложенного вывода Инспекции послужило установление факта получения налогоплательщиком доходов от предпринимательской деятельности, связанной с реализацией имущества - нежилого помещения, используемого в предпринимательской деятельности.
Предприниматель оспаривая указанный вывод налогового органа, указал, что имущество - нежилое помещение было приобретено им как физическим лицом и за счет личных денежных средств, в связи с чем реализовав данное имущество, Баран В.В. доходов от предпринимательской деятельности не получил.
Суд апелляционной инстанции, повторно ознакомившись с представленными в материалы дела документами, вопреки доводам предпринимателя, считает вышеизложенную позицию налогового органа доказанной и обоснованной, исходя из следующих обстоятельств.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса РФ под предпринимательской деятельностью понимается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
Следовательно, ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем, для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение. Согласно пункту 1 статьи 23 Гражданского кодекса РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Пунктом 4 статьи 23 Гражданского кодекса РФ определено, что гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 Гражданского кодекса РФ не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.
Таким образом, в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предпринимательской деятельностью, признается, в том числе деятельность, имеющая признаки, указанные в статье 2 Гражданского кодекса РФ.
О наличии в действиях физического лица признаков осуществления предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующее:
- - изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
- - хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
- - взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;
- - устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами. Предпринимательский риск гражданина заключается в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления данной деятельности станет невозможным.
Как следует из материалов дела, Баран В.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 12.05.1997, снят с учета в связи с прекращением деятельности 22.03.2002, повторно зарегистрирован 26.10.2005.
Основной вид деятельности, заявленный при регистрации - розничная торговля одеждой.
С 01.01.2010 налогоплательщик применяет специальный режим налогообложения - единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД). Адрес осуществления предпринимательской деятельности: г. Тюмень, ул. 50 лет Октября, 29/3.
В налоговых декларациях по ЕНВД с августа 2009 года по апрель 2012 года ИП Баран В.В. также заявлен адрес осуществления деятельности: г. Тюмень, ул. 50 лет Октября. 29/3, площадь торгового зала - 95 кв. м. По указанному адресу располагался магазин, в котором осуществлялась розничная торговля одеждой.
Таким образом, из материалов дела следует, что Баран В.В. фактически осуществлял предпринимательскую деятельность с использованием спорного помещения.
В дальнейшем спорное недвижимое имущество продано по договору купли-продажи от 15.04.2013 Закировой О.В.
Общая стоимость сделки составила 55 000 000 руб., что подтверждается договором, передаточным актом от 15.04.2013, распиской от 30.04.2013.
Согласно свидетельству 72 НМ N 422636 право собственности в отношении указанного нежилого помещения оформлено на Закирову О.В. 08.05.2013.
В соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ Инспекцией осуществлен допрос в качестве свидетеля Закировой О.В. (протокол допроса N 977 от 28.08.2014, письменные пояснения в адрес налогового органа от 22.07.2014), из которых следует, что расчет между сторонами по договору купли-продажи от 15.04.2013 произведен наличными денежными средствами, денежные средства сняты с расчетного счета супруга. Со слов свидетеля, помещение оформлено на Закирову О.В. по просьбе супруга для использования под офисное помещение и для размещения организации ООО "Тюмень-Прибор". В дальнейшем передача помещения осуществлена по договору безвозмездного пользования супругу - ИП Закирову Р.Ю.
Таким образом, изначально приобретение объекта недвижимости осуществлено заявителем в связи с предпринимательской деятельностью. После отчуждения налогоплательщиком объекта, помещение также используется иным лицом в предпринимательских целях.
В пользу позиции налогового органа о невозможности использования приобретенного Баран В.В. помещения в личных целях свидетельствуют и полученные налоговым органом в ходе проверки свидетельские показания Закирова Р.Ю., пояснившего, что на момент передачи помещений, все этажи требовали ремонта, подвальные помещения находились в черновой отделке, в аварийном состоянии, на первом этаже располагался магазин, второй этаж в недостроенном состоянии (л.д. 47-51 том N 3.)
Таким образом, учитывая в совокупности все изложенные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что полученный ИП Баран В.В. доход от реализации имущества связан с осуществлением предпринимательской деятельности.
При этом, довод заявителя о том, что соответствующие сделки заключены Баран В.В. как физическим лицом, не могут быть приняты, поскольку заявитель не представил безусловных доказательств того, что такие сделки не связаны с предпринимательской деятельностью.
Кроме того, необходимо отметить, что отсутствие в договорах указания на статус индивидуального предпринимателя не влечет автоматической характеристики таких сделок как сделок совершенных физическим лицом.
Факт регистрации права собственности объекта недвижимости на физическое лицо, не свидетельствует о том, что приобретение данного объекта было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности. Право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса РФ и статьей 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Гражданским законодательством право гражданина иметь в собственности имущество не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия у гражданина статуса индивидуального предпринимателя.
Доводы заявителя в рассматриваемой части фактически не изменяют существо возникших правоотношений, так как реализованный предпринимателем объект недвижимости принадлежал ему на праве собственности продолжительное время, что, также свидетельствует о приобретении объекта недвижимости не в личных целях, а с целью последующего извлечения дохода.
Ссылка заявителя на тот факт, что спорное имущество принадлежало индивидуальному предпринимателю на праве собственности и находилось в совместной собственности с супругой, правомерно не принят во внимание судом первой инстанции, поскольку не влияет на квалификацию доходов для целей налогообложения в рассматриваемой ситуации.
Как следует из содержания апелляционной жалобы, мотивируя указанную позицию, ее податель ссылается на положения ст. 34 Семейного кодекса РФ, статью 253 Гражданского кодекса РФ, подпункт 1 п. 1 статьи 220 НК РФ, регламентирующую порядок налогообложения имущества, находящегося в общей долевой или общей совместной собственности, которые в рассматриваемом случае должны применяться по аналогии.
Указанную позицию подателя апелляционной жалобы суд апелляционной инстанции расценивает как несостоятельную ввиду того, что при определении налоговых обязательств непосредственному применению подлежат нормы налогового законодательства, а не иных отраслей права.
Не может быть принята во внимание и ссылка заявителя на статью 220 НК РФ, регламентирующую порядок налогообложения доходов, полученных от реализации имущества, являющегося общей совместной собственностью субъектов предпринимательской деятельности, ввиду отсутствия у супруги заявителя статуса таковой.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции по рассматриваемому доводу заявителя, что определяющее значение в указанном случае имеет характер использования имущества, а не его гражданско-правовой статус (как находящегося в совместной собственности супругов).
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что установленные проверкой факты в совокупности подтверждают, что сделки по приобретению и последующей продаже имущества были осуществлены налогоплательщиком в рамках предпринимательской деятельности.
Следовательно, полученный доход должен учитываться налогоплательщиком как доход, связанный с осуществлением предпринимательской деятельности.
Деятельность по реализации объектов недвижимого имущества, как любая другая деятельность, направленная на извлечение дохода, имеет собственные риски, что в совокупности с перечисленными выше фактами, квалифицирует такую деятельность, как предпринимательскую. Полученный доход от продажи нежилого помещения непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, сумма выручки за реализованное нежилое помещение, использовавшееся в предпринимательской деятельности, подлежит отражению в составе доходов, учитываемых при определении налоговой базы в рамках общего режима.
Как было указано выше, ИП Баран В.В. применяет систему налогообложения в виде ЕНВД.
Перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которой может применяться специальный режим в виде ЕНВД, установлен пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
Как верно отмечено Инспекцией, поскольку указанным перечнем реализация имущества, в том числе, объектов основных средств, не предусмотрена, при осуществлении операций по реализации объектов основных средств, налогоплательщик ЕНВД обязан исчислить НДС.
Кроме этого, налогоплательщик ЕНВД, в отношении дохода, полученного от реализации недвижимого имущества, используемого в целях осуществления предпринимательской деятельности (розничная торговля), также обязан уплатить НДФЛ, без права применения имущественного вычета.
Таким образом, сумма выручки за реализованное имущество, использовавшееся в предпринимательской деятельности, облагаемой в общеустановленном порядке, должна включаться налогоплательщиком в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДС и НДФЛ.
Вместе с тем материалами настоящего дела подтверждается, что факт продажи указанного помещения налогоплательщиком не задекларирован за 2013 год, налог не исчислен и не уплачен.
При таких обстоятельствах, обязание Инспекцией ИП Баран В.В. уплатить недоимку по налогам в общей сумме 15 625 197 руб. является обоснованным.
Из апелляционной жалобы следует, что налогоплательщик выразил несогласие с тем, что Инспекцией применен профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов, ввиду того, что фактически спорные расходы произведены предпринимателем в большем размере.
В частности, апеллянтом указано, что обязательства по оплате долевого участия в строительстве составили 11 516 640 руб. Кроме этого, налогоплательщик ссылается на то, что им были проведены строительно-ремонтные работы, в обоснование которых представлены соответствующие документы.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя о необходимости учета суммы названных расходов, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Как следует из оспариваемого решения, налогоплательщику доначислен НДФЛ за 2013 год в сумме 5 720 000 руб.
Сумма доходов определена в размере 55 000 000 руб., профессиональный налоговый вычет составил 20%.
При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), их документального подтверждения, а также направленности указанных расходов на получение дохода.
Статьей 252 Налогового кодекса РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Обязанность подтвердить понесенные расходы соответствующими первичными документами возлагается на налогоплательщика. При исчислении налога на доходы физических лиц налоговый орган применил положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы.
В связи с тем, что ИП Баран В.В. для проведения налоговой проверки не представлены документы, подтверждающие его расходы, а также было установлено, что ЗАО "Тюменское строительно-монтажное управление исключено из ЕГРЮЛ с 11.04.2012, налоговым органом обоснованно применен профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов.
На стадии досудебного урегулирования налогового спора налогоплательщиком в Инспекцию были представлены дополнительные документы, подтверждающие произведенные ИП Баран В.В. фактические расходы, которые имеются в материалах настоящего дела.
Между тем, оценив имеющиеся документы заявителя, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что договор N 2-НП от 29.10.2002 на долевое строительство, договор передачи доли общей собственности N 29/3 от 28.02.2005, Акт полной оплаты стоимости долевого участия в строительстве (л.д. 49-51, 138 том 1) не являются первичными документами, подтверждающими оплату по договору долевого строительства.
По условиям договора оплата производится по согласованному сторонами среднему, между покупкой и продажей наличных долларов средневзвешенному курсу доллара Тюменских банков на день перечисления денежных средств Застройщику.
Способ оплаты (перечисления) денежных средств не закреплен сторонами документально.
В связи с чем, указанные выше документы правомерно не приняты налоговым органом в качестве доказательств фактически произведенных налогоплательщиком расходов.
Кроме этого, налогоплательщиком были также представлены документы, подтверждающие затраты на проведение строительно-ремонтных работ, а именно товарные накладные, счета на оплату, акты, счета-фактуры, договор на выполнение санитарно-технических работ от 16.05.2007, договор поставки N 745/1 от 14.11.2007 (л.д. 145-154 том 1, л.д. 3-27 том 2).
Вместе с тем, в договоре на выполнение санитарно-технических работ от 16.05.2007 не поименован объект, на котором должны быть выполнены работы и услуги, определенные пунктом 1.1 договора.
Также налогоплательщиком не представлены платежные документы, подтверждающие исполнение обязательств сторон по оплате.
Таким образом, из договора поставки N 745/1 от 14.11.2007 и иных документы невозможно установить фактов приобретения товаров (работ, услуг) непосредственно использованных для улучшения качеств отчужденного нежилого помещения.
Кредитные договоры N 116004 от 10.02.2011, N 333 от 28.10.2010, N 71-00-1873-МБА от 14.12.2012, N 67680 от 25.04.2011 также не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих расходы налогоплательщика, направленных на приобретение, улучшение качеств отчужденного нежилого помещения.
Содержание кредитных договоров не раскрывает информации о том, на какие цели передаются денежные средства.
Кроме того, в материалах дела имеются свидетельские показания собственника помещения Закирова Р.Ю., полученные налоговым органом, согласно которым на момент передачи помещений, все этажи требовали ремонта, подвальные помещения находились в черновой отделке, в аварийном состоянии, на первом этаже располагался магазин, второй этаж в недостроенном состоянии (л.д. 47-51 том 3).
Учитывая изложенное, суд первой инстанции обосновано поддержал позицию налогового органа о том, что ИП Баран В.В. не подтвердил документально суммы понесенных расходов. Следовательно, предоставление профессионального налогового вычета в размере 20 процентов является правомерным.
ИП Баран В.В. в апелляционной жалобе также пояснил, что не согласен с определенной Инспекцией налогооблагаемой базой по НДС.
По утверждению апеллянта, налоговым органом неправомерно возложена на него обязанность по уплате НДС, ввиду того, что обязанность по уплате НДС со стоимости приобретенной Баран В.В. недвижимости лежит на застройщике, у которого спорное имущество и было приобретено.
Суд апелляционной инстанции, ознакомившись с указанными доводами предпринимателя, считает необходимым указать следующее.
Как следует из материалов дела, в соответствии с договором на долевое строительство N 2-НП от 29.10.2002, заключенного между ЗАО "Тюменское строительно-монтажное управление" (Застройщик) и Баран В.В. (Дольщик), последний вступил в долевое строительство офисно-жилого здания АО ул. Елизарова - 50 лет Октября в г. Тюмени (нежилое помещение на цокольном, первом, втором этажах дома в осях А-И, 5-7, цоколь 1-2, общая площадь 560 кв. м).
По условиям договора, стоимость доли согласована сторонами в сумме 11 516 640 руб.
Сторонами 21.12.2004 подписан Акт полной оплаты стоимости долевого участия в строительстве, в соответствии с которым дольщиком полностью выполнены обязательства по оплате долевого участия в строительстве в сумме 11 516 640 руб. по заключенному договору.
В спорном договоре, вопреки доводам апеллянта, не указано, что цена сделки содержит, в том числе, НДС.
В соответствии с договором купли-продажи недвижимого имущества от 15.04.2013 нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Тюмень, ул. 50 лет Октября, 29/3 продано Баран В.В. (Продавец) Закировой О.В. (Покупатель). Цена имущества по договору составила 55 000 000 руб.
Таким образом, проверкой установлено, что доход от продажи нежилого помещения непосредственно связан с предпринимательской деятельностью заявителя, в связи с чем, должен учитываться при определении объекта налогообложения по НДС как доход от реализации за 2 квартал 2013 года.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС.
Статья 154 Налогового кодекса РФ предусматривает, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) без включения в них налога. Сумма налога, в силу пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Учитывая, что в спорный период ИП Баран В.В. применялся специальный налоговый режим в виде ЕНВД и в стоимость реализованного помещения не включена сумма НДС, довод заявителя о необоснованном доначислении налоговым органом НДС по ставке 18%, отклоняется, поскольку соответствующих доказательств того ИП Баран В.В. не представлено.
При таких обстоятельствах, доначисление НДС по ставке 18 процентов является правомерным. Оснований для применения расчетной ставки налога 18/118, установленной пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ, в данном случае судом не установлено.
Довод апеллянта о том, что Инспекция по итогам проверки, неправомерно отказала в предоставлении вычета по НДС, судом апелляционной инстанции также признается несостоятельным, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ).
Исходя из статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.
Согласно позиции Конституционного суда Российской Федерации изложенной в Определении от 21.04.2011 N 499-О-О, положения статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса РФ в их взаимосвязи указывают, в частности, на то, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры. Из данных правовых норм также следует, что при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.
Реализация права на налоговый вычет по НДС носит заявительный характер и право на вычет у налогоплательщика возникает при наличии счета-фактуры и первичных документов, подтверждающих хозяйственную операцию.
Из материалов дела следует, что в ходе контрольных мероприятий налогоплательщиком не подтверждено наличие права на применение налогового вычета по НДС.
ИП Баран В.В. не представлены счета-фактуры, являющиеся основанием для применения вычета по налогу, а равно соответствующая налоговая декларация.
Кроме того, сумма НДС в договоре долевого строительства N 2 НП от 29.10.2002 не выделена, то есть отсутствует фактическая уплата налога застройщику.
Кроме того, налоговым органом правомерно принята во внимание правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 1001/13, поскольку в ходе налоговой проверки, проведенной в отношении ИП Барана В.В., Инспекция сделку налогоплательщика не переквалифицировала. Изменение режима налогообложения в результате совершения налогоплательщиком сделки по продаже недвижимого имущества ее переквалификацией не является.
При таких обстоятельствах, доводы заявителя в рассматриваемой части удовлетворению не подлежат.
На основании вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу относительно определения налоговой базы по НДФЛ и НДС по операции реализации имущества в проверяемый период и доначислении соответствующих сумм налога, а также пени и штрафа за не представление налоговых деклараций в налоговый орган в проверяемом периоде по НДС и НДФЛ.
В апелляционной жалобе налогоплательщиком приведены также смягчающие налоговую ответственность обстоятельства, которые он просит учесть при определении размера налоговой санкции.
В качестве смягчающих обстоятельств ИП Баран В.В. указывает на то, что не имел умысла на совершение правонарушения, ранее к налоговой ответственности не привлекался. В настоящее время имеются непогашенные кредитные обязательства. Сумма доначислений по оспариваемому решению является значительной.
Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ предусмотрена возможность снижения размера штрафа, налагаемого за совершение налоговых правонарушений, в случае наличия смягчающих ответственность обстоятельств. Согласно данной норме при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса РФ (пункт 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ).
Перечень смягчающих обстоятельств, предусмотренный пунктом 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства.
Таким образом, суд или налоговый орган, оценивая доводы налогоплательщика, вправе уменьшить штраф более, чем в 2 раза, с учетом всех заслуживающих внимания обстоятельств по делу.
В силу статей 112 и 114 Налогового кодекса РФ, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ мера ответственности за совершение конкретного правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению, суду предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства определяющим ответственность лица.
Следовательно, суд не может произвольно снизить размер штрафа. Наличие смягчающих ответственность обстоятельств должно быть подтверждено документами. Обязанность по доказыванию таких обстоятельств возложена законом на налогоплательщика. Применение судом смягчающих ответственность обстоятельств является правом и основывается на внутреннем убеждении, сформированным под влиянием обстоятельств рассматриваемого дела, характера вменяемого правонарушения.
Оценив доводы заявителя о наличии смягчающих ответственность обстоятельства, судом первой инстанции правомерно учтено, что при вынесении Инспекцией оспариваемого решения налоговым органом уже приняты во внимание смягчающие обстоятельства (статус физического лица, кредитные обязательства), в связи с чем налоговые санкции были уменьшены в 2 раза.
Таким образом, Инспекцией выявлены и учтены обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность.
Оснований для переоценки выводов налогового органа и, впоследствии, суда первой инстанции, у суда апелляционной инстанции не имеется, дополнительных оснований, для применения смягчающих ответственность обстоятельств, налогоплательщиком не приведено.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что большее снижение штрафных санкций умоляет значение наказания как такового за не исполнение возложенной на предпринимателя обязанности по своевременному представлению налоговых деклараций и уплате соответствующих налогов.
При таких обстоятельствах, доводы заявителя о снижении размера налоговых санкций удовлетворению не подлежат.
С учетом изложенного, а также совокупности всех установленных обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, заявленные ИП Баран В.В., требования правомерно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на подателя апелляционной жалобы.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Баран Владимира Владимировича оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 09.02.2016 по делу N А70-15040/2015 - без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Л.А.ЗОЛОТОВА
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 23.05.2016 N 08АП-3618/2016 ПО ДЕЛУ N А70-15040/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 мая 2016 г. N 08АП-3618/2016
Дело N А70-15040/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 23 мая 2016 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Золотовой Л.А.
судей Лотова А.Н., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Самовичем А.А.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3618/2016) Индивидуального предпринимателя Баран Владимира Владимировича
на решение Арбитражного суда Тюменской области от 09.02.2016 по делу N А70-15040/2015 (судья Безиков О.А.),
принятое по заявлению Индивидуального предпринимателя Баран Владимира Владимировича (ОГРН 305720329900127, ИНН 720200235805)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (ОГРН 1037200551178, ИНН 7202104206)
о признании недействительным решения N 10-25/14 от 30.06.2015,
при участии в судебном заседании:
- Индивидуальный предприниматель Баран Владимир Владимирович - не явился, извещен;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 - представитель Клюева Татьяна Николаевна (паспорт, по доверенности N 90 от 29.12.2015 сроком действия по 31.12.2016), представитель АНУФРИЕВ Александр Викторович (паспорт, по доверенности N 84 от 17.12.2015 сроком действия по 31.12.2016);
- установил:
Индивидуальный предприниматель Баран Владимир Владимирович (далее - заявитель, ИП Баран В.В., налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения N 10-25/14 от 30.06.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).
Арбитражным судом Тюменской области от 09.02.2016 в удовлетворении заявленных предпринимателем требований отказано.
Принимая решение суд первой инстанции счел доказанной позицию налогового органа о том, что сделки по приобретению и последующей реализации имущества - нежилого помещения, были осуществлены налогоплательщиком в рамках предпринимательской деятельности, в связи с чем начисление ему налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость являются обоснованными. Также суд первой инстанции счел обоснованным применение при определении налоговой базы по НДФЛ профессионального налогового вычета в размере 20 процентов при отсутствии оснований для учета в составе налоговой базы по НДФЛ расходов, подтвержденных представленными предпринимателем документами, ввиду невозможности их идентификации как относящихся к сделке по приобретению и реализации вышеназванного объекта недвижимости.
Не согласившись с принятым судебным актом, ИП Баран В.В. обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В апелляционной жалобе предпринимателем изложена позиция об отсутствии основания для квалификации полученного по сделке от реализации объекта недвижимости дохода в качестве дохода от предпринимательской деятельности ввиду того, что указанное имущество было приобретено по договору долевого строительства как физическим лицом и за счет личных денежных средств. Также предприниматель указал, что нежилое помещение находилось в общей долевой собственности Баран В.В. и его супруги, следовательно, подлежит применению принцип распределения имущественного вычета в равных долях между участниками совместной собственности.
Кроме того, апеллянт, ссылаясь на письмо ФНС N ЕД-4-3/11645@ от 16.07.2012 "О налоге на добавленную стоимость", указал, что обязанность по уплате НДС со стоимости приобретенной Баран В.В. недвижимости лежит на застройщике, в связи с чем, при приобретении нежилого помещения сумма НДС уже была включена в стоимость договора участия в долевом строительстве и уплачена застройщиком.
Оспаривая законность вынесенного налоговым органом решения в части доначисления НДС, Баран В.В. также указывает, что в силу абзаца 3 пункта 4 статьи 346.26 НК РФ, он как лицо, применяющее специальный режим в виде ЕНВД, освобожден от уплаты НДС. Указанные обстоятельства, по мнению Баран В.В., свидетельствуют о неправомерности начисления налоговым органом сумм НДС.
По утверждению предпринимателя, налоговым органом при наличии надлежащих и достаточных доказательств, подтверждающих размер понесенных предпринимателем расходов, связанных с приобретением имущества, неправомерно применен профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов.
Кроме того, в апелляционной жалобе изложена позиция о наличии оснований для снижения примененных к предпринимателю штрафных санкций.
От Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу, согласно которому решение суда первой инстанции является законным и обоснованным и не подлежит отмене.
Индивидуальный предприниматель Баран Владимир Владимирович извещен надлежащим образом о месте и времени рассмотрения дела по апелляционной жалобе, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, ходатайств об отложении судебного заседания по делу не заявлял, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в порядке статьи 156, части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в отсутствие названного лица, участвующего в деле.
В заседании суда апелляционной инстанции представители Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителя налогового органа в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Баран В.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 17.12.2014 N 10-23/139.
По итогам рассмотрения акта выездной проверки, материалов налоговой проверки и письменных возражений ИП Барана В.В. Инспекцией было вынесено оспариваемое решение.
Решением Инспекции заявитель привлечен к налоговой ответственности в общей сумме налоговых санкций в размере 3 905 000 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 15 625 197 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 2 400 513,19 руб.
Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление, вышестоящий налоговый орган).
По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящим налоговым органом было вынесено решение от 09.10.2015 N 0511, которым жалоба ИП Баран В.В. оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.
Полагая, что решение Инспекции не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, ИП Баран В.В. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
09.02.2016 Арбитражным судом Тюменской области вынесено решение, обжалуемое в апелляционном порядке.
Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения судебного акта, исходя из следующего.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе проверочных мероприятий установлен факт ненадлежащего исполнения предпринимателем обязанности по уплате НДФЛ И НДС.
Основанием для вышеизложенного вывода Инспекции послужило установление факта получения налогоплательщиком доходов от предпринимательской деятельности, связанной с реализацией имущества - нежилого помещения, используемого в предпринимательской деятельности.
Предприниматель оспаривая указанный вывод налогового органа, указал, что имущество - нежилое помещение было приобретено им как физическим лицом и за счет личных денежных средств, в связи с чем реализовав данное имущество, Баран В.В. доходов от предпринимательской деятельности не получил.
Суд апелляционной инстанции, повторно ознакомившись с представленными в материалы дела документами, вопреки доводам предпринимателя, считает вышеизложенную позицию налогового органа доказанной и обоснованной, исходя из следующих обстоятельств.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса РФ под предпринимательской деятельностью понимается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
Следовательно, ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем, для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение. Согласно пункту 1 статьи 23 Гражданского кодекса РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Пунктом 4 статьи 23 Гражданского кодекса РФ определено, что гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 Гражданского кодекса РФ не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.
Таким образом, в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предпринимательской деятельностью, признается, в том числе деятельность, имеющая признаки, указанные в статье 2 Гражданского кодекса РФ.
О наличии в действиях физического лица признаков осуществления предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующее:
- - изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
- - хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
- - взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;
- - устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами. Предпринимательский риск гражданина заключается в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления данной деятельности станет невозможным.
Как следует из материалов дела, Баран В.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 12.05.1997, снят с учета в связи с прекращением деятельности 22.03.2002, повторно зарегистрирован 26.10.2005.
Основной вид деятельности, заявленный при регистрации - розничная торговля одеждой.
С 01.01.2010 налогоплательщик применяет специальный режим налогообложения - единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД). Адрес осуществления предпринимательской деятельности: г. Тюмень, ул. 50 лет Октября, 29/3.
В налоговых декларациях по ЕНВД с августа 2009 года по апрель 2012 года ИП Баран В.В. также заявлен адрес осуществления деятельности: г. Тюмень, ул. 50 лет Октября. 29/3, площадь торгового зала - 95 кв. м. По указанному адресу располагался магазин, в котором осуществлялась розничная торговля одеждой.
Таким образом, из материалов дела следует, что Баран В.В. фактически осуществлял предпринимательскую деятельность с использованием спорного помещения.
В дальнейшем спорное недвижимое имущество продано по договору купли-продажи от 15.04.2013 Закировой О.В.
Общая стоимость сделки составила 55 000 000 руб., что подтверждается договором, передаточным актом от 15.04.2013, распиской от 30.04.2013.
Согласно свидетельству 72 НМ N 422636 право собственности в отношении указанного нежилого помещения оформлено на Закирову О.В. 08.05.2013.
В соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ Инспекцией осуществлен допрос в качестве свидетеля Закировой О.В. (протокол допроса N 977 от 28.08.2014, письменные пояснения в адрес налогового органа от 22.07.2014), из которых следует, что расчет между сторонами по договору купли-продажи от 15.04.2013 произведен наличными денежными средствами, денежные средства сняты с расчетного счета супруга. Со слов свидетеля, помещение оформлено на Закирову О.В. по просьбе супруга для использования под офисное помещение и для размещения организации ООО "Тюмень-Прибор". В дальнейшем передача помещения осуществлена по договору безвозмездного пользования супругу - ИП Закирову Р.Ю.
Таким образом, изначально приобретение объекта недвижимости осуществлено заявителем в связи с предпринимательской деятельностью. После отчуждения налогоплательщиком объекта, помещение также используется иным лицом в предпринимательских целях.
В пользу позиции налогового органа о невозможности использования приобретенного Баран В.В. помещения в личных целях свидетельствуют и полученные налоговым органом в ходе проверки свидетельские показания Закирова Р.Ю., пояснившего, что на момент передачи помещений, все этажи требовали ремонта, подвальные помещения находились в черновой отделке, в аварийном состоянии, на первом этаже располагался магазин, второй этаж в недостроенном состоянии (л.д. 47-51 том N 3.)
Таким образом, учитывая в совокупности все изложенные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что полученный ИП Баран В.В. доход от реализации имущества связан с осуществлением предпринимательской деятельности.
При этом, довод заявителя о том, что соответствующие сделки заключены Баран В.В. как физическим лицом, не могут быть приняты, поскольку заявитель не представил безусловных доказательств того, что такие сделки не связаны с предпринимательской деятельностью.
Кроме того, необходимо отметить, что отсутствие в договорах указания на статус индивидуального предпринимателя не влечет автоматической характеристики таких сделок как сделок совершенных физическим лицом.
Факт регистрации права собственности объекта недвижимости на физическое лицо, не свидетельствует о том, что приобретение данного объекта было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности. Право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса РФ и статьей 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Гражданским законодательством право гражданина иметь в собственности имущество не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия у гражданина статуса индивидуального предпринимателя.
Доводы заявителя в рассматриваемой части фактически не изменяют существо возникших правоотношений, так как реализованный предпринимателем объект недвижимости принадлежал ему на праве собственности продолжительное время, что, также свидетельствует о приобретении объекта недвижимости не в личных целях, а с целью последующего извлечения дохода.
Ссылка заявителя на тот факт, что спорное имущество принадлежало индивидуальному предпринимателю на праве собственности и находилось в совместной собственности с супругой, правомерно не принят во внимание судом первой инстанции, поскольку не влияет на квалификацию доходов для целей налогообложения в рассматриваемой ситуации.
Как следует из содержания апелляционной жалобы, мотивируя указанную позицию, ее податель ссылается на положения ст. 34 Семейного кодекса РФ, статью 253 Гражданского кодекса РФ, подпункт 1 п. 1 статьи 220 НК РФ, регламентирующую порядок налогообложения имущества, находящегося в общей долевой или общей совместной собственности, которые в рассматриваемом случае должны применяться по аналогии.
Указанную позицию подателя апелляционной жалобы суд апелляционной инстанции расценивает как несостоятельную ввиду того, что при определении налоговых обязательств непосредственному применению подлежат нормы налогового законодательства, а не иных отраслей права.
Не может быть принята во внимание и ссылка заявителя на статью 220 НК РФ, регламентирующую порядок налогообложения доходов, полученных от реализации имущества, являющегося общей совместной собственностью субъектов предпринимательской деятельности, ввиду отсутствия у супруги заявителя статуса таковой.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции по рассматриваемому доводу заявителя, что определяющее значение в указанном случае имеет характер использования имущества, а не его гражданско-правовой статус (как находящегося в совместной собственности супругов).
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что установленные проверкой факты в совокупности подтверждают, что сделки по приобретению и последующей продаже имущества были осуществлены налогоплательщиком в рамках предпринимательской деятельности.
Следовательно, полученный доход должен учитываться налогоплательщиком как доход, связанный с осуществлением предпринимательской деятельности.
Деятельность по реализации объектов недвижимого имущества, как любая другая деятельность, направленная на извлечение дохода, имеет собственные риски, что в совокупности с перечисленными выше фактами, квалифицирует такую деятельность, как предпринимательскую. Полученный доход от продажи нежилого помещения непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, сумма выручки за реализованное нежилое помещение, использовавшееся в предпринимательской деятельности, подлежит отражению в составе доходов, учитываемых при определении налоговой базы в рамках общего режима.
Как было указано выше, ИП Баран В.В. применяет систему налогообложения в виде ЕНВД.
Перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которой может применяться специальный режим в виде ЕНВД, установлен пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
Как верно отмечено Инспекцией, поскольку указанным перечнем реализация имущества, в том числе, объектов основных средств, не предусмотрена, при осуществлении операций по реализации объектов основных средств, налогоплательщик ЕНВД обязан исчислить НДС.
Кроме этого, налогоплательщик ЕНВД, в отношении дохода, полученного от реализации недвижимого имущества, используемого в целях осуществления предпринимательской деятельности (розничная торговля), также обязан уплатить НДФЛ, без права применения имущественного вычета.
Таким образом, сумма выручки за реализованное имущество, использовавшееся в предпринимательской деятельности, облагаемой в общеустановленном порядке, должна включаться налогоплательщиком в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДС и НДФЛ.
Вместе с тем материалами настоящего дела подтверждается, что факт продажи указанного помещения налогоплательщиком не задекларирован за 2013 год, налог не исчислен и не уплачен.
При таких обстоятельствах, обязание Инспекцией ИП Баран В.В. уплатить недоимку по налогам в общей сумме 15 625 197 руб. является обоснованным.
Из апелляционной жалобы следует, что налогоплательщик выразил несогласие с тем, что Инспекцией применен профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов, ввиду того, что фактически спорные расходы произведены предпринимателем в большем размере.
В частности, апеллянтом указано, что обязательства по оплате долевого участия в строительстве составили 11 516 640 руб. Кроме этого, налогоплательщик ссылается на то, что им были проведены строительно-ремонтные работы, в обоснование которых представлены соответствующие документы.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя о необходимости учета суммы названных расходов, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Как следует из оспариваемого решения, налогоплательщику доначислен НДФЛ за 2013 год в сумме 5 720 000 руб.
Сумма доходов определена в размере 55 000 000 руб., профессиональный налоговый вычет составил 20%.
При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), их документального подтверждения, а также направленности указанных расходов на получение дохода.
Статьей 252 Налогового кодекса РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Обязанность подтвердить понесенные расходы соответствующими первичными документами возлагается на налогоплательщика. При исчислении налога на доходы физических лиц налоговый орган применил положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы.
В связи с тем, что ИП Баран В.В. для проведения налоговой проверки не представлены документы, подтверждающие его расходы, а также было установлено, что ЗАО "Тюменское строительно-монтажное управление исключено из ЕГРЮЛ с 11.04.2012, налоговым органом обоснованно применен профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов.
На стадии досудебного урегулирования налогового спора налогоплательщиком в Инспекцию были представлены дополнительные документы, подтверждающие произведенные ИП Баран В.В. фактические расходы, которые имеются в материалах настоящего дела.
Между тем, оценив имеющиеся документы заявителя, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что договор N 2-НП от 29.10.2002 на долевое строительство, договор передачи доли общей собственности N 29/3 от 28.02.2005, Акт полной оплаты стоимости долевого участия в строительстве (л.д. 49-51, 138 том 1) не являются первичными документами, подтверждающими оплату по договору долевого строительства.
По условиям договора оплата производится по согласованному сторонами среднему, между покупкой и продажей наличных долларов средневзвешенному курсу доллара Тюменских банков на день перечисления денежных средств Застройщику.
Способ оплаты (перечисления) денежных средств не закреплен сторонами документально.
В связи с чем, указанные выше документы правомерно не приняты налоговым органом в качестве доказательств фактически произведенных налогоплательщиком расходов.
Кроме этого, налогоплательщиком были также представлены документы, подтверждающие затраты на проведение строительно-ремонтных работ, а именно товарные накладные, счета на оплату, акты, счета-фактуры, договор на выполнение санитарно-технических работ от 16.05.2007, договор поставки N 745/1 от 14.11.2007 (л.д. 145-154 том 1, л.д. 3-27 том 2).
Вместе с тем, в договоре на выполнение санитарно-технических работ от 16.05.2007 не поименован объект, на котором должны быть выполнены работы и услуги, определенные пунктом 1.1 договора.
Также налогоплательщиком не представлены платежные документы, подтверждающие исполнение обязательств сторон по оплате.
Таким образом, из договора поставки N 745/1 от 14.11.2007 и иных документы невозможно установить фактов приобретения товаров (работ, услуг) непосредственно использованных для улучшения качеств отчужденного нежилого помещения.
Кредитные договоры N 116004 от 10.02.2011, N 333 от 28.10.2010, N 71-00-1873-МБА от 14.12.2012, N 67680 от 25.04.2011 также не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих расходы налогоплательщика, направленных на приобретение, улучшение качеств отчужденного нежилого помещения.
Содержание кредитных договоров не раскрывает информации о том, на какие цели передаются денежные средства.
Кроме того, в материалах дела имеются свидетельские показания собственника помещения Закирова Р.Ю., полученные налоговым органом, согласно которым на момент передачи помещений, все этажи требовали ремонта, подвальные помещения находились в черновой отделке, в аварийном состоянии, на первом этаже располагался магазин, второй этаж в недостроенном состоянии (л.д. 47-51 том 3).
Учитывая изложенное, суд первой инстанции обосновано поддержал позицию налогового органа о том, что ИП Баран В.В. не подтвердил документально суммы понесенных расходов. Следовательно, предоставление профессионального налогового вычета в размере 20 процентов является правомерным.
ИП Баран В.В. в апелляционной жалобе также пояснил, что не согласен с определенной Инспекцией налогооблагаемой базой по НДС.
По утверждению апеллянта, налоговым органом неправомерно возложена на него обязанность по уплате НДС, ввиду того, что обязанность по уплате НДС со стоимости приобретенной Баран В.В. недвижимости лежит на застройщике, у которого спорное имущество и было приобретено.
Суд апелляционной инстанции, ознакомившись с указанными доводами предпринимателя, считает необходимым указать следующее.
Как следует из материалов дела, в соответствии с договором на долевое строительство N 2-НП от 29.10.2002, заключенного между ЗАО "Тюменское строительно-монтажное управление" (Застройщик) и Баран В.В. (Дольщик), последний вступил в долевое строительство офисно-жилого здания АО ул. Елизарова - 50 лет Октября в г. Тюмени (нежилое помещение на цокольном, первом, втором этажах дома в осях А-И, 5-7, цоколь 1-2, общая площадь 560 кв. м).
По условиям договора, стоимость доли согласована сторонами в сумме 11 516 640 руб.
Сторонами 21.12.2004 подписан Акт полной оплаты стоимости долевого участия в строительстве, в соответствии с которым дольщиком полностью выполнены обязательства по оплате долевого участия в строительстве в сумме 11 516 640 руб. по заключенному договору.
В спорном договоре, вопреки доводам апеллянта, не указано, что цена сделки содержит, в том числе, НДС.
В соответствии с договором купли-продажи недвижимого имущества от 15.04.2013 нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Тюмень, ул. 50 лет Октября, 29/3 продано Баран В.В. (Продавец) Закировой О.В. (Покупатель). Цена имущества по договору составила 55 000 000 руб.
Таким образом, проверкой установлено, что доход от продажи нежилого помещения непосредственно связан с предпринимательской деятельностью заявителя, в связи с чем, должен учитываться при определении объекта налогообложения по НДС как доход от реализации за 2 квартал 2013 года.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС.
Статья 154 Налогового кодекса РФ предусматривает, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) без включения в них налога. Сумма налога, в силу пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Учитывая, что в спорный период ИП Баран В.В. применялся специальный налоговый режим в виде ЕНВД и в стоимость реализованного помещения не включена сумма НДС, довод заявителя о необоснованном доначислении налоговым органом НДС по ставке 18%, отклоняется, поскольку соответствующих доказательств того ИП Баран В.В. не представлено.
При таких обстоятельствах, доначисление НДС по ставке 18 процентов является правомерным. Оснований для применения расчетной ставки налога 18/118, установленной пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ, в данном случае судом не установлено.
Довод апеллянта о том, что Инспекция по итогам проверки, неправомерно отказала в предоставлении вычета по НДС, судом апелляционной инстанции также признается несостоятельным, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ).
Исходя из статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.
Согласно позиции Конституционного суда Российской Федерации изложенной в Определении от 21.04.2011 N 499-О-О, положения статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса РФ в их взаимосвязи указывают, в частности, на то, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры. Из данных правовых норм также следует, что при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.
Реализация права на налоговый вычет по НДС носит заявительный характер и право на вычет у налогоплательщика возникает при наличии счета-фактуры и первичных документов, подтверждающих хозяйственную операцию.
Из материалов дела следует, что в ходе контрольных мероприятий налогоплательщиком не подтверждено наличие права на применение налогового вычета по НДС.
ИП Баран В.В. не представлены счета-фактуры, являющиеся основанием для применения вычета по налогу, а равно соответствующая налоговая декларация.
Кроме того, сумма НДС в договоре долевого строительства N 2 НП от 29.10.2002 не выделена, то есть отсутствует фактическая уплата налога застройщику.
Кроме того, налоговым органом правомерно принята во внимание правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 1001/13, поскольку в ходе налоговой проверки, проведенной в отношении ИП Барана В.В., Инспекция сделку налогоплательщика не переквалифицировала. Изменение режима налогообложения в результате совершения налогоплательщиком сделки по продаже недвижимого имущества ее переквалификацией не является.
При таких обстоятельствах, доводы заявителя в рассматриваемой части удовлетворению не подлежат.
На основании вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу относительно определения налоговой базы по НДФЛ и НДС по операции реализации имущества в проверяемый период и доначислении соответствующих сумм налога, а также пени и штрафа за не представление налоговых деклараций в налоговый орган в проверяемом периоде по НДС и НДФЛ.
В апелляционной жалобе налогоплательщиком приведены также смягчающие налоговую ответственность обстоятельства, которые он просит учесть при определении размера налоговой санкции.
В качестве смягчающих обстоятельств ИП Баран В.В. указывает на то, что не имел умысла на совершение правонарушения, ранее к налоговой ответственности не привлекался. В настоящее время имеются непогашенные кредитные обязательства. Сумма доначислений по оспариваемому решению является значительной.
Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ предусмотрена возможность снижения размера штрафа, налагаемого за совершение налоговых правонарушений, в случае наличия смягчающих ответственность обстоятельств. Согласно данной норме при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса РФ (пункт 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ).
Перечень смягчающих обстоятельств, предусмотренный пунктом 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства.
Таким образом, суд или налоговый орган, оценивая доводы налогоплательщика, вправе уменьшить штраф более, чем в 2 раза, с учетом всех заслуживающих внимания обстоятельств по делу.
В силу статей 112 и 114 Налогового кодекса РФ, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ мера ответственности за совершение конкретного правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению, суду предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства определяющим ответственность лица.
Следовательно, суд не может произвольно снизить размер штрафа. Наличие смягчающих ответственность обстоятельств должно быть подтверждено документами. Обязанность по доказыванию таких обстоятельств возложена законом на налогоплательщика. Применение судом смягчающих ответственность обстоятельств является правом и основывается на внутреннем убеждении, сформированным под влиянием обстоятельств рассматриваемого дела, характера вменяемого правонарушения.
Оценив доводы заявителя о наличии смягчающих ответственность обстоятельства, судом первой инстанции правомерно учтено, что при вынесении Инспекцией оспариваемого решения налоговым органом уже приняты во внимание смягчающие обстоятельства (статус физического лица, кредитные обязательства), в связи с чем налоговые санкции были уменьшены в 2 раза.
Таким образом, Инспекцией выявлены и учтены обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность.
Оснований для переоценки выводов налогового органа и, впоследствии, суда первой инстанции, у суда апелляционной инстанции не имеется, дополнительных оснований, для применения смягчающих ответственность обстоятельств, налогоплательщиком не приведено.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что большее снижение штрафных санкций умоляет значение наказания как такового за не исполнение возложенной на предпринимателя обязанности по своевременному представлению налоговых деклараций и уплате соответствующих налогов.
При таких обстоятельствах, доводы заявителя о снижении размера налоговых санкций удовлетворению не подлежат.
С учетом изложенного, а также совокупности всех установленных обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, заявленные ИП Баран В.В., требования правомерно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на подателя апелляционной жалобы.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Баран Владимира Владимировича оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 09.02.2016 по делу N А70-15040/2015 - без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Л.А.ЗОЛОТОВА
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)