Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 04 мая 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Борзенковой И.В., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,
при участии:
- от заявителя ООО "Контакт+" (ИНН 6625050479, ОГРН 1086625005598) - Кокосуева И.В., паспорт, доверенность от 11.01.2016;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (ИНН 6684000014, ОГРН 1126625000017) - Коростелев А.Б., удостоверение, доверенность от 16.12.2014, Корниенко О.В., удостоверение, доверенность от 26.01.2016, Данилова Е.Н., удостоверение, доверенность от 22.04.206;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области
на решение Арбитражного суда Свердловской области от 01 февраля 2016 года
по делу N А60-48188/2015,
принятое судьей Гаврюшиным О.В.,
по заявлению ООО "Контакт+"
к Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области,
об оспаривании ненормативных правовых актов,
ООО "Контакт+" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.05.2015 N 15-45, а также требования об уплате налога, пени и штрафа по состоянию на 11.08.2015 N 2661 на общую сумму в размере 8 413 670,11 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 01.02.2016 заявленные требования удовлетворены в части. Решение инспекции от 25.05.2015 N 15-45, требование от 11.08.2015 N 2661 признаны недействительными в части доначисления НДФЛ в сумме 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением в части удовлетворенных требований, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить, в заявленных требованиях отказать полностью. Заявитель жалобы полагает, что решение в обжалуемой части принято с неверным толкованием норм материального права, неверной оценкой доказательств, представленных в материалы дела. Так, инспекция отмечает, что в ходе проверки установлено, что общество выдавало денежные средства из кассы в подотчет работникам для возврата займов и для приобретения товарно-материальных ценностей у организаций, которые в момент совершения операций уже были исключены из ЕГРЮЛ в связи с ликвидацией, либо имели признаки "фирм-однодневок", либо имели признаки взаимозависимости и подконтрольности и не исполняли обязанности по уплате налога. Обществом не представлены документы, подтверждающие расходование подотчетных денежных средств, сделки носили формальный характер, по мнению инспекции, денежные средства оставались в распоряжении сотрудников общества, следовательно, денежные средства. выданные в подотчет, образуют задолженность физических лиц перед организацией и подлежат возврату. Настаивает на том, что материалами дела подтверждено, что общество как налоговый агент не исчислило и не удержало НДФЛ с доходов, полученных работниками заявителя, в виде невозвращенных в течение трех лет подотчетных денежных средств.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица поддержали доводы жалобы, представитель заявителя в соответствии с доводами письменного отзыва просил решение в обжалуемой части оставить без изменения, с учетом заявленного в порядке ч. 5 ст. 268 АПК РФ ходатайства о пересмотре судебного акта в части отказа в заявленных требованиях, а именно о признании решения инспекции от 25.05.2015 N 15-45 в части доначисления недоимки по налогу на прибыль в размере 390 604,47 руб., НДС в размере 2 654 704,77 руб., налога на имущество в размере 14 650,61 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, требования об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2015 N 2661 в этой же части.
Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
Вместе с тем следует принимать во внимание, что при наличии в пояснениях к жалобе либо в возражениях на нее доводов, касающихся обжалования судебного акта в иной части, чем та, которая указана в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции осуществляет проверку судебного акта в пределах, определяемых апелляционной жалобой и доводами, содержащимися в пояснениях и возражениях на жалобу.
Учитывая, что решение суда первой инстанции оспаривается инспекцией в части удовлетворенных требований, между тем заявителем приведены доводы, направленные на оспаривание судебного акта в части доначисления перечисленных ранее налогов, пени, штрафов, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда в полном объеме.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, заинтересованным лицом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе в части правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 31.12.2014 N 15-45.
25.05.2015 налоговым органом вынесено решение N 15-45 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому установлена неуплата обществом налога на прибыль организаций за 2011 и 2012 годы в сумме 453 568,83 руб., НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2011 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года в сумме 2 867, 841,93 руб., налога на имущество организаций за 2011 и 2012 годы в общей сумме 15 595,12 руб., НДФЛ за 2011 год в сумме 2 933 496,08 руб., в соответствии со ст. 75 НК РФ налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ, налогу на имущество в сумме 2 104 829,84 руб., общество привлечено к ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2011-2012 годы, НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2012 года, налога на имущество за 2011-2012 годы в виде штрафа в размере 233 244,05 руб., на основании ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 105 669,95 руб., на основании п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в срок налоговых деклараций по НДС за 2 квартал 2012 года, по налогу на имущество за 2012 год в размере 65 136 руб., на основании п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в сумме 818 800 руб.
Решением УФНС России по Свердловской области от 07.08.2015 N 826/15 ненормативный акт инспекции изменен в части удовлетворенных требований с перерасчетом НДС, налога на прибыль и налога на имущество, соответствующих сумм пени и штрафов с учетом уменьшения суммы выручки на 1 533 045,63 руб. за 2011 год, на 3 331 751,04 руб. за 2012 год в связи с установлением неправомерного отнесения инспекцией в доходы по оптовой торговле выручки от реализации товаров в связи с неустановлением конечной цели использования товаров по ряду контрагентов общества. Кроме того, Управление посчитало неправомерным применение налоговых санкций за непредставление истребуемых инспекцией документов по ст. 126 НК РФ.
10.08.2015 на основании решения УФНС России по Свердловской области от 07.08.2015 N 826/15 письмом N 15-09/16391 инспекция направила налогоплательщику перерасчет по налогу на прибыль, налогу на имущество и НДС за проверяемый период, согласно которому обществу предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 5 993 455,93 руб., в том числе налог на прибыль - 390 604,47 руб., налог на имущество 14 650,61 руб., НДС 2 654 704,77 руб., НДФЛ 2 933 496,08 руб., обществу начислены пени в сумме 2 038 114,48 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 382 099,70 руб.
Налогоплательщику выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2015 на общую сумму 8 413 670, 11 руб., в том числе по налогам - 5 993 455,93 руб., пени - 2 038 114,48 руб., штрафам - 382 099,70 руб.
Полагая, что решение и требование налоговой инспекции незаконны, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о том, что заявитель помимо деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, осуществлял деятельность, которая подлежала налогообложению по общей системе, так как он помимо розничной продажи осуществлял оптовую реализацию товара (поставку).
Оспаривая соответствующие выводы суда первой инстанции, общество в отзыве указывает на то, что инспекцией по результатам проверки включены в состав "оптового оборота" только суммы, перечисленные покупателями в безналичном порядке, при том, что организации рассчитывались с заявителем и наличными денежными средствами, кроме того, судом не принято во внимание, что при реализации товара продавцу невозможно проконтролировать цели использования приобретенного покупателем товара, настаивает на том, что ни по одному из контрагентов заявителя совокупность условий, характерных для договора поставки, материалами дела не доказана. Кроме того судом первой инстанции при принятии решения не учтено ходатайство налогоплательщика о применении смягчающих обстоятельств, позволяющих претендовать на снижение штрафных санкций на 90%. Общество указывает на то, что взыскание начисленных сумм штрафа повлечет для организации неблагоприятные последствия, налогоплательщик совершил налоговое правонарушение впервые, правонарушение совершено по неосторожности, общество оказывает благотворительную помощь в адрес Всероссийского общества слепых.
Изучив указанные доводы налогоплательщика, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В силу ст. 346.27 Кодекса с 01.01.2006 под розничной торговлей для целей гл. 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, к розничной торговле в целях применения гл. 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
В силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.
В этой связи к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки (параграф 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
При этом следует иметь в виду, что Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и(или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.
Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Вопреки доводам жалобы, представленные налоговым органом доказательства, подтверждают факты реализации предпринимателем товара в адрес организаций по договорам поставки, а не путем розничной купли-продажи через магазин.
В ходе проверки и в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с положениями ст. 93.1 НК РФ инспекцией запрошены пояснения у покупателей о дальнейшей цели использования продуктов питания, приобретенных у проверяемого налогоплательщика. По результатам встречных проверок покупателей - юридических лиц и предпринимателей установлено, что продукты питания приобретались ими для использования их в дальнейшей предпринимательской деятельности, что подтверждается пояснениями, представленными контрагентами, приобретавшими продукты питания у ООО "Контакт+" (13 контрагентов в ходе проведения ВНП представили пояснения о дальнейшем использовании в предпринимательской деятельности, приобретенных у заявителя, 23 контрагента - в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля из 41 контрагента, у которых запрашивалась информация).
Следовательно, использование покупателями приобретенных товаров свидетельствует об оптовом характере торговли.
Как было отмечено ранее, одним из условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Между тем, из пояснений, представленных организациями и предпринимателями, следует, что доставка продуктов питания осуществлялась транспортными силами проверяемого налогоплательщика.
При этом, согласно базе данных ПК ЭОД, у ООО "Контакт+" в проверяемом периоде имелись в собственности 4 транспортных средства: Тойота Хайлэндер, Тойота Рав 4, Тойота Королла, Газ 2705.
Таким образом, реализация товаров производилась не только через объекты стационарной торговой сети, но и путем доставки товара покупателю, что также относится к оптовой торговле.
Также о наличии факта оптовой торговли свидетельствует систематичность реализации контрагентам значительных объемов продуктов питания.
Так, при анализе полученных товарных накладных инспекцией установлено, что специфика реализуемых товаров - продовольственные товары, имеющие ограниченные сроки хранения и являющиеся скоропортящимися продуктами, а также периодичность приобретения данного товара в объеме, исключающем его использование в личных целях, длительные связи с контрагентами, количество реализованного товара свидетельствуют об осведомленности заявителя о приобретении товара его покупателями не для личного пользования. Реализация товаров организациям не могла быть осуществлена в рамках розничной продажи в указанных объемах, т.е. для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, как того требует ст. 492 ГК РФ.
Кроме того, в ходе проведения ВНП установлено, что основными видами деятельности организаций и предпринимателей, приобретавших продукты питания у общества, являются: оказание услуг общественного питания, деятельность ресторанов и кафе, розничная торговля, производство продуктов.
Указанные обстоятельства подтверждаются, в том числе данными сводных таблиц по контрагентам заявителя, запрошенных апелляционным судом у представителей налоговой инспекции и налогоплательщика и приобщенных к материалам дела.
Таким образом, инспекцией установлено, что продукты питания приобретались контрагентами для их использовании в предпринимательской деятельности.
Так, ЗАО "Русский Хром 1915", ООО "Уралтранссервис" в своих пояснениях указали на то, что продукты питания, приобретенные у проверяемого налогоплательщика, далее использованы для оказания услуг общественного питания, целью их приобретения являлось обеспечение питанием сотрудников, участвующих в процессе производства.
По результатам встречных проверок покупателей - юридических лиц и предпринимателей инспекцией установлено, что продукты питания приобретались покупателями для использования их в дальнейшей предпринимательской деятельности; продукты питания доставлялись транспортными средствами заявителя, а не через объекты стационарной торговой сети; систематичность реализации контрагентам значительных объемов продуктов питания, продовольственных товаров, имеющих ограниченные сроки хранения и являющихся скоропортящимися продуктами; длительные связи с контрагентами, безналичный расчет с поставщиком, то есть осуществление деятельности в рамках договоров поставки.
Доказательств заключения договоров посредством публичной оферты через объект розничной торговли материалы дела не содержат, поскольку в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции представитель налогоплательщика не смог пояснить, каким образом заключались договора на реализацию продукции, факт выборки продукции в количествах, указанных в накладных, в торговом зале не представляется возможным, одновременное подписание договора, выборка продукции и оформление товарных накладных в ходе совершения покупки материалами дела опровергается.
Налогоплательщиком велся складской учет по покупателям, оплата приобретаемого товара осуществлялась покупателями в ряде случаев посредством перечисления авансовых платежей с окончательной сверкой по прошествии отдельных периодов, содержащих неоднократные поставки, склад налогоплательщика находится в том же здании, что и торговый зал для розничной торговли, что с учетом доставки товара покупателям, опровергает доводы общества о совершении сделок розничной купли-продажи.
Иного налогоплательщиком не доказано.
При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что рассматриваемые правоотношения не могут квалифицироваться как розничная торговля.
Доводы апелляционной жалобы в указанной части отклоняются как опровергаемые материалами дела и основанные на неверном толковании законодательства.
Ссылка общества на нарушение судом норм права, а именно принятие в качестве доказательств материалов, полученных налоговым органом с нарушением ст. 93.1 НК РФ, отклоняется судом апелляционной инстанции.
Истребуемые документы касались деятельности проверяемого налогоплательщика, участвующего в хозяйственных операциях, связанных с выполнением договорных, в связи с чем налоговый орган вправе в силу статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации истребовать у контрагента проверяемого налогоплательщика и иных лиц документы об их деятельности с другими организациями, имеющие отношение к предмету соответствующей налоговой проверки, с целью последующего сопоставления их данных с данными, отраженными в документах самого проверяемого налогоплательщика.
Кроме того, документы, полученные налоговым органом о фактическом использовании полученных продуктов, не являются основным доказательством осуществления налогоплательщиком оптовой торговли, полученные сведения расцениваются как дополнительные, подтверждающие уже сделанные выводы на основании прямых доказательств.
Поскольку результаты предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 Кодекса, доначисление налогов, начисление соответствующих пеней и штрафов произведено налоговым органом правомерно.
Пунктом 9 статьи 274 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Кодекса налогоплательщики ЕНВД, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.
Факт отсутствия раздельного учета доходов, подлежащих налогообложению по общей системе и обложению ЕНВД, подтвержден материалами проверки.
В силу п. 4 ст. 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, переведенным на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации товаров, имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению, - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
В связи с тем, что обществом осуществлялась как розничная, так и оптовая торговля, инспекция определила сумму налоговых вычетов по НДС, исходя из пропорции, рассчитанной на основании данных общей суммы выручки и суммы выручки, полученной от розничной торговли, доначислила НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2011 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года, соответствующие пени и налоговые санкции, согласно п. 9 ст. 274, п. 4 ст. 170 НК РФ, доначисление налогоплательщику НДС за 1-4 кварталы 2011, 2012, соответствующих пени и налоговых санкций признается судом правомерным.
При этом в части налоговых вычетов по НДС, предъявленному контрагентами ООО "НЕК", ООО "Сибмет", ООО "Урал Агро +", налоговый орган пришел к выводу о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах, и отказал в применении соответствующих вычетов, что не оспаривается налогоплательщиком.
Оснований для применения положений ст. 145 НК РФ в рассматриваемом случае судом апелляционной инстанции не установлено, налогоплательщик с указанными выводами согласился.
При определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы на приобретение товара, реализованного в проверяемом периоде, приняты налоговым в полном объеме (включая расходы по "проблемным контрагентам) с учетом пропорционального распределения в соответствии со ст. 274 НК РФ.
Относительно расчета налоговых обязательств налогоплательщик возражений не привел.
Следовательно, в указанной части решение суда первой инстанции отмене или изменению не подлежит. Налоговые обязательства общества определены налоговым органом в соответствии с требованиями законодательства, в том числе в части установления их размера.
Удовлетворяя заявленные требования в части признания решения и требования недействительными в части доначисления/недоимки НДФЛ в сумме 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, суд первой инстанции исходил из того, что заинтересованным лицом не доказан факт выплаты заявителем своим сотрудникам доходов, подлежащих налогообложению, предусмотренных НК РФ.
Заинтересованное лицо, обращаясь с апелляционной жалобой, полагает, что решение в обжалуемой части принято с неверным толкованием норм материального права, неверной оценкой доказательств, представленных в материалы дела. Настаивает на том, что материалами дела подтверждено, что общество как налоговый агент не исчислило и не удержало НДФЛ с доходов, полученных работниками заявителя.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемой части судебного акта, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В силу ст. 6 Закона РФ N 943-1 "О налоговых органах РФ" главной задачей налоговых органов является контроль за соблюдением налогового законодательства.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, в том числе это означает и осуществление контроля за правильностью исчисления налогоплательщиком сумм налога, подлежащего уплате. С этой целью налоговым органам предоставлен обширный комплекс прав, определенных статьями 31, 88-101 НК РФ.
Как следует из п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.
Контроль предполагает учет не только допущенных налогоплательщиком нарушений, но и максимальный учет его прав, поэтому налоговые органы должны стремиться к максимальной реализации прав налогоплательщика. Контроль за правильностью исчисления налога означает, что налоговые органы обязаны выявлять действительный размер задолженности или переплаты налогоплательщика, учитывая при этом обстоятельства, свидетельствующие не только о занижении, но также и завышении налога, подлежащего уплате в бюджет.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Таким образом, задачей налогового органа в ходе осуществления налогового контроля является не доначисление налогов, а определение подлежащей уплате в бюджет суммы налогов с учетом всех факторов, как увеличивающих, так и уменьшающих налоговую базу по налогу.
Согласно статье 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса определено, что исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В силу пункта 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
Как разъясняется в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57), в случае если налоговым агентом сумма налога была удержана у налогоплательщика, но не перечислена в бюджет, налоговый орган вправе применить к налоговому агенту положения пунктов 1, 9 статьи 46 НК РФ и взыскать с него неперечисленные суммы налога, а также соответствующие суммы пеней.
В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что по авансовым отчетам ООО "Контакт+" списываются денежные средства, потраченные на хозяйственные нужды, материалы, оплату услуг, выплату займов.
В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В пункте 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом Центрального банка Российской Федерации от 04.10.1993 N 18, установлено, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции. Первичные документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, в частности: наименование документа (формы), код формы, дату составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении), наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.
Документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара (работы, услуги).
При отсутствии документов, оформленных надлежащим образом, полученные работником деньги считаются его доходом и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.
В ходе ВНП проверяющими установлено (анализ карточки счета 71), что обществ выдавало денежные средства из кассы в подотчет для приобретения товарно-материальных ценностей у "ликвидированных" организаций без представления авансовых отчетов: ООО "НЕК", ООО "Сибмет", ООО "УралАгро+", а также выдавало денежные средства из кассы в подотчет для возврата займов.
Принимая решение о доначислении НДФЛ за 2011 год в сумме 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени, штрафа, инспекция исходила из того, что заявителем не представлены документы, подтверждающие расходование подотчетных денежных средств, полученных подотчетными лицами на возврат займов, документов, подтверждающих оприходование обществом ТМЦ в установленном порядке, при этом инспекцией установлено, что организации, предоставляющие займы, обладают признаками "анонимных" структур.
Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, арбитражным судом на основе имеющихся в деле доказательств установлено, что выданные в подотчет физическим лицам - сотрудникам заявителя суммы не являются доходами этих подотчетных лиц, следовательно, у общества не возникло обязанности удерживать из доходов этих работников суммы НДФЛ, доначисленные инспекцией по решению от 25.05.2015 N 15-45.
При этом судом признана доказанной причина непредставления обществом в ходе выездной налоговой проверки авансовых отчетов и первичных документов к авансовым отчетам. На основе исследования представленных заявителем в материалы дела доказательств, суд первой инстанции посчитал установленным и доказанным тот факт, что непредставление заявителем авансовых отчетов и ряда первичных документов, подтверждающих расход сумм, выданных в подотчет физическим лицам, является следствием аварии, произошедшей на сетях МУП "Водоканал" (г. Первоуральск), в том числе и в помещении заявителя, где хранились документы, в том числе авансовые отчеты, кассовые книги 2011-2012.
При этом, суд апелляционной инстанции принимает во внимание возражения налогоплательщика о том, что в соответствующих регистрах бухгалтерского учета отражено наличие авансовых отчетов работников об использовании полученных денежных средств на соответствующие цели.
Налоговый орган, устанавливая факт выдачи денежных средств в подотчет физическим лицам, использовал только данные бухгалтерского учета (карточка счета 71) без подтверждения первичными документами, при этом, при рассмотрении вопроса о расходовании указанных средств данные учета во внимание не принял, несмотря на отражение данных хозяйственных операций в соответствующем регистре, что свидетельствует о "двойном стандарте" и нелогичном подходе проверяющих.
Отклоняя ссылки налоговой инспекции на то, что общество выдавало наличные денежные средства для расчетов с сомнительными контрагентами, суд учитывал, что по итогам ВНП на основе возражений налогоплательщика на Акт проверки был определен реальный размер налоговых обязательств по налогу на прибыль согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12. Налогоплательщиком была рассчитана рыночная стоимость продуктов питания, приобретенных у рассматриваемых контрагентов, и эти расходы были включены инспекцией в расчет налога на прибыль. Тем самым налоговый орган согласился с тем, что фактически расходы на приобретение продуктов питания были обществом понесены, а поскольку расчеты производились за эти товары только наличными денежными средствами, выданными работникам общества, следовательно, у соответствующих работников не могло возникнуть доходов, право на распоряжение которыми у них возникло, либо иных доходов в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
В отношении сумм, выданных работникам налогоплательщика с целью погашения займов, ранее полученных обществом, суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить следующее.
В решении налогового органа отсутствуют обстоятельства получения займов, период, сроки возврата, возможного возникновения дохода у общества в связи с истечением срока давности или ликвидации займодавца, что препятствует исследованию обстоятельств погашения займов.
Кроме того, фактически налоговый орган настаивает на участии общества в схеме "обналичивания" денежных средств, что возможно подтверждается косвенными доказательствами по делу и заслуживает внимания, однако, в данном случае вывод о получении дохода отдельными работниками общества является несостоятельным, противоречит основаниям возникновения налогооблагаемой базы по НДФЛ и не подтверждает ее размер.
Учитывая изложенное, суд пришел к обоснованному выводу о том, что заинтересованным лицом не доказан факт выплаты заявителем своим сотрудникам доходов, подлежащих обложению НДФЛ.
Суммы, выданные подотчетному лицу на хозяйственные расходы предприятия в случае, если оправдательные документы на приобретение товара, работ, услуг отсутствуют либо оформлены с нарушением требований законодательства, не могут быть однозначно в отсутствие иных доказательств квалифицированы как доход физического лица, подлежащий обложению НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции считает соответствующим обстоятельствам дела вывод арбитражного суда о том, что данные выплаты не являются доходом указанных физических лиц и поэтому не подлежат учету при исчислении налога на доходы физических лиц. Факт непредставления первичных документов, подтверждающих расходование подотчетных средств, не свидетельствует о получении дохода (материальной выгоды) в виде указанных денежных средств физическими лицами и не изменяет основания их выдачи. Довод налогового органа о том, что полученные денежные средства не возвращены и при этом срок исковой давности на их взыскание истек, правомерно отклонен судом первой инстанции как не влияющий на правовую оценку отношений, возникших между обществом и его работниками как налогоплательщиками.
При изложенных обстоятельствах, руководствуясь принципом презумпции добросовестности налогоплательщика, толкуя все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, в пользу налогоплательщика, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что решение инспекции от 25.05.2015 N 15-45, а также требование об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2015 N 2661, в части доначисления НДФЛ в размере 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, являются недействительными.
Доводы о нерассмотрении судом первой инстанции ходатайства налогоплательщика о снижении размера санкций отклоняются, так как в своем решении суд отметил, что оснований для применения ст. 112 и 114 НК РФ с учетом характера налогового правонарушения не установлено.
Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
В пункте 1 статьи 112 НК РФ перечислены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Таким образом, право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа, предоставлено как налоговому органу при привлечении лица к ответственности, так и суду при рассмотрении дела.
Из системного толкования статей 112, 114 Кодекса и статьи 71 АПК РФ следует, что примененная налоговым органом мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения проверяется судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.
Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114).
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда РФ, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
В ходе рассмотрения материалов проверки ходатайство общества о снижении налоговых санкций было рассмотрено налоговым органом и удовлетворено, сумма штрафа по ст. 122 НК РФ за исключением штрафных санкций за неуплату или неполную уплату сумм НДС при сдаче уточненной декларации к уплате, была снижена в 2 раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, заявляя соответствующее ходатайство при рассмотрении материалов налоговой проверки, заявитель указал аналогичные, как и при предъявлении иска, смягчающие обстоятельства.
Суд первой инстанции, исследовав доводы общества, принимая во внимание обстоятельства, которые указаны налогоплательщиком в качестве смягчающих ответственность, учитывая принцип соразмерности налоговых санкций совершенному налоговому правонарушению, посчитал дальнейшее уменьшение суммы налоговых санкций нецелесообразным.
Обстоятельства, на которые ссылается общество в своем заявлении, не могут являться обстоятельствами, смягчающими ответственность, исходя из следующего.
Отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения указывает лишь на форму вины налогоплательщика, совершившего правонарушение по неосторожности. При этом данная форма вины позволяет квалифицировать совершенное правонарушение с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ, поскольку наличие у налогоплательщика умысла на совершение данного правонарушения предполагает применение иной (большей) меры ответственности, как это предусмотрено пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Заявитель ошибочно полагает, что своими действиями не способствовал наступлению вредных последствий.
Наличие у деяния признаков общественной опасности, позволяет квалифицировать такое деяние как правонарушение. При этом каждое правонарушение наносит ущерб общественным, государственным, коллективным или личным интересам, приводит к вредным для общества последствиям. Форма вреда, причиненного неуплатой налога, выражается в не поступлении в бюджетную систему государства суммы налоговых платежей, обязанность по уплате которых установлена законодательно.
Отсутствие у налогоплательщика иных налоговых правонарушений также не может быть рассмотрено в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность, поскольку добросовестное поведение субъекта в сфере налогообложения является его конституционной обязанностью, и отсутствие иных правонарушений не смягчает ответственность за совершенное правонарушение.
По мнению суда апелляционной инстанции, уменьшение налоговых санкций в большем размере, чем установлено решением инспекции, приведет к нарушению принципа соразмерности и справедливости при назначении меры ответственности по фактам нарушения законодательства о налогах и сборах, что в итоге не соответствует балансу частных и публичных интересов, и по своей сути приведет к утрате присущих налоговой ответственности функции пресечения и предупреждения нарушений законодательства о налогах и сборах.
На основании изложенного апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по делу, в связи с чем апелляционная жалоба инспекции по изложенным в ней доводам удовлетворению не подлежит.
Также не подлежит изменению решение суда и в части, пересмотренной судом по заявлению налогоплательщика.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 01 февраля 2016 года по делу N А60-48188/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.05.2016 N 17АП-3561/2016-АК ПО ДЕЛУ N А60-48188/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 мая 2016 г. N 17АП-3561/2016-АК
Дело N А60-48188/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 04 мая 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Борзенковой И.В., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,
при участии:
- от заявителя ООО "Контакт+" (ИНН 6625050479, ОГРН 1086625005598) - Кокосуева И.В., паспорт, доверенность от 11.01.2016;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (ИНН 6684000014, ОГРН 1126625000017) - Коростелев А.Б., удостоверение, доверенность от 16.12.2014, Корниенко О.В., удостоверение, доверенность от 26.01.2016, Данилова Е.Н., удостоверение, доверенность от 22.04.206;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области
на решение Арбитражного суда Свердловской области от 01 февраля 2016 года
по делу N А60-48188/2015,
принятое судьей Гаврюшиным О.В.,
по заявлению ООО "Контакт+"
к Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области,
об оспаривании ненормативных правовых актов,
установил:
ООО "Контакт+" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.05.2015 N 15-45, а также требования об уплате налога, пени и штрафа по состоянию на 11.08.2015 N 2661 на общую сумму в размере 8 413 670,11 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 01.02.2016 заявленные требования удовлетворены в части. Решение инспекции от 25.05.2015 N 15-45, требование от 11.08.2015 N 2661 признаны недействительными в части доначисления НДФЛ в сумме 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением в части удовлетворенных требований, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить, в заявленных требованиях отказать полностью. Заявитель жалобы полагает, что решение в обжалуемой части принято с неверным толкованием норм материального права, неверной оценкой доказательств, представленных в материалы дела. Так, инспекция отмечает, что в ходе проверки установлено, что общество выдавало денежные средства из кассы в подотчет работникам для возврата займов и для приобретения товарно-материальных ценностей у организаций, которые в момент совершения операций уже были исключены из ЕГРЮЛ в связи с ликвидацией, либо имели признаки "фирм-однодневок", либо имели признаки взаимозависимости и подконтрольности и не исполняли обязанности по уплате налога. Обществом не представлены документы, подтверждающие расходование подотчетных денежных средств, сделки носили формальный характер, по мнению инспекции, денежные средства оставались в распоряжении сотрудников общества, следовательно, денежные средства. выданные в подотчет, образуют задолженность физических лиц перед организацией и подлежат возврату. Настаивает на том, что материалами дела подтверждено, что общество как налоговый агент не исчислило и не удержало НДФЛ с доходов, полученных работниками заявителя, в виде невозвращенных в течение трех лет подотчетных денежных средств.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица поддержали доводы жалобы, представитель заявителя в соответствии с доводами письменного отзыва просил решение в обжалуемой части оставить без изменения, с учетом заявленного в порядке ч. 5 ст. 268 АПК РФ ходатайства о пересмотре судебного акта в части отказа в заявленных требованиях, а именно о признании решения инспекции от 25.05.2015 N 15-45 в части доначисления недоимки по налогу на прибыль в размере 390 604,47 руб., НДС в размере 2 654 704,77 руб., налога на имущество в размере 14 650,61 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, требования об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2015 N 2661 в этой же части.
Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
Вместе с тем следует принимать во внимание, что при наличии в пояснениях к жалобе либо в возражениях на нее доводов, касающихся обжалования судебного акта в иной части, чем та, которая указана в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции осуществляет проверку судебного акта в пределах, определяемых апелляционной жалобой и доводами, содержащимися в пояснениях и возражениях на жалобу.
Учитывая, что решение суда первой инстанции оспаривается инспекцией в части удовлетворенных требований, между тем заявителем приведены доводы, направленные на оспаривание судебного акта в части доначисления перечисленных ранее налогов, пени, штрафов, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда в полном объеме.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, заинтересованным лицом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе в части правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 31.12.2014 N 15-45.
25.05.2015 налоговым органом вынесено решение N 15-45 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому установлена неуплата обществом налога на прибыль организаций за 2011 и 2012 годы в сумме 453 568,83 руб., НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2011 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года в сумме 2 867, 841,93 руб., налога на имущество организаций за 2011 и 2012 годы в общей сумме 15 595,12 руб., НДФЛ за 2011 год в сумме 2 933 496,08 руб., в соответствии со ст. 75 НК РФ налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ, налогу на имущество в сумме 2 104 829,84 руб., общество привлечено к ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2011-2012 годы, НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2012 года, налога на имущество за 2011-2012 годы в виде штрафа в размере 233 244,05 руб., на основании ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 105 669,95 руб., на основании п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в срок налоговых деклараций по НДС за 2 квартал 2012 года, по налогу на имущество за 2012 год в размере 65 136 руб., на основании п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в сумме 818 800 руб.
Решением УФНС России по Свердловской области от 07.08.2015 N 826/15 ненормативный акт инспекции изменен в части удовлетворенных требований с перерасчетом НДС, налога на прибыль и налога на имущество, соответствующих сумм пени и штрафов с учетом уменьшения суммы выручки на 1 533 045,63 руб. за 2011 год, на 3 331 751,04 руб. за 2012 год в связи с установлением неправомерного отнесения инспекцией в доходы по оптовой торговле выручки от реализации товаров в связи с неустановлением конечной цели использования товаров по ряду контрагентов общества. Кроме того, Управление посчитало неправомерным применение налоговых санкций за непредставление истребуемых инспекцией документов по ст. 126 НК РФ.
10.08.2015 на основании решения УФНС России по Свердловской области от 07.08.2015 N 826/15 письмом N 15-09/16391 инспекция направила налогоплательщику перерасчет по налогу на прибыль, налогу на имущество и НДС за проверяемый период, согласно которому обществу предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 5 993 455,93 руб., в том числе налог на прибыль - 390 604,47 руб., налог на имущество 14 650,61 руб., НДС 2 654 704,77 руб., НДФЛ 2 933 496,08 руб., обществу начислены пени в сумме 2 038 114,48 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 382 099,70 руб.
Налогоплательщику выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2015 на общую сумму 8 413 670, 11 руб., в том числе по налогам - 5 993 455,93 руб., пени - 2 038 114,48 руб., штрафам - 382 099,70 руб.
Полагая, что решение и требование налоговой инспекции незаконны, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о том, что заявитель помимо деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, осуществлял деятельность, которая подлежала налогообложению по общей системе, так как он помимо розничной продажи осуществлял оптовую реализацию товара (поставку).
Оспаривая соответствующие выводы суда первой инстанции, общество в отзыве указывает на то, что инспекцией по результатам проверки включены в состав "оптового оборота" только суммы, перечисленные покупателями в безналичном порядке, при том, что организации рассчитывались с заявителем и наличными денежными средствами, кроме того, судом не принято во внимание, что при реализации товара продавцу невозможно проконтролировать цели использования приобретенного покупателем товара, настаивает на том, что ни по одному из контрагентов заявителя совокупность условий, характерных для договора поставки, материалами дела не доказана. Кроме того судом первой инстанции при принятии решения не учтено ходатайство налогоплательщика о применении смягчающих обстоятельств, позволяющих претендовать на снижение штрафных санкций на 90%. Общество указывает на то, что взыскание начисленных сумм штрафа повлечет для организации неблагоприятные последствия, налогоплательщик совершил налоговое правонарушение впервые, правонарушение совершено по неосторожности, общество оказывает благотворительную помощь в адрес Всероссийского общества слепых.
Изучив указанные доводы налогоплательщика, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В силу ст. 346.27 Кодекса с 01.01.2006 под розничной торговлей для целей гл. 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, к розничной торговле в целях применения гл. 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
В силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.
В этой связи к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки (параграф 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
При этом следует иметь в виду, что Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и(или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.
Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Вопреки доводам жалобы, представленные налоговым органом доказательства, подтверждают факты реализации предпринимателем товара в адрес организаций по договорам поставки, а не путем розничной купли-продажи через магазин.
В ходе проверки и в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с положениями ст. 93.1 НК РФ инспекцией запрошены пояснения у покупателей о дальнейшей цели использования продуктов питания, приобретенных у проверяемого налогоплательщика. По результатам встречных проверок покупателей - юридических лиц и предпринимателей установлено, что продукты питания приобретались ими для использования их в дальнейшей предпринимательской деятельности, что подтверждается пояснениями, представленными контрагентами, приобретавшими продукты питания у ООО "Контакт+" (13 контрагентов в ходе проведения ВНП представили пояснения о дальнейшем использовании в предпринимательской деятельности, приобретенных у заявителя, 23 контрагента - в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля из 41 контрагента, у которых запрашивалась информация).
Следовательно, использование покупателями приобретенных товаров свидетельствует об оптовом характере торговли.
Как было отмечено ранее, одним из условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Между тем, из пояснений, представленных организациями и предпринимателями, следует, что доставка продуктов питания осуществлялась транспортными силами проверяемого налогоплательщика.
При этом, согласно базе данных ПК ЭОД, у ООО "Контакт+" в проверяемом периоде имелись в собственности 4 транспортных средства: Тойота Хайлэндер, Тойота Рав 4, Тойота Королла, Газ 2705.
Таким образом, реализация товаров производилась не только через объекты стационарной торговой сети, но и путем доставки товара покупателю, что также относится к оптовой торговле.
Также о наличии факта оптовой торговли свидетельствует систематичность реализации контрагентам значительных объемов продуктов питания.
Так, при анализе полученных товарных накладных инспекцией установлено, что специфика реализуемых товаров - продовольственные товары, имеющие ограниченные сроки хранения и являющиеся скоропортящимися продуктами, а также периодичность приобретения данного товара в объеме, исключающем его использование в личных целях, длительные связи с контрагентами, количество реализованного товара свидетельствуют об осведомленности заявителя о приобретении товара его покупателями не для личного пользования. Реализация товаров организациям не могла быть осуществлена в рамках розничной продажи в указанных объемах, т.е. для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, как того требует ст. 492 ГК РФ.
Кроме того, в ходе проведения ВНП установлено, что основными видами деятельности организаций и предпринимателей, приобретавших продукты питания у общества, являются: оказание услуг общественного питания, деятельность ресторанов и кафе, розничная торговля, производство продуктов.
Указанные обстоятельства подтверждаются, в том числе данными сводных таблиц по контрагентам заявителя, запрошенных апелляционным судом у представителей налоговой инспекции и налогоплательщика и приобщенных к материалам дела.
Таким образом, инспекцией установлено, что продукты питания приобретались контрагентами для их использовании в предпринимательской деятельности.
Так, ЗАО "Русский Хром 1915", ООО "Уралтранссервис" в своих пояснениях указали на то, что продукты питания, приобретенные у проверяемого налогоплательщика, далее использованы для оказания услуг общественного питания, целью их приобретения являлось обеспечение питанием сотрудников, участвующих в процессе производства.
По результатам встречных проверок покупателей - юридических лиц и предпринимателей инспекцией установлено, что продукты питания приобретались покупателями для использования их в дальнейшей предпринимательской деятельности; продукты питания доставлялись транспортными средствами заявителя, а не через объекты стационарной торговой сети; систематичность реализации контрагентам значительных объемов продуктов питания, продовольственных товаров, имеющих ограниченные сроки хранения и являющихся скоропортящимися продуктами; длительные связи с контрагентами, безналичный расчет с поставщиком, то есть осуществление деятельности в рамках договоров поставки.
Доказательств заключения договоров посредством публичной оферты через объект розничной торговли материалы дела не содержат, поскольку в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции представитель налогоплательщика не смог пояснить, каким образом заключались договора на реализацию продукции, факт выборки продукции в количествах, указанных в накладных, в торговом зале не представляется возможным, одновременное подписание договора, выборка продукции и оформление товарных накладных в ходе совершения покупки материалами дела опровергается.
Налогоплательщиком велся складской учет по покупателям, оплата приобретаемого товара осуществлялась покупателями в ряде случаев посредством перечисления авансовых платежей с окончательной сверкой по прошествии отдельных периодов, содержащих неоднократные поставки, склад налогоплательщика находится в том же здании, что и торговый зал для розничной торговли, что с учетом доставки товара покупателям, опровергает доводы общества о совершении сделок розничной купли-продажи.
Иного налогоплательщиком не доказано.
При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что рассматриваемые правоотношения не могут квалифицироваться как розничная торговля.
Доводы апелляционной жалобы в указанной части отклоняются как опровергаемые материалами дела и основанные на неверном толковании законодательства.
Ссылка общества на нарушение судом норм права, а именно принятие в качестве доказательств материалов, полученных налоговым органом с нарушением ст. 93.1 НК РФ, отклоняется судом апелляционной инстанции.
Истребуемые документы касались деятельности проверяемого налогоплательщика, участвующего в хозяйственных операциях, связанных с выполнением договорных, в связи с чем налоговый орган вправе в силу статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации истребовать у контрагента проверяемого налогоплательщика и иных лиц документы об их деятельности с другими организациями, имеющие отношение к предмету соответствующей налоговой проверки, с целью последующего сопоставления их данных с данными, отраженными в документах самого проверяемого налогоплательщика.
Кроме того, документы, полученные налоговым органом о фактическом использовании полученных продуктов, не являются основным доказательством осуществления налогоплательщиком оптовой торговли, полученные сведения расцениваются как дополнительные, подтверждающие уже сделанные выводы на основании прямых доказательств.
Поскольку результаты предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 Кодекса, доначисление налогов, начисление соответствующих пеней и штрафов произведено налоговым органом правомерно.
Пунктом 9 статьи 274 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Кодекса налогоплательщики ЕНВД, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.
Факт отсутствия раздельного учета доходов, подлежащих налогообложению по общей системе и обложению ЕНВД, подтвержден материалами проверки.
В силу п. 4 ст. 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, переведенным на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации товаров, имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению, - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
В связи с тем, что обществом осуществлялась как розничная, так и оптовая торговля, инспекция определила сумму налоговых вычетов по НДС, исходя из пропорции, рассчитанной на основании данных общей суммы выручки и суммы выручки, полученной от розничной торговли, доначислила НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2011 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года, соответствующие пени и налоговые санкции, согласно п. 9 ст. 274, п. 4 ст. 170 НК РФ, доначисление налогоплательщику НДС за 1-4 кварталы 2011, 2012, соответствующих пени и налоговых санкций признается судом правомерным.
При этом в части налоговых вычетов по НДС, предъявленному контрагентами ООО "НЕК", ООО "Сибмет", ООО "Урал Агро +", налоговый орган пришел к выводу о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах, и отказал в применении соответствующих вычетов, что не оспаривается налогоплательщиком.
Оснований для применения положений ст. 145 НК РФ в рассматриваемом случае судом апелляционной инстанции не установлено, налогоплательщик с указанными выводами согласился.
При определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы на приобретение товара, реализованного в проверяемом периоде, приняты налоговым в полном объеме (включая расходы по "проблемным контрагентам) с учетом пропорционального распределения в соответствии со ст. 274 НК РФ.
Относительно расчета налоговых обязательств налогоплательщик возражений не привел.
Следовательно, в указанной части решение суда первой инстанции отмене или изменению не подлежит. Налоговые обязательства общества определены налоговым органом в соответствии с требованиями законодательства, в том числе в части установления их размера.
Удовлетворяя заявленные требования в части признания решения и требования недействительными в части доначисления/недоимки НДФЛ в сумме 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, суд первой инстанции исходил из того, что заинтересованным лицом не доказан факт выплаты заявителем своим сотрудникам доходов, подлежащих налогообложению, предусмотренных НК РФ.
Заинтересованное лицо, обращаясь с апелляционной жалобой, полагает, что решение в обжалуемой части принято с неверным толкованием норм материального права, неверной оценкой доказательств, представленных в материалы дела. Настаивает на том, что материалами дела подтверждено, что общество как налоговый агент не исчислило и не удержало НДФЛ с доходов, полученных работниками заявителя.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемой части судебного акта, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В силу ст. 6 Закона РФ N 943-1 "О налоговых органах РФ" главной задачей налоговых органов является контроль за соблюдением налогового законодательства.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, в том числе это означает и осуществление контроля за правильностью исчисления налогоплательщиком сумм налога, подлежащего уплате. С этой целью налоговым органам предоставлен обширный комплекс прав, определенных статьями 31, 88-101 НК РФ.
Как следует из п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.
Контроль предполагает учет не только допущенных налогоплательщиком нарушений, но и максимальный учет его прав, поэтому налоговые органы должны стремиться к максимальной реализации прав налогоплательщика. Контроль за правильностью исчисления налога означает, что налоговые органы обязаны выявлять действительный размер задолженности или переплаты налогоплательщика, учитывая при этом обстоятельства, свидетельствующие не только о занижении, но также и завышении налога, подлежащего уплате в бюджет.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Таким образом, задачей налогового органа в ходе осуществления налогового контроля является не доначисление налогов, а определение подлежащей уплате в бюджет суммы налогов с учетом всех факторов, как увеличивающих, так и уменьшающих налоговую базу по налогу.
Согласно статье 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса определено, что исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В силу пункта 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
Как разъясняется в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57), в случае если налоговым агентом сумма налога была удержана у налогоплательщика, но не перечислена в бюджет, налоговый орган вправе применить к налоговому агенту положения пунктов 1, 9 статьи 46 НК РФ и взыскать с него неперечисленные суммы налога, а также соответствующие суммы пеней.
В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что по авансовым отчетам ООО "Контакт+" списываются денежные средства, потраченные на хозяйственные нужды, материалы, оплату услуг, выплату займов.
В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В пункте 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом Центрального банка Российской Федерации от 04.10.1993 N 18, установлено, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции. Первичные документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, в частности: наименование документа (формы), код формы, дату составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении), наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.
Документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара (работы, услуги).
При отсутствии документов, оформленных надлежащим образом, полученные работником деньги считаются его доходом и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.
В ходе ВНП проверяющими установлено (анализ карточки счета 71), что обществ выдавало денежные средства из кассы в подотчет для приобретения товарно-материальных ценностей у "ликвидированных" организаций без представления авансовых отчетов: ООО "НЕК", ООО "Сибмет", ООО "УралАгро+", а также выдавало денежные средства из кассы в подотчет для возврата займов.
Принимая решение о доначислении НДФЛ за 2011 год в сумме 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени, штрафа, инспекция исходила из того, что заявителем не представлены документы, подтверждающие расходование подотчетных денежных средств, полученных подотчетными лицами на возврат займов, документов, подтверждающих оприходование обществом ТМЦ в установленном порядке, при этом инспекцией установлено, что организации, предоставляющие займы, обладают признаками "анонимных" структур.
Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, арбитражным судом на основе имеющихся в деле доказательств установлено, что выданные в подотчет физическим лицам - сотрудникам заявителя суммы не являются доходами этих подотчетных лиц, следовательно, у общества не возникло обязанности удерживать из доходов этих работников суммы НДФЛ, доначисленные инспекцией по решению от 25.05.2015 N 15-45.
При этом судом признана доказанной причина непредставления обществом в ходе выездной налоговой проверки авансовых отчетов и первичных документов к авансовым отчетам. На основе исследования представленных заявителем в материалы дела доказательств, суд первой инстанции посчитал установленным и доказанным тот факт, что непредставление заявителем авансовых отчетов и ряда первичных документов, подтверждающих расход сумм, выданных в подотчет физическим лицам, является следствием аварии, произошедшей на сетях МУП "Водоканал" (г. Первоуральск), в том числе и в помещении заявителя, где хранились документы, в том числе авансовые отчеты, кассовые книги 2011-2012.
При этом, суд апелляционной инстанции принимает во внимание возражения налогоплательщика о том, что в соответствующих регистрах бухгалтерского учета отражено наличие авансовых отчетов работников об использовании полученных денежных средств на соответствующие цели.
Налоговый орган, устанавливая факт выдачи денежных средств в подотчет физическим лицам, использовал только данные бухгалтерского учета (карточка счета 71) без подтверждения первичными документами, при этом, при рассмотрении вопроса о расходовании указанных средств данные учета во внимание не принял, несмотря на отражение данных хозяйственных операций в соответствующем регистре, что свидетельствует о "двойном стандарте" и нелогичном подходе проверяющих.
Отклоняя ссылки налоговой инспекции на то, что общество выдавало наличные денежные средства для расчетов с сомнительными контрагентами, суд учитывал, что по итогам ВНП на основе возражений налогоплательщика на Акт проверки был определен реальный размер налоговых обязательств по налогу на прибыль согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12. Налогоплательщиком была рассчитана рыночная стоимость продуктов питания, приобретенных у рассматриваемых контрагентов, и эти расходы были включены инспекцией в расчет налога на прибыль. Тем самым налоговый орган согласился с тем, что фактически расходы на приобретение продуктов питания были обществом понесены, а поскольку расчеты производились за эти товары только наличными денежными средствами, выданными работникам общества, следовательно, у соответствующих работников не могло возникнуть доходов, право на распоряжение которыми у них возникло, либо иных доходов в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
В отношении сумм, выданных работникам налогоплательщика с целью погашения займов, ранее полученных обществом, суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить следующее.
В решении налогового органа отсутствуют обстоятельства получения займов, период, сроки возврата, возможного возникновения дохода у общества в связи с истечением срока давности или ликвидации займодавца, что препятствует исследованию обстоятельств погашения займов.
Кроме того, фактически налоговый орган настаивает на участии общества в схеме "обналичивания" денежных средств, что возможно подтверждается косвенными доказательствами по делу и заслуживает внимания, однако, в данном случае вывод о получении дохода отдельными работниками общества является несостоятельным, противоречит основаниям возникновения налогооблагаемой базы по НДФЛ и не подтверждает ее размер.
Учитывая изложенное, суд пришел к обоснованному выводу о том, что заинтересованным лицом не доказан факт выплаты заявителем своим сотрудникам доходов, подлежащих обложению НДФЛ.
Суммы, выданные подотчетному лицу на хозяйственные расходы предприятия в случае, если оправдательные документы на приобретение товара, работ, услуг отсутствуют либо оформлены с нарушением требований законодательства, не могут быть однозначно в отсутствие иных доказательств квалифицированы как доход физического лица, подлежащий обложению НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции считает соответствующим обстоятельствам дела вывод арбитражного суда о том, что данные выплаты не являются доходом указанных физических лиц и поэтому не подлежат учету при исчислении налога на доходы физических лиц. Факт непредставления первичных документов, подтверждающих расходование подотчетных средств, не свидетельствует о получении дохода (материальной выгоды) в виде указанных денежных средств физическими лицами и не изменяет основания их выдачи. Довод налогового органа о том, что полученные денежные средства не возвращены и при этом срок исковой давности на их взыскание истек, правомерно отклонен судом первой инстанции как не влияющий на правовую оценку отношений, возникших между обществом и его работниками как налогоплательщиками.
При изложенных обстоятельствах, руководствуясь принципом презумпции добросовестности налогоплательщика, толкуя все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, в пользу налогоплательщика, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что решение инспекции от 25.05.2015 N 15-45, а также требование об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2015 N 2661, в части доначисления НДФЛ в размере 2 933 496,08 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, являются недействительными.
Доводы о нерассмотрении судом первой инстанции ходатайства налогоплательщика о снижении размера санкций отклоняются, так как в своем решении суд отметил, что оснований для применения ст. 112 и 114 НК РФ с учетом характера налогового правонарушения не установлено.
Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
В пункте 1 статьи 112 НК РФ перечислены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Таким образом, право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа, предоставлено как налоговому органу при привлечении лица к ответственности, так и суду при рассмотрении дела.
Из системного толкования статей 112, 114 Кодекса и статьи 71 АПК РФ следует, что примененная налоговым органом мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения проверяется судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.
Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114).
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда РФ, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
В ходе рассмотрения материалов проверки ходатайство общества о снижении налоговых санкций было рассмотрено налоговым органом и удовлетворено, сумма штрафа по ст. 122 НК РФ за исключением штрафных санкций за неуплату или неполную уплату сумм НДС при сдаче уточненной декларации к уплате, была снижена в 2 раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, заявляя соответствующее ходатайство при рассмотрении материалов налоговой проверки, заявитель указал аналогичные, как и при предъявлении иска, смягчающие обстоятельства.
Суд первой инстанции, исследовав доводы общества, принимая во внимание обстоятельства, которые указаны налогоплательщиком в качестве смягчающих ответственность, учитывая принцип соразмерности налоговых санкций совершенному налоговому правонарушению, посчитал дальнейшее уменьшение суммы налоговых санкций нецелесообразным.
Обстоятельства, на которые ссылается общество в своем заявлении, не могут являться обстоятельствами, смягчающими ответственность, исходя из следующего.
Отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения указывает лишь на форму вины налогоплательщика, совершившего правонарушение по неосторожности. При этом данная форма вины позволяет квалифицировать совершенное правонарушение с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ, поскольку наличие у налогоплательщика умысла на совершение данного правонарушения предполагает применение иной (большей) меры ответственности, как это предусмотрено пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Заявитель ошибочно полагает, что своими действиями не способствовал наступлению вредных последствий.
Наличие у деяния признаков общественной опасности, позволяет квалифицировать такое деяние как правонарушение. При этом каждое правонарушение наносит ущерб общественным, государственным, коллективным или личным интересам, приводит к вредным для общества последствиям. Форма вреда, причиненного неуплатой налога, выражается в не поступлении в бюджетную систему государства суммы налоговых платежей, обязанность по уплате которых установлена законодательно.
Отсутствие у налогоплательщика иных налоговых правонарушений также не может быть рассмотрено в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность, поскольку добросовестное поведение субъекта в сфере налогообложения является его конституционной обязанностью, и отсутствие иных правонарушений не смягчает ответственность за совершенное правонарушение.
По мнению суда апелляционной инстанции, уменьшение налоговых санкций в большем размере, чем установлено решением инспекции, приведет к нарушению принципа соразмерности и справедливости при назначении меры ответственности по фактам нарушения законодательства о налогах и сборах, что в итоге не соответствует балансу частных и публичных интересов, и по своей сути приведет к утрате присущих налоговой ответственности функции пресечения и предупреждения нарушений законодательства о налогах и сборах.
На основании изложенного апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по делу, в связи с чем апелляционная жалоба инспекции по изложенным в ней доводам удовлетворению не подлежит.
Также не подлежит изменению решение суда и в части, пересмотренной судом по заявлению налогоплательщика.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 01 февраля 2016 года по делу N А60-48188/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
И.В.БОРЗЕНКОВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)