Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 2 февраля 2016 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц.,
при участии в судебном заседании представителей Общества с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" Кулика П.А. (доверенность от 21.08.2015), Ермаковой Т.В. (доверенность от 15.09.2015), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю Апасовой И.В. (доверенность от 11.01.2016), Быковой Н.В. (доверенность от 11.01.2016), Горюнова А.С. (доверенность от 25.12.2015),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 октября 2015 года по делу N А78-10154/2015 (суд первой инстанции - Новиченко О.В.),
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" (ИНН 7530012621, ОГРН 1097530000303, далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю (ИНН 7530010409, ОГРН 1047542001517, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.9-27/4 от 31.03.2015, утвержденного решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 08.06.2015 в части:
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 1-й квартал 2013 г. на сумму 5 903 289,17 руб. (п. 1, решения);
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 4-й квартал 2013 г. на сумму 1 050 856,5 руб. (п. 1. решения);
- привлечения ООО "Автохозяйство Уртуйское" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы НДС за 1-й и 4-й кварталы 2013 г., составляющего 1 850 153,6 руб. (подпункт 1 п. 2 решения);
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 НДС за 1-й квартал 2013 г. и 4-й квартал 2013 г. на сумму 855 398,56 руб. (подпункт 1 п. 4. решения);
- привлечения ООО "Автохозяйство Уртуйское" к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 123 НК РФ за неправомерное удержание и (или) не перечисление неполное удержание и (или) не перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, в том числе НДФЛ (зарплата) за 2012 г. и 2013 г. на сумму 1 551 906 руб. (подпункт 2 п. 2 решения);
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 НДФЛ за 2012 г. и 2013 г. на сумму 185 579,04 руб.; исключив вышеуказанные суммы из резолютивной части решения;
- а также уменьшения до 100 000 руб. начисленных решением Межрайонной ИФНС России N 4 по Забайкальскому краю N 2.9.-27/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015, утвержденным решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 08.06.2015, штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (НДС) в результате занижения налоговой базы (подпункт 1 п. 2, решения);
- уменьшения до 100 000 руб. начисленных решением Межрайонной ИФНС России N 4 по Забайкальскому краю N 2.9.-27/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015, утвержденным решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 08.06.2015, штрафные санкции по ст. 123 НК РФ за неперечисление налога на доходы физических лиц в установленный срок (подпункт 2 п. 2. решения).
Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ИНН 7536057354, ОГРН 1047550033739, далее - управление).
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 30 октября 2015 года по делу N А78-10154/2015 заявленные требования удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю от 31.03.2015 N 2.9-27/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1 612 065,75 руб., статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 2 400 911,25 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой по мотивам, изложенным в жалобе, ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части отказа в удовлетворении требований ООО "Автохозяйство Уртуйское" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Забайкальскому краю N 2.9.-27/4 о привлечении ООО "Автохозяйство Уртуйское" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015 г. в отношении:
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 1-й квартал 2013 года на сумму 5 903 289,17 руб.
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 4-й квартал 2013 года на сумму 1 050 856,5 руб.
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 года НДС за 1-й квартал 2013 года и 4-й квартал 2013 г. года на сумму 855 398,56 руб.
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 года НДФЛ за 2012 год и 2013 год на сумму 185 579,04 руб.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция с доводами общества не согласилась.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 25.12.2015, 23.12.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
УФНС по Забайкальскому краю явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило. Руководствуясь частью 3 статьи 156, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что налогоплательщик и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой заявителем апелляционной жалобы части.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 29.10.2014 года N 2.9-23/8 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка ООО "Автохозяйство Уртуйское" по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 30.09.2014 (т. 9 л.д. 73).
Справка о проведенной налоговой проверке от 23.12.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 9 л.д. 74).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 20.02.2015 года N 2.9-25/4 (далее - акт проверки, т. 4 л.д. 26-76).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 2.9-27/4 от 31.03.2014 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 46-66).
Пунктом 1 резолютивной части решения ООО "Автохозяйство Уртуйское" доначислены суммы неуплаченных налогов по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 758 444 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 2 149 421 руб., предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 4 833 334 руб.
Пунктом 3 резолютивной части решения отказано в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога и других неправомерных действий в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налогов, в том числе: налога на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2011 года в связи с исчислением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения согласно п. 1 ст. 113 части 1 НК РФ.
Пунктом 4 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 31.03.2015 года по налогу на добавленную стоимость в сумме 993 725,09 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 321 071 руб.
Пунктом 5 резолютивной части решения уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком: по налогу на прибыль организаций в сумме 8 979 408 руб., в том числе: за 2011 год в сумме 69 379,00 руб.; за 2012 год в сумме 116 611,00 руб.; за 2013 год в сумме 8 793 418,00 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 08.06.2015 года N 2.14-20/189-ЮЛ/09344 решение МИФНС N 4 по Забайкальскому краю от 31.03.2014 года N 2.9-27/4 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 67-71).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Забайкальского края, который заявленные требования удовлетворил частично.
Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования по существу спора.
В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В части оценки доводов заявителя о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки суд первой инстанции при правильном применении разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", изложенных в пункте 68 постановления, согласно которым доводы о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ) могут быть приняты судами во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган, принимая во внимание, что в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган общество такие доводы не заявляло (т. 27 л.д. 126-132), правомерно не принял их во внимание.
При этом судом учтено, что результаты выездной налоговой проверки подробно отражены в акте выездной налоговой проверки со ссылками и перенесением в акт проверки содержания документов, подтверждающих выявленные правонарушения. Экземпляр акта выездной налоговой проверки получен обществом. Кроме того, протоколы допросов свидетелей, протокол осмотра территории (т. 25 л.д. 2-11) не являлись документами, подтверждающими выявленные налоговые правонарушения, имеющиеся у налогового органа документы исследовались в соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов проверки в присутствии заявителя.
Также несостоятельны доводы заявителя о недопустимости доказательств, полученных налоговым органом от налогоплательщика после составления справки о проведенной выездной налоговой проверки от 23.12.2014 (т 4 л.д. 25) по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностному лицу налогового органа, проводящему налоговую проверку, предоставлено право на истребование у проверяемого лица необходимых для проверки документов.
Налоговое законодательство не содержит ограничений для выставления налоговым органом требования о представлении документов в последний день выездной налоговой проверки и не освобождает налогоплательщика от обязанности исполнить такое требование, несмотря на завершение проверки к моменту наступления срока для представления документов.
В ходе выездной налоговой проверки обществу были выставлены требования о предоставлении документов N 2.9-11/4852 от 29.2014, N 2.9-11/4852/1 от 22.12.2014 (т. 4 л.д. 18-24). Указанные требования получены директором общества в период проведения проверки.
Непредставление затребованных налоговым органом документов в установленный в требовании срок не исключает их представление налогоплательщиком в рамках осуществления производства по делу о налоговом правонарушении. Указанная позиция согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-0.
Так как после наступления срока проведения выездной проверки, проверяющие не имеют права находиться на территории налогоплательщика, единственной возможностью исполнить такое требование будет именно представление документов непосредственно в налоговый орган. Использование налоговым органом документов, полученных от проверяемого лица после составления справки о проведенной проверки, не противоречит налоговому законодательству.
Поскольку налоговый орган выставил требование о предоставлении документов в период проведения выездной налоговой проверки, но после составления справки об окончании проверки, дополнительные мероприятия налогового контроля не осуществлялись, а для составления акта выездной налоговой проверки были использованы первичные документы налогоплательщика, полученные в результате исполнения требований о предоставлении документов, налоговый орган ознакомил общество с актом проверки и полученными после составления справки документами, суд первой инстанции правильно исходил из того, что налогоплательщик не был лишен права представить свои письменные объяснения в отношении доказательств, представленных им же самим в рамках осуществления производства по делу о налоговом правонарушении.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.
На основании статей 143, 226 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость, а также налоговым агентом в отношении налога на доходы физических лиц.
Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о том, что общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года 7577655,46 руб.
Согласно уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 г. (корректировка N 1) налогоплательщиком заявлена сумма налоговых вычетов в размере 22568298 руб. (т. 5 л.д. 77-86).
В ходе выездной налоговой проверки представлена книга покупок за 1 квартал 2013 г., дополнительный лист книги покупок за 1 квартал 2013 года, заверенные главным бухгалтером общества, согласно которым сумма налога на добавленную стоимость с покупок, облагаемых по ставке 18%, составляет 14990642,54 руб. (т. 5 л.д. 3-14).
На установленную разницу 7577655,46 руб. счета-фактуры с выделением в них суммы налога на добавленную стоимость, первичные документы по приобретению и оприходованию товаров налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки не представлены, в документах бухгалтерского учета на установленную разницу показатели не отражены.
Основанием для отказа в принятии налогового вычета в размере 1050856,56 руб. в 4 квартале 2013 г. стал вывод налогового органа, согласно которому налоговый вычет по счету-фактуре N 11 от 30.06.2013, выставленному ООО "Ангара" в адрес общества на сумму 6888948,56 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 1050856,56 руб., заявлен во 2 квартале 2013 г.
Поскольку из содержания книг покупок за 2, 4 квартал 2013 года усматривается отражение указанного счета-фактуры в двух налоговых периодах на сумму покупки с учетом налога на добавленную стоимость, указанную в счете-фактуре N 11 от 30.06.2013 (т. 5 л.д. 26, т. 9 л.д. 24, т. 18 л.д. 110), с учетом того, что относимых о допустимых доказательств обратного обществом не представлено, суд первой инстанции правильно исходил из правомерности соответствующих выводов налогового органа.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 НК РФ, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Основанием для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является наличие счетов-фактур, составленных и предъявленных продавцами в соответствии с положениями статьи 169 НК РФ при приобретении налогоплательщиками товаров (работ услуг), и оприходование указанных товаров в учете налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Таким образом, право на применение налоговых вычетов может быть реализовано лишь в случае предоставления заинтересованным лицом законодательно установленного перечня надлежащим образом оформленных документов.
В соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.
Иных условий в отношении периода использования вычетов налоговое законодательство в редакции, действовавшей в спорный период, прямо не предусматривало.
Вместе с тем в силу п. 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.
Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.
Указанная правовая позиция отражена в пункте 21 постановления Пленума ВАС РФ от 30.0.5.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".
Согласно пункту 3 статьи 169 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, если иное не предусмотрено пунктом 4 настоящей статьи.
Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 Налогового кодекса РФ).
В силу пункта 1 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", покупатели ведут на бумажном носителе либо в электронном виде книгу покупок, применяемую при расчете по налогу на добавленную стоимость (далее - книга покупок), предназначенную для регистрации счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.
По истечении налогового периода, до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, книга покупок, составленная на бумажном носителе, подписывается руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прошнуровывается, ее страницы пронумеровываются. При этом страницы книги покупок, составленной на бумажном носителе организацией, скрепляются печатью организации. Дополнительные листы книги покупок, составленные на бумажном носителе, подписываются руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прикладываются к книге покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в том числе корректировочный) до внесения в него исправлений, пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок за указанный налоговый период, прошнуровываются и скрепляются печатью.
Книга покупок, составленная в электронном виде организацией или индивидуальным предпринимателем за налоговый период, и дополнительные листы книги покупок, составленные в электронном виде за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в том числе корректировочный) до внесения в него исправлений, подписываются электронной цифровой подписью соответственно руководителя организации (уполномоченного им лица), индивидуального предпринимателя при их передаче в налоговый орган в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Контроль за правильностью ведения книги покупок и дополнительных листов книги покупок, составленных на бумажном носителе или в электронном виде организацией, осуществляется руководителем организации (уполномоченным им лицом), составленных индивидуальным предпринимателем - индивидуальным предпринимателем.
Книга покупок и дополнительные листы книги покупок, составленные на бумажном носителе или в электронном виде, хранятся в течение не менее 4 лет с даты последней записи (пункт 24 Правил ведения книги покупок).
Таким образом, для подтверждения обоснованности заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик помимо подтверждения их первичной документацией должен отразить их в налоговой декларации, перенеся соответствующие итоговые суммы налоговых вычетов, указанных в книгах покупок за соответствующие налоговые периоды.
В противном случае при отсутствии книги покупок при проведении мероприятий налогового контроля установить перечень заявленных налоговых вычетов не представляется возможным.
Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.
Согласно статье 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом у налогоплательщика были истребованы документы, предусмотренные НК РФ для подтверждения права на налоговые вычеты, а именно книги покупок, журналы учета полученных счетов-фактур, оборотно-сальдовые ведомости, карточки по счетам бухгалтерского учета, счета-фактуры, зарегистрированные в книгах покупок (т. 4 л.д. 18-24).
Указанные документы были представлены сопроводительными письмами за подписью директора общества и главного бухгалтера Осетровой Т.А. (т. 9 л.д. 68-72). На основании указанных документов в ходе выездной налоговой проверки осуществлена проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов.
Признавая обязанность налогоплательщика по документальному подтверждению права на налоговый вычет в порядке, установленном главой 21 Кодекса, Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 19.07.2011 N 1621/11 указал, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков может быть обеспечена только в случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.
Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Оценив поведение заявителя в совокупности с собранными по делу доказательствами, доводами налогового органа, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что у общества отсутствовали объективные причины, объясняющие невозможность представления книг покупок, счетов-фактур и иных документов в инспекцию, соответствующих по мнению налогоплательщика, его действительному налоговому обязательству, а у суда отсутствуют полномочия по проведению налоговых контрольных мероприятий.
Суд апелляционной инстанции с учетом обстоятельств дела принципиально поддерживает правильную позицию суда первой инстанции.
Несостоятельны доводы апеллянта о том, что представленные на проверку книги покупок являлись черновиками, заверенными главным бухгалтером в ходе проверки, и содержали недостоверную информацию. На них отсутствует подпись руководителя, прошнуровка, печать организации, следовательно, они являются недопустимыми доказательствами.
Из материалов дела следует, что спорные книги покупок были представлены директором общества согласно сопроводительных писем, заверены уполномоченным лицом по доверенности Осетровой Т.А. (т. 27 л.д. 125), которая являлась главным бухгалтером общества согласно приказу от 20.06.2011 (т. 27 л.д. 124). Указанное лицо, в силу пункта 2 статьи 7 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорный период, несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.
Судом первой инстанции дана правильная оценка с отклонением как необоснованного и опровергаемого материалами дела довода налогоплательщика о предоставлении надлежащих книг покупок в ходе выездной налоговой проверки.
Более того, представленный в обоснование своей позиции дополнительный лист книги покупок относится к 4 кварталу 2012 г., то есть иному налоговому периоду, что следует из его непосредственного содержания (т. 2 л.д. 142). В дополнительном листе не заполнены обязательные реквизиты, подлежащие указанию в соответствии с Правилами заполнения дополнительного листа книги покупок, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, в том числе порядковый номер дополнительного листа, даты и номера счетов-фактур продавца, по которым увеличивается стоимость покупок.
Дата составления дополнительного листа указана как 21.02.2013, следовательно, указанный дополнительный лист не может относиться к книге покупок за 1 квартал 2013 г., поскольку на указанную дату формирование книги покупок еще не было завершено, следовательно, отсутствовала необходимость формирования дополнительного листа.
Апелляционный суд поддерживает правильную позицию суда первой инстанции о недопустимости и неотносимости представленных только при осуществлении судебного контроля первичных документов, которые, по мнению налогоплательщика, подтверждают право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, а также книги покупок за 1, 2 кварталы 2013 г. (т. 1 л.д. 78-84, т. 6 л.д. 23-175, т. 7, 8, 22-24).
При этом судом установлено и обществом обратного не доказано, что по содержанию указанные документы существенно отличаются от книг покупок, представленных в ходе выездной налоговой проверки.
Указанное процессуальное поведение налогоплательщика, выразившееся в форме необоснованного представления в арбитражный суд отличающихся и новых книг покупок, а также первичных документов, не являвшихся предметом выездной налоговой проверки, несмотря на то, что прямо не зафиксировано в оспариваемом решении и акте проверки, правомерно квалифицированно судом первой инстанции как злоупотреблением правом в виде намеренного противодействия проведению мероприятий налогового контроля в целях избежать проверки достоверности сведений, заявленных в первичных документах.
Правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, выраженная в Определении от 12.07.2006 N 267-О, согласно которой часть 4 статьи 200 АПК Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы, относится к добросовестным налогоплательщикам, реализующим законное право и защищающих законный интерес, поэтому в силу указанных выше обстоятельств к рассматриваемому спору не применима.
В силу положений статей 23, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость возложена на налогоплательщика, равно как и обязанность в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.
Применение налоговых вычетов является правом, а не обязанностью налогоплательщика, и может быть реализовано им только при соблюдении порядка, установленного пунктом 1 ст. 172 НК РФ.
Из содержания части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что обращение лица в суд должно преследовать цель защиты его нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. При этом заявитель должен доказать нарушение субъективного права или законного интереса, а также возможность восстановления этого права (интереса) избранным способом защиты.
В данном случае общество, обращаясь в арбитражный суд, преследовало иную цель - использовать права, предоставленные добросовестным участникам гражданского оборота статьями 200 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с целью использовать арбитражный суд для получения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость вне налогового контроля.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что достоверность проверки представленных книг покупок за 1, 2 кварталы 2013 года в ходе судебного разбирательства не может быть ни подтверждена, ни опровергнута исходя из возможности налогоплательщика заявить налоговые вычеты в любом налоговом периоде в пределах 3 лет с момента возникновения права на налоговые вычеты. Налогоплательщик искусственно создает ситуацию по уменьшению доначисленных налогов за счет переноса вычетов из других налоговых периодов, претензии к которым у налогового органа отсутствовали. Указанные обстоятельства свидетельствуют не только о злоупотреблении правом, но и противоречат налоговому законодательству, устанавливающему заявительный характер налоговых вычетов, обоснованность которых может быть проверена только в ходе мероприятий налогового контроля.
Представление 20.12.2013 контрагентом общества оригинала счета-фактуры N 11 от 30.06.2013 согласно представленному письму не опровергает вышеизложенные правильные выводы суда первой инстанции (т. 29 л.д. 66).
Более того, содержание книг покупок, представленных в материалы дела, также не корреспондирует документам бухгалтерского учета (т. 25 л.д. 135-181, т. 26, т. 27 л.д. 2-92), а также данным налоговых деклараций за спорные налоговые периоды. Указанные обстоятельства при их неопровержении заявителем в совокупности с установленными по делу обстоятельствами свидетельствуют о неправомерности позиции общества по оспариваемому эпизоду.
Ссылки заявителя на отсутствие правового значения указанных обстоятельств правомерно отклонены судом, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно статье 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.
Недобросовестное поведение налогоплательщика при проведении проверки не может быть истолковано в его пользу, и не свидетельствует о невозможности проведения налогового контроля по тем документам и с использованием той информации, которые налоговый орган мог получить и получил, реализуя полномочия, предусмотренные нормами Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, налоговый орган правомерно доначислил налог на добавленную стоимость в размере, который рассчитан исходя из представленных в ходе выездной налоговой проверки книг покупок и первичных документов, подтвердивших право на заявленные налоговые вычеты, начислил пени, а также привлек общество к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость.
Несостоятельны доводы налогоплательщика о необоснованном отказе судом первой инстанции в истребовании приложений N N 6-19, 22-27, 33-57, 67-69, 80-85, 103-105 к акту проверки.
При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, что указанные приложения к рассматриваемому эпизоду неотносимы.
Доводы заявителя о неучтении налоговым органом переплаты по налогу на добавленную стоимость при расчете пени и штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса РФ, судом рассмотрены и не нашли своего подтверждения.
В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что в силу статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК Российской Федерации, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Суд первой инстанции определением от 16.09.2015 предложил сторонам представить сведения о наличии переплаты по налогу по сроку уплаты налога и были ли зачтены эти суммы в счет иных задолженностей налогоплательщика на момент вынесения оспариваемого решения.
Из представленных в материалы дела справок о состоянии расчетов (т. 21 л.д. 23-37, т. 28 л.д. 59-82, т. 29 л.д. 73-103) следует, что у общества действительно возникала переплата по налогу на добавленную стоимость в спорный период.
Вместе с тем указанная переплата в период с наступления срока по уплате доначисленного налога до момента вынесения оспариваемого решения была полностью зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика, что подтверждается данными налогового обязательства общества, извещением о принятом налоговым органом решении о возврате от 24.02.2014 (т. 28 л.д. 1-8, т. 29 л.д. 4-16, т. 33 л.д. 82-99).
В ходе налоговой проверки налоговым органом доказано неисполнение налогоплательщиком обязанности по удержанию и перечислению налога на добавленную стоимость.
В случае образования у налогоплательщика переплаты суммы налога, пени, штрафов на них распространяются все конституционные гарантии права собственности, поскольку их уплата в таком случае произведена при отсутствии законного на то основания. В связи с этим статьями 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено право налогоплательщика на возврат излишне уплаченной либо взысканной суммы налога, пени, штрафа за исключением случаев, когда у него имеется налоговая задолженность. Налоговый орган в этом случае самостоятельно направляет сумму излишне уплаченного либо взысканного налога в счет погашения данной задолженности (абзац второй пункта 1 статьи 79 названного Кодекса).
Такое правовое регулирование позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате законно установленного, но вовремя не уплаченного налога.
Таким образом, указанные правовые позиции сформированы Конституционным судом РФ применительно к регулированию налоговым законодательством административного порядка возврата и зачета излишне уплаченных и взысканных налоговых платежей.
Общество, ссылаясь на возможность проведения зачета на дату установления в ходе выездной проверки задолженности по налогу на добавленную стоимость, не учло следующее.
Установленные нормами Налогового кодекса Российской Федерации порядок осуществления налоговым органом налогового контроля в виде выездной налоговой проверки, который не предусматривает возможность учета в ходе проверки имеющейся переплаты в счет выявленной недоимки, и порядок проведения зачета различны.
Зачет переплаты в счет погашения задолженности осуществляется налоговым органом только в ходе исполнения решения о привлечении к ответственности.
В свою очередь решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, подлежит исполнению со дня его вступления в силу (пункт 1 статьи 101.3 НК РФ).
На основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Налогового кодекса РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Налогового кодекса РФ).
В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной задолженности, что исходя из позиции заявителя по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.
Указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить налог без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам, а равно пени и штрафа, не является нарушением прав общества и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Поскольку вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности должен быть разрешен налоговым органом самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 НК РФ на этапе исполнения решения в соответствии со статьей 101.3 НК РФ, учитывая, что нормы налогового законодательства не устанавливают особенности для применения данного порядке в случае, если переплата обнаружена в ходе выездной проверки, в рассматриваемом случае зачет переплаты по налогу, пени, штрафам в счет погашения задолженности по выездной налоговой проверке должен быть произведен после вступления решения налогового органа в силу.
Имеющаяся у налогоплательщика переплата по налогу на добавленную стоимость влияет на исчисление пени, но не опровергает факт совершения налогового правонарушения.
Из содержания расчетов пени по налогу на добавленную стоимость, данных налогового обязательства общества следует, что наличие переплаты по налогу учтено налоговым органом при расчете оспариваемой пени (т. 25 л.д. 39). Указанные обстоятельства не опровергнуты заявителем.
При указанных обстоятельствах соответствующие доводы общества следует признать несостоятельными.
Доводы общества о том, что суммарные вычеты по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2013 года соответствуют общей сумме НДС по представленным за тот же период счетам-фактурам по указанным основаниям не могут быть приняты во внимание и правильных выводов суда первой инстанции по рассматриваемому периоду не опровергают.
Из оспариваемого решения следует, что в нарушение статьи 24, пп. 1 п. 6 ст. 226 НК РФ налоговым агентом в проверяемый период исчислялись, удерживались из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам суммы налога на доходы физических лиц, но не перечислялись в срок не позднее дня перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщиков и в срок не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, при выплате дохода в денежной форме из кассы организации.
Расчет пени за несвоевременное и неполное перечисление в бюджет сумм удержанного налога на доходы физических лиц приведен в приложениях N 4-6 к оспариваемому решению (т. 25 л.д. 112-132), расчет штрафных санкций - в приложении N 2 к оспариваемому решению (т. 25 л.д. 108-110).
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 226 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.
В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Статьей 123 НК РФ предусмотрена ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Обстоятельства несвоевременного перечисления налога на доходы физических лиц подтверждаются карточками счетов 50, 68.01, 70, платежными поручениями о выплате доходов (т. 10 л.д. 2-24, 120-202, т. 11-15).
Согласно пояснениям заявителя общество признает вину в совершенном налоговом правонарушении по ст. 123 Налогового кодекса РФ (т. 21 л.д. 22). Суду первой инстанции представитель заявителя подтвердил соответствие действительным данных налогового обязательства по налогу на доходы физических лиц, послуживших основанием для исчисления пени и штрафа.
Основанием для начисления штрафа явились установленные налоговым органом факты несвоевременных перечислений сумм налога на доходы физических лиц налоговым агентом.
Вместе с тем судом установлено, что при исчислении пени и штрафа налоговым органом не платежные поручения об уплате налога на доходы физических лиц (т. 2 л.д. 151-215, т. 3 л.д. 4-61, 64-112, т. 21 51-104). Согласно пояснениям представителей заинтересованного лица указанные суммы были зачислены налоговым органом в счет погашения задолженности налогового агента по налогу на доходы физических лиц за иные периоды.
С учетом положений статьи 45 Налогового кодекса РФ, статьи 128 Гражданского кодекса РФ суд первой инстанции исходил из того, что налоговому агенту принадлежит право определять, в счет какой задолженности им уплачиваются денежные средства. Уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период может только сам плательщик путем подачи заявления. Таким образом, поскольку действия налогового органа по зачислению платежей по налогу на доходы физических лиц, относящихся к выплатам доходов за иные периоды, вне зависимости от назначения платежа, указанного налоговым агентом в платежных документах, признаны несоответствующими федеральному законодательству, повлекли изменение момента исполнения обязанности уплаты налога, право определение которого принадлежит исключительно налоговому агенту, что привело к необоснованному расчету общей суммы пени и штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, налоговый орган неверно рассчитал размер пени и штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, за нарушение сроков перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных у налогоплательщиков, а также начислил пени.
Налоговым органом с учетом платежных поручений (указанного в них назначения платежа) представлены расчеты пени по налогу на доходы физических лиц, штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, в том числе согласованные заявителем за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 (пени), за период с 18.01.2012 по 29.09.2014 (штрафы) (т. 29 л.д. 28-52).
Поскольку действительный размер обязательств налогового агента по уплате пени по налогу на доходы физических лиц за спорные периоды согласно представленным расчетам, не опровергнутым заявителем, значительно превышает сумму пени по налогу на доходы физических лиц, предложенную к уплате оспариваемым решением, что прав и законных интересов налогового агента не нарушает, суд первой инстанции правильно исходил из отсутствия оснований для признания недействительным начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 185579,04 руб.
Снижение доначисленной пени пропорционально размеру штрафа, на что претендует заявитель, не предусмотрено налоговым законодательством.
При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Несостоятельны доводы налогоплательщика о принятии судом первой инстанции судебного акта о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле, в части взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Читауголь" расходов по государственной пошлине в размере 3000 руб.
Апелляционный суд не усматривает оснований для признания таких доводов обоснованными, в мотивировочной части обжалуемого решения суда первой инстанции выводов относительно указанного лица не содержится.
В данном случае судом первой инстанции допущена опечатка, которая подлежит устранению в порядке, предусмотренном статьей 179 АПК РФ. Указанное обстоятельство в силу части 3 статьи 270 АПК РФ не является основанием для отмены решения суда первой инстанции, поскольку не повлекло принятия неправильного решения.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 октября 2015 года по делу N А78-10154/2015 оставить в обжалуемой части без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 02.02.2016 N 04АП-6900/2015 ПО ДЕЛУ N А78-10154/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 февраля 2016 г. по делу N А78-10154/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 2 февраля 2016 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц.,
при участии в судебном заседании представителей Общества с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" Кулика П.А. (доверенность от 21.08.2015), Ермаковой Т.В. (доверенность от 15.09.2015), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю Апасовой И.В. (доверенность от 11.01.2016), Быковой Н.В. (доверенность от 11.01.2016), Горюнова А.С. (доверенность от 25.12.2015),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 октября 2015 года по делу N А78-10154/2015 (суд первой инстанции - Новиченко О.В.),
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" (ИНН 7530012621, ОГРН 1097530000303, далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю (ИНН 7530010409, ОГРН 1047542001517, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.9-27/4 от 31.03.2015, утвержденного решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 08.06.2015 в части:
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 1-й квартал 2013 г. на сумму 5 903 289,17 руб. (п. 1, решения);
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 4-й квартал 2013 г. на сумму 1 050 856,5 руб. (п. 1. решения);
- привлечения ООО "Автохозяйство Уртуйское" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы НДС за 1-й и 4-й кварталы 2013 г., составляющего 1 850 153,6 руб. (подпункт 1 п. 2 решения);
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 НДС за 1-й квартал 2013 г. и 4-й квартал 2013 г. на сумму 855 398,56 руб. (подпункт 1 п. 4. решения);
- привлечения ООО "Автохозяйство Уртуйское" к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 123 НК РФ за неправомерное удержание и (или) не перечисление неполное удержание и (или) не перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, в том числе НДФЛ (зарплата) за 2012 г. и 2013 г. на сумму 1 551 906 руб. (подпункт 2 п. 2 решения);
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 НДФЛ за 2012 г. и 2013 г. на сумму 185 579,04 руб.; исключив вышеуказанные суммы из резолютивной части решения;
- а также уменьшения до 100 000 руб. начисленных решением Межрайонной ИФНС России N 4 по Забайкальскому краю N 2.9.-27/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015, утвержденным решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 08.06.2015, штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (НДС) в результате занижения налоговой базы (подпункт 1 п. 2, решения);
- уменьшения до 100 000 руб. начисленных решением Межрайонной ИФНС России N 4 по Забайкальскому краю N 2.9.-27/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015, утвержденным решением по апелляционной жалобе УФНС России по Забайкальскому краю от 08.06.2015, штрафные санкции по ст. 123 НК РФ за неперечисление налога на доходы физических лиц в установленный срок (подпункт 2 п. 2. решения).
Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ИНН 7536057354, ОГРН 1047550033739, далее - управление).
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 30 октября 2015 года по делу N А78-10154/2015 заявленные требования удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю от 31.03.2015 N 2.9-27/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Автохозяйство Уртуйское" к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1 612 065,75 руб., статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 2 400 911,25 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой по мотивам, изложенным в жалобе, ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части отказа в удовлетворении требований ООО "Автохозяйство Уртуйское" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Забайкальскому краю N 2.9.-27/4 о привлечении ООО "Автохозяйство Уртуйское" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2015 г. в отношении:
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 1-й квартал 2013 года на сумму 5 903 289,17 руб.
- доначисления суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по НДС за 4-й квартал 2013 года на сумму 1 050 856,5 руб.
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 года НДС за 1-й квартал 2013 года и 4-й квартал 2013 г. года на сумму 855 398,56 руб.
- начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 31.03.2015 года НДФЛ за 2012 год и 2013 год на сумму 185 579,04 руб.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция с доводами общества не согласилась.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 25.12.2015, 23.12.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
УФНС по Забайкальскому краю явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило. Руководствуясь частью 3 статьи 156, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что налогоплательщик и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой заявителем апелляционной жалобы части.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 29.10.2014 года N 2.9-23/8 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка ООО "Автохозяйство Уртуйское" по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 30.09.2014 (т. 9 л.д. 73).
Справка о проведенной налоговой проверке от 23.12.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 9 л.д. 74).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 20.02.2015 года N 2.9-25/4 (далее - акт проверки, т. 4 л.д. 26-76).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 2.9-27/4 от 31.03.2014 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 46-66).
Пунктом 1 резолютивной части решения ООО "Автохозяйство Уртуйское" доначислены суммы неуплаченных налогов по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 758 444 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 2 149 421 руб., предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 4 833 334 руб.
Пунктом 3 резолютивной части решения отказано в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога и других неправомерных действий в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налогов, в том числе: налога на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2011 года в связи с исчислением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения согласно п. 1 ст. 113 части 1 НК РФ.
Пунктом 4 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 31.03.2015 года по налогу на добавленную стоимость в сумме 993 725,09 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 321 071 руб.
Пунктом 5 резолютивной части решения уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком: по налогу на прибыль организаций в сумме 8 979 408 руб., в том числе: за 2011 год в сумме 69 379,00 руб.; за 2012 год в сумме 116 611,00 руб.; за 2013 год в сумме 8 793 418,00 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 08.06.2015 года N 2.14-20/189-ЮЛ/09344 решение МИФНС N 4 по Забайкальскому краю от 31.03.2014 года N 2.9-27/4 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 67-71).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Забайкальского края, который заявленные требования удовлетворил частично.
Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования по существу спора.
В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В части оценки доводов заявителя о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки суд первой инстанции при правильном применении разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", изложенных в пункте 68 постановления, согласно которым доводы о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ) могут быть приняты судами во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган, принимая во внимание, что в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган общество такие доводы не заявляло (т. 27 л.д. 126-132), правомерно не принял их во внимание.
При этом судом учтено, что результаты выездной налоговой проверки подробно отражены в акте выездной налоговой проверки со ссылками и перенесением в акт проверки содержания документов, подтверждающих выявленные правонарушения. Экземпляр акта выездной налоговой проверки получен обществом. Кроме того, протоколы допросов свидетелей, протокол осмотра территории (т. 25 л.д. 2-11) не являлись документами, подтверждающими выявленные налоговые правонарушения, имеющиеся у налогового органа документы исследовались в соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов проверки в присутствии заявителя.
Также несостоятельны доводы заявителя о недопустимости доказательств, полученных налоговым органом от налогоплательщика после составления справки о проведенной выездной налоговой проверки от 23.12.2014 (т 4 л.д. 25) по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностному лицу налогового органа, проводящему налоговую проверку, предоставлено право на истребование у проверяемого лица необходимых для проверки документов.
Налоговое законодательство не содержит ограничений для выставления налоговым органом требования о представлении документов в последний день выездной налоговой проверки и не освобождает налогоплательщика от обязанности исполнить такое требование, несмотря на завершение проверки к моменту наступления срока для представления документов.
В ходе выездной налоговой проверки обществу были выставлены требования о предоставлении документов N 2.9-11/4852 от 29.2014, N 2.9-11/4852/1 от 22.12.2014 (т. 4 л.д. 18-24). Указанные требования получены директором общества в период проведения проверки.
Непредставление затребованных налоговым органом документов в установленный в требовании срок не исключает их представление налогоплательщиком в рамках осуществления производства по делу о налоговом правонарушении. Указанная позиция согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-0.
Так как после наступления срока проведения выездной проверки, проверяющие не имеют права находиться на территории налогоплательщика, единственной возможностью исполнить такое требование будет именно представление документов непосредственно в налоговый орган. Использование налоговым органом документов, полученных от проверяемого лица после составления справки о проведенной проверки, не противоречит налоговому законодательству.
Поскольку налоговый орган выставил требование о предоставлении документов в период проведения выездной налоговой проверки, но после составления справки об окончании проверки, дополнительные мероприятия налогового контроля не осуществлялись, а для составления акта выездной налоговой проверки были использованы первичные документы налогоплательщика, полученные в результате исполнения требований о предоставлении документов, налоговый орган ознакомил общество с актом проверки и полученными после составления справки документами, суд первой инстанции правильно исходил из того, что налогоплательщик не был лишен права представить свои письменные объяснения в отношении доказательств, представленных им же самим в рамках осуществления производства по делу о налоговом правонарушении.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.
На основании статей 143, 226 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость, а также налоговым агентом в отношении налога на доходы физических лиц.
Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о том, что общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года 7577655,46 руб.
Согласно уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 г. (корректировка N 1) налогоплательщиком заявлена сумма налоговых вычетов в размере 22568298 руб. (т. 5 л.д. 77-86).
В ходе выездной налоговой проверки представлена книга покупок за 1 квартал 2013 г., дополнительный лист книги покупок за 1 квартал 2013 года, заверенные главным бухгалтером общества, согласно которым сумма налога на добавленную стоимость с покупок, облагаемых по ставке 18%, составляет 14990642,54 руб. (т. 5 л.д. 3-14).
На установленную разницу 7577655,46 руб. счета-фактуры с выделением в них суммы налога на добавленную стоимость, первичные документы по приобретению и оприходованию товаров налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки не представлены, в документах бухгалтерского учета на установленную разницу показатели не отражены.
Основанием для отказа в принятии налогового вычета в размере 1050856,56 руб. в 4 квартале 2013 г. стал вывод налогового органа, согласно которому налоговый вычет по счету-фактуре N 11 от 30.06.2013, выставленному ООО "Ангара" в адрес общества на сумму 6888948,56 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 1050856,56 руб., заявлен во 2 квартале 2013 г.
Поскольку из содержания книг покупок за 2, 4 квартал 2013 года усматривается отражение указанного счета-фактуры в двух налоговых периодах на сумму покупки с учетом налога на добавленную стоимость, указанную в счете-фактуре N 11 от 30.06.2013 (т. 5 л.д. 26, т. 9 л.д. 24, т. 18 л.д. 110), с учетом того, что относимых о допустимых доказательств обратного обществом не представлено, суд первой инстанции правильно исходил из правомерности соответствующих выводов налогового органа.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 НК РФ, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Основанием для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является наличие счетов-фактур, составленных и предъявленных продавцами в соответствии с положениями статьи 169 НК РФ при приобретении налогоплательщиками товаров (работ услуг), и оприходование указанных товаров в учете налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Таким образом, право на применение налоговых вычетов может быть реализовано лишь в случае предоставления заинтересованным лицом законодательно установленного перечня надлежащим образом оформленных документов.
В соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.
Иных условий в отношении периода использования вычетов налоговое законодательство в редакции, действовавшей в спорный период, прямо не предусматривало.
Вместе с тем в силу п. 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.
Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.
Указанная правовая позиция отражена в пункте 21 постановления Пленума ВАС РФ от 30.0.5.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".
Согласно пункту 3 статьи 169 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, если иное не предусмотрено пунктом 4 настоящей статьи.
Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 Налогового кодекса РФ).
В силу пункта 1 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", покупатели ведут на бумажном носителе либо в электронном виде книгу покупок, применяемую при расчете по налогу на добавленную стоимость (далее - книга покупок), предназначенную для регистрации счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.
По истечении налогового периода, до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, книга покупок, составленная на бумажном носителе, подписывается руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прошнуровывается, ее страницы пронумеровываются. При этом страницы книги покупок, составленной на бумажном носителе организацией, скрепляются печатью организации. Дополнительные листы книги покупок, составленные на бумажном носителе, подписываются руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем, прикладываются к книге покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в том числе корректировочный) до внесения в него исправлений, пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок за указанный налоговый период, прошнуровываются и скрепляются печатью.
Книга покупок, составленная в электронном виде организацией или индивидуальным предпринимателем за налоговый период, и дополнительные листы книги покупок, составленные в электронном виде за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в том числе корректировочный) до внесения в него исправлений, подписываются электронной цифровой подписью соответственно руководителя организации (уполномоченного им лица), индивидуального предпринимателя при их передаче в налоговый орган в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Контроль за правильностью ведения книги покупок и дополнительных листов книги покупок, составленных на бумажном носителе или в электронном виде организацией, осуществляется руководителем организации (уполномоченным им лицом), составленных индивидуальным предпринимателем - индивидуальным предпринимателем.
Книга покупок и дополнительные листы книги покупок, составленные на бумажном носителе или в электронном виде, хранятся в течение не менее 4 лет с даты последней записи (пункт 24 Правил ведения книги покупок).
Таким образом, для подтверждения обоснованности заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик помимо подтверждения их первичной документацией должен отразить их в налоговой декларации, перенеся соответствующие итоговые суммы налоговых вычетов, указанных в книгах покупок за соответствующие налоговые периоды.
В противном случае при отсутствии книги покупок при проведении мероприятий налогового контроля установить перечень заявленных налоговых вычетов не представляется возможным.
Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.
Согласно статье 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом у налогоплательщика были истребованы документы, предусмотренные НК РФ для подтверждения права на налоговые вычеты, а именно книги покупок, журналы учета полученных счетов-фактур, оборотно-сальдовые ведомости, карточки по счетам бухгалтерского учета, счета-фактуры, зарегистрированные в книгах покупок (т. 4 л.д. 18-24).
Указанные документы были представлены сопроводительными письмами за подписью директора общества и главного бухгалтера Осетровой Т.А. (т. 9 л.д. 68-72). На основании указанных документов в ходе выездной налоговой проверки осуществлена проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов.
Признавая обязанность налогоплательщика по документальному подтверждению права на налоговый вычет в порядке, установленном главой 21 Кодекса, Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в постановлении от 19.07.2011 N 1621/11 указал, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков может быть обеспечена только в случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.
Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Оценив поведение заявителя в совокупности с собранными по делу доказательствами, доводами налогового органа, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что у общества отсутствовали объективные причины, объясняющие невозможность представления книг покупок, счетов-фактур и иных документов в инспекцию, соответствующих по мнению налогоплательщика, его действительному налоговому обязательству, а у суда отсутствуют полномочия по проведению налоговых контрольных мероприятий.
Суд апелляционной инстанции с учетом обстоятельств дела принципиально поддерживает правильную позицию суда первой инстанции.
Несостоятельны доводы апеллянта о том, что представленные на проверку книги покупок являлись черновиками, заверенными главным бухгалтером в ходе проверки, и содержали недостоверную информацию. На них отсутствует подпись руководителя, прошнуровка, печать организации, следовательно, они являются недопустимыми доказательствами.
Из материалов дела следует, что спорные книги покупок были представлены директором общества согласно сопроводительных писем, заверены уполномоченным лицом по доверенности Осетровой Т.А. (т. 27 л.д. 125), которая являлась главным бухгалтером общества согласно приказу от 20.06.2011 (т. 27 л.д. 124). Указанное лицо, в силу пункта 2 статьи 7 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в спорный период, несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.
Судом первой инстанции дана правильная оценка с отклонением как необоснованного и опровергаемого материалами дела довода налогоплательщика о предоставлении надлежащих книг покупок в ходе выездной налоговой проверки.
Более того, представленный в обоснование своей позиции дополнительный лист книги покупок относится к 4 кварталу 2012 г., то есть иному налоговому периоду, что следует из его непосредственного содержания (т. 2 л.д. 142). В дополнительном листе не заполнены обязательные реквизиты, подлежащие указанию в соответствии с Правилами заполнения дополнительного листа книги покупок, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, в том числе порядковый номер дополнительного листа, даты и номера счетов-фактур продавца, по которым увеличивается стоимость покупок.
Дата составления дополнительного листа указана как 21.02.2013, следовательно, указанный дополнительный лист не может относиться к книге покупок за 1 квартал 2013 г., поскольку на указанную дату формирование книги покупок еще не было завершено, следовательно, отсутствовала необходимость формирования дополнительного листа.
Апелляционный суд поддерживает правильную позицию суда первой инстанции о недопустимости и неотносимости представленных только при осуществлении судебного контроля первичных документов, которые, по мнению налогоплательщика, подтверждают право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, а также книги покупок за 1, 2 кварталы 2013 г. (т. 1 л.д. 78-84, т. 6 л.д. 23-175, т. 7, 8, 22-24).
При этом судом установлено и обществом обратного не доказано, что по содержанию указанные документы существенно отличаются от книг покупок, представленных в ходе выездной налоговой проверки.
Указанное процессуальное поведение налогоплательщика, выразившееся в форме необоснованного представления в арбитражный суд отличающихся и новых книг покупок, а также первичных документов, не являвшихся предметом выездной налоговой проверки, несмотря на то, что прямо не зафиксировано в оспариваемом решении и акте проверки, правомерно квалифицированно судом первой инстанции как злоупотреблением правом в виде намеренного противодействия проведению мероприятий налогового контроля в целях избежать проверки достоверности сведений, заявленных в первичных документах.
Правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, выраженная в Определении от 12.07.2006 N 267-О, согласно которой часть 4 статьи 200 АПК Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы, относится к добросовестным налогоплательщикам, реализующим законное право и защищающих законный интерес, поэтому в силу указанных выше обстоятельств к рассматриваемому спору не применима.
В силу положений статей 23, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость возложена на налогоплательщика, равно как и обязанность в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.
Применение налоговых вычетов является правом, а не обязанностью налогоплательщика, и может быть реализовано им только при соблюдении порядка, установленного пунктом 1 ст. 172 НК РФ.
Из содержания части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что обращение лица в суд должно преследовать цель защиты его нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. При этом заявитель должен доказать нарушение субъективного права или законного интереса, а также возможность восстановления этого права (интереса) избранным способом защиты.
В данном случае общество, обращаясь в арбитражный суд, преследовало иную цель - использовать права, предоставленные добросовестным участникам гражданского оборота статьями 200 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с целью использовать арбитражный суд для получения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость вне налогового контроля.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что достоверность проверки представленных книг покупок за 1, 2 кварталы 2013 года в ходе судебного разбирательства не может быть ни подтверждена, ни опровергнута исходя из возможности налогоплательщика заявить налоговые вычеты в любом налоговом периоде в пределах 3 лет с момента возникновения права на налоговые вычеты. Налогоплательщик искусственно создает ситуацию по уменьшению доначисленных налогов за счет переноса вычетов из других налоговых периодов, претензии к которым у налогового органа отсутствовали. Указанные обстоятельства свидетельствуют не только о злоупотреблении правом, но и противоречат налоговому законодательству, устанавливающему заявительный характер налоговых вычетов, обоснованность которых может быть проверена только в ходе мероприятий налогового контроля.
Представление 20.12.2013 контрагентом общества оригинала счета-фактуры N 11 от 30.06.2013 согласно представленному письму не опровергает вышеизложенные правильные выводы суда первой инстанции (т. 29 л.д. 66).
Более того, содержание книг покупок, представленных в материалы дела, также не корреспондирует документам бухгалтерского учета (т. 25 л.д. 135-181, т. 26, т. 27 л.д. 2-92), а также данным налоговых деклараций за спорные налоговые периоды. Указанные обстоятельства при их неопровержении заявителем в совокупности с установленными по делу обстоятельствами свидетельствуют о неправомерности позиции общества по оспариваемому эпизоду.
Ссылки заявителя на отсутствие правового значения указанных обстоятельств правомерно отклонены судом, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно статье 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.
Недобросовестное поведение налогоплательщика при проведении проверки не может быть истолковано в его пользу, и не свидетельствует о невозможности проведения налогового контроля по тем документам и с использованием той информации, которые налоговый орган мог получить и получил, реализуя полномочия, предусмотренные нормами Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, налоговый орган правомерно доначислил налог на добавленную стоимость в размере, который рассчитан исходя из представленных в ходе выездной налоговой проверки книг покупок и первичных документов, подтвердивших право на заявленные налоговые вычеты, начислил пени, а также привлек общество к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость.
Несостоятельны доводы налогоплательщика о необоснованном отказе судом первой инстанции в истребовании приложений N N 6-19, 22-27, 33-57, 67-69, 80-85, 103-105 к акту проверки.
При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, что указанные приложения к рассматриваемому эпизоду неотносимы.
Доводы заявителя о неучтении налоговым органом переплаты по налогу на добавленную стоимость при расчете пени и штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса РФ, судом рассмотрены и не нашли своего подтверждения.
В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что в силу статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК Российской Федерации, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Суд первой инстанции определением от 16.09.2015 предложил сторонам представить сведения о наличии переплаты по налогу по сроку уплаты налога и были ли зачтены эти суммы в счет иных задолженностей налогоплательщика на момент вынесения оспариваемого решения.
Из представленных в материалы дела справок о состоянии расчетов (т. 21 л.д. 23-37, т. 28 л.д. 59-82, т. 29 л.д. 73-103) следует, что у общества действительно возникала переплата по налогу на добавленную стоимость в спорный период.
Вместе с тем указанная переплата в период с наступления срока по уплате доначисленного налога до момента вынесения оспариваемого решения была полностью зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика, что подтверждается данными налогового обязательства общества, извещением о принятом налоговым органом решении о возврате от 24.02.2014 (т. 28 л.д. 1-8, т. 29 л.д. 4-16, т. 33 л.д. 82-99).
В ходе налоговой проверки налоговым органом доказано неисполнение налогоплательщиком обязанности по удержанию и перечислению налога на добавленную стоимость.
В случае образования у налогоплательщика переплаты суммы налога, пени, штрафов на них распространяются все конституционные гарантии права собственности, поскольку их уплата в таком случае произведена при отсутствии законного на то основания. В связи с этим статьями 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено право налогоплательщика на возврат излишне уплаченной либо взысканной суммы налога, пени, штрафа за исключением случаев, когда у него имеется налоговая задолженность. Налоговый орган в этом случае самостоятельно направляет сумму излишне уплаченного либо взысканного налога в счет погашения данной задолженности (абзац второй пункта 1 статьи 79 названного Кодекса).
Такое правовое регулирование позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате законно установленного, но вовремя не уплаченного налога.
Таким образом, указанные правовые позиции сформированы Конституционным судом РФ применительно к регулированию налоговым законодательством административного порядка возврата и зачета излишне уплаченных и взысканных налоговых платежей.
Общество, ссылаясь на возможность проведения зачета на дату установления в ходе выездной проверки задолженности по налогу на добавленную стоимость, не учло следующее.
Установленные нормами Налогового кодекса Российской Федерации порядок осуществления налоговым органом налогового контроля в виде выездной налоговой проверки, который не предусматривает возможность учета в ходе проверки имеющейся переплаты в счет выявленной недоимки, и порядок проведения зачета различны.
Зачет переплаты в счет погашения задолженности осуществляется налоговым органом только в ходе исполнения решения о привлечении к ответственности.
В свою очередь решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, подлежит исполнению со дня его вступления в силу (пункт 1 статьи 101.3 НК РФ).
На основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Налогового кодекса РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Налогового кодекса РФ).
В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной задолженности, что исходя из позиции заявителя по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.
Указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить налог без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам, а равно пени и штрафа, не является нарушением прав общества и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Поскольку вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности должен быть разрешен налоговым органом самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 НК РФ на этапе исполнения решения в соответствии со статьей 101.3 НК РФ, учитывая, что нормы налогового законодательства не устанавливают особенности для применения данного порядке в случае, если переплата обнаружена в ходе выездной проверки, в рассматриваемом случае зачет переплаты по налогу, пени, штрафам в счет погашения задолженности по выездной налоговой проверке должен быть произведен после вступления решения налогового органа в силу.
Имеющаяся у налогоплательщика переплата по налогу на добавленную стоимость влияет на исчисление пени, но не опровергает факт совершения налогового правонарушения.
Из содержания расчетов пени по налогу на добавленную стоимость, данных налогового обязательства общества следует, что наличие переплаты по налогу учтено налоговым органом при расчете оспариваемой пени (т. 25 л.д. 39). Указанные обстоятельства не опровергнуты заявителем.
При указанных обстоятельствах соответствующие доводы общества следует признать несостоятельными.
Доводы общества о том, что суммарные вычеты по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2013 года соответствуют общей сумме НДС по представленным за тот же период счетам-фактурам по указанным основаниям не могут быть приняты во внимание и правильных выводов суда первой инстанции по рассматриваемому периоду не опровергают.
Из оспариваемого решения следует, что в нарушение статьи 24, пп. 1 п. 6 ст. 226 НК РФ налоговым агентом в проверяемый период исчислялись, удерживались из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам суммы налога на доходы физических лиц, но не перечислялись в срок не позднее дня перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщиков и в срок не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, при выплате дохода в денежной форме из кассы организации.
Расчет пени за несвоевременное и неполное перечисление в бюджет сумм удержанного налога на доходы физических лиц приведен в приложениях N 4-6 к оспариваемому решению (т. 25 л.д. 112-132), расчет штрафных санкций - в приложении N 2 к оспариваемому решению (т. 25 л.д. 108-110).
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 226 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.
В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Статьей 123 НК РФ предусмотрена ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Обстоятельства несвоевременного перечисления налога на доходы физических лиц подтверждаются карточками счетов 50, 68.01, 70, платежными поручениями о выплате доходов (т. 10 л.д. 2-24, 120-202, т. 11-15).
Согласно пояснениям заявителя общество признает вину в совершенном налоговом правонарушении по ст. 123 Налогового кодекса РФ (т. 21 л.д. 22). Суду первой инстанции представитель заявителя подтвердил соответствие действительным данных налогового обязательства по налогу на доходы физических лиц, послуживших основанием для исчисления пени и штрафа.
Основанием для начисления штрафа явились установленные налоговым органом факты несвоевременных перечислений сумм налога на доходы физических лиц налоговым агентом.
Вместе с тем судом установлено, что при исчислении пени и штрафа налоговым органом не платежные поручения об уплате налога на доходы физических лиц (т. 2 л.д. 151-215, т. 3 л.д. 4-61, 64-112, т. 21 51-104). Согласно пояснениям представителей заинтересованного лица указанные суммы были зачислены налоговым органом в счет погашения задолженности налогового агента по налогу на доходы физических лиц за иные периоды.
С учетом положений статьи 45 Налогового кодекса РФ, статьи 128 Гражданского кодекса РФ суд первой инстанции исходил из того, что налоговому агенту принадлежит право определять, в счет какой задолженности им уплачиваются денежные средства. Уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период может только сам плательщик путем подачи заявления. Таким образом, поскольку действия налогового органа по зачислению платежей по налогу на доходы физических лиц, относящихся к выплатам доходов за иные периоды, вне зависимости от назначения платежа, указанного налоговым агентом в платежных документах, признаны несоответствующими федеральному законодательству, повлекли изменение момента исполнения обязанности уплаты налога, право определение которого принадлежит исключительно налоговому агенту, что привело к необоснованному расчету общей суммы пени и штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, налоговый орган неверно рассчитал размер пени и штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, за нарушение сроков перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных у налогоплательщиков, а также начислил пени.
Налоговым органом с учетом платежных поручений (указанного в них назначения платежа) представлены расчеты пени по налогу на доходы физических лиц, штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ, в том числе согласованные заявителем за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 (пени), за период с 18.01.2012 по 29.09.2014 (штрафы) (т. 29 л.д. 28-52).
Поскольку действительный размер обязательств налогового агента по уплате пени по налогу на доходы физических лиц за спорные периоды согласно представленным расчетам, не опровергнутым заявителем, значительно превышает сумму пени по налогу на доходы физических лиц, предложенную к уплате оспариваемым решением, что прав и законных интересов налогового агента не нарушает, суд первой инстанции правильно исходил из отсутствия оснований для признания недействительным начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 185579,04 руб.
Снижение доначисленной пени пропорционально размеру штрафа, на что претендует заявитель, не предусмотрено налоговым законодательством.
При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Несостоятельны доводы налогоплательщика о принятии судом первой инстанции судебного акта о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле, в части взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Забайкальскому краю в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Читауголь" расходов по государственной пошлине в размере 3000 руб.
Апелляционный суд не усматривает оснований для признания таких доводов обоснованными, в мотивировочной части обжалуемого решения суда первой инстанции выводов относительно указанного лица не содержится.
В данном случае судом первой инстанции допущена опечатка, которая подлежит устранению в порядке, предусмотренном статьей 179 АПК РФ. Указанное обстоятельство в силу части 3 статьи 270 АПК РФ не является основанием для отмены решения суда первой инстанции, поскольку не повлекло принятия неправильного решения.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 октября 2015 года по делу N А78-10154/2015 оставить в обжалуемой части без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Д.В.БАСАЕВ
Судьи
Е.О.НИКИФОРЮК
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)