Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 июля 2017 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Каминского В.Л.,
судей Ячменева Г.Г., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куркиной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю и Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 02 мая 2017 года по делу N А78-2132/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Арктические разработки" (ОГРН 1027700201759, ИНН 7707261514, место нахождения: 674150, Забайкальский край, Каларский район, с.Чара, ул. Лесная, 8) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550035202, ИНН 7524011919, место нахождения: 672039, Забайкальский край, г. Чита, ул. Кирова, 6) о признании недействительным в части решения N 2.7-21/07-16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.09.2016 (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016),
с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Анохина, 63, 3),
(суд первой инстанции - Ломако Н.В.),
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Логиновой Т.Ю., представителя по доверенности от 23.12.2016 N АР-16/61;
- от заинтересованного лица: Цуленковой Е.А., представителя по доверенности от 04.04.2017 N 2.7/2-10/02748;
- от третьего лица: Цуленковой Е.А., представителя по доверенности от 04.04.2017 N 2.4-21/04966;
- установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Арктические разработки" (далее по тексту - заявитель, ООО "Арктические разработки", налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 2.7-21/07-16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.09.2016 (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016) в части: доначисления и предложения уплатить налог на имущество организаций в сумме 1 200 628 руб.; начисления и предложения уплатить пени по налогу на имущество организаций в сумме 179 300,58 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в сумме 40 021 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей оспариваемому эпизоду части.
Определением Арбитражного суда Забайкальского края от 14 февраля 2017 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее по тексту - третье лицо, Управление).
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 02 мая 2017 года требования удовлетворены. Признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.7-21/07-16 от 16.09.2016, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016, в части: доначисления и предложения уплатить налог на имущество организаций за 2013 год в сумме 1 200 628 руб.; начисления и предложения уплатить пени по налогу на имущество организаций за 2013 год в сумме 179 300,58 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций за 2013 год в виде штрафа в сумме 40 021 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей части решения, признанной недействительной. Взысканы с инспекции в пользу Общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.
Не согласившись с принятым судом первой инстанции решением, Инспекция и Управление обратились с апелляционной жалобой, в которой ставят вопрос об отмене судебного акта в полном объеме, ссылаясь на нарушение судом норм материального права.
Полагают, что поскольку Закон N 72-ЗЗК не связывает применение пониженной ставки налога с какими-либо иными условиями, кроме обладания статуса инвестора, право применения пониженной ставки по налогу на имущество в размере 1,1% возникает у налогоплательщика с даты присвоения статуса инвестиционного проекта краевого значения, - с 18.08.2013, а с учетом положений статьи 373 НК РФ - с 01.07.2013.
В отзыве на апелляционную жалобу заявитель указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 09.06.2017.
В судебном заседании представитель Инспекции и Управления поддержала требования апелляционной жалобы, сослалась на изложенные в ней доводы. Просила решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель общества в судебном заседании полагала доводы апелляционной жалобы необоснованными по мотивам, изложенным в письменном отзыве на нее. Просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.
Из материалов дела следует и установлено судом, на основании решения N 2.8-21/01-08 от 05.04.2016 (с учетом изменений, внесенных решением N 2.7-21/02-05 от 20.06.2016) инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Арктические разработки", по результатам которой составлены справка N 2.7-21/05-14 о проведенной выездной налоговой проверке от 07.07.2016 и акт выездной налоговой проверки N 2.7-21/06-15 от 27.07.2016.
По итогам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика на акт, иных материалов выездной налоговой проверки, налоговым органом принято решение N 2.7-21/07-16 от 16.09.2016, которым ООО "Арктические разработки" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 2 065 618 руб., в том числе: за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2013 года в размере 2 010 664 руб., за неполную уплату налога на имущество организаций за 2013 год в размере 54 953 руб., за неполную уплату транспортного налога за 2013 год в размере 1 руб.; доначислен налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 1 599 460 руб., налог на имущество организаций за 2013 год в сумме 1 648 604 руб., транспортный налог за 2013 год в сумме 39 руб.; начислены пени на налог на добавленную стоимость в сумме 465 059,5 руб., на налог на имущество организаций в сумме 257 682,71 руб., на транспортный налог в сумме 10,61 руб.; обществу уменьшены убытки для целей налогообложения за 2013 год на 45 030 567 руб. (т. 1 л.д. 93-124).
Общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016 решение инспекции N 2.7-21/07-16 от 16.09.2016 отменено в части: доначисления налога на имущество организаций за 2013 год в размере 447 976 руб.; привлечения ООО "Арктические разработки" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 14 932 руб.; начисления пени по налогу на имущество организаций в размере 78 382,13 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба без удовлетворения (т. 1 л.д. 138-146).
Полагая, что решение налогового органа (в редакции решения Управления) не соответствует законодательству о налогах и сборах, Общество обжаловало его в судебном порядке в части доначисления и предложения уплатить налог на имущество организаций в сумме 1 200 628 руб.; начисления и предложения уплатить пени по налогу на имущество организаций в сумме 179 300,58 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в сумме 40 021 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей оспариваемому эпизоду части.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования, исходил из правомерности применения ООО "Арктические разработки" пониженной ставки налога на имущество в размере 1,1 процент за весь налоговый период 2013 года, поскольку имущество, включенное в налогооблагаемую базу по налогу на имущество за 2013 год, использовалось в реализации инвестиционного проекта, имеющего статус инвестиционного проекта краевого значения.
Суд апелляционной инстанции признает правильными и обоснованными выводы суда первой инстанции, соответствующими фактическим обстоятельствам дела, а принятое им решение - подлежащим оставлению без изменения, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что в декабре 2012 года ООО "Арктические разработки" представлен инвестиционный проект, претендующий на получение краевой государственной поддержки, - бизнес-план "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения".
В соответствии с пунктом 1.1. бизнес-плана "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения" основные этапы реализации Проекта состоят из: проектного этапа сроком с 2010 по 2013 год, в котором производится геологоразведка, проектно-изыскательские работы, привлечение финансирования, заключение договоров на поставку оборудования и строительно-монтажные работы; инвестиционный этап сроком с 2012 по 2019 год, в котором производится строительство угольного добычного предприятия и обогатительной фабрики, инфраструктурных объектов; эксплуатационный этап сроком с 2012 года и далее, в котором производится добыча угля, начиная с 100 тыс. тонн в год и до 5 000 тыс. тонн в год.
Согласно пункту 1.7 бизнес-плана реализация проекта предусматривается за счет собственных и заемных средств ООО "Арктические разработки", а также бюджетных средств Российской Федерации (т. 2 л.д. 101-131).
Распоряжением Правительства Забайкальского края N 303-р от 18.06.2013 инвестиционному проекту "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения", реализуемому ООО "Арктические разработки", присвоен статус инвестиционного проекта краевого значения на срок окупаемости проекта, но не более семи лет со дня начала финансирования проекта (28.12.2011).
23.08.2013 Правительством Забайкальского края и ООО "Арктические разработки" подписан инвестиционный договор N 29-Д/СТ-2 о реализации инвестиционного проекта краевого значения "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения", согласно пункту 1.3.1 которого дата начала финансирования проекта, установленная в соответствии с бизнес-планом, - 28.12.2011 (т. 1 л.д. 148-152).
Из информации Министерства экономического развития Забайкальского края об исполнении ООО "Арктические разработки" инвестиционного договора от 23.08.2013 N 29-Д/СТ-2, полученной налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, следует, что датой начала финансирования инвестиционного проекта является 28.12.2011 (т. 1 л.д. 15-161).
ООО "Арктические разработки" 24.04.2014 в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по налогу на имущество организаций за 2013 год, в которой налогоплательщик исчислил налог на имущество за 2013 год по пониженной налоговой ставке в размере 1,1% (т. 2 л.д. 4-5).
В ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией сделан вывод, что ООО "Арктические разработки", как инвестор, реализующий инвестиционный проект краевого значения, вправе применять пониженную ставку налога на имущество организаций со дня заключения инвестиционного договора, то есть с 28.08.2013.
Из решения N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016 следует, что УФНС России по Забайкальскому краю, отменяя решение инспекции, указало, что право применения пониженной ставки у ООО "Арктические разработки" возникло со дня присвоения инвестиционному проекту "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения" статуса инвестиционного проекта краевого значения, то есть с 18.06.2013.
Налоговый орган указал, что Закон Забайкальского края от 20.11.2008 N 72-ЗЗК "О налоге на имущество организаций" не связывает применение пониженной ставки налога с какими-либо иными условиями, кроме обладания налогоплательщиком статуса инвестора краевого значения.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции правильно не согласился с данным выводом налоговых органов, изложенным ими и в апелляционной жалобе, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации налог на имущество организаций устанавливается Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также определяться особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с главой 30 Кодекса, предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Согласно пункту 1 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона Забайкальского края от 11.11.2009 N 148-ЗЗК "О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Забайкальском крае" налоговые льготы предоставляются инвесторам, реализующим инвестиционные проекты краевого значения, состоящим на налоговом учете и фактически осуществляющим инвестиционную деятельность на территории края, в порядке и размерах, установленных федеральным законом и законами края о налогах и сборах.
Пунктом 1 статьи 1 Закона Забайкальского края от 20.11.2008 N 72-ЗЗК "О налоге на имущество организаций" (в редакции, действовавшей в 2013 году) (далее - Закон N 72- ЗЗК) налоговая ставка для налогоплательщиков установлена в размере 2,2 процента.
Пунктом 2 указанной статьи Закона N 72-ЗЗК налоговая ставка для инвесторов, реализующих инвестиционные проекты краевого значения, установлена в размере 1,1 процента.
Статьей 4 Закона Забайкальского края от 11.11.2009 N 148-ЗЗК "О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Забайкальском крае" (в редакции, действовавшей в 2013 году) (далее - Закон N 148-ЗЗК) определен порядок рассмотрения и утверждения инвестиционного проекта. Пунктом 3 указанной статьи установлено, что уполномоченный орган в течение месяца со дня подачи документов, указанных в части 2 настоящей статьи, рассматривает документы, организует рассмотрение представленных документов заинтересованными исполнительными органами государственной власти Забайкальского края, готовит заключение и выносит вопрос о присвоении инвестиционному проекту статуса инвестиционного проекта краевого значения на рассмотрение совещательного органа.
Пункт 2 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК содержит перечень документов, которые необходимо представить инвестору в исполнительный орган, уполномоченный высшим исполнительным органом государственной власти Забайкальского края, для получения статуса инвестиционного проекта краевого значения.
Подпункт 9 пункта 2 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК указывает на необходимость представления документа, подтверждающего день начала финансирования инвестиционного проекта.
Из положений пунктов 2.1, 2.2 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК следует, что пакет документов, не содержащий, среди прочих, документ, подтверждающий день начала финансирования инвестиционного проекта, подлежит возврату инвестору в течение пятнадцати календарных дней.
В соответствии с пунктом 4 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК статус инвестиционного проекта краевого значения присваивается инвестиционному проекту правовым актом высшего исполнительного органа государственной власти Забайкальского края в том случае, если он соответствует условиям, указанным в части 1 настоящей статьи, и рекомендован совещательным органом. Такой статус присваивается на срок не более семи лет со дня начала финансирования проекта.
Из анализа приведенных положений Закона Забайкальского края от 11.11.2009 N 148-ЗЗК, принятого в соответствии с пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации, как верно указал суд первой инстанции, следует, что момент начала реализации инвестиционного проекта и момент его одобрения соответствующим государственным органом исполнительной власти не отождествляются в императивном порядке. Инвестор вправе обратиться в орган исполнительной власти за получением одобрения инвестиционного проекта с момента начала реализации инвестиционного проекта до полного освоения капитальных вложений. Одобрение инвестиционного проекта в целях получения государственной поддержки в виде льготы по налогу на имущество может быть получено после начала реализации инвестиционного проекта до его завершения (полного освоения капитальных вложений), но в пределах сроков, установленных пунктом 4 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК.
Апелляционная инстанция признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что из совокупного толкования норм пункта 1 статьи 1 Закон N 72-ЗЗК и пункта 4 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК следует, что с момента одобрения инвестиционного проекта органом исполнительной власти инвестор получает право заявить о применении пониженной ставки налога в отношении имущества, созданного (приобретенного) с начала реализации инвестиционного проекта.
В этой связи судом первой инстанции правильно признано существенным то обстоятельство, что днем начала финансирования инвестиционного проекта является 28.12.2011, что подтверждается материалами проверки и не оспорено сторонами, а факт приобретения, введения в эксплуатацию и использования обществом в 2013 году в производственных целях основных средств подтверждается расшифровками основных средств, в отношении которых применена пониженная налоговая ставка (т. 2 л.д. 6-44).
Правильность формирования ООО "Арктические разработки" налоговой базы по налогу на имущество за 2013 год подтверждена налоговым органом, что следует из обжалованного решения.
Поскольку ООО "Арктические разработки" представило уточненную налоговую декларацию по налогу на имущество за 2013 год 24.04.2014, т.е. после присвоения инвестиционному проекту "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения" статуса инвестиционного проекта краевого значения, применение пониженной ставки налога на имущество в размере 1,1 процент за весь налоговый период 2013 года правильно признано судом первой инстанции правомерным, поскольку имущество, включенное в налогооблагаемую базу по налогу на имущество за 2013 год, использовалось в реализации инвестиционного проекта, имеющего статус инвестиционного проекта краевого значения.
С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности доначисления налоговым органом налога на имущество организаций за 2013 год, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции имелись основания для удовлетворения требований.
Распределение судом первой инстанции расходов по уплате государственной пошлины произведено в полном соответствии с требованиями ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой являлись предметом исследования суда первой инстанции и обоснованно отклонены им как основанные на ошибочном толковании норм материального права.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 02 мая 2017 года по делу N А78-2132/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.07.2017 N 04АП-3269/2017 ПО ДЕЛУ N А78-2132/2017
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 июля 2017 г. по делу N А78-2132/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 03 июля 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 июля 2017 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Каминского В.Л.,
судей Ячменева Г.Г., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куркиной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю и Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 02 мая 2017 года по делу N А78-2132/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Арктические разработки" (ОГРН 1027700201759, ИНН 7707261514, место нахождения: 674150, Забайкальский край, Каларский район, с.Чара, ул. Лесная, 8) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550035202, ИНН 7524011919, место нахождения: 672039, Забайкальский край, г. Чита, ул. Кирова, 6) о признании недействительным в части решения N 2.7-21/07-16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.09.2016 (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016),
с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Анохина, 63, 3),
(суд первой инстанции - Ломако Н.В.),
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Логиновой Т.Ю., представителя по доверенности от 23.12.2016 N АР-16/61;
- от заинтересованного лица: Цуленковой Е.А., представителя по доверенности от 04.04.2017 N 2.7/2-10/02748;
- от третьего лица: Цуленковой Е.А., представителя по доверенности от 04.04.2017 N 2.4-21/04966;
- установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Арктические разработки" (далее по тексту - заявитель, ООО "Арктические разработки", налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 2.7-21/07-16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.09.2016 (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016) в части: доначисления и предложения уплатить налог на имущество организаций в сумме 1 200 628 руб.; начисления и предложения уплатить пени по налогу на имущество организаций в сумме 179 300,58 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в сумме 40 021 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей оспариваемому эпизоду части.
Определением Арбитражного суда Забайкальского края от 14 февраля 2017 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее по тексту - третье лицо, Управление).
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 02 мая 2017 года требования удовлетворены. Признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Забайкальскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.7-21/07-16 от 16.09.2016, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016, в части: доначисления и предложения уплатить налог на имущество организаций за 2013 год в сумме 1 200 628 руб.; начисления и предложения уплатить пени по налогу на имущество организаций за 2013 год в сумме 179 300,58 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций за 2013 год в виде штрафа в сумме 40 021 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей части решения, признанной недействительной. Взысканы с инспекции в пользу Общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.
Не согласившись с принятым судом первой инстанции решением, Инспекция и Управление обратились с апелляционной жалобой, в которой ставят вопрос об отмене судебного акта в полном объеме, ссылаясь на нарушение судом норм материального права.
Полагают, что поскольку Закон N 72-ЗЗК не связывает применение пониженной ставки налога с какими-либо иными условиями, кроме обладания статуса инвестора, право применения пониженной ставки по налогу на имущество в размере 1,1% возникает у налогоплательщика с даты присвоения статуса инвестиционного проекта краевого значения, - с 18.08.2013, а с учетом положений статьи 373 НК РФ - с 01.07.2013.
В отзыве на апелляционную жалобу заявитель указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 09.06.2017.
В судебном заседании представитель Инспекции и Управления поддержала требования апелляционной жалобы, сослалась на изложенные в ней доводы. Просила решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель общества в судебном заседании полагала доводы апелляционной жалобы необоснованными по мотивам, изложенным в письменном отзыве на нее. Просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.
Из материалов дела следует и установлено судом, на основании решения N 2.8-21/01-08 от 05.04.2016 (с учетом изменений, внесенных решением N 2.7-21/02-05 от 20.06.2016) инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Арктические разработки", по результатам которой составлены справка N 2.7-21/05-14 о проведенной выездной налоговой проверке от 07.07.2016 и акт выездной налоговой проверки N 2.7-21/06-15 от 27.07.2016.
По итогам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика на акт, иных материалов выездной налоговой проверки, налоговым органом принято решение N 2.7-21/07-16 от 16.09.2016, которым ООО "Арктические разработки" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 2 065 618 руб., в том числе: за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2013 года в размере 2 010 664 руб., за неполную уплату налога на имущество организаций за 2013 год в размере 54 953 руб., за неполную уплату транспортного налога за 2013 год в размере 1 руб.; доначислен налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 1 599 460 руб., налог на имущество организаций за 2013 год в сумме 1 648 604 руб., транспортный налог за 2013 год в сумме 39 руб.; начислены пени на налог на добавленную стоимость в сумме 465 059,5 руб., на налог на имущество организаций в сумме 257 682,71 руб., на транспортный налог в сумме 10,61 руб.; обществу уменьшены убытки для целей налогообложения за 2013 год на 45 030 567 руб. (т. 1 л.д. 93-124).
Общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016 решение инспекции N 2.7-21/07-16 от 16.09.2016 отменено в части: доначисления налога на имущество организаций за 2013 год в размере 447 976 руб.; привлечения ООО "Арктические разработки" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 14 932 руб.; начисления пени по налогу на имущество организаций в размере 78 382,13 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба без удовлетворения (т. 1 л.д. 138-146).
Полагая, что решение налогового органа (в редакции решения Управления) не соответствует законодательству о налогах и сборах, Общество обжаловало его в судебном порядке в части доначисления и предложения уплатить налог на имущество организаций в сумме 1 200 628 руб.; начисления и предложения уплатить пени по налогу на имущество организаций в сумме 179 300,58 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в сумме 40 021 руб.; предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей оспариваемому эпизоду части.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования, исходил из правомерности применения ООО "Арктические разработки" пониженной ставки налога на имущество в размере 1,1 процент за весь налоговый период 2013 года, поскольку имущество, включенное в налогооблагаемую базу по налогу на имущество за 2013 год, использовалось в реализации инвестиционного проекта, имеющего статус инвестиционного проекта краевого значения.
Суд апелляционной инстанции признает правильными и обоснованными выводы суда первой инстанции, соответствующими фактическим обстоятельствам дела, а принятое им решение - подлежащим оставлению без изменения, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что в декабре 2012 года ООО "Арктические разработки" представлен инвестиционный проект, претендующий на получение краевой государственной поддержки, - бизнес-план "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения".
В соответствии с пунктом 1.1. бизнес-плана "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения" основные этапы реализации Проекта состоят из: проектного этапа сроком с 2010 по 2013 год, в котором производится геологоразведка, проектно-изыскательские работы, привлечение финансирования, заключение договоров на поставку оборудования и строительно-монтажные работы; инвестиционный этап сроком с 2012 по 2019 год, в котором производится строительство угольного добычного предприятия и обогатительной фабрики, инфраструктурных объектов; эксплуатационный этап сроком с 2012 года и далее, в котором производится добыча угля, начиная с 100 тыс. тонн в год и до 5 000 тыс. тонн в год.
Согласно пункту 1.7 бизнес-плана реализация проекта предусматривается за счет собственных и заемных средств ООО "Арктические разработки", а также бюджетных средств Российской Федерации (т. 2 л.д. 101-131).
Распоряжением Правительства Забайкальского края N 303-р от 18.06.2013 инвестиционному проекту "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения", реализуемому ООО "Арктические разработки", присвоен статус инвестиционного проекта краевого значения на срок окупаемости проекта, но не более семи лет со дня начала финансирования проекта (28.12.2011).
23.08.2013 Правительством Забайкальского края и ООО "Арктические разработки" подписан инвестиционный договор N 29-Д/СТ-2 о реализации инвестиционного проекта краевого значения "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения", согласно пункту 1.3.1 которого дата начала финансирования проекта, установленная в соответствии с бизнес-планом, - 28.12.2011 (т. 1 л.д. 148-152).
Из информации Министерства экономического развития Забайкальского края об исполнении ООО "Арктические разработки" инвестиционного договора от 23.08.2013 N 29-Д/СТ-2, полученной налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, следует, что датой начала финансирования инвестиционного проекта является 28.12.2011 (т. 1 л.д. 15-161).
ООО "Арктические разработки" 24.04.2014 в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по налогу на имущество организаций за 2013 год, в которой налогоплательщик исчислил налог на имущество за 2013 год по пониженной налоговой ставке в размере 1,1% (т. 2 л.д. 4-5).
В ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией сделан вывод, что ООО "Арктические разработки", как инвестор, реализующий инвестиционный проект краевого значения, вправе применять пониженную ставку налога на имущество организаций со дня заключения инвестиционного договора, то есть с 28.08.2013.
Из решения N 2.14-20/333-ЮЛ/14135 от 28.11.2016 следует, что УФНС России по Забайкальскому краю, отменяя решение инспекции, указало, что право применения пониженной ставки у ООО "Арктические разработки" возникло со дня присвоения инвестиционному проекту "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения" статуса инвестиционного проекта краевого значения, то есть с 18.06.2013.
Налоговый орган указал, что Закон Забайкальского края от 20.11.2008 N 72-ЗЗК "О налоге на имущество организаций" не связывает применение пониженной ставки налога с какими-либо иными условиями, кроме обладания налогоплательщиком статуса инвестора краевого значения.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции правильно не согласился с данным выводом налоговых органов, изложенным ими и в апелляционной жалобе, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации налог на имущество организаций устанавливается Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также определяться особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с главой 30 Кодекса, предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Согласно пункту 1 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона Забайкальского края от 11.11.2009 N 148-ЗЗК "О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Забайкальском крае" налоговые льготы предоставляются инвесторам, реализующим инвестиционные проекты краевого значения, состоящим на налоговом учете и фактически осуществляющим инвестиционную деятельность на территории края, в порядке и размерах, установленных федеральным законом и законами края о налогах и сборах.
Пунктом 1 статьи 1 Закона Забайкальского края от 20.11.2008 N 72-ЗЗК "О налоге на имущество организаций" (в редакции, действовавшей в 2013 году) (далее - Закон N 72- ЗЗК) налоговая ставка для налогоплательщиков установлена в размере 2,2 процента.
Пунктом 2 указанной статьи Закона N 72-ЗЗК налоговая ставка для инвесторов, реализующих инвестиционные проекты краевого значения, установлена в размере 1,1 процента.
Статьей 4 Закона Забайкальского края от 11.11.2009 N 148-ЗЗК "О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Забайкальском крае" (в редакции, действовавшей в 2013 году) (далее - Закон N 148-ЗЗК) определен порядок рассмотрения и утверждения инвестиционного проекта. Пунктом 3 указанной статьи установлено, что уполномоченный орган в течение месяца со дня подачи документов, указанных в части 2 настоящей статьи, рассматривает документы, организует рассмотрение представленных документов заинтересованными исполнительными органами государственной власти Забайкальского края, готовит заключение и выносит вопрос о присвоении инвестиционному проекту статуса инвестиционного проекта краевого значения на рассмотрение совещательного органа.
Пункт 2 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК содержит перечень документов, которые необходимо представить инвестору в исполнительный орган, уполномоченный высшим исполнительным органом государственной власти Забайкальского края, для получения статуса инвестиционного проекта краевого значения.
Подпункт 9 пункта 2 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК указывает на необходимость представления документа, подтверждающего день начала финансирования инвестиционного проекта.
Из положений пунктов 2.1, 2.2 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК следует, что пакет документов, не содержащий, среди прочих, документ, подтверждающий день начала финансирования инвестиционного проекта, подлежит возврату инвестору в течение пятнадцати календарных дней.
В соответствии с пунктом 4 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК статус инвестиционного проекта краевого значения присваивается инвестиционному проекту правовым актом высшего исполнительного органа государственной власти Забайкальского края в том случае, если он соответствует условиям, указанным в части 1 настоящей статьи, и рекомендован совещательным органом. Такой статус присваивается на срок не более семи лет со дня начала финансирования проекта.
Из анализа приведенных положений Закона Забайкальского края от 11.11.2009 N 148-ЗЗК, принятого в соответствии с пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации, как верно указал суд первой инстанции, следует, что момент начала реализации инвестиционного проекта и момент его одобрения соответствующим государственным органом исполнительной власти не отождествляются в императивном порядке. Инвестор вправе обратиться в орган исполнительной власти за получением одобрения инвестиционного проекта с момента начала реализации инвестиционного проекта до полного освоения капитальных вложений. Одобрение инвестиционного проекта в целях получения государственной поддержки в виде льготы по налогу на имущество может быть получено после начала реализации инвестиционного проекта до его завершения (полного освоения капитальных вложений), но в пределах сроков, установленных пунктом 4 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК.
Апелляционная инстанция признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что из совокупного толкования норм пункта 1 статьи 1 Закон N 72-ЗЗК и пункта 4 статьи 4 Закона N 148-ЗЗК следует, что с момента одобрения инвестиционного проекта органом исполнительной власти инвестор получает право заявить о применении пониженной ставки налога в отношении имущества, созданного (приобретенного) с начала реализации инвестиционного проекта.
В этой связи судом первой инстанции правильно признано существенным то обстоятельство, что днем начала финансирования инвестиционного проекта является 28.12.2011, что подтверждается материалами проверки и не оспорено сторонами, а факт приобретения, введения в эксплуатацию и использования обществом в 2013 году в производственных целях основных средств подтверждается расшифровками основных средств, в отношении которых применена пониженная налоговая ставка (т. 2 л.д. 6-44).
Правильность формирования ООО "Арктические разработки" налоговой базы по налогу на имущество за 2013 год подтверждена налоговым органом, что следует из обжалованного решения.
Поскольку ООО "Арктические разработки" представило уточненную налоговую декларацию по налогу на имущество за 2013 год 24.04.2014, т.е. после присвоения инвестиционному проекту "Освоение Апсатского каменноугольного месторождения" статуса инвестиционного проекта краевого значения, применение пониженной ставки налога на имущество в размере 1,1 процент за весь налоговый период 2013 года правильно признано судом первой инстанции правомерным, поскольку имущество, включенное в налогооблагаемую базу по налогу на имущество за 2013 год, использовалось в реализации инвестиционного проекта, имеющего статус инвестиционного проекта краевого значения.
С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности доначисления налоговым органом налога на имущество организаций за 2013 год, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции имелись основания для удовлетворения требований.
Распределение судом первой инстанции расходов по уплате государственной пошлины произведено в полном соответствии с требованиями ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой являлись предметом исследования суда первой инстанции и обоснованно отклонены им как основанные на ошибочном толковании норм материального права.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 02 мая 2017 года по делу N А78-2132/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.
Председательствующий судья
В.Л.КАМИНСКИЙ
Судьи
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
Э.В.ТКАЧЕНКО
В.Л.КАМИНСКИЙ
Судьи
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
Э.В.ТКАЧЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)