Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 27 июня 2017 года
Полный текст решения изготовлен 30 июня 2017 года
Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи Н.И. Ремезовой при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Н.С. Кукушкиной рассмотрел в судебном заседании дело N А60-1455/2017
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" (ИНН 6632018370, ОГРН 1036601981492)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (ИНН 6680000013, ОГРН 1116632003102)
третьи лица: Межмуниципальный отдел Министерства внутренних дел Российской Федерации "СЕРОВСКИЙ" (ИНН 6632002691, ОГРН 1026601813490), Федеральное государственное казенное учреждение "6 ОТРЯД ФЕДЕРАЛЬНОЙ ПРОТИВОПОЖАРНОЙ СЛУЖБЫ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (ИНН 6617007938, ОГРН 1026601183531), Главное управление Министерства внутренних дел Российской Федерации по Свердловской области (ИНН 6658076955, ОГРН 1036602642592), Федеральное казенное учреждение "ЦЕНТР ХОЗЯЙСТВЕННОГО И СЕРВИСНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ГЛАВНОГО УПРАВЛЕНИЯ МИНИСТЕРСТВА ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (ИНН 6658416070, ОГРН 1126658025185)
о признании недействительным ненормативного акта,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя - О.В. Анферова, представитель, доверенность от 16.02.2017, паспорт; А.Д. Портнова, представитель, доверенность от 23.03.2017, паспорт; П.К. Мальцев, директор, протокол от 27.11.2015, паспорт;
- от заинтересованного лица - Е.И. Гордиенко, представитель, доверенность N 03-19/01345 от 01.02.2017, удостоверение; Ю.В. Хвастовская, представитель, доверенность N 03-19/00563 от 09.01.2017, удостоверение; Е.М. Балдина, представитель, доверенность N 03-19/01719 от 09.01.2017, удостоверение;
- от третьих лиц: от МО МВД России "СЕРОВСКИЙ" - не явились, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда; от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" - не явились, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда; от ГУ МВД России по Свердловской области - Н.Ю. Мусаварова, представитель, доверенность N 1/70 от 26.10.2016; от ФКУ "ЦХИСО ГУ МВД РОССИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" - не явились, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда.
Лицам, участвующим в деле, процессуальные права и обязанности разъяснены. Отвода составу суда не заявлено.
Поступившие от третьих лиц ходатайства о рассмотрении дела в отсутствие представителей судом удовлетворены.
Общество с ограниченной ответственностью "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" (далее - ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.09.2015 N 10-13/27.
Определением от 19.01.2017 заявление принято к производству, назначено предварительное судебное заседание на 16.02.2017 на 14 час. 00 мин.
16.02.2017 от налогового органа в электронном виде поступил отзыв, в удовлетворении заявленных требований просит отказать.
В предварительном судебном заседании инспекцией представлены материалы проверки и оригинал отзыва.
В предварительном судебном заседании ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" заявлены ходатайства о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "СЕРОВСКИЙ" (далее - МО МВД России "СЕРОВСКИЙ") и Федерального государственного казенного учреждения "6 ОТРЯД ФЕДЕРАЛЬНОЙ ПРОТИВОПОЖАРНОЙ СЛУЖБЫ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (далее - ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ").
Ходатайства судом рассмотрены и удовлетворены, определением от 16.02.2017 указанные лица привлечены к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора.
Определением от 16.02.2017 назначено судебное разбирательство дела на 27.03.2017 на 15 час. 00 мин.
20.03.2017 от ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" в электронном виде поступили дополнительные пояснения N 1 к судебному заседанию 27.03.2017.
23.03.2017 от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" поступили пояснения, считает, что выводы налогового органа о неподтверждении факта оказания ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" услуг по хранению нефтепродуктов ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" противоречат фактическим обстоятельствам и являются необоснованными.
24.03.2017 от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" поступило дополнение к отзыву.
27.03.2017 от МО МВД России "СЕРОВСКИЙ" поступил отзыв, третье лицо подтверждает, что ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" оказывало ему услуги по хранению нефтепродуктов. Полученные с хранения ГСМ не оплачивались. Нарушений при заключении и исполнении договоров поставки и хранения допущено не было.
В судебном заседании обществом представлены дополнительные пояснения N 2 к судебному заседанию 27.03.2017 и дополнительные документы.
Также ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" представило заявление об уточнении требований, просит признать решение от 21.09.2015 N 10-13/27 недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 5275254,00 руб., пени в сумме 1171629,72 руб. и штрафа в сумме 2110102,00 руб., а также в части доначисления НДС в сумме 4310468,00 руб., пени в сумме 898204,32 руб., и штрафа в сумме 1724187,00 руб.
В части выводов налогового органа в отношении доначисления пени и штрафа по НДФЛ общество от требований отказалось.
Судом ходатайство об уточнении не принято в связи с необходимостью заявителю скорректировать суммы.
Определением от 27.03.2017 судебное разбирательство отложено на 24.04.2017 на 10 час. 30 мин.
19.04.2017 от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области поступило дополнение к отзыву.
В судебном заседании ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" представило заявление об уточнении требований, просит признать решение от 21.09.2015 N 10-13/27 недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3889157,00 руб., пени в сумме 1023128,07 руб. и штрафа в сумме 1555663,00 руб., а также в части доначисления НДС в сумме 3062981,00 руб., пени в сумме 766756,42 руб., и штрафа в сумме 1225192,00 руб.
В части выводов налогового органа в отношении доначисления пени и штрафа по НДФЛ общество требования не поддержало.
Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено, уточнение требований принято на основании ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Налоговым органом представлено объяснение по делу, а также заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Свердловской области (далее - ГУ МВД России по Свердловской области).
Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено, определением от 24.04.2017 указанное лицо привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.
Определением от 24.04.2017 судебное разбирательство дела отложено на 26.05.2017 на 11 час. 00 мин.
24.05.2017 от ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" поступили дополнительные пояснения N 3.
В судебном заседании ГУ МВД России по Свердловской области представлены пояснения с приложениями, обществом - дополнительные пояснения N 4 с приложениями, налоговым органом представлено объяснение по делу, а также заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Федерального казенного учреждения "ЦЕНТР ХОЗЯЙСТВЕННОГО И СЕРВИСНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ГЛАВНОГО УПРАВЛЕНИЯ МИНИСТЕРСТВА ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (далее - ФКУ "ЦХИСО ГУ МВД РОССИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ").
Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено, определением от 26.05.2017 указанное лицо привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.
Определением от 26.05.2017 судебное разбирательство отложено на 27.06.2017 на 11 час. 30 мин.
07.06.2017 от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" поступил отзыв.
26.06.2017 от инспекции поступило дополнение к отзыву.
В судебном заседании сторонами представлены дополнительные документы.
Рассмотрев материалы дела, заслушав доводы участвующих в деле лиц, арбитражный суд
установил:
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области в отношении ООО "АЗС Центральная" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.
Результаты проверки оформлены актом от 27.05.2016 N 10-13/23, на основании которого инспекцией 21.09.2016 принято решение N 10-13/27 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением установлена неуплата ООО "АЗС Центральная" налога на прибыль в размере 5275254,00 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 4310468,00 руб. На основании ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) начислены пени в размере 2070145,87 руб., общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС в виде штрафа в размере 3834289,00 руб., по ст. 123 НК РФ за неперечисление (несвоевременное перечисление) НДФЛ в размере 21252,00 руб.
Заявитель, не согласившись с указанными решениями, полагая, что его права нарушены, представил в апелляционном порядке жалобу в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - Управление).
По результатам рассмотрения жалобы Управлением принято решение от 28.12.2016 N 1423/16, в соответствии с которым решение Межрайонной инспекции ФНС России N 26 по Свердловской области от 21.09.2016 N 10-13/27 о привлечении ООО "АЗС Центральная" к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено в части удовлетворенных требований.
Не согласившись с позицией налоговых органов, общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с настоящим заявлением.
Согласно ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 5. ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
На основании ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Суд, изучив обстоятельства дела, исследовав представленные в материалы дела документы, заслушав доводы участвующих в деле лиц, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "АЗС "Центральная" по результатам которой составлен акт проверки от 27.05.2016 N 10-13/23, на основании которого инспекцией 21.09.2016 принято решение N 10-13/27 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Управления ФНС России по Свердловской области от 28 декабря 2016 г. N 1423/16, решение от 21.09.2016 г. N 10-13/27 Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области изменено, решение налогового органа признано недействительным в части неправомерности доначисления НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Газпром - Корпоративные продажи", с учетом внесенных Управлением изменений, решение утверждено.
В соответствии с измененным решением ООО "АЗС Центральная" по результатам выездной налоговой проверки следовало уплатить суммы доначисленных налогов, пени, штрафов всего 11522877 руб. 49 коп., в том числе по налогу на прибыль (налог, пени, штраф) в сумме 6 467 948 руб. 07 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) (налог, пени, штраф) в размере 5054929 руб. 42 коп.
Заявитель не согласен с выводом инспекции о превышении разницы суммарных счетчиков контрольно-кассовых машин над данными, отраженными в налоговых декларациях за проверяемые периоды, а также с непринятием налоговым органом при определении налоговой базы в учет данных бухгалтерского учета в части авансовых платежей, данных о возврате товара, данных по реализации нефтепродуктов в рамках агентских договоров с контрагентами ООО "АЗС Центральная", данных по возврату товаров с хранения.
Также налогоплательщиком оспаривается факт исключения из состава внереализационных расходов задолженности Каплина А.И.
Кроме того, по мнению налогоплательщика, применение инспекцией п. 3 ст. 122 НК РФ при квалификации установленных нарушений законодательства о налогах и сборах совершенных умышленно неправомерно, поскольку умышленность действий должностных лиц ООО "АЗС Центральная" не доказана.
ООО "АЗС Центральная" в проверяемый период производило отпуск нефтепродуктов посредством следующих методов:
- - за наличный расчет;
- - по безналичному расчету с использованием кредитных карт ООО "АЗС Центральная" по договорам поставки, кредитных карт ООО "АЗС Центральная" по договорам хранения;
- - по банковским картам;
- - по кредитным картам ООО "Газпромнефть - Корпоративные продажи" на условиях договора смешанного типа;
- - по кредитным картам ООО "ЛИКАРД".
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализация - это передача на возмездной (безвозмездной) основе в собственность другому лицу товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг одним лицом другому лицу (в том числе обмен товарами, работами или услугами).
Доход от реализации - это выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ к доходам от реализации относится выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.
Статьей 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях настоящей главы относятся:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
2) внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Пункт 2 ст. 249 НК РФ указывает, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений настоящей главы.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
На основании ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.
В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).
Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей. В соответствии с п. 2 ст. 163 НК РФ налоговый период устанавливается как квартал.
Пунктом 3 ст. 164 НК РФ установлено, что реализация ГСМ облагается по налоговой ставке 18%. В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основании данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Данные налогового учета на предприятии отражают порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых в целях налогообложения в текущем (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих налоговых периодах. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.
В соответствии с п. 7 ст. 31 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных произведенного осмотра территории, документов определены суммы налогов, подлежащие уплате ООО "АЗС Центральная" в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно учетной политике ООО "АЗС Центральная" учет реализации продукции, товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете осуществляется на основе метода начисления, при котором определение выручки от реализации производится исходя из принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Доходами от обычных видов деятельности признается выручка от реализации покупных товаров. Остальные доходы организации являются прочими поступлениями в соответствии с п. 4 ПБУ "Доходы организаций", утвержденными Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.
Согласно п. 14.1 Правил технической эксплуатации АЗС выдача нефтепродуктов на АЗС осуществляется только через топливно- или маслораздаточные колонки в баки транспортных средств или тару потребителей, а также путем продажи расфасованных нефтепродуктов. Образцы расфасованных нефтепродуктов выставляются в витрине или на специальных стендах для ознакомления потребителей с ассортиментом и розничными ценами. Реализация осуществляется либо за наличный расчет, либо с применением кредитных карт.
При реализации горюче-смазочных материалов за наличный расчет или с использованием платежных карт организация обязана применять контрольно-кассовую технику, как установлено Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ).
Форма оплаты за нефтепродукты на автозаправочных станциях платежными картами, талонами и другими документами, являющимися эквивалентами заранее оплаченного определенного количества нефтепродуктов, считается косвенной безналичной оплатой.
Таким образом, автозаправочные станции при безналичной оплате за отпуск нефтепродуктов (по талонам, платежным картам) в общеустановленном порядке должны пробивать кассовые чеки (без указания суммы продажи, но с указанием марки и количества литров нефтепродукта) на контрольно-кассовой технике и выдавать их покупателям. Кассовый чек, выданный при применении контрольно-кассовой техники, является документом, подтверждающим исполнение обязательств по договору купли-продажи (оказания услуги) между покупателем (клиентом) и соответствующим юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем, и составляется в момент совершения операции, как того требует Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено несоблюдение порядка ведения кассовых операций, несоблюдение требований к оформлению возврата денежных средств покупателям за возвращенный товар или сумм, ошибочно пробитых по ККТ, в результате чего неправомерное уменьшение ООО "АЗС Центральная" выручки, полученной с применением ККТ, что повлекло не оприходование в кассу денежной наличности.
Поскольку отпуск нефтепродуктов производится командами, поступающими от ККМ, то налоговый орган определил выручку от реализации для целей налогообложения согласно документам по кассовой дисциплине (журнал кассира-операциониста, кассовой книги). По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о неоприходовании в кассу выручки от реализации ГСМ на сумму 23 947 039 рублей, в том числе:
- за 2013 год - на 7 450 272 рубля,
- за 2014 год - на 5 515 230 рублей, - за 2015 год - на 10 981 537 рублей.
Вывод инспекции о занижении выручки от реализации ГСМ подтверждается также и анализом счета 41 "Товары". В результате данного анализа установлено:
- - в 2013 году реализация АИ 92 (ГОСТ) составила 390,152 тонн, что на 3,639 тонн больше, чем поступление данной марки ГСМ; реализация АИ 92 (Евро) на 13,006 тонн больше, чем поступление;
- - в 2014 году реализация АИ 95 (премиум) составила 793,698 тонны, что на 11,649 тонн больше, чем поступление данной марки бензина, реализация дизельного топлива (Евро) на 13,55 тонн больше, чем поступление;
- - в 2015 году реализация АИ 95 (премиум) составила 725,556 тонн, что на 0,068 тонн больше, чем поступление данной марки бензина.
В отношении отрицательного сальдо по счету 41 (количественный учет) руководитель ООО "АЗС Центральная" пояснил, что данная ситуация связана с хранением топлива АИ 92 (ГОСТ) и дизельного топлива.
Согласно выводам инспекции выручка составила 28 225 130,30 рублей, по данным налогоплательщика - 27 378 376,39 рублей.
ООО "АЗС Центральная" заключены с ООО "ЛИКАРД" договоры поставки от 2007 года N 07/0258 и от 01.07.2013 N 13/0212, в соответствии с п. 1.2 которых ООО "АЗС Центральная" обязуется передать (поставлять) ООО "ЛИКАРД" нефтепродукты, оказывать услуги, учет которых осуществляется при помощи карт и терминального оборудования, а ООО "ЛИКАРД" обязуется принимать и оплачивать их. Передача нефтепродуктов происходит на автозаправочной станции (далее - АЗС) от ООО "АЗС Центральная" (грузоотправитель) непосредственно держателю карты (грузополучатель) и подтверждается выдачей держателю карты чека оборудования.
В соответствии с п. 1.3 договоров ООО "ЛИКАРД" на возмездной основе оказывает ООО "АЗС Центральная" информационные услуги по сбору и обработке информации об отпуске нефтепродуктов и оказанию услуг по картам на АЗС. В соответствии с Соглашением об установлении цены на нефтепродукты цена нефтепродуктов и услуг, оказываемых по договору, при оплате за наличный расчет устанавливается на 3% меньше цены, установленной на эти нефтепродукты и услуги.
Налогоплательщик указывает, что при отпуске горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) выдавался кассовый чек с указанием стоимости товара по прейскуранту ООО "АЗС Центральная" и сумма реализации с учетом условий договоров подлежала уменьшению на сумму скидки. Однако налоговым органом сумма реализации по ККТ налогоплательщика определена с учетом скидок.
Инспекцией проанализированы сменные отчеты:
- - N 6492 от 31.01.2013 - 01.02.2013, в соответствии с которым через терминал смарт-карт Ликард прошла выручка за 80 литров АИ 95 на сумму 2 379,20 рублей и за 35 литров АИ 92 на сумму 970,90 рублей, то есть общая выручка составила 3 350,10 рублей. В отчете по смене (31.01.2013 - 01.02.2013) отражена сумма 3 350,10 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: (80 * 31,90 - 2 379,20), т.е. 5% - 124,80 рубля (за 80 литров АИ 95), (35 * 29,20 - 970,90), т.е. 5% - 51,10 рубль (за 35 литров АИ 92). В суточном отчете с гашением от 01.02.2013 N 1320 по секции N 4 отражена сумма продаж в размере 3 350,10 рублей, то есть за минусом торговых скидок;
- - N 6610 от 31.03.2013 - 01.04.2013, в соответствии с которым через терминал смарт-карт Ликард прошла выручка за 68 литров АИ 95 на сумму 2 022,32 рубля и за 350 литров дизельного топлива на сумму 11 137 рублей, то есть общая выручка составила 13 159 32 рублей. В отчете по смене (31.03.2013 - 01.04.2013) отражена сумма 13 159,32 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: 3% - 343 рубля (за 350 литров ДТ), 5% - 106,08 рублей (за 68 литров АИ 95). В суточном отчете с гашением от 01.04.2013 N 1439 отражена сумма покупок в сумме 13 159,32 рублей, то есть за минусом торговых скидок;
- - N 7222 от 31.01.2014 - 01.02.2014, в соответствии с которым через терминал Смарт-карт Ликард прошла выручка за 40 литров АИ 92 на сумму 1 160 рублей и за 80 литров дизельного топлива на сумму 2 708 рублей, то есть общая выручка составила 3 868 рублей. В отчете по смене отражена сумма 3 868 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: 3% - 84 рубля (за 80 литров ДТ), 3% - 36 рублей (за 40 литров АИ 92). В суточном отчете с гашением от 01.02.2014 N 0441 отражена сумма продаж через терминал Смарт-карт Ликард в размере 3 868 рублей, то есть за минусом торговых скидок;
- - сменный отчет N 8361 от 27.08.2015 - 28.08.2015, в соответствии с которым через терминал Смарт-карт Ликард прошла выручка за 20 литров АИ 92 на сумму 702,20 рубля и за 250 литров дизельного топлива на сумму 8 705 рублей, то есть общая выручка составила 9 407,20 рублей. В отчете по смене отражена сумма 9 407,20 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: 3% - 270 рублей (за 250 литров ДТ), 3% - 21,80 рубль (за 20 литров АИ 92). В суточном отчете с гашением от 28.08.2015 N 1590 отражена сумма покупок через терминал Смарт-карт Ликард в размере 9 407,20 рублей, то есть за минусом торговых скидок. Кроме того, позиция инспекции подтверждается свидетельскими показаниями работника Ушаковой А.Н.
Таким образом, инспекцией правомерно установлена сумма реализованной продукции и зафиксированная в ККТ с использованием терминала Смарт-карт Ликард в размере 28 225 130,30 рублей.
Согласно Альбому унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин, утвержденному Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132, акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма N КМ-3) применяется в организациях для оформления возврата денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, в том числе по ошибочно пробитым кассовым чекам, то есть составляется только в случае полного возврата товара.
Помимо этого, Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении форм первичной учетной документации по учету торговых операций" утверждены унифицированные формы, которые являются обязательными при эксплуатации ККТ, в том числе форма КМ-4 "Журнал кассира-операциониста".
Журнал кассира-операциониста согласно указанному Постановлению применяется для учета денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин.
В соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" журнал кассира-операциониста (КМ-4) входит в состав первичной учетной документации по учету денежных расчетов.
Форма N КМ-4 "Журнал кассира-операциониста" применяется для учета операций по приходу и расходу наличных денег (выручки) по каждой контрольно-кассовой машине организации, а также является контрольно-регистрационным документом показаний счетчиков.
Журнал кассира-операциониста должен отражать достоверную и полную информацию о полученной ежесменной выручке по каждой эксплуатируемой ККТ.
Правила технической эксплуатации автозаправочных станций устанавливают требования к эксплуатации АЗС, ее территории, зданиям, сооружениям и оборудованию, инженерным коммуникациям, порядку приема, хранения, выдачи и учета нефтепродуктов, метрологическому обеспечению, экологической и пожарной безопасности, охране труда, обслуживающему персоналу и его профессиональной подготовке.
В соответствии с пунктом 2.7 Правил технической эксплуатации автозаправочных станций предоставление услуг, продажа сопутствующих товаров, отпуск и заправка нефтепродуктами за наличный и по безналичному расчетам, в том числе по талонам, заправочным ведомостям, по пластиковым картам осуществляются с использованием контрольно-кассовых машин, допущенных к применению на территории Российской Федерации и внесенных в Государственный реестр контрольно-кассовых машин; управление процессом отпуска с топливно-раздаточных колонок (далее - ТРК) осуществляется контрольно-кассовой машиной через контроллер управления ТРК или компьютерно-кассовой системой (в состав которой входят компьютер и фискальный регистратор) через контроллер управления ТРК.
Решением Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам (Протокол N 14 от 10.11.1994) утверждены Технические требования к электронным контрольно-кассовым машинам для осуществления денежных расчетов с населением в сфере торговли нефтепродуктами и газовым топливом, в соответствии с которыми на автозаправочных станциях должны использоваться контрольно-кассовые машины сопряженные с системой управления реализацией топлива. При этом отпуск топлива должен производиться по командам управления, поступающим от контрольно-кассовой машины. При заправке автомобиля раздаточные краны позволяют точно измерять количество топлива. Таким образом, суммарный счетчик на ТРК фиксирует фактически отпущенное топливо.
Движение топлива фиксируется в журналах поступления и расхода ГСМ, сменных отчетах операторов.
Как следует из материалов дела, с целью проверки доводов налогоплательщика о произведенных возвратах и реализации по договорам хранения инспекцией дополнительно проведен анализ реализации ГСМ через топливно-раздаточные колонки (ТРК) и по данным с ККТ. В результате анализа фактического отпуска ГСМ, проведенного на основании данных показаний счетчиков ТРК, установлено, что реализация ГСМ соответствует данным, установленным в ходе выездной налоговой проверки по данным книги кассира-операциониста, сменных отчетов, журналов фактического поступления ГСМ.
Таким образом, инспекцией установлен фактический отпуск ГСМ согласно ТРК.
Нефтепродукты, принятые на ответственное хранение от ММО МВД "Серовский" и ФГКУ "6 Отряд Федеральной противопожарной службы по Свердловской области", ООО "АЗС Центральная" не имело возможности хранить отдельно от основного объема реализуемого товара, хранение ГСМ производилось в обезличенном порядке, то есть в смеси с остальным товаром данной группы одинакового качества, в результате чего, как установлено инспекцией на основании ежедневных сменных отчетов операторов АЗС, производилось непрерывное использование и реализация нефтепродуктов, поступивших в соответствии договорами хранения от ММО МВД России "Серовский". Факт реализации нефтепродуктов, поступивших на хранение подтвержден также операторами ООО "АЗС Центральная" в ходе допросов.
Кроме того, ММО МВД России "Серовский" в адрес ООО "АЗС Центральная" представлено письмо с правом распоряжения переданного на хранение товара. Также следует отметить, что в ходе выездной проверки установлено, что кассовые операции через контрольно-кассовую технику производились искусственно, то есть отражены в меньшем объеме. Указанный вывод подтверждается данными фактического поступления ГСМ и отпущенного через топливно-раздаточные колонки согласно представленных в ходе проверки сменных отчетов. Таким образом, представленная информация - извлечение из электронной контрольной ленты не подтверждает фактические объемы реализованного ГСМ в сопоставлении с данными первичных учетных документов.
Кроме того, установлено следующее.
В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 181 НК РФ моторное масло относится к подакцизным товарам.
Статьей 346.27 НК РФ предусмотрено, что реализация подакцизных товаров, поименованных в пп. 6 - 10 п. 1 ст. 181 НК РФ, не является розничной торговлей для целей применения ЕНВД, следовательно, в силу п. 2 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщик не может применять ЕНВД по указанному виде деятельности, а должен уплачивать налоги в общеустановленном порядке в зависимости от применяемого налогоплательщиком режима налогообложения. Деятельность по реализации иных товаров, а именно запасных частей, продуктов питания, переводится на уплату ЕНВД при условии, если торговый зал не превышает 150 квадратных метров.
При реализации бензина, дизельного топлива и моторных масел и других товаров необходимо вести раздельный учет и уплачивать ЕНВД с операций по розничной торговле товарами, не указанными в пп. 6 - 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.
В ООО "АЗС Центральная" организован раздельный учет доходов и расходов, учитываемых при общей системе налогообложения и при применении единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2014 году ООО "АЗС Центральная" розничная продажа подакцизных товаров, а именно моторных масел, относилась на ЕНВД, в результате чего выручка от реализации товаров в целях налогообложения по налогу на прибыль и НДС была занижена на сумму 755 402 рубля. Так, согласно представленным первичным документам и регистрам бухгалтерского учета: Анализ счета 90.01.1, Отчет по проводкам 50.01/90.01.1 (содержание операции: выручка ЕНВД), выручка по ЕНВД составила 496 326,97 рублей. В отчете по проводкам за 2014 год по счету 90.01.1/90.01.02 налогоплательщиком произведены бухгалтерские записи, включающие в выручку по ЕНВД операции: "выручка", "выручка ЕНВД", "выручка от розничной торговли ГСМ", и отражена сумма в размере 1 387 701,68 рубль. Таким образом, довод налогоплательщика о некорректном отборе инспекцией выручки по ЕНВД не состоятелен.
По мнению налогового органа, сумма выручки, отраженной в налоговых декларациях по налогу на прибыль и НДС складывается только из выручки, зафиксированной по ККМ, фактически исключив из налогооблагаемой базы расчеты с контрагентами, осуществленными без применения ККМ, а также сумм реализации, прошедших на АЗС-партнерах (ООО "ЛИКАРД", ООО "ПТЦ ЯСА" и прочие). Налогоплательщик указывает, что налоговым органом в целом по решению завышена сумма реализации на 38 425 005,84 рублей. В ходе рассмотрения возражений по мероприятиям дополнительного налогового контроля налогоплательщиком представлены документы и заявлено, что клиентов ООО "АЗС Центральная" также заправляли на прочих АЗС по терминалу Ликард (ООО "ЛИКАРД", ООО "ПТЦ ЯСА"). Налогоплательщик заявил, что данные по этим заправкам были включены в выручку предприятия, но не по счетчикам ККМ, а по книге продаж общей суммой в размере 9 151 910,95 рублей. При этом, налогоплательщик настаивает, что данная выручка должна быть включена налоговым органом для определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС. Налогоплательщик не представил достоверно подтверждающих отпуск топлива своим клиентам на сторонних АЗС документов. Выездная налоговая проверка проведена на основании данных первичных документов (договоры, журнал учета поступивших нефтепродуктов, журнал кассира-операциониста, сменные отчеты, кассовая лента, кассовая книга, счета-фактуры, накладные ТОРГ-12, акты сверок и др.), данных бухгалтерских регистров (главная книга, оборотно-сальдовые ведомости, книги продаж и покупок и др.), и данных полученных в ходе проведения контрольных мероприятий (документы (информация), истребованная в соответствии со ст. 93 НК РФ и ст. 93.1 НК РФ, информация, полученная в рамках ст. 90 НК РФ и ст. 92 НК РФ), на основании которых выручка от реализации за 2013 - 2015 гг. составила 379 208 166 рублей (без учета НДС), что соответствует данным ККТ ООО "АЗС Центральная" за проверяемый период.
С целью подтверждения реальности заключенных договоров хранения с ООО "АЗС Центральная" ММО МВД России "Серовский" представил накладные (Баженовская нефтебаза), в которых хранителем значится ЗАО "Газпромнефть-Терминал" ИНН 5406724282, адрес юридического лица (согласно данных ЕГРЮЛ): г. Новосибирск ул. Максима Горького, 80, поклажедателем является ФКУ "Центр хозяйственного и сервисного обеспечения Главного Управления Министерства внутренних дел.
ММО МВД России "Серовский" не поименован в настоящем документе, в связи с чем, установить связь между ММО МВД России "Серовский" и указанным в данных документах бензином АИ-92 не представляется возможным.
Баженовская нефтебаза является обособленным подразделением "Газпромнефть-Терминал" и находится по адресу: Белоярский р-н, р.п. Белоярский, ул. Трактовая, 7. На территории г. Серова по адресу ул. Орджоникидзе д. 1А также находится обособленное подразделение ЗАО "Газпромнефть-Терминал" - "Серовская нефтебаза". ЗАО "Газпромнефть-Терминал" ИНН 5406724282 представляет налоговую отчетность за Серовскую нефтебазу по налогу на имущество, налогу на землю и НДФЛ.
Бесспорные доказательства транспортировки спорного бензина от ЗАО "Газпромнефть-Терминал" - Нефтебаза "Баженовская" а адрес ЗАО "Газпромнефть-Терминал" "Серовская нефтебаза" и право выборки спорного бензина ММО МВД России "Серовский" с целью его дальнейшего помещения для хранения в адрес Заявителя материалы дела не содержат.
В ходе контрольных мероприятий с целью установления перевозчика ГСМ на ООО "АЗС Центральная" налоговым органом был сделан запрос в межмуниципальный отдел МВД РФ "Серовский". Из ответа, представленного на запрос следует, что разрешение на перевозку опасных грузов было выдано перевозчику АО "Газпромнефть-Транспорт". В представленном ответе содержится маршрут движения транспортного средства ВОЛЬВО FM-TRUCK 6x4 государственный номер У024НУ 96. В данном маршруте отсутствует адрес ООО "АЗС Центральная", а именно г. Серов ул. Льва Толстого, 35
В представленных накладных (Баженовская нефтебаза) указаны автомобили КАМАЗ (гос. номер 0675РВ), КАМАЗ с прицепом (гос. номер 0675РВ АТ 8591); МАЗ (гос. номер М666КВ); МАЗ с прицепом (гос. номер В588НМ ВА9734). Данные транспортные средства принадлежат ООО Регионнефтепродукт" ИНН 6632018282 и ООО "РНП" ИНН 6632023927
Водителями указаны Шакиров Рафаил Реневич (по доверенности N АО 762 от 27.12.2013 г., N 0347 от 02.07.2013 г., АО 737 от 16.12.2013 г., N 0522 от 12.09.2013 г., N А0643 от 27.11.2013 г.), Чехомов Сергей Викторович (доверенность 0189 от 26.04.2013 г.), Каледин Андрей Николаевич (доверенность АО690 от 03.12.2013 г., N А00000000361 от 27.06.2014 г., N 75 от 18.03.2015 г., N А00000000251 от 19.06.2015 г.), которые в соответствии со справками 2-НДФЛ являются получателями доходов от ООО "Регионнефтепродукт" ИНН 6632018282.000 Регионнефтепродукт" и проверяемый налогоплательщик являются взаимозависимыми лицами.
Транспортировка спорного бензина в адрес Заявителя также не подтверждена.
По взаимоотношениям с ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" - в ходе выездной налоговой проверки документы, подтверждающие факт передачи топлива на хранение налогоплательщику ООО "АЗС Центральная" контрагентом ФГКУ "6 отряд федеральной противопожарной службы по Свердловской области" не представлены, налогоплательщиком аналитический учет по счету N 002 по данному контрагенту не велся, в журналах учета поступивших нефтепродуктов по АЗС информация о поступлении ГСМ на хранение отсутствует.
ООО "АЗС Центральная" находится в г. Серове и обособленных подразделений на территории Свердловской области им не зарегистрировано. В г. Карпинске зарегистрировано и осуществляет деятельность ООО "АЗС Карпинская", являющееся самостоятельным юридическим лицом, в котором директором также является Мальцев П.К.
В дополнениях N 4 к судебному заседанию 26.05.2017 г. налогоплательщиком представлена таблица Приема ГСМ на хранение от ММО МВД "Серовский" и ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" в соответствии с которой от ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" поступило на хранение 32,455 тн. дизельного топлива и 17,477 тн. бензина АИ-92, в соответствии с данными таблицы весь поступивший ГСМ был передан на хранение ООО "Региональный нефтепродукт". Представлены следующие документы:
- - наряд N 52 от 12.09.2013 г., в котором в качестве грузоотправителя значится ФГКУ "60 ОФПС по Свердловской области" грузополучатель - ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" и накладная на отпуск дизельного топлива N 123 от 18.09.2013 г. в количестве 11000 л., груз принял старший водитель Базюк;
- - наряд N 3 от 09.01.2014 г. в котором в качестве грузоотправителя значится ФГКУ "СПСЧ ФПС по Свердловской области" грузополучатель - ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" и накладная на отпуск бензина АИ-92 N 2 от 11.01.2014 г. в количестве 17277 кг, груз принял старший водитель Базюк; в накладной значится транспортное средство КАМАЗ гос. N 0675РВ;
- - Товарно-транспортная накладная N 2 от 05.03.2014 г., в которой в качестве грузоотправителя указан - ООО "Сеть АЗС", грузополучатель - ФГКУ "72 отряд" на отпуск дизельного топлива 14494 кг, груз принял старший водитель Базюк; в накладной значится транспортное средство КАМАЗ гос. N 0675РВ;
- - Товарно-транспортная накладная N 32 от 18.12.2014 г., в которой в качестве грузоотправителя указан - ООО "Сеть АЗС", грузополучатель - ФГКУ "60 отряд" на отпуск дизельного топлива 4018 кг, груз принял старший водитель Базюк; в накладной значится транспортное средство МАЗ гос. N К999КВ.
Таким образом, в 2-х из 4-х представленных накладных в качестве получателя ГСМ не значится ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области".
По товарно-транспортным накладным никто из грузополучателей груз не принял.
Все представленные товарно-транспортные накладные не содержат информации о расстоянии перевозки, об опломбировании груза и не подтверждают факт передачи ГСМ в адрес ООО "АЗС Центральная" по договорам хранения, на которые ссылается налогоплательщик и третьи лица.
В силу ст. 895 ГК РФ если договором хранения не предусмотрено иное, хранитель не вправе без согласия поклажедателя передавать вещь на хранение третьему лицу, за исключением случаев, когда он вынужден к этому силой обстоятельств в интересах поклажедателя и лишен возможности получить его согласие. О передаче вещи на хранение третьему лицу хранитель обязан незамедлительно уведомить поклажедателя.
При передаче вещи на хранение третьему лицу условия договора между поклажедателем и первоначальным хранителем сохраняют силу и последний отвечает за действия третьего лица, которому он передал вещь на хранение, как за свои собственные.
Ни один из договоров хранения с ММО МВД "Серовский" и ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" о праве хранения спорного бензина третьими лицами, изменения и дополнения к заключенным договорам, оформленные за подписями сторон, материалы дела не содержат.
Кроме того, инспекция ссылается на следующие обстоятельства. Межрайонной Инспекцией ФНС России N 26 по Свердловской области была проведена выездная налоговая проверка ООО "Региональный нефтепродукт" за период 2012 - 2014 гг. по результатам которой вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности N 10-13/47 от 30.12.2015 года. В ходе налоговой проверки получены:
- 1. Главные книги ООО "Региональный нефтепродукт" за 2012 - 2014 гг., которые полностью распечатаны по всем счетам бухгалтерского учета, в т.ч. и забалансовым счетам. В счетах бух. учета ООО "Региональный нефтепродукт" отсутствует информация о принятом на хранение ГСМ, в т.ч. от ООО "АЗС Центральная";
- Факт хранения нефтепродуктов третьих лиц в проверяемый период опровергаются бухгалтерскими документами ООО "Региональный нефтепродукт".
2. В налоговом органе имеются все счета-фактуры за проверяемый период на поставку ГСМ, масел в адрес ООО "АЗС Центральная", которые соответствуют счету 41 ("Товары") ООО "АЗС Центральная".
В материалах проверки ООО "Региональный нефтепродукт" отсутствовали документы по приему на хранение ГСМ и возврату с хранения ГСМ ООО "АЗС Центральная".
3. Оказание услуг по хранению нефтепродуктов третьих лиц ООО "Региональный нефтепродукт" не заявлялось.
Проанализировав представленные в судебное заседание 26.05.2017 года документы путем сопоставления их со счетами-фактурами, выставленными ООО "Региональный нефтепродукт" в адрес ООО "АЗС Центральная", инспекция установила, что данные счета-фактуры были включены ООО "Региональный нефтепродукт" в реализацию, а ООО "АЗС Центральная" соответственно в расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС, что свидетельствует о поставке ГСМ, а не о его передаче на хранение.
Например, представлены акты N 8 от 03.03.2014 г. МХ-3 о возврате ГСМ АИ-92 в количестве 3,666 тн. и акт N 9 от 04.03.2014 г. МХ-3 о возврате ГСМ АИ-92 в количестве 4,365 тн. от ООО "Региональный нефтепродукт" ООО "АЗС Центральная", в имеющихся в налоговом органе счетах-фактурах ООО "Региональный нефтепродукт" данное количество ГСМ отражено в счетах-фактурах по поставке ГСМ.
Из анализа представленного налогоплательщиком договора от 31.12.2013 N 78-12/13-Р между ООО "АЗС Центральная" с ООО "Региональный нефтепродукт" следует, что договор является возмездным и стоимость услуг по хранению ГСМ составляет 250 руб. в т.ч. НДС за 1 тонну принятого на хранение ГСМ. Налогоплательщиком не представлено счетов - фактур, актов оказанных услуг за услуги по хранению. В ходе выездной налоговой проверки ООО "Региональный нефтепродукт" взаимоотношений по договорам хранения с ООО "АЗС Центральная" также не было установлено.
Оценив в совокупности в взаимосвязи дополнительные документы, систематизированные Заявителем в таблицу в системе с документами, полученными инспекцией ранее, инспекция пришла к обоснованному выводу, что счета-фактуры, оформленные ООО "Региональный нефтепродукт" в адрес ООО "АЗС Центральная" подтверждают именно реализацию НП в адрес заявителя, поскольку не сопоставимы с актами МХ-1 и МХ-3 ни по объему, ни по хронологии: - счета-фактуры в книге продаж оформлены более ранней датой, чем оформлены даже первые акты о возврате товара: от 21.02.2014 N 97, 24.02.2014 N 102 оформлены ранее, чем товар возвращен поклажедателю согласно актам МХ-3 первый из указанных актов (N 7) - 25.02.2014, объемы НП не сопоставимы, в счетах-фактурах от имени ООО "Региональный нефтепродукт" указана стоимость Бензина АИ-95 и АИ-92 за каждую тонну НП: бензин АИ-95 - 34 449 15 руб. за 1 тонну, бензин АИ-92-31 822 03 руб. за тонну (с/ф от 27.03.2014 N 175) и т.д., при том, что стоимость хранения бензина составляет 250 руб. за тонну (п. 4.1 договора от 31.12.2013 N 78-12/13-Р). Как указано ранее, ООО "Региональный нефтепродукт" на протяжении 2013 - 2014 гг. не заявило реализацию услуг по хранению НП.
Необходимо отметить, что документы по передаче ГСМ на хранение и возврат с хранения оформлены Мальцевым П.К. и Сабировым Р.К., действующим на основании доверенности, выданной Мальцевым П.К., являющимся директором ООО "АЗС Центральная" и директором ООО "Региональный нефтепродукт" одновременно, что подтверждает согласованность действий указанных организаций.
Заявленные услуги по хранению ООО "Региональный нефтепродукт" нефтепродуктов, принадлежащих контрагентам ООО "АЗС Центральная" опровергаются первичными бухгалтерскими документами данных лиц.
Налогоплательщиком представлен свод данных суммарных счетчиков ККМ за 2013 - 2015 гг. По мнению налогоплательщика, налоговый орган некорректно определил выручку от реализации ГСМ без учета ночных смен. При определении выручки от реализации налоговый орган выручку от реализации определил по данным книги кассира-операциониста по состоянию на 01.01.2013 г. в сумме 219146120,34 руб., по состоянию на 31.12.2016 г. в сумме 354830918,79 руб., т.е. с учетом вечерних смен.
По вопросу предоплаты, осуществленной контрагентами, налогоплательщик считает, что налоговым органом дважды включена в реализацию сумма предварительной оплаты, поступившая от физических лиц в размере 44314,68 руб. и по юридическим лицам в размере 7016090,00 руб.
В ходе проведения выездной проверки налоговым органом для осуществления налогового контроля по вопросу соблюдения требований к контрольно-кассовой технике, порядком и условиями ее регистрации и применения, был привлечен в качестве специалиста механик ЦТО "Лагуна" Пьянков С.Ю. Руководителем ЦТО "Лагуна" дано заключение об исправном состоянии ККТ. Поскольку отпуск нефтепродуктов производится командами, поступающими от ККТ, то налоговый орган определил выручку от реализации для целей налогообложения согласно документов по кассовой дисциплине (журнал кассира-операциониста, кассовой книги), т.е. по факту единовременной реализации ГСМ покупателям и получением от последних оплаты. Кроме того, в ходе анализа сменных отчетов и просмотра контрольной ленты было установлено, что имеются чеки, в которых пробито количество отпущенного ГСМ, цена, но сумма к оплате - 0 (нулевые чеки), как устно пояснили представители налогоплательщика - 0 чеки пробиваются в случае отпуска ГСМ в счет поступившей ранее предоплаты от покупателей. В дополнении N 2, представленном ООО "АЗС Центральная", налогоплательщик указывает на то, что на примере взаимоотношений с ООО "Вертикаль" обществом представлено документальное подтверждение двукратного отражения ККТ реализации покупателю ГСМ в рамках осуществленной предварительной оплаты (покупателю - юридическому лицу). Заявителем представлен договор N 137 от 01.12.2014 года, в соответствии с которым ООО "АЗС Центральная" обязуется передать в собственность ООО "Вертикаль" магнитные карты, нефтепродукты в ассортименте, количестве и сроки, определенные сторонами в порядке, предусмотренном настоящим договором. Пунктом 3.4 Договора предусмотрено, что выборка нефтепродуктов по магнитным картам может производиться Покупателем на АЗС в городе Серове, улица Льва Толстого, 35 и на торговых точках "Лукойл". В соответствии с пунктом 3.12.1 договора покупатель обязуется вносить предварительную оплату за нефтепродукты которые оплачиваются Покупателем на условиях 100% предоплаты, путем перечисления денежных средств на расчетный счет Компании.
Обществом представлена заявка на получение магнитных карт от 01.12.2014 года, в которой отражена карта за N 663 на получение ГСМ марки АИ 92. Налогоплательщиком с целью подтверждения реализации ГСМ в счет поступившей ранее предоплаты представлена квитанция к приходному кассовому ордеру N 32 от 01.12.2015 г. на сумму 100000 руб., копия кассового чека за N 4153 от 01.12.2015 г. на сумму 100000 руб. и копия кассового чека от 05.03.2015 года на реализацию 5 литров бензина АИ-92 на сумму 162,50 руб. Таким образом, из данных документов следует, что предоплата в сумме 100000 руб. перечислена позднее (01.12.2015 г.), чем реализация ГСМ в счет указанной предоплаты (05.03.2015 г.) Таким образом, документы по ООО "Вертикаль" не подтверждают доводы, заявленные Обществом.
Порядок кассовых операций в организации урегулирован в спорный период "Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации", утв. Банком России 12.10.2011 N 373-П, далее - Положение и с 01.07.2014 Указанием Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" - далее - Указание.
В соответствии с пп. 4.6 п. 4 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указания N 3210-У) поступающие в кассу наличные деньги и выдаваемые из кассы наличные деньги юридическое лицо учитывает в кассовой книге. Все кассовые операции оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002 (пп. 4.1 п. 4 Указаний N 3210-У).
При получении приходного кассового ордера 0310001 кассир проверяет наличие подписи главного бухгалтера или бухгалтера (при их отсутствии - наличие подписи руководителя) и ее соответствие образцу, за исключением случая, предусмотренного в абзаце втором подпункта 4.4 пункта 4 настоящего Указания, проверяет соответствие суммы наличных денег, проставленной цифрами, сумме наличных денег, проставленной прописью, наличие подтверждающих документов, перечисленных в приходном кассовом ордере 0310001.
В соответствии с абз. 5 пп. 5.1 п. 5 при соответствии вносимой суммы наличных денег сумме, указанной в приходном кассовом ордере 0310001, кассир подписывает приходный кассовый ордер 0310001, проставляет на квитанции к приходному кассовому ордеру 0310001, выдаваемой вносителю наличных денег, оттиск печати (штампа) и выдает ему указанную квитанцию к приходному кассовому ордеру 0310001.
Квитанция к приходному кассовому ордеру N 32 от 01.12.2015 г., которая должна хранится у вносителя денежных средств, подписана главным бухгалтером и не содержит подписи кассира, в качестве основания в ней указано - оплата ГСМ по договору N 151 от 01.12.2015 года (принято от ООО "Вертикаль"), указания на то, что данная сумма является предоплатой квитанция к приходно-кассовому ордеру N 32 от 01.12.2015 года не содержит, договор N 151 от 01.12.2015 г. налогоплательщиком не представлен. Налогоплательщиком не представлены также реестры отпуска ГСМ в счет поступившей ранее предоплаты и на других торговых точках "Лукойл".
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки при анализе сменных отчетов и просмотре контрольных лент установлено, что имеются чеки, в которых пробито количество отпущенного ГСМ, цена, но сумма к оплате - 0 рублей (нулевые чеки). Контрольные ленты были проанализированы, сопоставлены с данными кассовой книги, счетами фактурами. Из данного анализа установлено, что "нулевые чеки" пробивались в случае отпуска ГСМ в счет поступившей ранее и отраженной в реализации выручке по ККТ (предоплаты от покупателей), что соответствует пояснениям представителей ООО "АЗС "Центральная".
Выводы инспекции также подтверждаются наличием "нулевых чеков", свидетельскими показаниями оператора ООО "АЗС Центральная" Ушаковой и заключением специалиста - механика ЦТО "Лагуна" Пьянкова о том, что на АЗС, принадлежащей ООО "АЗС Центральная", расположенной по адресу: г. Серов ул. Льва Толстого, 35, установлен фискальный регистратор Штрих-ФР-К, который соответствует всем техническим нормам, связан с ПК, на котором установлено специальное ПО, отпуск нефтепродуктов производится командами в соответствии с требованиями законодательства.
ККТ опломбирована и находится в исправном состоянии. В своих показаниях Ушакова А.Н. показала, что "нулевые чеки" - это кредитные лица, клиенту через отдел оформлена карта ООО "АЗС Центральная", составляется договор, выдается карта, далее оператор пробивает через ККТ АЗС чек на оплату нефтепродуктов, который прикрепляется к договору. Впоследствии клиент выбирает суммы с карточки, в чеке указывается количество топлива, а сумма пробивается "нулевая".
При сопоставлении данных "О" чеков, данных карт, отраженных в "О" чеках, с данными в реестрах выданных карт было установлено, что "О" чеки выдавались как юридическим, так и физическим лицам, например: 15.01.2015 г., 29.04.2014 г. - по карте 122, выданной ООО "ПФ Макс"; 12.02.2015, 05.03.2015 - по карте 301, выданной МВД "Серовский"; 10.07.2015 г., 15.09.2015 г. - по карте 309, выданной МВД "Серовский"; 12.12.2015 г. - по карте 314, выданной МВД "Серовский"; 07.02.2014 г., 08.10.2013 г. - по карте 169, выданной ООО "ТСК Вертикаль"; 25.03.2014 г. - по карте 113, выданной ООО "Горводопровод"; 29.08.2014 г., 17.09.2014 г., 21.11.2014 г., 26.09.2013 г., 26.12.2013 г. - по карте 197, выданной УВД по Серовскому ГО; 27.07.2013 г. - по карте 252, выданной МУП "Серовавтодор".
Кроме того, из представленных реестров следует, что карта за N 163 выдана как физическому лицу Удинцевой Е.В., таи и Управлению гражданской защиты СГО МКУ. При этом с достоверностью установить, что реализация была в счет поступившей предоплаты от физического лица, не представляется возможным.
Представленные к проверке ООО "АЗС Центральная" Журналы кассира-операциониста по каждой эксплуатируемой ККТ, не отражают достоверную и полную информацию о полученной ежесменной выручке: ООО "АЗС Центральная" сумму денежных средств, полученных путем безналичных расчетов с использованием пластиковых карт в журнале кассира-операциониста (форма N КМ-4) не отражало (графа 12, 13). Данные графы налогоплательщик обозначил как: графа 12 "бух.", в которой отражал суммы денежных средств взятых из кассы оператора в течение смены работниками администрации, бухгалтерии на хозяйственно-операционные расходы; графа 13 "Инкас", в которой отражается инкассированная выручка и/или торговая выручка, сданная налогоплательщиком в банк, в результате чего и произошло искажение информации о полученной ежесменной выручке.
Справка-отчет кассира-операциониста по форме N КМ-6, как первичного документа, обязательного для подобной организации, налогоплательщиком не составлялась (п. 34 Административного регламента по ККТ, утвержденного приказом Минфина России от 17.10.2001 N 132н). При проверке книги кассира установлены факты нарушения порядка заполнения: налогоплательщиком неверно сделана запись показания счетчиков по ККМ N 00185112, а именно на 25.07.2014 г. N 791 без учета суммы выручки по записи 790, в результате чего была занижена сумма выручки в сумме 198208,52 руб., что повлекло не оприходование в кассу денежной наличности; в журнале кассира-операциониста по ККМ N 00182046 на дату записи 09.01.2013 г. указанная сумма выручки за рабочий день не соответствует расчетной, разница в сумме 500 руб. (показания на конец предыдущей смены 24.12.2013 г. - 21 891 747,43, показания на конец 09.01.2013 - 21 973 457,94, выручка за смену указана 81 210,51, а должна быть 81 710,51 (21973457,94 - 21891747,43)). Также проверкой установлено неверное оформление возврата денег покупателю.
Использование организацией при операции возврата товара в день покупки в ККТ функции возврата с одновременным пробитием возвратного чека не противоречит действующему законодательству о применении ККТ.
В п. 6.1 Типовых правил определено, что при закрытии предприятия кассир должен подготовить денежную выручку и другие платежные документы, составить кассовый отчет и сдать выручку вместе с кассовым отчетом по приходному ордеру старшему (главному) кассиру. По показаниям секционных счетчиков (регистров) на начало и конец определяется сумма выручки. Сумма выручки должна соответствовать показаниям денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте, а также совпадать с суммой, сдаваемой кассиром-операционистом старшему кассиру с итоговым чеком ККТ. После снятия показания счетчиков (регистров) либо распечатки, определения и проверки фактической суммы выручки делается запись в журнале кассира-операциониста.
ООО "АЗС Центральная" к проверке представило ненадлежащим образом оформленные акты о возврате денежных сумм покупателю (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам:
- - отсутствует заполнение предусмотренных формой КМ-3 обязательных реквизитов: должность, фамилия, разрешающего возврат денег по чеку; отсутствует подпись директора, отсутствует кол-во приложений (возвращенных покупателями чеков);
- - к актам не приложены первичные кассовые чеки, которые в данном случае служат оправдательными документами,
- неверно указан в КМ-3 номер чека и сумма, по которому производился возврат, ввиду того, что отсутствует первоначальный чек.
При анализе представленных актов о возврате денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам установлено, что возвраты денежных средств производились практически ежедневно. Кроме того установлены следующие несоответствия: все представленные акты о возврате денежных сумм не содержат номеров, поименованные в актах номера чеков являются чеками на возврат продажи. Представлены чеки на продажу ГСМ в копиях. При анализе представленных актов возврата установлены несоответствия: в акте от 05.03.2015 года приложены чеки на продажу N 4042 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АИ 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 4043 - данный чек за наличный расчет 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 09-03). На следующий чек на продажу N 4040 (09-01) 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. приложен чек на возврат N 4045 (09-04) АИ 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб. В объяснении налогоплательщик указал - 2-е заправки.
Таким образом, не представляется возможным определить какой ГСМ и в каком количестве был отпущен налогоплательщиком и какая сумма вошла в реализацию продукции.
В акте от 02.03.2015 года приложены чеки на продажу N 2572 (18-42) 92 ГОСТ (ЗТРК) кол-во 3.175 * 31,50 = 100 руб. к нему приложен чек на возврат продажи N 2571 (18-41), т.е. возврат произведен раньше, чем продажа ГСМ.
Чек на продажу N 2355 (12-57) 92 ГОСТ (3-ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб., а на возврат чек N 2356 (12-57) 92 ГОСТ (4ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб.
Кроме того, установлены расхождения в дате и времени в акте и чеках.
В акте от 30.09.2013 года приложены чеки на продажу N 347 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АИ 92 (2ТРК) в кол-ве 33.422 * 29,92 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 348 - данный дисконтная карта (наша) АИ 95 (1 ТРК) и количество 30.769 * 32,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 15-18).
В акте от 28.09.2013 г. приложены чеки на продажу N 8839 (09-46) по карте ВИЗА Мастеркард со скидкой 2% АИ 92 (2ТРК) 16.54 * 30,23 = 500 руб., а на возврат чек N 8840 (09-46) АИ 92 (6 ТРК) 16,207 * 30,85 = 500 руб.
В акте от 25.09.2013 года: приложены чеки на продажу N 6976 (09-00) кредитная карта АЗС со скидкой 5% АИ 95 (1ТРК) 29.040 * 31,83 = 924,34 руб., а на возврат чек N 6975 (09-00) АИ 95 (1 ТРК) 30,00 * 31,83 = 954,90 руб.
Чек N 2512 (наличный расчет), дата 27.04.2015 г., время 08:28 "возврат продажи", марка топлива АИ 92 (2ТРК), сумма 1172,50, номер по штриху 00162214. К чеку N 2512 приложен чек N 2513 (последующей продажи), дата 27.04.2015 г., время 08:28 "продажа", марка топлива АИ 92 (2ТРК), сумма 170,18, номер по штриху 00162215. Возврат сделан раньше продажи, разные суммы в чеках.
Чек N 2700 (наличный расчет), дата 27.04.2015 г., время 12:08 "возврат продажи", марка топлива ДТ (5ТРК), сумма 2872,00, номер по штриху 00162402. К чеку N 2700 приложен чек N 2701 (последующей продажи), дата 27.04.2015 г., время 12:08 "продажа", марка топлива ДТ (5ТРК), сумма 353,62, номер по штриху 00162403. Возврат сделан раньше продажи, разные суммы в чеках.
Чек N 2554 (крт000001099), дата 27.04.2015 г., время 09:02 "возврат продажи", марка топлива АИ 92 ГОСТ (4ТРК), сумма 305,60, номер по штриху 00162256. К чеку N 2554 приложен чек N 2530 (крт0000005023), дата 27.04.2015 г., время 08:36 "продажа", марка топлива АИ 92 ГОСТ (4ТРК), сумма 305,60, номер по штриху 00162232. Большой разрыв во времени в чека (около получаса), разные номера кредитных карт клиентов - к продаже приложен чек возврата по другому клиенту, в представленном реестре кредитных карт по всем клиентам АЗС указанные карточки не числятся.
Таким образом, ООО "АЗС Центральная" в нарушение статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 492 - 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", не соблюден порядок ведения кассовых операций, не соблюдены требования к оформлению возврата денежных средств покупателям за возвращенный товар или сумм, ошибочно пробитых по ККТ, в результате чего Общество фактически уменьшило выручку, полученную с применение ККТ, что повлекло не оприходование в кассу денежной наличности.
В связи со значительной суммой возвратов за недополученный ГСМ, большим количеством операций по возвратам, проведением операций продажи ГСМ и возвратов практически одновременно с интервалом 1 - 3 минуты в рамках мероприятий дополнительного налогового контроля, на основании решения N 10-13/07919 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 08.07.2016 г., налоговым органом у налогоплательщика истребованы по ст. 93 НК РФ следующие документы: акты о возврате денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам, первичные кассовые чеки, контрольные ленты.
При анализе представленных актов о возврате денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам инспекцией установлены следующие несоответствия: все представленные акты о возврате денежных сумм не содержат номеров, поименованные в актах номера чеков являются чеками на возврат продажи. Представлены чеки на продажу ГСМ в копиях. Нарушена целостность контрольной ленты, представленной в ходе мероприятий дополнительного налогового контроля.
- В акте от 05.03.2015 года приложены чеки на продажу N 4042 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АН 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 4043 - данный чек за наличный расчет 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 09-03). На следующий чека на продажу N 4040 (09-01) 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. приложен чек на возврат N 4045 (09-04) АН 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб. В объяснении налогоплательщик указал - 2-е заправки. Таким образом, не представляется возможным определить какой ГСМ и в каком количестве был отпущен налогоплательщиком и какая сумма вошла в реализацию продукции.
В акте от 02.03.2015 года приложены чеки на продажу N 2572 (18-42) 92 ГОСТ (ЗТРК) кол-во 3.175 * 31,50 = 100 руб. к нему приложен чек на возврат продажи N 2571 (18-41), т.е. возврат произведен раньше, чем продажа ГСМ. Чек на продажу N 2355 (12-57) 92 ГОСТ (3-ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб., а на возврат чек N 2356 (12-57) 92 ГОСТ (4ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб. Кроме того, установлены расхождения в дате и времени в акте и чеках.
В акте от 30.09.2013 года приложены чеки на продажу N 347 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АН 92 (2ТРК) в кол-ве 33.422 * 29,92 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 348 - данный дисконтная карта (наша) АИ 95 (1 ТРК) и количество 30.769 * 32,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 15-18).
В акте от 28.09.2013 г. приложены чеки на продажу N 8839 (09-46) по карте ВИЗА Мастеркард со скидкой 2% АИ 92 (2ТРК) 16.54 * 30,23 = 500 руб., а на возврат чек N 8840 (09-46) АИ 92 (6 ТРК) 16,207 * 30,85 = 500 руб.
Налоговый орган пояснил, что в ходе мероприятий дополнительного налогового контроля были отобраны контрольные ленты, которые выборочно проанализированы налоговым органом, установлено нарушение целостности контрольной ленты, а именно вырезаны чеки, в т.ч. и первичные. При арифметическом подсчете данных контрольной ленты установлены несоответствия с данными суммирующих счетчиков за смену. На основании вышеизложенного, довод заявителя о том, что сумма доходов должна быть уменьшена на суммы возвратов из кассы в размере 14784983 руб. документально не подтвержден, вывод налогового органа в указанной части документально Обществом не опровергнут.
ООО "АЗС Центральная" не согласно с привлечением к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за совершение налогового правонарушения, поскольку умышленность действий должностных лиц налогоплательщика инспекцией не доказана. Между тем, инспекцией добыты достаточные доказательства, свидетельствующие об умышленном занижении налогоплательщиком выручки от реализации ГСМ за счет занижения объемов их реализации. Вина налогоплательщика в умышленном совершении налогового правонарушения установлена, что влечет привлечение к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ.
В отношении довода налогоплательщика о неправомерном исключении налоговым органом из состава внереализационных расходов суммы в размере 3 074 629,99 рублей по взаимоотношениям с Каплиным А.И. суд отмечает следующее.
В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ произведенные налогоплательщиком расходы в целях исчисления налога на прибыль подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Вместе с тем п. 3 ст. 1175 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований. Для целей налогообложения прибыли задолженность гражданина может быть признана нереальной к взысканию по причине смерти должника, за исключением случаев, когда обязательство передается наследникам в порядке правопреемства. Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 N 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов, указанная правовая позиция подлежит применению и при рассмотрении вопроса о порядке отнесения к убыткам сумм безнадежных долгов, по которым, в частности, истек срок исковой давности.
В силу ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
В соответствии с п. 4 ст. 4 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" правила расчетов в Российской Федерации устанавливает Банк России. На дату совершения оспариваемых операций выдача наличных денег под отчет работникам регулировалась Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации N 373-П, утвержденным Банком России 12.10.2011 (далее - Положение N 373-П).
Согласно п. 4.4 Положения N 373-П для выдачи наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, подотчетному лицу оформляется расходный кассовый ордер по его письменному заявлению, составленному в произвольной форме и содержащему собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.
Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру, а при их отсутствии - руководителю авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем, его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем. Выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег.
Как следует из материалов дела, ООО "АЗС Центральная" в 2013 году во внереализационные расходы включена сумма в размере 3 074 629,99 рублей (в т.ч. списание дебиторской задолженности по сч. 71 - 3 014 309,17 рублей, по сч. 76 - 60 320,82 рублей), выданная на подотчет в 2007 - 2008 гг. Каплину А.И., срок исковой давности по которой истек в 2011 году.
Согласно данных карточки счета 71.1 по Каплину А.И. в период с 01.01.2006 по 31.12.2008 ООО "АЗС Центральная" были допущены нарушения п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40. В карточке счета 71.1 отражены операции после даты смерти (с 26.12.2008 по 31.12.2008). Проанализировав представленные обществом документы, а также пояснения руководителя Мальцева П.К. и главного бухгалтера Козачинской Н.С., инспекция пришла к выводу, что под предлогом выдачи подотчетных сумм фактически выдавались заемные средства.
Учитывая вышеизложенное, ООО "АЗС Центральная" в целях налога на прибыль за 2013 год не вправе учитывать дебиторскую задолженность как безнадежную к взысканию, по следующим основаниям. Денежные средства были выданы Каплину А.И. с нарушением порядка ведения кассовых операций, а именно выданы не на хозяйственно-операционные расходы общества, а на личные цели физического лица (на лечение). Срок исковой давности в соответствии со ст. 196 ГК РФ истек в 2011 году. Таким образом, денежные средства в размере 3 074 629,99 рублей, выданные на лечение Каплину А.И., относятся к безвозмездно переданному имуществу.
В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности (п. 1 ст. 196 ГК РФ - 3 года), а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта гос. органа или ликвидации организации.
Резерв по сомнительным долгам налогоплательщиком ООО "АЗС Центральная" не создавался.
Вместе с тем п. 3 ст. 1175 ГК РФ предусмотрено, что кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований.
Для целей налогообложения прибыли задолженности гражданина может быть признана нереальной к взысканию по причине смерти должника, за исключением случаев, когда обязательство передается наследникам в порядке правопреемства.
На основании изложенного требования заявителя удовлетворению не подлежат.
Руководствуясь ст. 110, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
1. Заявленные требования оставить без удовлетворения.
2. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.
3. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).
Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети "Интернет" http://ekaterinburg.arbitr.ru.
В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.
4. С информацией о дате и времени выдачи исполнительного листа канцелярией суда можно ознакомиться в сервисе "Картотека арбитражных дел" в карточке дела в документе "Дополнение". В случае неполучения взыскателем исполнительного листа в здании суда в назначенную дату, исполнительный лист не позднее следующего рабочего дня будет направлен по юридическому адресу взыскателя заказным письмом с уведомлением о вручении. Взыскатель может обратиться в арбитражный суд с заявлением о выдаче исполнительного листа нарочно в иную дату. Указанное заявление должно поступить в суд не позднее даты, указанной в карточке дела в документе "Дополнение".
В случае если до вступления судебного акта в законную силу поступит апелляционная жалоба, (за исключением дел, рассматриваемых в порядке упрощенного производства) исполнительный лист выдается только после вступления судебного акта в законную силу. В этом случае дополнительная информация о дате и времени выдачи исполнительного листа будет размещена в карточке дела "Дополнение".
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ ОТ 30.06.2017 ПО ДЕЛУ N А60-1455/2017
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 30 июня 2017 г. по делу N А60-1455/2017
Резолютивная часть решения объявлена 27 июня 2017 года
Полный текст решения изготовлен 30 июня 2017 года
Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи Н.И. Ремезовой при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Н.С. Кукушкиной рассмотрел в судебном заседании дело N А60-1455/2017
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" (ИНН 6632018370, ОГРН 1036601981492)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (ИНН 6680000013, ОГРН 1116632003102)
третьи лица: Межмуниципальный отдел Министерства внутренних дел Российской Федерации "СЕРОВСКИЙ" (ИНН 6632002691, ОГРН 1026601813490), Федеральное государственное казенное учреждение "6 ОТРЯД ФЕДЕРАЛЬНОЙ ПРОТИВОПОЖАРНОЙ СЛУЖБЫ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (ИНН 6617007938, ОГРН 1026601183531), Главное управление Министерства внутренних дел Российской Федерации по Свердловской области (ИНН 6658076955, ОГРН 1036602642592), Федеральное казенное учреждение "ЦЕНТР ХОЗЯЙСТВЕННОГО И СЕРВИСНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ГЛАВНОГО УПРАВЛЕНИЯ МИНИСТЕРСТВА ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (ИНН 6658416070, ОГРН 1126658025185)
о признании недействительным ненормативного акта,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя - О.В. Анферова, представитель, доверенность от 16.02.2017, паспорт; А.Д. Портнова, представитель, доверенность от 23.03.2017, паспорт; П.К. Мальцев, директор, протокол от 27.11.2015, паспорт;
- от заинтересованного лица - Е.И. Гордиенко, представитель, доверенность N 03-19/01345 от 01.02.2017, удостоверение; Ю.В. Хвастовская, представитель, доверенность N 03-19/00563 от 09.01.2017, удостоверение; Е.М. Балдина, представитель, доверенность N 03-19/01719 от 09.01.2017, удостоверение;
- от третьих лиц: от МО МВД России "СЕРОВСКИЙ" - не явились, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда; от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" - не явились, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда; от ГУ МВД России по Свердловской области - Н.Ю. Мусаварова, представитель, доверенность N 1/70 от 26.10.2016; от ФКУ "ЦХИСО ГУ МВД РОССИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" - не явились, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда.
Лицам, участвующим в деле, процессуальные права и обязанности разъяснены. Отвода составу суда не заявлено.
Поступившие от третьих лиц ходатайства о рассмотрении дела в отсутствие представителей судом удовлетворены.
Общество с ограниченной ответственностью "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" (далее - ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.09.2015 N 10-13/27.
Определением от 19.01.2017 заявление принято к производству, назначено предварительное судебное заседание на 16.02.2017 на 14 час. 00 мин.
16.02.2017 от налогового органа в электронном виде поступил отзыв, в удовлетворении заявленных требований просит отказать.
В предварительном судебном заседании инспекцией представлены материалы проверки и оригинал отзыва.
В предварительном судебном заседании ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" заявлены ходатайства о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел Российской Федерации "СЕРОВСКИЙ" (далее - МО МВД России "СЕРОВСКИЙ") и Федерального государственного казенного учреждения "6 ОТРЯД ФЕДЕРАЛЬНОЙ ПРОТИВОПОЖАРНОЙ СЛУЖБЫ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (далее - ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ").
Ходатайства судом рассмотрены и удовлетворены, определением от 16.02.2017 указанные лица привлечены к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора.
Определением от 16.02.2017 назначено судебное разбирательство дела на 27.03.2017 на 15 час. 00 мин.
20.03.2017 от ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" в электронном виде поступили дополнительные пояснения N 1 к судебному заседанию 27.03.2017.
23.03.2017 от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" поступили пояснения, считает, что выводы налогового органа о неподтверждении факта оказания ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" услуг по хранению нефтепродуктов ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" противоречат фактическим обстоятельствам и являются необоснованными.
24.03.2017 от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" поступило дополнение к отзыву.
27.03.2017 от МО МВД России "СЕРОВСКИЙ" поступил отзыв, третье лицо подтверждает, что ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" оказывало ему услуги по хранению нефтепродуктов. Полученные с хранения ГСМ не оплачивались. Нарушений при заключении и исполнении договоров поставки и хранения допущено не было.
В судебном заседании обществом представлены дополнительные пояснения N 2 к судебному заседанию 27.03.2017 и дополнительные документы.
Также ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" представило заявление об уточнении требований, просит признать решение от 21.09.2015 N 10-13/27 недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 5275254,00 руб., пени в сумме 1171629,72 руб. и штрафа в сумме 2110102,00 руб., а также в части доначисления НДС в сумме 4310468,00 руб., пени в сумме 898204,32 руб., и штрафа в сумме 1724187,00 руб.
В части выводов налогового органа в отношении доначисления пени и штрафа по НДФЛ общество от требований отказалось.
Судом ходатайство об уточнении не принято в связи с необходимостью заявителю скорректировать суммы.
Определением от 27.03.2017 судебное разбирательство отложено на 24.04.2017 на 10 час. 30 мин.
19.04.2017 от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области поступило дополнение к отзыву.
В судебном заседании ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" представило заявление об уточнении требований, просит признать решение от 21.09.2015 N 10-13/27 недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3889157,00 руб., пени в сумме 1023128,07 руб. и штрафа в сумме 1555663,00 руб., а также в части доначисления НДС в сумме 3062981,00 руб., пени в сумме 766756,42 руб., и штрафа в сумме 1225192,00 руб.
В части выводов налогового органа в отношении доначисления пени и штрафа по НДФЛ общество требования не поддержало.
Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено, уточнение требований принято на основании ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Налоговым органом представлено объяснение по делу, а также заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Свердловской области (далее - ГУ МВД России по Свердловской области).
Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено, определением от 24.04.2017 указанное лицо привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.
Определением от 24.04.2017 судебное разбирательство дела отложено на 26.05.2017 на 11 час. 00 мин.
24.05.2017 от ООО "АЗС ЦЕНТРАЛЬНАЯ" поступили дополнительные пояснения N 3.
В судебном заседании ГУ МВД России по Свердловской области представлены пояснения с приложениями, обществом - дополнительные пояснения N 4 с приложениями, налоговым органом представлено объяснение по делу, а также заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Федерального казенного учреждения "ЦЕНТР ХОЗЯЙСТВЕННОГО И СЕРВИСНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ГЛАВНОГО УПРАВЛЕНИЯ МИНИСТЕРСТВА ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" (далее - ФКУ "ЦХИСО ГУ МВД РОССИИ ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ").
Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено, определением от 26.05.2017 указанное лицо привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.
Определением от 26.05.2017 судебное разбирательство отложено на 27.06.2017 на 11 час. 30 мин.
07.06.2017 от ФГКУ "6 ОФПС ПО СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ" поступил отзыв.
26.06.2017 от инспекции поступило дополнение к отзыву.
В судебном заседании сторонами представлены дополнительные документы.
Рассмотрев материалы дела, заслушав доводы участвующих в деле лиц, арбитражный суд
установил:
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области в отношении ООО "АЗС Центральная" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.
Результаты проверки оформлены актом от 27.05.2016 N 10-13/23, на основании которого инспекцией 21.09.2016 принято решение N 10-13/27 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением установлена неуплата ООО "АЗС Центральная" налога на прибыль в размере 5275254,00 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 4310468,00 руб. На основании ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) начислены пени в размере 2070145,87 руб., общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС в виде штрафа в размере 3834289,00 руб., по ст. 123 НК РФ за неперечисление (несвоевременное перечисление) НДФЛ в размере 21252,00 руб.
Заявитель, не согласившись с указанными решениями, полагая, что его права нарушены, представил в апелляционном порядке жалобу в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - Управление).
По результатам рассмотрения жалобы Управлением принято решение от 28.12.2016 N 1423/16, в соответствии с которым решение Межрайонной инспекции ФНС России N 26 по Свердловской области от 21.09.2016 N 10-13/27 о привлечении ООО "АЗС Центральная" к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено в части удовлетворенных требований.
Не согласившись с позицией налоговых органов, общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с настоящим заявлением.
Согласно ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 5. ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
На основании ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Суд, изучив обстоятельства дела, исследовав представленные в материалы дела документы, заслушав доводы участвующих в деле лиц, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "АЗС "Центральная" по результатам которой составлен акт проверки от 27.05.2016 N 10-13/23, на основании которого инспекцией 21.09.2016 принято решение N 10-13/27 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Управления ФНС России по Свердловской области от 28 декабря 2016 г. N 1423/16, решение от 21.09.2016 г. N 10-13/27 Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области изменено, решение налогового органа признано недействительным в части неправомерности доначисления НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Газпром - Корпоративные продажи", с учетом внесенных Управлением изменений, решение утверждено.
В соответствии с измененным решением ООО "АЗС Центральная" по результатам выездной налоговой проверки следовало уплатить суммы доначисленных налогов, пени, штрафов всего 11522877 руб. 49 коп., в том числе по налогу на прибыль (налог, пени, штраф) в сумме 6 467 948 руб. 07 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) (налог, пени, штраф) в размере 5054929 руб. 42 коп.
Заявитель не согласен с выводом инспекции о превышении разницы суммарных счетчиков контрольно-кассовых машин над данными, отраженными в налоговых декларациях за проверяемые периоды, а также с непринятием налоговым органом при определении налоговой базы в учет данных бухгалтерского учета в части авансовых платежей, данных о возврате товара, данных по реализации нефтепродуктов в рамках агентских договоров с контрагентами ООО "АЗС Центральная", данных по возврату товаров с хранения.
Также налогоплательщиком оспаривается факт исключения из состава внереализационных расходов задолженности Каплина А.И.
Кроме того, по мнению налогоплательщика, применение инспекцией п. 3 ст. 122 НК РФ при квалификации установленных нарушений законодательства о налогах и сборах совершенных умышленно неправомерно, поскольку умышленность действий должностных лиц ООО "АЗС Центральная" не доказана.
ООО "АЗС Центральная" в проверяемый период производило отпуск нефтепродуктов посредством следующих методов:
- - за наличный расчет;
- - по безналичному расчету с использованием кредитных карт ООО "АЗС Центральная" по договорам поставки, кредитных карт ООО "АЗС Центральная" по договорам хранения;
- - по банковским картам;
- - по кредитным картам ООО "Газпромнефть - Корпоративные продажи" на условиях договора смешанного типа;
- - по кредитным картам ООО "ЛИКАРД".
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализация - это передача на возмездной (безвозмездной) основе в собственность другому лицу товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг одним лицом другому лицу (в том числе обмен товарами, работами или услугами).
Доход от реализации - это выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ к доходам от реализации относится выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.
Статьей 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях настоящей главы относятся:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
2) внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Пункт 2 ст. 249 НК РФ указывает, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со ст. 271 или ст. 273 Кодекса.
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений настоящей главы.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
На основании ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.
В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).
Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей. В соответствии с п. 2 ст. 163 НК РФ налоговый период устанавливается как квартал.
Пунктом 3 ст. 164 НК РФ установлено, что реализация ГСМ облагается по налоговой ставке 18%. В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основании данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Данные налогового учета на предприятии отражают порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых в целях налогообложения в текущем (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих налоговых периодах. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.
В соответствии с п. 7 ст. 31 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных произведенного осмотра территории, документов определены суммы налогов, подлежащие уплате ООО "АЗС Центральная" в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно учетной политике ООО "АЗС Центральная" учет реализации продукции, товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете осуществляется на основе метода начисления, при котором определение выручки от реализации производится исходя из принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Доходами от обычных видов деятельности признается выручка от реализации покупных товаров. Остальные доходы организации являются прочими поступлениями в соответствии с п. 4 ПБУ "Доходы организаций", утвержденными Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.
Согласно п. 14.1 Правил технической эксплуатации АЗС выдача нефтепродуктов на АЗС осуществляется только через топливно- или маслораздаточные колонки в баки транспортных средств или тару потребителей, а также путем продажи расфасованных нефтепродуктов. Образцы расфасованных нефтепродуктов выставляются в витрине или на специальных стендах для ознакомления потребителей с ассортиментом и розничными ценами. Реализация осуществляется либо за наличный расчет, либо с применением кредитных карт.
При реализации горюче-смазочных материалов за наличный расчет или с использованием платежных карт организация обязана применять контрольно-кассовую технику, как установлено Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ).
Форма оплаты за нефтепродукты на автозаправочных станциях платежными картами, талонами и другими документами, являющимися эквивалентами заранее оплаченного определенного количества нефтепродуктов, считается косвенной безналичной оплатой.
Таким образом, автозаправочные станции при безналичной оплате за отпуск нефтепродуктов (по талонам, платежным картам) в общеустановленном порядке должны пробивать кассовые чеки (без указания суммы продажи, но с указанием марки и количества литров нефтепродукта) на контрольно-кассовой технике и выдавать их покупателям. Кассовый чек, выданный при применении контрольно-кассовой техники, является документом, подтверждающим исполнение обязательств по договору купли-продажи (оказания услуги) между покупателем (клиентом) и соответствующим юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем, и составляется в момент совершения операции, как того требует Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено несоблюдение порядка ведения кассовых операций, несоблюдение требований к оформлению возврата денежных средств покупателям за возвращенный товар или сумм, ошибочно пробитых по ККТ, в результате чего неправомерное уменьшение ООО "АЗС Центральная" выручки, полученной с применением ККТ, что повлекло не оприходование в кассу денежной наличности.
Поскольку отпуск нефтепродуктов производится командами, поступающими от ККМ, то налоговый орган определил выручку от реализации для целей налогообложения согласно документам по кассовой дисциплине (журнал кассира-операциониста, кассовой книги). По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о неоприходовании в кассу выручки от реализации ГСМ на сумму 23 947 039 рублей, в том числе:
- за 2013 год - на 7 450 272 рубля,
- за 2014 год - на 5 515 230 рублей, - за 2015 год - на 10 981 537 рублей.
Вывод инспекции о занижении выручки от реализации ГСМ подтверждается также и анализом счета 41 "Товары". В результате данного анализа установлено:
- - в 2013 году реализация АИ 92 (ГОСТ) составила 390,152 тонн, что на 3,639 тонн больше, чем поступление данной марки ГСМ; реализация АИ 92 (Евро) на 13,006 тонн больше, чем поступление;
- - в 2014 году реализация АИ 95 (премиум) составила 793,698 тонны, что на 11,649 тонн больше, чем поступление данной марки бензина, реализация дизельного топлива (Евро) на 13,55 тонн больше, чем поступление;
- - в 2015 году реализация АИ 95 (премиум) составила 725,556 тонн, что на 0,068 тонн больше, чем поступление данной марки бензина.
В отношении отрицательного сальдо по счету 41 (количественный учет) руководитель ООО "АЗС Центральная" пояснил, что данная ситуация связана с хранением топлива АИ 92 (ГОСТ) и дизельного топлива.
Согласно выводам инспекции выручка составила 28 225 130,30 рублей, по данным налогоплательщика - 27 378 376,39 рублей.
ООО "АЗС Центральная" заключены с ООО "ЛИКАРД" договоры поставки от 2007 года N 07/0258 и от 01.07.2013 N 13/0212, в соответствии с п. 1.2 которых ООО "АЗС Центральная" обязуется передать (поставлять) ООО "ЛИКАРД" нефтепродукты, оказывать услуги, учет которых осуществляется при помощи карт и терминального оборудования, а ООО "ЛИКАРД" обязуется принимать и оплачивать их. Передача нефтепродуктов происходит на автозаправочной станции (далее - АЗС) от ООО "АЗС Центральная" (грузоотправитель) непосредственно держателю карты (грузополучатель) и подтверждается выдачей держателю карты чека оборудования.
В соответствии с п. 1.3 договоров ООО "ЛИКАРД" на возмездной основе оказывает ООО "АЗС Центральная" информационные услуги по сбору и обработке информации об отпуске нефтепродуктов и оказанию услуг по картам на АЗС. В соответствии с Соглашением об установлении цены на нефтепродукты цена нефтепродуктов и услуг, оказываемых по договору, при оплате за наличный расчет устанавливается на 3% меньше цены, установленной на эти нефтепродукты и услуги.
Налогоплательщик указывает, что при отпуске горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) выдавался кассовый чек с указанием стоимости товара по прейскуранту ООО "АЗС Центральная" и сумма реализации с учетом условий договоров подлежала уменьшению на сумму скидки. Однако налоговым органом сумма реализации по ККТ налогоплательщика определена с учетом скидок.
Инспекцией проанализированы сменные отчеты:
- - N 6492 от 31.01.2013 - 01.02.2013, в соответствии с которым через терминал смарт-карт Ликард прошла выручка за 80 литров АИ 95 на сумму 2 379,20 рублей и за 35 литров АИ 92 на сумму 970,90 рублей, то есть общая выручка составила 3 350,10 рублей. В отчете по смене (31.01.2013 - 01.02.2013) отражена сумма 3 350,10 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: (80 * 31,90 - 2 379,20), т.е. 5% - 124,80 рубля (за 80 литров АИ 95), (35 * 29,20 - 970,90), т.е. 5% - 51,10 рубль (за 35 литров АИ 92). В суточном отчете с гашением от 01.02.2013 N 1320 по секции N 4 отражена сумма продаж в размере 3 350,10 рублей, то есть за минусом торговых скидок;
- - N 6610 от 31.03.2013 - 01.04.2013, в соответствии с которым через терминал смарт-карт Ликард прошла выручка за 68 литров АИ 95 на сумму 2 022,32 рубля и за 350 литров дизельного топлива на сумму 11 137 рублей, то есть общая выручка составила 13 159 32 рублей. В отчете по смене (31.03.2013 - 01.04.2013) отражена сумма 13 159,32 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: 3% - 343 рубля (за 350 литров ДТ), 5% - 106,08 рублей (за 68 литров АИ 95). В суточном отчете с гашением от 01.04.2013 N 1439 отражена сумма покупок в сумме 13 159,32 рублей, то есть за минусом торговых скидок;
- - N 7222 от 31.01.2014 - 01.02.2014, в соответствии с которым через терминал Смарт-карт Ликард прошла выручка за 40 литров АИ 92 на сумму 1 160 рублей и за 80 литров дизельного топлива на сумму 2 708 рублей, то есть общая выручка составила 3 868 рублей. В отчете по смене отражена сумма 3 868 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: 3% - 84 рубля (за 80 литров ДТ), 3% - 36 рублей (за 40 литров АИ 92). В суточном отчете с гашением от 01.02.2014 N 0441 отражена сумма продаж через терминал Смарт-карт Ликард в размере 3 868 рублей, то есть за минусом торговых скидок;
- - сменный отчет N 8361 от 27.08.2015 - 28.08.2015, в соответствии с которым через терминал Смарт-карт Ликард прошла выручка за 20 литров АИ 92 на сумму 702,20 рубля и за 250 литров дизельного топлива на сумму 8 705 рублей, то есть общая выручка составила 9 407,20 рублей. В отчете по смене отражена сумма 9 407,20 рублей. Данная сумма отражена с учетом скидок: 3% - 270 рублей (за 250 литров ДТ), 3% - 21,80 рубль (за 20 литров АИ 92). В суточном отчете с гашением от 28.08.2015 N 1590 отражена сумма покупок через терминал Смарт-карт Ликард в размере 9 407,20 рублей, то есть за минусом торговых скидок. Кроме того, позиция инспекции подтверждается свидетельскими показаниями работника Ушаковой А.Н.
Таким образом, инспекцией правомерно установлена сумма реализованной продукции и зафиксированная в ККТ с использованием терминала Смарт-карт Ликард в размере 28 225 130,30 рублей.
Согласно Альбому унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин, утвержденному Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132, акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма N КМ-3) применяется в организациях для оформления возврата денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, в том числе по ошибочно пробитым кассовым чекам, то есть составляется только в случае полного возврата товара.
Помимо этого, Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении форм первичной учетной документации по учету торговых операций" утверждены унифицированные формы, которые являются обязательными при эксплуатации ККТ, в том числе форма КМ-4 "Журнал кассира-операциониста".
Журнал кассира-операциониста согласно указанному Постановлению применяется для учета денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин.
В соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" журнал кассира-операциониста (КМ-4) входит в состав первичной учетной документации по учету денежных расчетов.
Форма N КМ-4 "Журнал кассира-операциониста" применяется для учета операций по приходу и расходу наличных денег (выручки) по каждой контрольно-кассовой машине организации, а также является контрольно-регистрационным документом показаний счетчиков.
Журнал кассира-операциониста должен отражать достоверную и полную информацию о полученной ежесменной выручке по каждой эксплуатируемой ККТ.
Правила технической эксплуатации автозаправочных станций устанавливают требования к эксплуатации АЗС, ее территории, зданиям, сооружениям и оборудованию, инженерным коммуникациям, порядку приема, хранения, выдачи и учета нефтепродуктов, метрологическому обеспечению, экологической и пожарной безопасности, охране труда, обслуживающему персоналу и его профессиональной подготовке.
В соответствии с пунктом 2.7 Правил технической эксплуатации автозаправочных станций предоставление услуг, продажа сопутствующих товаров, отпуск и заправка нефтепродуктами за наличный и по безналичному расчетам, в том числе по талонам, заправочным ведомостям, по пластиковым картам осуществляются с использованием контрольно-кассовых машин, допущенных к применению на территории Российской Федерации и внесенных в Государственный реестр контрольно-кассовых машин; управление процессом отпуска с топливно-раздаточных колонок (далее - ТРК) осуществляется контрольно-кассовой машиной через контроллер управления ТРК или компьютерно-кассовой системой (в состав которой входят компьютер и фискальный регистратор) через контроллер управления ТРК.
Решением Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам (Протокол N 14 от 10.11.1994) утверждены Технические требования к электронным контрольно-кассовым машинам для осуществления денежных расчетов с населением в сфере торговли нефтепродуктами и газовым топливом, в соответствии с которыми на автозаправочных станциях должны использоваться контрольно-кассовые машины сопряженные с системой управления реализацией топлива. При этом отпуск топлива должен производиться по командам управления, поступающим от контрольно-кассовой машины. При заправке автомобиля раздаточные краны позволяют точно измерять количество топлива. Таким образом, суммарный счетчик на ТРК фиксирует фактически отпущенное топливо.
Движение топлива фиксируется в журналах поступления и расхода ГСМ, сменных отчетах операторов.
Как следует из материалов дела, с целью проверки доводов налогоплательщика о произведенных возвратах и реализации по договорам хранения инспекцией дополнительно проведен анализ реализации ГСМ через топливно-раздаточные колонки (ТРК) и по данным с ККТ. В результате анализа фактического отпуска ГСМ, проведенного на основании данных показаний счетчиков ТРК, установлено, что реализация ГСМ соответствует данным, установленным в ходе выездной налоговой проверки по данным книги кассира-операциониста, сменных отчетов, журналов фактического поступления ГСМ.
Таким образом, инспекцией установлен фактический отпуск ГСМ согласно ТРК.
Нефтепродукты, принятые на ответственное хранение от ММО МВД "Серовский" и ФГКУ "6 Отряд Федеральной противопожарной службы по Свердловской области", ООО "АЗС Центральная" не имело возможности хранить отдельно от основного объема реализуемого товара, хранение ГСМ производилось в обезличенном порядке, то есть в смеси с остальным товаром данной группы одинакового качества, в результате чего, как установлено инспекцией на основании ежедневных сменных отчетов операторов АЗС, производилось непрерывное использование и реализация нефтепродуктов, поступивших в соответствии договорами хранения от ММО МВД России "Серовский". Факт реализации нефтепродуктов, поступивших на хранение подтвержден также операторами ООО "АЗС Центральная" в ходе допросов.
Кроме того, ММО МВД России "Серовский" в адрес ООО "АЗС Центральная" представлено письмо с правом распоряжения переданного на хранение товара. Также следует отметить, что в ходе выездной проверки установлено, что кассовые операции через контрольно-кассовую технику производились искусственно, то есть отражены в меньшем объеме. Указанный вывод подтверждается данными фактического поступления ГСМ и отпущенного через топливно-раздаточные колонки согласно представленных в ходе проверки сменных отчетов. Таким образом, представленная информация - извлечение из электронной контрольной ленты не подтверждает фактические объемы реализованного ГСМ в сопоставлении с данными первичных учетных документов.
Кроме того, установлено следующее.
В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 181 НК РФ моторное масло относится к подакцизным товарам.
Статьей 346.27 НК РФ предусмотрено, что реализация подакцизных товаров, поименованных в пп. 6 - 10 п. 1 ст. 181 НК РФ, не является розничной торговлей для целей применения ЕНВД, следовательно, в силу п. 2 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщик не может применять ЕНВД по указанному виде деятельности, а должен уплачивать налоги в общеустановленном порядке в зависимости от применяемого налогоплательщиком режима налогообложения. Деятельность по реализации иных товаров, а именно запасных частей, продуктов питания, переводится на уплату ЕНВД при условии, если торговый зал не превышает 150 квадратных метров.
При реализации бензина, дизельного топлива и моторных масел и других товаров необходимо вести раздельный учет и уплачивать ЕНВД с операций по розничной торговле товарами, не указанными в пп. 6 - 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.
В ООО "АЗС Центральная" организован раздельный учет доходов и расходов, учитываемых при общей системе налогообложения и при применении единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2014 году ООО "АЗС Центральная" розничная продажа подакцизных товаров, а именно моторных масел, относилась на ЕНВД, в результате чего выручка от реализации товаров в целях налогообложения по налогу на прибыль и НДС была занижена на сумму 755 402 рубля. Так, согласно представленным первичным документам и регистрам бухгалтерского учета: Анализ счета 90.01.1, Отчет по проводкам 50.01/90.01.1 (содержание операции: выручка ЕНВД), выручка по ЕНВД составила 496 326,97 рублей. В отчете по проводкам за 2014 год по счету 90.01.1/90.01.02 налогоплательщиком произведены бухгалтерские записи, включающие в выручку по ЕНВД операции: "выручка", "выручка ЕНВД", "выручка от розничной торговли ГСМ", и отражена сумма в размере 1 387 701,68 рубль. Таким образом, довод налогоплательщика о некорректном отборе инспекцией выручки по ЕНВД не состоятелен.
По мнению налогового органа, сумма выручки, отраженной в налоговых декларациях по налогу на прибыль и НДС складывается только из выручки, зафиксированной по ККМ, фактически исключив из налогооблагаемой базы расчеты с контрагентами, осуществленными без применения ККМ, а также сумм реализации, прошедших на АЗС-партнерах (ООО "ЛИКАРД", ООО "ПТЦ ЯСА" и прочие). Налогоплательщик указывает, что налоговым органом в целом по решению завышена сумма реализации на 38 425 005,84 рублей. В ходе рассмотрения возражений по мероприятиям дополнительного налогового контроля налогоплательщиком представлены документы и заявлено, что клиентов ООО "АЗС Центральная" также заправляли на прочих АЗС по терминалу Ликард (ООО "ЛИКАРД", ООО "ПТЦ ЯСА"). Налогоплательщик заявил, что данные по этим заправкам были включены в выручку предприятия, но не по счетчикам ККМ, а по книге продаж общей суммой в размере 9 151 910,95 рублей. При этом, налогоплательщик настаивает, что данная выручка должна быть включена налоговым органом для определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС. Налогоплательщик не представил достоверно подтверждающих отпуск топлива своим клиентам на сторонних АЗС документов. Выездная налоговая проверка проведена на основании данных первичных документов (договоры, журнал учета поступивших нефтепродуктов, журнал кассира-операциониста, сменные отчеты, кассовая лента, кассовая книга, счета-фактуры, накладные ТОРГ-12, акты сверок и др.), данных бухгалтерских регистров (главная книга, оборотно-сальдовые ведомости, книги продаж и покупок и др.), и данных полученных в ходе проведения контрольных мероприятий (документы (информация), истребованная в соответствии со ст. 93 НК РФ и ст. 93.1 НК РФ, информация, полученная в рамках ст. 90 НК РФ и ст. 92 НК РФ), на основании которых выручка от реализации за 2013 - 2015 гг. составила 379 208 166 рублей (без учета НДС), что соответствует данным ККТ ООО "АЗС Центральная" за проверяемый период.
С целью подтверждения реальности заключенных договоров хранения с ООО "АЗС Центральная" ММО МВД России "Серовский" представил накладные (Баженовская нефтебаза), в которых хранителем значится ЗАО "Газпромнефть-Терминал" ИНН 5406724282, адрес юридического лица (согласно данных ЕГРЮЛ): г. Новосибирск ул. Максима Горького, 80, поклажедателем является ФКУ "Центр хозяйственного и сервисного обеспечения Главного Управления Министерства внутренних дел.
ММО МВД России "Серовский" не поименован в настоящем документе, в связи с чем, установить связь между ММО МВД России "Серовский" и указанным в данных документах бензином АИ-92 не представляется возможным.
Баженовская нефтебаза является обособленным подразделением "Газпромнефть-Терминал" и находится по адресу: Белоярский р-н, р.п. Белоярский, ул. Трактовая, 7. На территории г. Серова по адресу ул. Орджоникидзе д. 1А также находится обособленное подразделение ЗАО "Газпромнефть-Терминал" - "Серовская нефтебаза". ЗАО "Газпромнефть-Терминал" ИНН 5406724282 представляет налоговую отчетность за Серовскую нефтебазу по налогу на имущество, налогу на землю и НДФЛ.
Бесспорные доказательства транспортировки спорного бензина от ЗАО "Газпромнефть-Терминал" - Нефтебаза "Баженовская" а адрес ЗАО "Газпромнефть-Терминал" "Серовская нефтебаза" и право выборки спорного бензина ММО МВД России "Серовский" с целью его дальнейшего помещения для хранения в адрес Заявителя материалы дела не содержат.
В ходе контрольных мероприятий с целью установления перевозчика ГСМ на ООО "АЗС Центральная" налоговым органом был сделан запрос в межмуниципальный отдел МВД РФ "Серовский". Из ответа, представленного на запрос следует, что разрешение на перевозку опасных грузов было выдано перевозчику АО "Газпромнефть-Транспорт". В представленном ответе содержится маршрут движения транспортного средства ВОЛЬВО FM-TRUCK 6x4 государственный номер У024НУ 96. В данном маршруте отсутствует адрес ООО "АЗС Центральная", а именно г. Серов ул. Льва Толстого, 35
В представленных накладных (Баженовская нефтебаза) указаны автомобили КАМАЗ (гос. номер 0675РВ), КАМАЗ с прицепом (гос. номер 0675РВ АТ 8591); МАЗ (гос. номер М666КВ); МАЗ с прицепом (гос. номер В588НМ ВА9734). Данные транспортные средства принадлежат ООО Регионнефтепродукт" ИНН 6632018282 и ООО "РНП" ИНН 6632023927
Водителями указаны Шакиров Рафаил Реневич (по доверенности N АО 762 от 27.12.2013 г., N 0347 от 02.07.2013 г., АО 737 от 16.12.2013 г., N 0522 от 12.09.2013 г., N А0643 от 27.11.2013 г.), Чехомов Сергей Викторович (доверенность 0189 от 26.04.2013 г.), Каледин Андрей Николаевич (доверенность АО690 от 03.12.2013 г., N А00000000361 от 27.06.2014 г., N 75 от 18.03.2015 г., N А00000000251 от 19.06.2015 г.), которые в соответствии со справками 2-НДФЛ являются получателями доходов от ООО "Регионнефтепродукт" ИНН 6632018282.000 Регионнефтепродукт" и проверяемый налогоплательщик являются взаимозависимыми лицами.
Транспортировка спорного бензина в адрес Заявителя также не подтверждена.
По взаимоотношениям с ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" - в ходе выездной налоговой проверки документы, подтверждающие факт передачи топлива на хранение налогоплательщику ООО "АЗС Центральная" контрагентом ФГКУ "6 отряд федеральной противопожарной службы по Свердловской области" не представлены, налогоплательщиком аналитический учет по счету N 002 по данному контрагенту не велся, в журналах учета поступивших нефтепродуктов по АЗС информация о поступлении ГСМ на хранение отсутствует.
ООО "АЗС Центральная" находится в г. Серове и обособленных подразделений на территории Свердловской области им не зарегистрировано. В г. Карпинске зарегистрировано и осуществляет деятельность ООО "АЗС Карпинская", являющееся самостоятельным юридическим лицом, в котором директором также является Мальцев П.К.
В дополнениях N 4 к судебному заседанию 26.05.2017 г. налогоплательщиком представлена таблица Приема ГСМ на хранение от ММО МВД "Серовский" и ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" в соответствии с которой от ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" поступило на хранение 32,455 тн. дизельного топлива и 17,477 тн. бензина АИ-92, в соответствии с данными таблицы весь поступивший ГСМ был передан на хранение ООО "Региональный нефтепродукт". Представлены следующие документы:
- - наряд N 52 от 12.09.2013 г., в котором в качестве грузоотправителя значится ФГКУ "60 ОФПС по Свердловской области" грузополучатель - ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" и накладная на отпуск дизельного топлива N 123 от 18.09.2013 г. в количестве 11000 л., груз принял старший водитель Базюк;
- - наряд N 3 от 09.01.2014 г. в котором в качестве грузоотправителя значится ФГКУ "СПСЧ ФПС по Свердловской области" грузополучатель - ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" и накладная на отпуск бензина АИ-92 N 2 от 11.01.2014 г. в количестве 17277 кг, груз принял старший водитель Базюк; в накладной значится транспортное средство КАМАЗ гос. N 0675РВ;
- - Товарно-транспортная накладная N 2 от 05.03.2014 г., в которой в качестве грузоотправителя указан - ООО "Сеть АЗС", грузополучатель - ФГКУ "72 отряд" на отпуск дизельного топлива 14494 кг, груз принял старший водитель Базюк; в накладной значится транспортное средство КАМАЗ гос. N 0675РВ;
- - Товарно-транспортная накладная N 32 от 18.12.2014 г., в которой в качестве грузоотправителя указан - ООО "Сеть АЗС", грузополучатель - ФГКУ "60 отряд" на отпуск дизельного топлива 4018 кг, груз принял старший водитель Базюк; в накладной значится транспортное средство МАЗ гос. N К999КВ.
Таким образом, в 2-х из 4-х представленных накладных в качестве получателя ГСМ не значится ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области".
По товарно-транспортным накладным никто из грузополучателей груз не принял.
Все представленные товарно-транспортные накладные не содержат информации о расстоянии перевозки, об опломбировании груза и не подтверждают факт передачи ГСМ в адрес ООО "АЗС Центральная" по договорам хранения, на которые ссылается налогоплательщик и третьи лица.
В силу ст. 895 ГК РФ если договором хранения не предусмотрено иное, хранитель не вправе без согласия поклажедателя передавать вещь на хранение третьему лицу, за исключением случаев, когда он вынужден к этому силой обстоятельств в интересах поклажедателя и лишен возможности получить его согласие. О передаче вещи на хранение третьему лицу хранитель обязан незамедлительно уведомить поклажедателя.
При передаче вещи на хранение третьему лицу условия договора между поклажедателем и первоначальным хранителем сохраняют силу и последний отвечает за действия третьего лица, которому он передал вещь на хранение, как за свои собственные.
Ни один из договоров хранения с ММО МВД "Серовский" и ФГУП "6 отряд ФПС по Свердловской области" о праве хранения спорного бензина третьими лицами, изменения и дополнения к заключенным договорам, оформленные за подписями сторон, материалы дела не содержат.
Кроме того, инспекция ссылается на следующие обстоятельства. Межрайонной Инспекцией ФНС России N 26 по Свердловской области была проведена выездная налоговая проверка ООО "Региональный нефтепродукт" за период 2012 - 2014 гг. по результатам которой вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности N 10-13/47 от 30.12.2015 года. В ходе налоговой проверки получены:
- 1. Главные книги ООО "Региональный нефтепродукт" за 2012 - 2014 гг., которые полностью распечатаны по всем счетам бухгалтерского учета, в т.ч. и забалансовым счетам. В счетах бух. учета ООО "Региональный нефтепродукт" отсутствует информация о принятом на хранение ГСМ, в т.ч. от ООО "АЗС Центральная";
- Факт хранения нефтепродуктов третьих лиц в проверяемый период опровергаются бухгалтерскими документами ООО "Региональный нефтепродукт".
2. В налоговом органе имеются все счета-фактуры за проверяемый период на поставку ГСМ, масел в адрес ООО "АЗС Центральная", которые соответствуют счету 41 ("Товары") ООО "АЗС Центральная".
В материалах проверки ООО "Региональный нефтепродукт" отсутствовали документы по приему на хранение ГСМ и возврату с хранения ГСМ ООО "АЗС Центральная".
3. Оказание услуг по хранению нефтепродуктов третьих лиц ООО "Региональный нефтепродукт" не заявлялось.
Проанализировав представленные в судебное заседание 26.05.2017 года документы путем сопоставления их со счетами-фактурами, выставленными ООО "Региональный нефтепродукт" в адрес ООО "АЗС Центральная", инспекция установила, что данные счета-фактуры были включены ООО "Региональный нефтепродукт" в реализацию, а ООО "АЗС Центральная" соответственно в расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС, что свидетельствует о поставке ГСМ, а не о его передаче на хранение.
Например, представлены акты N 8 от 03.03.2014 г. МХ-3 о возврате ГСМ АИ-92 в количестве 3,666 тн. и акт N 9 от 04.03.2014 г. МХ-3 о возврате ГСМ АИ-92 в количестве 4,365 тн. от ООО "Региональный нефтепродукт" ООО "АЗС Центральная", в имеющихся в налоговом органе счетах-фактурах ООО "Региональный нефтепродукт" данное количество ГСМ отражено в счетах-фактурах по поставке ГСМ.
Из анализа представленного налогоплательщиком договора от 31.12.2013 N 78-12/13-Р между ООО "АЗС Центральная" с ООО "Региональный нефтепродукт" следует, что договор является возмездным и стоимость услуг по хранению ГСМ составляет 250 руб. в т.ч. НДС за 1 тонну принятого на хранение ГСМ. Налогоплательщиком не представлено счетов - фактур, актов оказанных услуг за услуги по хранению. В ходе выездной налоговой проверки ООО "Региональный нефтепродукт" взаимоотношений по договорам хранения с ООО "АЗС Центральная" также не было установлено.
Оценив в совокупности в взаимосвязи дополнительные документы, систематизированные Заявителем в таблицу в системе с документами, полученными инспекцией ранее, инспекция пришла к обоснованному выводу, что счета-фактуры, оформленные ООО "Региональный нефтепродукт" в адрес ООО "АЗС Центральная" подтверждают именно реализацию НП в адрес заявителя, поскольку не сопоставимы с актами МХ-1 и МХ-3 ни по объему, ни по хронологии: - счета-фактуры в книге продаж оформлены более ранней датой, чем оформлены даже первые акты о возврате товара: от 21.02.2014 N 97, 24.02.2014 N 102 оформлены ранее, чем товар возвращен поклажедателю согласно актам МХ-3 первый из указанных актов (N 7) - 25.02.2014, объемы НП не сопоставимы, в счетах-фактурах от имени ООО "Региональный нефтепродукт" указана стоимость Бензина АИ-95 и АИ-92 за каждую тонну НП: бензин АИ-95 - 34 449 15 руб. за 1 тонну, бензин АИ-92-31 822 03 руб. за тонну (с/ф от 27.03.2014 N 175) и т.д., при том, что стоимость хранения бензина составляет 250 руб. за тонну (п. 4.1 договора от 31.12.2013 N 78-12/13-Р). Как указано ранее, ООО "Региональный нефтепродукт" на протяжении 2013 - 2014 гг. не заявило реализацию услуг по хранению НП.
Необходимо отметить, что документы по передаче ГСМ на хранение и возврат с хранения оформлены Мальцевым П.К. и Сабировым Р.К., действующим на основании доверенности, выданной Мальцевым П.К., являющимся директором ООО "АЗС Центральная" и директором ООО "Региональный нефтепродукт" одновременно, что подтверждает согласованность действий указанных организаций.
Заявленные услуги по хранению ООО "Региональный нефтепродукт" нефтепродуктов, принадлежащих контрагентам ООО "АЗС Центральная" опровергаются первичными бухгалтерскими документами данных лиц.
Налогоплательщиком представлен свод данных суммарных счетчиков ККМ за 2013 - 2015 гг. По мнению налогоплательщика, налоговый орган некорректно определил выручку от реализации ГСМ без учета ночных смен. При определении выручки от реализации налоговый орган выручку от реализации определил по данным книги кассира-операциониста по состоянию на 01.01.2013 г. в сумме 219146120,34 руб., по состоянию на 31.12.2016 г. в сумме 354830918,79 руб., т.е. с учетом вечерних смен.
По вопросу предоплаты, осуществленной контрагентами, налогоплательщик считает, что налоговым органом дважды включена в реализацию сумма предварительной оплаты, поступившая от физических лиц в размере 44314,68 руб. и по юридическим лицам в размере 7016090,00 руб.
В ходе проведения выездной проверки налоговым органом для осуществления налогового контроля по вопросу соблюдения требований к контрольно-кассовой технике, порядком и условиями ее регистрации и применения, был привлечен в качестве специалиста механик ЦТО "Лагуна" Пьянков С.Ю. Руководителем ЦТО "Лагуна" дано заключение об исправном состоянии ККТ. Поскольку отпуск нефтепродуктов производится командами, поступающими от ККТ, то налоговый орган определил выручку от реализации для целей налогообложения согласно документов по кассовой дисциплине (журнал кассира-операциониста, кассовой книги), т.е. по факту единовременной реализации ГСМ покупателям и получением от последних оплаты. Кроме того, в ходе анализа сменных отчетов и просмотра контрольной ленты было установлено, что имеются чеки, в которых пробито количество отпущенного ГСМ, цена, но сумма к оплате - 0 (нулевые чеки), как устно пояснили представители налогоплательщика - 0 чеки пробиваются в случае отпуска ГСМ в счет поступившей ранее предоплаты от покупателей. В дополнении N 2, представленном ООО "АЗС Центральная", налогоплательщик указывает на то, что на примере взаимоотношений с ООО "Вертикаль" обществом представлено документальное подтверждение двукратного отражения ККТ реализации покупателю ГСМ в рамках осуществленной предварительной оплаты (покупателю - юридическому лицу). Заявителем представлен договор N 137 от 01.12.2014 года, в соответствии с которым ООО "АЗС Центральная" обязуется передать в собственность ООО "Вертикаль" магнитные карты, нефтепродукты в ассортименте, количестве и сроки, определенные сторонами в порядке, предусмотренном настоящим договором. Пунктом 3.4 Договора предусмотрено, что выборка нефтепродуктов по магнитным картам может производиться Покупателем на АЗС в городе Серове, улица Льва Толстого, 35 и на торговых точках "Лукойл". В соответствии с пунктом 3.12.1 договора покупатель обязуется вносить предварительную оплату за нефтепродукты которые оплачиваются Покупателем на условиях 100% предоплаты, путем перечисления денежных средств на расчетный счет Компании.
Обществом представлена заявка на получение магнитных карт от 01.12.2014 года, в которой отражена карта за N 663 на получение ГСМ марки АИ 92. Налогоплательщиком с целью подтверждения реализации ГСМ в счет поступившей ранее предоплаты представлена квитанция к приходному кассовому ордеру N 32 от 01.12.2015 г. на сумму 100000 руб., копия кассового чека за N 4153 от 01.12.2015 г. на сумму 100000 руб. и копия кассового чека от 05.03.2015 года на реализацию 5 литров бензина АИ-92 на сумму 162,50 руб. Таким образом, из данных документов следует, что предоплата в сумме 100000 руб. перечислена позднее (01.12.2015 г.), чем реализация ГСМ в счет указанной предоплаты (05.03.2015 г.) Таким образом, документы по ООО "Вертикаль" не подтверждают доводы, заявленные Обществом.
Порядок кассовых операций в организации урегулирован в спорный период "Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации", утв. Банком России 12.10.2011 N 373-П, далее - Положение и с 01.07.2014 Указанием Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" - далее - Указание.
В соответствии с пп. 4.6 п. 4 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указания N 3210-У) поступающие в кассу наличные деньги и выдаваемые из кассы наличные деньги юридическое лицо учитывает в кассовой книге. Все кассовые операции оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002 (пп. 4.1 п. 4 Указаний N 3210-У).
При получении приходного кассового ордера 0310001 кассир проверяет наличие подписи главного бухгалтера или бухгалтера (при их отсутствии - наличие подписи руководителя) и ее соответствие образцу, за исключением случая, предусмотренного в абзаце втором подпункта 4.4 пункта 4 настоящего Указания, проверяет соответствие суммы наличных денег, проставленной цифрами, сумме наличных денег, проставленной прописью, наличие подтверждающих документов, перечисленных в приходном кассовом ордере 0310001.
В соответствии с абз. 5 пп. 5.1 п. 5 при соответствии вносимой суммы наличных денег сумме, указанной в приходном кассовом ордере 0310001, кассир подписывает приходный кассовый ордер 0310001, проставляет на квитанции к приходному кассовому ордеру 0310001, выдаваемой вносителю наличных денег, оттиск печати (штампа) и выдает ему указанную квитанцию к приходному кассовому ордеру 0310001.
Квитанция к приходному кассовому ордеру N 32 от 01.12.2015 г., которая должна хранится у вносителя денежных средств, подписана главным бухгалтером и не содержит подписи кассира, в качестве основания в ней указано - оплата ГСМ по договору N 151 от 01.12.2015 года (принято от ООО "Вертикаль"), указания на то, что данная сумма является предоплатой квитанция к приходно-кассовому ордеру N 32 от 01.12.2015 года не содержит, договор N 151 от 01.12.2015 г. налогоплательщиком не представлен. Налогоплательщиком не представлены также реестры отпуска ГСМ в счет поступившей ранее предоплаты и на других торговых точках "Лукойл".
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки при анализе сменных отчетов и просмотре контрольных лент установлено, что имеются чеки, в которых пробито количество отпущенного ГСМ, цена, но сумма к оплате - 0 рублей (нулевые чеки). Контрольные ленты были проанализированы, сопоставлены с данными кассовой книги, счетами фактурами. Из данного анализа установлено, что "нулевые чеки" пробивались в случае отпуска ГСМ в счет поступившей ранее и отраженной в реализации выручке по ККТ (предоплаты от покупателей), что соответствует пояснениям представителей ООО "АЗС "Центральная".
Выводы инспекции также подтверждаются наличием "нулевых чеков", свидетельскими показаниями оператора ООО "АЗС Центральная" Ушаковой и заключением специалиста - механика ЦТО "Лагуна" Пьянкова о том, что на АЗС, принадлежащей ООО "АЗС Центральная", расположенной по адресу: г. Серов ул. Льва Толстого, 35, установлен фискальный регистратор Штрих-ФР-К, который соответствует всем техническим нормам, связан с ПК, на котором установлено специальное ПО, отпуск нефтепродуктов производится командами в соответствии с требованиями законодательства.
ККТ опломбирована и находится в исправном состоянии. В своих показаниях Ушакова А.Н. показала, что "нулевые чеки" - это кредитные лица, клиенту через отдел оформлена карта ООО "АЗС Центральная", составляется договор, выдается карта, далее оператор пробивает через ККТ АЗС чек на оплату нефтепродуктов, который прикрепляется к договору. Впоследствии клиент выбирает суммы с карточки, в чеке указывается количество топлива, а сумма пробивается "нулевая".
При сопоставлении данных "О" чеков, данных карт, отраженных в "О" чеках, с данными в реестрах выданных карт было установлено, что "О" чеки выдавались как юридическим, так и физическим лицам, например: 15.01.2015 г., 29.04.2014 г. - по карте 122, выданной ООО "ПФ Макс"; 12.02.2015, 05.03.2015 - по карте 301, выданной МВД "Серовский"; 10.07.2015 г., 15.09.2015 г. - по карте 309, выданной МВД "Серовский"; 12.12.2015 г. - по карте 314, выданной МВД "Серовский"; 07.02.2014 г., 08.10.2013 г. - по карте 169, выданной ООО "ТСК Вертикаль"; 25.03.2014 г. - по карте 113, выданной ООО "Горводопровод"; 29.08.2014 г., 17.09.2014 г., 21.11.2014 г., 26.09.2013 г., 26.12.2013 г. - по карте 197, выданной УВД по Серовскому ГО; 27.07.2013 г. - по карте 252, выданной МУП "Серовавтодор".
Кроме того, из представленных реестров следует, что карта за N 163 выдана как физическому лицу Удинцевой Е.В., таи и Управлению гражданской защиты СГО МКУ. При этом с достоверностью установить, что реализация была в счет поступившей предоплаты от физического лица, не представляется возможным.
Представленные к проверке ООО "АЗС Центральная" Журналы кассира-операциониста по каждой эксплуатируемой ККТ, не отражают достоверную и полную информацию о полученной ежесменной выручке: ООО "АЗС Центральная" сумму денежных средств, полученных путем безналичных расчетов с использованием пластиковых карт в журнале кассира-операциониста (форма N КМ-4) не отражало (графа 12, 13). Данные графы налогоплательщик обозначил как: графа 12 "бух.", в которой отражал суммы денежных средств взятых из кассы оператора в течение смены работниками администрации, бухгалтерии на хозяйственно-операционные расходы; графа 13 "Инкас", в которой отражается инкассированная выручка и/или торговая выручка, сданная налогоплательщиком в банк, в результате чего и произошло искажение информации о полученной ежесменной выручке.
Справка-отчет кассира-операциониста по форме N КМ-6, как первичного документа, обязательного для подобной организации, налогоплательщиком не составлялась (п. 34 Административного регламента по ККТ, утвержденного приказом Минфина России от 17.10.2001 N 132н). При проверке книги кассира установлены факты нарушения порядка заполнения: налогоплательщиком неверно сделана запись показания счетчиков по ККМ N 00185112, а именно на 25.07.2014 г. N 791 без учета суммы выручки по записи 790, в результате чего была занижена сумма выручки в сумме 198208,52 руб., что повлекло не оприходование в кассу денежной наличности; в журнале кассира-операциониста по ККМ N 00182046 на дату записи 09.01.2013 г. указанная сумма выручки за рабочий день не соответствует расчетной, разница в сумме 500 руб. (показания на конец предыдущей смены 24.12.2013 г. - 21 891 747,43, показания на конец 09.01.2013 - 21 973 457,94, выручка за смену указана 81 210,51, а должна быть 81 710,51 (21973457,94 - 21891747,43)). Также проверкой установлено неверное оформление возврата денег покупателю.
Использование организацией при операции возврата товара в день покупки в ККТ функции возврата с одновременным пробитием возвратного чека не противоречит действующему законодательству о применении ККТ.
В п. 6.1 Типовых правил определено, что при закрытии предприятия кассир должен подготовить денежную выручку и другие платежные документы, составить кассовый отчет и сдать выручку вместе с кассовым отчетом по приходному ордеру старшему (главному) кассиру. По показаниям секционных счетчиков (регистров) на начало и конец определяется сумма выручки. Сумма выручки должна соответствовать показаниям денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте, а также совпадать с суммой, сдаваемой кассиром-операционистом старшему кассиру с итоговым чеком ККТ. После снятия показания счетчиков (регистров) либо распечатки, определения и проверки фактической суммы выручки делается запись в журнале кассира-операциониста.
ООО "АЗС Центральная" к проверке представило ненадлежащим образом оформленные акты о возврате денежных сумм покупателю (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам:
- - отсутствует заполнение предусмотренных формой КМ-3 обязательных реквизитов: должность, фамилия, разрешающего возврат денег по чеку; отсутствует подпись директора, отсутствует кол-во приложений (возвращенных покупателями чеков);
- - к актам не приложены первичные кассовые чеки, которые в данном случае служат оправдательными документами,
- неверно указан в КМ-3 номер чека и сумма, по которому производился возврат, ввиду того, что отсутствует первоначальный чек.
При анализе представленных актов о возврате денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам установлено, что возвраты денежных средств производились практически ежедневно. Кроме того установлены следующие несоответствия: все представленные акты о возврате денежных сумм не содержат номеров, поименованные в актах номера чеков являются чеками на возврат продажи. Представлены чеки на продажу ГСМ в копиях. При анализе представленных актов возврата установлены несоответствия: в акте от 05.03.2015 года приложены чеки на продажу N 4042 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АИ 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 4043 - данный чек за наличный расчет 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 09-03). На следующий чек на продажу N 4040 (09-01) 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. приложен чек на возврат N 4045 (09-04) АИ 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб. В объяснении налогоплательщик указал - 2-е заправки.
Таким образом, не представляется возможным определить какой ГСМ и в каком количестве был отпущен налогоплательщиком и какая сумма вошла в реализацию продукции.
В акте от 02.03.2015 года приложены чеки на продажу N 2572 (18-42) 92 ГОСТ (ЗТРК) кол-во 3.175 * 31,50 = 100 руб. к нему приложен чек на возврат продажи N 2571 (18-41), т.е. возврат произведен раньше, чем продажа ГСМ.
Чек на продажу N 2355 (12-57) 92 ГОСТ (3-ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб., а на возврат чек N 2356 (12-57) 92 ГОСТ (4ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб.
Кроме того, установлены расхождения в дате и времени в акте и чеках.
В акте от 30.09.2013 года приложены чеки на продажу N 347 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АИ 92 (2ТРК) в кол-ве 33.422 * 29,92 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 348 - данный дисконтная карта (наша) АИ 95 (1 ТРК) и количество 30.769 * 32,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 15-18).
В акте от 28.09.2013 г. приложены чеки на продажу N 8839 (09-46) по карте ВИЗА Мастеркард со скидкой 2% АИ 92 (2ТРК) 16.54 * 30,23 = 500 руб., а на возврат чек N 8840 (09-46) АИ 92 (6 ТРК) 16,207 * 30,85 = 500 руб.
В акте от 25.09.2013 года: приложены чеки на продажу N 6976 (09-00) кредитная карта АЗС со скидкой 5% АИ 95 (1ТРК) 29.040 * 31,83 = 924,34 руб., а на возврат чек N 6975 (09-00) АИ 95 (1 ТРК) 30,00 * 31,83 = 954,90 руб.
Чек N 2512 (наличный расчет), дата 27.04.2015 г., время 08:28 "возврат продажи", марка топлива АИ 92 (2ТРК), сумма 1172,50, номер по штриху 00162214. К чеку N 2512 приложен чек N 2513 (последующей продажи), дата 27.04.2015 г., время 08:28 "продажа", марка топлива АИ 92 (2ТРК), сумма 170,18, номер по штриху 00162215. Возврат сделан раньше продажи, разные суммы в чеках.
Чек N 2700 (наличный расчет), дата 27.04.2015 г., время 12:08 "возврат продажи", марка топлива ДТ (5ТРК), сумма 2872,00, номер по штриху 00162402. К чеку N 2700 приложен чек N 2701 (последующей продажи), дата 27.04.2015 г., время 12:08 "продажа", марка топлива ДТ (5ТРК), сумма 353,62, номер по штриху 00162403. Возврат сделан раньше продажи, разные суммы в чеках.
Чек N 2554 (крт000001099), дата 27.04.2015 г., время 09:02 "возврат продажи", марка топлива АИ 92 ГОСТ (4ТРК), сумма 305,60, номер по штриху 00162256. К чеку N 2554 приложен чек N 2530 (крт0000005023), дата 27.04.2015 г., время 08:36 "продажа", марка топлива АИ 92 ГОСТ (4ТРК), сумма 305,60, номер по штриху 00162232. Большой разрыв во времени в чека (около получаса), разные номера кредитных карт клиентов - к продаже приложен чек возврата по другому клиенту, в представленном реестре кредитных карт по всем клиентам АЗС указанные карточки не числятся.
Таким образом, ООО "АЗС Центральная" в нарушение статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 492 - 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", не соблюден порядок ведения кассовых операций, не соблюдены требования к оформлению возврата денежных средств покупателям за возвращенный товар или сумм, ошибочно пробитых по ККТ, в результате чего Общество фактически уменьшило выручку, полученную с применение ККТ, что повлекло не оприходование в кассу денежной наличности.
В связи со значительной суммой возвратов за недополученный ГСМ, большим количеством операций по возвратам, проведением операций продажи ГСМ и возвратов практически одновременно с интервалом 1 - 3 минуты в рамках мероприятий дополнительного налогового контроля, на основании решения N 10-13/07919 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 08.07.2016 г., налоговым органом у налогоплательщика истребованы по ст. 93 НК РФ следующие документы: акты о возврате денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам, первичные кассовые чеки, контрольные ленты.
При анализе представленных актов о возврате денежных сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам инспекцией установлены следующие несоответствия: все представленные акты о возврате денежных сумм не содержат номеров, поименованные в актах номера чеков являются чеками на возврат продажи. Представлены чеки на продажу ГСМ в копиях. Нарушена целостность контрольной ленты, представленной в ходе мероприятий дополнительного налогового контроля.
- В акте от 05.03.2015 года приложены чеки на продажу N 4042 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АН 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 4043 - данный чек за наличный расчет 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 09-03). На следующий чека на продажу N 4040 (09-01) 92 ГОСТ (3 ТРК) и количество 31.746 * 31,50 = 1000 руб. приложен чек на возврат N 4045 (09-04) АН 95 (4ТРК) в кол-ве 29.621 * 33,76 = 1000 руб. В объяснении налогоплательщик указал - 2-е заправки. Таким образом, не представляется возможным определить какой ГСМ и в каком количестве был отпущен налогоплательщиком и какая сумма вошла в реализацию продукции.
В акте от 02.03.2015 года приложены чеки на продажу N 2572 (18-42) 92 ГОСТ (ЗТРК) кол-во 3.175 * 31,50 = 100 руб. к нему приложен чек на возврат продажи N 2571 (18-41), т.е. возврат произведен раньше, чем продажа ГСМ. Чек на продажу N 2355 (12-57) 92 ГОСТ (3-ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб., а на возврат чек N 2356 (12-57) 92 ГОСТ (4ТРК) 200 л * 31-50 = 6300 руб. Кроме того, установлены расхождения в дате и времени в акте и чеках.
В акте от 30.09.2013 года приложены чеки на продажу N 347 по дисконтной карте (наша) ККМ 00185112 бензин АН 92 (2ТРК) в кол-ве 33.422 * 29,92 = 1000 руб., к которому приложен чек на возврат N 348 - данный дисконтная карта (наша) АИ 95 (1 ТРК) и количество 30.769 * 32,50 = 1000 руб. (операции по ККТ проведены 15-18).
В акте от 28.09.2013 г. приложены чеки на продажу N 8839 (09-46) по карте ВИЗА Мастеркард со скидкой 2% АИ 92 (2ТРК) 16.54 * 30,23 = 500 руб., а на возврат чек N 8840 (09-46) АИ 92 (6 ТРК) 16,207 * 30,85 = 500 руб.
Налоговый орган пояснил, что в ходе мероприятий дополнительного налогового контроля были отобраны контрольные ленты, которые выборочно проанализированы налоговым органом, установлено нарушение целостности контрольной ленты, а именно вырезаны чеки, в т.ч. и первичные. При арифметическом подсчете данных контрольной ленты установлены несоответствия с данными суммирующих счетчиков за смену. На основании вышеизложенного, довод заявителя о том, что сумма доходов должна быть уменьшена на суммы возвратов из кассы в размере 14784983 руб. документально не подтвержден, вывод налогового органа в указанной части документально Обществом не опровергнут.
ООО "АЗС Центральная" не согласно с привлечением к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за совершение налогового правонарушения, поскольку умышленность действий должностных лиц налогоплательщика инспекцией не доказана. Между тем, инспекцией добыты достаточные доказательства, свидетельствующие об умышленном занижении налогоплательщиком выручки от реализации ГСМ за счет занижения объемов их реализации. Вина налогоплательщика в умышленном совершении налогового правонарушения установлена, что влечет привлечение к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ.
В отношении довода налогоплательщика о неправомерном исключении налоговым органом из состава внереализационных расходов суммы в размере 3 074 629,99 рублей по взаимоотношениям с Каплиным А.И. суд отмечает следующее.
В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ произведенные налогоплательщиком расходы в целях исчисления налога на прибыль подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Вместе с тем п. 3 ст. 1175 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований. Для целей налогообложения прибыли задолженность гражданина может быть признана нереальной к взысканию по причине смерти должника, за исключением случаев, когда обязательство передается наследникам в порядке правопреемства. Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 N 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов, указанная правовая позиция подлежит применению и при рассмотрении вопроса о порядке отнесения к убыткам сумм безнадежных долгов, по которым, в частности, истек срок исковой давности.
В силу ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
В соответствии с п. 4 ст. 4 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" правила расчетов в Российской Федерации устанавливает Банк России. На дату совершения оспариваемых операций выдача наличных денег под отчет работникам регулировалась Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации N 373-П, утвержденным Банком России 12.10.2011 (далее - Положение N 373-П).
Согласно п. 4.4 Положения N 373-П для выдачи наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, подотчетному лицу оформляется расходный кассовый ордер по его письменному заявлению, составленному в произвольной форме и содержащему собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.
Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру, а при их отсутствии - руководителю авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем, его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем. Выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег.
Как следует из материалов дела, ООО "АЗС Центральная" в 2013 году во внереализационные расходы включена сумма в размере 3 074 629,99 рублей (в т.ч. списание дебиторской задолженности по сч. 71 - 3 014 309,17 рублей, по сч. 76 - 60 320,82 рублей), выданная на подотчет в 2007 - 2008 гг. Каплину А.И., срок исковой давности по которой истек в 2011 году.
Согласно данных карточки счета 71.1 по Каплину А.И. в период с 01.01.2006 по 31.12.2008 ООО "АЗС Центральная" были допущены нарушения п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40. В карточке счета 71.1 отражены операции после даты смерти (с 26.12.2008 по 31.12.2008). Проанализировав представленные обществом документы, а также пояснения руководителя Мальцева П.К. и главного бухгалтера Козачинской Н.С., инспекция пришла к выводу, что под предлогом выдачи подотчетных сумм фактически выдавались заемные средства.
Учитывая вышеизложенное, ООО "АЗС Центральная" в целях налога на прибыль за 2013 год не вправе учитывать дебиторскую задолженность как безнадежную к взысканию, по следующим основаниям. Денежные средства были выданы Каплину А.И. с нарушением порядка ведения кассовых операций, а именно выданы не на хозяйственно-операционные расходы общества, а на личные цели физического лица (на лечение). Срок исковой давности в соответствии со ст. 196 ГК РФ истек в 2011 году. Таким образом, денежные средства в размере 3 074 629,99 рублей, выданные на лечение Каплину А.И., относятся к безвозмездно переданному имуществу.
В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности (п. 1 ст. 196 ГК РФ - 3 года), а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта гос. органа или ликвидации организации.
Резерв по сомнительным долгам налогоплательщиком ООО "АЗС Центральная" не создавался.
Вместе с тем п. 3 ст. 1175 ГК РФ предусмотрено, что кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований.
Для целей налогообложения прибыли задолженности гражданина может быть признана нереальной к взысканию по причине смерти должника, за исключением случаев, когда обязательство передается наследникам в порядке правопреемства.
На основании изложенного требования заявителя удовлетворению не подлежат.
Руководствуясь ст. 110, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
1. Заявленные требования оставить без удовлетворения.
2. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.
3. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).
Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети "Интернет" http://ekaterinburg.arbitr.ru.
В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.
4. С информацией о дате и времени выдачи исполнительного листа канцелярией суда можно ознакомиться в сервисе "Картотека арбитражных дел" в карточке дела в документе "Дополнение". В случае неполучения взыскателем исполнительного листа в здании суда в назначенную дату, исполнительный лист не позднее следующего рабочего дня будет направлен по юридическому адресу взыскателя заказным письмом с уведомлением о вручении. Взыскатель может обратиться в арбитражный суд с заявлением о выдаче исполнительного листа нарочно в иную дату. Указанное заявление должно поступить в суд не позднее даты, указанной в карточке дела в документе "Дополнение".
В случае если до вступления судебного акта в законную силу поступит апелляционная жалоба, (за исключением дел, рассматриваемых в порядке упрощенного производства) исполнительный лист выдается только после вступления судебного акта в законную силу. В этом случае дополнительная информация о дате и времени выдачи исполнительного листа будет размещена в карточке дела "Дополнение".
Судья
Н.И.РЕМЕЗОВА
Н.И.РЕМЕЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)