Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2017 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 сентября 2017 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Арямова А.А.,
судей Плаксиной Н.Г., Костина В.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу профессионального образовательного учреждения "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 10.07.2017 по делу N А47-1425/2017 (судья Цыпкина Е.Г.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга - Валюшкина Ю.В. (доверенность N 25 от 28.08.2017);
- Управления Федеральной налоговой службы России по Оренбургской области - Валюшкина Ю.В. (доверенность N 43 от 05.09.2017).
Профессиональное образовательное учреждение "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" (далее - заявитель, ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области", учреждение) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбург (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга) и Управлению Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - УФНС России по Оренбургской области) о признании незаконным бездействия по перерасчету земельного налога и действий по взысканию земельного налога с 2011 по 2013 г.г., в связи с содержащимися в электронной базе ИФНС недостоверными сведениями о кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 56:44:0245002:207, расположенного по адресу: г. Оренбург, ул. Нахимова, 33.
В последующем заявитель отказался от заявленных требований к УФНС России по Оренбургской области.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 10.07.2017 (резолютивная часть решения объявлена 04.07.2017) принят отказ заявителя от требований к УФНС России по Оренбургской области, производство по делу в этой части прекращено. В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, учреждение обжаловало его в апелляционном порядке.
В апелляционной жалобе ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы ссылается неверное применение норм материального права. Указывает на незаконность оспоренных бездействия и действий налогового органа. Полагает, что в спорный период налоговые обязательства заявителя по земельному налогу определены инспекцией исходя из недостоверных сведений о кадастровой стоимости земельного участка - 90313200 руб., тогда как решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 по состоянию на 01.01.2012 определена кадастровая стоимость земельного участка 30240000 руб. Эта же кадастровая стоимость подтверждена кадастровой справкой от 06.07.2016. Между тем, инспекцией принято решение от 25.09.2014 N 19-29/26772 о доначислении земельного налога за 2012 год исходя из неверной кадастровой стоимости земельного участка - 90313200 руб., при этом не доказано, что такая стоимость участка была по состоянию на 01.01.2012. При этом, как указывает податель жалобы, суд отклонил ходатайство заявителя об истребовании из электронной базы инспекции сведений о кадастровой стоимости участка, на которую ссылается инспекция. Указывает на то, что принятая инспекцией кадастровая стоимость имелась у инспекции по состоянию на 28.09.2009. По мнению заявителя, установление новой кадастровой стоимости земельного участка является основанием для перерасчета земельного налога за 2012 год. Кроме того, как указывает учреждение, помимо него спорным земельным участком пользуется иное лицо - МБОУ СОШ N 11, однако, земельный налог взыскан в полном объеме с заявителя.
Представитель инспекции и управления в судебном заседании возражал против удовлетворения жалобы, по основаниям, изложенным в отзывах. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Представитель заявителя, извещенного о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явился. От учреждения в материалы дела поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы без участия его представителя. Апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителя заявителя.
Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.
В отношении решения суда первой инстанции в части принятия отказа заявителя от заявленных требований к УФНС России по Оренбургской области и прекращения производства по делу подателем апелляционной жалобы возражения не заявлено. В этой связи оснований для отмены решения суда в указанной части не имеется.
Как следует из материалов дела, ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" зарегистрировано в качестве юридического лица 09.12.1993, имеет основной государственный регистрационный номер 1025601810332, владеет на праве постоянного (бессрочного) пользования земельным участком общей площадью 54483 кв. м с кадастровым номером 56:44:0245002:207, расположенным по адресу: Оренбургская область, г. Оренбург, ул. Нахимова, уч. 33, и состоит на учете в качестве налогоплательщика в ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.
В 2011-2013 годах учреждение являлось плательщиком земельного налога в отношении указанного земельного участка.
В соответствии с кадастровой выпиской от 28.09.2009 N 5644/219/09-70596, кадастровая стоимость участка определена в размере 90313200, 12 руб.
12.05.2014 ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" в инспекцию представлены уточненные налоговые декларации по земельному налогу за 2011, 2012 и 2013 годы, в которых сумма исчисленного земельного налога составляет 0 рублей.
По результатам камеральных налоговых проверок представленных деклараций инспекцией вынесены решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.09.2014 NN 19-29/16771 (которым доначислен земельный налог за 2011 год исходя из кадастровой стоимости участка - 90313200 руб.), 19-29/16772 (которым доначислен земельный налог за 2012 год исходя из кадастровой стоимости участка - 90313200 руб.) и 19-29/16773 (которым доначислен земельный налог за 2013 год исходя из кадастровой стоимости участка - 90313200 руб.).
Указанные решения оспорены заявителем в УФНС по Оренбургской области по мотиву несогласия с доначислением земельного налога, произведенного налоговым органом от полной кадастровой стоимости земельного участка. Учреждение указало на то обстоятельство, что земельный налог необходимо исчислять пропорционально площади собственных объектов недвижимости, расположенных на спорном земельном участке. При этом, размер примененной налоговым органом кадастровой стоимости земельного участка заявителем не оспаривался.
В удовлетворении указанной жалобы заявителя отказано (решение от 03.03.2015 N 16-15/02439).
Решения инспекции от 25.09.2014 NN 19-29/16771, 19-29/16772 и 19-29/16773 обжалованы заявителем в Арбитражном суде Оренбургской области в рамках дела N А47-1565/2015.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 13.05.2015 по указанному делу в удовлетворении требований ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" отказано.
В связи с неисполнением обязанности по уплате налога за 2012 год на основании решения от 25.09.2014 N 19-29/16772 инспекцией в адрес учреждения в соответствии со статьями 69, 70 НК РФ направлено требование об уплате налога от 04.12.2014 N 39891.
Неисполнение указанного требования послужило основанием для принятия инспекций в соответствии со статьей 46 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решения от 25.12.2014 N 129708 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени (штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств). Также на основании этого решения налоговым органом направлены поручения в кредитную организацию N 133729, 133730, 133731 на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщика в бюджетную систему Российской Федерации.
Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 установлена кадастровая стоимость данного земельного участка, равная его рыночной стоимости, по состоянию на 01.01.2012 в размере 30240000 руб.
Сведения об указанной кадастровой стоимости земельного участка внесены в реестр объектов недвижимости 14.01.2015 (кадастровая справка от 06.07.2016).
Полагая, что размер доначисленного приведенными выше решениями инспекции земельного налога подлежит корректировке, учреждение 12.07.2016 и 18.11.2016 обратилось с соответствующими заявлениями в ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.
В удовлетворении указанных заявлений инспекцией отказано письмами от 28.07.2016 и от 19.12.2016, в которых заявителю указано на то обстоятельство, что установленная решением суда от 21.11.2014 кадастровая стоимость земельного участка подлежит применению с 01.01.2014.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения учреждением в суд с рассматриваемым заявлением об оспаривании бездействия инспекции по неосуществлению перерасчета земельного налога и действий инспекции по взысканию земельного налога с 2011 по 2013 гг.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции руководствовался выводом о законности оспоренных бездействия и действий налогового органа.
Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).
Из материалов дела следует, что предметом спора является бездействие налогового органа по перерасчету земельного налога и действий по взысканию с заявителя земельного налога с 2011 по 2013 г.г., начисленного применительно к земельному участку с кадастровым номером 56:44:0245002:207, на основании содержащихся в электронной базе налогового органа сведений о кадастровой стоимости этого земельного участка - 90313200 руб. при наличии решения Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 об установлении кадастровая стоимость данного земельного участка, равной его рыночной стоимости, по состоянию на 01.01.2012 в размере 30240000 руб.
Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Пунктом 1 статьи 387 НК РФ установлено, что земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
В силу ст. 390 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ (п. 1). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (п. 2).
Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 393 НК РФ предусмотрено, что налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год.
Статьями 65 и 66 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных этим кодексом и иными федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка. Для установления кадастровой стоимости земельных участков производится государственная кадастровая оценка земель, порядок проведения которой устанавливается Правительством Российской Федерации. В случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость этого земельного участка устанавливается равной его рыночной стоимости.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 утверждены Правила проведения государственной кадастровой оценки земель, в силу пункта 10 которых утверждение результатов кадастровой оценки земель осуществляется органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению Федерального агентства кадастра объектов недвижимости.
Как установлено судом первой инстанции, по состоянию на 01.01.2014 кадастровая стоимость рассматриваемого земельного участка заявителя определена территориальным отделом Росреестра в размере 90313200 руб.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 установлена кадастровая стоимость данного земельного участка, равная его рыночной стоимости, по состоянию на 01.01.2012 в размере 30240000 руб.
ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" полагает, что установленная этим судебным актом кадастровая стоимость земельного участка должна применяться в том числе на предыдущие налоговые периоды.
Между тем, исходя из установленных налоговым законодательством правил определения налоговой базы по земельному налогу, суд первой инстанции признал позицию заявителя необоснованной, а оспоренные действий и бездействие инспекции - законными, отметив, что кадастровая стоимость участка в размере его рыночной стоимости не подлежит применению при исчислении налога за налоговые периоды, предшествующие установлению рыночной стоимости участка.
В силу условий абз. 5 ст. 24.20 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (в редакции Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ), в случае изменения кадастровой стоимости по решению комиссии или суда в порядке, установленном статьей 24.18 этого Федерального закона, сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда, применяются для целей, предусмотренных законодательством Российской Федерации, с 1 января календарного года, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.
Пунктом 8 статьи 3 Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", (вступил в силу 22.07.2014, за исключением отдельных положений) установлено, что положения статьи 24.20 Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (в редакции настоящего Федерального закона), устанавливающие порядок применения сведений о кадастровой стоимости, определенной решением комиссии или суда, подлежат применению к сведениям о кадастровой стоимости, установленной в результате рассмотрения заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных после дня вступления в силу настоящего Федерального закона, а также заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных, но не рассмотренных комиссией или судом, арбитражным судом на день вступления в силу настоящего Федерального закона.
Сведения об изменении кадастровой стоимости на основании решения комиссии или суда, включая дату подачи соответствующего заявления о пересмотре кадастровой стоимости, подлежат внесению в государственный кадастр недвижимости в соответствии с пунктом 11 части 2 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости".
Федеральным законом от 04.10.2014 N 284-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2015, пункт 1 статьи 391 НК РФ дополнен абзацем 6, устанавливающим порядок определения налоговой базы по земельному налогу в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка, в том числе по решению суда.
Согласно введенному положению в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда в порядке, установленном статьей 24.18 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", сведения о кадастровой стоимости, установленной решением указанной комиссии или решением суда, учитываются при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.
В соответствии с разъяснениями, содержащимися в п. п. 15, 28 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2015 N 28 "О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении судами дел об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимости", действующее правовое регулирование предусматривает право заявителя пересчитать сумму налоговой базы с 1-го числа налогового периода, а для иных целей, предусмотренных законодательством, с 1-го числа календарного года, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания (пункт 15 статьи 378.2, пункт 1 статьи 391, пункт 2 статьи 403 НК РФ, статья 24.18, абзац 5 статьи 24.20 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации"). Установленная судом кадастровая стоимость используется для исчисления налоговой базы за налоговый период, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, и применяется до вступления в силу в порядке, определенном статьей 5 НК РФ, нормативного правового акта, утвердившего результаты очередной кадастровой оценки, при условии внесения сведений о новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости.
Согласно картотеки арбитражных, исковое заявление о пересмотре результатов определения кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 56:44:0245002:207 подано в Арбитражный суд Оренбургской области, ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" 03.06.2014, то есть после вступления в силу Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ, в связи с чем кадастровая стоимость земельного участка, установленная решением суда, может быть распространена в целях исчисления земельного налога на весь 2014 год.
В соответствии со сведениями, представленными Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии кадастровая стоимость земельного участка в размере 30240000 руб. отражена в базе налогового орган для расчета земельного налога за 2014 год.
Правовых оснований для распространения этой кадастровой стоимости земельного участка на более ранние периоды не имеется. Приведенные в апелляционной жалобе возражения заявителя в этой части подлежат отклонению, как основанные на неправильном толковании закона.
Довод подателя апелляционной жалобы о необоснованном начислении ему земельного налога исходя из полной стоимости земельного участка в связи с нахождением на земельном участке объекта недвижимости, принадлежащего иному лицу - МБОУ СОШ N 11, судом апелляционной инстанции отклоняется.
Так, указанный довод заявителем в суде первой инстанции не заявлялся и этим судом не оценивался.
Кроме того, такой довод был заявлен учреждением при оспаривании решений инспекции в вышестоящий налоговый орган, и ему дана надлежащая оценка в решении УФНС России по Оренбургской области от 03.03.2015 N 16-15/02439. В частности Управлением со ссылкой на положения ст. ст. 130, 131 Гражданского кодекса Российской Федерации и п. 1 постановления Пленума высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных со взысканием земельного налога", отмечено, что плательщиком земельного налога является лицо, указанное в Едином государственном реестре прав на объекты недвижимости и сделок с ним, как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок, а обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним соответствующего права на участок, то есть - с момента внесения записи в Единый государственной реестр прав на объекты недвижимости и сделок с ним. В соответствии с данными указанного реестра, спорный земельный участок принадлежит учреждению (свидетельство о государственной регистрации права от 12.07.2008 серии 56АА N 665108) и сведений о наличии иных правообладателей в отношении этого участка отсутствуют, а потому плательщиком земельного налога в отношении всего земельного участка является заявитель.
Доказательств, опровергающих указанные выводу УФНС России по Оренбургской области заявителем в материалы дела не представлено.
Таким образом, оспоренные действия и бездействие инспекции не противоречат закону, что исключает возможность удовлетворения требований заявителя.
Довод подателя апелляционной жалобы о допущенном судом первой инстанции процессуальном нарушении ввиду необоснованного отказа в удовлетворении ходатайства учреждения об истребовании у налогового органа сведений из электронной базы о кадастровой стоимости земельного участка на 01.01.2012, также не может быть принят судом апелляционной инстанции.
Этому ходатайству заявителя дана надлежащая оценка в решении суда первой инстанции. В частности, судом отмечены немотивированность такого ходатайства и наличие возражений налогового органа против его удовлетворения. Позиция суда в этой части основана на материалах дела (текст ходатайства - т. 2 л.д. 34, протокол судебного заседания от 30.05.2017 - т. 2 л.д. 48-49), а потому оснований для ее переоценки не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
С учетом изложенного решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба - оставлению без удовлетворения.
При обращении в суд с апелляционной жалобой ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" в лице Ильязова М.А. излишне уплачена госпошлина по чеку-ордеру Оренбургского отделения ОАО Сбербанк России N 8623 филиал N 56 от 09.08.2017. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.40 НК РФ, указанная сумма подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь ст. ст. 176, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 10.07.2017 по делу N А47-1425/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу профессионального образовательного учреждения "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" - без удовлетворения.
Возвратить профессиональному образовательному учреждению "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" (основной государственный регистрационный номер 1025601810332) из федерального бюджета госпошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру Оренбургского отделения ОАО Сбербанк России N 8623 филиал N 56 от 09.08.2017.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.09.2017 N 18АП-10584/2017 ПО ДЕЛУ N А47-1425/2017
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 сентября 2017 г. N 18АП-10584/2017
Дело N А47-1425/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2017 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 сентября 2017 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Арямова А.А.,
судей Плаксиной Н.Г., Костина В.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Разиновой О.А.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу профессионального образовательного учреждения "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 10.07.2017 по делу N А47-1425/2017 (судья Цыпкина Е.Г.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга - Валюшкина Ю.В. (доверенность N 25 от 28.08.2017);
- Управления Федеральной налоговой службы России по Оренбургской области - Валюшкина Ю.В. (доверенность N 43 от 05.09.2017).
Профессиональное образовательное учреждение "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" (далее - заявитель, ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области", учреждение) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбург (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга) и Управлению Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - УФНС России по Оренбургской области) о признании незаконным бездействия по перерасчету земельного налога и действий по взысканию земельного налога с 2011 по 2013 г.г., в связи с содержащимися в электронной базе ИФНС недостоверными сведениями о кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 56:44:0245002:207, расположенного по адресу: г. Оренбург, ул. Нахимова, 33.
В последующем заявитель отказался от заявленных требований к УФНС России по Оренбургской области.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 10.07.2017 (резолютивная часть решения объявлена 04.07.2017) принят отказ заявителя от требований к УФНС России по Оренбургской области, производство по делу в этой части прекращено. В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, учреждение обжаловало его в апелляционном порядке.
В апелляционной жалобе ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы ссылается неверное применение норм материального права. Указывает на незаконность оспоренных бездействия и действий налогового органа. Полагает, что в спорный период налоговые обязательства заявителя по земельному налогу определены инспекцией исходя из недостоверных сведений о кадастровой стоимости земельного участка - 90313200 руб., тогда как решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 по состоянию на 01.01.2012 определена кадастровая стоимость земельного участка 30240000 руб. Эта же кадастровая стоимость подтверждена кадастровой справкой от 06.07.2016. Между тем, инспекцией принято решение от 25.09.2014 N 19-29/26772 о доначислении земельного налога за 2012 год исходя из неверной кадастровой стоимости земельного участка - 90313200 руб., при этом не доказано, что такая стоимость участка была по состоянию на 01.01.2012. При этом, как указывает податель жалобы, суд отклонил ходатайство заявителя об истребовании из электронной базы инспекции сведений о кадастровой стоимости участка, на которую ссылается инспекция. Указывает на то, что принятая инспекцией кадастровая стоимость имелась у инспекции по состоянию на 28.09.2009. По мнению заявителя, установление новой кадастровой стоимости земельного участка является основанием для перерасчета земельного налога за 2012 год. Кроме того, как указывает учреждение, помимо него спорным земельным участком пользуется иное лицо - МБОУ СОШ N 11, однако, земельный налог взыскан в полном объеме с заявителя.
Представитель инспекции и управления в судебном заседании возражал против удовлетворения жалобы, по основаниям, изложенным в отзывах. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Представитель заявителя, извещенного о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явился. От учреждения в материалы дела поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы без участия его представителя. Апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителя заявителя.
Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.
В отношении решения суда первой инстанции в части принятия отказа заявителя от заявленных требований к УФНС России по Оренбургской области и прекращения производства по делу подателем апелляционной жалобы возражения не заявлено. В этой связи оснований для отмены решения суда в указанной части не имеется.
Как следует из материалов дела, ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" зарегистрировано в качестве юридического лица 09.12.1993, имеет основной государственный регистрационный номер 1025601810332, владеет на праве постоянного (бессрочного) пользования земельным участком общей площадью 54483 кв. м с кадастровым номером 56:44:0245002:207, расположенным по адресу: Оренбургская область, г. Оренбург, ул. Нахимова, уч. 33, и состоит на учете в качестве налогоплательщика в ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.
В 2011-2013 годах учреждение являлось плательщиком земельного налога в отношении указанного земельного участка.
В соответствии с кадастровой выпиской от 28.09.2009 N 5644/219/09-70596, кадастровая стоимость участка определена в размере 90313200, 12 руб.
12.05.2014 ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" в инспекцию представлены уточненные налоговые декларации по земельному налогу за 2011, 2012 и 2013 годы, в которых сумма исчисленного земельного налога составляет 0 рублей.
По результатам камеральных налоговых проверок представленных деклараций инспекцией вынесены решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.09.2014 NN 19-29/16771 (которым доначислен земельный налог за 2011 год исходя из кадастровой стоимости участка - 90313200 руб.), 19-29/16772 (которым доначислен земельный налог за 2012 год исходя из кадастровой стоимости участка - 90313200 руб.) и 19-29/16773 (которым доначислен земельный налог за 2013 год исходя из кадастровой стоимости участка - 90313200 руб.).
Указанные решения оспорены заявителем в УФНС по Оренбургской области по мотиву несогласия с доначислением земельного налога, произведенного налоговым органом от полной кадастровой стоимости земельного участка. Учреждение указало на то обстоятельство, что земельный налог необходимо исчислять пропорционально площади собственных объектов недвижимости, расположенных на спорном земельном участке. При этом, размер примененной налоговым органом кадастровой стоимости земельного участка заявителем не оспаривался.
В удовлетворении указанной жалобы заявителя отказано (решение от 03.03.2015 N 16-15/02439).
Решения инспекции от 25.09.2014 NN 19-29/16771, 19-29/16772 и 19-29/16773 обжалованы заявителем в Арбитражном суде Оренбургской области в рамках дела N А47-1565/2015.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 13.05.2015 по указанному делу в удовлетворении требований ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" отказано.
В связи с неисполнением обязанности по уплате налога за 2012 год на основании решения от 25.09.2014 N 19-29/16772 инспекцией в адрес учреждения в соответствии со статьями 69, 70 НК РФ направлено требование об уплате налога от 04.12.2014 N 39891.
Неисполнение указанного требования послужило основанием для принятия инспекций в соответствии со статьей 46 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решения от 25.12.2014 N 129708 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени (штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, а также электронных денежных средств). Также на основании этого решения налоговым органом направлены поручения в кредитную организацию N 133729, 133730, 133731 на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщика в бюджетную систему Российской Федерации.
Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 установлена кадастровая стоимость данного земельного участка, равная его рыночной стоимости, по состоянию на 01.01.2012 в размере 30240000 руб.
Сведения об указанной кадастровой стоимости земельного участка внесены в реестр объектов недвижимости 14.01.2015 (кадастровая справка от 06.07.2016).
Полагая, что размер доначисленного приведенными выше решениями инспекции земельного налога подлежит корректировке, учреждение 12.07.2016 и 18.11.2016 обратилось с соответствующими заявлениями в ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.
В удовлетворении указанных заявлений инспекцией отказано письмами от 28.07.2016 и от 19.12.2016, в которых заявителю указано на то обстоятельство, что установленная решением суда от 21.11.2014 кадастровая стоимость земельного участка подлежит применению с 01.01.2014.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения учреждением в суд с рассматриваемым заявлением об оспаривании бездействия инспекции по неосуществлению перерасчета земельного налога и действий инспекции по взысканию земельного налога с 2011 по 2013 гг.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции руководствовался выводом о законности оспоренных бездействия и действий налогового органа.
Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).
Из материалов дела следует, что предметом спора является бездействие налогового органа по перерасчету земельного налога и действий по взысканию с заявителя земельного налога с 2011 по 2013 г.г., начисленного применительно к земельному участку с кадастровым номером 56:44:0245002:207, на основании содержащихся в электронной базе налогового органа сведений о кадастровой стоимости этого земельного участка - 90313200 руб. при наличии решения Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 об установлении кадастровая стоимость данного земельного участка, равной его рыночной стоимости, по состоянию на 01.01.2012 в размере 30240000 руб.
Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Пунктом 1 статьи 387 НК РФ установлено, что земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
В силу ст. 390 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ (п. 1). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (п. 2).
Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 393 НК РФ предусмотрено, что налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год.
Статьями 65 и 66 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных этим кодексом и иными федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка. Для установления кадастровой стоимости земельных участков производится государственная кадастровая оценка земель, порядок проведения которой устанавливается Правительством Российской Федерации. В случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость этого земельного участка устанавливается равной его рыночной стоимости.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 утверждены Правила проведения государственной кадастровой оценки земель, в силу пункта 10 которых утверждение результатов кадастровой оценки земель осуществляется органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению Федерального агентства кадастра объектов недвижимости.
Как установлено судом первой инстанции, по состоянию на 01.01.2014 кадастровая стоимость рассматриваемого земельного участка заявителя определена территориальным отделом Росреестра в размере 90313200 руб.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.11.2014 по делу N А47-5539/2014 установлена кадастровая стоимость данного земельного участка, равная его рыночной стоимости, по состоянию на 01.01.2012 в размере 30240000 руб.
ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" полагает, что установленная этим судебным актом кадастровая стоимость земельного участка должна применяться в том числе на предыдущие налоговые периоды.
Между тем, исходя из установленных налоговым законодательством правил определения налоговой базы по земельному налогу, суд первой инстанции признал позицию заявителя необоснованной, а оспоренные действий и бездействие инспекции - законными, отметив, что кадастровая стоимость участка в размере его рыночной стоимости не подлежит применению при исчислении налога за налоговые периоды, предшествующие установлению рыночной стоимости участка.
В силу условий абз. 5 ст. 24.20 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (в редакции Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ), в случае изменения кадастровой стоимости по решению комиссии или суда в порядке, установленном статьей 24.18 этого Федерального закона, сведения о кадастровой стоимости, установленной решением комиссии или суда, применяются для целей, предусмотренных законодательством Российской Федерации, с 1 января календарного года, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.
Пунктом 8 статьи 3 Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", (вступил в силу 22.07.2014, за исключением отдельных положений) установлено, что положения статьи 24.20 Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (в редакции настоящего Федерального закона), устанавливающие порядок применения сведений о кадастровой стоимости, определенной решением комиссии или суда, подлежат применению к сведениям о кадастровой стоимости, установленной в результате рассмотрения заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных после дня вступления в силу настоящего Федерального закона, а также заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, поданных, но не рассмотренных комиссией или судом, арбитражным судом на день вступления в силу настоящего Федерального закона.
Сведения об изменении кадастровой стоимости на основании решения комиссии или суда, включая дату подачи соответствующего заявления о пересмотре кадастровой стоимости, подлежат внесению в государственный кадастр недвижимости в соответствии с пунктом 11 части 2 статьи 7 Федерального закона от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости".
Федеральным законом от 04.10.2014 N 284-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2015, пункт 1 статьи 391 НК РФ дополнен абзацем 6, устанавливающим порядок определения налоговой базы по земельному налогу в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка, в том числе по решению суда.
Согласно введенному положению в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда в порядке, установленном статьей 24.18 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", сведения о кадастровой стоимости, установленной решением указанной комиссии или решением суда, учитываются при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.
В соответствии с разъяснениями, содержащимися в п. п. 15, 28 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2015 N 28 "О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении судами дел об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимости", действующее правовое регулирование предусматривает право заявителя пересчитать сумму налоговой базы с 1-го числа налогового периода, а для иных целей, предусмотренных законодательством, с 1-го числа календарного года, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания (пункт 15 статьи 378.2, пункт 1 статьи 391, пункт 2 статьи 403 НК РФ, статья 24.18, абзац 5 статьи 24.20 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации"). Установленная судом кадастровая стоимость используется для исчисления налоговой базы за налоговый период, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, и применяется до вступления в силу в порядке, определенном статьей 5 НК РФ, нормативного правового акта, утвердившего результаты очередной кадастровой оценки, при условии внесения сведений о новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости.
Согласно картотеки арбитражных, исковое заявление о пересмотре результатов определения кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 56:44:0245002:207 подано в Арбитражный суд Оренбургской области, ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" 03.06.2014, то есть после вступления в силу Федерального закона от 21.07.2014 N 225-ФЗ, в связи с чем кадастровая стоимость земельного участка, установленная решением суда, может быть распространена в целях исчисления земельного налога на весь 2014 год.
В соответствии со сведениями, представленными Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии кадастровая стоимость земельного участка в размере 30240000 руб. отражена в базе налогового орган для расчета земельного налога за 2014 год.
Правовых оснований для распространения этой кадастровой стоимости земельного участка на более ранние периоды не имеется. Приведенные в апелляционной жалобе возражения заявителя в этой части подлежат отклонению, как основанные на неправильном толковании закона.
Довод подателя апелляционной жалобы о необоснованном начислении ему земельного налога исходя из полной стоимости земельного участка в связи с нахождением на земельном участке объекта недвижимости, принадлежащего иному лицу - МБОУ СОШ N 11, судом апелляционной инстанции отклоняется.
Так, указанный довод заявителем в суде первой инстанции не заявлялся и этим судом не оценивался.
Кроме того, такой довод был заявлен учреждением при оспаривании решений инспекции в вышестоящий налоговый орган, и ему дана надлежащая оценка в решении УФНС России по Оренбургской области от 03.03.2015 N 16-15/02439. В частности Управлением со ссылкой на положения ст. ст. 130, 131 Гражданского кодекса Российской Федерации и п. 1 постановления Пленума высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных со взысканием земельного налога", отмечено, что плательщиком земельного налога является лицо, указанное в Едином государственном реестре прав на объекты недвижимости и сделок с ним, как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок, а обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним соответствующего права на участок, то есть - с момента внесения записи в Единый государственной реестр прав на объекты недвижимости и сделок с ним. В соответствии с данными указанного реестра, спорный земельный участок принадлежит учреждению (свидетельство о государственной регистрации права от 12.07.2008 серии 56АА N 665108) и сведений о наличии иных правообладателей в отношении этого участка отсутствуют, а потому плательщиком земельного налога в отношении всего земельного участка является заявитель.
Доказательств, опровергающих указанные выводу УФНС России по Оренбургской области заявителем в материалы дела не представлено.
Таким образом, оспоренные действия и бездействие инспекции не противоречат закону, что исключает возможность удовлетворения требований заявителя.
Довод подателя апелляционной жалобы о допущенном судом первой инстанции процессуальном нарушении ввиду необоснованного отказа в удовлетворении ходатайства учреждения об истребовании у налогового органа сведений из электронной базы о кадастровой стоимости земельного участка на 01.01.2012, также не может быть принят судом апелляционной инстанции.
Этому ходатайству заявителя дана надлежащая оценка в решении суда первой инстанции. В частности, судом отмечены немотивированность такого ходатайства и наличие возражений налогового органа против его удовлетворения. Позиция суда в этой части основана на материалах дела (текст ходатайства - т. 2 л.д. 34, протокол судебного заседания от 30.05.2017 - т. 2 л.д. 48-49), а потому оснований для ее переоценки не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
С учетом изложенного решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба - оставлению без удовлетворения.
При обращении в суд с апелляционной жалобой ПОУ "Оренбургская автомобильная школа" РО ДОСААФ России Оренбургской области" в лице Ильязова М.А. излишне уплачена госпошлина по чеку-ордеру Оренбургского отделения ОАО Сбербанк России N 8623 филиал N 56 от 09.08.2017. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.40 НК РФ, указанная сумма подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь ст. ст. 176, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 10.07.2017 по делу N А47-1425/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу профессионального образовательного учреждения "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" - без удовлетворения.
Возвратить профессиональному образовательному учреждению "Оренбургская автомобильная школа регионального отделения общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" Оренбургской области" (основной государственный регистрационный номер 1025601810332) из федерального бюджета госпошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру Оренбургского отделения ОАО Сбербанк России N 8623 филиал N 56 от 09.08.2017.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
А.А.АРЯМОВ
Судьи
Н.Г.ПЛАКСИНА
В.Ю.КОСТИН
А.А.АРЯМОВ
Судьи
Н.Г.ПЛАКСИНА
В.Ю.КОСТИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)