Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 июня 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 июня 2017 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Каминского В.Л., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Савиной Л.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской
области и Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области на
не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 апреля 2017 года по делу N А19-19394/2016 по заявлению Акционерного общества "СИБИРСКОЕ ЗЕМЛЕУСТРОИТЕЛЬНОЕ ПРОЕКТНО-ИЗЫСКАТЕЛЬСКОЕ ПРЕДПРИЯТИЕ" (ОГРН 1063804029200, ИНН 3804036612, место нахождения: 665702, г. Братск, ул. 25-летие БГС, 47А) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (ОГРН 1043800922967, ИНН 3805701678, место нахождения: 665709, г. Братск, ул. Наймушина, 34А),
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН 1043801064460, ИНН 3808114068, место нахождения: 664007, г. Иркутск, ул. Декабрьских Событий, 47)
о признании незаконным в части решения N 11-50/9 от 14.06.2016 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841 от 26.09.2016) (суд первой инстанции: Верзаков Е.И.),
при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Иркутской области:
- от заявителя (общества) - Федосеевой Н.М., представителя по доверенности от 14.08.2015;
- от заинтересованного лица (инспекции) - Дяденко Н.А., представителя по доверенности от 09.01.2017;
- от третьего лица (Управления) - Дяденко Н.А., представителя по доверенности от 11.01.2017,
личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Иркутской области Зарубиной Т.Б., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Подкорытовой О.С.,
Акционерное общество "СИБИРСКОЕ ЗЕМЛЕУСТРОИТЕЛЬНОЕ ПРОЕКТНО-ИЗЫСКАТЕЛЬСКОЕ ПРЕДПРИЯТИЕ" (далее также - АО "Сибземпроект", заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (далее также - налоговый орган, инспекция) N 11-50/9 от 14.06.2016 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841 от 26.09.2016, в части взыскания:
- - налога на прибыль в размере 1 989 611 руб.;
- - налога на добавленную стоимость в размере 1 472 103 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату НДС, с учетом снижения, в сумме 147 210,30 руб. (1 472 103 руб. х 40%: 4);
- - штрафа по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, с учетом снижения, в сумме 16 356,70 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 1 НК РФ за умышленную неуплату налога на прибыль 2 580,50 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, с учетом снижения, в сумме 147 210, 20 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 1 НК РФ за умышленную неуплату налога на прибыль 23 224,35 руб.;
- - штрафа по ст. 126 п. 1 НК РФ, за не предоставление в установленный срок документов, с учетом снижения, в сумме 950 руб. (19 x 200 руб.: 4);
- - пени в общей сумме 435 540,84 руб.
Заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил заявленные требования и просил признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области N 11-50/9 от 14.06.2016, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841 от 26.09.2016, а именно: пункт 3.1 резолютивной части решения:
подпункт 1:
- - привлечение к ответственности по ст. 122 п. 3 НК РФ, неполная уплата НДС, в сумме 147 210,30 руб. (1 472 103 руб. х 40%: 4);
- - взыскание налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 в размере 1 472 103 руб.
- взыскание пени по НДС в сумме 213 763,22 руб.
подпункт 2:
- - привлечение к ответственности по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, в сумме 16 356,70 руб. (163 567 х 40%: 4);
- - взыскание налога на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 198 980 руб.;
- - взыскание пени по налогу на прибыль в сумме 22 035,60 руб.
- - привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 1 770,68 руб.;
- подпункт 3:
- - привлечение к ответственности по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, в сумме 147 210,20 руб.;
- - взыскание налога на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъектов, в размере 1 790 831 руб.
- взыскание пени по налогу на прибыль в сумме 199 742,02 руб.
- привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 15 936,37 руб.
подпункт 4:
Штраф по ст. 126 п. 1 НК РФ, за не предоставление в установленный срок документов, в сумме 950 руб. (19 x 200 руб.: 4).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее также - Управление).
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 апреля 2017 года заявленные требования удовлетворены частично.
Признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области от 14.06.2016 N 11-50/9 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841@ от 26.09.2016) в части:
- - доначисления налога на прибыль организаций в сумме 354 142 руб.;
- - начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 36 601,75 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 17 707,09 руб.;
- - привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 81 783,45 руб.;
- - привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 73 605,15 руб.;
- - привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 475 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Основанием для удовлетворения заявленных обществом требований послужили, в том числе, выводы суда первой инстанции о неправомерности спорных доначислений налога на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций по двум эпизодам доначисления (амортизация и расходы от сделки с ОАО "ТЦ "Геоинформатика"), а также снижение судом размера налоговых санкций в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций в связи с исключением из расходов общества затрат от сделки с ОАО "ТЦ "Геоинформатика", Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части признания незаконным решения инспекции о доначислении налога на прибыль в размере 316 506 руб., пени в размере 35 831 руб. 65 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 15 825 руб. 15 коп., и принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Оспаривая выводы суда первой инстанции о правомерности отнесения обществом в состав расходов 2014 года затрат по сделке с ОАО "ТЦ "Геоинформатика", инспекция ссылается на следующее.
Инспекция, со ссылкой на положения пункта 1 статьи 702, пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, указывает, что из буквального толкования данных норм следует, что по договору подряда для заказчика имеет значение достижение подрядчиком определенного вещественного результата. При возмездном же оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя, не приводящая непосредственно к созданию вещественного результата. Разница между работой и услугой состоит в интересе заказчика: если заказчику нужен результат - это работа, если процесс (деятельность, возможно, и без результата) - услуга. При этом, интерес заказчика определяется условиями договора.
В рассматриваемом случае целью и интересом АО "Сибземпроект" в хозяйственных отношениях с ОАО "ТЦ "Геоинформатика" по договору N 25/13 от 20.12.2013 являлась не деятельность (процесс) последнего, а результат (электронная версия проекта размещения объектов), который должен был быть получен от ОАО "ТЦ "Геоинформатика" в надлежащем качестве в срок и мог быть передан государственному заказчику без замечаний.
Кроме того, проектные работы (договор с ОАО "ТЦ "Геоинформатика" заключен во исполнение государственного контракта по проектированию) регулируются параграфом 4 главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации (подряд на выполнение проектных и изыскательских работ).
Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что такие работы являются услугой, является необоснованным и противоречит предмету государственного контракта с государственным заказчиком. Поскольку выполненные работы не отнесены к категории услуг, затраты по ним не могут быть отнесены в расходы текущего периода (то есть, когда они произведены).
Обществом в материалы дела представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 20.05.2017.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что Общество не настаивало на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.
В судебном заседании представитель Инспекции и Управления доводы апелляционной жалобы инспекции поддержала, просила решение суда в обжалуемой части отменить и принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.
В судебном заседании представитель общества с доводами апелляционной жалобы не согласилась, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области N 11-29/13 от 02.11.2015 в отношении АО "Сибземпроект" (до 02.07.2015 - ЗАО "Сибземпроект") проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2014 по 31.12.2014, по результатам которой налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки N 11-30/3 от 04.04.2016.
Решением N 11-50/9 от 14.06.2016 АО "Сибземпроект" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в 2014 году в виде штрафа в размере 25 804,85 руб.; к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате неправомерного применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 года, совершенное умышленно, в виде штрафа в размере 147 210,30 руб.; к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы за 2014 год, совершенное умышленно, в виде штрафа в размере 163 566,90 руб.; к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 950 руб.
Указанным решением обществу также предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 1 472 103 руб., налог на прибыль организаций в размере 2 151 766 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 213 763,22 руб., пени по налогу на прибыль организаций в размере 224 985,87 руб.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого N 26-13/015841 от 26.09.2016 решение инспекции N 11-50/9 от 14.06.2016 отменено в части доначисления сумм налога на прибыль организаций в размере 161 955 руб.; привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 8 097,75 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 3 208,25 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Заявитель, полагая, что решение инспекции, в редакции решения Управления, в части не соответствует законодательству о налогах и сборах, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части удовлетворения требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
ЗАО "Сибземпроект" на основании статьи 246 Налогового кодекса РФ в спорном периоде являлся плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
При определении налогооблагаемой базы налогоплательщик согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из оспариваемого решения инспекции, в ходе выездной проверки налоговым органом установлено завышение прямых расходов на сумму 1 582 516 руб. по субподрядной организации ОАО "ТЦ "Геоинформатика", которая согласно первичным документам выполняла работы по разработке геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория".
По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно включены в состав расходов за 2014 год расходы по второму этапу выполненных работ, поскольку доходы от выполнения работ по второму этапу в 2014 году обществом не учтены.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшего доводы налогового органа необоснованными, исходя из следующего.
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что между ЗАО "Сибземпроект" и ОАО "ТЦ "Геоинформатика" заключен договор от 20.12.2013 N 25/13 на выполнение работ по разработке геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория". ОАО "ТЦ "Геоинформатика" привлечен налогоплательщиком в рамках государственного контракта от 24.10.2013 N П-ГК/ФЦП-Б-2013 как субподрядчик.
Указанным договором установлены следующие сроки выполнения работ: начало работ: с момента заключения договора, окончание: 1 этап - 100 календарных дней с даты заключения договора; 2-й этап - 01.12.2014 г.
Из материалов дела следует и установлено судом, что ОАО "ТЦ "Геоинформатика" выполнило работы, которые относятся ко второму этапу: разработка геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория" - электронной версии проекта размещения объектов туристско-рекреационного комплекса и объектов, обеспечивающих режим охраны природных комплексов особо охраняемых природных территорий, расположенных на Байкальской природной территории. Стоимость данных работ составила 1 582 516 руб.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что налоговый орган пришел к выводу о том, что выполненные работы не могут быть отнесены к категории услуг. Это обстоятельство, по мнению налогового органа, не позволяет налогоплательщику учесть прямые затраты по второму этапу работ в расходах текущего периода (то есть когда они произведены).
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ для целей главы 25 названного кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Глава 25 Налогового кодекса РФ не содержит положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.
Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что спорные работы ОАО "ТЦ "Геоинформатика" в соответствии с учетной политикой общества и Налоговым кодексом РФ относятся не к прямым расходам, а к косвенным, что позволяет налогоплательщику учесть затраты в том периоде, когда они были осуществлены.
Так, в соответствии с Положением об учетной политике для целей налогового учета на 2013 год к прямым расходам АО "Сибземпроект" отнесены:
- - материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ (расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- - расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров,
- - выполнения работ, оказания услуг;
- - расходы на обязательное пенсионное страхование, идущее на финансирование страховой и - накопительной части трудовой пенсии;
- - расходы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;
- - расходы на обязательное медицинское страхование;
- - расходы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и - профессиональных заболеваний;
- - суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве - товаров, работ, услуг;
- - иные расходы.
Согласно Учетной политике АО "Сибземпроект" прямые расходы списываются по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены. Расчет суммы прямых расходов осуществляется с учетом выручки от выполнения работ. Косвенные расходы учитываются сразу. Прямые расходы, связанные с оказанием услуг, в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, правомерность применения положений абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ зависит от того, услуги или работы выполняются налогоплательщиком.
Согласно пункту 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.
В соответствии с пунктом 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Поскольку налоговое законодательство не содержит точного перечня видов деятельности, которые относятся к работам и которые относятся к услугам, а также не содержит определение такого вида деятельности как ремонт, то в силу статьи 11 Налогового кодекса РФ для определения относимости ремонта к работам или услугам необходимо применять положения гражданского законодательства.
Согласно пункту 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
В силу пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что из буквального толкования данных норм следует, что:
- - по договору подряда для заказчика, прежде всего, имеет значение достижение подрядчиком определенного вещественного результата;
- - при возмездном оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя, не приводящая непосредственно к созданию вещественного результата.
Оформление же результата выполненных работ в виде отчетных материалов и иных документов не относится к вещественному результату (материальному), который достигается при осуществлении, например, ремонтных работ.
Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив содержание государственного контракта от 24 октября 2013 года N 11-ГК/ФЦП-Б-2013 (пункт 5.2.8), технического задания, документов, которые предоставлены заказчику, договора от 20.12.2013 N 25/13 на выполнение работ по разработке геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория", акта сдачи-приемки выполненных работ от 31.10.2014 к договору N 25/13 от 20.12.2013, акта сдачи-приемки выполненных работ N 2 от 22.05.2015 к государственному контракту N 11-ГК/ФПЦ-Б-2013 от 24.10.2013 (т. 8, л.д. 130-144, 149, 165-173), считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что выполненные работы не относились к проектным и изыскательским работам. Характер работ свидетельствует о направленности на сбор и передачу информации и позволяет отнести их к услугам по обработке информации.
Следовательно, АО "Сибземпроект" оказывало услуги по договору, в связи с чем, правомерно воспользовалось положениями абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ в части списания расходов. Стоимость выполненных работ по 2 этапу по сделке с ОАО "ТЦ "Геоинформатика" в сумме 1 582 516 руб. обоснованно включена в расходы 2014 года.
Судом также учтено, что отнесение выполненных работ к работам или услугам не четко урегулировано действующим законодательством, что приводит к добросовестному заблуждению относительно содержания налоговой нормы.
В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Между тем, налоговым органом не доказано, что общество неправомерно применило положения абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ и учло затраты по второму этапу работ в расходах текущего периода.
При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о несоответствии решения налогового органа в рассматриваемой части доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций Налоговому кодексу РФ, в связи с чем правомерно удовлетворил требования заявителя.
Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе по существу спора, являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку, и не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции.
Позиция инспекции о противоречии вывода суда первой инстанции об оказании обществом услуг предмету государственного контракта не нашла своего подтверждения в ходе рассмотрения дела.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 апреля 2017 года по делу N А19-19394/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.06.2017 N 04АП-2699/2017 ПО ДЕЛУ N А19-19394/2016
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 июня 2017 г. по делу N А19-19394/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 14 июня 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 июня 2017 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Каминского В.Л., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Савиной Л.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской
области и Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области на
не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 апреля 2017 года по делу N А19-19394/2016 по заявлению Акционерного общества "СИБИРСКОЕ ЗЕМЛЕУСТРОИТЕЛЬНОЕ ПРОЕКТНО-ИЗЫСКАТЕЛЬСКОЕ ПРЕДПРИЯТИЕ" (ОГРН 1063804029200, ИНН 3804036612, место нахождения: 665702, г. Братск, ул. 25-летие БГС, 47А) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (ОГРН 1043800922967, ИНН 3805701678, место нахождения: 665709, г. Братск, ул. Наймушина, 34А),
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН 1043801064460, ИНН 3808114068, место нахождения: 664007, г. Иркутск, ул. Декабрьских Событий, 47)
о признании незаконным в части решения N 11-50/9 от 14.06.2016 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841 от 26.09.2016) (суд первой инстанции: Верзаков Е.И.),
при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Иркутской области:
- от заявителя (общества) - Федосеевой Н.М., представителя по доверенности от 14.08.2015;
- от заинтересованного лица (инспекции) - Дяденко Н.А., представителя по доверенности от 09.01.2017;
- от третьего лица (Управления) - Дяденко Н.А., представителя по доверенности от 11.01.2017,
личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Иркутской области Зарубиной Т.Б., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Подкорытовой О.С.,
установил:
Акционерное общество "СИБИРСКОЕ ЗЕМЛЕУСТРОИТЕЛЬНОЕ ПРОЕКТНО-ИЗЫСКАТЕЛЬСКОЕ ПРЕДПРИЯТИЕ" (далее также - АО "Сибземпроект", заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области (далее также - налоговый орган, инспекция) N 11-50/9 от 14.06.2016 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841 от 26.09.2016, в части взыскания:
- - налога на прибыль в размере 1 989 611 руб.;
- - налога на добавленную стоимость в размере 1 472 103 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату НДС, с учетом снижения, в сумме 147 210,30 руб. (1 472 103 руб. х 40%: 4);
- - штрафа по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, с учетом снижения, в сумме 16 356,70 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 1 НК РФ за умышленную неуплату налога на прибыль 2 580,50 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, с учетом снижения, в сумме 147 210, 20 руб.;
- - штрафа по ст. 122 п. 1 НК РФ за умышленную неуплату налога на прибыль 23 224,35 руб.;
- - штрафа по ст. 126 п. 1 НК РФ, за не предоставление в установленный срок документов, с учетом снижения, в сумме 950 руб. (19 x 200 руб.: 4);
- - пени в общей сумме 435 540,84 руб.
Заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил заявленные требования и просил признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области N 11-50/9 от 14.06.2016, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841 от 26.09.2016, а именно: пункт 3.1 резолютивной части решения:
подпункт 1:
- - привлечение к ответственности по ст. 122 п. 3 НК РФ, неполная уплата НДС, в сумме 147 210,30 руб. (1 472 103 руб. х 40%: 4);
- - взыскание налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 в размере 1 472 103 руб.
- взыскание пени по НДС в сумме 213 763,22 руб.
подпункт 2:
- - привлечение к ответственности по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, в сумме 16 356,70 руб. (163 567 х 40%: 4);
- - взыскание налога на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 198 980 руб.;
- - взыскание пени по налогу на прибыль в сумме 22 035,60 руб.
- - привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 1 770,68 руб.;
- подпункт 3:
- - привлечение к ответственности по ст. 122 п. 3 НК РФ, за умышленную неуплату налога на прибыль, в сумме 147 210,20 руб.;
- - взыскание налога на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъектов, в размере 1 790 831 руб.
- взыскание пени по налогу на прибыль в сумме 199 742,02 руб.
- привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 15 936,37 руб.
подпункт 4:
Штраф по ст. 126 п. 1 НК РФ, за не предоставление в установленный срок документов, в сумме 950 руб. (19 x 200 руб.: 4).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее также - Управление).
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 апреля 2017 года заявленные требования удовлетворены частично.
Признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области от 14.06.2016 N 11-50/9 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-13/015841@ от 26.09.2016) в части:
- - доначисления налога на прибыль организаций в сумме 354 142 руб.;
- - начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 36 601,75 руб.; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 17 707,09 руб.;
- - привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 81 783,45 руб.;
- - привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 73 605,15 руб.;
- - привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 475 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Основанием для удовлетворения заявленных обществом требований послужили, в том числе, выводы суда первой инстанции о неправомерности спорных доначислений налога на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций по двум эпизодам доначисления (амортизация и расходы от сделки с ОАО "ТЦ "Геоинформатика"), а также снижение судом размера налоговых санкций в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций в связи с исключением из расходов общества затрат от сделки с ОАО "ТЦ "Геоинформатика", Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части признания незаконным решения инспекции о доначислении налога на прибыль в размере 316 506 руб., пени в размере 35 831 руб. 65 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 15 825 руб. 15 коп., и принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Оспаривая выводы суда первой инстанции о правомерности отнесения обществом в состав расходов 2014 года затрат по сделке с ОАО "ТЦ "Геоинформатика", инспекция ссылается на следующее.
Инспекция, со ссылкой на положения пункта 1 статьи 702, пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, указывает, что из буквального толкования данных норм следует, что по договору подряда для заказчика имеет значение достижение подрядчиком определенного вещественного результата. При возмездном же оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя, не приводящая непосредственно к созданию вещественного результата. Разница между работой и услугой состоит в интересе заказчика: если заказчику нужен результат - это работа, если процесс (деятельность, возможно, и без результата) - услуга. При этом, интерес заказчика определяется условиями договора.
В рассматриваемом случае целью и интересом АО "Сибземпроект" в хозяйственных отношениях с ОАО "ТЦ "Геоинформатика" по договору N 25/13 от 20.12.2013 являлась не деятельность (процесс) последнего, а результат (электронная версия проекта размещения объектов), который должен был быть получен от ОАО "ТЦ "Геоинформатика" в надлежащем качестве в срок и мог быть передан государственному заказчику без замечаний.
Кроме того, проектные работы (договор с ОАО "ТЦ "Геоинформатика" заключен во исполнение государственного контракта по проектированию) регулируются параграфом 4 главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации (подряд на выполнение проектных и изыскательских работ).
Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что такие работы являются услугой, является необоснованным и противоречит предмету государственного контракта с государственным заказчиком. Поскольку выполненные работы не отнесены к категории услуг, затраты по ним не могут быть отнесены в расходы текущего периода (то есть, когда они произведены).
Обществом в материалы дела представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 20.05.2017.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что Общество не настаивало на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.
В судебном заседании представитель Инспекции и Управления доводы апелляционной жалобы инспекции поддержала, просила решение суда в обжалуемой части отменить и принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.
В судебном заседании представитель общества с доводами апелляционной жалобы не согласилась, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Иркутской области N 11-29/13 от 02.11.2015 в отношении АО "Сибземпроект" (до 02.07.2015 - ЗАО "Сибземпроект") проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2014 по 31.12.2014, по результатам которой налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки N 11-30/3 от 04.04.2016.
Решением N 11-50/9 от 14.06.2016 АО "Сибземпроект" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в 2014 году в виде штрафа в размере 25 804,85 руб.; к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате неправомерного применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2014 года, совершенное умышленно, в виде штрафа в размере 147 210,30 руб.; к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы за 2014 год, совершенное умышленно, в виде штрафа в размере 163 566,90 руб.; к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 950 руб.
Указанным решением обществу также предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 1 472 103 руб., налог на прибыль организаций в размере 2 151 766 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 213 763,22 руб., пени по налогу на прибыль организаций в размере 224 985,87 руб.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого N 26-13/015841 от 26.09.2016 решение инспекции N 11-50/9 от 14.06.2016 отменено в части доначисления сумм налога на прибыль организаций в размере 161 955 руб.; привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2014 год в виде штрафа в размере 8 097,75 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 3 208,25 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Заявитель, полагая, что решение инспекции, в редакции решения Управления, в части не соответствует законодательству о налогах и сборах, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части удовлетворения требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.
ЗАО "Сибземпроект" на основании статьи 246 Налогового кодекса РФ в спорном периоде являлся плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
При определении налогооблагаемой базы налогоплательщик согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из оспариваемого решения инспекции, в ходе выездной проверки налоговым органом установлено завышение прямых расходов на сумму 1 582 516 руб. по субподрядной организации ОАО "ТЦ "Геоинформатика", которая согласно первичным документам выполняла работы по разработке геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория".
По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно включены в состав расходов за 2014 год расходы по второму этапу выполненных работ, поскольку доходы от выполнения работ по второму этапу в 2014 году обществом не учтены.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, признавшего доводы налогового органа необоснованными, исходя из следующего.
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что между ЗАО "Сибземпроект" и ОАО "ТЦ "Геоинформатика" заключен договор от 20.12.2013 N 25/13 на выполнение работ по разработке геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория". ОАО "ТЦ "Геоинформатика" привлечен налогоплательщиком в рамках государственного контракта от 24.10.2013 N П-ГК/ФЦП-Б-2013 как субподрядчик.
Указанным договором установлены следующие сроки выполнения работ: начало работ: с момента заключения договора, окончание: 1 этап - 100 календарных дней с даты заключения договора; 2-й этап - 01.12.2014 г.
Из материалов дела следует и установлено судом, что ОАО "ТЦ "Геоинформатика" выполнило работы, которые относятся ко второму этапу: разработка геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория" - электронной версии проекта размещения объектов туристско-рекреационного комплекса и объектов, обеспечивающих режим охраны природных комплексов особо охраняемых природных территорий, расположенных на Байкальской природной территории. Стоимость данных работ составила 1 582 516 руб.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что налоговый орган пришел к выводу о том, что выполненные работы не могут быть отнесены к категории услуг. Это обстоятельство, по мнению налогового органа, не позволяет налогоплательщику учесть прямые затраты по второму этапу работ в расходах текущего периода (то есть когда они произведены).
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ для целей главы 25 названного кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Глава 25 Налогового кодекса РФ не содержит положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.
Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что спорные работы ОАО "ТЦ "Геоинформатика" в соответствии с учетной политикой общества и Налоговым кодексом РФ относятся не к прямым расходам, а к косвенным, что позволяет налогоплательщику учесть затраты в том периоде, когда они были осуществлены.
Так, в соответствии с Положением об учетной политике для целей налогового учета на 2013 год к прямым расходам АО "Сибземпроект" отнесены:
- - материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ (расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- - расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров,
- - выполнения работ, оказания услуг;
- - расходы на обязательное пенсионное страхование, идущее на финансирование страховой и - накопительной части трудовой пенсии;
- - расходы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;
- - расходы на обязательное медицинское страхование;
- - расходы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и - профессиональных заболеваний;
- - суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве - товаров, работ, услуг;
- - иные расходы.
Согласно Учетной политике АО "Сибземпроект" прямые расходы списываются по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены. Расчет суммы прямых расходов осуществляется с учетом выручки от выполнения работ. Косвенные расходы учитываются сразу. Прямые расходы, связанные с оказанием услуг, в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, правомерность применения положений абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ зависит от того, услуги или работы выполняются налогоплательщиком.
Согласно пункту 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.
В соответствии с пунктом 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Поскольку налоговое законодательство не содержит точного перечня видов деятельности, которые относятся к работам и которые относятся к услугам, а также не содержит определение такого вида деятельности как ремонт, то в силу статьи 11 Налогового кодекса РФ для определения относимости ремонта к работам или услугам необходимо применять положения гражданского законодательства.
Согласно пункту 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
В силу пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что из буквального толкования данных норм следует, что:
- - по договору подряда для заказчика, прежде всего, имеет значение достижение подрядчиком определенного вещественного результата;
- - при возмездном оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя, не приводящая непосредственно к созданию вещественного результата.
Оформление же результата выполненных работ в виде отчетных материалов и иных документов не относится к вещественному результату (материальному), который достигается при осуществлении, например, ремонтных работ.
Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив содержание государственного контракта от 24 октября 2013 года N 11-ГК/ФЦП-Б-2013 (пункт 5.2.8), технического задания, документов, которые предоставлены заказчику, договора от 20.12.2013 N 25/13 на выполнение работ по разработке геоинформационной системы "Байкальская природная территория - особо охраняемая природная территория", акта сдачи-приемки выполненных работ от 31.10.2014 к договору N 25/13 от 20.12.2013, акта сдачи-приемки выполненных работ N 2 от 22.05.2015 к государственному контракту N 11-ГК/ФПЦ-Б-2013 от 24.10.2013 (т. 8, л.д. 130-144, 149, 165-173), считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что выполненные работы не относились к проектным и изыскательским работам. Характер работ свидетельствует о направленности на сбор и передачу информации и позволяет отнести их к услугам по обработке информации.
Следовательно, АО "Сибземпроект" оказывало услуги по договору, в связи с чем, правомерно воспользовалось положениями абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ в части списания расходов. Стоимость выполненных работ по 2 этапу по сделке с ОАО "ТЦ "Геоинформатика" в сумме 1 582 516 руб. обоснованно включена в расходы 2014 года.
Судом также учтено, что отнесение выполненных работ к работам или услугам не четко урегулировано действующим законодательством, что приводит к добросовестному заблуждению относительно содержания налоговой нормы.
В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Между тем, налоговым органом не доказано, что общество неправомерно применило положения абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ и учло затраты по второму этапу работ в расходах текущего периода.
При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о несоответствии решения налогового органа в рассматриваемой части доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций Налоговому кодексу РФ, в связи с чем правомерно удовлетворил требования заявителя.
Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе по существу спора, являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку, и не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции.
Позиция инспекции о противоречии вывода суда первой инстанции об оказании обществом услуг предмету государственного контракта не нашла своего подтверждения в ходе рассмотрения дела.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 апреля 2017 года по делу N А19-19394/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.
Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО
Э.В.ТКАЧЕНКО
Судьи
В.Л.КАМИНСКИЙ
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
В.Л.КАМИНСКИЙ
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)