Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 января 2016 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Ходыревой Л.Е.,
судей: Кривошеиной С.В., Павлюк Т.В.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с применением средств аудиозаписи
при участии в заседании:
от заявителя Орешкин Н.А. по доверенности от 12.05.2015
от заинтересованного лица Банникова Е.Б. по доверенности от 20.11.2015, Кашперская Т.Н. по доверенности от 19.10.2015
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Электробезопасность" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20.10.2015 г. по делу N А27-9464/2015 (судья Исаенко Е.В.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Электробезопасность" (Кемеровская область, пгт. Яшкино, ОГРН 1074246000586, ИНН 4246008487) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области (Кемеровская область, город Анжеро-Судженск, ОГРН 1044246005792, ИНН 4246001001)
о признании недействительным решения от 13.01.2015 N 1 в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Электробезопасность" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Электробезопасность") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлениями к Межрайонной Инспекции ФНС России N 9 по Кемеровской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.01.2015 г. N 1 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 20.10.2015 года требования заявителя удовлетворены частично. Решение МИФНС России N 9 по Кемеровской области от 13.01.2015 г. признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 304 685 руб., соответствующих пени, штрафов по ч. 1 ст. 122 НК РФ; привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 691 405,50 руб. В остальной части требование заявителя оставлено без удовлетворения.
Не согласившись с решением суда, ООО "Электробезопасность" обратилось с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области отменить в части отказа в удовлетворении требования заявителя о признании незаконным решения Инспекции и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме по следующим основаниям:
- - Общество в 2011 году правомерно применяло упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), превышения максимального размера выручки не было. Налоговый орган необоснованно сделал вывод о включении в состав выручки оплаты за выполнение работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники по адресу: Кемеровская область, пгт. Промышленная, ул. Крупской, 17. Фактически выполнение этих работ осуществлял не сам заявитель, а индивидуальный предприниматель Большанин М.В. (далее - ИП Большанин) на основании договора N 17 от 28.06.2011 г., заключенного с МАУ "ОКС". Общество выполнило только часть работ по данному объекту, но не непосредственно для МАУ "ОКС", а для ИП Большанина в рамках субподрядных отношений по договору возмездного оказания услуг от 27.05.2009;
- - выводы, изложенные в решении, не соответствуют реальным обстоятельствам дела, так как договор подряда N 17 от 28.06.2011 г. не признан недействительным. ООО "Электробезопасность" не принимало участие в аукционе, а наличие свидетельства СРО требовалось только участнику аукциона;
- - выводы суда основаны на ненадлежащих доказательствах.
МИФНС России N 9 по Кемеровской области в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда в указанной части без изменения, апелляционную жалобу Общества- без удовлетворения.
МИФНС России N 9 по Кемеровской области также подана апелляционная жалоба на судебный акт, в которой Инспекция просит отменить решение Арбитражного суда Кемеровской области в части признания недействительным решения налогового органа от 13.01.2015 г. N 1 и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворения заявления Общества в этой части.
В обоснование апелляционной жалобы податель ссылается на то, что положения статьи 170 НК РФ содержат исчерпывающий перечень случаев, когда налог на добавленную стоимость может быть учтен в составе расходов, и спорный случай в названном перечне не поименован, соответственно, спорные суммы налога на добавленную стоимость подпадают под регулирование, установленное пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Доначисленный НДС может включаться в расходы того налогового периода, в котором вступило в силу оспариваемое решение.
Подробно доводы подателей изложены в апелляционных жалобах, отзыве на жалобу и поддержаны представителями сторон в судебном заседании.
Проверив материалы дела в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционных жалоб, отзыва Инспекции, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки заявителя принято решение от 13.01.2015 г. N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением установлено занижение размера доходов, полученных в 2011 году на 8 913 150 руб., в результате чего доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 3 квартал 2011 года в размере 874 763 руб., соответствующие суммы пени и штрафа, установлено неправомерное применение упрощенной системы налогообложения в 4 квартале 2011 года, в 2012 году, доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 11 449 035 руб.; налог на прибыль организаций в размере 4 314 093,60 руб., соответствующие суммы пени и штрафа - в этой части решение оспаривается. В остальной части решение не оспорено: штраф по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС в общем размере 1 294 528,08 руб. и 3 434 710,50 руб. соответственно; штраф по ст. 123 НК РФ в размере 108 354,64 руб. за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, а также пени; штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 600 руб. за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов.
Не согласившись с принятым налоговым органом решением, Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области.
Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением от 24.01.2015 г. N 248 оставило апелляционную жалобу налогоплательщика без удовлетворения и утвердило решение инспекции.
Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Принимая судебный акт о частичном удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции исходил из того, что заявитель получил необоснованную налоговую выгоду от неправомерного применения УСН вследствие занижения реального размера выручки путем формального перевода части доходов 4 квартала 2011 года на ИП Большанина при том, что соответствующий объем работ выполнен самим заявителем; признавая решение инспекции незаконным, суд первой инстанции указал на неправомерное не включение в состав расходов по налогу на прибыль доначисленного НДС.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Для признания незаконными действий государственного органа, исходя из содержания части 2 статьи 201 АПК РФ, необходимо установление факта такого действия, то есть совершения соответствующим органом определенных действий при наличии обязанности их совершить в силу закона, противоправности, то есть несоответствия такого действия закону или иному ненормативному акту и нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
Из положений ст. 13 ГК РФ, ч. 1 ст. 198, ч. 2 ст. 201 АПК РФ, Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 6, Пленума ВАС РФ N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданский прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Согласно абзацу девятому пункта 3 Определения Конституционного суда Российской Федерации N 320-О-П от 04.06.2007 формируемая судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.
На основании пункта 6 Постановления N 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
В соответствии с пунктом 4 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Согласно п. 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В постановлении ВАС РФ от 09.04.2013 N 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.
Как следует из материалов дела, общество зарегистрировано с 16.08.2007 г. С момента создания, в том числе в 2011, 2012 годах применяло специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Руководителем и единственным учредителем являлся Большанин М.В.
Одновременно Большанин М.В. имел статус индивидуального предпринимателя (с 25.04.2005 г.).
Как следует из оспариваемого решения, общество приняло участие в открытом аукционе на выполнение работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники по адресу: Кемеровская область, пгт. Промышленная, ул. Крупской, 17, но победителем признано МАУ "ОКС". Данное муниципальное учреждение само не выполняло соответствующие работы, а выступило в качестве заказчика-застройщика и в качестве субподрядчика привлекло ООО "Электробезопасность". Работы выполнены обществом и оформлены соответствующими первичными документами.
По мере расчета за выполненные работы, производимого МАУ "ОКС", произошло превышение максимального размера дохода в 60 млн. руб., являющегося условием для применения УСН. В связи с этим поступившая от заказчика-застройщика оплата возвращена; договор и документы заменены на аналогичные, но в качестве субподрядчика фигурировал ИП Большанин; в налоговом учете общества скорректированы соответствующие доходы и расходы.
МАУ "ОКС" произвело оплату ИП Большанину, которая в короткий срок вновь перечислена заявителю в виде беспроцентного займа. Заемные средства не включаются в состав доходов, что дало обществу возможность не превысить предельный размер дохода и продолжить применение УСН.
С учетом изложенного, инспекция сделала вывод о занижении обществом дохода на сумму оплаты, формально поступившей от МАУ "ОКС" на счет ИП Большанина, взаимозависимого по отношению к заявителю. Полученная налоговая выгода от неправомерного применения УСН признана необоснованной.
О фактическом выполнении спорных работ самим заявителем и о формальном характере договора, заключенного между МАУ "ОКС" и ИП Большаниным, свидетельствуют следующие обстоятельства.
В перечне фактически выполненных работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники указаны работы по устройству кровель, устройству и демонтажу систем водопровода, канализации, отопления, электроснабжения. Их выполнение требует членства в СРО. Соответствующее условие содержалось в качестве обязательного требования к составу заявки на участие в аукционе согласно Документации об аукционе N 011-11 ЭАОУ от 23.05.2011 г. ИП Большанин такого членства и допуска не имел и участия в аукционе не принимал. Общество, напротив, является членом СРО НП "МСО "ОборонСтрой" и имеет допуск к соответствующим видам работ с 06.09.2010 г., что позволило ему участвовать в проводимом муниципальным образованием открытом аукционе на проведение капитального ремонта поликлиники.
Реальное выполнение работ, приобретение необходимых для этого товарно-материальных ценностей и привлечение субподрядчиков осуществлял заявитель, а не ИП Большанин.
Общество указывает, что выводы, изложенные в решении, не соответствуют реальным обстоятельствам дела, так как договор подряда N 17 от 28.06.2011 г. не признан недействительным.
Довод Общества является несостоятельным, сделан без учета совокупности всех установленных в ходе выездной проверки обстоятельств.
Так, суд пришел к правильному выводу о формальном характере договора N 17 от 28.06.2011 г., при этом данный вывод сделан не только на основании того, что ООО "Электробезопасность" имеет свидетельство СРО, но и с учетом фактических обстоятельств исполнения договора, а именно: выполнение работ работниками ООО "Электробезопасность", состоящими в штате организации и получающие от нее заработную плату; несением расходов ООО "Электробезопасность", которые подтверждены документально; включением в книгу доходов и расходов, полученных денежных средств в качестве оплаты от МАУ "ОКС" и т.д.
Также налогоплательщик указал, что ООО "Электробезопасность" не принимало участие в аукционе, а наличие свидетельства СРО требовалось только участнику аукциона. Данное утверждение несостоятельно ввиду того, что о факте участия ООО "Электробезопасность" в аукционе свидетельствует аукционная документация, а также пояснения генерального директора Общества Большанина М.В. в судебном заседании 15.07.2015 г.
Более того, именно наличие данного свидетельства позволило Обществу принять участие в проводившемся аукционе, позволяло Обществу заключать контракты как субподрядчик, о чем указывал налоговый орган в решении о привлечении к ответственности от 13.01.2015 г., так как проведение капитального ремонта предусматривает не только исполнение ремонтных работ, но и установление гарантийных обязательств. В данному случае МАУ "ОКС" даже при наличии свидетельства не располагало возможностью устранения дефектов, которые могут быть выявлены позже.
Таким образом, именно Общество могло быть реальным исполнителем работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники, расположенной по адресу ул. Крупская, 17, п.г.т. Промышленная.
По мнению заявителя, суд сделал необоснованный вывод о том, что заключение договоров субподряда с ИП Околеловым А.В. и ООО "Экспансия" свидетельствуют о фактическом выполнении всех работ ООО "Электробезопасность".
Доводы Общества противоречат материалам проверки и не подтверждаются соответствующими доказательствами.
Так, в материалы дела представлены документы по встречным проверкам контрагентов ООО "Электробезопасность", свидетельствующие о несении Обществом расходов на спорном объекте.
С ИП Околеловым А.В. был заключен договор возмездного оказания услуг от 10.07.2011 N 45 на выполнение дополнительного покрытия кровли на спорном объекте по адресу: пгт. Промышленная, ул. Крупской, 17, на сумму 500 000 руб. В рамках встречной проверки инспекцией получено подтверждение выполнения и оплаты данных работ - счет-фактура от 15.07.2011 и платежное поручение от 2.08.2011.
Также с ИП Околеловым А.В. заключены и исполнены договоры на ремонт и подключение системы отопления N 46 от 15.07.2011 на сумму 240 000 руб., на монтаж теплоузла на спорном объекте на сумму 305 000 руб., на выполнение отделочных работ N 76 от 20.09.2011 на сумму 575 500 руб. ИП Околеловым представлены доказательства исполнения данных договоров, в т.ч. двусторонние акты выполненных работ. Исполнение имело место в июле - августе 2011 года, оплата - в августе - сентябре 2011 года.
С ООО "Экспансия" был заключен договор купли-продажи N 95 от 20.07.2011, согласно которого подлежали изготовлению и монтажу на спорном объекте окна в количестве 46 шт. на сумму 640 000 руб. Согласно представленных в рамках встречной проверки документов исполнение произведено в период с августа по декабрь 2011 года, причем по товарным накладным груз получали водитель Судариков Д.В., мастер Иванов А.В., маляр Ашканов В.А. по доверенностям заявителя - ООО "Электробезопасность". Оплата произведена в период с июля по ноябрь 2011 года.
В налоговом учете общества отражены, а затем путем корректировки исключены расходы, понесенные в связи с производством работ на объекте.
Работы выполнялись и контролировались силами работников общества Иванова А.В., Якубовского А.П., Петушенко С.В., Помыткина В.С., Самородова Е.В., Иванова А.В., Смирнова М.И., Гебель А.А., Паюсова И.А., что следует из соответствующих протоколов допроса свидетелей.
ИП Большанин не имел необходимого для таких работ персонала, доказательств привлечения им субподрядчиков по гражданско-правовым договорам не представлено. Допрошенный судом по ходатайству заявителя свидетель Ашканов В.А. подтвердил заключение гражданско-правового договора с ИП Большаниным, однако пояснил, что работал также и на других объектах, в т.ч. в ООО "Электробезопасность", никакой разницы в организации работ и оплате труда при работе в обществе и у индивидуального предпринимателя не было. Первоначально в протоколе допроса N 12 от 12.06.2014, проведенного инспекцией, указал на заключение трудового договора, согласно представленных инспекцией сведений получил в 2011 году доход в сумме 72 020 руб. от работодателя ООО "Электробезопасность". Свидетель Манукян Х.А. пояснил, что заключил трудовой договор, однако свою подпись на договоре подряда признал, получал деньги за работу на объекте 2 раза в месяц, от кого не помнит. Сведения о выплате ИП Большаниным доходов Ашканову В.А. и Манукяну Х.А. в налоговый орган не представлялись.
Договор возмездного оказания услуг от 27.05.2009, заключенный между заявителем и ИП Большаниным, носит рамочный характер, доказательств выполнения по нему работ на спорном объекте не представлено.
Заявителем представлены товарные накладные на приобретение различных строительных материалов и частично чеки об оплате. По мнению представителя общества, данные документы свидетельствуют о несении расходов по выполнению спорных работ самим индивидуальным предпринимателем, а не обществом.
Однако соответствующие затраты не учитывались предпринимателем в составе расходов для целей налогообложения. Из представленных документов четко не следует их использование для производства спорных работ самим предпринимателем, учитывая их возможную реализацию или использование на других объектах.
По мнению налогоплательщика, суд необоснованно указал, что доказательств выполнения работ по договору от 27.05.2009 г. на спорном объекте не представлено. Общество сослалось на то, что работы выполнены в полном объеме, нарушений не выявлено, доказательств невыполнения работ Инспекцией не представлено, а все доказательства сводятся к допросам работников.
Указанные доводы противоречат фактическим обстоятельствам, установленным в ходе выездной проверки и не опровергают позицию налогового органа.
Доказательства выполнения работ именно Обществом не сводятся только к допросам работников, поскольку судом дан анализ представленным в материалы дела доказательствам - встречным проверкам, выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам, первичным учетным документами.
Вместе с тем, налогоплательщик не опровергает данные выводы какими-либо доказательствами.
Так, при анализе движения денежных средств, согласно выписки по расчетному счету N 40702810026130011366 ООО "Электробезопасность", открытому в ОАО "Сбербанк России", установлено, что МАУ "ОКС" за выполненные работы перечислило в 2011 г. денежные средства в сумме 8513105 руб. ООО "Электробезопасность", в т.ч. 01.08.2011 г. в сумме 4386296 руб., 16.08.2011 г. в сумме 1160504 руб., 24.08.2011 г. в сумме 2616305 руб., 13.10.2011 г. в сумме 350000 руб.
Данные суммы отражены ООО "Электробезопасность" в книге учета доходов и расходов. И только в декабре 2011 г., то есть по окончанию налогового периода, когда определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, ООО "Электробезопасность" возвратило МАУ "ОКС" денежные средства как "неверно перечисленные суммы".
В свою очередь, МАУ "ОКС" перечислило возвращенные налогоплательщиком денежные средства на расчетный счет ИП Большанина М.В. с комментарием "оплата за выполненные работы по кап. ремонту одноэтажной части поликлиники, согласно договора N 17 от 28.06.2011 г.".
ИП Большанин М.В. возвратил денежные средства на расчетный счет ООО "Электробезопасность", перечисленные МАУ "ОКС" в сумме 8250000.0 руб., с комментарием "согласно договора беспроцентного займа N 80 от 19.12.2011 г.".
Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что денежные средства, перечисленные МАУ "ОКС" на расчетный счет ООО "Электробезопасность", хотя и были возвращены Обществом на расчетный счет заказчика, вернулись обратно в ООО "Электробезопасность" от ИП Большанина якобы в качестве беспроцентного займа.
Заемные средства не включаются в состав доходов, что дало обществу возможность формально не превысить предельный размер дохода и продолжить применение УСН.
Налоговым органом представлены в материалы дела копии объяснений должностных лиц заказчика-застройщика МАУ "ОКС" Ефимовой Н.Г., Трязцина Д.Д., Вадановой Л.А., Ерик Е.П., данные сотрудникам полиции. Из пояснений следует, что первоначально договор подряда и документы о выполнении работ были оформлены с ООО "Электробезопасность", а впоследствии заменены на такие же документы с указанием в качестве субподрядчика ИП Большанина. Причем начальник МАУ "ОКС" Ефимова Н.Г. пояснила, что замена состоялась по просьбе Большанина М.В. с целью недопущения превышения предельной суммы дохода, дающей право на применение УСН ООО "Электробезопасность". Также представлены копии сохранившихся справок о стоимости работ, оформленных от имени субподрядчика ООО "Электробезопасность", и актов сдачи-приемки выполненных работ между МАУ "ОКС" и МУЗ "Центральная районная больница Промышленновского района" с указанием работ, выполненных обществом.
Судом апелляционной инстанции отклоняется как неправомерный вывод заявителя о том, то представленные в материалы дела документы МРО УЭБиПК ГУ МВД России по Кемеровской области являются недопустимыми доказательствами.
Так, при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно- розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (п. 45 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
При этом, судом данным материалам дана соответствующая правовая оценка в совокупности с иными материалами выездной проверки, данные опросы и документы первичного учета формируют единую доказательственную базу.
Более того, ссылаясь в апелляционной жалобе на то, что представленные допросы свидетелей не отвечают требованиям закона, заявитель вместе с тем не опроверг данные доказательства иными документами и сведениями, не поставил вопрос о допросе в судебном заседании спорных свидетелей.
Налоговый орган не вменял Обществу применение схемы дробления бизнеса, а указывал на получение необоснованной налоговой выгоды путем применения схемы минимизации доходов путем перевода части доходов на ИП Большанина М.В., соответствующие доводы апелляционной жалобы в указанной части признаются несостоятельными.
С учетом изложенного заявителем неправомерно применена система в виде УСН и вывод инспекции о наличии оснований для доначисления налогов, пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности является обоснованным.
Правовых оснований для переоценки выводов суда в указанной части, а равно принятия доводов апелляционной жалобы Общества, у суда апелляционной инстанции не имеется.
В отношении доводов апелляционной жалобы Инспекции суд апелляционной инстанции установил следующее.
Как пояснили представители сторон в судебном заседании суда апелляционной инстанции, спора в отношении арифметического расчета спорных сумм расходов по налогу на прибыль у сторон не имеется, тогда как разночтения возникли относительно момента учета в составе расходов сумм НДС.
Согласно п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, суммы налогов и сборов за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.
Согласно общему правилу, предусмотренному статьей 171 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная налогоплательщиком по совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит уменьшению на налоговые вычеты. В порядке исключения из этого правила пунктом 2 статьи 170 НК РФ определен перечень случаев, когда "входящий" налог на добавленную стоимость учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является плательщиком налога на добавленную стоимость или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).
Таким образом, пункт 2 статьи 170, статья 171 НК РФ неприменимы к спорным правоотношениям, поскольку определяют правила в отношении не "исходящего", а "входящего" налога на добавленную стоимость - налога, уплачиваемого налогоплательщиком как покупателем или заказчиком контрагенту при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.
Пункт 2 статьи 170 НК РФ, определяя судьбу "входящего" налога на добавленную стоимость, закрепляет положения, являющиеся исключением из общего правила о заявлении данного налога в качестве налогового вычета, а не из правила, предусмотренного пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Пункт 19 статьи 270 НК РФ подлежит применению в отношении "исходящего" налога на добавленную стоимость, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы налога на добавленную стоимость, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (пункт 1 статьи 248 НК РФ), и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 НК РФ).
В отличие от изложенного регулирования налог на добавленную стоимость, доначисленный инспекцией к стоимости реализованных заявителями услуг не предъявлялся, не может быть взыскан с покупателей и в силу данного обстоятельства подлежит уплате заявителями за счет собственных средств.
Таким образом, пункт 19 статьи 270 НК РФ в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Следовательно, к суммам НДС, доначисленного инспекцией в связи с необоснованным применением УСН, подлежит применению подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.
Соответствующая правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15047/12 (применительно к суммам НДС в связи с неподтверждением нулевой налоговой ставки по экспорту), Определении ВАС РФ от 08.08.2013 N ВАС-10247/13 по делу N А42-1576/2012 (применительно к доначислению НДС при реализации услуг на территории РФ).
Согласно подпункту 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания сумм налогов в составе расходов у налогоплательщиков, применяющих метод начисления, является дата начисления налогов.
Инспекцией налог на добавленную стоимость доначислен за период с 4 квартала 2011 года по конец 2012 года.
В связи с этим доводы Инспекции о включении доначисления по НДС в расходы того налогового периода, в котором вступило в силу оспариваемое решение, судом отклонены правомерно.
Суд обоснованно посчитал, что доначисленный НДС соответствует общим критериям расходов, закрепленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Неправомерность действий налогоплательщика явилась основанием для доначисления НДС, но сам налог доначислен Инспекцией правомерно и базируется на фактическом осуществлении Обществом хозяйственных операций, поэтому наравне с другими, в том числе отраженными самим Обществом, налоговыми обязательствами подлежит учету в составе расходов по налогу на прибыль того налогового периода, к которому относится доначисление.
Иной подход препятствовал бы установлению действительного размера налоговых обязательств.
С учетом изложенного, суд правильно признал решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций без учета в составе расходов сумм доначисленного НДС и других расходов согласно уточненному расчету (не оспаривается в апелляционной инстанции) незаконным и принял как обоснованный размер доначисления, указанный в уточненном расчете Инспекции. В связи с этим является незаконным начисление соответствующих пени, штрафов по налогу на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ, включение соответствующих сумм налога на прибыль организаций в базу для исчисления штрафных санкций за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по данному налогу по п. 1 ст. 119 НК РФ.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20.10.2015 г. по делу N А27-9464/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев.
Председательствующий
Л.Е.ХОДЫРЕВА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
Т.В.ПАВЛЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.01.2016 N 07АП-11898/2015 ПО ДЕЛУ N А27-9464/2015
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 января 2016 г. по делу N А27-9464/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 января 2016 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Ходыревой Л.Е.,
судей: Кривошеиной С.В., Павлюк Т.В.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с применением средств аудиозаписи
при участии в заседании:
от заявителя Орешкин Н.А. по доверенности от 12.05.2015
от заинтересованного лица Банникова Е.Б. по доверенности от 20.11.2015, Кашперская Т.Н. по доверенности от 19.10.2015
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Электробезопасность" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20.10.2015 г. по делу N А27-9464/2015 (судья Исаенко Е.В.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Электробезопасность" (Кемеровская область, пгт. Яшкино, ОГРН 1074246000586, ИНН 4246008487) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области (Кемеровская область, город Анжеро-Судженск, ОГРН 1044246005792, ИНН 4246001001)
о признании недействительным решения от 13.01.2015 N 1 в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Электробезопасность" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Электробезопасность") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлениями к Межрайонной Инспекции ФНС России N 9 по Кемеровской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.01.2015 г. N 1 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафов.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 20.10.2015 года требования заявителя удовлетворены частично. Решение МИФНС России N 9 по Кемеровской области от 13.01.2015 г. признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 304 685 руб., соответствующих пени, штрафов по ч. 1 ст. 122 НК РФ; привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 691 405,50 руб. В остальной части требование заявителя оставлено без удовлетворения.
Не согласившись с решением суда, ООО "Электробезопасность" обратилось с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области отменить в части отказа в удовлетворении требования заявителя о признании незаконным решения Инспекции и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме по следующим основаниям:
- - Общество в 2011 году правомерно применяло упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), превышения максимального размера выручки не было. Налоговый орган необоснованно сделал вывод о включении в состав выручки оплаты за выполнение работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники по адресу: Кемеровская область, пгт. Промышленная, ул. Крупской, 17. Фактически выполнение этих работ осуществлял не сам заявитель, а индивидуальный предприниматель Большанин М.В. (далее - ИП Большанин) на основании договора N 17 от 28.06.2011 г., заключенного с МАУ "ОКС". Общество выполнило только часть работ по данному объекту, но не непосредственно для МАУ "ОКС", а для ИП Большанина в рамках субподрядных отношений по договору возмездного оказания услуг от 27.05.2009;
- - выводы, изложенные в решении, не соответствуют реальным обстоятельствам дела, так как договор подряда N 17 от 28.06.2011 г. не признан недействительным. ООО "Электробезопасность" не принимало участие в аукционе, а наличие свидетельства СРО требовалось только участнику аукциона;
- - выводы суда основаны на ненадлежащих доказательствах.
МИФНС России N 9 по Кемеровской области в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда в указанной части без изменения, апелляционную жалобу Общества- без удовлетворения.
МИФНС России N 9 по Кемеровской области также подана апелляционная жалоба на судебный акт, в которой Инспекция просит отменить решение Арбитражного суда Кемеровской области в части признания недействительным решения налогового органа от 13.01.2015 г. N 1 и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворения заявления Общества в этой части.
В обоснование апелляционной жалобы податель ссылается на то, что положения статьи 170 НК РФ содержат исчерпывающий перечень случаев, когда налог на добавленную стоимость может быть учтен в составе расходов, и спорный случай в названном перечне не поименован, соответственно, спорные суммы налога на добавленную стоимость подпадают под регулирование, установленное пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Доначисленный НДС может включаться в расходы того налогового периода, в котором вступило в силу оспариваемое решение.
Подробно доводы подателей изложены в апелляционных жалобах, отзыве на жалобу и поддержаны представителями сторон в судебном заседании.
Проверив материалы дела в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционных жалоб, отзыва Инспекции, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки заявителя принято решение от 13.01.2015 г. N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением установлено занижение размера доходов, полученных в 2011 году на 8 913 150 руб., в результате чего доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 3 квартал 2011 года в размере 874 763 руб., соответствующие суммы пени и штрафа, установлено неправомерное применение упрощенной системы налогообложения в 4 квартале 2011 года, в 2012 году, доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 11 449 035 руб.; налог на прибыль организаций в размере 4 314 093,60 руб., соответствующие суммы пени и штрафа - в этой части решение оспаривается. В остальной части решение не оспорено: штраф по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС в общем размере 1 294 528,08 руб. и 3 434 710,50 руб. соответственно; штраф по ст. 123 НК РФ в размере 108 354,64 руб. за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, а также пени; штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 600 руб. за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов.
Не согласившись с принятым налоговым органом решением, Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области.
Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением от 24.01.2015 г. N 248 оставило апелляционную жалобу налогоплательщика без удовлетворения и утвердило решение инспекции.
Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Принимая судебный акт о частичном удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции исходил из того, что заявитель получил необоснованную налоговую выгоду от неправомерного применения УСН вследствие занижения реального размера выручки путем формального перевода части доходов 4 квартала 2011 года на ИП Большанина при том, что соответствующий объем работ выполнен самим заявителем; признавая решение инспекции незаконным, суд первой инстанции указал на неправомерное не включение в состав расходов по налогу на прибыль доначисленного НДС.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Для признания незаконными действий государственного органа, исходя из содержания части 2 статьи 201 АПК РФ, необходимо установление факта такого действия, то есть совершения соответствующим органом определенных действий при наличии обязанности их совершить в силу закона, противоправности, то есть несоответствия такого действия закону или иному ненормативному акту и нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
Из положений ст. 13 ГК РФ, ч. 1 ст. 198, ч. 2 ст. 201 АПК РФ, Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 6, Пленума ВАС РФ N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданский прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Согласно абзацу девятому пункта 3 Определения Конституционного суда Российской Федерации N 320-О-П от 04.06.2007 формируемая судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.
На основании пункта 6 Постановления N 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
В соответствии с пунктом 4 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Согласно п. 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В постановлении ВАС РФ от 09.04.2013 N 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.
Как следует из материалов дела, общество зарегистрировано с 16.08.2007 г. С момента создания, в том числе в 2011, 2012 годах применяло специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Руководителем и единственным учредителем являлся Большанин М.В.
Одновременно Большанин М.В. имел статус индивидуального предпринимателя (с 25.04.2005 г.).
Как следует из оспариваемого решения, общество приняло участие в открытом аукционе на выполнение работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники по адресу: Кемеровская область, пгт. Промышленная, ул. Крупской, 17, но победителем признано МАУ "ОКС". Данное муниципальное учреждение само не выполняло соответствующие работы, а выступило в качестве заказчика-застройщика и в качестве субподрядчика привлекло ООО "Электробезопасность". Работы выполнены обществом и оформлены соответствующими первичными документами.
По мере расчета за выполненные работы, производимого МАУ "ОКС", произошло превышение максимального размера дохода в 60 млн. руб., являющегося условием для применения УСН. В связи с этим поступившая от заказчика-застройщика оплата возвращена; договор и документы заменены на аналогичные, но в качестве субподрядчика фигурировал ИП Большанин; в налоговом учете общества скорректированы соответствующие доходы и расходы.
МАУ "ОКС" произвело оплату ИП Большанину, которая в короткий срок вновь перечислена заявителю в виде беспроцентного займа. Заемные средства не включаются в состав доходов, что дало обществу возможность не превысить предельный размер дохода и продолжить применение УСН.
С учетом изложенного, инспекция сделала вывод о занижении обществом дохода на сумму оплаты, формально поступившей от МАУ "ОКС" на счет ИП Большанина, взаимозависимого по отношению к заявителю. Полученная налоговая выгода от неправомерного применения УСН признана необоснованной.
О фактическом выполнении спорных работ самим заявителем и о формальном характере договора, заключенного между МАУ "ОКС" и ИП Большаниным, свидетельствуют следующие обстоятельства.
В перечне фактически выполненных работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники указаны работы по устройству кровель, устройству и демонтажу систем водопровода, канализации, отопления, электроснабжения. Их выполнение требует членства в СРО. Соответствующее условие содержалось в качестве обязательного требования к составу заявки на участие в аукционе согласно Документации об аукционе N 011-11 ЭАОУ от 23.05.2011 г. ИП Большанин такого членства и допуска не имел и участия в аукционе не принимал. Общество, напротив, является членом СРО НП "МСО "ОборонСтрой" и имеет допуск к соответствующим видам работ с 06.09.2010 г., что позволило ему участвовать в проводимом муниципальным образованием открытом аукционе на проведение капитального ремонта поликлиники.
Реальное выполнение работ, приобретение необходимых для этого товарно-материальных ценностей и привлечение субподрядчиков осуществлял заявитель, а не ИП Большанин.
Общество указывает, что выводы, изложенные в решении, не соответствуют реальным обстоятельствам дела, так как договор подряда N 17 от 28.06.2011 г. не признан недействительным.
Довод Общества является несостоятельным, сделан без учета совокупности всех установленных в ходе выездной проверки обстоятельств.
Так, суд пришел к правильному выводу о формальном характере договора N 17 от 28.06.2011 г., при этом данный вывод сделан не только на основании того, что ООО "Электробезопасность" имеет свидетельство СРО, но и с учетом фактических обстоятельств исполнения договора, а именно: выполнение работ работниками ООО "Электробезопасность", состоящими в штате организации и получающие от нее заработную плату; несением расходов ООО "Электробезопасность", которые подтверждены документально; включением в книгу доходов и расходов, полученных денежных средств в качестве оплаты от МАУ "ОКС" и т.д.
Также налогоплательщик указал, что ООО "Электробезопасность" не принимало участие в аукционе, а наличие свидетельства СРО требовалось только участнику аукциона. Данное утверждение несостоятельно ввиду того, что о факте участия ООО "Электробезопасность" в аукционе свидетельствует аукционная документация, а также пояснения генерального директора Общества Большанина М.В. в судебном заседании 15.07.2015 г.
Более того, именно наличие данного свидетельства позволило Обществу принять участие в проводившемся аукционе, позволяло Обществу заключать контракты как субподрядчик, о чем указывал налоговый орган в решении о привлечении к ответственности от 13.01.2015 г., так как проведение капитального ремонта предусматривает не только исполнение ремонтных работ, но и установление гарантийных обязательств. В данному случае МАУ "ОКС" даже при наличии свидетельства не располагало возможностью устранения дефектов, которые могут быть выявлены позже.
Таким образом, именно Общество могло быть реальным исполнителем работ по капитальному ремонту одноэтажной части поликлиники, расположенной по адресу ул. Крупская, 17, п.г.т. Промышленная.
По мнению заявителя, суд сделал необоснованный вывод о том, что заключение договоров субподряда с ИП Околеловым А.В. и ООО "Экспансия" свидетельствуют о фактическом выполнении всех работ ООО "Электробезопасность".
Доводы Общества противоречат материалам проверки и не подтверждаются соответствующими доказательствами.
Так, в материалы дела представлены документы по встречным проверкам контрагентов ООО "Электробезопасность", свидетельствующие о несении Обществом расходов на спорном объекте.
С ИП Околеловым А.В. был заключен договор возмездного оказания услуг от 10.07.2011 N 45 на выполнение дополнительного покрытия кровли на спорном объекте по адресу: пгт. Промышленная, ул. Крупской, 17, на сумму 500 000 руб. В рамках встречной проверки инспекцией получено подтверждение выполнения и оплаты данных работ - счет-фактура от 15.07.2011 и платежное поручение от 2.08.2011.
Также с ИП Околеловым А.В. заключены и исполнены договоры на ремонт и подключение системы отопления N 46 от 15.07.2011 на сумму 240 000 руб., на монтаж теплоузла на спорном объекте на сумму 305 000 руб., на выполнение отделочных работ N 76 от 20.09.2011 на сумму 575 500 руб. ИП Околеловым представлены доказательства исполнения данных договоров, в т.ч. двусторонние акты выполненных работ. Исполнение имело место в июле - августе 2011 года, оплата - в августе - сентябре 2011 года.
С ООО "Экспансия" был заключен договор купли-продажи N 95 от 20.07.2011, согласно которого подлежали изготовлению и монтажу на спорном объекте окна в количестве 46 шт. на сумму 640 000 руб. Согласно представленных в рамках встречной проверки документов исполнение произведено в период с августа по декабрь 2011 года, причем по товарным накладным груз получали водитель Судариков Д.В., мастер Иванов А.В., маляр Ашканов В.А. по доверенностям заявителя - ООО "Электробезопасность". Оплата произведена в период с июля по ноябрь 2011 года.
В налоговом учете общества отражены, а затем путем корректировки исключены расходы, понесенные в связи с производством работ на объекте.
Работы выполнялись и контролировались силами работников общества Иванова А.В., Якубовского А.П., Петушенко С.В., Помыткина В.С., Самородова Е.В., Иванова А.В., Смирнова М.И., Гебель А.А., Паюсова И.А., что следует из соответствующих протоколов допроса свидетелей.
ИП Большанин не имел необходимого для таких работ персонала, доказательств привлечения им субподрядчиков по гражданско-правовым договорам не представлено. Допрошенный судом по ходатайству заявителя свидетель Ашканов В.А. подтвердил заключение гражданско-правового договора с ИП Большаниным, однако пояснил, что работал также и на других объектах, в т.ч. в ООО "Электробезопасность", никакой разницы в организации работ и оплате труда при работе в обществе и у индивидуального предпринимателя не было. Первоначально в протоколе допроса N 12 от 12.06.2014, проведенного инспекцией, указал на заключение трудового договора, согласно представленных инспекцией сведений получил в 2011 году доход в сумме 72 020 руб. от работодателя ООО "Электробезопасность". Свидетель Манукян Х.А. пояснил, что заключил трудовой договор, однако свою подпись на договоре подряда признал, получал деньги за работу на объекте 2 раза в месяц, от кого не помнит. Сведения о выплате ИП Большаниным доходов Ашканову В.А. и Манукяну Х.А. в налоговый орган не представлялись.
Договор возмездного оказания услуг от 27.05.2009, заключенный между заявителем и ИП Большаниным, носит рамочный характер, доказательств выполнения по нему работ на спорном объекте не представлено.
Заявителем представлены товарные накладные на приобретение различных строительных материалов и частично чеки об оплате. По мнению представителя общества, данные документы свидетельствуют о несении расходов по выполнению спорных работ самим индивидуальным предпринимателем, а не обществом.
Однако соответствующие затраты не учитывались предпринимателем в составе расходов для целей налогообложения. Из представленных документов четко не следует их использование для производства спорных работ самим предпринимателем, учитывая их возможную реализацию или использование на других объектах.
По мнению налогоплательщика, суд необоснованно указал, что доказательств выполнения работ по договору от 27.05.2009 г. на спорном объекте не представлено. Общество сослалось на то, что работы выполнены в полном объеме, нарушений не выявлено, доказательств невыполнения работ Инспекцией не представлено, а все доказательства сводятся к допросам работников.
Указанные доводы противоречат фактическим обстоятельствам, установленным в ходе выездной проверки и не опровергают позицию налогового органа.
Доказательства выполнения работ именно Обществом не сводятся только к допросам работников, поскольку судом дан анализ представленным в материалы дела доказательствам - встречным проверкам, выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам, первичным учетным документами.
Вместе с тем, налогоплательщик не опровергает данные выводы какими-либо доказательствами.
Так, при анализе движения денежных средств, согласно выписки по расчетному счету N 40702810026130011366 ООО "Электробезопасность", открытому в ОАО "Сбербанк России", установлено, что МАУ "ОКС" за выполненные работы перечислило в 2011 г. денежные средства в сумме 8513105 руб. ООО "Электробезопасность", в т.ч. 01.08.2011 г. в сумме 4386296 руб., 16.08.2011 г. в сумме 1160504 руб., 24.08.2011 г. в сумме 2616305 руб., 13.10.2011 г. в сумме 350000 руб.
Данные суммы отражены ООО "Электробезопасность" в книге учета доходов и расходов. И только в декабре 2011 г., то есть по окончанию налогового периода, когда определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, ООО "Электробезопасность" возвратило МАУ "ОКС" денежные средства как "неверно перечисленные суммы".
В свою очередь, МАУ "ОКС" перечислило возвращенные налогоплательщиком денежные средства на расчетный счет ИП Большанина М.В. с комментарием "оплата за выполненные работы по кап. ремонту одноэтажной части поликлиники, согласно договора N 17 от 28.06.2011 г.".
ИП Большанин М.В. возвратил денежные средства на расчетный счет ООО "Электробезопасность", перечисленные МАУ "ОКС" в сумме 8250000.0 руб., с комментарием "согласно договора беспроцентного займа N 80 от 19.12.2011 г.".
Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что денежные средства, перечисленные МАУ "ОКС" на расчетный счет ООО "Электробезопасность", хотя и были возвращены Обществом на расчетный счет заказчика, вернулись обратно в ООО "Электробезопасность" от ИП Большанина якобы в качестве беспроцентного займа.
Заемные средства не включаются в состав доходов, что дало обществу возможность формально не превысить предельный размер дохода и продолжить применение УСН.
Налоговым органом представлены в материалы дела копии объяснений должностных лиц заказчика-застройщика МАУ "ОКС" Ефимовой Н.Г., Трязцина Д.Д., Вадановой Л.А., Ерик Е.П., данные сотрудникам полиции. Из пояснений следует, что первоначально договор подряда и документы о выполнении работ были оформлены с ООО "Электробезопасность", а впоследствии заменены на такие же документы с указанием в качестве субподрядчика ИП Большанина. Причем начальник МАУ "ОКС" Ефимова Н.Г. пояснила, что замена состоялась по просьбе Большанина М.В. с целью недопущения превышения предельной суммы дохода, дающей право на применение УСН ООО "Электробезопасность". Также представлены копии сохранившихся справок о стоимости работ, оформленных от имени субподрядчика ООО "Электробезопасность", и актов сдачи-приемки выполненных работ между МАУ "ОКС" и МУЗ "Центральная районная больница Промышленновского района" с указанием работ, выполненных обществом.
Судом апелляционной инстанции отклоняется как неправомерный вывод заявителя о том, то представленные в материалы дела документы МРО УЭБиПК ГУ МВД России по Кемеровской области являются недопустимыми доказательствами.
Так, при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно- розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (п. 45 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
При этом, судом данным материалам дана соответствующая правовая оценка в совокупности с иными материалами выездной проверки, данные опросы и документы первичного учета формируют единую доказательственную базу.
Более того, ссылаясь в апелляционной жалобе на то, что представленные допросы свидетелей не отвечают требованиям закона, заявитель вместе с тем не опроверг данные доказательства иными документами и сведениями, не поставил вопрос о допросе в судебном заседании спорных свидетелей.
Налоговый орган не вменял Обществу применение схемы дробления бизнеса, а указывал на получение необоснованной налоговой выгоды путем применения схемы минимизации доходов путем перевода части доходов на ИП Большанина М.В., соответствующие доводы апелляционной жалобы в указанной части признаются несостоятельными.
С учетом изложенного заявителем неправомерно применена система в виде УСН и вывод инспекции о наличии оснований для доначисления налогов, пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности является обоснованным.
Правовых оснований для переоценки выводов суда в указанной части, а равно принятия доводов апелляционной жалобы Общества, у суда апелляционной инстанции не имеется.
В отношении доводов апелляционной жалобы Инспекции суд апелляционной инстанции установил следующее.
Как пояснили представители сторон в судебном заседании суда апелляционной инстанции, спора в отношении арифметического расчета спорных сумм расходов по налогу на прибыль у сторон не имеется, тогда как разночтения возникли относительно момента учета в составе расходов сумм НДС.
Согласно п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, суммы налогов и сборов за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.
Согласно общему правилу, предусмотренному статьей 171 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная налогоплательщиком по совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит уменьшению на налоговые вычеты. В порядке исключения из этого правила пунктом 2 статьи 170 НК РФ определен перечень случаев, когда "входящий" налог на добавленную стоимость учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является плательщиком налога на добавленную стоимость или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).
Таким образом, пункт 2 статьи 170, статья 171 НК РФ неприменимы к спорным правоотношениям, поскольку определяют правила в отношении не "исходящего", а "входящего" налога на добавленную стоимость - налога, уплачиваемого налогоплательщиком как покупателем или заказчиком контрагенту при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.
Пункт 2 статьи 170 НК РФ, определяя судьбу "входящего" налога на добавленную стоимость, закрепляет положения, являющиеся исключением из общего правила о заявлении данного налога в качестве налогового вычета, а не из правила, предусмотренного пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Пункт 19 статьи 270 НК РФ подлежит применению в отношении "исходящего" налога на добавленную стоимость, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы налога на добавленную стоимость, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (пункт 1 статьи 248 НК РФ), и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 НК РФ).
В отличие от изложенного регулирования налог на добавленную стоимость, доначисленный инспекцией к стоимости реализованных заявителями услуг не предъявлялся, не может быть взыскан с покупателей и в силу данного обстоятельства подлежит уплате заявителями за счет собственных средств.
Таким образом, пункт 19 статьи 270 НК РФ в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Следовательно, к суммам НДС, доначисленного инспекцией в связи с необоснованным применением УСН, подлежит применению подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.
Соответствующая правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15047/12 (применительно к суммам НДС в связи с неподтверждением нулевой налоговой ставки по экспорту), Определении ВАС РФ от 08.08.2013 N ВАС-10247/13 по делу N А42-1576/2012 (применительно к доначислению НДС при реализации услуг на территории РФ).
Согласно подпункту 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания сумм налогов в составе расходов у налогоплательщиков, применяющих метод начисления, является дата начисления налогов.
Инспекцией налог на добавленную стоимость доначислен за период с 4 квартала 2011 года по конец 2012 года.
В связи с этим доводы Инспекции о включении доначисления по НДС в расходы того налогового периода, в котором вступило в силу оспариваемое решение, судом отклонены правомерно.
Суд обоснованно посчитал, что доначисленный НДС соответствует общим критериям расходов, закрепленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Неправомерность действий налогоплательщика явилась основанием для доначисления НДС, но сам налог доначислен Инспекцией правомерно и базируется на фактическом осуществлении Обществом хозяйственных операций, поэтому наравне с другими, в том числе отраженными самим Обществом, налоговыми обязательствами подлежит учету в составе расходов по налогу на прибыль того налогового периода, к которому относится доначисление.
Иной подход препятствовал бы установлению действительного размера налоговых обязательств.
С учетом изложенного, суд правильно признал решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций без учета в составе расходов сумм доначисленного НДС и других расходов согласно уточненному расчету (не оспаривается в апелляционной инстанции) незаконным и принял как обоснованный размер доначисления, указанный в уточненном расчете Инспекции. В связи с этим является незаконным начисление соответствующих пени, штрафов по налогу на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ, включение соответствующих сумм налога на прибыль организаций в базу для исчисления штрафных санкций за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по данному налогу по п. 1 ст. 119 НК РФ.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 20.10.2015 г. по делу N А27-9464/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев.
Председательствующий
Л.Е.ХОДЫРЕВА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
Т.В.ПАВЛЮК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)