Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 октября 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 12 октября 2016 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Разановым И.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-11125/2016) общества с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2016 по делу N А70-3271/2016 (судья Коряковцева О.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 о признании недействительным решения от 14.09.2015 N 13-4-39/15 (в редакции решения Управления ФНС России по Тюменской области от 23.12.2015 N 0664) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в деле в качестве третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области,
при участии в судебном заседании представителей:
- от общества с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" - Тепишкина Екатерина Анатольевна по доверенности N 10 от 01.01.2016 сроком действия до 31.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Кузакова Ольга Владимировна по доверенности N 9 от 01.01.2016 сроком действия до 31.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Щиголев Олег Владимирович по доверенности N 8 от 01.01.2016 сроком действия до 31.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N 3 - Полищук Сергей Михайлович по доверенности б\\н от 29.09.2016 сроком действия 1 год, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Клюева Татьяна Николаевна по доверенности N 04-17/015629@ от 11.01.2016 сроком действия по 30.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
общество с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" (далее - заявитель, налоговый агент, Общество, ООО "ТННЦ") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N 3 (далее - заинтересованное лицо, ИФНС России N 3 по г. Тюмени, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.09.2015 N 13-4-39/15 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 23.12.2015 N 0664) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, Управление, вышестоящий налоговый орган).
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2016 по делу N А70-3271/2016 в удовлетворении заявленных ООО "ТННЦ" требований отказано.
Инспекцией и Управлением представлены письменные отзывы на апелляционную жалобу, в которых налоговые органы не согласились с доводами подателя апелляционной жалобы. Отзывы приобщены судом апелляционной инстанции к материалам дела.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
Представители Инспекции и Управления возразил на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенных в письменных отзывах, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
ООО "ТННЦ" зарегистрировано в качестве юридического лица с присвоением ОГРН 1077203000434. Место регистрации Общества - г. Тюмень, ул. Максима Горького, 42.
ИФНС России по г. Тюмени N 3 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - за период с 01.10.2011 по 30.11.2013, в результате которой в числе прочего установлено, что заявитель не полностью и несвоевременно перечислил удержанный НДФЛ в размере 2 110 131 руб.
По результатам проверки составлен акт от 31.07.2015 N 13-4-39/5 (т. 1 л.д. 72-91) и с учетом возражений налогоплательщика вынесено оспариваемое решение от 14.09.2015 N 13-4-39/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику предъявлен к уплате в бюджет НДФЛ в размере 2 110 131 руб., начислены пени за просрочку его уплаты в размере 123 233 руб. 52 коп., а также Общество привлечено к налоговой ответственности за неперечисление НДФЛ в установленные законодательством сроки в виде штрафа в размере 410 321 руб. 60 коп. (т. 2 л.д. 1-15).
Решением УФНС России по Тюменской области от 23.12.2015 N 0664 решение Инспекции отменено в части начисления пени. Решение Инспекции утверждено с внесенными изменениями (т. 2 л.д. 73-78).
Решением ФНС России вышеуказанные решения Инспекции и Управления признаны законными и обоснованными.
Посчитав, что решение Инспекции от 14.09.2015 N 13-4-39/15 в редакции вышестоящего налогового органа не соответствует закону и нарушает его права, налогоплательщик обратился с указанным выше заявлением в арбитражный суд.
14.07.2016 Арбитражный суд Тюменской области принял решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции от 14.09.2015 N 13-4-39/15, основанием для дополнительного начисления оспариваемых сумм НДФЛ, штрафов послужил вывод налогового органа о нарушении Обществом требований статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в части неперечисления в бюджет НДФЛ в сумме 2 110 131 руб. При этом Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что за проверяемый период с 01.10.2011 по 30.11.2013 Общество перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 502 441 046 руб., между тем сумма удержанного налога за проверяемый период составила 504 551 177 руб.
Суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и установив фактические обстоятельства по делу, поддержал позицию налогового органа о неисполнении Обществом предусмотренной пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской обязанности по перечислению в бюджет удержанный НДФЛ. Отклонив при этом доводы налогового агента о наличии у него переплаты по НДФЛ с учетом произведенных в октябре 2011 году платежей, а также необходимости при исчислении налога учесть положительное сальдо по счету 68.02 по состоянию на 01.01.2011.
В апелляционной жалобе Общество выражает свое несогласие с позицией налогового органа, поддержанной судом первой инстанции, указывая на отсутствие у налогового агента выявленной Инспекцией недоимки по НДФЛ.
По мнению подателя жалобы, спорная недоимка сложилась в результате того, что Инспекция при расчете недоимки НДФЛ, уплаченный Обществом, необоснованно не учла платежные поручения от 07.10.2011 N N 3327, 3300, 3301 и от 10.10.2011 N 3337 на общую сумму 4 194 153 руб., поскольку в назначении платежа было указано "НДФЛ за сентябрь 2011". Подход, при котором налоговый орган исключил из расчета поступившие в бюджет суммы с назначением платежа "НДФЛ за сентябрь" свидетельствует о необъективности и необоснованности определения налоговых обязанностей Общества, а также об ущемлении его имущественных прав.
Кроме того, по мнению Общества, Инспекцией не обоснованно не принято во внимание, что согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02 у Общества по состоянию на 01.01.2011 числится положительное сальдо в размере 1 996 376 руб. При этом налоговый орган имел возможность сделать вывод о том, что платежи в сумме 4 194 153 руб., поступившие в бюджет в октябре 2011 года, включают в себя платежи за сентябрь (в погашение кредитного сальдо в размере 1 996 376 руб.) и платежи НДФЛ с выплат в пользу работников, относящихся к октябрю 2011 года. Податель жалобы считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что данное сальдо не относится к периоду настоящей проверки.
Податель жалобы выразил несогласие с выводом суда первой инстанции об обоснованности привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
Более того, податель жалобы считает, что налоговый орган допустил существенные нарушения процедуры рассмотрения акта проверки, которые выразились в том, что в акте проверки и приложениях к нему отсутствует ссылка на первичные документы, подтверждающие допущенные нарушения; к акту проверки не приложен анализ карточки расчетов с бюджетом, заявленный в акте как документ, подтверждающий нарушения Общества; в акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении содержатся несовпадающие расчеты задолженности, поэтому, заключает податель жалобы, Инспекцией в оспариваемом решении применен другой метод формирования показателей в части перечисления НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы ООО "ТННЦ", повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа от 14.09.2015 N 13-4-39/15 (в редакции вышестоящего налогового органа) не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции судебного акта и считает, что приведенные Обществом в апелляционной жалобе доводы были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и оценены в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела.
Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговый агент обязан правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
На основании подпункта 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик налога на доходы физических лиц получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей.
Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленная налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
При этом пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
В силу статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде с 01.10.2011 по 30.11.2014 ООО "ТННЦ" являлось налоговым агентом по исчислению, удержанию и уплате в бюджет НДФЛ.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что за проверяемый период Общество перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 502 441 046 руб., между тем сумма удержанного налога за проверяемый период составила 504 551 177 руб.
Таким образом, Инспекцией было установлено, что на конец проверяемого периода задолженность налогового агента по уплате НДФЛ составила 2 110 131 руб., что явилось основанием для доначисления оспариваемым решением сумму НДФЛ и привлечения заявителя к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
В апелляционной жалобе общество утверждает, что у него по состоянию на 01.10.2011 имелась переплата по НДФЛ с учетом произведенных в октябре 2011 года платежей с назначением "НДФЛ за сентябрь 2011", из которых 1 996 376 руб. - НДФЛ за сентябрь 2011 года, а 2 197 777 руб. - НДФЛ с выплат, произведенных в октябре 2011 года.
Так, в октябре 2011 года Общество платежными поручениями от 07.10.2011 N N 3327, 3300, 3301 и от 10.10.2011 N 3337 перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 4 194 153 руб. с назначением платежа "НДФЛ за сентябрь 2011".
Кроме того, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02 у Общества по состоянию на 01.01.2011 числится положительное сальдо в размере 1 996 376 руб.
Указанные обстоятельства не были приняты Инспекцией при определении налоговых обязательств Общества по НДФЛ.
Несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, налогоплательщик в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать те обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований или возражений.
Соответственно, заявляя о наличии переплаты по налогу, налоговый агент должен доказать, документально подтвердить ее наличие.
Между тем, вопреки изложенной апелляционной жалобе позиции Общества, материалы дела не содержат и налогоплательщиком не представлено ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции, ни в апелляционном суде доказательств, достоверно подтверждающих наличие у ООО "ТННЦ" переплаты по НДФЛ. Материалы дела не содержат ведомостей заработной платы за проверяемый период и соответствующих платежных поручений, иных документов, на основании которых можно установить начисленный, удержанный и уплаченный в бюджет НДФЛ, равно как и доказательств того, что Инспекцией такая переплата была установлена. Акт предыдущей въездной налоговой проверки, на который сослался заявитель, таких сведений не содержит.
По убеждению суда апелляционной инстанции, Инспекция правомерно не приняла в расчет положительное сальдо в размере 1 996 376 руб. на основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02, поскольку образовавшееся у Общества на начало проверяемого периода положительное сальдо относится к предыдущему периоду до 01.10.2011, который не был охвачен налоговой проверкой.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по поручению на счета третьих лиц в банках.
Таким образом, налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные пунктом 6 статьи 226 Кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
При этом пунктом 9 статьи 226 Кодекса установлено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Системный анализ норм статей 24 и 226 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что обязанность по перечислению в бюджет налога возникает у налогового агента только после фактического удержания налога из средств, выплачиваемых налогоплательщику. Ежемесячное перечисление в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц НДФЛ, не является налогом.
В рассматриваемом случае Общество затруднилось обосновать наличие у него переплаты по НДФЛ на начало октября 2011 года.
Учитывая изложенное, налоговый орган обоснованно исчислил налог от "нулевого сальдо" и не взял в расчет сальдо - 1 996 376 руб., образовавшееся у Общества на начало проверяемого периода.
Что касается платежных поручений от 07.10.2011 N N 3327, 3300, 3301 и от 10.10.2011 N 3337 с назначением платежа "НДФЛ за сентябрь 2011", то суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции об отсутствии оснований учитывать данные платежные поручения при исчислении НДФЛ.
Так, в поле назначения платежа в поименованных платежных документах указано "НДФЛ за сентябрь 2011 года", в реквизитах назначения платежа - "ТП", "МС09.2011". Заявления об уточнении платежей, произведенных Обществом в октябре 2011 года на общую сумму 4 194 153 руб., от заявителя не поступало, доказательств обратного материалы дела не содержат и апелляционному суду не представлено.
Как следует из решения Инспекции, в связи с неполным перечислением в бюджет НДФЛ на Общество был наложен штраф в размере 410 321,60 руб.
По мнению налогового агента, на него не может быть наложен данный штраф, поскольку вышестоящий налоговый орган отменил пени за несвоевременную уплату налога.
Изложенная позиция общества является необоснованной, поскольку пени и штраф имеют различную правовую природу. При этом привлечение к ответственности не освобождает от уплаты налога и пени, равно как и начисление и взыскание пени не освобождает лицо от ответственности за совершение соответствующего налогового правонарушения.
В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки.
В рассматриваемом случае у налогового органа не было оснований начислять пени, поскольку денежные средства Общества поступили в бюджет, но данные денежные средства не были налогом, а являлись лишь ошибочно перечисленными, поэтому налоговый орган сделал обоснованный вывод о том, что было неперечисление НДФЛ в установленный срок, и соответственно, за это наложил штраф.
Таким образом, отмена пени не исключает привлечение Общества к ответственности в виде штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы Общества о существенных нарушениях процедуры рассмотрения акта проверки подлежат отклонению, как необоснованные.
Указание Общества на то, что в акте проверки и приложениях к нему отсутствует ссылка на первичные документы, подтверждающие допущенные нарушения, несостоятельно, поскольку допущенные нарушения подтверждаются не первичными документами, а оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 68.02, 70, 76, журналами проводок 68.1:51, 70:51, 70:50, 76.5:51, реестрами подачи сведений по форме 2-НДФЛ, карточками расчетов с бюджетом.
Полагая, что к акту проверки не приложен анализ карточки расчетов с бюджетом, заявленный в акте как документ, подтверждающий нарушения Общества, заявитель вместе с тем не приводит каких-либо доводов и не представляет доказательств того, что непредставление вместе с актом проверки указанных документов привело к нарушению или существенному ограничению прав заявителя на представление возражений по акту и участие в процессе рассмотрения материалов проверки. Следовательно, на этом основании оспариваемое решение не может быть отменено.
При этом материалами дела подтверждается, что Инспекцией надлежащим образом была обеспечена Обществу возможность участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, заявителем представлены возражения на акт выездной налоговой проверки. Материалы проверки и возражения на акт рассмотрены Инспекцией при участии представителей Общества 04.08.2015.
Довод заявителя о том, что в акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении содержатся несовпадающие расчеты задолженности является необоснованным, поскольку в акте налоговой проверки от 31.07.2015 N 13-4-39/5, и в оспариваемом решении указана одна и та же сумма задолженности по НДФЛ - 2 110 131 руб. (т. 1 л.д. 87, 88, т. 2 л.д. 9), поэтому оснований полагать, что Инспекцией в решении применен другой метод формирования показателей в части перечисления НДФЛ не имеется.
При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда первой об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований является законным и обоснованным.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы ООО "ТННЦ".
Согласно положениям подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пункта 33 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при подаче апелляционной жалобы ООО "ТННЦ" надлежало уплатить государственную пошлину в сумме 1500 руб., а фактически обществом была уплачена в сумме 3000 руб., то 1500 руб. является излишне уплаченной государственной пошлиной, которая подлежит возвращению ООО "ТННЦ" из федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2016 по делу N А70-3271/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению N 27020 от 09.08.2016.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 12.10.2016 N 08АП-11125/2016 ПО ДЕЛУ N А70-3271/2016
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 октября 2016 г. N 08АП-11125/2016
Дело N А70-3271/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 05 октября 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 12 октября 2016 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Киричек Ю.Н.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Разановым И.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-11125/2016) общества с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2016 по делу N А70-3271/2016 (судья Коряковцева О.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 о признании недействительным решения от 14.09.2015 N 13-4-39/15 (в редакции решения Управления ФНС России по Тюменской области от 23.12.2015 N 0664) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в деле в качестве третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области,
при участии в судебном заседании представителей:
- от общества с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" - Тепишкина Екатерина Анатольевна по доверенности N 10 от 01.01.2016 сроком действия до 31.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Кузакова Ольга Владимировна по доверенности N 9 от 01.01.2016 сроком действия до 31.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации; Щиголев Олег Владимирович по доверенности N 8 от 01.01.2016 сроком действия до 31.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N 3 - Полищук Сергей Михайлович по доверенности б\\н от 29.09.2016 сроком действия 1 год, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Клюева Татьяна Николаевна по доверенности N 04-17/015629@ от 11.01.2016 сроком действия по 30.12.2016, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;
- установил:
общество с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" (далее - заявитель, налоговый агент, Общество, ООО "ТННЦ") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Тюмени N 3 (далее - заинтересованное лицо, ИФНС России N 3 по г. Тюмени, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.09.2015 N 13-4-39/15 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 23.12.2015 N 0664) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, Управление, вышестоящий налоговый орган).
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2016 по делу N А70-3271/2016 в удовлетворении заявленных ООО "ТННЦ" требований отказано.
Инспекцией и Управлением представлены письменные отзывы на апелляционную жалобу, в которых налоговые органы не согласились с доводами подателя апелляционной жалобы. Отзывы приобщены судом апелляционной инстанции к материалам дела.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
Представители Инспекции и Управления возразил на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенных в письменных отзывах, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.
ООО "ТННЦ" зарегистрировано в качестве юридического лица с присвоением ОГРН 1077203000434. Место регистрации Общества - г. Тюмень, ул. Максима Горького, 42.
ИФНС России по г. Тюмени N 3 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - за период с 01.10.2011 по 30.11.2013, в результате которой в числе прочего установлено, что заявитель не полностью и несвоевременно перечислил удержанный НДФЛ в размере 2 110 131 руб.
По результатам проверки составлен акт от 31.07.2015 N 13-4-39/5 (т. 1 л.д. 72-91) и с учетом возражений налогоплательщика вынесено оспариваемое решение от 14.09.2015 N 13-4-39/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику предъявлен к уплате в бюджет НДФЛ в размере 2 110 131 руб., начислены пени за просрочку его уплаты в размере 123 233 руб. 52 коп., а также Общество привлечено к налоговой ответственности за неперечисление НДФЛ в установленные законодательством сроки в виде штрафа в размере 410 321 руб. 60 коп. (т. 2 л.д. 1-15).
Решением УФНС России по Тюменской области от 23.12.2015 N 0664 решение Инспекции отменено в части начисления пени. Решение Инспекции утверждено с внесенными изменениями (т. 2 л.д. 73-78).
Решением ФНС России вышеуказанные решения Инспекции и Управления признаны законными и обоснованными.
Посчитав, что решение Инспекции от 14.09.2015 N 13-4-39/15 в редакции вышестоящего налогового органа не соответствует закону и нарушает его права, налогоплательщик обратился с указанным выше заявлением в арбитражный суд.
14.07.2016 Арбитражный суд Тюменской области принял решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции от 14.09.2015 N 13-4-39/15, основанием для дополнительного начисления оспариваемых сумм НДФЛ, штрафов послужил вывод налогового органа о нарушении Обществом требований статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в части неперечисления в бюджет НДФЛ в сумме 2 110 131 руб. При этом Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что за проверяемый период с 01.10.2011 по 30.11.2013 Общество перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 502 441 046 руб., между тем сумма удержанного налога за проверяемый период составила 504 551 177 руб.
Суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и установив фактические обстоятельства по делу, поддержал позицию налогового органа о неисполнении Обществом предусмотренной пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской обязанности по перечислению в бюджет удержанный НДФЛ. Отклонив при этом доводы налогового агента о наличии у него переплаты по НДФЛ с учетом произведенных в октябре 2011 году платежей, а также необходимости при исчислении налога учесть положительное сальдо по счету 68.02 по состоянию на 01.01.2011.
В апелляционной жалобе Общество выражает свое несогласие с позицией налогового органа, поддержанной судом первой инстанции, указывая на отсутствие у налогового агента выявленной Инспекцией недоимки по НДФЛ.
По мнению подателя жалобы, спорная недоимка сложилась в результате того, что Инспекция при расчете недоимки НДФЛ, уплаченный Обществом, необоснованно не учла платежные поручения от 07.10.2011 N N 3327, 3300, 3301 и от 10.10.2011 N 3337 на общую сумму 4 194 153 руб., поскольку в назначении платежа было указано "НДФЛ за сентябрь 2011". Подход, при котором налоговый орган исключил из расчета поступившие в бюджет суммы с назначением платежа "НДФЛ за сентябрь" свидетельствует о необъективности и необоснованности определения налоговых обязанностей Общества, а также об ущемлении его имущественных прав.
Кроме того, по мнению Общества, Инспекцией не обоснованно не принято во внимание, что согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02 у Общества по состоянию на 01.01.2011 числится положительное сальдо в размере 1 996 376 руб. При этом налоговый орган имел возможность сделать вывод о том, что платежи в сумме 4 194 153 руб., поступившие в бюджет в октябре 2011 года, включают в себя платежи за сентябрь (в погашение кредитного сальдо в размере 1 996 376 руб.) и платежи НДФЛ с выплат в пользу работников, относящихся к октябрю 2011 года. Податель жалобы считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что данное сальдо не относится к периоду настоящей проверки.
Податель жалобы выразил несогласие с выводом суда первой инстанции об обоснованности привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
Более того, податель жалобы считает, что налоговый орган допустил существенные нарушения процедуры рассмотрения акта проверки, которые выразились в том, что в акте проверки и приложениях к нему отсутствует ссылка на первичные документы, подтверждающие допущенные нарушения; к акту проверки не приложен анализ карточки расчетов с бюджетом, заявленный в акте как документ, подтверждающий нарушения Общества; в акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении содержатся несовпадающие расчеты задолженности, поэтому, заключает податель жалобы, Инспекцией в оспариваемом решении применен другой метод формирования показателей в части перечисления НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы ООО "ТННЦ", повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа от 14.09.2015 N 13-4-39/15 (в редакции вышестоящего налогового органа) не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции судебного акта и считает, что приведенные Обществом в апелляционной жалобе доводы были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и оценены в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела.
Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговый агент обязан правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
На основании подпункта 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик налога на доходы физических лиц получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей.
Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленная налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
При этом пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
В силу статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде с 01.10.2011 по 30.11.2014 ООО "ТННЦ" являлось налоговым агентом по исчислению, удержанию и уплате в бюджет НДФЛ.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что за проверяемый период Общество перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 502 441 046 руб., между тем сумма удержанного налога за проверяемый период составила 504 551 177 руб.
Таким образом, Инспекцией было установлено, что на конец проверяемого периода задолженность налогового агента по уплате НДФЛ составила 2 110 131 руб., что явилось основанием для доначисления оспариваемым решением сумму НДФЛ и привлечения заявителя к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
В апелляционной жалобе общество утверждает, что у него по состоянию на 01.10.2011 имелась переплата по НДФЛ с учетом произведенных в октябре 2011 года платежей с назначением "НДФЛ за сентябрь 2011", из которых 1 996 376 руб. - НДФЛ за сентябрь 2011 года, а 2 197 777 руб. - НДФЛ с выплат, произведенных в октябре 2011 года.
Так, в октябре 2011 года Общество платежными поручениями от 07.10.2011 N N 3327, 3300, 3301 и от 10.10.2011 N 3337 перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 4 194 153 руб. с назначением платежа "НДФЛ за сентябрь 2011".
Кроме того, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02 у Общества по состоянию на 01.01.2011 числится положительное сальдо в размере 1 996 376 руб.
Указанные обстоятельства не были приняты Инспекцией при определении налоговых обязательств Общества по НДФЛ.
Несмотря на установленную частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность налогового органа доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, налогоплательщик в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать те обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своих требований или возражений.
Соответственно, заявляя о наличии переплаты по налогу, налоговый агент должен доказать, документально подтвердить ее наличие.
Между тем, вопреки изложенной апелляционной жалобе позиции Общества, материалы дела не содержат и налогоплательщиком не представлено ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции, ни в апелляционном суде доказательств, достоверно подтверждающих наличие у ООО "ТННЦ" переплаты по НДФЛ. Материалы дела не содержат ведомостей заработной платы за проверяемый период и соответствующих платежных поручений, иных документов, на основании которых можно установить начисленный, удержанный и уплаченный в бюджет НДФЛ, равно как и доказательств того, что Инспекцией такая переплата была установлена. Акт предыдущей въездной налоговой проверки, на который сослался заявитель, таких сведений не содержит.
По убеждению суда апелляционной инстанции, Инспекция правомерно не приняла в расчет положительное сальдо в размере 1 996 376 руб. на основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.02, поскольку образовавшееся у Общества на начало проверяемого периода положительное сальдо относится к предыдущему периоду до 01.10.2011, который не был охвачен налоговой проверкой.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по поручению на счета третьих лиц в банках.
Таким образом, налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные пунктом 6 статьи 226 Кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24 Кодекса налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
При этом пунктом 9 статьи 226 Кодекса установлено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Системный анализ норм статей 24 и 226 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что обязанность по перечислению в бюджет налога возникает у налогового агента только после фактического удержания налога из средств, выплачиваемых налогоплательщику. Ежемесячное перечисление в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц НДФЛ, не является налогом.
В рассматриваемом случае Общество затруднилось обосновать наличие у него переплаты по НДФЛ на начало октября 2011 года.
Учитывая изложенное, налоговый орган обоснованно исчислил налог от "нулевого сальдо" и не взял в расчет сальдо - 1 996 376 руб., образовавшееся у Общества на начало проверяемого периода.
Что касается платежных поручений от 07.10.2011 N N 3327, 3300, 3301 и от 10.10.2011 N 3337 с назначением платежа "НДФЛ за сентябрь 2011", то суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции об отсутствии оснований учитывать данные платежные поручения при исчислении НДФЛ.
Так, в поле назначения платежа в поименованных платежных документах указано "НДФЛ за сентябрь 2011 года", в реквизитах назначения платежа - "ТП", "МС09.2011". Заявления об уточнении платежей, произведенных Обществом в октябре 2011 года на общую сумму 4 194 153 руб., от заявителя не поступало, доказательств обратного материалы дела не содержат и апелляционному суду не представлено.
Как следует из решения Инспекции, в связи с неполным перечислением в бюджет НДФЛ на Общество был наложен штраф в размере 410 321,60 руб.
По мнению налогового агента, на него не может быть наложен данный штраф, поскольку вышестоящий налоговый орган отменил пени за несвоевременную уплату налога.
Изложенная позиция общества является необоснованной, поскольку пени и штраф имеют различную правовую природу. При этом привлечение к ответственности не освобождает от уплаты налога и пени, равно как и начисление и взыскание пени не освобождает лицо от ответственности за совершение соответствующего налогового правонарушения.
В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки.
В рассматриваемом случае у налогового органа не было оснований начислять пени, поскольку денежные средства Общества поступили в бюджет, но данные денежные средства не были налогом, а являлись лишь ошибочно перечисленными, поэтому налоговый орган сделал обоснованный вывод о том, что было неперечисление НДФЛ в установленный срок, и соответственно, за это наложил штраф.
Таким образом, отмена пени не исключает привлечение Общества к ответственности в виде штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы Общества о существенных нарушениях процедуры рассмотрения акта проверки подлежат отклонению, как необоснованные.
Указание Общества на то, что в акте проверки и приложениях к нему отсутствует ссылка на первичные документы, подтверждающие допущенные нарушения, несостоятельно, поскольку допущенные нарушения подтверждаются не первичными документами, а оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 68.02, 70, 76, журналами проводок 68.1:51, 70:51, 70:50, 76.5:51, реестрами подачи сведений по форме 2-НДФЛ, карточками расчетов с бюджетом.
Полагая, что к акту проверки не приложен анализ карточки расчетов с бюджетом, заявленный в акте как документ, подтверждающий нарушения Общества, заявитель вместе с тем не приводит каких-либо доводов и не представляет доказательств того, что непредставление вместе с актом проверки указанных документов привело к нарушению или существенному ограничению прав заявителя на представление возражений по акту и участие в процессе рассмотрения материалов проверки. Следовательно, на этом основании оспариваемое решение не может быть отменено.
При этом материалами дела подтверждается, что Инспекцией надлежащим образом была обеспечена Обществу возможность участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, заявителем представлены возражения на акт выездной налоговой проверки. Материалы проверки и возражения на акт рассмотрены Инспекцией при участии представителей Общества 04.08.2015.
Довод заявителя о том, что в акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении содержатся несовпадающие расчеты задолженности является необоснованным, поскольку в акте налоговой проверки от 31.07.2015 N 13-4-39/5, и в оспариваемом решении указана одна и та же сумма задолженности по НДФЛ - 2 110 131 руб. (т. 1 л.д. 87, 88, т. 2 л.д. 9), поэтому оснований полагать, что Инспекцией в решении применен другой метод формирования показателей в части перечисления НДФЛ не имеется.
При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда первой об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований является законным и обоснованным.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы ООО "ТННЦ".
Согласно положениям подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пункта 33 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при подаче апелляционной жалобы ООО "ТННЦ" надлежало уплатить государственную пошлину в сумме 1500 руб., а фактически обществом была уплачена в сумме 3000 руб., то 1500 руб. является излишне уплаченной государственной пошлиной, которая подлежит возвращению ООО "ТННЦ" из федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 14.07.2016 по делу N А70-3271/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Тюменский нефтяной научный центр" из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению N 27020 от 09.08.2016.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Ю.Н.КИРИЧЕК
Ю.Н.КИРИЧЕК
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)