Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "25" апреля 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен "02" мая 2017 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Севастьяновой Е.В.,
судей: Борисова Г.Н., Юдина Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Елистратовой О.М.,
при участии:
- от заявителя (федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод"): Миллера В.А. - руководителя на основании выписки из ЕГРЮЛ;
- Мартыненко О.В., представителя по доверенности от 22.09.2014;
- от налогового органа (Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска): Колотилиной Е.А., представителя по доверенности от 27.03.2017; Серебренникова С.В., представителя по доверенности от 09.12.2016,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод" и инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Красноярска
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "08" февраля 2017 года по делу N А33-8812/2016, принятое судьей Лапиной М.В.,
установил:
федеральное государственное унитарное предприятие "Красноярский опытный завод" (ИНН 2463028649, ОГРН 1022402121147, г. Красноярск; далее - заявитель, предприятие, налогоплательщик, ФГУП "КрОЗ") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска (ИНН 2463069250, ОГРН 1042442190207, г. Красноярск; далее - ответчик, налоговый орган) с заявлением, уточненным в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 17.12.2015 N 44 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 17 105 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость в размере 619 543 рубля, земельного налога в размере 623 260 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, земельного налога в сумме 163 867 рублей 65 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от "08" февраля 2017 года заявленные требования удовлетворены в части, признано недействительным вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска решение от 17.12.2015 N 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога в сумме 623 260 рублей, пеней по земельному налогу в сумме 51 524 рубля 99 копеек, штрафа за неуплату земельного налога в размере 12 465 рублей. В удовлетворении требований в остальной части отказано.
Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
С ответчика в пользу заявителя взыскано 3000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с данным судебным актом в части, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылается на следующие обстоятельства:
- - суд пришел к выводу об отсутствии оснований для регистрации 27.07.2015 права постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок за заявителем и неправомерности действий регистрирующего органа по регистрации земельного участка за заявителем на основании тех документов, которые были представлены ФГУП УРОЗ для регистрации в 2015 году права пользования на спорный земельный участок, что не являлось предметом рассмотрения в рамках настоящего дела;
- - пакет документов, представленный заявителем для регистрации, свидетельствует о том, что обращение с заявлением о регистрации именно в 2015 году было вызвано только желанием самого правообладателя, а не тем, что в 2015 году у предприятия появились новые документы или основания для такого обращения; представленный на регистрацию пакет документов имелся у заявителя и в 2011, и в 2012, и в 2013 годах;
- - право постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок с кадастровым номером 24:50:0100414:156 оформлено ФГУП "КрОЗ" 27.07.2015, основным документом, основанием регистрации права послужил Государственный акт на право пользования землей от 11.03.1990 AI N 317707 (он же Государственный акт на право пользования землей N 494 от 11.03.1990 года, выданный Сибирскому филиалу ГОСНИТИ);
- - на спорном земельном участке находится здание (г. Красноярск, ул. Борисова, 14, стр. 7), на которое у заявителя зарегистрировано право хозяйственного ведения (свидетельство о государственной регистрации права от 22.12.2011, запись N 24-24-01/111/2011-414); указанное здание заявителем активно используется в целях извлечения прибыли, помещение сдается в аренду;
- - спорный земельный участок был передан заявителю его учредителем РАСХН, являющейся также учредителем ГОСНИТИ, которому и был выделен в 1990 году спорный земельный участок на основании государственного акта; право на распоряжение рассматриваемым земельным участком у РАСХН, являющейся единственным учредителем и ГОСНИТИ и заявителя, обусловлено наличием приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 26.03.1992 N 198/19пк, в пункте 3 которого указано: "Закрепить за Российской академией сельскохозяйственных наук основные фонды и другое государственное имущество, находящееся в ведении научно-исследовательских учреждений";
- - ФГУП "КрОЗ" в проверяемом периоде являлось правообладателем спорного земельного участка с кадастровым номером N 24:50:0100414:156, который на основании Государственного акта на право пользования землей N 494 от 11.03.1990, выданного Сибирскому филиалу ГОСНИТИ, выделен в бессрочное и бесплатное пользование.
Налогоплательщик представил отзыв по доводам налогового органа, указал, что Государственный акт на право пользования землей не содержал в себе точных координат земельного участка, а заявитель - не является правопреемником Сибирского филиала Государственного научно-исследовательского технологического института ремонта и эксплуатации машинотракторного парка; налоговый орган не представил доказательства наличия у налогоплательщика в проверяемом периоде права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, предприятие обратилось с апелляционной жалобой, просит обжалуемое решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылается на следующие обстоятельства:
- - передачи результата работ заказчику в смысле положений статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации между сторонами договора от 10.07.2012 N 72 не было;
- - сложившиеся отношения не отвечают признакам договора на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ, фактически между сторонами сложились отношения по целевому финансированию (Грант) с последующим предоставлением отчета по использованию выделенных денежных средств; полученный результат освоения денежных средств был использован налогоплательщиком в предпринимательских целях;
- - не имеет правового значения вывод суда о том, что налогоплательщик должен был исчислить налог при продаже изделий третьим лицам, поскольку этот вопрос не был предметом выездной налоговой проверки и не подвергался проверке налоговым органом.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу предприятия не согласился с доводами заявителя, считает решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований законным и обоснованным.
Представители налогового органа в судебном заседании изложили доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя и принять по делу новый судебный акт в указанной части; изложили возражения на апелляционную жалобу заявителя, просили суд оставить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Представители заявителя изложили возражения на апелляционную жалобу налогового органа, просили суд оставить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения; изложили доводы своей апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт в указанной части.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Налоговым органом в отношении ФГУП "КрОЗ" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления налогов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.
Инспекцией в ходе проверки установлены факты занижения предприятием налоговой базы, в том числе при исчислении налога на добавленную стоимость, земельного налога.
Выявленные налоговым органом факты нарушения налогоплательщиком положений действующего налогового законодательства отражены в акте налоговой проверки от 17.07.2015 N 22.
17.12.2015 должностным лицом налогового органа по итогам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика вынесено решение N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым предприятию доначислены: налог на добавленную стоимость в сумме 1 430 764 рубля, налог на доходы физических лиц в размере 5 197 708 рублей, земельный налог в сумме 632 242 рубля, соответствующие суммы пеней, штрафов.
Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа, обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. Вышестоящий налоговый орган решением от 01.04.2016 N 2.12-13/05433@ оставил решение инспекции без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Налогоплательщик, полагая, что вынесенное налоговым органом решение в части доначисления земельного налога и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафов, нарушает его права, обратился в Арбитражный суд Красноярского края с соответствующим заявлением.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.
Судом первой инстанции не установлено нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки, порядок (процедура) проведения проверки и принятия оспариваемого решения предприятием не оспаривается.
Судом апелляционной инстанции установлено, что досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд предприятием соблюдены.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления земельного налога в сумме 623 260 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, Арбитражный суд Красноярского края пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не доказал законность и обоснованность принятого решения в указанной части.
При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В силу статьи 387 Налогового кодекса Российской Федерации земельный налог устанавливается Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
Налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (пункт 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации).
Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог (пункт 1 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
В соответствии со статьей 25 Земельного кодекса Российской Федерации право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования и право пожизненного наследуемого владения земельными участками возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом N 122-ФЗ от 21.07.1997 "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
На основании пункта 9 статьи 3 указанного Федерального закона государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные гражданам или юридическим лицам до введения в действие Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", разъяснил, что судам необходимо исходить из того, что за исключениями, оговоренными в пунктах 4 и 5 Постановления, плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (далее - реестр) указано, как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.
В пункте 4 названного Постановления отражено, что согласно пункту 1 статьи 6 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу данного Закона, признаются юридически действительными и при отсутствии их государственной регистрации, которая проводится по желанию правообладателей.
При этом, как следует из пункта 9 статьи 3 Федерального закона "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации", государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные до введения в действие Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", имеют равную юридическую силу с записями в реестре.
Поэтому на основании пункта 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиком земельного налога признается также лицо, чье право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельный участок удостоверяется актом (свидетельством или другими документами) о праве этого лица на данный земельный участок, выданным уполномоченным органом государственной власти в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте и на момент издания такого акта.
Поскольку при универсальном правопреемстве (реорганизация юридических лиц, за исключением выделения, а также наследование) вещные права на земельные участки, упомянутые в пункте 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации, переходят непосредственно в силу закона, правопреемники становятся плательщиками земельного налога независимо от регистрации перехода соответствующего права (пункт 5 Постановления от 23.07.2009 N 54).
Как следует из материалов дела, 27.07.2015 Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Красноярскому краю выдано свидетельство о государственной регистрации права, согласно которому за федеральным государственным унитарным предприятием "Красноярский опытный завод Российской академии сельскохозяйственных наук зарегистрировано право постоянного (бессрочного) пользования в отношении земельного участка (кадастровый номер 24:50:0100414:156) общей площадью 3 900 кв. м, расположенного по адресу: г. Красноярск, ул. Борисова, 14, участок, 7.
Оспариваемым решением предприятию доначислен земельный налог по указанному земельному участку за период 2012 - 2013 годы, исходя из того, что, по мнению налогового органа, ФГУП "КрОЗ" в проверяемом периоде являлось правообладателем спорного земельного участка с кадастровым номером N 24:50:0100414:156, который на основании Государственного акта на право пользования землей N 494 от 11.03.1990, выданного Сибирскому филиалу ГОСНИТИ, выделен в бессрочное и бесплатное пользование.
В апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на том, что право постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок с кадастровым номером 24:50:0100414:156 оформлено ФГУП "КрОЗ" 27.07.2015, основным документом - основанием регистрации права, послужил Государственный акт на право пользования землей от 11.03.1990 AI N 317707 (он же Государственный акт на право пользования землей N 494 от 11.03.1990, выданный Сибирскому филиалу ГОСНИТИ).
Апелляционная коллегия, оценив приведенные доводы, приходит к выводу об их отклонении на основании следующего.
Как следует из материалов дела, указанный Государственный акт от 11.03.1990 выдан Сибирскому филиалу Государственного научно-исследовательского технологического института ремонта и эксплуатации тракторного парка (ГОСНИТИ) в том, что за указанным землепользователем закрепляются в бессрочное и бесплатное пользование 0,39 гектаров земли в границах согласно землепользованию, земля предоставлена для закрепления фактически занимаемой территории Сибирского филиала по ул. Академика Киренского, 14, в Октябрьском районе. Основанием для выдачи государственного акта явилось решение исполкома Красноярского городского Совета народных депутатов от 08.12.1989 N 477.
Сибирский филиал ГОСНИТИ является обособленным подразделением федерального государственного бюджетного научного учреждения "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинотракторного парка" (ИНН 7721020888).
Согласно представленной в материалы дела выписки из единого государственного реестра юридических лиц в отношении заявителя, ФГУП "КрОЗ" (ранее федеральное государственное унитарное предприятие Красноярский опытный завод Российской академии сельскохозяйственных наук, организация научного обслуживания Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Российской академии сельскохозяйственных наук, организация научного обслуживания Красноярский опытный завод государственного научного учреждения "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГОСНИТИ)" Российской академии сельскохозяйственных наук, государственное унитарное предприятие "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Российской академии сельскохозяйственных наук") зарегистрировано администрацией г. Красноярска в качестве юридического лица 28.06.2002 (ИНН 2463028649).
На основании изложенного суд первой инстанции верно указал, что Государственный акт на право пользования землей от 11.03.1990 А-I N 317707 выдан не заявителю (ФГУП "КрОЗ"), а иному юридическому лицу - федеральному государственному бюджетному научному учреждению "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинотракторного парка" (Сибирскому филиалу).
Таким образом, применительно к рассматриваемым правоотношениям указанный Государственный акт не является документом, имеющим в силу пункта 9 статьи 3 Федерального закона "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" равную юридическую силу с записями в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним и устанавливающим наличие у заявителя права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком, и на что правомерно было указано судом первой инстанции в обжалуемом судебном акте.
Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что суд первой инстанции в решении, по сути, пришел к выводу об отсутствии оснований для регистрации 27.07.2015 права постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок за заявителем и неправомерности действий регистрирующего органа по регистрации земельного участка за заявителем на основании тех документов, которые были представлены ФГУП УРОЗ для регистрации в 2015 году права пользования на спорный земельный участок, что не являлось предметом рассмотрения в рамках настоящего дела, подлежит отклонению. Таких выводов в обжалуемом решении суда первой инстанции по настоящему делу не содержится.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции ответчик в обоснование своей позиции указал на следующие обстоятельства.
Согласно выписке из протокола заседания Президиума Российской академии сельскохозяйственных наук от 18.11.2004 N 12 Президиумом Россельхозакадемии принято предложение ГНУ ГОСНИТИ о преобразовании Сибирского и Малоярославецкого филиалов ГНУ "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГСНИТИ)" в соответствующие лаборатории (отделы) института.
В соответствии с распоряжением Российской академии сельскохозяйственных наук от 29.11.2004 N 90 надлежало изъять имущество из оперативного управления ГНУ ГОСНИТИ и поставить его на баланс Российской академии сельскохозяйственных наук, право оперативного управления на ГНУ ГОСНИТИ на указанное в акте имущество прекратить.
Согласно приказу государственного научного учреждения "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГОСНИТИ)" от 08.12.2004 N 90 Сибирский филиал ГОСНИТИ надлежало с 15.12.2004 преобразовать научно-исследовательскую лабораторию ГОСНИТИ. В пункте 3 приказа содержится поручение ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ" быть правопреемником филиала в связи с передачей работникам ОНО "Красноярский опытный завод" материальных ценностей Сибирского филиала.
Распоряжением Российской академии сельскохозяйственных наук от 27.12.2004 N 100 за ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии" на праве хозяйственного ведения закреплено имущество, ранее изъятое из оперативного управления ГНУ ГОСНИТИ (Сибирский филиал). В пункте 3 указанного распоряжения содержится указание на то, чтобы считать ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии" правопреемником земельного участка площадью 3 935 кв. м, кадастровый номер 24:50:0100426:0004, переданного Сибирскому филиалу Государственного научно-исследовательского технологического института ремонта и эксплуатации машинотракторного парка (ГОСНИТИ) государственным актом на право пользование землей N 494, выданный исполнительным комитетом Красноярского городского совета народных депутатов 11 марта 1990 года.
Государственное научное учреждение "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГОСНИТИ)" 29.12.2004 обратилось в Инспекцию Министерства по налогам и сборам по Октябрьскому району г. Красноярска с заявлением о снятии с учета Сибирского филиала ГОСНИТИ в связи с присоединением к организации научного обслуживания "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии".
Аналогичные доводы приведены ответчиком в обоснование апелляционной жалобы.
Суд апелляционной инстанции полагает, что приведенные обстоятельства не свидетельствуют о законности и обоснованности доначисления оспариваемым решением земельного налога за 2011 - 2013 году, учитывая следующее.
Согласно статье 55 Гражданского кодекса Российской Федерации филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.
Реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) или органа юридического лица, уполномоченного на то учредительным документом. Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации (пункты 1, 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии со статьей 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу, при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица, при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с передаточным актом, при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о реорганизации федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод" либо государственного научного учреждения Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка Российской академии сельскохозяйственных наук, вследствие которой заявитель являлся бы правопреемником учреждения в части права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком с кадастровым номером 24:50:0100414:156.
Не оспаривая приведенный вывод, налоговый орган в апелляционной жалобе указал, что спорный земельный участок был передан заявителю его учредителем РАСХН, являющейся также учредителем ГОСНИТИ, которому и был выделен в 1990 году спорный земельный участок на основании государственного акта; право на распоряжение рассматриваемым земельным участком у РАСХН, являющейся единственным учредителем и ГОСНИТИ и заявителя, обусловлено наличием приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 26.03.1992 N 198/19пк, в пункте 3 которого указано: "Закрепить за Российской академией сельскохозяйственных наук основные фонды и другое государственное имущество, находящееся в ведении научно-исследовательских учреждений".
Апелляционный суд оценил приведенный довод и пришел к следующим выводам.
В соответствии с Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 27.12.1991 N 3020-1 "О разграничении государственной собственности в Российской Федерации на федеральную собственность, государственную собственность республик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономной области, автономных округов, городов Москвы и Санкт-Петербурга и муниципальную собственность" исключительно к федеральной собственности относятся предприятия и другие объекты отраслевых академий наук. В силу статьи 3.1 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" (в редакции, действующей в соответствующий период) в целях разграничения государственной собственности на землю к федеральной собственности относятся земельные участки, находящиеся на праве постоянного (бессрочного) пользования, праве аренды, праве безвозмездного срочного пользования у государственных академий наук и созданных такими академиями наук организаций.
Указом Президента Российской Федерации от 30.01.1992 N 84 "О Российской академии сельскохозяйственных наук" на базе Российской академии сельскохозяйственных наук и Всесоюзной академии сельскохозяйственных наук (ВАСХНИЛ) создана единая Российская академия сельскохозяйственных наук, которой в бессрочное, бесплатное пользование были переданы земли, ранее предоставленные Российской академии сельскохозяйственных наук, ВАСХНИЛ и их научным учреждениям (пункт 3).
Следовательно, в силу прямого указания закона земельные участки, переданные Россельхозакадемии, ее предприятиям и учреждениям, относятся к федеральной собственности.
Статьей 29 Земельного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) установлено, что предоставление гражданам и юридическим лицам земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, осуществляется на основании решения исполнительных органов государственной власти или органов местного самоуправления, обладающих правом предоставления соответствующих земельных участков в пределах их компетенции в соответствии со статьями 9, 10 и 11 настоящего Кодекса.
На основании статьи 6 Федерального закона "О науке и государственной научно-технической политике" (в редакции, действующей на момент издания Россельхозакадемией распоряжения от 27.12.2004 N 100) Российская академия наук, отраслевые академии наук (Российская академия сельскохозяйственных наук, Российская академия медицинских наук, Российская академия образования, Российская академия архитектуры и строительных наук, Российская академия художеств) являются имеющими государственный статус некоммерческими организациями (учреждениями), которые наделяются правом управления своей деятельностью, правом владения, пользования и распоряжения переданным им имуществом, находящимся в федеральной собственности, в соответствии с законодательством Российской Федерации, настоящим Федеральным законом и уставами указанных академий, в том числе правом на создание, реорганизацию и ликвидацию входящих в их состав предприятий, учреждений и организаций, закрепление за ними федерального имущества, а также правом на утверждение их уставов и назначение руководителей. Реестры федерального имущества, переданного указанным академиям наук, утверждаются Правительством Российской Федерации.
Таким образом, поскольку Российская академия сельскохозяйственных наук не относилась к исполнительным органам государственной власти или органам местного самоуправления, суд апелляционной инстанции, вслед за судом первой инстанции, пришел к выводу о том, что у данной организации отсутствовали правомочия по предоставлению земельных участков юридическим и физическим лицам. Следовательно, распоряжение Российской академии сельскохозяйственных наук от 27.12.2004 N 100 в части указания на ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии" как правопреемника спорного земельного участка не является документом, влекущим возникновение у федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод" права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком с кадастровым номером 24:50:0100414:156.
Довод ответчика об обратном противоречит приведенным нормам права.
Ссылка апеллянта на Приказ Министерства сельского хозяйства РФ от 26.03.1992 N 198/19пк не опровергает изложенный вывод, поскольку указанный документ не предоставляет Российской академии сельскохозяйственных наук полномочия по предоставлению земельных участков юридическим и физическим лицам.
Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что обращение с заявлением о регистрации именно в 2015 году было вызвано только желанием самого правообладателя, а не тем, что в 2015 году у предприятия появились новые документы или основания для такого обращения; представленный на регистрацию пакет документов имелся у заявителя и в 2011, и в 2012, и в 2013 годах, не свидетельствует об обоснованности вывода ответчика и правомерности доначисления земельного налога за спорный период.
Налоговый орган также указывает, что на спорном земельном участке находится здание (г. Красноярск, ул. Борисова, 14, стр. 7), на которое у заявителя зарегистрировано право хозяйственного ведения (свидетельство о государственной регистрации права от 22.12.2011, запись N 24-24-01/111/2011-414); указанное здание заявителем активно используется в целях извлечения прибыли, помещение сдается в аренду.
Таким образом, ответчик ссылается на фактическое пользование предприятием земельным участком. Указанное обстоятельство, учитывая установленный факт того, что до 27.07.2015 спорный участок не принадлежал предприятию на каком-либо праве, в силу требований статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей круг плательщиков земельного налога, а также статьи 65 Земельного кодекса, закрепляющей принцип платности землепользования, является основанием для взыскания не земельного налога, а неосновательного обогащения по требованию собственника земельного участка.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8251/11.
Довод налогового органа о том, что государственная регистрация оспорена не была, отклоняется апелляционным судом, так как Закон о регистрации не предусматривает возможности оспаривания государственной регистрации, поскольку акт государственной регистрации права не является ненормативным актом и сам по себе не порождает никаких гражданских прав и обязанностей в отношении недвижимого имущества. В соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ государственная регистрация лишь определяет момент возникновения права собственности на недвижимое имущество или перехода права на такое имущество, является доказательством существования зарегистрированного права, но не имеет правоустанавливающего значения.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2001 N 132-О указал, что государственная регистрация - как формальное условие обеспечения государственной, в том числе судебной, защиты прав лица, возникающих из договорных отношений, объектом которых является недвижимое имущество, - призвана лишь удостоверить со стороны государства юридическую силу соответствующих правоустанавливающих документов. Тем самым государственная регистрация создает гарантии надлежащего выполнения сторонами обязательств и, следовательно, способствует упрочению и стабильности гражданского оборота в целом. Она не затрагивает самого содержания указанного гражданского права, не ограничивает свободу договоров, юридическое равенство сторон, автономию их воли и имущественную самостоятельность и потому не может рассматриваться как недопустимое произвольное вмешательство государства в частные дела или ограничение прав человека и гражданина, в том числе гарантированных Конституцией Российской Федерации права владеть, пользоваться и распоряжаться имуществом, находящимся у лица на законных основаниях, а также свободы экономической деятельности.
Таким образом, факт регистрации Управлением Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Красноярскому краю 27.07.2015 за предприятием права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком с кадастровым номером 24:50:0100414:156 на основании государственного акта на право пользования землей от 11.03.1990 серии А-I N 317707, не свидетельствует, безусловно, о наличии такого права в отношении спорного земельного участка у предприятия в период 2011 - 2013 годов.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, принимая во внимание приведенное нормативно-правовое регулирование, приходит к выводу о том, что в нарушение части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил доказательства наличия у налогоплательщика в проверяемом периоде права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком.
При указанных обстоятельствах доначисление оспариваемым решением ФГУП "КрОЗ" земельного налога в сумме 623 260 рублей, пеней по земельному налогу в сумме 51 524 рубля 99 копеек, штрафа за неуплату земельного налога в размере 12 465 рублей произведено налоговым органом в отсутствие правовых оснований. Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недействительным решения от 17.12.2015 N 44 в указанной части.
Оспариваемым решением предприятию по результатам выездной налоговой проверки также доначислен налог на добавленную стоимость в размере 619 543 рубля в связи с необоснованным, по мнению налогового органа, включением налогоплательщиком в состав налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2012 года сумм налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ.
Апелляционная коллегия, вслед за судом первой инстанции, поддерживает выводы налогового органа и не усматривает оснований для отмены/изменения обжалуемого судебного акта в части отказа в удовлетворении заявленного требования и удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика, на основании следующего.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.
В статье 149 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены операции, не подлежащие налогообложению. Так, освобождаются от налогообложения операции по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных для этих целей в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике"; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров (подпункт 16 пункта 3).
На основании пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).
Судом апелляционной инстанции установлено, что между предприятием и Красноярским государственным автономным учреждением "Красноярский краевой фонд поддержки научной и научно-технической деятельности" 10.07.2012 заключено соглашение N 72 о порядке целевого финансирования, в соответствии с которым учреждение выступает заказчиком научной, научно-технической продукции, результатов инновационной деятельности.
10.07.2012 сторонами заключено дополнительное соглашение, согласно которому учреждение выделяет целевое финансирование для поддержки и реализации проекта "Молокомат для объемного дозирования, автоматического розлива и продажи охлажденного молока населению без участия продавца" в объеме 1 300 000 рублей.
Согласно дополнительному соглашению от 18.12.2012 учреждение выделяет предприятию целевое финансирование для поддержки и реализации проекта "Запуск в производство модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5000 литров в сутки" в объеме 3 410 000 рублей.
По акту сдачи-приемки выполненных работ от 10.10.2012 N 1 подрядчик передал заказчику полный комплект конструкторской документации и технические условия, по акту сдачи-приемки от 21.12.2012 N 1 - конструкторско-технологическую документацию, опытный образец модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5000 литров в сутки.
Учитывая изложенное, апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что перечисленные выше работы, в том числе работы по изготовлению автомата розлива молока и пастеризатора, как составных частей модуля глубокой переработки молока - опытного образца, изготовленного предприятием в рамках соглашения, заключенного с краевым фондом поддержки научной и научно-технической деятельности, выполнены налогоплательщиком в рамках осуществления деятельности, не облагаемой налогом на добавленную стоимость.
Довод апелляционной жалобы предприятия о том, что передачи результата работ заказчику в смысле положений статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации между сторонами договора от 10.07.2012 N 72 не было, является несостоятельным и подлежит отклонению, как противоречащий представленным актам сдачи-приемки выполненных работ от 10.10.2012 N 1, от 21.12.2012 N 1.
Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции верно указал, что для установления наличия или отсутствия у заявителя права на предъявление к налоговым вычетам сумм налога на добавленную стоимость в связи с дальнейшей реализацией налогоплательщиком автомата розлива молока и пастеризатора как составных частей модуля глубокой переработки молока - опытного образца, изготовленного предприятием в рамках названного выше соглашения, необходимо исследовать природу налога на добавленную стоимость как косвенного налога, определить порядок исчисления данного налога и условия для формирования в бюджете источника для предоставления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Таким образом, праву на предъявление налога на добавленную стоимость к налоговым вычетам корреспондирует обязанность уплатить налог на добавленную стоимость от реализации при совершении хозяйственных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, для которых используется то имущество, со стоимости которого налог предъявляется к налоговым вычетам. Использование имущества для осуществления хозяйственных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, является необходимым условием для возникновения права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и для формирования в бюджете источника возмещения (вычетов) по налогу, который возникает в результате совершения налогоплательщиком налогооблагаемых операций, итогом которых является поступление налога в бюджет.
Суд первой инстанции правомерно указал, что назначение предоставления налоговых льгот по пункту 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации состоит в освобождении от уплаты налога на добавленную стоимость от реализации льготируемых работ (услуг) и, как следствие, в отсутствии корреспондирующего права на вычеты по налогу на добавленную стоимость со стоимости имущества, приобретенного для осуществления льготируемых операций.
При апелляционном обжаловании предприятие указывает, что сложившиеся отношения не отвечают признакам договора на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ. По мнению заявителя, фактически между сторонами сложились отношения по целевому финансированию (Грант) с последующим предоставлением отчета по использованию выделенных денежных средств.
Из пункта 4 Соглашения N 01/12 от 10.07.2012 и пункта 5 дополнительного Соглашения N 01/12 от 18.12.2012 усматривается, что предметом Соглашения является научная, научно техническая продукция, результаты инновационной деятельности.
Согласно пункту 1 Дополнительного соглашения от 10.07.2012 N 01/12 к Соглашению, КГАУ "Красноярский краевой фонд" выделяет целевое финансирование для поддержки и реализации проекта: Молокомат - для объемного дозирования, автоматического розлива и продажи охлажденного молока населению без участия продавца. Согласно пункту 1 Дополнительного соглашения от 10.07.2012 N 02/12 к Соглашению, КГАУ "Красноярский краевой фонд" выделяет целевое финансирование для поддержки и реализации проекта: Запуск в производство модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5 000 литров в сутки.
В пункте 4 Дополнительного соглашения N 01/12 и пункте 5 Дополнительного соглашения N 02/12 указано, что права на научную и научно-исследовательскую продукцию, созданную в результате реализации проектов, принадлежат ФГУП "КрОЗ".
В соответствии с пунктом 8 Дополнительного соглашения N 01/12 и Дополнительного соглашения N 02/12 основные требования к выполнению, порядок выполнения, технико-экономические параметры работ, выполняемых в рамках реализации проектов, определяются в согласованном сторонами Техническом задании по каждому проекту.
Содержание и сроки работ определены в календарном плане, согласованном сторонами Соглашения.
При этом, ФГУП "КрОЗ" обязано предоставить заказчику промежуточный научный отчет в соответствии с ГОСТ 7.32-2001, смету расходов, показатели качества проекта, акт сдачи-приемки выполненных работ выполнению соответствующего этапа, итоговый научный отчет в соответствии с ГОСТ 7.32-2001 и финансовый отчет об использовании средств целевого финансирования.
Согласно Актам сдачи-приемки выполненных работ от 10.10.2012 N 1, от 19.12.2012 N 2 к Дополнительному соглашению от 10.07.2012 N 01/12, ФГУП "КрОЗ" передает, а КГАУ "Красноярский краевой фонд" принимает следующие выполненные работы: разработка конструкции молокомата, а именно: разработка дизайна и оптимальной компоновки оборудования в молокомате; разработка технического проекта; разработка технической документации; разработка технических условий; составление и написание промежуточного отчета.
Согласно Акту сдачи-приемки выполненных работ N 1 от 21.12.2012 к Дополнительному соглашению N 02/12, ФГУП "КрОЗ" передает, а КГАУ "Красноярский краевой фонд" принимает комплект конструкторско-технологической документации и опытный образец Модуля по глубокой переработки молока производительностью до 5000 литров в сутки.
Налогоплательщиком по требованию ответчика в ходе проведения проверки не представлены научные отчеты о показателях качества проектов НИОКР со ссылкой на их отсутствие.
Таким образом, совокупный анализ установленных обстоятельств свидетельствует о том, что ФГУП "КрОЗ" выполнило по заданию КГАУ "Красноярский краевой фонд" научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по разработке конструкции молокомата и научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по разработке Модуля по глубокой переработки молока производительностью до 5000 литров в сутки. Результаты выполненных работ и полный комплект конструкторской документации, включая технические условия, переданы заказчику по актам сдачи-приемки выполненных работ. При этом исключительные права на результаты работ заказчику не переданы.
Для применения льготы, предусмотренной подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации обязательная передача исключительных (интеллектуальных) прав на объекты НИОКР, не требуется.
На основании изложенного является несостоятельным довод заявителя о том, что сложившиеся отношения не отвечают признакам договора на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ.
Довод заявителя о том, что фактически между сторонами сложились отношения по целевому финансированию (Грант) с последующим представлением отчета по использованию выделенных денежных средств, не может быть принят апелляционным судом, поскольку нормативно и документально не обоснован.
Согласно Соглашению о порядке целевого финансирования от 10.07.2012 N 72 КГАУ "Красноярский краевой фонд" выступает заказчиком научной, научно-технической продукции, результатов инновационной деятельности. Финансирование функций заказчика (КГАУ "Красноярский краевой фонд") осуществляется в рамках государственного задания, утвержденного заказчику. Выделение целевого финансирования осуществляется за счет средств КГАУ "Красноярский краевой фонд".
Согласно выписке ЕГРЮЛ у КГАУ "Красноярский краевой фонд" основным видом деятельности является капиталовложения в ценные бумаги, дополнительными видами деятельности заявлены - научные исследования и разработки в области естественных и технических наук; научные исследования и разработки в области общественных и гуманитарных наук.
Налоговым органом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля у КГАУ "Красноярский краевой фонд" истребованы документы по взаимоотношениям с ФГУП "КрОЗ" в рамках указанного Соглашения. Согласно письменному пояснению от 18.09.2015 N 376, КГАУ "Красноярский краевой фонд" по взаимоотношениям с ФГУП "КрОЗ" сообщил, что основными документами, регулирующими порядок финансового обеспечения выполнения государственного задания, являются:
- - постановление Правительства РФ от 02.09.2010 N 671 "О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания";
- - постановление Правительства Красноярского края от 03.02.2011 N 57-п "Об утверждении порядка и условий формирования государственного задания в отношении краевых государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания".
КГАУ "Красноярский краевой фонд" представлены следующие документы:
- - копия Соглашения N 2 о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания между КГАУ "Красноярский краевой фонд" и министерством инвестиций и инноваций Красноярского края, осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении краевого государственного автономного учреждения от 23.01.2012, дополнительных соглашений N 1 от 15.02.2012, N 2 от 28.05.2012, N 3 от 24.09.2012, N 4 от 05.12.2012;
- - копия государственного задания КГАУ "Красноярский краевой фонд" на 2012 год и плановый период 2013 и 2014 годы от 27.02.2012;
- - копия государственного задания КГАУ "Красноярский краевой фонд" на 2012 год и плановый период 2013 и 2014 годы от 27.02.2012;
- - копия уведомления о финансировании от 12.09.2012 N 01829-ИИ;
- - копия уведомления о бюджетных ассигнованиях на 2012 - 2014 годы N 02337-ИИ от 26.10.2012;
- - уведомление об открытии финансирования N 377 от 18.09.2015;
- - уведомление об открытии финансирования N 388 от 18.09.2015.
Следовательно, работы (НИОКР), выполненные ФГУП "КрОЗ" по дополнительным соглашениям N 01/12 от 10.07.2012, N 02/12 от 18.12.2012 для выполнения проекта "Молокомат - для объемного дозирования, автоматического розлива и продажи охлажденного молока населению без участия продавца" к Соглашению о порядке целевого финансирования от 10.07.2012 N 72, финансировались из средств краевого бюджета. Финансирование открыто по Соглашению N 2 от 23.01.2012 о предоставлении субсидии на выполнение государственного задания на оказание государственных услуг в соответствии с графиками перечисления субсидий.
Таким образом, выполненные ФГУП "КрОЗ" спорные НИОКР не облагаются НДС (освобождаются от налогообложения НДС) на основании подпункта 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, так как выполнение НИОКР осуществлено за счет бюджетных средств.
Как следует из материалов дела, заявитель не исчислял налог на добавленную стоимость с операций по реализации краевому фонду поддержки научной и научно-технической деятельности результатов работ, в том числе, работ по изготовлению модуля глубокой переработки молока, выполненных в соответствии с условиями соглашения, воспользовавшись положениями подпункта 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, учитывая, что заявитель от применения указанной льготы в порядке, установленном пунктом 5 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, не отказался, налог на добавленную стоимость по льготируемым хозяйственным операциям не исчислил и в бюджет не уплатил, апелляционная коллегия соглашается с выводом Арбитражного суда Красноярского края о том, что у заявителя отсутствует корреспондирующее право на предъявление к налоговым вычетам сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость.
Апелляционная коллегия отклоняет довод налогоплательщика о том, что полученный результат освоения денежных средств был использован налогоплательщиком в предпринимательских целях.
Судом апелляционной инстанции установлено, что научно-исследовательские работы, выполненные ФГУП "КРоЗ", являются проектами по изготовлению опытных образцов (разработка дизайна и оптимальной компоновки оборудования в молокомате, разработка технического проекта; комплект конструкторско-технологической документации и опытный образец модуля по глубокой переработки молока производительностью до 5000 литров в сутки), а не изготовлением определенной продукции, с целью дальнейшей реализации.
Согласно представленным заявителем товарным накладным, результаты НИОКР реализованы в период 2011 - 2012 годы в адрес: СППК "Иткуль" - 29.06.2011 (товарная накладная от 29.06.2011 N 109), СПСТО кооператив "Агросибирь" - 29.11.2011 (товарная накладная от 29.11.2011 N 243), ОАО "Тайнинское" - 19.03.2012 (товарная накладная от 19.03.2012 N 39).
Сопоставив указанные документы с актами приемки-сдачи выполненных работ (проекты НИОКР), суд апелляционной инстанции установил, что вышеуказанные товарные накладные (реализация результатов по ТОРГ-12) составлены раньше, чем фактически составлены акты сдачи-приемки выполненных работ - 10.10.2012, 21.12.2012.
Как указал налоговый орган и предприятием не оспорено, при анализе документов, истребованных инспекцией в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у СПСТО кооператив "Агросибирь", ОАО "Тайнинское", и вышеуказанных товарных накладных, установлены расхождения (несоответствие) в наименовании товара.
Акты сдачи-приемки выполненных работ по реализации проектов составлены:
- - 10.10.2012 N 1 "Молокомат для объемного дозирования автомат розлива и продаж охлажденного молока населению без участия продавца";
- - 21.12.2012 N 2 - "Запуск в производство модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5000 л. в сутки".
В указанных актах сдачи-приемки выполненных работ отражена реализация проектов, то есть работы (проекты НИОКР).
При этом, налогоплательщик представил товарные накладные с целью подтверждения реализации результатов НИОКР, то есть материальных объектов в составе автоматов для розлива молока и пастеризационно-охладительных установок, что противоречит фактическим обстоятельствам, поскольку реализация проекта с идентичным названием согласно актов сдачи-приемки выполненных работ отсутствует.
На основании вышеизложенного, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что налоговый орган обоснованно признал неправомерным предъявление заявителем в составе налоговых вычетов спорных сумм налога на добавленную стоимость и доначислил указанный налог.
При указанных обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 619 543 рубля, пеней в сумме 112 342 рубля, привлечения предприятия к ответственности в виде штрафа в размере 4640 рублей.
Поскольку требования заявителя о признании недействительным оспариваемого решения удовлетворены в части, заявитель в ходе рассмотрения дела уменьшил оспариваемые суммы, суд первой инстанции, руководствуясь частью 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правомерно в обжалуемом судебном акте указал на отмену обеспечительных мер, принятых определением от 19 апреля 2016 года, в части приостановления исполнения решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска от 17.12.2015 N 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 3 068 111 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 1 430 764 рубля, земельного налога в размере 8982 рубля, пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 1 489 265 рублей 12 копеек, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 412 565 рублей 04 копейки, пени за несвоевременную уплату земельного налога в сумме 742 рубля 54 копейки, штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 70 177 рублей, штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 17 479 рублей, штрафа по земельному налогу в размере 180 рублей, штрафа за грубое нарушение правил учета в сумме 3000 рублей.
Доводы налогового органа и налогоплательщика, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения.
Следовательно, решение суда первой инстанции соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения и удовлетворения апелляционных жалоб.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы ФГУП "КрОЗ" подлежат отнесению на заявителя.
При подаче апелляционной жалобы инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена от уплаты государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "08" февраля 2017 года по делу N А33-8812/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 02.05.2017 ПО ДЕЛУ N А33-8812/2016
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 мая 2017 г. по делу N А33-8812/2016
Резолютивная часть постановления объявлена "25" апреля 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен "02" мая 2017 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Севастьяновой Е.В.,
судей: Борисова Г.Н., Юдина Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Елистратовой О.М.,
при участии:
- от заявителя (федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод"): Миллера В.А. - руководителя на основании выписки из ЕГРЮЛ;
- Мартыненко О.В., представителя по доверенности от 22.09.2014;
- от налогового органа (Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска): Колотилиной Е.А., представителя по доверенности от 27.03.2017; Серебренникова С.В., представителя по доверенности от 09.12.2016,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод" и инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Красноярска
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "08" февраля 2017 года по делу N А33-8812/2016, принятое судьей Лапиной М.В.,
установил:
федеральное государственное унитарное предприятие "Красноярский опытный завод" (ИНН 2463028649, ОГРН 1022402121147, г. Красноярск; далее - заявитель, предприятие, налогоплательщик, ФГУП "КрОЗ") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска (ИНН 2463069250, ОГРН 1042442190207, г. Красноярск; далее - ответчик, налоговый орган) с заявлением, уточненным в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 17.12.2015 N 44 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 17 105 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость в размере 619 543 рубля, земельного налога в размере 623 260 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, земельного налога в сумме 163 867 рублей 65 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от "08" февраля 2017 года заявленные требования удовлетворены в части, признано недействительным вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска решение от 17.12.2015 N 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога в сумме 623 260 рублей, пеней по земельному налогу в сумме 51 524 рубля 99 копеек, штрафа за неуплату земельного налога в размере 12 465 рублей. В удовлетворении требований в остальной части отказано.
Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
С ответчика в пользу заявителя взыскано 3000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с данным судебным актом в части, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылается на следующие обстоятельства:
- - суд пришел к выводу об отсутствии оснований для регистрации 27.07.2015 права постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок за заявителем и неправомерности действий регистрирующего органа по регистрации земельного участка за заявителем на основании тех документов, которые были представлены ФГУП УРОЗ для регистрации в 2015 году права пользования на спорный земельный участок, что не являлось предметом рассмотрения в рамках настоящего дела;
- - пакет документов, представленный заявителем для регистрации, свидетельствует о том, что обращение с заявлением о регистрации именно в 2015 году было вызвано только желанием самого правообладателя, а не тем, что в 2015 году у предприятия появились новые документы или основания для такого обращения; представленный на регистрацию пакет документов имелся у заявителя и в 2011, и в 2012, и в 2013 годах;
- - право постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок с кадастровым номером 24:50:0100414:156 оформлено ФГУП "КрОЗ" 27.07.2015, основным документом, основанием регистрации права послужил Государственный акт на право пользования землей от 11.03.1990 AI N 317707 (он же Государственный акт на право пользования землей N 494 от 11.03.1990 года, выданный Сибирскому филиалу ГОСНИТИ);
- - на спорном земельном участке находится здание (г. Красноярск, ул. Борисова, 14, стр. 7), на которое у заявителя зарегистрировано право хозяйственного ведения (свидетельство о государственной регистрации права от 22.12.2011, запись N 24-24-01/111/2011-414); указанное здание заявителем активно используется в целях извлечения прибыли, помещение сдается в аренду;
- - спорный земельный участок был передан заявителю его учредителем РАСХН, являющейся также учредителем ГОСНИТИ, которому и был выделен в 1990 году спорный земельный участок на основании государственного акта; право на распоряжение рассматриваемым земельным участком у РАСХН, являющейся единственным учредителем и ГОСНИТИ и заявителя, обусловлено наличием приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 26.03.1992 N 198/19пк, в пункте 3 которого указано: "Закрепить за Российской академией сельскохозяйственных наук основные фонды и другое государственное имущество, находящееся в ведении научно-исследовательских учреждений";
- - ФГУП "КрОЗ" в проверяемом периоде являлось правообладателем спорного земельного участка с кадастровым номером N 24:50:0100414:156, который на основании Государственного акта на право пользования землей N 494 от 11.03.1990, выданного Сибирскому филиалу ГОСНИТИ, выделен в бессрочное и бесплатное пользование.
Налогоплательщик представил отзыв по доводам налогового органа, указал, что Государственный акт на право пользования землей не содержал в себе точных координат земельного участка, а заявитель - не является правопреемником Сибирского филиала Государственного научно-исследовательского технологического института ремонта и эксплуатации машинотракторного парка; налоговый орган не представил доказательства наличия у налогоплательщика в проверяемом периоде права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, предприятие обратилось с апелляционной жалобой, просит обжалуемое решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылается на следующие обстоятельства:
- - передачи результата работ заказчику в смысле положений статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации между сторонами договора от 10.07.2012 N 72 не было;
- - сложившиеся отношения не отвечают признакам договора на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ, фактически между сторонами сложились отношения по целевому финансированию (Грант) с последующим предоставлением отчета по использованию выделенных денежных средств; полученный результат освоения денежных средств был использован налогоплательщиком в предпринимательских целях;
- - не имеет правового значения вывод суда о том, что налогоплательщик должен был исчислить налог при продаже изделий третьим лицам, поскольку этот вопрос не был предметом выездной налоговой проверки и не подвергался проверке налоговым органом.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу предприятия не согласился с доводами заявителя, считает решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований законным и обоснованным.
Представители налогового органа в судебном заседании изложили доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя и принять по делу новый судебный акт в указанной части; изложили возражения на апелляционную жалобу заявителя, просили суд оставить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Представители заявителя изложили возражения на апелляционную жалобу налогового органа, просили суд оставить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения; изложили доводы своей апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт в указанной части.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Налоговым органом в отношении ФГУП "КрОЗ" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления налогов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.
Инспекцией в ходе проверки установлены факты занижения предприятием налоговой базы, в том числе при исчислении налога на добавленную стоимость, земельного налога.
Выявленные налоговым органом факты нарушения налогоплательщиком положений действующего налогового законодательства отражены в акте налоговой проверки от 17.07.2015 N 22.
17.12.2015 должностным лицом налогового органа по итогам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика вынесено решение N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым предприятию доначислены: налог на добавленную стоимость в сумме 1 430 764 рубля, налог на доходы физических лиц в размере 5 197 708 рублей, земельный налог в сумме 632 242 рубля, соответствующие суммы пеней, штрафов.
Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа, обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. Вышестоящий налоговый орган решением от 01.04.2016 N 2.12-13/05433@ оставил решение инспекции без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Налогоплательщик, полагая, что вынесенное налоговым органом решение в части доначисления земельного налога и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафов, нарушает его права, обратился в Арбитражный суд Красноярского края с соответствующим заявлением.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.
Судом первой инстанции не установлено нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки, порядок (процедура) проведения проверки и принятия оспариваемого решения предприятием не оспаривается.
Судом апелляционной инстанции установлено, что досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд предприятием соблюдены.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления земельного налога в сумме 623 260 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, Арбитражный суд Красноярского края пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не доказал законность и обоснованность принятого решения в указанной части.
При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В силу статьи 387 Налогового кодекса Российской Федерации земельный налог устанавливается Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
Налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (пункт 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации).
Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог (пункт 1 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
В соответствии со статьей 25 Земельного кодекса Российской Федерации право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования и право пожизненного наследуемого владения земельными участками возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом N 122-ФЗ от 21.07.1997 "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
На основании пункта 9 статьи 3 указанного Федерального закона государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные гражданам или юридическим лицам до введения в действие Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", разъяснил, что судам необходимо исходить из того, что за исключениями, оговоренными в пунктах 4 и 5 Постановления, плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (далее - реестр) указано, как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.
В пункте 4 названного Постановления отражено, что согласно пункту 1 статьи 6 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу данного Закона, признаются юридически действительными и при отсутствии их государственной регистрации, которая проводится по желанию правообладателей.
При этом, как следует из пункта 9 статьи 3 Федерального закона "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации", государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные до введения в действие Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", имеют равную юридическую силу с записями в реестре.
Поэтому на основании пункта 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиком земельного налога признается также лицо, чье право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельный участок удостоверяется актом (свидетельством или другими документами) о праве этого лица на данный земельный участок, выданным уполномоченным органом государственной власти в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте и на момент издания такого акта.
Поскольку при универсальном правопреемстве (реорганизация юридических лиц, за исключением выделения, а также наследование) вещные права на земельные участки, упомянутые в пункте 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации, переходят непосредственно в силу закона, правопреемники становятся плательщиками земельного налога независимо от регистрации перехода соответствующего права (пункт 5 Постановления от 23.07.2009 N 54).
Как следует из материалов дела, 27.07.2015 Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Красноярскому краю выдано свидетельство о государственной регистрации права, согласно которому за федеральным государственным унитарным предприятием "Красноярский опытный завод Российской академии сельскохозяйственных наук зарегистрировано право постоянного (бессрочного) пользования в отношении земельного участка (кадастровый номер 24:50:0100414:156) общей площадью 3 900 кв. м, расположенного по адресу: г. Красноярск, ул. Борисова, 14, участок, 7.
Оспариваемым решением предприятию доначислен земельный налог по указанному земельному участку за период 2012 - 2013 годы, исходя из того, что, по мнению налогового органа, ФГУП "КрОЗ" в проверяемом периоде являлось правообладателем спорного земельного участка с кадастровым номером N 24:50:0100414:156, который на основании Государственного акта на право пользования землей N 494 от 11.03.1990, выданного Сибирскому филиалу ГОСНИТИ, выделен в бессрочное и бесплатное пользование.
В апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на том, что право постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок с кадастровым номером 24:50:0100414:156 оформлено ФГУП "КрОЗ" 27.07.2015, основным документом - основанием регистрации права, послужил Государственный акт на право пользования землей от 11.03.1990 AI N 317707 (он же Государственный акт на право пользования землей N 494 от 11.03.1990, выданный Сибирскому филиалу ГОСНИТИ).
Апелляционная коллегия, оценив приведенные доводы, приходит к выводу об их отклонении на основании следующего.
Как следует из материалов дела, указанный Государственный акт от 11.03.1990 выдан Сибирскому филиалу Государственного научно-исследовательского технологического института ремонта и эксплуатации тракторного парка (ГОСНИТИ) в том, что за указанным землепользователем закрепляются в бессрочное и бесплатное пользование 0,39 гектаров земли в границах согласно землепользованию, земля предоставлена для закрепления фактически занимаемой территории Сибирского филиала по ул. Академика Киренского, 14, в Октябрьском районе. Основанием для выдачи государственного акта явилось решение исполкома Красноярского городского Совета народных депутатов от 08.12.1989 N 477.
Сибирский филиал ГОСНИТИ является обособленным подразделением федерального государственного бюджетного научного учреждения "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинотракторного парка" (ИНН 7721020888).
Согласно представленной в материалы дела выписки из единого государственного реестра юридических лиц в отношении заявителя, ФГУП "КрОЗ" (ранее федеральное государственное унитарное предприятие Красноярский опытный завод Российской академии сельскохозяйственных наук, организация научного обслуживания Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Российской академии сельскохозяйственных наук, организация научного обслуживания Красноярский опытный завод государственного научного учреждения "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГОСНИТИ)" Российской академии сельскохозяйственных наук, государственное унитарное предприятие "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Российской академии сельскохозяйственных наук") зарегистрировано администрацией г. Красноярска в качестве юридического лица 28.06.2002 (ИНН 2463028649).
На основании изложенного суд первой инстанции верно указал, что Государственный акт на право пользования землей от 11.03.1990 А-I N 317707 выдан не заявителю (ФГУП "КрОЗ"), а иному юридическому лицу - федеральному государственному бюджетному научному учреждению "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинотракторного парка" (Сибирскому филиалу).
Таким образом, применительно к рассматриваемым правоотношениям указанный Государственный акт не является документом, имеющим в силу пункта 9 статьи 3 Федерального закона "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" равную юридическую силу с записями в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним и устанавливающим наличие у заявителя права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком, и на что правомерно было указано судом первой инстанции в обжалуемом судебном акте.
Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что суд первой инстанции в решении, по сути, пришел к выводу об отсутствии оснований для регистрации 27.07.2015 права постоянного (бессрочного) пользования на спорный земельный участок за заявителем и неправомерности действий регистрирующего органа по регистрации земельного участка за заявителем на основании тех документов, которые были представлены ФГУП УРОЗ для регистрации в 2015 году права пользования на спорный земельный участок, что не являлось предметом рассмотрения в рамках настоящего дела, подлежит отклонению. Таких выводов в обжалуемом решении суда первой инстанции по настоящему делу не содержится.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции ответчик в обоснование своей позиции указал на следующие обстоятельства.
Согласно выписке из протокола заседания Президиума Российской академии сельскохозяйственных наук от 18.11.2004 N 12 Президиумом Россельхозакадемии принято предложение ГНУ ГОСНИТИ о преобразовании Сибирского и Малоярославецкого филиалов ГНУ "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГСНИТИ)" в соответствующие лаборатории (отделы) института.
В соответствии с распоряжением Российской академии сельскохозяйственных наук от 29.11.2004 N 90 надлежало изъять имущество из оперативного управления ГНУ ГОСНИТИ и поставить его на баланс Российской академии сельскохозяйственных наук, право оперативного управления на ГНУ ГОСНИТИ на указанное в акте имущество прекратить.
Согласно приказу государственного научного учреждения "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГОСНИТИ)" от 08.12.2004 N 90 Сибирский филиал ГОСНИТИ надлежало с 15.12.2004 преобразовать научно-исследовательскую лабораторию ГОСНИТИ. В пункте 3 приказа содержится поручение ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ" быть правопреемником филиала в связи с передачей работникам ОНО "Красноярский опытный завод" материальных ценностей Сибирского филиала.
Распоряжением Российской академии сельскохозяйственных наук от 27.12.2004 N 100 за ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии" на праве хозяйственного ведения закреплено имущество, ранее изъятое из оперативного управления ГНУ ГОСНИТИ (Сибирский филиал). В пункте 3 указанного распоряжения содержится указание на то, чтобы считать ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии" правопреемником земельного участка площадью 3 935 кв. м, кадастровый номер 24:50:0100426:0004, переданного Сибирскому филиалу Государственного научно-исследовательского технологического института ремонта и эксплуатации машинотракторного парка (ГОСНИТИ) государственным актом на право пользование землей N 494, выданный исполнительным комитетом Красноярского городского совета народных депутатов 11 марта 1990 года.
Государственное научное учреждение "Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка (ГОСНИТИ)" 29.12.2004 обратилось в Инспекцию Министерства по налогам и сборам по Октябрьскому району г. Красноярска с заявлением о снятии с учета Сибирского филиала ГОСНИТИ в связи с присоединением к организации научного обслуживания "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии".
Аналогичные доводы приведены ответчиком в обоснование апелляционной жалобы.
Суд апелляционной инстанции полагает, что приведенные обстоятельства не свидетельствуют о законности и обоснованности доначисления оспариваемым решением земельного налога за 2011 - 2013 году, учитывая следующее.
Согласно статье 55 Гражданского кодекса Российской Федерации филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.
Реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) или органа юридического лица, уполномоченного на то учредительным документом. Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации (пункты 1, 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В соответствии со статьей 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу, при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица, при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с передаточным актом, при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о реорганизации федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод" либо государственного научного учреждения Всероссийский научно-исследовательский технологический институт ремонта и эксплуатации машинно-тракторного парка Российской академии сельскохозяйственных наук, вследствие которой заявитель являлся бы правопреемником учреждения в части права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком с кадастровым номером 24:50:0100414:156.
Не оспаривая приведенный вывод, налоговый орган в апелляционной жалобе указал, что спорный земельный участок был передан заявителю его учредителем РАСХН, являющейся также учредителем ГОСНИТИ, которому и был выделен в 1990 году спорный земельный участок на основании государственного акта; право на распоряжение рассматриваемым земельным участком у РАСХН, являющейся единственным учредителем и ГОСНИТИ и заявителя, обусловлено наличием приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 26.03.1992 N 198/19пк, в пункте 3 которого указано: "Закрепить за Российской академией сельскохозяйственных наук основные фонды и другое государственное имущество, находящееся в ведении научно-исследовательских учреждений".
Апелляционный суд оценил приведенный довод и пришел к следующим выводам.
В соответствии с Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 27.12.1991 N 3020-1 "О разграничении государственной собственности в Российской Федерации на федеральную собственность, государственную собственность республик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономной области, автономных округов, городов Москвы и Санкт-Петербурга и муниципальную собственность" исключительно к федеральной собственности относятся предприятия и другие объекты отраслевых академий наук. В силу статьи 3.1 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" (в редакции, действующей в соответствующий период) в целях разграничения государственной собственности на землю к федеральной собственности относятся земельные участки, находящиеся на праве постоянного (бессрочного) пользования, праве аренды, праве безвозмездного срочного пользования у государственных академий наук и созданных такими академиями наук организаций.
Указом Президента Российской Федерации от 30.01.1992 N 84 "О Российской академии сельскохозяйственных наук" на базе Российской академии сельскохозяйственных наук и Всесоюзной академии сельскохозяйственных наук (ВАСХНИЛ) создана единая Российская академия сельскохозяйственных наук, которой в бессрочное, бесплатное пользование были переданы земли, ранее предоставленные Российской академии сельскохозяйственных наук, ВАСХНИЛ и их научным учреждениям (пункт 3).
Следовательно, в силу прямого указания закона земельные участки, переданные Россельхозакадемии, ее предприятиям и учреждениям, относятся к федеральной собственности.
Статьей 29 Земельного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) установлено, что предоставление гражданам и юридическим лицам земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, осуществляется на основании решения исполнительных органов государственной власти или органов местного самоуправления, обладающих правом предоставления соответствующих земельных участков в пределах их компетенции в соответствии со статьями 9, 10 и 11 настоящего Кодекса.
На основании статьи 6 Федерального закона "О науке и государственной научно-технической политике" (в редакции, действующей на момент издания Россельхозакадемией распоряжения от 27.12.2004 N 100) Российская академия наук, отраслевые академии наук (Российская академия сельскохозяйственных наук, Российская академия медицинских наук, Российская академия образования, Российская академия архитектуры и строительных наук, Российская академия художеств) являются имеющими государственный статус некоммерческими организациями (учреждениями), которые наделяются правом управления своей деятельностью, правом владения, пользования и распоряжения переданным им имуществом, находящимся в федеральной собственности, в соответствии с законодательством Российской Федерации, настоящим Федеральным законом и уставами указанных академий, в том числе правом на создание, реорганизацию и ликвидацию входящих в их состав предприятий, учреждений и организаций, закрепление за ними федерального имущества, а также правом на утверждение их уставов и назначение руководителей. Реестры федерального имущества, переданного указанным академиям наук, утверждаются Правительством Российской Федерации.
Таким образом, поскольку Российская академия сельскохозяйственных наук не относилась к исполнительным органам государственной власти или органам местного самоуправления, суд апелляционной инстанции, вслед за судом первой инстанции, пришел к выводу о том, что у данной организации отсутствовали правомочия по предоставлению земельных участков юридическим и физическим лицам. Следовательно, распоряжение Российской академии сельскохозяйственных наук от 27.12.2004 N 100 в части указания на ОНО "Красноярский опытный завод ГОСНИТИ Россельхозакадемии" как правопреемника спорного земельного участка не является документом, влекущим возникновение у федерального государственного унитарного предприятия "Красноярский опытный завод" права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком с кадастровым номером 24:50:0100414:156.
Довод ответчика об обратном противоречит приведенным нормам права.
Ссылка апеллянта на Приказ Министерства сельского хозяйства РФ от 26.03.1992 N 198/19пк не опровергает изложенный вывод, поскольку указанный документ не предоставляет Российской академии сельскохозяйственных наук полномочия по предоставлению земельных участков юридическим и физическим лицам.
Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что обращение с заявлением о регистрации именно в 2015 году было вызвано только желанием самого правообладателя, а не тем, что в 2015 году у предприятия появились новые документы или основания для такого обращения; представленный на регистрацию пакет документов имелся у заявителя и в 2011, и в 2012, и в 2013 годах, не свидетельствует об обоснованности вывода ответчика и правомерности доначисления земельного налога за спорный период.
Налоговый орган также указывает, что на спорном земельном участке находится здание (г. Красноярск, ул. Борисова, 14, стр. 7), на которое у заявителя зарегистрировано право хозяйственного ведения (свидетельство о государственной регистрации права от 22.12.2011, запись N 24-24-01/111/2011-414); указанное здание заявителем активно используется в целях извлечения прибыли, помещение сдается в аренду.
Таким образом, ответчик ссылается на фактическое пользование предприятием земельным участком. Указанное обстоятельство, учитывая установленный факт того, что до 27.07.2015 спорный участок не принадлежал предприятию на каком-либо праве, в силу требований статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей круг плательщиков земельного налога, а также статьи 65 Земельного кодекса, закрепляющей принцип платности землепользования, является основанием для взыскания не земельного налога, а неосновательного обогащения по требованию собственника земельного участка.
Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8251/11.
Довод налогового органа о том, что государственная регистрация оспорена не была, отклоняется апелляционным судом, так как Закон о регистрации не предусматривает возможности оспаривания государственной регистрации, поскольку акт государственной регистрации права не является ненормативным актом и сам по себе не порождает никаких гражданских прав и обязанностей в отношении недвижимого имущества. В соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ государственная регистрация лишь определяет момент возникновения права собственности на недвижимое имущество или перехода права на такое имущество, является доказательством существования зарегистрированного права, но не имеет правоустанавливающего значения.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2001 N 132-О указал, что государственная регистрация - как формальное условие обеспечения государственной, в том числе судебной, защиты прав лица, возникающих из договорных отношений, объектом которых является недвижимое имущество, - призвана лишь удостоверить со стороны государства юридическую силу соответствующих правоустанавливающих документов. Тем самым государственная регистрация создает гарантии надлежащего выполнения сторонами обязательств и, следовательно, способствует упрочению и стабильности гражданского оборота в целом. Она не затрагивает самого содержания указанного гражданского права, не ограничивает свободу договоров, юридическое равенство сторон, автономию их воли и имущественную самостоятельность и потому не может рассматриваться как недопустимое произвольное вмешательство государства в частные дела или ограничение прав человека и гражданина, в том числе гарантированных Конституцией Российской Федерации права владеть, пользоваться и распоряжаться имуществом, находящимся у лица на законных основаниях, а также свободы экономической деятельности.
Таким образом, факт регистрации Управлением Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Красноярскому краю 27.07.2015 за предприятием права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком с кадастровым номером 24:50:0100414:156 на основании государственного акта на право пользования землей от 11.03.1990 серии А-I N 317707, не свидетельствует, безусловно, о наличии такого права в отношении спорного земельного участка у предприятия в период 2011 - 2013 годов.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, принимая во внимание приведенное нормативно-правовое регулирование, приходит к выводу о том, что в нарушение части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил доказательства наличия у налогоплательщика в проверяемом периоде права постоянного (бессрочного) пользования спорным земельным участком.
При указанных обстоятельствах доначисление оспариваемым решением ФГУП "КрОЗ" земельного налога в сумме 623 260 рублей, пеней по земельному налогу в сумме 51 524 рубля 99 копеек, штрафа за неуплату земельного налога в размере 12 465 рублей произведено налоговым органом в отсутствие правовых оснований. Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недействительным решения от 17.12.2015 N 44 в указанной части.
Оспариваемым решением предприятию по результатам выездной налоговой проверки также доначислен налог на добавленную стоимость в размере 619 543 рубля в связи с необоснованным, по мнению налогового органа, включением налогоплательщиком в состав налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2012 года сумм налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ.
Апелляционная коллегия, вслед за судом первой инстанции, поддерживает выводы налогового органа и не усматривает оснований для отмены/изменения обжалуемого судебного акта в части отказа в удовлетворении заявленного требования и удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика, на основании следующего.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.
В статье 149 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены операции, не подлежащие налогообложению. Так, освобождаются от налогообложения операции по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных для этих целей в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике"; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров (подпункт 16 пункта 3).
На основании пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).
Судом апелляционной инстанции установлено, что между предприятием и Красноярским государственным автономным учреждением "Красноярский краевой фонд поддержки научной и научно-технической деятельности" 10.07.2012 заключено соглашение N 72 о порядке целевого финансирования, в соответствии с которым учреждение выступает заказчиком научной, научно-технической продукции, результатов инновационной деятельности.
10.07.2012 сторонами заключено дополнительное соглашение, согласно которому учреждение выделяет целевое финансирование для поддержки и реализации проекта "Молокомат для объемного дозирования, автоматического розлива и продажи охлажденного молока населению без участия продавца" в объеме 1 300 000 рублей.
Согласно дополнительному соглашению от 18.12.2012 учреждение выделяет предприятию целевое финансирование для поддержки и реализации проекта "Запуск в производство модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5000 литров в сутки" в объеме 3 410 000 рублей.
По акту сдачи-приемки выполненных работ от 10.10.2012 N 1 подрядчик передал заказчику полный комплект конструкторской документации и технические условия, по акту сдачи-приемки от 21.12.2012 N 1 - конструкторско-технологическую документацию, опытный образец модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5000 литров в сутки.
Учитывая изложенное, апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что перечисленные выше работы, в том числе работы по изготовлению автомата розлива молока и пастеризатора, как составных частей модуля глубокой переработки молока - опытного образца, изготовленного предприятием в рамках соглашения, заключенного с краевым фондом поддержки научной и научно-технической деятельности, выполнены налогоплательщиком в рамках осуществления деятельности, не облагаемой налогом на добавленную стоимость.
Довод апелляционной жалобы предприятия о том, что передачи результата работ заказчику в смысле положений статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации между сторонами договора от 10.07.2012 N 72 не было, является несостоятельным и подлежит отклонению, как противоречащий представленным актам сдачи-приемки выполненных работ от 10.10.2012 N 1, от 21.12.2012 N 1.
Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции верно указал, что для установления наличия или отсутствия у заявителя права на предъявление к налоговым вычетам сумм налога на добавленную стоимость в связи с дальнейшей реализацией налогоплательщиком автомата розлива молока и пастеризатора как составных частей модуля глубокой переработки молока - опытного образца, изготовленного предприятием в рамках названного выше соглашения, необходимо исследовать природу налога на добавленную стоимость как косвенного налога, определить порядок исчисления данного налога и условия для формирования в бюджете источника для предоставления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Таким образом, праву на предъявление налога на добавленную стоимость к налоговым вычетам корреспондирует обязанность уплатить налог на добавленную стоимость от реализации при совершении хозяйственных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, для которых используется то имущество, со стоимости которого налог предъявляется к налоговым вычетам. Использование имущества для осуществления хозяйственных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, является необходимым условием для возникновения права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и для формирования в бюджете источника возмещения (вычетов) по налогу, который возникает в результате совершения налогоплательщиком налогооблагаемых операций, итогом которых является поступление налога в бюджет.
Суд первой инстанции правомерно указал, что назначение предоставления налоговых льгот по пункту 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации состоит в освобождении от уплаты налога на добавленную стоимость от реализации льготируемых работ (услуг) и, как следствие, в отсутствии корреспондирующего права на вычеты по налогу на добавленную стоимость со стоимости имущества, приобретенного для осуществления льготируемых операций.
При апелляционном обжаловании предприятие указывает, что сложившиеся отношения не отвечают признакам договора на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ. По мнению заявителя, фактически между сторонами сложились отношения по целевому финансированию (Грант) с последующим предоставлением отчета по использованию выделенных денежных средств.
Из пункта 4 Соглашения N 01/12 от 10.07.2012 и пункта 5 дополнительного Соглашения N 01/12 от 18.12.2012 усматривается, что предметом Соглашения является научная, научно техническая продукция, результаты инновационной деятельности.
Согласно пункту 1 Дополнительного соглашения от 10.07.2012 N 01/12 к Соглашению, КГАУ "Красноярский краевой фонд" выделяет целевое финансирование для поддержки и реализации проекта: Молокомат - для объемного дозирования, автоматического розлива и продажи охлажденного молока населению без участия продавца. Согласно пункту 1 Дополнительного соглашения от 10.07.2012 N 02/12 к Соглашению, КГАУ "Красноярский краевой фонд" выделяет целевое финансирование для поддержки и реализации проекта: Запуск в производство модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5 000 литров в сутки.
В пункте 4 Дополнительного соглашения N 01/12 и пункте 5 Дополнительного соглашения N 02/12 указано, что права на научную и научно-исследовательскую продукцию, созданную в результате реализации проектов, принадлежат ФГУП "КрОЗ".
В соответствии с пунктом 8 Дополнительного соглашения N 01/12 и Дополнительного соглашения N 02/12 основные требования к выполнению, порядок выполнения, технико-экономические параметры работ, выполняемых в рамках реализации проектов, определяются в согласованном сторонами Техническом задании по каждому проекту.
Содержание и сроки работ определены в календарном плане, согласованном сторонами Соглашения.
При этом, ФГУП "КрОЗ" обязано предоставить заказчику промежуточный научный отчет в соответствии с ГОСТ 7.32-2001, смету расходов, показатели качества проекта, акт сдачи-приемки выполненных работ выполнению соответствующего этапа, итоговый научный отчет в соответствии с ГОСТ 7.32-2001 и финансовый отчет об использовании средств целевого финансирования.
Согласно Актам сдачи-приемки выполненных работ от 10.10.2012 N 1, от 19.12.2012 N 2 к Дополнительному соглашению от 10.07.2012 N 01/12, ФГУП "КрОЗ" передает, а КГАУ "Красноярский краевой фонд" принимает следующие выполненные работы: разработка конструкции молокомата, а именно: разработка дизайна и оптимальной компоновки оборудования в молокомате; разработка технического проекта; разработка технической документации; разработка технических условий; составление и написание промежуточного отчета.
Согласно Акту сдачи-приемки выполненных работ N 1 от 21.12.2012 к Дополнительному соглашению N 02/12, ФГУП "КрОЗ" передает, а КГАУ "Красноярский краевой фонд" принимает комплект конструкторско-технологической документации и опытный образец Модуля по глубокой переработки молока производительностью до 5000 литров в сутки.
Налогоплательщиком по требованию ответчика в ходе проведения проверки не представлены научные отчеты о показателях качества проектов НИОКР со ссылкой на их отсутствие.
Таким образом, совокупный анализ установленных обстоятельств свидетельствует о том, что ФГУП "КрОЗ" выполнило по заданию КГАУ "Красноярский краевой фонд" научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по разработке конструкции молокомата и научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по разработке Модуля по глубокой переработки молока производительностью до 5000 литров в сутки. Результаты выполненных работ и полный комплект конструкторской документации, включая технические условия, переданы заказчику по актам сдачи-приемки выполненных работ. При этом исключительные права на результаты работ заказчику не переданы.
Для применения льготы, предусмотренной подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации обязательная передача исключительных (интеллектуальных) прав на объекты НИОКР, не требуется.
На основании изложенного является несостоятельным довод заявителя о том, что сложившиеся отношения не отвечают признакам договора на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ.
Довод заявителя о том, что фактически между сторонами сложились отношения по целевому финансированию (Грант) с последующим представлением отчета по использованию выделенных денежных средств, не может быть принят апелляционным судом, поскольку нормативно и документально не обоснован.
Согласно Соглашению о порядке целевого финансирования от 10.07.2012 N 72 КГАУ "Красноярский краевой фонд" выступает заказчиком научной, научно-технической продукции, результатов инновационной деятельности. Финансирование функций заказчика (КГАУ "Красноярский краевой фонд") осуществляется в рамках государственного задания, утвержденного заказчику. Выделение целевого финансирования осуществляется за счет средств КГАУ "Красноярский краевой фонд".
Согласно выписке ЕГРЮЛ у КГАУ "Красноярский краевой фонд" основным видом деятельности является капиталовложения в ценные бумаги, дополнительными видами деятельности заявлены - научные исследования и разработки в области естественных и технических наук; научные исследования и разработки в области общественных и гуманитарных наук.
Налоговым органом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля у КГАУ "Красноярский краевой фонд" истребованы документы по взаимоотношениям с ФГУП "КрОЗ" в рамках указанного Соглашения. Согласно письменному пояснению от 18.09.2015 N 376, КГАУ "Красноярский краевой фонд" по взаимоотношениям с ФГУП "КрОЗ" сообщил, что основными документами, регулирующими порядок финансового обеспечения выполнения государственного задания, являются:
- - постановление Правительства РФ от 02.09.2010 N 671 "О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания";
- - постановление Правительства Красноярского края от 03.02.2011 N 57-п "Об утверждении порядка и условий формирования государственного задания в отношении краевых государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания".
КГАУ "Красноярский краевой фонд" представлены следующие документы:
- - копия Соглашения N 2 о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания между КГАУ "Красноярский краевой фонд" и министерством инвестиций и инноваций Красноярского края, осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении краевого государственного автономного учреждения от 23.01.2012, дополнительных соглашений N 1 от 15.02.2012, N 2 от 28.05.2012, N 3 от 24.09.2012, N 4 от 05.12.2012;
- - копия государственного задания КГАУ "Красноярский краевой фонд" на 2012 год и плановый период 2013 и 2014 годы от 27.02.2012;
- - копия государственного задания КГАУ "Красноярский краевой фонд" на 2012 год и плановый период 2013 и 2014 годы от 27.02.2012;
- - копия уведомления о финансировании от 12.09.2012 N 01829-ИИ;
- - копия уведомления о бюджетных ассигнованиях на 2012 - 2014 годы N 02337-ИИ от 26.10.2012;
- - уведомление об открытии финансирования N 377 от 18.09.2015;
- - уведомление об открытии финансирования N 388 от 18.09.2015.
Следовательно, работы (НИОКР), выполненные ФГУП "КрОЗ" по дополнительным соглашениям N 01/12 от 10.07.2012, N 02/12 от 18.12.2012 для выполнения проекта "Молокомат - для объемного дозирования, автоматического розлива и продажи охлажденного молока населению без участия продавца" к Соглашению о порядке целевого финансирования от 10.07.2012 N 72, финансировались из средств краевого бюджета. Финансирование открыто по Соглашению N 2 от 23.01.2012 о предоставлении субсидии на выполнение государственного задания на оказание государственных услуг в соответствии с графиками перечисления субсидий.
Таким образом, выполненные ФГУП "КрОЗ" спорные НИОКР не облагаются НДС (освобождаются от налогообложения НДС) на основании подпункта 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, так как выполнение НИОКР осуществлено за счет бюджетных средств.
Как следует из материалов дела, заявитель не исчислял налог на добавленную стоимость с операций по реализации краевому фонду поддержки научной и научно-технической деятельности результатов работ, в том числе, работ по изготовлению модуля глубокой переработки молока, выполненных в соответствии с условиями соглашения, воспользовавшись положениями подпункта 16 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, учитывая, что заявитель от применения указанной льготы в порядке, установленном пунктом 5 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, не отказался, налог на добавленную стоимость по льготируемым хозяйственным операциям не исчислил и в бюджет не уплатил, апелляционная коллегия соглашается с выводом Арбитражного суда Красноярского края о том, что у заявителя отсутствует корреспондирующее право на предъявление к налоговым вычетам сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость.
Апелляционная коллегия отклоняет довод налогоплательщика о том, что полученный результат освоения денежных средств был использован налогоплательщиком в предпринимательских целях.
Судом апелляционной инстанции установлено, что научно-исследовательские работы, выполненные ФГУП "КРоЗ", являются проектами по изготовлению опытных образцов (разработка дизайна и оптимальной компоновки оборудования в молокомате, разработка технического проекта; комплект конструкторско-технологической документации и опытный образец модуля по глубокой переработки молока производительностью до 5000 литров в сутки), а не изготовлением определенной продукции, с целью дальнейшей реализации.
Согласно представленным заявителем товарным накладным, результаты НИОКР реализованы в период 2011 - 2012 годы в адрес: СППК "Иткуль" - 29.06.2011 (товарная накладная от 29.06.2011 N 109), СПСТО кооператив "Агросибирь" - 29.11.2011 (товарная накладная от 29.11.2011 N 243), ОАО "Тайнинское" - 19.03.2012 (товарная накладная от 19.03.2012 N 39).
Сопоставив указанные документы с актами приемки-сдачи выполненных работ (проекты НИОКР), суд апелляционной инстанции установил, что вышеуказанные товарные накладные (реализация результатов по ТОРГ-12) составлены раньше, чем фактически составлены акты сдачи-приемки выполненных работ - 10.10.2012, 21.12.2012.
Как указал налоговый орган и предприятием не оспорено, при анализе документов, истребованных инспекцией в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у СПСТО кооператив "Агросибирь", ОАО "Тайнинское", и вышеуказанных товарных накладных, установлены расхождения (несоответствие) в наименовании товара.
Акты сдачи-приемки выполненных работ по реализации проектов составлены:
- - 10.10.2012 N 1 "Молокомат для объемного дозирования автомат розлива и продаж охлажденного молока населению без участия продавца";
- - 21.12.2012 N 2 - "Запуск в производство модуля по глубокой переработке молока производительностью до 5000 л. в сутки".
В указанных актах сдачи-приемки выполненных работ отражена реализация проектов, то есть работы (проекты НИОКР).
При этом, налогоплательщик представил товарные накладные с целью подтверждения реализации результатов НИОКР, то есть материальных объектов в составе автоматов для розлива молока и пастеризационно-охладительных установок, что противоречит фактическим обстоятельствам, поскольку реализация проекта с идентичным названием согласно актов сдачи-приемки выполненных работ отсутствует.
На основании вышеизложенного, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что налоговый орган обоснованно признал неправомерным предъявление заявителем в составе налоговых вычетов спорных сумм налога на добавленную стоимость и доначислил указанный налог.
При указанных обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 619 543 рубля, пеней в сумме 112 342 рубля, привлечения предприятия к ответственности в виде штрафа в размере 4640 рублей.
Поскольку требования заявителя о признании недействительным оспариваемого решения удовлетворены в части, заявитель в ходе рассмотрения дела уменьшил оспариваемые суммы, суд первой инстанции, руководствуясь частью 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правомерно в обжалуемом судебном акте указал на отмену обеспечительных мер, принятых определением от 19 апреля 2016 года, в части приостановления исполнения решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска от 17.12.2015 N 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 3 068 111 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 1 430 764 рубля, земельного налога в размере 8982 рубля, пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 1 489 265 рублей 12 копеек, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 412 565 рублей 04 копейки, пени за несвоевременную уплату земельного налога в сумме 742 рубля 54 копейки, штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 70 177 рублей, штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 17 479 рублей, штрафа по земельному налогу в размере 180 рублей, штрафа за грубое нарушение правил учета в сумме 3000 рублей.
Доводы налогового органа и налогоплательщика, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения.
Следовательно, решение суда первой инстанции соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения и удовлетворения апелляционных жалоб.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы ФГУП "КрОЗ" подлежат отнесению на заявителя.
При подаче апелляционной жалобы инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена от уплаты государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "08" февраля 2017 года по делу N А33-8812/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Е.В.СЕВАСТЬЯНОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Д.В.ЮДИН
Е.В.СЕВАСТЬЯНОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Д.В.ЮДИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)