Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть определения объявлена 22 августа 2016 года
Определение в полном объеме изготовлено 29 августа 2016 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Рогалевой Е.М.,
судей Холодной С.Т., Корнилова А.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Обуховой А.С.,
с участием:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области - Королева А.Г. (доверенность от 12.01.2016 г. N 05-29/00039);
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области - Трошина Г.В. (доверенность от 17.08.2016 г. N 01-48/04781), Королева А.Г. (доверенность от 17.08.2016 г. N 01-48/04782);
- от муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района - Маркова О.А. (доверенность от 09.02.2016 г. б/н);
- рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда дело по апелляционным жалобам Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области
на решение Арбитражного суда Пензенской области от 10 июня 2016 года по делу N А49-1434/2016 (судья Петрова Н.Н.),
по заявлению муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района, (ОГРН 1025800601782), г. Сердобск Пензенской области,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области, (ОГРН 1045800799989), г. Сердобск Пензенской области,
Управлению Федеральной налоговой службы по Пензенской области, (ОГРН 1045800303933), г. Пенза,
о признании частично недействительным решения,
Муниципальное казенное предприятие "Водоканал" города Сердобска Сердобского района (далее - предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в котором просило признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области (далее - налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 (в редакции решения УФНС России по Пензенской области N 06-10/2 от 11.01.2016) в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСНО), за 2011 год в сумме 2570744,00 руб., авансового платежа по УСНО за 9 месяцев 2012 года в сумме 1716254,00 руб., пени в сумме 1690092,72 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа по УСНО в сумме 102853,95 руб. руб., а также в части предложения уплатить недоимку по авансовым платежам за 9 месяцев 2012 года в сумме 2628029,00 руб.
Решением Арбитражного суда Пензенской области от 10.06.2016 г. заявленные требования удовлетворены частично.
Суд решил признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области о привлечении муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 в части доначисления авансового платежа по налогу по УСНО за 9 месяцев 2012 в размере 1716254 руб., пеней, начисленных на сумму авансового платежа по налогу за 9 месяцев 2012 (2628029 руб.), привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 52560,58 руб., в части предложения уплатить недоимку по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 в сумме 2628029 руб., а также решение УФНС России по Пензенской области от 11.01.2016 N 06-10/2, утвердившее решение налогового органа в указанной части, и обязал ответчиков устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал.
Не согласившись с выводами суда, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области подала апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительными решения МИФНС России N 4 по Пензенской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 в части доначисления авансового платежа по налогу по УСНО за 9 месяцев 2012 года в размере 1716254 руб., пеней, начисленных на сумму авансового платежа по налогу за 9 месяцев 2012 (2628029 руб.), привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 52560,58 руб., в части предложения уплатить недоимку по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 года в сумме 2628029 руб., а также решения УФНС России по Пензенской области от 11.01.2016 N 06-10/2, утвердившее решение налогового органа в указанной части, и принять по данному делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований МКП "Водоканал" г. Сердобска Сердобского района Пензенской области.
В апелляционной жалобе указывает, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда, указанные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела, а также неправильно применены нормы материального права.
Также податель жалобы указывает, что в решении Инспекции от 30.10.2015 N 47 отражена сумма недоимки по налогу, исчисленному при применении упрощенной системы налогообложения, а не сумма авансовых платежей, следовательно, Инспекций правомерно на сумму налога исчислены соответствующие пени и штраф.
Не согласившись с выводами суда, Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области также подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительными решения МИФНС России N 4 по Пензенской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 в части доначисления авансового платежа по налогу по УСНО за 9 месяцев 2012 в размере 1716254 руб., пеней, начисленных на сумму авансового платежа по налогу за 9 месяцев 2012 (2628029 руб.), привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 52560,58 руб., в части предложения уплатить недоимку по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 в сумме 2628029 руб., а также решения УФНС России по Пензенской области от 11.01.2016 N 06-10/2, утвердившего решение налогового органа в указанной части, и принять по данному делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района.
В судебном заседании представители налоговых органов доводы апелляционных жалоб поддержали.
Представитель МКП "Водоканал" города Сердобска Сердобского района считает решение суда законным и обоснованным по доводам, изложенным в отзыве.
Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционные жалобы - не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.
В период с 25.12.2014 по 28.05.2015 на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Пензенской области N 1 2 от 25.12.2014 должностными лицами налогового органа была проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и удержания налогов в бюджет за период деятельности с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт N 38 от 16.07.2015 (т. 1 л.д. 43-66).
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, представленных заявителем по акту возражений, заместителем начальника налогового органа принято решение о привлечении предприятия к ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 (т. 2 л.д. 50-104).
Согласно указанному решению, в числе прочего, установлена неполная уплата единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 в размере 3154415,00 руб., 9 месяцев 2012 в размере 2628029,00 руб., начислены пени в размере 2046247,86 руб., а также заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 115648,88 руб.
Решение налогового органа оспорено заявителем в вышестоящую инстанцию (т. 2 л.д. 37-138). Решением УФНС по Пензенской области N 06-10/2 от 11.01.2015 жалоба предприятия удовлетворена частично, решение налогового органа N 47 от 30.10.2015 отменено в части доначисления пеней по налогу (УСНО) в размере 355797,53 руб. (т. 1 л.д. 38-42).
Не согласившись с решениями налоговых органов в указанной выше части, предприятие обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
При принятии решения о частичном удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции правомерно исходил из следующих обстоятельств.
В соответствии с положениям статей 346.12 и 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации предприятие в проверяемые периоды являлось плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Исчерпывающий перечень расходов, на которые налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить доходы, предусмотрен статьей 346.16 НК РФ. При этом расходы на услуги по предоставлению работников сторонними организациями в указанном перечне не значатся.
Пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ установлено, что расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса. Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
На основании подпункта 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.
Из указанных норм следует, что положениями статей 346.16, 254, 264 НК РФ Российской Федерации предусмотрена возможность принятия в качестве расходов для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения затрат на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, связанных с выполнением отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контролем за соблюдением установленных технологических процессов, техническим обслуживанием основных средств и других подобных работ. Затраты на работы и услуги по предоставлению работников сторонними организациями с целью последующего выполнения этими работниками производственных функций не могут быть включены в состав расходов по упрощенной системе налогообложения, поскольку не являются материальными расходами.
Как следует из материалов дела, МКП "Водоканал" заключило договоры предоставления персонала с ООО "Сердобские водопроводные сети" и ООО "Сети водоотведения города Сердобска" (N 2 от 01.01.2010, N 3 от 01.01.2012, N 2 от 01.01.2010, N 3 от 01.01.2012 соответственно).
По условиям указанных договоров исполнитель по заявке обязуется предоставить в распоряжение заказчика (заявителя по делу) своих работников для обслуживания и ремонта сетей водопровода и транспортировки воды и для сбора платежей за услуги по водоснабжению. Заказчик ежемесячно подает заявку на предоставление персонала, в которой определяется количество, уровень квалификации, стаж работы персонала и срок его работы. Дополнительным соглашением ежемесячно исполнитель определяет персонально для каждого работника предполагаемый объем работ и стоимость услуг. Исполнитель на основании актов выполненных работ ежемесячно выставляет заказчику счета-фактуры за оказанные услуги по предоставлению персонала (т. 6 л.д. 122-126, 133150, т. 8 л.д. 1-21).
Представленные в материалы дела заявки на предоставление персонала, акты выполненных работ, счета-фактуры содержат сведения о предоставлении исполнителями (ООО "Сердобские водопроводные сети" и ООО "Сети водоотведения города Сердобска") персонала заказчику, а не о выполнении ими конкретных работ, связанных с производственной деятельностью заказчика (т. 9 л.д. 10-151, т. 10 л.д. 1-151, т. 11 л.д. 160).
С учетом изложенного судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что затраты, которые понесло МКП "Водоканал" при хозяйственных взаимоотношениях с ООО "Сердобские водопроводные сети" и ООО "Сети водоотведения города Сердобска", не являются материальными расходами. Поскольку названные общества, как самостоятельные хозяйствующие субъекты, не выполняли для предприятия работ и услуг, связанных с его производственной деятельностью, то расходы МКП "Водоканал" не подпадают под правовое регулирование подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, и, как следствие, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут быть включены в налогооблагаемую базу единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Вместе с тем, как правильно установлено в судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, предприятию на основании оспариваемого решения налогового органа доначислен к уплате в бюджет единый налог по УСНО по сроку уплаты 25.10.2012 в сумме 2628029 руб., доначислены соответствующие пени, а также заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 52560,68 руб.
Письмом от 13.05.2016 исх. N 06-11/02418 в решение N 47 от 30.10.2015 в редакции решения УФНС России по Пензенской области N 06-10/2 от 11.01.2016 внесены изменения: 1) в части уменьшения размера штрафа с суммы "115648,00 руб." на сумму "102853,95 руб.", с суммы "63088,30 руб." на сумму "50293,37 руб.", с суммы "132986,16 руб." на сумму "120191,23 руб.", а также 2) переквалифицирована недоимка по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 (срок уплаты 25.10.2012) на недоимку по налогу по УСНО за 2012 (срок уплаты 01.04.2013) путем изменения срока оплаты налога с "25.10.2012" на "01.04.2013".
Изменения, внесенные в оспариваемое решение по первому эпизоду, уменьшают размер штрафа по налогу за 2011 год, подлежащего уплате налогоплательщиком, в связи с чем улучшают его положение, а потому обоснованно признаны судом допустимыми.
Судом сделан правильный вывод о том, что изменения в решение по второму эпизоду являются недопустимыми.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 44 Постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" N 57 от 30.07.2013, по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.
Указание в резолютивной части оспариваемого решения срока уплаты "25.10.2012", соответствующего сроку уплаты авансового платежа по налогу на УСНО за 9 месяцев 2012 в размере 2628029 руб., не является ни опиской, ни опечаткой, ни арифметической ошибкой, допущенной налоговым органом, а является логическим следствием выводов, расчетов, обстоятельств, установленных налоговым органом в ходе ВНП и отраженных в мотивировочной части оспариваемого решения (лист 37 решения N 47 от 30.10.2015).
Так, согласно мотивировочной части решения следует, что недоимка по налогу в размере 2628029 руб. исчислена исходя из доходов налогоплательщика за 9 месяцев 2012 в сумме 44904508 руб. и расходов, определенных налоговым органом за 9 месяцев 2012 в сумме 27384316 руб. Налоговая база для исчисления единого налога по УСНО за 9 месяцев 2012 составит 17520192 руб., соответственно, сумма единого налога по УСНО за 9 месяцев 2012 составит 2628029 руб.
Исчисление недоимки по налогу по итогам налогового периода 2012 исходя из доходов и расходов, определенных за 9 месяцев 2012, является недопустимым, поскольку не отражает реального размера налогового обязательства налогоплательщика за 2012 и не отвечает основополагающим началам налогового законодательства, содержащимся в пункте 3 статьи 3 НК РФ о том, что налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.
Судом установлено верно, что ни в акте проверки, ни в приложении к нему (приложение N 5), ни в оспариваемом решении не содержится расчета налоговой базы по налогу по УСНО и самого налога по итогам налогового периода 2012 года. Выводы налогового органа о наличии у предприятия недоимки по налогу по сроку уплаты 01.04.2013 и размере недоимки за 2012 в акте проверки, его приложениях и оспариваемом решении отсутствуют. Указанное обстоятельство ответчиками признается.
Из вышеизложенного следует, что исчисленная налоговым органом недоимка по налогу в размере 2628029 руб. является недоимкой по авансовому платежу за 9 месяцев 2012, срок уплаты которой - 25.10.2012. Недоимка по налогу по итогам 2012, срок уплаты которой - 01.04.2013, согласно данным налогового контроля, зафиксированным в оспариваемом решении, отсутствует. Подтверждением указанному обстоятельству является и представленный МИФНС N 4 по Пензенской области в дополнениях к отзыву расчет суммы налога за 2012 год (т. 14 л.д. 128).
Следовательно, указание в резолютивной части решения срока уплаты авансового платежа за 9 месяцев 2012 "25.10.2012" не является опиской, опечаткой или арифметической ошибкой, а подтверждает действительные результаты налогового контроля, обоснование которых приведено в мотивировочной части оспариваемого решения.
По смыслу статей 58 и 346.21 НК РФ недоимка по авансовому платежу, который уплачивается как предварительный промежуточный платеж в течение налогового периода не является недоимкой по налогу и не может быть самостоятельно взыскана с налогоплательщика после наступления срока уплаты налога на налоговый период.
Судом учтено верно, что поскольку после наступления срока уплаты налога за налоговый период не может быть взыскана сумма авансового платежа по налогу, отсутствуют и основания для доначисления пеней на сумму авансового платежа по налогу.
Доводы подателей жалоб отклоняются апелляционным судом в связи со следующим.
Согласно разъяснениям ФНС России в Письме от 22.08.2014 г. N СА-4-7/16692, при применении пункта 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 следует учитывать, что в случае обнаружения арифметических или технических ошибок, допущенных нижестоящим налоговым органом, вышестоящий налоговый орган вправе внести соответствующие исправления в решение. Налоговый орган, вынесший решение, вправе самостоятельно вносить изменения и исправление опечаток только в том случае, если данные исправления и изменения не приведут к изменению существа налогового правонарушения, не повлияют на содержание и выводы налогового органа.
Налоговым органом, при внесении изменений в оспариваемое решение, не учтено, что пункт 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 и письмо ФНС России от 22.08.2014 г. N СА-4-7/16692 позволяют вносить в решение, принятое по результатам выездной налоговой проверки, изменения, направленные только на исправление технических ошибок: описок, опечаток и арифметических ошибок.
Произведенная налоговым органом переквалификация установленной по результатам выездной налоговой проверки неполной уплаты (недоимки) по авансовому платежу по УСН за 9 месяцев 2012 года в размере 2 628 029 руб. на недоимку по единому налогу по УСН за налоговый период 2012 год существенно ухудшает положение налогоплательщика, так как налоговым законодательством предусмотрены различные правовые и материальные последствия выявления неуплаты/неполной уплаты авансового платежа (как промежуточного платежа в течение налогового периода) и неуплаты/неполной налога по итогам налогового периода.
Внесение изменений, ухудшающих положение налогоплательщика во вступившее в законную силу решение о привлечении к налоговой ответственности, проверенное и утвержденное вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы в порядке статьи 140 НК РФ, налоговым законодательством не предусмотрено.
Иной процедуры вынесения решений по результатам выездной налоговой проверки, чем установлена статьей 101 НК РФ, налоговым законодательство не предусмотрено.
Другие доводы, приведенные подателями жалоб в апелляционных жалобах, основаны на ошибочном толковании закона и не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела, и, соответственно, не влияют на законность принятого судом решения.
C позиции изложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделав правильные выводы по существу требований заявителя, а потому решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Таким образом, оснований для отмены решения суда не имеется.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Пензенской области от 10 июня 2016 года по делу N А49-1434/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.08.2016 N 11АП-10316/2016 ПО ДЕЛУ N А49-1434/2016
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 августа 2016 г. по делу N А49-1434/2016
Резолютивная часть определения объявлена 22 августа 2016 года
Определение в полном объеме изготовлено 29 августа 2016 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Рогалевой Е.М.,
судей Холодной С.Т., Корнилова А.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Обуховой А.С.,
с участием:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области - Королева А.Г. (доверенность от 12.01.2016 г. N 05-29/00039);
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области - Трошина Г.В. (доверенность от 17.08.2016 г. N 01-48/04781), Королева А.Г. (доверенность от 17.08.2016 г. N 01-48/04782);
- от муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района - Маркова О.А. (доверенность от 09.02.2016 г. б/н);
- рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда дело по апелляционным жалобам Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области
на решение Арбитражного суда Пензенской области от 10 июня 2016 года по делу N А49-1434/2016 (судья Петрова Н.Н.),
по заявлению муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района, (ОГРН 1025800601782), г. Сердобск Пензенской области,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области, (ОГРН 1045800799989), г. Сердобск Пензенской области,
Управлению Федеральной налоговой службы по Пензенской области, (ОГРН 1045800303933), г. Пенза,
о признании частично недействительным решения,
установил:
Муниципальное казенное предприятие "Водоканал" города Сердобска Сердобского района (далее - предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в котором просило признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области (далее - налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 (в редакции решения УФНС России по Пензенской области N 06-10/2 от 11.01.2016) в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСНО), за 2011 год в сумме 2570744,00 руб., авансового платежа по УСНО за 9 месяцев 2012 года в сумме 1716254,00 руб., пени в сумме 1690092,72 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа по УСНО в сумме 102853,95 руб. руб., а также в части предложения уплатить недоимку по авансовым платежам за 9 месяцев 2012 года в сумме 2628029,00 руб.
Решением Арбитражного суда Пензенской области от 10.06.2016 г. заявленные требования удовлетворены частично.
Суд решил признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области о привлечении муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 в части доначисления авансового платежа по налогу по УСНО за 9 месяцев 2012 в размере 1716254 руб., пеней, начисленных на сумму авансового платежа по налогу за 9 месяцев 2012 (2628029 руб.), привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 52560,58 руб., в части предложения уплатить недоимку по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 в сумме 2628029 руб., а также решение УФНС России по Пензенской области от 11.01.2016 N 06-10/2, утвердившее решение налогового органа в указанной части, и обязал ответчиков устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал.
Не согласившись с выводами суда, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Пензенской области подала апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительными решения МИФНС России N 4 по Пензенской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 в части доначисления авансового платежа по налогу по УСНО за 9 месяцев 2012 года в размере 1716254 руб., пеней, начисленных на сумму авансового платежа по налогу за 9 месяцев 2012 (2628029 руб.), привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 52560,58 руб., в части предложения уплатить недоимку по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 года в сумме 2628029 руб., а также решения УФНС России по Пензенской области от 11.01.2016 N 06-10/2, утвердившее решение налогового органа в указанной части, и принять по данному делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований МКП "Водоканал" г. Сердобска Сердобского района Пензенской области.
В апелляционной жалобе указывает, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда, указанные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела, а также неправильно применены нормы материального права.
Также податель жалобы указывает, что в решении Инспекции от 30.10.2015 N 47 отражена сумма недоимки по налогу, исчисленному при применении упрощенной системы налогообложения, а не сумма авансовых платежей, следовательно, Инспекций правомерно на сумму налога исчислены соответствующие пени и штраф.
Не согласившись с выводами суда, Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области также подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительными решения МИФНС России N 4 по Пензенской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 в части доначисления авансового платежа по налогу по УСНО за 9 месяцев 2012 в размере 1716254 руб., пеней, начисленных на сумму авансового платежа по налогу за 9 месяцев 2012 (2628029 руб.), привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 52560,58 руб., в части предложения уплатить недоимку по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 в сумме 2628029 руб., а также решения УФНС России по Пензенской области от 11.01.2016 N 06-10/2, утвердившего решение налогового органа в указанной части, и принять по данному делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований муниципального казенного предприятия "Водоканал" города Сердобска Сердобского района.
В судебном заседании представители налоговых органов доводы апелляционных жалоб поддержали.
Представитель МКП "Водоканал" города Сердобска Сердобского района считает решение суда законным и обоснованным по доводам, изложенным в отзыве.
Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционные жалобы - не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.
В период с 25.12.2014 по 28.05.2015 на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Пензенской области N 1 2 от 25.12.2014 должностными лицами налогового органа была проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и удержания налогов в бюджет за период деятельности с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт N 38 от 16.07.2015 (т. 1 л.д. 43-66).
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, представленных заявителем по акту возражений, заместителем начальника налогового органа принято решение о привлечении предприятия к ответственности за совершение налогового правонарушения N 47 от 30.10.2015 (т. 2 л.д. 50-104).
Согласно указанному решению, в числе прочего, установлена неполная уплата единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 в размере 3154415,00 руб., 9 месяцев 2012 в размере 2628029,00 руб., начислены пени в размере 2046247,86 руб., а также заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 115648,88 руб.
Решение налогового органа оспорено заявителем в вышестоящую инстанцию (т. 2 л.д. 37-138). Решением УФНС по Пензенской области N 06-10/2 от 11.01.2015 жалоба предприятия удовлетворена частично, решение налогового органа N 47 от 30.10.2015 отменено в части доначисления пеней по налогу (УСНО) в размере 355797,53 руб. (т. 1 л.д. 38-42).
Не согласившись с решениями налоговых органов в указанной выше части, предприятие обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
При принятии решения о частичном удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции правомерно исходил из следующих обстоятельств.
В соответствии с положениям статей 346.12 и 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации предприятие в проверяемые периоды являлось плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Исчерпывающий перечень расходов, на которые налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить доходы, предусмотрен статьей 346.16 НК РФ. При этом расходы на услуги по предоставлению работников сторонними организациями в указанном перечне не значатся.
Пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ установлено, что расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса. Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
На основании подпункта 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.
Из указанных норм следует, что положениями статей 346.16, 254, 264 НК РФ Российской Федерации предусмотрена возможность принятия в качестве расходов для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения затрат на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, связанных с выполнением отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контролем за соблюдением установленных технологических процессов, техническим обслуживанием основных средств и других подобных работ. Затраты на работы и услуги по предоставлению работников сторонними организациями с целью последующего выполнения этими работниками производственных функций не могут быть включены в состав расходов по упрощенной системе налогообложения, поскольку не являются материальными расходами.
Как следует из материалов дела, МКП "Водоканал" заключило договоры предоставления персонала с ООО "Сердобские водопроводные сети" и ООО "Сети водоотведения города Сердобска" (N 2 от 01.01.2010, N 3 от 01.01.2012, N 2 от 01.01.2010, N 3 от 01.01.2012 соответственно).
По условиям указанных договоров исполнитель по заявке обязуется предоставить в распоряжение заказчика (заявителя по делу) своих работников для обслуживания и ремонта сетей водопровода и транспортировки воды и для сбора платежей за услуги по водоснабжению. Заказчик ежемесячно подает заявку на предоставление персонала, в которой определяется количество, уровень квалификации, стаж работы персонала и срок его работы. Дополнительным соглашением ежемесячно исполнитель определяет персонально для каждого работника предполагаемый объем работ и стоимость услуг. Исполнитель на основании актов выполненных работ ежемесячно выставляет заказчику счета-фактуры за оказанные услуги по предоставлению персонала (т. 6 л.д. 122-126, 133150, т. 8 л.д. 1-21).
Представленные в материалы дела заявки на предоставление персонала, акты выполненных работ, счета-фактуры содержат сведения о предоставлении исполнителями (ООО "Сердобские водопроводные сети" и ООО "Сети водоотведения города Сердобска") персонала заказчику, а не о выполнении ими конкретных работ, связанных с производственной деятельностью заказчика (т. 9 л.д. 10-151, т. 10 л.д. 1-151, т. 11 л.д. 160).
С учетом изложенного судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что затраты, которые понесло МКП "Водоканал" при хозяйственных взаимоотношениях с ООО "Сердобские водопроводные сети" и ООО "Сети водоотведения города Сердобска", не являются материальными расходами. Поскольку названные общества, как самостоятельные хозяйствующие субъекты, не выполняли для предприятия работ и услуг, связанных с его производственной деятельностью, то расходы МКП "Водоканал" не подпадают под правовое регулирование подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, и, как следствие, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут быть включены в налогооблагаемую базу единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Вместе с тем, как правильно установлено в судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, предприятию на основании оспариваемого решения налогового органа доначислен к уплате в бюджет единый налог по УСНО по сроку уплаты 25.10.2012 в сумме 2628029 руб., доначислены соответствующие пени, а также заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 52560,68 руб.
Письмом от 13.05.2016 исх. N 06-11/02418 в решение N 47 от 30.10.2015 в редакции решения УФНС России по Пензенской области N 06-10/2 от 11.01.2016 внесены изменения: 1) в части уменьшения размера штрафа с суммы "115648,00 руб." на сумму "102853,95 руб.", с суммы "63088,30 руб." на сумму "50293,37 руб.", с суммы "132986,16 руб." на сумму "120191,23 руб.", а также 2) переквалифицирована недоимка по авансовому платежу за 9 месяцев 2012 (срок уплаты 25.10.2012) на недоимку по налогу по УСНО за 2012 (срок уплаты 01.04.2013) путем изменения срока оплаты налога с "25.10.2012" на "01.04.2013".
Изменения, внесенные в оспариваемое решение по первому эпизоду, уменьшают размер штрафа по налогу за 2011 год, подлежащего уплате налогоплательщиком, в связи с чем улучшают его положение, а потому обоснованно признаны судом допустимыми.
Судом сделан правильный вывод о том, что изменения в решение по второму эпизоду являются недопустимыми.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 44 Постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" N 57 от 30.07.2013, по смыслу статей 101 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.
Указание в резолютивной части оспариваемого решения срока уплаты "25.10.2012", соответствующего сроку уплаты авансового платежа по налогу на УСНО за 9 месяцев 2012 в размере 2628029 руб., не является ни опиской, ни опечаткой, ни арифметической ошибкой, допущенной налоговым органом, а является логическим следствием выводов, расчетов, обстоятельств, установленных налоговым органом в ходе ВНП и отраженных в мотивировочной части оспариваемого решения (лист 37 решения N 47 от 30.10.2015).
Так, согласно мотивировочной части решения следует, что недоимка по налогу в размере 2628029 руб. исчислена исходя из доходов налогоплательщика за 9 месяцев 2012 в сумме 44904508 руб. и расходов, определенных налоговым органом за 9 месяцев 2012 в сумме 27384316 руб. Налоговая база для исчисления единого налога по УСНО за 9 месяцев 2012 составит 17520192 руб., соответственно, сумма единого налога по УСНО за 9 месяцев 2012 составит 2628029 руб.
Исчисление недоимки по налогу по итогам налогового периода 2012 исходя из доходов и расходов, определенных за 9 месяцев 2012, является недопустимым, поскольку не отражает реального размера налогового обязательства налогоплательщика за 2012 и не отвечает основополагающим началам налогового законодательства, содержащимся в пункте 3 статьи 3 НК РФ о том, что налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.
Судом установлено верно, что ни в акте проверки, ни в приложении к нему (приложение N 5), ни в оспариваемом решении не содержится расчета налоговой базы по налогу по УСНО и самого налога по итогам налогового периода 2012 года. Выводы налогового органа о наличии у предприятия недоимки по налогу по сроку уплаты 01.04.2013 и размере недоимки за 2012 в акте проверки, его приложениях и оспариваемом решении отсутствуют. Указанное обстоятельство ответчиками признается.
Из вышеизложенного следует, что исчисленная налоговым органом недоимка по налогу в размере 2628029 руб. является недоимкой по авансовому платежу за 9 месяцев 2012, срок уплаты которой - 25.10.2012. Недоимка по налогу по итогам 2012, срок уплаты которой - 01.04.2013, согласно данным налогового контроля, зафиксированным в оспариваемом решении, отсутствует. Подтверждением указанному обстоятельству является и представленный МИФНС N 4 по Пензенской области в дополнениях к отзыву расчет суммы налога за 2012 год (т. 14 л.д. 128).
Следовательно, указание в резолютивной части решения срока уплаты авансового платежа за 9 месяцев 2012 "25.10.2012" не является опиской, опечаткой или арифметической ошибкой, а подтверждает действительные результаты налогового контроля, обоснование которых приведено в мотивировочной части оспариваемого решения.
По смыслу статей 58 и 346.21 НК РФ недоимка по авансовому платежу, который уплачивается как предварительный промежуточный платеж в течение налогового периода не является недоимкой по налогу и не может быть самостоятельно взыскана с налогоплательщика после наступления срока уплаты налога на налоговый период.
Судом учтено верно, что поскольку после наступления срока уплаты налога за налоговый период не может быть взыскана сумма авансового платежа по налогу, отсутствуют и основания для доначисления пеней на сумму авансового платежа по налогу.
Доводы подателей жалоб отклоняются апелляционным судом в связи со следующим.
Согласно разъяснениям ФНС России в Письме от 22.08.2014 г. N СА-4-7/16692, при применении пункта 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 следует учитывать, что в случае обнаружения арифметических или технических ошибок, допущенных нижестоящим налоговым органом, вышестоящий налоговый орган вправе внести соответствующие исправления в решение. Налоговый орган, вынесший решение, вправе самостоятельно вносить изменения и исправление опечаток только в том случае, если данные исправления и изменения не приведут к изменению существа налогового правонарушения, не повлияют на содержание и выводы налогового органа.
Налоговым органом, при внесении изменений в оспариваемое решение, не учтено, что пункт 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 и письмо ФНС России от 22.08.2014 г. N СА-4-7/16692 позволяют вносить в решение, принятое по результатам выездной налоговой проверки, изменения, направленные только на исправление технических ошибок: описок, опечаток и арифметических ошибок.
Произведенная налоговым органом переквалификация установленной по результатам выездной налоговой проверки неполной уплаты (недоимки) по авансовому платежу по УСН за 9 месяцев 2012 года в размере 2 628 029 руб. на недоимку по единому налогу по УСН за налоговый период 2012 год существенно ухудшает положение налогоплательщика, так как налоговым законодательством предусмотрены различные правовые и материальные последствия выявления неуплаты/неполной уплаты авансового платежа (как промежуточного платежа в течение налогового периода) и неуплаты/неполной налога по итогам налогового периода.
Внесение изменений, ухудшающих положение налогоплательщика во вступившее в законную силу решение о привлечении к налоговой ответственности, проверенное и утвержденное вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы в порядке статьи 140 НК РФ, налоговым законодательством не предусмотрено.
Иной процедуры вынесения решений по результатам выездной налоговой проверки, чем установлена статьей 101 НК РФ, налоговым законодательство не предусмотрено.
Другие доводы, приведенные подателями жалоб в апелляционных жалобах, основаны на ошибочном толковании закона и не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела, и, соответственно, не влияют на законность принятого судом решения.
C позиции изложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделав правильные выводы по существу требований заявителя, а потому решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Таким образом, оснований для отмены решения суда не имеется.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Пензенской области от 10 июня 2016 года по делу N А49-1434/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.М.РОГАЛЕВА
Е.М.РОГАЛЕВА
Судьи
А.Б.КОРНИЛОВ
С.Т.ХОЛОДНАЯ
А.Б.КОРНИЛОВ
С.Т.ХОЛОДНАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)