Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 июля 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 18 июля 2016 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Ивановой Н.Е., Киричек Ю.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бака М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5577/2016) Исмаиловой Рухии Магомед кызы (далее - заявитель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 по делу N А70-14430/2015 (судья Сидорова О.В.), принятое
по заявлению индивидуального предпринимателя Исмаиловой Рухии Магомед кызы (ИНН 720204650344, ОГРН 314723203500356)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 1, Инспекция, налоговый орган)
о признании незаконным решения от 30.06.2015 N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 12.10.2015 N 0516,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Исмаиловой Рухии Магомед кызы - Кириллов Д.А. по доверенности от 23.05.2016 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от ИФНС России по г. Тюмени N 1 - Байбиесова А.Е. по доверенности N 31 от 22.04.2016 сроком действия по 31.12.2016 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации), Ануфриев А.В. по доверенности N 84 от 17.12.2015 сроком действия по 31.12.2016 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),
индивидуальный предприниматель Исмаилова Рухия Магомед кызы обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 о признании незаконным решения от 30.06.2015 N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, Управление) от 12.10.2015 N 0516.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 в удовлетворении заявленного налогоплательщиком требования отказано.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что представленными в дело документами подтверждается то, что по сделке от реализации нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, Исмаиловой Р.М. кызы получен доход в размере 50 262 000 руб., который не отражен в налоговой декларации по НДФЛ (форме 3-НДФЛ), и то, что исполнение обязательств покупателя (ООО "ТЦ Турана") осуществлено посредством зачета ранее уплаченных платежей в адрес продавца Исмаиловой Р.М. Суд первой инстанции указал, что продажа спорных объектов недвижимого имущества не задекларирована, доходы, полученные от продажи, не отражены в учетных регистрах, заявителем не исчислялся и не уплачивался соответствующий налог на доходы физических лиц, и что указанные обстоятельства в совокупности с установленным налоговым органом обстоятельством реализации спорных помещений после осуществления деятельности по сдаче их в аренду свидетельствуют о правомерном доначислении налогоплательщику налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц, а также санкций за неисполнение обязанностей по уплате таких налогов.
Признавая обоснованным доначисление налогоплательщику указанных выше налогов по сделкам безвозмездного пользования, заключенным с ООО "ТрастКом", суд первой инстанции сослался на то, что содержание соответствующего договора свидетельствует о волеизъявлении Исмаиловой Р.М. кызы использовать передаваемые нежилые помещения в предпринимательской деятельности, путем предоставления права на них ссудополучателю, на то, что в ходе выездной налоговой проверки установлено, что руководитель названной организации является взаимозависимым лицом (супругом) по отношению к заявителю, и на то, что материалы дела подтверждают тот факт, что последовательность заключенных гражданско-правовых договоров свидетельствует о том, что заявителем фактически осуществлялась деятельность по извлечению предпринимательского дохода от принадлежащего ей недвижимого имущества.
По мнению суда первой инстанции, факт заключения ООО "ТЦ Турана" и ООО "ТрастКом" с индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами договоров субаренды и аренды подтверждает вывод налогового органа об осуществлении Исмаиловой Р.М.кызы в проверяемом периоде предпринимательской деятельности путем передачи недвижимого имущества для последующей сдачи его в аренду, а также вывод о том, что конечным выгодоприобретателем по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011 является именно заявитель. Суд первой инстанции посчитал установленным факт взаимозависимости лиц, участвующих в спорных сделках, и пришел к выводу о том, что совокупность установленных Инспекцией обстоятельств свидетельствует об осуществлении заявителем предпринимательской деятельности.
Суд первой инстанции сослался на доказанность того, что Исмаилова Р.М. получила доход от ООО "ТЦ Турана" за реализованное недвижимое имущество в размере 24 803 969 руб. 77 коп., в том числе, в 2012 году - 21 216 534 руб. 79 коп.; в 2013 году - 3 587 434 руб. 98 коп., и доход от ООО "ТрастКом" за реализованное недвижимое имущество в размере 50 262 000 руб., а также доход в натуральной форме от ООО "ТЦ Турана" в сумме 3 825 237 руб. 16 коп., в том числе, в 2011 году - 3 388 478 руб., в 2012 году - 436 759 руб. 16 коп.
Не согласившись с принятым судебным актом, Исмаилова Р.М. кызы обратилась с апелляционной жалобой (с учетом дополнений к ней) в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требования в полном объеме.
Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель настаивает на том, что в проверяемом периоде налогоплательщиком не осуществлялась предпринимательская деятельность, на том, что сделки по отчуждению недвижимости не имели экономического смысла, и совершены исключительно с целью прикрытия сделок по выплате юридическими лицами дивидендов в пользу Исмаилова Чингиза Камал оглы, и на том, что реальным субъектом экономической деятельности является не Исмаилова Р.М. кызы, а ее супруг.
Заявитель ссылается на то, что волеизъявление Исмаиловой Р.М. кызы было номинальным, в то время как реальным заинтересованным лицом в спорных хозяйственных операциях был Исмаилов Чингиз Камал оглы, при этом указанные лица фактически являлись сособственниками спорного недвижимого имущества в силу наличия между брачно-семейных отношений, и на то, что выводы налогового органа о фактическом осуществлении заявителем предпринимательской деятельности по извлечению дохода от использования недвижимого имущества являются предположительными.
Кроме того, податель жалобы указывает на то, что суммы, квалифицированные Инспекцией в качестве доходов, в действительности являются заемными средствами, полученными заявителем у ООО "ТЦ Турана" и впоследствии возвращенными, при этом возврат заемных средств отражен в карточках учета и в акте сверки, а сам факт займа подтверждается соответствующими договорами и приложенными к ним документами.
В дополнении к апелляционной жалобе ее податель также указывает на то, что налоговым органом не доказан факт получения Исмаиловой Р.М. кызы денежных средств в сумме 25 155 000 руб. и 50 262 000 руб. от ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана" соответственно, поскольку банковская выписка по счету заявителя не содержит данных о поступлении обозначенных сумм, а также в связи с тем, что расходные кассовые ордера, представленные ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана", подписаны со стороны Исмаиловой Р.М. кызы неустановленным лицом, но не Исмаиловой Р.М. кызы. По мнению подателя жалобы, в данном случае налоговый орган был обязан провести почерковедческую экспертизу для установления подлинности подписей Исмаиловой Р.М. кызы, проставленных на расчетных кассовых документах.
ИФНС России по г. Тюмени N 1 в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве на апелляционную жалобу выразила несогласие с доводами жалобы, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
До начала судебного заседания в материалы дела также поступили письменные возражения заявителя на отзыв налогового органа, в которых налогоплательщик настаивает на том, что в проверяемом налоговом периоде деятельность заявителя не была самостоятельной, поэтому не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, на том, что вывод налогового органа об обратном является некорректным, и на том, что суммы, квалифицированные Инспекцией в качестве дохода заявителя в действительности являются заемными средствами, полученными от ООО "ТЦ Турана" и впоследствии возвращенными.
Кроме того, до начала судебного заседания налогоплательщиком заявлены ходатайства в письменной форме о приостановлении производства по настоящему делу до разрешения по существу дела N М-5993/2016 о признании Исмаилова Чингиза Камал оглы фактическим заинтересованным лицом и субъектом экономической деятельности в совершении хозяйственных операций в отношении помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, рассматриваемого Центральным районным судом г. Тюмени, и до вступления в силу судебного акта по данному делу, а также до вступления в законную силу решения Калининского районного суда г. Тюмени от 11.07.2016 по делу N 2-4016-16 (М-3672/2016) о признании договоров купли-продажи от 24.02.2012 и от 16.08.2012 недействительными и о применении последствий недействительности таких сделок.
В дополнении к ходатайству о приостановлении производства по делу заявитель настаивает на наличии оснований для удовлетворения соответствующего ходатайства, ссылаясь на то, что судебные акты по обозначенным выше делам будут иметь преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора, и на то, что позиция заявителя по указанным делам является обоснованной.
В судебном заседании представитель Исмаиловой Рухии Магомед кызы поддержал требования и доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в дополнениях к ней, а также заявленное в письменной форме ходатайство о приостановлении производства по делу.
ИФНС России по г. Тюмени N 1 в представленных суду письменных возражениях на ходатайство Исмаиловой Рухии Магомед кызы о приостановлении производства по делу N А70-14430/2015 выразила несогласие с доводами заявителя, приведенными в обоснование ходатайства, указала на то, что изменение субъекта предпринимательской деятельности, инициированное в рамках дела N М-5993/2016, не изменяет существо вменяемого налоговым органом правонарушения, и на то, что соответствующее судебное дело не имеет отношения к рассматриваемому спору и не имеет самостоятельной правовой значимости.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали позицию, изложенную в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в письменных возражениях на ходатайство о приостановлении производства по делу, настаивали на отсутствии правовых и фактических оснований для удовлетворения жалобы и соответствующего ходатайства налогоплательщика.
Руководствуясь положениями пункта 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении заявленного Исмаиловой Р.М. кызы ходатайства о приостановлении производства по настоящему делу до вступления в законную силу итоговых судебных актов по названным выше делам, рассматриваемым судами общей юрисдикции, поскольку правовая взаимозависимость и взаимообусловленность результатов рассмотрения между спором, рассматриваемым в настоящем случае, и спорами о действительности сделок купли-продажи недвижимости и об установлении фактического субъекта экономической деятельности при совершении соответствующих хозяйственных операций отсутствует.
В частности, судебный акт о признании сделок купли-продажи недвижимости недействительными даже в случае его вступления в законную силу не будет иметь правового значения для рассмотрения настоящего спора, поскольку само по себе признание гражданско-правовых сделок недействительными не влечет изменение налоговых последствий совершения таких сделок, которые наступили в периоде их совершения в связи с тем, что по смыслу пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции.
Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 9 информационного письма от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде хозяйственных операций, а не сами гражданско-правовые сделки, и что признание недействительным договора купли-продажи имущества, стоимость реализации которого не учтена продавцом в соответствующем налоговом периоде, само по себе не опровергает наличие оснований для доначисления продавцу соответствующих налогов по сделке реализации и для привлечения последнего к налоговой ответственности за их неуплату.
Иными словами, признание сделок купли-продажи нежилых помещений недействительными в 2016 году не является обстоятельством, имеющим существенное значение для рассмотрения настоящего спора по существу, поэтому такой спор может быть рассмотрен до вступления в законную силу судебного акта о недействительности соответствующих сделок.
Аналогичным образом в данном случае, по мнению суда апелляционной инстанции, отсутствуют предусмотренные пунктом 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для приостановления настоящего дела до рассмотрения по существу заявления налогоплательщика об установлении фактического субъекта экономической деятельности при совершении сделок купли-продажи недвижимости, поскольку объективная невозможность рассмотрения настоящего дела до разрешения обозначенного выше дела, рассматриваемого судом общей юрисдикции, не усматривается. Кроме того, в случае принятия судебного акта по указанному спору в пользу заявителя он в любом случае не лишен права обратиться с заявлением о пересмотре настоящего дела по вновь открывшимся обстоятельствам.
В судебном заседании представителем налогоплательщика также указано на то, что 17.05.2016 Исмаиловой Р.М. кызы прекращена деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, о чем внесена соответствующая запись в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь разъяснениями высших судебных органов, отклонил соответствующую ссылку подателя жалобы, как не свидетельствующую о наличии оснований для прекращения производства по настоящему делу по основанию неподведомственности спора арбитражному суду, поскольку в соответствии с пунктом 13 постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" дела с участием гражданина, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, с момента прекращения действия соответствующей государственной регистрации подведомственны арбитражным судам в случае, когда такие дела были приняты к производству арбитражным судом с соблюдением правил о подведомственности и принятие состоялось до момента прекращения соответствующей государственной регистрации.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу (с учетом дополнений), письменный отзыв на нее, а также возражения на отзыв, и заслушав представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
В период с 24.12.2014 по 13.04.2015 ИФНС России по г. Тюмени N 1 проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя (физического лица) Исмаиловой Рухии Магомед кызы по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, а также по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 30.11.2014.
В ходе проверки налоговым органом выявлены нарушения, допущенные налогоплательщиком при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2011-2013 годы, а также при исчислении налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011-2013 годы.
Результаты проведенной проверки оформлены налоговым органом актом проверки от 21.05.2015 N 10-24/15 (т. 2 л.д. 82-150, т. 3 л.д. 1-40).
30.06.2015, по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 10-24/15 от 21.05.2015, иных материалов проверки, а также возражений налогоплательщика на акт проверки, Инспекцией вынесено решение N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в общем размере 16 429 404 руб., налог на доходы физических лиц в общем размере 7 526 708 руб., начислены пени в общей сумме 6 438 290 руб. 42 коп., а также назначены штрафы в общей сумме 4 172 821 руб. 20 коп. (т. 1 л.д. 97-150, т. 2 л.д. 1-81).
При этом размер штрафных санкций определен Инспекцией с учетом наличия смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств, в связи с чем, их сумма уменьшена в 2 раза.
Не согласившись с решением Инспекции от 30.06.2015 N 10-25/16, Исмаилова Р.М. кызы обжаловала его в апелляционном порядке в УФНС России по Тюменской области.
12.10.2015, по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика, Управлением вынесено решение об отмене решения Инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость путем исключения из резолютивной части решения пункта 2 таблицы в части недоимки по НДС в сумме 840 921 руб. (по соответствующим срокам уплаты, с учетом статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации); пункта 2 таблицы в части штрафных санкций по НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 84 692 руб. (по соответствующим срокам уплаты, с учетом статьи 145 НК РФ); пункта 4 таблицы в части штрафных санкций по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации отношении НДС в сумме 110 268 руб. 15 коп. ((3 и 4 кварталы 2013 года) с учетом налоговых периодов, с учетом статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации), решено пересчитать пени по НДС с учетом внесенных изменений. С учетом указанных изменений решение от 30.06.2015 N 10-25/16 утверждено.
Полагая, что решение Инспекции от 30.06.2015 N 10-25/16 в редакции решения Управления от 12.10.2015 N 0516 не соответствует закону, нарушает права и законные интересы Исмаиловой Рухии Магомед кызы, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Тюменской области с соответствующим заявлением.
16.03.2016 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для его изменения, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 137 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
Пунктом 1 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае оспариваемым решением ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 30.06.2015 N 10-25/16 в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 12.10.2015 N 0516 Исмаиловой Рухии Магомед кызы доначислены НДС и НДФЛ за налоговые периоды 2011-2013 годов, а также начислены пени и штрафы по указанным налогам, в том числе, в связи с совершением заявителем сделок купли-продажи в отношении недвижимого имущества: нежилых помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, общей площадью 736,20 кв. м, 101,50 кв. м, 70,40 кв. м, 432,70 кв. м, используемого заявителем в целях извлечения прибыли и осуществления предпринимательской деятельности, и обусловленным данным обстоятельством включением в налоговую базу по НДФЛ и НДС сумм доходов от реализации соответствующих объектов.
Так, налоговым органом установлено и не оспаривается налогоплательщиком, что нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А, а именно: объекты с площадями 736,2 кв. м и 101,5 кв. м, реализованы Исмаиловой Р.М. кызы в пользу ООО "ТрастКом" на основании договора купли-продажи от 24.02.2012 по общей стоимости 50 262 000 руб., а нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А - объекты с площадями 70,4 кв. м и 432,7 кв. м, реализованы Исмаиловой Р.М. в пользу ООО "ТЦ Турана" на основании договора купли-продажи от 16.08.2012 по цене 25 155 000 руб.
По взаимоотношениям с ООО "ТрастКом" Исмаиловой Р.М. кызы в ответ на выставленное налоговым органом требование N 05-27/623 от 02.10.2014 представлены следующие документы:
- - доверенность на представление интересов Исмаиловой Р.М., выданная Исмаилову Ч.К.;
- - договор купли-продажи нежилых помещений б/н от 24.02.2012 по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская д. 77/1, с площадью 736,2 кв. м и 101,5 кв. м, с приложением акта приема-передачи нежилых помещений;
- - договор безвозмездного пользования от 02.02.2011;
- - акт передачи помещений по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) N 000008 от 20.03.2012 на объект нежилое строение площадью 101,5 кв. м;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) N 000009 от 20.03.2012 на объект нежилое строение площадью 736,2 кв. м;
- - акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2013 между ООО "ТрастКом" и Исмаиловой Р.М.;
- - платежные поручения, в подтверждение проведения расчетов по сделке купли-продажи недвижимого имущества.
По взаимоотношениям с ООО "ТЦ Турана" Исмаиловой Р.М. кызы представлены следующие документы:
- - доверенность на представление интересов Исмаиловой Р.М., выданная Исмаилову Ч.К.;
- - договор купли-продажи нежилых помещений б/н от 16.08.2012 по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская д. 77/1, с площадью 432,7 кв. м и 70,4 кв. м с приложением акта приема-передачи нежилых помещений;
- - договор аренды от 01.08.2010 между ООО "ТЦ Турана" и Исмаиловой Р.М. к.;
- - акт передачи помещений к договору аренды от 01.08.2010;
- - решение единственного учредителя ООО "ТЦ Турана" от 20.01.2009;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) N 000007 от 14.09.2012 на объект Турана с площадью 70,4 кв. м;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) (N 000006 от 14.09.2012 на объект Турана с площадью 432,7 кв. м);
- - акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2013 между ООО "ТЦ Турана" и Исмаиловой Р.М.;
- - платежные поручения, в подтверждение проведения расчетов по сделке купли-продажи недвижимого имущества.
При этом доводы налогоплательщика, заявлявшиеся на досудебной стадии урегулирования возникшего спора, в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и в апелляционной жалобе, сводятся к тому, что в рассматриваемых налоговых периодах Исмаилова Рухия Магомед кызы не осуществляла предпринимательскую деятельность и не использовала спорные помещения для целей систематичного извлечения прибыли.
Оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доводы заявителя и контраргументы налогового органа, а также имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что доначисление и отнесение на Исмаилову Р.М. кызы соответствующих сумм НДФЛ за 2011-2013 годы и НДС за налоговые периоды указанных годов по сделкам купли-продажи обозначенного выше недвижимого имущества осуществлено налоговым органом в полном соответствии с положениями законодательства, на основании следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу положений пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.
Объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (статья 209 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ предусмотрено, что при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
В соответствии с подпунктом 17.1 пункта 1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 Кодекса; от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.
При этом нормой указанного подпункта предусмотрено, в том числе и исключение из установленного им правила, а именно: положения настоящего пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.
Таким образом, доход, полученный физическим лицом от продажи нежилых помещений, используемых им для целей осуществления предпринимательской деятельности, подлежит включению в состав налоговой базы по НДФЛ при определении налоговых обязательств такого субъекта за налоговый период, в котором была осуществлена соответствующая реализация.
Далее, в соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации и индивидуальные предприниматели.
Таким образом, для решения вопроса о правомерности доначисления заявителю НДФЛ и НДС за обозначенные выше налоговые периоды по сделкам реализации объектов недвижимого имущества - нежилых помещений необходимо установить, использовалось ли такое имущество в целях извлечения прибыли, то есть в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.
Так, в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) под предпринимательской деятельностью понимается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
На основании пункта 1 статьи 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Согласно пункту 4 статьи 23 ГК РФ гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 ГК РФ, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.
Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 13 постановления от 24.10.2006 N 18 разъяснил, что предпринимательской деятельностью является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя. Учитывая это, отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, не образуют состава правонарушения при условии, если количество товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность была направлена на систематическое получение прибыли.
О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.
Квалификация доходов, относящихся к предпринимательской деятельности, зависит от совокупности факторов, составляющих суть конкретного вида предпринимательской деятельности.
При этом существенным фактором для определения целей приобретения и использования имущества в предпринимательских целях является изначальное предназначение имущества, исключающее возможность использования в личных, семейных целях.
Так, назначение рассматриваемого недвижимого имущества (нежилых помещений) определено как нежилое, торговое.
При этом налоговым органом установлено и не опровергнуто налогоплательщиком, что спорные нежилые помещения не использовались Исмаиловой Р.М. в личных целях, то есть для проживания семьи, родственников или улучшения жилищных условий; фактически рассматриваемые помещения систематически и в течение длительных периодов эксплуатировались организациями и индивидуальными предпринимателями на основании договоров аренды, заключенных с юридическими лицами, учрежденными супругом заявителя - Исмаиловым Ч.К.оглы.
Так, налоговым органом в подтверждение факта использования заявителем спорных нежилых помещений в предпринимательской деятельности представлены договоры аренды от 01.03.2010, от 01.08.2010, в соответствии с которыми Исмаилова Р.М.кызы (арендодатель) представляет ООО ТЦ "Турана" (арендатору), в лице директора Исмаилова Чингиза Камал оглы, нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, общей площадью 1 615,2 кв. м (т. 8 л.д. 37-40).
Инспекцией также указано, что по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011 Исмаилова Р.М.кызы, (ссудодатель), действующая на основании собственного волеизъявления и права собственности, предоставляет в безвозмездное владение и пользование ООО "ТрастКом" (ссудополучатель), в лице директора Исмаилова Чингиза Камал оглы, отдельные помещения: 6 (шесть) нежилых помещений, расположенные в ТЦ "Турана" по ул. Ямская, 77/1, общей площадью 1613,9 кв. м (т. 5 л.д. 94-97). При этом впоследствии соответствующие помещения переданы в пользование по договорам аренды индивидуальному предпринимателю Шумихину Вячеславу Александровичу, индивидуальному предпринимателю Швайбович Олесе Игоревне, индивидуальному предпринимателю Косоруковой Наталье Юрьевне, индивидуальному предпринимателю Метряковских Наталье Владимировне, индивидуальному предпринимателю Зайнулиной Галине Викторовне, индивидуальному предпринимателю Ганжа Татьяне Федоровне, индивидуальному предпринимателю Чернову Андрею Федоровичу, индивидуальному предпринимателю Симоновой Галине Михайловне, индивидуальному предпринимателю Ильичевой Людмиле Алексеевне, индивидуальному предпринимателю Пикину Максиму Владимировичу, индивидуальному предпринимателю Текучевой Татьяне Павловне, ООО "Мелодия Здоровья", ООО "Формула воды", ООО "Авиаспецтехнология" (т. 3 л.д. 91-113, т. 5 л.д. 54-85, т. 7 л.д. 41-152, т. 8 л.д. 1-4, 37-40, 43-105, 117-134).
Кроме того, позиция налогового органа о том, что спорное недвижимое имущество использовалось Исмаиловой Р.М. кызы для целей систематического получения прибыли, то есть в рамках осуществления предпринимательской деятельности, подтверждается документами, представленными ЗАО "Банк ВТБ 24" в порядке статьи 93.1 НК РФ и свидетельствующими о том, что в 2011, 2012, 2013 годах Исмаиловой Р.М. кызы на основании договоров аренды оказывались услуги по сдаче в наем принадлежащего ей недвижимого имущества по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская,77/1; оплата за аренду нежилых помещений в указанном случае производилась на личный счет налогоплательщика на основании платежных поручений с назначением платежа "Оплата по договору аренды", при этом НДФЛ удерживался и перечислялся в бюджет полностью (т. 10 л.д. 19-130).
Так, доход, полученный от сдачи в аренду недвижимого имущества Исмаиловой Р.М. кызы от ЗАО "Банк ВТБ 24" составил за 2011 год - 1 728 178 руб. 06 коп.; за 2012 год - 7 064 640 руб.; за 2013 год - 7 064 640 руб., что подтверждается представленными в налоговый орган налоговым агентом - ЗАО "Банк ВТБ 24" - справками по форме 2-НДФЛ.
При таких обстоятельствах, принимая во внимание обозначенные выше факты, установленные налоговым органом в ходе проведения проверочных мероприятий в отношении заявителя, а также то, что в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком не представлено доказательств, свидетельствующих об использовании спорных помещений в иных, отличных от предпринимательских целях или опровергающих систематичное получение Исмаиловой Р.М. кызы доходов от сдачи спорного имущества в аренду, суд первой инстанции обоснованно поддержал позицию Инспекции, сводящуюся к тому, что нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А, с площадями 736,2 кв. м, 101,5 кв. м, 70,4 кв. м и 432,7 кв. м, использовались заявителем в предпринимательской деятельности.
При этом суд апелляционной инстанции, учитывая приведенные выше положения действующего законодательства о налогах и сборах, правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 27.12.2012 N 34-П и сводящуюся к тому, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям с распространением на них соответствующих режимов налогообложения, установленных НК РФ для индивидуальных предпринимателей, а также то, что сам факт реализации указанного выше имущества налогоплательщиком не оспаривается, считает законными и обоснованными доводы налогового органа о том, что налоговые обязательства Исмаиловой Р.М. кызы за 2011-2013 годы по налогу на доходы физических лиц должны определяться с учетом дохода, полученного заявителем от реализации принадлежащих последней нежилых помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 в пользу ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана".
В то же время довод подателя апелляционной жалобы о том, что спорные сделки купли-продажи нежилых помещений в действительности заключены супругом заявителя - Исмаиловым Чингизом Камал оглы без получения одобрения таких сделок со стороны налогоплательщика, судом апелляционной инстанции во внимание не принимается, как несостоятельный, поскольку в составе документов по спорным сделкам заявителем в налоговый орган представлена, в том числе доверенность на представление интересов Исмаиловой Р.М., выданная Исмаилову Ч.К. и предусматривающая право на распоряжение соответствующим имуществом, в связи с чем, налоговый орган правомерно исходил из действительности и заключенности спорных сделок, поскольку применительно к рассматриваемому случаю действующим законодательством не предусмотрена необходимость специального одобрения таких сделок.
Суд апелляционной инстанции исходит из того, что в данном случае Исмаилова Р.М. кызы, как субъект гражданско-правовых отношений и непосредственный собственник соответствующего недвижимого имущества, выдавая доверенность на реализацию полномочий владения, пользования и распоряжения в отношении такого имущества, должна была действовать разумно и осмотрительно, осознавая возможные последствия предоставления обозначенных полномочий другому лицу.
При этом ссылки подателя апелляционной жалобы на то, что Исмаилова Р.М. кызы не была допрошена налоговым органом в связи с проведением рассматриваемых проверочных мероприятий и, в том числе, по поводу обстоятельств заключения спорных сделок, в связи с чем, Инспекцией фактически не установлено волеизъявление налогоплательщика не совершение таких сделок, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку материалами дела подтверждается, что Исмаилова Р.М. кызы вызывалась ИФНС России по г. Тюмени N 1 для дачи пояснений по существу установленных выше обстоятельств, однако для дачи таких пояснений заявителем направлен его представитель по доверенности Басов А.Ю., которым и был допрошен Инспекцией по существу обстоятельств, установленных в ходе проверки (см. протокол допроса от 13.04.2015 N 1360 - т. 3 л.д. 85-90).
Кроме того, суд апелляционной инстанции отклоняет довод заявителя, изложенный в дополнениях к апелляционной жалобе, о том, что в материалах дела отсутствуют и налоговым органом не представлены надлежащие доказательства, подтверждающие получение Исмаиловой Р.М. кызы оплаты по сделкам купли-продажи нежилых помещений, поскольку указанные Инспекцией расходные кассовые ордера (т. 4 л.д. 1-17, 21-67) подписаны не Исмаиловой Р.М. кызы, а иным неустановленным лицом, в связи с тем, что данное обстоятельство не подтверждено документально.
Так, заявитель ошибочно полагает, что доказательства достоверности подписей, проставленных в платежных документах по сделкам купли-продажи со стороны Исмаиловой Р.М. кызы (в том числе заключение эксперта по результатам почерковедческой экспертизы), должны быть представлены налоговым органом. В данном случае именно заявитель ссылается на недостоверность подписей, поэтому в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации он должен доказать обстоятельства, на которые ссылается как на основание своих требований и возражений.
Иными словами, в данном случае недостоверность обозначенных выше подписей должна подтверждаться именно Исмаиловой Р.М. кызы, как лицом, сославшимся на соответствующее обстоятельство. Однако соответствующие доказательства налогоплательщиком в материалы дела не представлены.
Кроме того, суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что Инспекцией в ходе судебного разбирательства по делу отмечено и не опровергнуто заявителем, что в соответствии с решением от 30.06.2015 N 10-25/16 для целей налогообложения налоговым органом учтены только те платежи, которые осуществлены ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана" в пользу Исмаиловой Рухии Магомед кызы путем перечисления денежных средств на расчетные счета налогоплательщика или на расчетные счета третьих лиц, указанных налогоплательщиком (для погашения обязательств Исмаиловой Р.М. кызы перед соответствующими лицами), а именно оплата в общих суммах 46 751 030 руб. (по сделкам с ООО "ТрастКом") и 25 734 322 руб. 36 коп. (по сделкам с ООО "ТЦ Турана").
При этом получение Исмаиловой Р.М. кызы указанных выше сумм от названных контрагентов по сделкам купли-продажи нежилых помещений подтверждается, в том числе, представленными в дело надлежащим образом заверенными копиями актов сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2013 между Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом", а также Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТЦ Турана" соответственно (т. 5 л.д. 98-106, т. 6 л.д. 30-32), в отношении которых представителем Инспекции в ходе судебного заседания в суде апелляционной инстанции пояснено, что такие копии сверены с подлинниками соответствующих документов, подписанных обеими сторонами рассматриваемых правоотношений.
Также суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о правомерности учета налоговым органом в составе доходов Исмаиловой Р.М. кызы за 2011-2012 годы доходов, полученных от ООО "ТЦ Турана" в натуральной форме в общем размере 3 825 237 руб. 16 коп., по следующим основаниям.
Так, пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.
К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:
1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;
2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой;
3) оплата труда в натуральной форме.
При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 Кодекса. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг (статья 211 НК РФ).
Таким образом, оплата (полная или частичная) за налогоплательщика организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав является разновидностью полученных налогоплательщиком доходов в натуральной форме и подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
При этом в рассматриваемом случае анализ карточки счета 66.1 ООО "ТЦ Турана" по контрагенту Исмаиловой Р.М.кызы за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 позволяет установить, что суммы платежей по представленным ООО "ТЦ Турана" платежным поручениям, отраженные в таблице N 3, оплачены ООО "ТЦ Турана" в счет погашения задолженности по кредитным договорам Исмаиловой Р.М. кызы, в счет оплаты за Исмаилову Р.М. кызы по договору долевого участия, а также в счет оплаты за Исмаилову Р.М. кызы приобретенного автомобиля (т. 11 л.д. 1-2).
Кроме того, в возражениях на акт налоговой проверки налогоплательщиком прямо и недвусмысленно указано на то, что доход, полученный от ООО "ТЦ Турана" в натуральной форме налогоплательщиком не отрицается (т. 1 л.д. 71), а в материалы дела представлено заявление Исмаиловой Р.М. кызы об оплате сумм в счет взаиморасчетов в пользу третьих лиц, по счетам заявителя (т. 4 л.д. 71).
С учетом указанных обстоятельств, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы подателя жалобы, приведенные в опровержение факта получения указанного дохода, как непоследовательные и противоречивые.
В частности, суд апелляционной инстанции считает несостоятельным довод апелляционной жалобы о том, что соответствующие суммы являются заемными средствами, поскольку между ООО "ТЦ Турана" и Исмаиловой Р.М. кызы был заключен единственный договор займа (т. 11 л.д. 86), при этом расчеты по такому договору отражены сторонами в акте сверки взаимных расчетов в отдельных строках, не совпадающих со строками, в которых зафиксированы перечисления (платежи) в пользу Исмаиловой Р.М. кызы в натуральной форме (т. 10 л.д. 145-146).
Таким образом, с учетом изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности доначисления Исмаиловой Рухии Магомед кызы НДФЛ за налоговые периоды 2011-2013 годов по сделкам купли-продажи нежилых помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А, заключенных с ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана", в связи с включением в состав налоговой базы по указанному налогу доходов, полученных налогоплательщиком по обозначенным сделкам. По этой же причине доначисление НДС по данному эпизоду также является правомерным.
В то же время, проанализировав доводы и аргументы налогового органа, приведенные в обоснование доначислений заявителю НДФЛ за 2011 год по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011, заключенному между ООО "ТрастКом" и Исмаиловой Р.М. кызы и учтенному налоговым органом для целей налогообложения в качестве договора аренды (доначисления по НДС за 2011 год исключены из решения от 30.06.2015 N 10-25/16 решением УФНС России по Тюменской области от 12.10.2015 N 0516), суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции об обоснованности позиции Инспекции в указанной выше части доначислений, ввиду следующего.
Так, ИФНС России по г. Тюмени N 1 в оспариваемом решении от 30.06.2015 N 10-25/16 указывается на то, что из содержания договора безвозмездного пользования от 02.02.2011 следует волеизъявление Исмаиловой Р.М. кызы на использование передаваемых в пользование помещений путем их сдачи в аренду, на то, что Исмаилов Чингиз Камал оглы, являющийся руководителем ООО "ТрастКом", в то же время является и супругом Исмаиловой Р.М. кызы, что свидетельствует о взаимозависимости Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом", и на то, что с учетом указанной взаимозависимости Исмаилова Р.М. кызы является конечным выгодоприобретателем по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011 и обязана уплатить налог с дохода, который ею был бы получен при условии передачи прав пользования на объекты недвижимости лицу, не являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком.
Аналогичные выводы сформулированы судом первой инстанции в обжалуемом решении.
Вместе с тем, ИФНС России по г. Тюмени N 1, как и судом первой инстанции не учтено следующее.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами признаются, в том числе, физическое лицо и его супруг (супруга), физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов, а также организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа.
Таким образом, Исмаилова Р.М. кызы и Исмаилов Чингиз Камал оглы, а также ООО "ТрастКом" и Исмаилов Ч.К. оглы (как учредитель и руководитель данной организации) действительно являются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения, в связи с чем, к рассматриваемым правоотношениям применяются положения глав 14.1-14.6 НК РФ.
В то же время пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ предусмотрено, что в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Иными словами, для целей налогообложения могут быть учтены только те доходы, которые могли бы быть получены по спорной сделке между взаимозависимыми лицами при отсутствии коммерческих или финансовых условий, не свойственных сопоставимым сделкам.
Между тем, в рассматриваемом случае налоговым органом не установлено и не обозначено в оспариваемом решении, какие именно условия договора безвозмездного пользования от 02.02.2011, заключенного между Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом", включены в соответствующий договор только в связи с взаимозависимостью названных выше лиц и отсутствовали бы в аналогичном договоре в случае его заключения между невзаимозависимыми лицами.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации договор безвозмездного пользования (договору ссуды) сам по себе предполагает безвозмездность передачи вещи во временное пользование одной стороной (ссудодателем) другой стороне (ссудополучателю).
При этом действующим законодательством не установлен запрет на безвозмездную передачу физическим лицом имущества в пользование организации, даже при условии взаимозависимости такого лица с учредителем или руководителем соответствующей организации.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что заключение соответствующей сделки между Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом" осуществлено в соответствии с действующим законодательством и само по себе, в силу характера сделки, неизменного вне зависимости от того, между какими лицами она заключается (взаимозависимыми или невзаимозависимыми), не предполагает получение заявителем дохода, в связи с чем, основания для доначисления Исмаиловой Р.М. кызы НДФЛ с суммы предполагаемого дохода от передачи соответствующего имущества в безвозмездное пользование ООО "ТрастКом" отсутствуют.
По мнению суда апелляционной инстанции, у налогового органа не имелось правовых оснований, в том числе, для сопоставления договора безвозмездного пользования от 02.02.2011 с договором аренды и для начисления Исмаиловой Р.М. кызы НДФЛ с доходов, полученных ООО "ТрастКом" по договорам аренды от сдачи помещений, принадлежащих на праве собственности заявителю, поскольку соответствующие доходы подлежат учету при определении налоговых обязательств ООО "ТрастКом", а также в связи с тем, что обстоятельств, свидетельствующих о перечислении полученных ООО "ТрастКом" по обозначенным сделкам доходов в пользу Исмаиловой Р.М. кызы на основании договора безвозмездного пользования от 02.02.2011, из материалов дела не усматривается.
Таким образом, учитывая установленные выше обстоятельства и сформулированные выводы, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерности доначисления заявителю НДФЛ за 2011 год, исчисленному с суммы предполагаемых доходов Исмаиловой Р.М. кызы по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011, заключенному с ООО "ТрастКом".
Так, в судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ИФНС России по г. Тюмени N 1 пояснил, что сумма доходов от названной выше сделки, включенных в состав доходов Исмаиловой Р.М. кызы для целей исчисления НДФЛ за 2011 год, составила 19 314 259 руб. (т. 2 л.д. 36), при этом сумма налога, доначисленного исходя из указанной суммы дохода и с учетом сумм вычетов и расходов налогоплательщика, составила 2 224 522 руб., что подтверждается аудипротоколом судебного заседания от 12.07.2016.
Как следствие, указанное доначисление по НДФЛ за 2011 год в размере 2 224 522 руб. и соответствующее такой сумме недоимки начисление пени, а также назначение штрафа в размере 444 904 руб. 40 коп., осуществленное в соответствии с решением ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 30.06.2015 N 10-25/16, не может быть признано законным и обоснованным, поэтому оспариваемый Обществом ненормативный правовой акт Инспекции в обозначенной части должен быть признан недействительным.
Таким образом, с учетом изложенных правовых норм и обстоятельств дела, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 подлежит изменению в части отказа в удовлетворении требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа от 30.06.2015 N 10-25/16 в части доначисления Исмаиловой Р.М. кызы НДФЛ за 2011 год в размере 2 224 522 руб., назначения штрафа в размере 444 904 руб. 40 коп. и начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ за 2011 год в соответствующей части, поскольку решение суда первой инстанции в указанной части вынесено в результате неправильного применения норм материального права.
Арбитражный суд Тюменской области, правильно установив наличие оснований для доначисления налогоплательщику НДФЛ и НДС по сделкам купли-продажи недвижимого имущества, при определении общего размера доначислений по НДФЛ неправильно истолковал и применил нормы Налогового кодекса Российской Федерации о взаимозависимости лиц, что в соответствии с пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для изменения решения суда первой инстанции в соответствующей части.
В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат отнесению на такой орган в полном размере.
В связи с частичным удовлетворением заявления Исмаиловой Р.М. кызы об оспаривании решения от 30.06.2015 N 10-25/16 судебные расходы заявителя по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в общем размере 450 руб. (300 руб. - за подачу заявления в суд первой инстанции, 150 руб. - за подачу апелляционной жалобы) подлежат отнесению на ИФНС России по г. Тюмени N 1.
Поскольку в рассматриваемой ситуации при подаче заявления в суд первой инстанции налогоплательщику надлежало уплатить государственную пошлину в размере 300 руб., а он уплатило 3 000 руб., 2 700 руб. государственной пошлины подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, частью 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 по делу N А70-14430/2015 изменить, изложив его в следующей редакции:
"Требования Исмаиловой Рухии Магомед кызы удовлетворить частично.
Признать недействительным решение ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 30.06.2015 N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 12.10.2015 г. N 0516 в части доначисления НДФЛ за 2011 год в размере 2 224 522 руб., штрафа за неполную уплату НДФЛ за 2011 год по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 444 904 руб. 40 коп., начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ за 2011 год в соответствующей части, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части требования отказать.".
Взыскать с ИФНС России по г. Тюмени N 1 в пользу Исмаиловой Рухии Магомед кызы судебные расходы в размере 450 руб.
Возвратить Исмаиловой Рухие Магомед кызы из федерального бюджета 2 700 руб. государственной пошлины, уплаченной в излишнем размере по чеку-ордеру Сбербанка России от 19.11.2015 при подаче заявления в суд первой инстанции.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.07.2016 N 08АП-5577/2016 ПО ДЕЛУ N А70-14430/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 июля 2016 г. N 08АП-5577/2016
Дело N А70-14430/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 12 июля 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 18 июля 2016 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Ивановой Н.Е., Киричек Ю.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бака М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5577/2016) Исмаиловой Рухии Магомед кызы (далее - заявитель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 по делу N А70-14430/2015 (судья Сидорова О.В.), принятое
по заявлению индивидуального предпринимателя Исмаиловой Рухии Магомед кызы (ИНН 720204650344, ОГРН 314723203500356)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 1, Инспекция, налоговый орган)
о признании незаконным решения от 30.06.2015 N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения от 12.10.2015 N 0516,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Исмаиловой Рухии Магомед кызы - Кириллов Д.А. по доверенности от 23.05.2016 сроком действия 1 год (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от ИФНС России по г. Тюмени N 1 - Байбиесова А.Е. по доверенности N 31 от 22.04.2016 сроком действия по 31.12.2016 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации), Ануфриев А.В. по доверенности N 84 от 17.12.2015 сроком действия по 31.12.2016 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации),
установил:
индивидуальный предприниматель Исмаилова Рухия Магомед кызы обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 о признании незаконным решения от 30.06.2015 N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, Управление) от 12.10.2015 N 0516.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 в удовлетворении заявленного налогоплательщиком требования отказано.
При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что представленными в дело документами подтверждается то, что по сделке от реализации нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, Исмаиловой Р.М. кызы получен доход в размере 50 262 000 руб., который не отражен в налоговой декларации по НДФЛ (форме 3-НДФЛ), и то, что исполнение обязательств покупателя (ООО "ТЦ Турана") осуществлено посредством зачета ранее уплаченных платежей в адрес продавца Исмаиловой Р.М. Суд первой инстанции указал, что продажа спорных объектов недвижимого имущества не задекларирована, доходы, полученные от продажи, не отражены в учетных регистрах, заявителем не исчислялся и не уплачивался соответствующий налог на доходы физических лиц, и что указанные обстоятельства в совокупности с установленным налоговым органом обстоятельством реализации спорных помещений после осуществления деятельности по сдаче их в аренду свидетельствуют о правомерном доначислении налогоплательщику налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц, а также санкций за неисполнение обязанностей по уплате таких налогов.
Признавая обоснованным доначисление налогоплательщику указанных выше налогов по сделкам безвозмездного пользования, заключенным с ООО "ТрастКом", суд первой инстанции сослался на то, что содержание соответствующего договора свидетельствует о волеизъявлении Исмаиловой Р.М. кызы использовать передаваемые нежилые помещения в предпринимательской деятельности, путем предоставления права на них ссудополучателю, на то, что в ходе выездной налоговой проверки установлено, что руководитель названной организации является взаимозависимым лицом (супругом) по отношению к заявителю, и на то, что материалы дела подтверждают тот факт, что последовательность заключенных гражданско-правовых договоров свидетельствует о том, что заявителем фактически осуществлялась деятельность по извлечению предпринимательского дохода от принадлежащего ей недвижимого имущества.
По мнению суда первой инстанции, факт заключения ООО "ТЦ Турана" и ООО "ТрастКом" с индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами договоров субаренды и аренды подтверждает вывод налогового органа об осуществлении Исмаиловой Р.М.кызы в проверяемом периоде предпринимательской деятельности путем передачи недвижимого имущества для последующей сдачи его в аренду, а также вывод о том, что конечным выгодоприобретателем по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011 является именно заявитель. Суд первой инстанции посчитал установленным факт взаимозависимости лиц, участвующих в спорных сделках, и пришел к выводу о том, что совокупность установленных Инспекцией обстоятельств свидетельствует об осуществлении заявителем предпринимательской деятельности.
Суд первой инстанции сослался на доказанность того, что Исмаилова Р.М. получила доход от ООО "ТЦ Турана" за реализованное недвижимое имущество в размере 24 803 969 руб. 77 коп., в том числе, в 2012 году - 21 216 534 руб. 79 коп.; в 2013 году - 3 587 434 руб. 98 коп., и доход от ООО "ТрастКом" за реализованное недвижимое имущество в размере 50 262 000 руб., а также доход в натуральной форме от ООО "ТЦ Турана" в сумме 3 825 237 руб. 16 коп., в том числе, в 2011 году - 3 388 478 руб., в 2012 году - 436 759 руб. 16 коп.
Не согласившись с принятым судебным актом, Исмаилова Р.М. кызы обратилась с апелляционной жалобой (с учетом дополнений к ней) в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требования в полном объеме.
Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель настаивает на том, что в проверяемом периоде налогоплательщиком не осуществлялась предпринимательская деятельность, на том, что сделки по отчуждению недвижимости не имели экономического смысла, и совершены исключительно с целью прикрытия сделок по выплате юридическими лицами дивидендов в пользу Исмаилова Чингиза Камал оглы, и на том, что реальным субъектом экономической деятельности является не Исмаилова Р.М. кызы, а ее супруг.
Заявитель ссылается на то, что волеизъявление Исмаиловой Р.М. кызы было номинальным, в то время как реальным заинтересованным лицом в спорных хозяйственных операциях был Исмаилов Чингиз Камал оглы, при этом указанные лица фактически являлись сособственниками спорного недвижимого имущества в силу наличия между брачно-семейных отношений, и на то, что выводы налогового органа о фактическом осуществлении заявителем предпринимательской деятельности по извлечению дохода от использования недвижимого имущества являются предположительными.
Кроме того, податель жалобы указывает на то, что суммы, квалифицированные Инспекцией в качестве доходов, в действительности являются заемными средствами, полученными заявителем у ООО "ТЦ Турана" и впоследствии возвращенными, при этом возврат заемных средств отражен в карточках учета и в акте сверки, а сам факт займа подтверждается соответствующими договорами и приложенными к ним документами.
В дополнении к апелляционной жалобе ее податель также указывает на то, что налоговым органом не доказан факт получения Исмаиловой Р.М. кызы денежных средств в сумме 25 155 000 руб. и 50 262 000 руб. от ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана" соответственно, поскольку банковская выписка по счету заявителя не содержит данных о поступлении обозначенных сумм, а также в связи с тем, что расходные кассовые ордера, представленные ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана", подписаны со стороны Исмаиловой Р.М. кызы неустановленным лицом, но не Исмаиловой Р.М. кызы. По мнению подателя жалобы, в данном случае налоговый орган был обязан провести почерковедческую экспертизу для установления подлинности подписей Исмаиловой Р.М. кызы, проставленных на расчетных кассовых документах.
ИФНС России по г. Тюмени N 1 в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве на апелляционную жалобу выразила несогласие с доводами жалобы, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
До начала судебного заседания в материалы дела также поступили письменные возражения заявителя на отзыв налогового органа, в которых налогоплательщик настаивает на том, что в проверяемом налоговом периоде деятельность заявителя не была самостоятельной, поэтому не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, на том, что вывод налогового органа об обратном является некорректным, и на том, что суммы, квалифицированные Инспекцией в качестве дохода заявителя в действительности являются заемными средствами, полученными от ООО "ТЦ Турана" и впоследствии возвращенными.
Кроме того, до начала судебного заседания налогоплательщиком заявлены ходатайства в письменной форме о приостановлении производства по настоящему делу до разрешения по существу дела N М-5993/2016 о признании Исмаилова Чингиза Камал оглы фактическим заинтересованным лицом и субъектом экономической деятельности в совершении хозяйственных операций в отношении помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, рассматриваемого Центральным районным судом г. Тюмени, и до вступления в силу судебного акта по данному делу, а также до вступления в законную силу решения Калининского районного суда г. Тюмени от 11.07.2016 по делу N 2-4016-16 (М-3672/2016) о признании договоров купли-продажи от 24.02.2012 и от 16.08.2012 недействительными и о применении последствий недействительности таких сделок.
В дополнении к ходатайству о приостановлении производства по делу заявитель настаивает на наличии оснований для удовлетворения соответствующего ходатайства, ссылаясь на то, что судебные акты по обозначенным выше делам будут иметь преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора, и на то, что позиция заявителя по указанным делам является обоснованной.
В судебном заседании представитель Исмаиловой Рухии Магомед кызы поддержал требования и доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в дополнениях к ней, а также заявленное в письменной форме ходатайство о приостановлении производства по делу.
ИФНС России по г. Тюмени N 1 в представленных суду письменных возражениях на ходатайство Исмаиловой Рухии Магомед кызы о приостановлении производства по делу N А70-14430/2015 выразила несогласие с доводами заявителя, приведенными в обоснование ходатайства, указала на то, что изменение субъекта предпринимательской деятельности, инициированное в рамках дела N М-5993/2016, не изменяет существо вменяемого налоговым органом правонарушения, и на то, что соответствующее судебное дело не имеет отношения к рассматриваемому спору и не имеет самостоятельной правовой значимости.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали позицию, изложенную в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в письменных возражениях на ходатайство о приостановлении производства по делу, настаивали на отсутствии правовых и фактических оснований для удовлетворения жалобы и соответствующего ходатайства налогоплательщика.
Руководствуясь положениями пункта 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении заявленного Исмаиловой Р.М. кызы ходатайства о приостановлении производства по настоящему делу до вступления в законную силу итоговых судебных актов по названным выше делам, рассматриваемым судами общей юрисдикции, поскольку правовая взаимозависимость и взаимообусловленность результатов рассмотрения между спором, рассматриваемым в настоящем случае, и спорами о действительности сделок купли-продажи недвижимости и об установлении фактического субъекта экономической деятельности при совершении соответствующих хозяйственных операций отсутствует.
В частности, судебный акт о признании сделок купли-продажи недвижимости недействительными даже в случае его вступления в законную силу не будет иметь правового значения для рассмотрения настоящего спора, поскольку само по себе признание гражданско-правовых сделок недействительными не влечет изменение налоговых последствий совершения таких сделок, которые наступили в периоде их совершения в связи с тем, что по смыслу пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции.
Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 9 информационного письма от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде хозяйственных операций, а не сами гражданско-правовые сделки, и что признание недействительным договора купли-продажи имущества, стоимость реализации которого не учтена продавцом в соответствующем налоговом периоде, само по себе не опровергает наличие оснований для доначисления продавцу соответствующих налогов по сделке реализации и для привлечения последнего к налоговой ответственности за их неуплату.
Иными словами, признание сделок купли-продажи нежилых помещений недействительными в 2016 году не является обстоятельством, имеющим существенное значение для рассмотрения настоящего спора по существу, поэтому такой спор может быть рассмотрен до вступления в законную силу судебного акта о недействительности соответствующих сделок.
Аналогичным образом в данном случае, по мнению суда апелляционной инстанции, отсутствуют предусмотренные пунктом 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для приостановления настоящего дела до рассмотрения по существу заявления налогоплательщика об установлении фактического субъекта экономической деятельности при совершении сделок купли-продажи недвижимости, поскольку объективная невозможность рассмотрения настоящего дела до разрешения обозначенного выше дела, рассматриваемого судом общей юрисдикции, не усматривается. Кроме того, в случае принятия судебного акта по указанному спору в пользу заявителя он в любом случае не лишен права обратиться с заявлением о пересмотре настоящего дела по вновь открывшимся обстоятельствам.
В судебном заседании представителем налогоплательщика также указано на то, что 17.05.2016 Исмаиловой Р.М. кызы прекращена деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, о чем внесена соответствующая запись в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь разъяснениями высших судебных органов, отклонил соответствующую ссылку подателя жалобы, как не свидетельствующую о наличии оснований для прекращения производства по настоящему делу по основанию неподведомственности спора арбитражному суду, поскольку в соответствии с пунктом 13 постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" дела с участием гражданина, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, с момента прекращения действия соответствующей государственной регистрации подведомственны арбитражным судам в случае, когда такие дела были приняты к производству арбитражным судом с соблюдением правил о подведомственности и принятие состоялось до момента прекращения соответствующей государственной регистрации.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу (с учетом дополнений), письменный отзыв на нее, а также возражения на отзыв, и заслушав представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
В период с 24.12.2014 по 13.04.2015 ИФНС России по г. Тюмени N 1 проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя (физического лица) Исмаиловой Рухии Магомед кызы по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, а также по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 30.11.2014.
В ходе проверки налоговым органом выявлены нарушения, допущенные налогоплательщиком при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2011-2013 годы, а также при исчислении налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011-2013 годы.
Результаты проведенной проверки оформлены налоговым органом актом проверки от 21.05.2015 N 10-24/15 (т. 2 л.д. 82-150, т. 3 л.д. 1-40).
30.06.2015, по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 10-24/15 от 21.05.2015, иных материалов проверки, а также возражений налогоплательщика на акт проверки, Инспекцией вынесено решение N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в общем размере 16 429 404 руб., налог на доходы физических лиц в общем размере 7 526 708 руб., начислены пени в общей сумме 6 438 290 руб. 42 коп., а также назначены штрафы в общей сумме 4 172 821 руб. 20 коп. (т. 1 л.д. 97-150, т. 2 л.д. 1-81).
При этом размер штрафных санкций определен Инспекцией с учетом наличия смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств, в связи с чем, их сумма уменьшена в 2 раза.
Не согласившись с решением Инспекции от 30.06.2015 N 10-25/16, Исмаилова Р.М. кызы обжаловала его в апелляционном порядке в УФНС России по Тюменской области.
12.10.2015, по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика, Управлением вынесено решение об отмене решения Инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость путем исключения из резолютивной части решения пункта 2 таблицы в части недоимки по НДС в сумме 840 921 руб. (по соответствующим срокам уплаты, с учетом статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации); пункта 2 таблицы в части штрафных санкций по НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 84 692 руб. (по соответствующим срокам уплаты, с учетом статьи 145 НК РФ); пункта 4 таблицы в части штрафных санкций по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации отношении НДС в сумме 110 268 руб. 15 коп. ((3 и 4 кварталы 2013 года) с учетом налоговых периодов, с учетом статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации), решено пересчитать пени по НДС с учетом внесенных изменений. С учетом указанных изменений решение от 30.06.2015 N 10-25/16 утверждено.
Полагая, что решение Инспекции от 30.06.2015 N 10-25/16 в редакции решения Управления от 12.10.2015 N 0516 не соответствует закону, нарушает права и законные интересы Исмаиловой Рухии Магомед кызы, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Тюменской области с соответствующим заявлением.
16.03.2016 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для его изменения, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 137 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
Пунктом 1 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, в рассматриваемом случае оспариваемым решением ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 30.06.2015 N 10-25/16 в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 12.10.2015 N 0516 Исмаиловой Рухии Магомед кызы доначислены НДС и НДФЛ за налоговые периоды 2011-2013 годов, а также начислены пени и штрафы по указанным налогам, в том числе, в связи с совершением заявителем сделок купли-продажи в отношении недвижимого имущества: нежилых помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, общей площадью 736,20 кв. м, 101,50 кв. м, 70,40 кв. м, 432,70 кв. м, используемого заявителем в целях извлечения прибыли и осуществления предпринимательской деятельности, и обусловленным данным обстоятельством включением в налоговую базу по НДФЛ и НДС сумм доходов от реализации соответствующих объектов.
Так, налоговым органом установлено и не оспаривается налогоплательщиком, что нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А, а именно: объекты с площадями 736,2 кв. м и 101,5 кв. м, реализованы Исмаиловой Р.М. кызы в пользу ООО "ТрастКом" на основании договора купли-продажи от 24.02.2012 по общей стоимости 50 262 000 руб., а нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А - объекты с площадями 70,4 кв. м и 432,7 кв. м, реализованы Исмаиловой Р.М. в пользу ООО "ТЦ Турана" на основании договора купли-продажи от 16.08.2012 по цене 25 155 000 руб.
По взаимоотношениям с ООО "ТрастКом" Исмаиловой Р.М. кызы в ответ на выставленное налоговым органом требование N 05-27/623 от 02.10.2014 представлены следующие документы:
- - доверенность на представление интересов Исмаиловой Р.М., выданная Исмаилову Ч.К.;
- - договор купли-продажи нежилых помещений б/н от 24.02.2012 по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская д. 77/1, с площадью 736,2 кв. м и 101,5 кв. м, с приложением акта приема-передачи нежилых помещений;
- - договор безвозмездного пользования от 02.02.2011;
- - акт передачи помещений по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) N 000008 от 20.03.2012 на объект нежилое строение площадью 101,5 кв. м;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) N 000009 от 20.03.2012 на объект нежилое строение площадью 736,2 кв. м;
- - акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2013 между ООО "ТрастКом" и Исмаиловой Р.М.;
- - платежные поручения, в подтверждение проведения расчетов по сделке купли-продажи недвижимого имущества.
По взаимоотношениям с ООО "ТЦ Турана" Исмаиловой Р.М. кызы представлены следующие документы:
- - доверенность на представление интересов Исмаиловой Р.М., выданная Исмаилову Ч.К.;
- - договор купли-продажи нежилых помещений б/н от 16.08.2012 по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская д. 77/1, с площадью 432,7 кв. м и 70,4 кв. м с приложением акта приема-передачи нежилых помещений;
- - договор аренды от 01.08.2010 между ООО "ТЦ Турана" и Исмаиловой Р.М. к.;
- - акт передачи помещений к договору аренды от 01.08.2010;
- - решение единственного учредителя ООО "ТЦ Турана" от 20.01.2009;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) N 000007 от 14.09.2012 на объект Турана с площадью 70,4 кв. м;
- - акт о приеме-передаче здания (сооружения) (N 000006 от 14.09.2012 на объект Турана с площадью 432,7 кв. м);
- - акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2013 между ООО "ТЦ Турана" и Исмаиловой Р.М.;
- - платежные поручения, в подтверждение проведения расчетов по сделке купли-продажи недвижимого имущества.
При этом доводы налогоплательщика, заявлявшиеся на досудебной стадии урегулирования возникшего спора, в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и в апелляционной жалобе, сводятся к тому, что в рассматриваемых налоговых периодах Исмаилова Рухия Магомед кызы не осуществляла предпринимательскую деятельность и не использовала спорные помещения для целей систематичного извлечения прибыли.
Оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доводы заявителя и контраргументы налогового органа, а также имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что доначисление и отнесение на Исмаилову Р.М. кызы соответствующих сумм НДФЛ за 2011-2013 годы и НДС за налоговые периоды указанных годов по сделкам купли-продажи обозначенного выше недвижимого имущества осуществлено налоговым органом в полном соответствии с положениями законодательства, на основании следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу положений пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.
Объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (статья 209 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ предусмотрено, что при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
В соответствии с подпунктом 17.1 пункта 1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 Кодекса; от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.
При этом нормой указанного подпункта предусмотрено, в том числе и исключение из установленного им правила, а именно: положения настоящего пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.
Таким образом, доход, полученный физическим лицом от продажи нежилых помещений, используемых им для целей осуществления предпринимательской деятельности, подлежит включению в состав налоговой базы по НДФЛ при определении налоговых обязательств такого субъекта за налоговый период, в котором была осуществлена соответствующая реализация.
Далее, в соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации и индивидуальные предприниматели.
Таким образом, для решения вопроса о правомерности доначисления заявителю НДФЛ и НДС за обозначенные выше налоговые периоды по сделкам реализации объектов недвижимого имущества - нежилых помещений необходимо установить, использовалось ли такое имущество в целях извлечения прибыли, то есть в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.
Так, в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) под предпринимательской деятельностью понимается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.
На основании пункта 1 статьи 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Согласно пункту 4 статьи 23 ГК РФ гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 ГК РФ, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.
Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 13 постановления от 24.10.2006 N 18 разъяснил, что предпринимательской деятельностью является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя. Учитывая это, отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, не образуют состава правонарушения при условии, если количество товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность была направлена на систематическое получение прибыли.
О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.
Квалификация доходов, относящихся к предпринимательской деятельности, зависит от совокупности факторов, составляющих суть конкретного вида предпринимательской деятельности.
При этом существенным фактором для определения целей приобретения и использования имущества в предпринимательских целях является изначальное предназначение имущества, исключающее возможность использования в личных, семейных целях.
Так, назначение рассматриваемого недвижимого имущества (нежилых помещений) определено как нежилое, торговое.
При этом налоговым органом установлено и не опровергнуто налогоплательщиком, что спорные нежилые помещения не использовались Исмаиловой Р.М. в личных целях, то есть для проживания семьи, родственников или улучшения жилищных условий; фактически рассматриваемые помещения систематически и в течение длительных периодов эксплуатировались организациями и индивидуальными предпринимателями на основании договоров аренды, заключенных с юридическими лицами, учрежденными супругом заявителя - Исмаиловым Ч.К.оглы.
Так, налоговым органом в подтверждение факта использования заявителем спорных нежилых помещений в предпринимательской деятельности представлены договоры аренды от 01.03.2010, от 01.08.2010, в соответствии с которыми Исмаилова Р.М.кызы (арендодатель) представляет ООО ТЦ "Турана" (арендатору), в лице директора Исмаилова Чингиза Камал оглы, нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, д. 77/1, общей площадью 1 615,2 кв. м (т. 8 л.д. 37-40).
Инспекцией также указано, что по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011 Исмаилова Р.М.кызы, (ссудодатель), действующая на основании собственного волеизъявления и права собственности, предоставляет в безвозмездное владение и пользование ООО "ТрастКом" (ссудополучатель), в лице директора Исмаилова Чингиза Камал оглы, отдельные помещения: 6 (шесть) нежилых помещений, расположенные в ТЦ "Турана" по ул. Ямская, 77/1, общей площадью 1613,9 кв. м (т. 5 л.д. 94-97). При этом впоследствии соответствующие помещения переданы в пользование по договорам аренды индивидуальному предпринимателю Шумихину Вячеславу Александровичу, индивидуальному предпринимателю Швайбович Олесе Игоревне, индивидуальному предпринимателю Косоруковой Наталье Юрьевне, индивидуальному предпринимателю Метряковских Наталье Владимировне, индивидуальному предпринимателю Зайнулиной Галине Викторовне, индивидуальному предпринимателю Ганжа Татьяне Федоровне, индивидуальному предпринимателю Чернову Андрею Федоровичу, индивидуальному предпринимателю Симоновой Галине Михайловне, индивидуальному предпринимателю Ильичевой Людмиле Алексеевне, индивидуальному предпринимателю Пикину Максиму Владимировичу, индивидуальному предпринимателю Текучевой Татьяне Павловне, ООО "Мелодия Здоровья", ООО "Формула воды", ООО "Авиаспецтехнология" (т. 3 л.д. 91-113, т. 5 л.д. 54-85, т. 7 л.д. 41-152, т. 8 л.д. 1-4, 37-40, 43-105, 117-134).
Кроме того, позиция налогового органа о том, что спорное недвижимое имущество использовалось Исмаиловой Р.М. кызы для целей систематического получения прибыли, то есть в рамках осуществления предпринимательской деятельности, подтверждается документами, представленными ЗАО "Банк ВТБ 24" в порядке статьи 93.1 НК РФ и свидетельствующими о том, что в 2011, 2012, 2013 годах Исмаиловой Р.М. кызы на основании договоров аренды оказывались услуги по сдаче в наем принадлежащего ей недвижимого имущества по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская,77/1; оплата за аренду нежилых помещений в указанном случае производилась на личный счет налогоплательщика на основании платежных поручений с назначением платежа "Оплата по договору аренды", при этом НДФЛ удерживался и перечислялся в бюджет полностью (т. 10 л.д. 19-130).
Так, доход, полученный от сдачи в аренду недвижимого имущества Исмаиловой Р.М. кызы от ЗАО "Банк ВТБ 24" составил за 2011 год - 1 728 178 руб. 06 коп.; за 2012 год - 7 064 640 руб.; за 2013 год - 7 064 640 руб., что подтверждается представленными в налоговый орган налоговым агентом - ЗАО "Банк ВТБ 24" - справками по форме 2-НДФЛ.
При таких обстоятельствах, принимая во внимание обозначенные выше факты, установленные налоговым органом в ходе проведения проверочных мероприятий в отношении заявителя, а также то, что в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком не представлено доказательств, свидетельствующих об использовании спорных помещений в иных, отличных от предпринимательских целях или опровергающих систематичное получение Исмаиловой Р.М. кызы доходов от сдачи спорного имущества в аренду, суд первой инстанции обоснованно поддержал позицию Инспекции, сводящуюся к тому, что нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А, с площадями 736,2 кв. м, 101,5 кв. м, 70,4 кв. м и 432,7 кв. м, использовались заявителем в предпринимательской деятельности.
При этом суд апелляционной инстанции, учитывая приведенные выше положения действующего законодательства о налогах и сборах, правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 27.12.2012 N 34-П и сводящуюся к тому, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям с распространением на них соответствующих режимов налогообложения, установленных НК РФ для индивидуальных предпринимателей, а также то, что сам факт реализации указанного выше имущества налогоплательщиком не оспаривается, считает законными и обоснованными доводы налогового органа о том, что налоговые обязательства Исмаиловой Р.М. кызы за 2011-2013 годы по налогу на доходы физических лиц должны определяться с учетом дохода, полученного заявителем от реализации принадлежащих последней нежилых помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 в пользу ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана".
В то же время довод подателя апелляционной жалобы о том, что спорные сделки купли-продажи нежилых помещений в действительности заключены супругом заявителя - Исмаиловым Чингизом Камал оглы без получения одобрения таких сделок со стороны налогоплательщика, судом апелляционной инстанции во внимание не принимается, как несостоятельный, поскольку в составе документов по спорным сделкам заявителем в налоговый орган представлена, в том числе доверенность на представление интересов Исмаиловой Р.М., выданная Исмаилову Ч.К. и предусматривающая право на распоряжение соответствующим имуществом, в связи с чем, налоговый орган правомерно исходил из действительности и заключенности спорных сделок, поскольку применительно к рассматриваемому случаю действующим законодательством не предусмотрена необходимость специального одобрения таких сделок.
Суд апелляционной инстанции исходит из того, что в данном случае Исмаилова Р.М. кызы, как субъект гражданско-правовых отношений и непосредственный собственник соответствующего недвижимого имущества, выдавая доверенность на реализацию полномочий владения, пользования и распоряжения в отношении такого имущества, должна была действовать разумно и осмотрительно, осознавая возможные последствия предоставления обозначенных полномочий другому лицу.
При этом ссылки подателя апелляционной жалобы на то, что Исмаилова Р.М. кызы не была допрошена налоговым органом в связи с проведением рассматриваемых проверочных мероприятий и, в том числе, по поводу обстоятельств заключения спорных сделок, в связи с чем, Инспекцией фактически не установлено волеизъявление налогоплательщика не совершение таких сделок, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку материалами дела подтверждается, что Исмаилова Р.М. кызы вызывалась ИФНС России по г. Тюмени N 1 для дачи пояснений по существу установленных выше обстоятельств, однако для дачи таких пояснений заявителем направлен его представитель по доверенности Басов А.Ю., которым и был допрошен Инспекцией по существу обстоятельств, установленных в ходе проверки (см. протокол допроса от 13.04.2015 N 1360 - т. 3 л.д. 85-90).
Кроме того, суд апелляционной инстанции отклоняет довод заявителя, изложенный в дополнениях к апелляционной жалобе, о том, что в материалах дела отсутствуют и налоговым органом не представлены надлежащие доказательства, подтверждающие получение Исмаиловой Р.М. кызы оплаты по сделкам купли-продажи нежилых помещений, поскольку указанные Инспекцией расходные кассовые ордера (т. 4 л.д. 1-17, 21-67) подписаны не Исмаиловой Р.М. кызы, а иным неустановленным лицом, в связи с тем, что данное обстоятельство не подтверждено документально.
Так, заявитель ошибочно полагает, что доказательства достоверности подписей, проставленных в платежных документах по сделкам купли-продажи со стороны Исмаиловой Р.М. кызы (в том числе заключение эксперта по результатам почерковедческой экспертизы), должны быть представлены налоговым органом. В данном случае именно заявитель ссылается на недостоверность подписей, поэтому в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации он должен доказать обстоятельства, на которые ссылается как на основание своих требований и возражений.
Иными словами, в данном случае недостоверность обозначенных выше подписей должна подтверждаться именно Исмаиловой Р.М. кызы, как лицом, сославшимся на соответствующее обстоятельство. Однако соответствующие доказательства налогоплательщиком в материалы дела не представлены.
Кроме того, суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что Инспекцией в ходе судебного разбирательства по делу отмечено и не опровергнуто заявителем, что в соответствии с решением от 30.06.2015 N 10-25/16 для целей налогообложения налоговым органом учтены только те платежи, которые осуществлены ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана" в пользу Исмаиловой Рухии Магомед кызы путем перечисления денежных средств на расчетные счета налогоплательщика или на расчетные счета третьих лиц, указанных налогоплательщиком (для погашения обязательств Исмаиловой Р.М. кызы перед соответствующими лицами), а именно оплата в общих суммах 46 751 030 руб. (по сделкам с ООО "ТрастКом") и 25 734 322 руб. 36 коп. (по сделкам с ООО "ТЦ Турана").
При этом получение Исмаиловой Р.М. кызы указанных выше сумм от названных контрагентов по сделкам купли-продажи нежилых помещений подтверждается, в том числе, представленными в дело надлежащим образом заверенными копиями актов сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2013 между Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом", а также Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТЦ Турана" соответственно (т. 5 л.д. 98-106, т. 6 л.д. 30-32), в отношении которых представителем Инспекции в ходе судебного заседания в суде апелляционной инстанции пояснено, что такие копии сверены с подлинниками соответствующих документов, подписанных обеими сторонами рассматриваемых правоотношений.
Также суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о правомерности учета налоговым органом в составе доходов Исмаиловой Р.М. кызы за 2011-2012 годы доходов, полученных от ООО "ТЦ Турана" в натуральной форме в общем размере 3 825 237 руб. 16 коп., по следующим основаниям.
Так, пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.
К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:
1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;
2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой;
3) оплата труда в натуральной форме.
При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 Кодекса. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг (статья 211 НК РФ).
Таким образом, оплата (полная или частичная) за налогоплательщика организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав является разновидностью полученных налогоплательщиком доходов в натуральной форме и подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
При этом в рассматриваемом случае анализ карточки счета 66.1 ООО "ТЦ Турана" по контрагенту Исмаиловой Р.М.кызы за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 позволяет установить, что суммы платежей по представленным ООО "ТЦ Турана" платежным поручениям, отраженные в таблице N 3, оплачены ООО "ТЦ Турана" в счет погашения задолженности по кредитным договорам Исмаиловой Р.М. кызы, в счет оплаты за Исмаилову Р.М. кызы по договору долевого участия, а также в счет оплаты за Исмаилову Р.М. кызы приобретенного автомобиля (т. 11 л.д. 1-2).
Кроме того, в возражениях на акт налоговой проверки налогоплательщиком прямо и недвусмысленно указано на то, что доход, полученный от ООО "ТЦ Турана" в натуральной форме налогоплательщиком не отрицается (т. 1 л.д. 71), а в материалы дела представлено заявление Исмаиловой Р.М. кызы об оплате сумм в счет взаиморасчетов в пользу третьих лиц, по счетам заявителя (т. 4 л.д. 71).
С учетом указанных обстоятельств, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы подателя жалобы, приведенные в опровержение факта получения указанного дохода, как непоследовательные и противоречивые.
В частности, суд апелляционной инстанции считает несостоятельным довод апелляционной жалобы о том, что соответствующие суммы являются заемными средствами, поскольку между ООО "ТЦ Турана" и Исмаиловой Р.М. кызы был заключен единственный договор займа (т. 11 л.д. 86), при этом расчеты по такому договору отражены сторонами в акте сверки взаимных расчетов в отдельных строках, не совпадающих со строками, в которых зафиксированы перечисления (платежи) в пользу Исмаиловой Р.М. кызы в натуральной форме (т. 10 л.д. 145-146).
Таким образом, с учетом изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности доначисления Исмаиловой Рухии Магомед кызы НДФЛ за налоговые периоды 2011-2013 годов по сделкам купли-продажи нежилых помещений по адресу: г. Тюмень, ул. Ямская, 77/1 Литер А, заключенных с ООО "ТрастКом" и ООО "ТЦ Турана", в связи с включением в состав налоговой базы по указанному налогу доходов, полученных налогоплательщиком по обозначенным сделкам. По этой же причине доначисление НДС по данному эпизоду также является правомерным.
В то же время, проанализировав доводы и аргументы налогового органа, приведенные в обоснование доначислений заявителю НДФЛ за 2011 год по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011, заключенному между ООО "ТрастКом" и Исмаиловой Р.М. кызы и учтенному налоговым органом для целей налогообложения в качестве договора аренды (доначисления по НДС за 2011 год исключены из решения от 30.06.2015 N 10-25/16 решением УФНС России по Тюменской области от 12.10.2015 N 0516), суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции об обоснованности позиции Инспекции в указанной выше части доначислений, ввиду следующего.
Так, ИФНС России по г. Тюмени N 1 в оспариваемом решении от 30.06.2015 N 10-25/16 указывается на то, что из содержания договора безвозмездного пользования от 02.02.2011 следует волеизъявление Исмаиловой Р.М. кызы на использование передаваемых в пользование помещений путем их сдачи в аренду, на то, что Исмаилов Чингиз Камал оглы, являющийся руководителем ООО "ТрастКом", в то же время является и супругом Исмаиловой Р.М. кызы, что свидетельствует о взаимозависимости Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом", и на то, что с учетом указанной взаимозависимости Исмаилова Р.М. кызы является конечным выгодоприобретателем по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011 и обязана уплатить налог с дохода, который ею был бы получен при условии передачи прав пользования на объекты недвижимости лицу, не являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком.
Аналогичные выводы сформулированы судом первой инстанции в обжалуемом решении.
Вместе с тем, ИФНС России по г. Тюмени N 1, как и судом первой инстанции не учтено следующее.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами признаются, в том числе, физическое лицо и его супруг (супруга), физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов, а также организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа.
Таким образом, Исмаилова Р.М. кызы и Исмаилов Чингиз Камал оглы, а также ООО "ТрастКом" и Исмаилов Ч.К. оглы (как учредитель и руководитель данной организации) действительно являются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения, в связи с чем, к рассматриваемым правоотношениям применяются положения глав 14.1-14.6 НК РФ.
В то же время пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ предусмотрено, что в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Иными словами, для целей налогообложения могут быть учтены только те доходы, которые могли бы быть получены по спорной сделке между взаимозависимыми лицами при отсутствии коммерческих или финансовых условий, не свойственных сопоставимым сделкам.
Между тем, в рассматриваемом случае налоговым органом не установлено и не обозначено в оспариваемом решении, какие именно условия договора безвозмездного пользования от 02.02.2011, заключенного между Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом", включены в соответствующий договор только в связи с взаимозависимостью названных выше лиц и отсутствовали бы в аналогичном договоре в случае его заключения между невзаимозависимыми лицами.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации договор безвозмездного пользования (договору ссуды) сам по себе предполагает безвозмездность передачи вещи во временное пользование одной стороной (ссудодателем) другой стороне (ссудополучателю).
При этом действующим законодательством не установлен запрет на безвозмездную передачу физическим лицом имущества в пользование организации, даже при условии взаимозависимости такого лица с учредителем или руководителем соответствующей организации.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что заключение соответствующей сделки между Исмаиловой Р.М. кызы и ООО "ТрастКом" осуществлено в соответствии с действующим законодательством и само по себе, в силу характера сделки, неизменного вне зависимости от того, между какими лицами она заключается (взаимозависимыми или невзаимозависимыми), не предполагает получение заявителем дохода, в связи с чем, основания для доначисления Исмаиловой Р.М. кызы НДФЛ с суммы предполагаемого дохода от передачи соответствующего имущества в безвозмездное пользование ООО "ТрастКом" отсутствуют.
По мнению суда апелляционной инстанции, у налогового органа не имелось правовых оснований, в том числе, для сопоставления договора безвозмездного пользования от 02.02.2011 с договором аренды и для начисления Исмаиловой Р.М. кызы НДФЛ с доходов, полученных ООО "ТрастКом" по договорам аренды от сдачи помещений, принадлежащих на праве собственности заявителю, поскольку соответствующие доходы подлежат учету при определении налоговых обязательств ООО "ТрастКом", а также в связи с тем, что обстоятельств, свидетельствующих о перечислении полученных ООО "ТрастКом" по обозначенным сделкам доходов в пользу Исмаиловой Р.М. кызы на основании договора безвозмездного пользования от 02.02.2011, из материалов дела не усматривается.
Таким образом, учитывая установленные выше обстоятельства и сформулированные выводы, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерности доначисления заявителю НДФЛ за 2011 год, исчисленному с суммы предполагаемых доходов Исмаиловой Р.М. кызы по договору безвозмездного пользования от 02.02.2011, заключенному с ООО "ТрастКом".
Так, в судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ИФНС России по г. Тюмени N 1 пояснил, что сумма доходов от названной выше сделки, включенных в состав доходов Исмаиловой Р.М. кызы для целей исчисления НДФЛ за 2011 год, составила 19 314 259 руб. (т. 2 л.д. 36), при этом сумма налога, доначисленного исходя из указанной суммы дохода и с учетом сумм вычетов и расходов налогоплательщика, составила 2 224 522 руб., что подтверждается аудипротоколом судебного заседания от 12.07.2016.
Как следствие, указанное доначисление по НДФЛ за 2011 год в размере 2 224 522 руб. и соответствующее такой сумме недоимки начисление пени, а также назначение штрафа в размере 444 904 руб. 40 коп., осуществленное в соответствии с решением ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 30.06.2015 N 10-25/16, не может быть признано законным и обоснованным, поэтому оспариваемый Обществом ненормативный правовой акт Инспекции в обозначенной части должен быть признан недействительным.
Таким образом, с учетом изложенных правовых норм и обстоятельств дела, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 подлежит изменению в части отказа в удовлетворении требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа от 30.06.2015 N 10-25/16 в части доначисления Исмаиловой Р.М. кызы НДФЛ за 2011 год в размере 2 224 522 руб., назначения штрафа в размере 444 904 руб. 40 коп. и начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ за 2011 год в соответствующей части, поскольку решение суда первой инстанции в указанной части вынесено в результате неправильного применения норм материального права.
Арбитражный суд Тюменской области, правильно установив наличие оснований для доначисления налогоплательщику НДФЛ и НДС по сделкам купли-продажи недвижимого имущества, при определении общего размера доначислений по НДФЛ неправильно истолковал и применил нормы Налогового кодекса Российской Федерации о взаимозависимости лиц, что в соответствии с пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для изменения решения суда первой инстанции в соответствующей части.
В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат отнесению на такой орган в полном размере.
В связи с частичным удовлетворением заявления Исмаиловой Р.М. кызы об оспаривании решения от 30.06.2015 N 10-25/16 судебные расходы заявителя по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в общем размере 450 руб. (300 руб. - за подачу заявления в суд первой инстанции, 150 руб. - за подачу апелляционной жалобы) подлежат отнесению на ИФНС России по г. Тюмени N 1.
Поскольку в рассматриваемой ситуации при подаче заявления в суд первой инстанции налогоплательщику надлежало уплатить государственную пошлину в размере 300 руб., а он уплатило 3 000 руб., 2 700 руб. государственной пошлины подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, частью 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 16.03.2016 по делу N А70-14430/2015 изменить, изложив его в следующей редакции:
"Требования Исмаиловой Рухии Магомед кызы удовлетворить частично.
Признать недействительным решение ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 30.06.2015 N 10-25/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 12.10.2015 г. N 0516 в части доначисления НДФЛ за 2011 год в размере 2 224 522 руб., штрафа за неполную уплату НДФЛ за 2011 год по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 444 904 руб. 40 коп., начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ за 2011 год в соответствующей части, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части требования отказать.".
Взыскать с ИФНС России по г. Тюмени N 1 в пользу Исмаиловой Рухии Магомед кызы судебные расходы в размере 450 руб.
Возвратить Исмаиловой Рухие Магомед кызы из федерального бюджета 2 700 руб. государственной пошлины, уплаченной в излишнем размере по чеку-ордеру Сбербанка России от 19.11.2015 при подаче заявления в суд первой инстанции.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Е.П.КЛИВЕР
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Ю.Н.КИРИЧЕК
Н.Е.ИВАНОВА
Ю.Н.КИРИЧЕК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)