Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2016 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 27 июня 2016 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Арямова А.А.,
судей Костина В.Ю., Малышева М.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Матвеевой В.И.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.04.2016 по делу N А07-25141/2015 (судья Хафизова С.Я.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" - Фабрицына Р.А. (доверенность N 29/14-4/2016 от 11.01.2016), Чудинов А.В. (доверенность N 29/14-7/2016 от 12.01.2016), Фаттахова Н.М. (доверенность N 29/14-46/2016 от 28.03.2016);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - Садыков Ю.З. (доверенность N 03-37/050984 от 10.12.2015), Ишмуратов Р.Р. (доверенность N 03-37/052354 от 04.02.2016).
Общество с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" (далее - заявитель, общество, ООО "Башкирская медь") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - инспекция, МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РБ, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2015 N 09-69/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за период 2012-2013 гг. в сумме 14709412 руб., пени по НДПИ в сумме 3230217 руб., штрафных санкций по НДПИ в сумме 596567 руб., а также о снижении штрафных санкций по НДПИ до 60000 руб. и по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) - до 5000 руб.
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.04.2016 (резолютивная часть решения объявлена 01.04.2016) в удовлетворении требований заявителя отказано.
Не согласившись с решением суда, ООО "Башкирская медь" обжаловало его в апелляционном порядке.
В апелляционной жалобе и уточнениях к ней общество просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя удовлетворить в полном объеме. В обоснование жалобы указывает на нарушение судом норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанность обстоятельств, которые суд посчитал установленными и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела. Обращает внимание на следующие обстоятельства: суд первой инстанции не выяснил на каких этапах технологической цепочки формируется остаток незавершенного производства (НЗП) и в какие числа месяца маркшейдерская служба определяет количество добытой руды; указав на наличие арифметических ошибок в оборотно-сальдовых ведомостях по счетам 20, 21, 23 и 25, суд не привел сведений об этих ошибках; суд неверно определил момент, в котором полезное ископаемое считается добытым, и неверно квалифицировал НЗП, формирующееся на стадиях переработки полезных ископаемых, отправки полуфабрикатов со склада на дальнейшую переработку и отгрузки готовой продукции покупателям, в качестве НЗП на этапе добычи полезных ископаемых; суд неверно определил количественный показатель остатков НЗП, связанного с добычей, на основании регистров, относящихся к переработке, и произвел расчет стоимости НЗП по данным регистров по налогу на прибыль организаций, учитывающих НЗП в целом по предприятию, а не на этапе добычи полезных ископаемых (в расчете стоимости единицы добытого полезного ископаемого должны учитываться только расходы по его добыче; признание расходов по полуфабрикатам в качестве затрат, связанных с добычей полезных ископаемых, противоречит применяемой заявителем технологической цепочке и порядку отражения затрат). Заявитель указывает на то, что суд необоснованно признал в качестве НЗП, связанного с добычей полезных ископаемых, продукцию, полученную на стадии переработки, что противоречит отраслевым инструкциям. Объем добычи руд определяется ежемесячно (на конец месяца) по результатам маркшейдерского замера, оформленного справкой о движении руд и металлов на складах, где отражается многокомпонентная руда, являющаяся объектом обложения НДПИ. При этом, на этапе добычи у общества не формируется остатков, являющихся НЗП, а все расходы, которые относятся к НЗП и учитываются при налогообложении прибыли, формируются на стадии переработки, при этом, большая часть затрат связана с передачей готовой руды на переработку подрядным организациям. Отсутствие промежуточных работ от выемки полезных ископаемых до их помещения на склад исключает образование НЗП. Отождествление НЗП на стадии добычи полезных ископаемых и НЗП на стадии переработки добытой руды, по мнению заявителя, искажает действительные налоговые обязательства по НДПИ. Помимо этого заявитель указывает на то обстоятельство, что при вынесении оспоренного решения инспекция не оспаривала отсутствие НЗП, связанного с добычей полезного ископаемого, а лишь предъявляла претензии к заполнению строк 20 и 30 декларации. По мнению общества, в силу абз. 2 п. 1 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) продукция, полученная при переработке, не может быть признана полезным ископаемым, а потому расходы по переработке не подлежат учету при определении базы по НДПИ. Также податель жалобы полагает неверным определение инспекцией стоимостного критерия НЗП на основании регистров налога на прибыль организаций в отсутствие связи учтенных в нем расходов с расходами по НЗП по добытому ископаемому, и определение показателей всех прямых расходов по всем видам деятельности ввиду не включения в строку 80 раздела 34 декларации всех прямых расходов по предприятию (в нарушение абз. 6 п. 1 ст. 313 НК РФ необоснованно исключена сумма НЗП по обогатительной фабрике). Указывает на то, что принятая судом в обоснование вывода о возникновении НЗП справка "Баланс металлов" составляется на этапе переработки руды и показывает выпуск готовой продукции и драгоценных металлов в концентратах, а потому не может подтверждать факты извлечения руды, передачи ее на склад для переработки и образования остатков на складах карьеров. Также общество полагает, что имеются дополнительные не учтенные инспекцией смягчающие ответственность обстоятельства, являющиеся основанием для уменьшения налоговых санкций (несоразмерность допущенного нарушения по НДФЛ размеру штрафа ввиду незначительности допущенной просрочки исполнения обязательства и отсутствия задолженности на момент вынесения решения; общество является крупным предприятием, что затрудняет своевременность исполнения обязательств).
Представители заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали.
Представители инспекции в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, ООО "Башкирская медь" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером 1050202126622 и состоит на налоговом учете в МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан.
В период с 24.11.2014 по 18.05.2015 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, НДПИ, НДФЛ, налога на имущество организаций, транспортного налога и земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2013. Результаты проверки отражены в Акте от 20.05.2015 N 21дсп, в котором отражены выводы о выявленных нарушениях: неуплата налога на прибыль организаций за 2012-2013 гг. в сумме 1050817 руб.; неуплата налога на добавленную стоимость за 1-3 кварталы 2012 года, 3 квартал 2013 года в сумме 680688 руб.; неуплата НДПИ за 2012-2013 гг. в сумме 14709412 руб.; несвоевременное перечисление в установленный срок сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и представленных обществом возражений инспекцией принято решение от 30.06.2015 N 09-69/24 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислены НДПИ за 2012-2013 гг. в сумме 1470941 руб., пени по НДПИ в сумме 3230217 руб. и пени по НДФЛ в сумме 8816 руб., а также заявитель привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 596567 руб. и по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и (или) не перечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 411304 руб.
Это решение было обжаловано обществом в УФНС России по Республике Башкортостан, которым принято решение от 07.10.2015 N 276/17. Этим решением жалоба общества удовлетворена частично, решение инспекции в части штрафных санкций по ст. 123 НК РФ в сумме 205652 руб. отменено, а в остальной части решение инспекции утверждено.
Не согласившись с решением инспекции от 30.06.2015 N 09-69/24 в части доначисления НДПИ в сумме 14709412 руб., пени по НДПИ в сумме 3230217 руб., штрафных санкций по НДПИ в сумме 596567 руб., а также в части размера штрафных санкций по НДПИ и по НДФЛ, общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя в полном объеме, суд первой инстанции руководствовался выводом о законности и обоснованности решения инспекции в оспоренной части.
Оценив выводы суда первой инстанции по существу спора, суд апелляционной инстанции находит их обоснованными.
Так, предметом судебной оценки по настоящему делу является решение инспекции от 30.06.2015 N 09-69/24 в редакции решения УФНС России по Республике Башкортостан от 07.10.2015 N 276/17.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).
Пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
В соответствии со ст. 75 НК РФ, пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1). Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 2).
Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 334 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 336 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 этой статьи, признаются в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (пп. 1 п. 1).
В соответствии со ст. 337 НК РФ, в целях главы 26 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (п. 1). Видами добытого полезного ископаемого является в том числе товарные руды цветных металлов (включая медь) (пп. 4 п. 2). Полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтерозливов при помощи специальных установок) (п. 3).
Согласно ст. 338 НК РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (п. 1). Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта (пп. 1 п. 2). Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ (п. 3). Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 НК РФ (п. 4).
Статьей 339 НК РФ установлен порядок определения количества добытого полезного ископаемого. В соответствии с этой нормой, количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (п. 1). Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (п. 2). Количество добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 337 НК РФ как полезные компоненты, содержащиеся в добытой многокомпонентной комплексной руде, определяется как количество компонента руды в химически чистом виде (п. 6). При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (п. 7). При реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (п. 8).
Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базу установлен ст. 340 НК РФ, в соответствии с пп. 7 п. 4 которой, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 этой статьи (исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых). При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются в том числе прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых. При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке. Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления обществу НДПИ за 2012-2013 годы послужил вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком порядка определения расчетной стоимости нереализуемого полезного ископаемого. При этом определенное обществом количество добытого полезного ископаемого инспекцией не оспаривается.
В рассматриваемый период времени ООО "Башкирская медь" осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензий на право пользования недрами от 28.02.2006 N Уфа 13500ТЭ, N Уф 02514 ТЭ на карьерах "Юбилейный" и "Дергамышский" (медно-цинковой колчеданной и бурожелезняковой золотосодержащей руды; серно-колчеданной руды; золотосодержащей бурожелезняковой руды - концентратов и других полупродуктов), а также на карьере "Ново-Петровский" (строительного камня).
В соответствии с учетной политикой общества, для определения налоговой базы по добытым полезным ископаемым применялся способ оценки - исходя из расчетной стоимости в связи с отсутствием реализации добытых полезных ископаемых.
Расчет количества добытого полезного ископаемого осуществлялся прямым методом и отражался в справках маркшейдерской службы по местам добычи полезного ископаемого.
Строительный камень использовался для собственных нужд общества, а именно - при подсыпке подъездных дорог к карьеру "Юбилейный" и строительства подземного карьера хозяйственным способом.
Добытая многокомпонентная комплексная руда отправлялась на обогатительную фабрику для ее дальнейшей обработки и получения концентратов меди и цинка, которые для дальнейшей переработки передавались иным юридическим лицам и в последующем реализовывались в адрес ООО "УГМК-Холдинг" и ОАО "Уралэлектромедь".
Из технологических инструкций следует, что добыча полезных ископаемых на открытых рудниках месторождений "Юбилейное", "Дергамышское" осуществлялась на основании проектов - вскрытие и обработка месторождений. Открытые горные работы велись по цикличной технологии с буровзрывной подготовкой скальной горной массы к выемке. Выемочно-погрузочные работы на руднике велись по цикличной технологии. Работы велись нормальными и узкими продольными заходками по развалу горной массы, при одновременной селекции руды по технологическим типам.
Для переработки многокомпонентной комплексной руды в концентраты меди и цинка (продукт переработки) добытая руда вывозилась обществом с мест ее добычи и помещалась на "Усреднительный" склад (предусмотрен двухсекционный: медной и медно-цинковой руды; емкость склада обеспечивает 30-ти суточный запас руды). В целях учета поступившей с карьеров многокомпонентной комплексной руды, налогоплательщиком составляется "Баланс металлов", в котором указывается количество остатка руды на "Усреднительном" складе на начало отчетного периода, поступление руды на обогатительную фабрику, количество переработанной в концентраты меди и цинка многокомпонентной комплексной руды, остаток руды на "Усреднительном" складе на конец отчетного периода.
Проведенный инспекцией анализ справок движения руд и металлов на складах карьеров "Юбилейный", "Дергамышский" и справок "Баланс металлов" по руде этих же месторождений показал, что не вся извлеченная из недр многокомпонентная комплексная руда передавалась на склад для дальнейшей ее переработки. Часть руды оставалась на складах по месту ее добычи (непосредственно на складах карьеров "Юбилейный" и "Дергамышский").
Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, в процессе выемки полезного ископаемого и передачи его на обогатительную фабрику полезное ископаемое проходило несколько этапов, в связи с чем возникали временной диапазон и соответствующие переходящие остатки извлеченного полезного ископаемого из одного периода в другой, которые судом правильно квалифицированы как незавершенное производство (НЗП).
При этом, формирование НЗП на иных стадиях технологической цепочки (при обработке полезного ископаемого и его реализации), на что ссылается податель апелляционной жалобы, не исключает возможности формирования НЗП при добыче полезного ископаемого.
Между тем, раздел 3 налоговых деклараций заявителя по НДПИ за 2012-2013 гг. "Определение стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из расчетной стоимости" по строкам 020 ("Остаток незавершенного производства на начало налогового периода") и 030 ("Остаток незавершенного производства на конец налогового периода") содержит нулевые показатели. То есть при декларировании обществом не учтена стоимость остатков незавершенного производства на начало и конец налогового периода, в связи с чем неверно определено значение строки 040 ("Сумма прямых расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, определяемая как 040= стр. 010+стр.020-стр.030"), которая в свою очередь участвует в расчете строки 100 ("Общая сумма расходов, произведенных в налоговом периоде, по добыче всех полезных ископаемых").
Также инспекцией установлено, что обществом при определении налоговой базы по НДПИ путем применения расчетного метода в нарушение требований ст. ст. 338, 340 НК РФ неправильно определены сумма прямых расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, и сумма всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных в налоговом периоде, в связи с чем неверно рассчитана стоимость единицы полезного ископаемого.
Так, значение по строке 080 декларации "Сумма всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде" определено обществом как сумма значений прямых затрат, приходящихся на добытые полезные ископаемые и услуг по переработке концентратов
Между тем, в соответствии с Порядком заполнения декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, утвержденным Приказом ФНС России от 16.12.2011 N ММВ-7-3/928, в разделе 3 декларации по НДПИ по строке 080 "Общая сумма прямых расходов, произведенных в течение налогового периода по всем видам деятельности" должна указываться сумма всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде. Строка 080 декларации служит основанием для определения суммы косвенных и иных (внереализационных) расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение суммы расходов, произведенных в налоговом периоде, по добыче всех полезных ископаемых к общему количеству добытых полезных ископаемых.
Расчет стоимости единицы нереализуемого полезного ископаемого налоговой инспекцией произведен путем включения по строкам 020, 030 декларации по НДПИ стоимости остатков НЗП на начало и на конец налоговых периодов (помесячно) и по строке 080 - суммы всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде.
Поскольку в силу п. 4 ст. 340 НК РФ для определения расчетной стоимости добытых полезных ископаемых налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль, инспекцией приняты во внимание сведения об остатках НЗП из регистра "Аналитический регистр по прямым расходам для целей налогообложения, отраженные в Приложении N 2 к листу 02 по строке 010 декларации по налогу на прибыль", содержащего информацию о расчетной стоимости добытого полезного ископаемого и стоимости изменений остатков НЗП.
Указанный регистр заполняется на основании данных оборотно-сальдовой ведомости по счетам 20, 23, 25 в целях налогового учета по статьям затрат: амортизация, страховые взносы, оплата труда, лицензия на право пользования недрами, материальные затраты, услуги сторонних организаций.
Изменение остатков НЗП по данным налогового органа составило: за январь 2012 г. - 50132678 руб.; за февраль 2012 г. - 78754997 руб.; за март 2012 г. - 74731222 руб.; за апрель 2012 г. - 88593031 руб.; за май 2012 г. - 52016897 руб., за июнь 2012 г. - 26463535 руб.; за июль 2012 г. - 142817896 руб.; за август 2012 г. - 85121523 руб.; за сентябрь 2012 г. - 47455100 руб.; за октябрь 2012 г. - 148771803 руб.; за ноябрь 2012 г. - 53950533 руб.; за декабрь 2012 г. - 83285962 руб.; за январь 2013 г. - 46536214 руб.; за февраль 2013 г. - 18035768 руб.; за март 2013 г. - 69663358 руб.; за апрель 2013 г. - 84553063 руб.; за май 2013 г. - 15318859 руб.; за июнь 2013 г. - 24750606 руб.; за июль 2013 г. - 43942523 руб.; за август 2013 г. - 44750402 руб.; за сентябрь 2013 г. - 9040071 руб.; за октябрь 2013 г. - 18881479 руб.; за ноябрь 2013 г. - 67923639 руб.; за декабрь 2013 г. - 88744133 руб.
По мнению заявителя, показатели НЗП, примененные налоговым органом из указанного Аналитического регистра в качестве основы для доначисления НДПИ, не могут подтверждать доначисленные суммы налога в связи с различным порядком определения прямых расходов по налогу на прибыль и по НДПИ.
В обоснование своей позиции ООО "Башкирская медь" сослалось на регистры "Расшифровка прямых расходов, относящихся к дальнейшей переработке полуфабрикатов и реализации готовой продукции" за январь - декабрь 2012 г. и за январь - декабрь 2013 г.
Оценивая позицию общества в этой части, суд первой инстанции правомерно указал на отсутствие в указанных регистрах расшифровок по статьям и элементам затрат.
В подтверждение содержащихся в указанных регистрах сведений общество сослалось оборотно-сальдовые ведомости по счетам 20, 23, 25 в целях налогового учета за 2012 г. и 2013 г.
Однако, судом первой инстанции обоснованно указано на несовпадение отраженных в регистрах расходов с данными, отраженными оборотно-сальдовых ведомостях по счету 20, противоречивость сведений, отраженных по счету 20 оборотно-сальдовых ведомостей (противоречия между содержанием затрат по подразделениям и итоговыми показателями) и отсутствие подтверждения отраженных в них расходов первичными учетными документами.
В этой связи данные оборотно-сальдовых ведомостей общества обоснованно не приняты судом в целях подтверждения сведений, содержащихся в регистрах "Расшифровка прямых расходов, относящихся к дальнейшей переработке полуфабрикатов и реализации готовой продукции".
С учетом указанных обстоятельств правильность применения налоговым органом сведений, отраженных "Аналитических регистрах по прямым расходам для целей налогообложения, отраженные в Приложении 2 к листу 02 по строке 010 декларации по налогу на прибыль") в целях определения действительных налоговых обязательств общества по НДПИ не опровергнута.
В этой связи суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки вывода суда первой инстанции о законности оспоренного решения инспекции в части доначисления НДПИ, за 2012-2013 годы, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. Возражений в отношении примененного налоговым органом расчета пеней и штрафа заявителем не приведены.
Доводу заявителя о необходимости уменьшении штрафных санкций по НДПИ - до 60000 руб., и по НДФЛ - до 5000 руб. в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств в соответствии со ст. ст. 112, 114 НК РФ, судом первой инстанции также дана надлежащая оценка.
В частности, судом отмечено, что при вынесении решений МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РБ и УФНС по РБ наличие смягчающих ответственность обстоятельств учтено, в связи с чем итоговый размер штрафных санкций по НДПИ снижен в два раза, а по НДФЛ - в 4 раза. Оснований для дополнительного уменьшения примененных налоговыми органами мер ответственности в отсутствие не учтенных этими органами смягчающих ответственность обстоятельств суд первой инстанции не усмотрел.
Выводы суда первой инстанции в этой части основаны на внутреннем убеждении и соответствуют материалам дела, а потому оснований для их переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.
При таких обстоятельствах является обоснованным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных обществом требований о признании решения инспекции в оспоренной части недействительным.
Всем доводам сторон суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
Принимая во внимание изложенное, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба - оставлению без удовлетворения.
При обращении в суд с апелляционной жалобой ООО "Башкирская медь" излишне уплачена госпошлина в размере 1500 руб. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.40 НК РФ, эта сумма подлежит возврату обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.04.2016 по делу N А07-25141/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" (основной государственный регистрационный номер 1050202126622) из федерального бюджета госпошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 26.04.2016 N 1994.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.06.2016 N 18АП-6338/2016 ПО ДЕЛУ N А07-25141/2015
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 июня 2016 г. N 18АП-6338/2016
Дело N А07-25141/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 27 июня 2016 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 27 июня 2016 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Арямова А.А.,
судей Костина В.Ю., Малышева М.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Матвеевой В.И.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.04.2016 по делу N А07-25141/2015 (судья Хафизова С.Я.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" - Фабрицына Р.А. (доверенность N 29/14-4/2016 от 11.01.2016), Чудинов А.В. (доверенность N 29/14-7/2016 от 12.01.2016), Фаттахова Н.М. (доверенность N 29/14-46/2016 от 28.03.2016);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - Садыков Ю.З. (доверенность N 03-37/050984 от 10.12.2015), Ишмуратов Р.Р. (доверенность N 03-37/052354 от 04.02.2016).
Общество с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" (далее - заявитель, общество, ООО "Башкирская медь") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - инспекция, МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РБ, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2015 N 09-69/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за период 2012-2013 гг. в сумме 14709412 руб., пени по НДПИ в сумме 3230217 руб., штрафных санкций по НДПИ в сумме 596567 руб., а также о снижении штрафных санкций по НДПИ до 60000 руб. и по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) - до 5000 руб.
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.04.2016 (резолютивная часть решения объявлена 01.04.2016) в удовлетворении требований заявителя отказано.
Не согласившись с решением суда, ООО "Башкирская медь" обжаловало его в апелляционном порядке.
В апелляционной жалобе и уточнениях к ней общество просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя удовлетворить в полном объеме. В обоснование жалобы указывает на нарушение судом норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанность обстоятельств, которые суд посчитал установленными и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела. Обращает внимание на следующие обстоятельства: суд первой инстанции не выяснил на каких этапах технологической цепочки формируется остаток незавершенного производства (НЗП) и в какие числа месяца маркшейдерская служба определяет количество добытой руды; указав на наличие арифметических ошибок в оборотно-сальдовых ведомостях по счетам 20, 21, 23 и 25, суд не привел сведений об этих ошибках; суд неверно определил момент, в котором полезное ископаемое считается добытым, и неверно квалифицировал НЗП, формирующееся на стадиях переработки полезных ископаемых, отправки полуфабрикатов со склада на дальнейшую переработку и отгрузки готовой продукции покупателям, в качестве НЗП на этапе добычи полезных ископаемых; суд неверно определил количественный показатель остатков НЗП, связанного с добычей, на основании регистров, относящихся к переработке, и произвел расчет стоимости НЗП по данным регистров по налогу на прибыль организаций, учитывающих НЗП в целом по предприятию, а не на этапе добычи полезных ископаемых (в расчете стоимости единицы добытого полезного ископаемого должны учитываться только расходы по его добыче; признание расходов по полуфабрикатам в качестве затрат, связанных с добычей полезных ископаемых, противоречит применяемой заявителем технологической цепочке и порядку отражения затрат). Заявитель указывает на то, что суд необоснованно признал в качестве НЗП, связанного с добычей полезных ископаемых, продукцию, полученную на стадии переработки, что противоречит отраслевым инструкциям. Объем добычи руд определяется ежемесячно (на конец месяца) по результатам маркшейдерского замера, оформленного справкой о движении руд и металлов на складах, где отражается многокомпонентная руда, являющаяся объектом обложения НДПИ. При этом, на этапе добычи у общества не формируется остатков, являющихся НЗП, а все расходы, которые относятся к НЗП и учитываются при налогообложении прибыли, формируются на стадии переработки, при этом, большая часть затрат связана с передачей готовой руды на переработку подрядным организациям. Отсутствие промежуточных работ от выемки полезных ископаемых до их помещения на склад исключает образование НЗП. Отождествление НЗП на стадии добычи полезных ископаемых и НЗП на стадии переработки добытой руды, по мнению заявителя, искажает действительные налоговые обязательства по НДПИ. Помимо этого заявитель указывает на то обстоятельство, что при вынесении оспоренного решения инспекция не оспаривала отсутствие НЗП, связанного с добычей полезного ископаемого, а лишь предъявляла претензии к заполнению строк 20 и 30 декларации. По мнению общества, в силу абз. 2 п. 1 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) продукция, полученная при переработке, не может быть признана полезным ископаемым, а потому расходы по переработке не подлежат учету при определении базы по НДПИ. Также податель жалобы полагает неверным определение инспекцией стоимостного критерия НЗП на основании регистров налога на прибыль организаций в отсутствие связи учтенных в нем расходов с расходами по НЗП по добытому ископаемому, и определение показателей всех прямых расходов по всем видам деятельности ввиду не включения в строку 80 раздела 34 декларации всех прямых расходов по предприятию (в нарушение абз. 6 п. 1 ст. 313 НК РФ необоснованно исключена сумма НЗП по обогатительной фабрике). Указывает на то, что принятая судом в обоснование вывода о возникновении НЗП справка "Баланс металлов" составляется на этапе переработки руды и показывает выпуск готовой продукции и драгоценных металлов в концентратах, а потому не может подтверждать факты извлечения руды, передачи ее на склад для переработки и образования остатков на складах карьеров. Также общество полагает, что имеются дополнительные не учтенные инспекцией смягчающие ответственность обстоятельства, являющиеся основанием для уменьшения налоговых санкций (несоразмерность допущенного нарушения по НДФЛ размеру штрафа ввиду незначительности допущенной просрочки исполнения обязательства и отсутствия задолженности на момент вынесения решения; общество является крупным предприятием, что затрудняет своевременность исполнения обязательств).
Представители заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали.
Представители инспекции в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, ООО "Башкирская медь" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером 1050202126622 и состоит на налоговом учете в МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан.
В период с 24.11.2014 по 18.05.2015 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, НДПИ, НДФЛ, налога на имущество организаций, транспортного налога и земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2013. Результаты проверки отражены в Акте от 20.05.2015 N 21дсп, в котором отражены выводы о выявленных нарушениях: неуплата налога на прибыль организаций за 2012-2013 гг. в сумме 1050817 руб.; неуплата налога на добавленную стоимость за 1-3 кварталы 2012 года, 3 квартал 2013 года в сумме 680688 руб.; неуплата НДПИ за 2012-2013 гг. в сумме 14709412 руб.; несвоевременное перечисление в установленный срок сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и представленных обществом возражений инспекцией принято решение от 30.06.2015 N 09-69/24 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислены НДПИ за 2012-2013 гг. в сумме 1470941 руб., пени по НДПИ в сумме 3230217 руб. и пени по НДФЛ в сумме 8816 руб., а также заявитель привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 596567 руб. и по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и (или) не перечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 411304 руб.
Это решение было обжаловано обществом в УФНС России по Республике Башкортостан, которым принято решение от 07.10.2015 N 276/17. Этим решением жалоба общества удовлетворена частично, решение инспекции в части штрафных санкций по ст. 123 НК РФ в сумме 205652 руб. отменено, а в остальной части решение инспекции утверждено.
Не согласившись с решением инспекции от 30.06.2015 N 09-69/24 в части доначисления НДПИ в сумме 14709412 руб., пени по НДПИ в сумме 3230217 руб., штрафных санкций по НДПИ в сумме 596567 руб., а также в части размера штрафных санкций по НДПИ и по НДФЛ, общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя в полном объеме, суд первой инстанции руководствовался выводом о законности и обоснованности решения инспекции в оспоренной части.
Оценив выводы суда первой инстанции по существу спора, суд апелляционной инстанции находит их обоснованными.
Так, предметом судебной оценки по настоящему делу является решение инспекции от 30.06.2015 N 09-69/24 в редакции решения УФНС России по Республике Башкортостан от 07.10.2015 N 276/17.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).
Пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
В соответствии со ст. 75 НК РФ, пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1). Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 2).
Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 334 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 336 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 этой статьи, признаются в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (пп. 1 п. 1).
В соответствии со ст. 337 НК РФ, в целях главы 26 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (п. 1). Видами добытого полезного ископаемого является в том числе товарные руды цветных металлов (включая медь) (пп. 4 п. 2). Полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтерозливов при помощи специальных установок) (п. 3).
Согласно ст. 338 НК РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (п. 1). Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта (пп. 1 п. 2). Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ (п. 3). Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 НК РФ (п. 4).
Статьей 339 НК РФ установлен порядок определения количества добытого полезного ископаемого. В соответствии с этой нормой, количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (п. 1). Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (п. 2). Количество добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 337 НК РФ как полезные компоненты, содержащиеся в добытой многокомпонентной комплексной руде, определяется как количество компонента руды в химически чистом виде (п. 6). При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (п. 7). При реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (п. 8).
Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базу установлен ст. 340 НК РФ, в соответствии с пп. 7 п. 4 которой, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 этой статьи (исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых). При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются в том числе прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых. При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке. Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов. В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления обществу НДПИ за 2012-2013 годы послужил вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком порядка определения расчетной стоимости нереализуемого полезного ископаемого. При этом определенное обществом количество добытого полезного ископаемого инспекцией не оспаривается.
В рассматриваемый период времени ООО "Башкирская медь" осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензий на право пользования недрами от 28.02.2006 N Уфа 13500ТЭ, N Уф 02514 ТЭ на карьерах "Юбилейный" и "Дергамышский" (медно-цинковой колчеданной и бурожелезняковой золотосодержащей руды; серно-колчеданной руды; золотосодержащей бурожелезняковой руды - концентратов и других полупродуктов), а также на карьере "Ново-Петровский" (строительного камня).
В соответствии с учетной политикой общества, для определения налоговой базы по добытым полезным ископаемым применялся способ оценки - исходя из расчетной стоимости в связи с отсутствием реализации добытых полезных ископаемых.
Расчет количества добытого полезного ископаемого осуществлялся прямым методом и отражался в справках маркшейдерской службы по местам добычи полезного ископаемого.
Строительный камень использовался для собственных нужд общества, а именно - при подсыпке подъездных дорог к карьеру "Юбилейный" и строительства подземного карьера хозяйственным способом.
Добытая многокомпонентная комплексная руда отправлялась на обогатительную фабрику для ее дальнейшей обработки и получения концентратов меди и цинка, которые для дальнейшей переработки передавались иным юридическим лицам и в последующем реализовывались в адрес ООО "УГМК-Холдинг" и ОАО "Уралэлектромедь".
Из технологических инструкций следует, что добыча полезных ископаемых на открытых рудниках месторождений "Юбилейное", "Дергамышское" осуществлялась на основании проектов - вскрытие и обработка месторождений. Открытые горные работы велись по цикличной технологии с буровзрывной подготовкой скальной горной массы к выемке. Выемочно-погрузочные работы на руднике велись по цикличной технологии. Работы велись нормальными и узкими продольными заходками по развалу горной массы, при одновременной селекции руды по технологическим типам.
Для переработки многокомпонентной комплексной руды в концентраты меди и цинка (продукт переработки) добытая руда вывозилась обществом с мест ее добычи и помещалась на "Усреднительный" склад (предусмотрен двухсекционный: медной и медно-цинковой руды; емкость склада обеспечивает 30-ти суточный запас руды). В целях учета поступившей с карьеров многокомпонентной комплексной руды, налогоплательщиком составляется "Баланс металлов", в котором указывается количество остатка руды на "Усреднительном" складе на начало отчетного периода, поступление руды на обогатительную фабрику, количество переработанной в концентраты меди и цинка многокомпонентной комплексной руды, остаток руды на "Усреднительном" складе на конец отчетного периода.
Проведенный инспекцией анализ справок движения руд и металлов на складах карьеров "Юбилейный", "Дергамышский" и справок "Баланс металлов" по руде этих же месторождений показал, что не вся извлеченная из недр многокомпонентная комплексная руда передавалась на склад для дальнейшей ее переработки. Часть руды оставалась на складах по месту ее добычи (непосредственно на складах карьеров "Юбилейный" и "Дергамышский").
Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, в процессе выемки полезного ископаемого и передачи его на обогатительную фабрику полезное ископаемое проходило несколько этапов, в связи с чем возникали временной диапазон и соответствующие переходящие остатки извлеченного полезного ископаемого из одного периода в другой, которые судом правильно квалифицированы как незавершенное производство (НЗП).
При этом, формирование НЗП на иных стадиях технологической цепочки (при обработке полезного ископаемого и его реализации), на что ссылается податель апелляционной жалобы, не исключает возможности формирования НЗП при добыче полезного ископаемого.
Между тем, раздел 3 налоговых деклараций заявителя по НДПИ за 2012-2013 гг. "Определение стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из расчетной стоимости" по строкам 020 ("Остаток незавершенного производства на начало налогового периода") и 030 ("Остаток незавершенного производства на конец налогового периода") содержит нулевые показатели. То есть при декларировании обществом не учтена стоимость остатков незавершенного производства на начало и конец налогового периода, в связи с чем неверно определено значение строки 040 ("Сумма прямых расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, определяемая как 040= стр. 010+стр.020-стр.030"), которая в свою очередь участвует в расчете строки 100 ("Общая сумма расходов, произведенных в налоговом периоде, по добыче всех полезных ископаемых").
Также инспекцией установлено, что обществом при определении налоговой базы по НДПИ путем применения расчетного метода в нарушение требований ст. ст. 338, 340 НК РФ неправильно определены сумма прямых расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, и сумма всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных в налоговом периоде, в связи с чем неверно рассчитана стоимость единицы полезного ископаемого.
Так, значение по строке 080 декларации "Сумма всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде" определено обществом как сумма значений прямых затрат, приходящихся на добытые полезные ископаемые и услуг по переработке концентратов
Между тем, в соответствии с Порядком заполнения декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, утвержденным Приказом ФНС России от 16.12.2011 N ММВ-7-3/928, в разделе 3 декларации по НДПИ по строке 080 "Общая сумма прямых расходов, произведенных в течение налогового периода по всем видам деятельности" должна указываться сумма всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде. Строка 080 декларации служит основанием для определения суммы косвенных и иных (внереализационных) расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение суммы расходов, произведенных в налоговом периоде, по добыче всех полезных ископаемых к общему количеству добытых полезных ископаемых.
Расчет стоимости единицы нереализуемого полезного ископаемого налоговой инспекцией произведен путем включения по строкам 020, 030 декларации по НДПИ стоимости остатков НЗП на начало и на конец налоговых периодов (помесячно) и по строке 080 - суммы всех прямых расходов по всем видам деятельности, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде.
Поскольку в силу п. 4 ст. 340 НК РФ для определения расчетной стоимости добытых полезных ископаемых налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль, инспекцией приняты во внимание сведения об остатках НЗП из регистра "Аналитический регистр по прямым расходам для целей налогообложения, отраженные в Приложении N 2 к листу 02 по строке 010 декларации по налогу на прибыль", содержащего информацию о расчетной стоимости добытого полезного ископаемого и стоимости изменений остатков НЗП.
Указанный регистр заполняется на основании данных оборотно-сальдовой ведомости по счетам 20, 23, 25 в целях налогового учета по статьям затрат: амортизация, страховые взносы, оплата труда, лицензия на право пользования недрами, материальные затраты, услуги сторонних организаций.
Изменение остатков НЗП по данным налогового органа составило: за январь 2012 г. - 50132678 руб.; за февраль 2012 г. - 78754997 руб.; за март 2012 г. - 74731222 руб.; за апрель 2012 г. - 88593031 руб.; за май 2012 г. - 52016897 руб., за июнь 2012 г. - 26463535 руб.; за июль 2012 г. - 142817896 руб.; за август 2012 г. - 85121523 руб.; за сентябрь 2012 г. - 47455100 руб.; за октябрь 2012 г. - 148771803 руб.; за ноябрь 2012 г. - 53950533 руб.; за декабрь 2012 г. - 83285962 руб.; за январь 2013 г. - 46536214 руб.; за февраль 2013 г. - 18035768 руб.; за март 2013 г. - 69663358 руб.; за апрель 2013 г. - 84553063 руб.; за май 2013 г. - 15318859 руб.; за июнь 2013 г. - 24750606 руб.; за июль 2013 г. - 43942523 руб.; за август 2013 г. - 44750402 руб.; за сентябрь 2013 г. - 9040071 руб.; за октябрь 2013 г. - 18881479 руб.; за ноябрь 2013 г. - 67923639 руб.; за декабрь 2013 г. - 88744133 руб.
По мнению заявителя, показатели НЗП, примененные налоговым органом из указанного Аналитического регистра в качестве основы для доначисления НДПИ, не могут подтверждать доначисленные суммы налога в связи с различным порядком определения прямых расходов по налогу на прибыль и по НДПИ.
В обоснование своей позиции ООО "Башкирская медь" сослалось на регистры "Расшифровка прямых расходов, относящихся к дальнейшей переработке полуфабрикатов и реализации готовой продукции" за январь - декабрь 2012 г. и за январь - декабрь 2013 г.
Оценивая позицию общества в этой части, суд первой инстанции правомерно указал на отсутствие в указанных регистрах расшифровок по статьям и элементам затрат.
В подтверждение содержащихся в указанных регистрах сведений общество сослалось оборотно-сальдовые ведомости по счетам 20, 23, 25 в целях налогового учета за 2012 г. и 2013 г.
Однако, судом первой инстанции обоснованно указано на несовпадение отраженных в регистрах расходов с данными, отраженными оборотно-сальдовых ведомостях по счету 20, противоречивость сведений, отраженных по счету 20 оборотно-сальдовых ведомостей (противоречия между содержанием затрат по подразделениям и итоговыми показателями) и отсутствие подтверждения отраженных в них расходов первичными учетными документами.
В этой связи данные оборотно-сальдовых ведомостей общества обоснованно не приняты судом в целях подтверждения сведений, содержащихся в регистрах "Расшифровка прямых расходов, относящихся к дальнейшей переработке полуфабрикатов и реализации готовой продукции".
С учетом указанных обстоятельств правильность применения налоговым органом сведений, отраженных "Аналитических регистрах по прямым расходам для целей налогообложения, отраженные в Приложении 2 к листу 02 по строке 010 декларации по налогу на прибыль") в целях определения действительных налоговых обязательств общества по НДПИ не опровергнута.
В этой связи суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки вывода суда первой инстанции о законности оспоренного решения инспекции в части доначисления НДПИ, за 2012-2013 годы, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. Возражений в отношении примененного налоговым органом расчета пеней и штрафа заявителем не приведены.
Доводу заявителя о необходимости уменьшении штрафных санкций по НДПИ - до 60000 руб., и по НДФЛ - до 5000 руб. в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств в соответствии со ст. ст. 112, 114 НК РФ, судом первой инстанции также дана надлежащая оценка.
В частности, судом отмечено, что при вынесении решений МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РБ и УФНС по РБ наличие смягчающих ответственность обстоятельств учтено, в связи с чем итоговый размер штрафных санкций по НДПИ снижен в два раза, а по НДФЛ - в 4 раза. Оснований для дополнительного уменьшения примененных налоговыми органами мер ответственности в отсутствие не учтенных этими органами смягчающих ответственность обстоятельств суд первой инстанции не усмотрел.
Выводы суда первой инстанции в этой части основаны на внутреннем убеждении и соответствуют материалам дела, а потому оснований для их переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.
При таких обстоятельствах является обоснованным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных обществом требований о признании решения инспекции в оспоренной части недействительным.
Всем доводам сторон суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
Принимая во внимание изложенное, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба - оставлению без удовлетворения.
При обращении в суд с апелляционной жалобой ООО "Башкирская медь" излишне уплачена госпошлина в размере 1500 руб. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.40 НК РФ, эта сумма подлежит возврату обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.04.2016 по делу N А07-25141/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" (основной государственный регистрационный номер 1050202126622) из федерального бюджета госпошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 26.04.2016 N 1994.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
А.А.АРЯМОВ
А.А.АРЯМОВ
Судьи
В.Ю.КОСТИН
М.Б.МАЛЫШЕВ
В.Ю.КОСТИН
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)