Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 сентября 2017 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Герасименко А.Н.,
судей Емельянова Д.В., Сулименко Н.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситдиковой Е.А.,
при участии:
от Межрайонной ИФНС N 1 по Республике Адыгея:
представитель Кадакоев А.Н. по доверенности от 18.08.2017,
представитель Руденко А.В. по доверенности от 18.08.2017,
от УФНС по Республике Адыгея:
представитель Непсо А.А. по доверенности от 10.01.2017,
от общества с ограниченной ответственностью "Ориенталь":
представитель Схаляхо Р.Х. по доверенности от 26.10.2016,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея
на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ориенталь"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея
третье лицо: Управление федеральной налоговой службы по Республике Адыгея
о признании недействительным решения налогового органа,
принятое в составе судьи Хутыз С.И.,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Ориенталь" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 30.06.2016 N 11-20/19 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 724 007 рублей, налога на прибыль в размере 4 307 728 рублей за 2014 - 2015 годы, соответствующих сумм пени и штрафов.
По мнению заявителя осуществляемая обществом деятельность по торговле табачными изделиями за наличный расчет по договорам розничной купли-продажи относится к розничной и развозной торговле и подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.
Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 заявление удовлетворено. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея от 30.06.2016 N 11-20/19 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2014 - 2015 годы в размере 3 724 007 рублей, доначисления налога на прибыль за 2014 - 2015 год в размере 4 307 728 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 1 606 347 рублей, доначисления соответствующих сумм пени.
Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и просила обжалуемое решение отменить, принять новый судебный акт.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что продажа табачных изделий обществу в адрес контрагентов ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК" ООО "Азалия", ООО "Коннова" были реализованы посредством оптовой торговли, что подтверждается материалами выездной налоговой проверки. Согласно доводам апелляционной жалобы, судом первой инстанции не была дана надлежащая оценка доводам налоговой инспекции в данной части.
В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Ориентал" просил обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью "Ориенталь" зарегистрировано в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея по адресу: Республика Адыгея, г. Майкоп, ул. Промышленная, д. 56, за основным регистрационным номером 1120105001774 (ИНН 0105066746).
Налоговая инспекция с 31.03.2016 года по 26.05.2016 года провела выездную проверку общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов с 01.01.2014 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц с 01.04.2014 по 31.03.2016 по результатам которой, был составлен акт от 27.05.2016 N 11-20/16.
Рассмотрев материалы проверки, письменные возражения, а также материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий, налоговая инспекция вынесла решение от 30.06.2016 года N 11-20/19, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 1 677 932 (НДС - 747 202 рубля, налог на прибыль - 861 546 рублей, ЕНВД - 33 821 рубль, НДФЛ - 1 677 932 рубля); начислены пени за несвоевременную уплату налогов в размере 824 692 рублей (НДС - 461 035 рублей, налог на прибыль - 346 816 рублей, ЕНВД - 16 327 рублей, НДФЛ - 604 рубля); предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 736 012 рублей, налог на прибыль - 4 307 728 рублей, ЕНВД - 169 105 рублей).
Общество обжаловало решение налоговой инспекции в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Адыгея путем подачи апелляционной жалобы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Адыгея от 02.09.2016 года N 24 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.
Не согласившись с вынесенным решением налогового органа, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 724 007 рублей, налога на прибыль в сумме 4 307 728 рублей за 2014 - 2015 годы, соответствующих сумм пени и штрафов.
Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции необоснованно удовлетворил заявленные требования, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела основным видом деятельности ООО "Ориенталь" в проверяемом периоде являлась оптово-розничная торговля табачными и сопутствующими изделиями.
Общество в части деятельности оптовой торговли табачными и сопутствующими изделиями применяло общую систему налогообложения (далее - ОСНО). В части розничной торговли табачными и сопутствующими изделиями, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющими торговые залы и розничной развозной торговли табачными изделиями, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети, применяло систему налогообложения в виде ЕНВД.
Согласно пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав.
В свою очередь реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Статьей 153 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.
В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации при исчислении налога на прибыль признаются:
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
- выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.
Согласно статье 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).
Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. В соответствии с пунктом 1 статьи 346.28 НК РФ, налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном настоящей главой.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Пунктом 1 статьи 492 ГК РФ предусмотрено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из анализа приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
Несмотря на то, что определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам, при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.
В соответствии с абзацем 17 статьи 346.27 НК РФ развозная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для этого транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством. К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата.
К разносной торговле относится розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем в организациях, на транспорте, на дому или на улице. К данному виду торговли относится торговля с рук, лотка, из корзин и ручных тележек.
Нельзя отнести к развозной или разносной торговле, облагаемой ЕНВД, реализацию товара, осуществляемую путем проведения презентаций в арендованных помещениях.
Основанием для доначисления сумм налогов явилось то, что предприятие неправомерно применяло ЕНВД в части деятельности розничной торговли, розничной развозной торговли за 2014 - 2015 годы в результате чего, доходы от реализации табачных изделий занижены на 20 688 931 рубль, что привело к неполной уплате налога на добавленную стоимость за 2014 - 2015 годы в размере 3 736 012 рублей.
За 2014 год доначислен налог на добавленную стоимость в размере 1 834 083 рубля (1 квартал - 183 687 рублей, 2 квартал - 474 308 рублей, 3 квартал - 619 670 рублей, 4 квартал - 556 418 рублей). За 2015 год - 1 901 929 рублей (1 квартал - 352 843 рубля, 2 квартал - 37 997 рублей, 3 квартал - 617 170 рублей, 4 квартал - 557 919 рублей).
Одновременно обществу доначислен налог на прибыль в сумме 4 307 728 рублей. За 2014 год в сумме 2 194 485 рублей (федеральный бюджет - 219 448 рублей, республиканский бюджет - 1 975 037 рублей), за 2015 год - 213 243 рубля (федеральный бюджет - 211 324 рубля, республиканский бюджет - 1 901 919 рублей).
Как следует из материалов дела на основании договора аренды от 01.05.2015 N 2 общество осуществляет деятельность по адресу: Республика Адыгея, г. Майкоп, ул. Промышленная, 56, литер З, площадью 300 кв. м. В ходе осмотра территории (протокол от 11.04.2016 года N 5) налоговой инспекцией установлено, что по данному адресу находятся офисные и складские помещения, в том числе: склад оптовой и розничной торговли. Представлена экспликация к плану части строения арендованного обществом (площадь торгового зала 22,1 кв. м, склады площадью 131,4 кв. м и 57,5 кв. м, кабинеты площадью 20,8 кв. м и 17,9 кв. м) Как следует из материалов проверки, налоговая инспекция квалифицировала осуществляемую обществом деятельность по реализации табачных изделий юридическим лицам - ООО "Динсма" (ИНН 0105048031), ООО "Метрополис" (ИНН 0105024922), ООО "АНиК" (ИНН 0105042985), ООО "Азалия" (ИНН 0105059717), ООО "Коннова" (ИНН 0105065904), как оптовую торговлю, подлежащую обложению налогами по общей системе налогообложения, поскольку реализация была осуществлена фактически на условия поставки для последующей реализации, а не для собственного потребления.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля было установлено, что у налогоплательщика в 2014 - 2015 годы ООО "Динсма" приобрело товар на сумму 674 205 рублей, ООО "Метрополис" - 720 791 рубль, ООО "АНиК" - 1 987 469 рублей, ООО "Азалия" - 1 372 973 рубля, ООО "Коннова" - 76 000 рублей. Указанные покупатели, осуществляют розничную торговлю товарами и в проверяемом инспекцией периоде применяли систему налогообложения - ЕНВД.
Признавая требования заявителя обоснованными, суд первой инстанции исходил из того, что общество, реализуя товар указанным выше контрагентам, не несет обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров. Также суд первой инстанции указал, что налоговой инспекцией не было установлено, что физические лица, производившие выборку и приобретение табачных изделий, представляют интересы именно указанных выше контрагентов.
Вместе с тем, судом первой инстанции не была дана надлежащая оценка следующим обстоятельствам.
Как следует из материалов дела, в ходе проведенных допросов должностных лиц ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", установлено, что указанные покупатели в 2014 - 2015 годах осуществляли розничную торговлю товарами, находились на ЕНВД, приобретали табачные изделия у ООО "Ориенталь" для дальнейшей перепродажи через стационарную торговую сеть.
Так главный бухгалтер ООО "Метрополис" Гедуадже Ахмед Альбечевич пояснил, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Доставка товара производилась как самовывозом, так и транспортом поставщика ООО "Ориенталь". Отпуск и оплата товаров оформлялись товарным чеком, кассовым чеком и накладной-прайсом с перечнем табачной продукции, в которой производился выбор (отметка) необходимых наименований и количества товара, корешок приходного кассового ордера не выдавался. Данные пояснения зафиксированы и оформлены протоколом допроса N 34 от 05.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 116 - 122).
Директор ООО "АниК" Аннин Сергей Николаевич также пояснил, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Согласно пояснений директора ООО "АниК", отпуск и оплата товаров оформлялись товарным чеком, кассовым чеком, корешок приходного кассового ордера не выдавался, что подтверждается протоколом допроса N 36 от 06.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 108-114).
Аналогичные пояснения были даны директором ООО "Азалия" Багдасаряном Сайатом Багдасаровичем, что подтверждается протоколом допроса N 33 от 05.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 101-106).
Руководитель, главный бухгалтер ООО "Динсма" Шеожева Дариета Юсуфовна также подтвердила, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Отпуск и оплата товаров оформлялись товарным чеком, кассовым чеком и накладной-прайсом, которые представлялся торговыми представителями ООО "Ориенталь", корешок приходного кассового ордера не выдавался. Данные пояснения оформлены протоколом допроса N 37 от 06.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 124-129).
Руководитель, бухгалтер, продавец ООО "Коннова" Коннова Дина Борисовна пояснила, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Доставка товара производилась силами поставщика. Покупка табачных изделий производилась на основе выбора (отметки) в накладной-прайсе. Согласно пояснений, после оплаты за наличный расчет, чек ККТ и корешок приходного кассового ордера не выдавался, что подтверждается протоколом допроса N 32 от 04.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 131-136).
Таким образом, в ходе допросов помимо прочего было также установлено, что товар вывозился либо силами покупателя, либо доставлялся в адрес покупателей транспортом поставщика и торговыми представителями, что противоречит доводу о том, что налогоплательщик был лишен возможности проконтролировать факт приобретения продукции не для личного потребления, а для последующей реализации.
Данное обстоятельство подтверждается также исходя пояснений, предоставленных торговым представителем ООО "Ориенталь" Авраменко Михаилом Михайловичем, отраженных в протоколе допроса N 26 от 29.04.2016 (т. пр. 2, л.д. 88-100). Так, Авраменко Михаил Михайлович пояснил, что в период его работы в 2015 году он не занимался розничной развозной торговлей и не слышал, занимался ли кто-либо из торговых представителей ООО "Ориенталь", на автомобилях ООО "Ориенталь" кассовые аппараты для расчетов с розничными покупателями установлены не были.
То обстоятельство, что ООО "Ориенталь" не осуществляло розничную развозную торговлю табачными изделиями, также нашло отражение в пояснениях торгового представителя ООО "Ориенталь" Уткина Виктора Аркадьевича, работавшего в период 2014 - 2015 годов, отраженных в протоколе допроса N 23 от 27.04.2016 (т. пр. 2, л.д. 73-87). Также Уткин Виктор Аркадьевич пояснил, что торговые представителя осуществляли доставку товара, в том числе юридическим лицам.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что общество, доставляя товары в обусловленные покупателями места, выполняло одно из условий, определенных в статье 506 Гражданского кодекса РФ, как существенное при заключении и исполнении договора поставки, в силу которого по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Данный факт подтверждает, что обществом преднамеренно не включались в состав доходов суммы реализации в адрес покупателей - плательщиков ЕНВД, а также не заключались договора купли-продажи и поставки с целью занижения суммы НДС и налога на прибыль организаций по общей системе налогообложения.
Кроме того, как установлено проведенной проверкой, обществом при реализации товаров (табачных изделий) покупателям - ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова" выдавались кассовые чеки, товарные чеки, которые содержат наименование покупателя, наименование и количество приобретаемого товара, цену за упаковку, общую стоимость товара, то есть данные, характерные для торговли товарами по договорам поставки и кассовые чеки.
Так, в ходе встречной проверки покупателями юридическими лицами представлены:
ООО "Динсма": товарный чек N 0000064997 от 19.08.2015 и кассовый чек N 78 от 19.08.2015 на сумму 10 251 руб.; товарный чек N 0000064812 от 18.08.2015 и кассовый чек N 103 от 18.08.2015 на сумму 2 787 руб.; товарный чек N 0000065423 от 22.08.2015 и кассовый чек N 57 от 22.08.2015 на сумму 7 698 руб.; товарный чек N 0000075778 от 31.10.2015 и кассовый чек N 68 от 31.10.2015 на сумму 8 988 руб. и иные товарные чеки.
ООО "АниК": товарный чек N 0000059841 от 17.07.2015 и кассовый чек N 44 от 17.07.2015 на сумму 22 595 руб.; товарный чек N 0000061124 от 25.07.2015 и кассовый чек от 25.07.2015 N 1 на сумму 23 361 руб.; товарный чек N 0000062000 от 30.07.2015 и кассовый чек N 1 от 30.07.2015 на сумму 21 194 руб. и иные товарные чеки.
Также в ходе контрольных мероприятий, проводимых налоговой инспекцией, представителями ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова были представлены справки помесячного приобретения табачных изделий у ООО "Ориенталь", согласно которым указанные выше контрагенты в 2014 - 2015 годах приобрели у общества табачных изделий на следующие суммы:
- ООО "Динсма" на сумму 674 204,60 рублей;
- ООО "Метрополис" на сумму 720 891 рублей;
- ООО "АниК" на сумму 1 987 468,50 рублей;
- ООО "Азалия" на сумму 1 394 986,50 рублей.
Учитывая совокупность изложенных обстоятельств, судебная коллегия приходит к выводу о том, что налогоплательщик был осведомлен о приобретении ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова" табачных изделий для последующей реализации, материалами дела подтверждено, что хозяйственные взаимоотношения с указанными лицами носили длительный и регулярный характер, закупки осуществлялись определенными партиями в значительном количестве, не свойственном для розничной реализации, у контрагентов имеются документы в которых указанные выше организации отражены в качестве покупателей.
Таким образом, длительность хозяйственных отношений Общества с ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", их систематичность позволяют сделать вывод о том, что ООО "Ориенталь" было осведомлено о целях приобретения вышеуказанными организациями табачных изделий для ее последующей перепродажи.
При этом суд апелляционной инстанции исходит из того, что учитывая специфику реализуемого обществом товара (табачные изделия), конечным потребителем данного вида товара всегда будет являться физическое лицо (в т.ч. не являющееся индивидуальным предпринимателем).
На основании изложенного, довод ООО "Ориенталь" о том, что при реализации табачных изделий Обществу не была заранее известна цель приобретения товара, и Общество не могло знать о дальнейшем использовании товара вышеуказанным покупателям не состоятелен.
Следовательно, ООО "Ориенталь" при реализации табачных изделий в период 2014 - 2015 годов юридическим лицам ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", в дальнейшем реализующих данный товар через розничную торговую сеть, не вправе был применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
В бухгалтерском учете ООО "Ориенталь" на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и в книге покупок за проверяемый период, покупатели ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", а также суммы доходов от реализации табачных изделий указанным организациям Обществом не отражены.
ООО "Ориенталь" по вышеуказанным покупателям доходы от реализации табачных изделий по общей системе налогообложения не отражало.
Таким образом, в нарушение пункта 1 статьи 146, статьи 153 главы 21, статьи 346.27 НК РФ, Обществом неправомерно занижены доходы от реализации табачных изделий в части оптовой торговли за 2014 - 2015 годы в результате не включения в налогооблагаемую базу доходов по покупателям юридическим лицам, приобретавшим табачные изделия у ООО "Ориенталь" для дальнейшей перепродажи через стационарную торговую сеть.
Из вышеизложенного следует, что Инспекцией обосновано доначислены ООО "Ориенталь" НДС в сумме 869 677 руб., налог на прибыль в сумме 966 307 руб., соответствующие пени и начислены штрафы, в связи с неправомерным применением Обществом системы налогообложения в виде ЕНВД в части реализации товаров за наличный расчет юридическим лицам для дальней перепродажи через стационарную торговую сеть.
Как следует из материалов дела, ООО "Ориенталь", в нарушение пунктов 5 - 6 статьи 346.26 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом (в частности, розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы и розничной торговли, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети - развозной торговли), не вело раздельный учет выручки по каждому виду деятельности (розничная стационарная, розничная развозная).
Кроме того, Общество не вело раздельный учет численности работников, осуществлявших розничную торговлю, осуществляемую через объекты стационарной торговой сети, имеющую торговые залы, и работников, осуществлявших розничную торговлю через объекты нестационарной торговой сети (развозная торговля) (для верного расчета численности работников, занятых развозной торговлей при исчислении ЕНВД по розничной развозной торговле).
Подтверждением вышеуказанного являются результаты проведенного на основании пункта 1 статьи 90 НК РФ, допроса бухгалтера ООО "Ориенталь" Шхалаховой З.М. (протокол допроса от 05.04.2016 N 17, от 20.05.2016 N 41, от 25.05.2016 N 46).
Так, в ходе допроса Шхалахова З.М. показала, что на предприятии никогда не различали розничную выручку с магазина или от торгового представителя, так как вся выручка по рознице пробивалась по одной секции кассового аппарата.
Согласно абзацу 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
В соответствии с абзацем 8 пункта 4 статьи 170 НК РФ, при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета, сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
В соответствии с абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик, применяющий оба режима налогообложения, за проверяемый период должен был вести раздельный учет сумм НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам и пр.), для этого обязан был открыть дополнительные субсчета, на которых должен учитывать суммы "входного" НДС отдельно по общему режиму, отдельно по режиму ЕНВД и отдельно по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в обоих видах деятельности.
Как следует из материалов дела обществом была отнесена на ЕНВД, выручка, поступившая в результате реализации табачной продукции путем развозной торговли.
В соответствии со статьей 19 Федерального Закона РФ "Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма и последствий потребления табака" от 23.02.2013 г. N 15-ФЗ с 01.06.2014 (далее - Закон N 15-ФЗ) вводится ряд ограничений для оптовой и розничной торговли табачными изделиями.
Согласно пункта 3 статьи 19 Закона N 15-ФЗ, запрещается розничная продажа табачных изделий без использования торговых объектов, на ярмарках, выставках, путем развозной, разносной торговли, дистанционным способом продажи, а также с использованием автоматов.
В соответствии с пунктом 4 статьи 19 Закона N 15-ФЗ, запрещается розничная продажа табачных изделий с выкладкой и демонстрацией табачных изделий в торговом объекте.
Необходимо отметить, что одним из обязательных условий для применения ЕНВД является то, что реализуемые товары должны быть разрешены для продажи в рамках "вмененной" розничной торговли.
Факт осуществления розничной развозной торговли табачными изделиями подтверждается материалами дела и Налогоплательщиком не опровергается. Более того, самим Обществом в ходе проверки представлены суммы выручки в деятельности розничной развозной торговли от реализации табачных изделий.
При этом, как указано выше, конкретные ограничения торговли табачной продукцией и табачными изделиями с 01.06.2014 предусмотрены в статье 19 Закона 15-ФЗ.
Таким образом, из анализа законоположений в их системном единстве следует, что Федеральным Законодателем разрешена реализация табачной продукции только через стационарные торговые объекты, к которым отнесены магазины и павильоны, и исключается торговля табачной продукцией через нестационарную торговую сеть, в том числе развозная розничная торговля.
Следовательно, Общество в нарушение статьи 19 Закона 15-ФЗ, неправомерно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД за период с 01.06.2014 по 31.12.2015, которая в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 18 Кодекса отнесена к специальным налоговым режимам, применяемым в случаях и порядке, предусмотренном главой 26.3 НК РФ. Эта система налогообложения не может применяться по выбору налогоплательщика к любому виду деятельности: данный специальный налоговый режим установлен лишь для отдельных видов деятельности (пункт 1 статьи 346.26 Кодекса).
Как следует из материалов дела, в ходе допроса руководителя общества Богомолова И.Г. и бухгалтера Шхалаховой З.М. установлено, что доставка табачных изделий покупателям осуществлялась на арендованных автомобилях "ГАЗЕЛЬ". Согласно протоколам допроса (протоколы допросов от 20.04.2016 N 17/1 и от 20.05.2016 N 41), указанные лица показали, что арендованные автомобили "ГАЗЕЛЬ" в 2014 - 2015 годы не переоборудовались в автолавки, автомагазины, кассовые аппараты на автомобили не устанавливались.
Фактически водителям - торговым представителям, выдавалась табачная продукция на основании заявок покупателей, оператором выписывалась товарная накладная, торговые представители на транспортных средствах непосредственно осуществляли доставку товара, полученные наличные денежные средства, доставлялись товарными представителями в Общество, после чего пробивался чек по кассе, и при следующем визите предоставлялся покупателю. Указанные обстоятельства подтверждаются полученными в ходе выездной налоговой проверки показаниями работников налогоплательщика в частности Авараменко М.М. (т. 2, л.д. 51-62) Невзорова В.С. (т. 2, л.д. 63-73), Старко Р.А. (т. 2, л.д. 74-90), Гладченко В.В. (т. 2, л.д. 15-25), Кобцев И.И. (т. 2, л.д. 41-50).
Опрошенные в ходе проведения выездной налоговой проверки торговые представители налогоплательщика, дали идентичные показания, которые согласуются с представленными в материалы дела первичными документами на отпуск товара торговым представителям.
Учитывая совокупность изложенных обстоятельств, а именно законодательный запрет на осуществление развозной торговли табачными изделиями, тот факт что транспортные средства не были специально оборудованы для развозной торговли, показания работников налогоплательщика о порядке осуществления деятельности, судебная коллегия приходит к выводу о том, что налоговым органом обоснованно сделан вывод о том, что ООО "Ориенталь" неправомерно применяло в указанный период систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в части выручки заявленной как от "развозной торговли".
Налогоплательщики, которые нарушают установленные правила для ведения соответствующего вида деятельности, лишаются права на применение ЕНВД в отношении данного вида деятельности, так как деятельность, ими осуществляемая, соответствует понятию, установленному в главе 26.3 НК РФ.
Из вышеизложенного следует, что Инспекцией обосновано доначислены ООО "Ориенталь" налог на прибыль в сумме 3 171 479 руб., НДС в сумме 2 854 330 руб., соответствующие пени и начислены штрафы, в связи с неправомерным применением Обществом в 2014 - 2015 годы системы налогообложения в виде ЕНВД в части развозной розничной торговли.
В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.
Поскольку суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 подлежит отмене.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы суд апелляционной инстанции принимает новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления ООО "Ориенталь".
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 отменить.
В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Ориенталь" отказать.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.09.2017 N 15АП-12153/2017 ПО ДЕЛУ N А01-2106/2016
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 сентября 2017 г. N 15АП-12153/2017
Дело N А01-2106/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 сентября 2017 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Герасименко А.Н.,
судей Емельянова Д.В., Сулименко Н.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситдиковой Е.А.,
при участии:
от Межрайонной ИФНС N 1 по Республике Адыгея:
представитель Кадакоев А.Н. по доверенности от 18.08.2017,
представитель Руденко А.В. по доверенности от 18.08.2017,
от УФНС по Республике Адыгея:
представитель Непсо А.А. по доверенности от 10.01.2017,
от общества с ограниченной ответственностью "Ориенталь":
представитель Схаляхо Р.Х. по доверенности от 26.10.2016,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея
на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ориенталь"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея
третье лицо: Управление федеральной налоговой службы по Республике Адыгея
о признании недействительным решения налогового органа,
принятое в составе судьи Хутыз С.И.,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Ориенталь" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 30.06.2016 N 11-20/19 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 724 007 рублей, налога на прибыль в размере 4 307 728 рублей за 2014 - 2015 годы, соответствующих сумм пени и штрафов.
По мнению заявителя осуществляемая обществом деятельность по торговле табачными изделиями за наличный расчет по договорам розничной купли-продажи относится к розничной и развозной торговле и подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.
Решением Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 заявление удовлетворено. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея от 30.06.2016 N 11-20/19 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2014 - 2015 годы в размере 3 724 007 рублей, доначисления налога на прибыль за 2014 - 2015 год в размере 4 307 728 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 1 606 347 рублей, доначисления соответствующих сумм пени.
Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и просила обжалуемое решение отменить, принять новый судебный акт.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что продажа табачных изделий обществу в адрес контрагентов ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК" ООО "Азалия", ООО "Коннова" были реализованы посредством оптовой торговли, что подтверждается материалами выездной налоговой проверки. Согласно доводам апелляционной жалобы, судом первой инстанции не была дана надлежащая оценка доводам налоговой инспекции в данной части.
В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Ориентал" просил обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью "Ориенталь" зарегистрировано в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея по адресу: Республика Адыгея, г. Майкоп, ул. Промышленная, д. 56, за основным регистрационным номером 1120105001774 (ИНН 0105066746).
Налоговая инспекция с 31.03.2016 года по 26.05.2016 года провела выездную проверку общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов с 01.01.2014 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц с 01.04.2014 по 31.03.2016 по результатам которой, был составлен акт от 27.05.2016 N 11-20/16.
Рассмотрев материалы проверки, письменные возражения, а также материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий, налоговая инспекция вынесла решение от 30.06.2016 года N 11-20/19, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 1 677 932 (НДС - 747 202 рубля, налог на прибыль - 861 546 рублей, ЕНВД - 33 821 рубль, НДФЛ - 1 677 932 рубля); начислены пени за несвоевременную уплату налогов в размере 824 692 рублей (НДС - 461 035 рублей, налог на прибыль - 346 816 рублей, ЕНВД - 16 327 рублей, НДФЛ - 604 рубля); предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 736 012 рублей, налог на прибыль - 4 307 728 рублей, ЕНВД - 169 105 рублей).
Общество обжаловало решение налоговой инспекции в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Адыгея путем подачи апелляционной жалобы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Адыгея от 02.09.2016 года N 24 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.
Не согласившись с вынесенным решением налогового органа, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 724 007 рублей, налога на прибыль в сумме 4 307 728 рублей за 2014 - 2015 годы, соответствующих сумм пени и штрафов.
Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции необоснованно удовлетворил заявленные требования, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела основным видом деятельности ООО "Ориенталь" в проверяемом периоде являлась оптово-розничная торговля табачными и сопутствующими изделиями.
Общество в части деятельности оптовой торговли табачными и сопутствующими изделиями применяло общую систему налогообложения (далее - ОСНО). В части розничной торговли табачными и сопутствующими изделиями, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющими торговые залы и розничной развозной торговли табачными изделиями, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети, применяло систему налогообложения в виде ЕНВД.
Согласно пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав.
В свою очередь реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Статьей 153 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.
В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации при исчислении налога на прибыль признаются:
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
- выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.
Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.
Согласно статье 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).
Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. В соответствии с пунктом 1 статьи 346.28 НК РФ, налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном настоящей главой.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Пунктом 1 статьи 492 ГК РФ предусмотрено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из анализа приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
Несмотря на то, что определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам, при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.
В соответствии с абзацем 17 статьи 346.27 НК РФ развозная торговля - это розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для этого транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством. К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата.
К разносной торговле относится розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем в организациях, на транспорте, на дому или на улице. К данному виду торговли относится торговля с рук, лотка, из корзин и ручных тележек.
Нельзя отнести к развозной или разносной торговле, облагаемой ЕНВД, реализацию товара, осуществляемую путем проведения презентаций в арендованных помещениях.
Основанием для доначисления сумм налогов явилось то, что предприятие неправомерно применяло ЕНВД в части деятельности розничной торговли, розничной развозной торговли за 2014 - 2015 годы в результате чего, доходы от реализации табачных изделий занижены на 20 688 931 рубль, что привело к неполной уплате налога на добавленную стоимость за 2014 - 2015 годы в размере 3 736 012 рублей.
За 2014 год доначислен налог на добавленную стоимость в размере 1 834 083 рубля (1 квартал - 183 687 рублей, 2 квартал - 474 308 рублей, 3 квартал - 619 670 рублей, 4 квартал - 556 418 рублей). За 2015 год - 1 901 929 рублей (1 квартал - 352 843 рубля, 2 квартал - 37 997 рублей, 3 квартал - 617 170 рублей, 4 квартал - 557 919 рублей).
Одновременно обществу доначислен налог на прибыль в сумме 4 307 728 рублей. За 2014 год в сумме 2 194 485 рублей (федеральный бюджет - 219 448 рублей, республиканский бюджет - 1 975 037 рублей), за 2015 год - 213 243 рубля (федеральный бюджет - 211 324 рубля, республиканский бюджет - 1 901 919 рублей).
Как следует из материалов дела на основании договора аренды от 01.05.2015 N 2 общество осуществляет деятельность по адресу: Республика Адыгея, г. Майкоп, ул. Промышленная, 56, литер З, площадью 300 кв. м. В ходе осмотра территории (протокол от 11.04.2016 года N 5) налоговой инспекцией установлено, что по данному адресу находятся офисные и складские помещения, в том числе: склад оптовой и розничной торговли. Представлена экспликация к плану части строения арендованного обществом (площадь торгового зала 22,1 кв. м, склады площадью 131,4 кв. м и 57,5 кв. м, кабинеты площадью 20,8 кв. м и 17,9 кв. м) Как следует из материалов проверки, налоговая инспекция квалифицировала осуществляемую обществом деятельность по реализации табачных изделий юридическим лицам - ООО "Динсма" (ИНН 0105048031), ООО "Метрополис" (ИНН 0105024922), ООО "АНиК" (ИНН 0105042985), ООО "Азалия" (ИНН 0105059717), ООО "Коннова" (ИНН 0105065904), как оптовую торговлю, подлежащую обложению налогами по общей системе налогообложения, поскольку реализация была осуществлена фактически на условия поставки для последующей реализации, а не для собственного потребления.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля было установлено, что у налогоплательщика в 2014 - 2015 годы ООО "Динсма" приобрело товар на сумму 674 205 рублей, ООО "Метрополис" - 720 791 рубль, ООО "АНиК" - 1 987 469 рублей, ООО "Азалия" - 1 372 973 рубля, ООО "Коннова" - 76 000 рублей. Указанные покупатели, осуществляют розничную торговлю товарами и в проверяемом инспекцией периоде применяли систему налогообложения - ЕНВД.
Признавая требования заявителя обоснованными, суд первой инстанции исходил из того, что общество, реализуя товар указанным выше контрагентам, не несет обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров. Также суд первой инстанции указал, что налоговой инспекцией не было установлено, что физические лица, производившие выборку и приобретение табачных изделий, представляют интересы именно указанных выше контрагентов.
Вместе с тем, судом первой инстанции не была дана надлежащая оценка следующим обстоятельствам.
Как следует из материалов дела, в ходе проведенных допросов должностных лиц ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", установлено, что указанные покупатели в 2014 - 2015 годах осуществляли розничную торговлю товарами, находились на ЕНВД, приобретали табачные изделия у ООО "Ориенталь" для дальнейшей перепродажи через стационарную торговую сеть.
Так главный бухгалтер ООО "Метрополис" Гедуадже Ахмед Альбечевич пояснил, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Доставка товара производилась как самовывозом, так и транспортом поставщика ООО "Ориенталь". Отпуск и оплата товаров оформлялись товарным чеком, кассовым чеком и накладной-прайсом с перечнем табачной продукции, в которой производился выбор (отметка) необходимых наименований и количества товара, корешок приходного кассового ордера не выдавался. Данные пояснения зафиксированы и оформлены протоколом допроса N 34 от 05.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 116 - 122).
Директор ООО "АниК" Аннин Сергей Николаевич также пояснил, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Согласно пояснений директора ООО "АниК", отпуск и оплата товаров оформлялись товарным чеком, кассовым чеком, корешок приходного кассового ордера не выдавался, что подтверждается протоколом допроса N 36 от 06.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 108-114).
Аналогичные пояснения были даны директором ООО "Азалия" Багдасаряном Сайатом Багдасаровичем, что подтверждается протоколом допроса N 33 от 05.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 101-106).
Руководитель, главный бухгалтер ООО "Динсма" Шеожева Дариета Юсуфовна также подтвердила, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Отпуск и оплата товаров оформлялись товарным чеком, кассовым чеком и накладной-прайсом, которые представлялся торговыми представителями ООО "Ориенталь", корешок приходного кассового ордера не выдавался. Данные пояснения оформлены протоколом допроса N 37 от 06.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 124-129).
Руководитель, бухгалтер, продавец ООО "Коннова" Коннова Дина Борисовна пояснила, что в 2014 - 2015 годах производилась закупка табачных изделий за наличный расчет у ООО "Ориенталь" для дальнейшей розничной торговли. Доставка товара производилась силами поставщика. Покупка табачных изделий производилась на основе выбора (отметки) в накладной-прайсе. Согласно пояснений, после оплаты за наличный расчет, чек ККТ и корешок приходного кассового ордера не выдавался, что подтверждается протоколом допроса N 32 от 04.05.2016 (т. пр. 2, л.д. 131-136).
Таким образом, в ходе допросов помимо прочего было также установлено, что товар вывозился либо силами покупателя, либо доставлялся в адрес покупателей транспортом поставщика и торговыми представителями, что противоречит доводу о том, что налогоплательщик был лишен возможности проконтролировать факт приобретения продукции не для личного потребления, а для последующей реализации.
Данное обстоятельство подтверждается также исходя пояснений, предоставленных торговым представителем ООО "Ориенталь" Авраменко Михаилом Михайловичем, отраженных в протоколе допроса N 26 от 29.04.2016 (т. пр. 2, л.д. 88-100). Так, Авраменко Михаил Михайлович пояснил, что в период его работы в 2015 году он не занимался розничной развозной торговлей и не слышал, занимался ли кто-либо из торговых представителей ООО "Ориенталь", на автомобилях ООО "Ориенталь" кассовые аппараты для расчетов с розничными покупателями установлены не были.
То обстоятельство, что ООО "Ориенталь" не осуществляло розничную развозную торговлю табачными изделиями, также нашло отражение в пояснениях торгового представителя ООО "Ориенталь" Уткина Виктора Аркадьевича, работавшего в период 2014 - 2015 годов, отраженных в протоколе допроса N 23 от 27.04.2016 (т. пр. 2, л.д. 73-87). Также Уткин Виктор Аркадьевич пояснил, что торговые представителя осуществляли доставку товара, в том числе юридическим лицам.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что общество, доставляя товары в обусловленные покупателями места, выполняло одно из условий, определенных в статье 506 Гражданского кодекса РФ, как существенное при заключении и исполнении договора поставки, в силу которого по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Данный факт подтверждает, что обществом преднамеренно не включались в состав доходов суммы реализации в адрес покупателей - плательщиков ЕНВД, а также не заключались договора купли-продажи и поставки с целью занижения суммы НДС и налога на прибыль организаций по общей системе налогообложения.
Кроме того, как установлено проведенной проверкой, обществом при реализации товаров (табачных изделий) покупателям - ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова" выдавались кассовые чеки, товарные чеки, которые содержат наименование покупателя, наименование и количество приобретаемого товара, цену за упаковку, общую стоимость товара, то есть данные, характерные для торговли товарами по договорам поставки и кассовые чеки.
Так, в ходе встречной проверки покупателями юридическими лицами представлены:
ООО "Динсма": товарный чек N 0000064997 от 19.08.2015 и кассовый чек N 78 от 19.08.2015 на сумму 10 251 руб.; товарный чек N 0000064812 от 18.08.2015 и кассовый чек N 103 от 18.08.2015 на сумму 2 787 руб.; товарный чек N 0000065423 от 22.08.2015 и кассовый чек N 57 от 22.08.2015 на сумму 7 698 руб.; товарный чек N 0000075778 от 31.10.2015 и кассовый чек N 68 от 31.10.2015 на сумму 8 988 руб. и иные товарные чеки.
ООО "АниК": товарный чек N 0000059841 от 17.07.2015 и кассовый чек N 44 от 17.07.2015 на сумму 22 595 руб.; товарный чек N 0000061124 от 25.07.2015 и кассовый чек от 25.07.2015 N 1 на сумму 23 361 руб.; товарный чек N 0000062000 от 30.07.2015 и кассовый чек N 1 от 30.07.2015 на сумму 21 194 руб. и иные товарные чеки.
Также в ходе контрольных мероприятий, проводимых налоговой инспекцией, представителями ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова были представлены справки помесячного приобретения табачных изделий у ООО "Ориенталь", согласно которым указанные выше контрагенты в 2014 - 2015 годах приобрели у общества табачных изделий на следующие суммы:
- ООО "Динсма" на сумму 674 204,60 рублей;
- ООО "Метрополис" на сумму 720 891 рублей;
- ООО "АниК" на сумму 1 987 468,50 рублей;
- ООО "Азалия" на сумму 1 394 986,50 рублей.
Учитывая совокупность изложенных обстоятельств, судебная коллегия приходит к выводу о том, что налогоплательщик был осведомлен о приобретении ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова" табачных изделий для последующей реализации, материалами дела подтверждено, что хозяйственные взаимоотношения с указанными лицами носили длительный и регулярный характер, закупки осуществлялись определенными партиями в значительном количестве, не свойственном для розничной реализации, у контрагентов имеются документы в которых указанные выше организации отражены в качестве покупателей.
Таким образом, длительность хозяйственных отношений Общества с ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", их систематичность позволяют сделать вывод о том, что ООО "Ориенталь" было осведомлено о целях приобретения вышеуказанными организациями табачных изделий для ее последующей перепродажи.
При этом суд апелляционной инстанции исходит из того, что учитывая специфику реализуемого обществом товара (табачные изделия), конечным потребителем данного вида товара всегда будет являться физическое лицо (в т.ч. не являющееся индивидуальным предпринимателем).
На основании изложенного, довод ООО "Ориенталь" о том, что при реализации табачных изделий Обществу не была заранее известна цель приобретения товара, и Общество не могло знать о дальнейшем использовании товара вышеуказанным покупателям не состоятелен.
Следовательно, ООО "Ориенталь" при реализации табачных изделий в период 2014 - 2015 годов юридическим лицам ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", в дальнейшем реализующих данный товар через розничную торговую сеть, не вправе был применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
В бухгалтерском учете ООО "Ориенталь" на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и в книге покупок за проверяемый период, покупатели ООО "Динсма", ООО "Метрополис", ООО "АниК", ООО "Азалия", ООО "Коннова", а также суммы доходов от реализации табачных изделий указанным организациям Обществом не отражены.
ООО "Ориенталь" по вышеуказанным покупателям доходы от реализации табачных изделий по общей системе налогообложения не отражало.
Таким образом, в нарушение пункта 1 статьи 146, статьи 153 главы 21, статьи 346.27 НК РФ, Обществом неправомерно занижены доходы от реализации табачных изделий в части оптовой торговли за 2014 - 2015 годы в результате не включения в налогооблагаемую базу доходов по покупателям юридическим лицам, приобретавшим табачные изделия у ООО "Ориенталь" для дальнейшей перепродажи через стационарную торговую сеть.
Из вышеизложенного следует, что Инспекцией обосновано доначислены ООО "Ориенталь" НДС в сумме 869 677 руб., налог на прибыль в сумме 966 307 руб., соответствующие пени и начислены штрафы, в связи с неправомерным применением Обществом системы налогообложения в виде ЕНВД в части реализации товаров за наличный расчет юридическим лицам для дальней перепродажи через стационарную торговую сеть.
Как следует из материалов дела, ООО "Ориенталь", в нарушение пунктов 5 - 6 статьи 346.26 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом (в частности, розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы и розничной торговли, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети - развозной торговли), не вело раздельный учет выручки по каждому виду деятельности (розничная стационарная, розничная развозная).
Кроме того, Общество не вело раздельный учет численности работников, осуществлявших розничную торговлю, осуществляемую через объекты стационарной торговой сети, имеющую торговые залы, и работников, осуществлявших розничную торговлю через объекты нестационарной торговой сети (развозная торговля) (для верного расчета численности работников, занятых развозной торговлей при исчислении ЕНВД по розничной развозной торговле).
Подтверждением вышеуказанного являются результаты проведенного на основании пункта 1 статьи 90 НК РФ, допроса бухгалтера ООО "Ориенталь" Шхалаховой З.М. (протокол допроса от 05.04.2016 N 17, от 20.05.2016 N 41, от 25.05.2016 N 46).
Так, в ходе допроса Шхалахова З.М. показала, что на предприятии никогда не различали розничную выручку с магазина или от торгового представителя, так как вся выручка по рознице пробивалась по одной секции кассового аппарата.
Согласно абзацу 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
В соответствии с абзацем 8 пункта 4 статьи 170 НК РФ, при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета, сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
В соответствии с абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик, применяющий оба режима налогообложения, за проверяемый период должен был вести раздельный учет сумм НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам и пр.), для этого обязан был открыть дополнительные субсчета, на которых должен учитывать суммы "входного" НДС отдельно по общему режиму, отдельно по режиму ЕНВД и отдельно по приобретенным ценностям по ресурсам, используемым в обоих видах деятельности.
Как следует из материалов дела обществом была отнесена на ЕНВД, выручка, поступившая в результате реализации табачной продукции путем развозной торговли.
В соответствии со статьей 19 Федерального Закона РФ "Об охране здоровья граждан от воздействия окружающего табачного дыма и последствий потребления табака" от 23.02.2013 г. N 15-ФЗ с 01.06.2014 (далее - Закон N 15-ФЗ) вводится ряд ограничений для оптовой и розничной торговли табачными изделиями.
Согласно пункта 3 статьи 19 Закона N 15-ФЗ, запрещается розничная продажа табачных изделий без использования торговых объектов, на ярмарках, выставках, путем развозной, разносной торговли, дистанционным способом продажи, а также с использованием автоматов.
В соответствии с пунктом 4 статьи 19 Закона N 15-ФЗ, запрещается розничная продажа табачных изделий с выкладкой и демонстрацией табачных изделий в торговом объекте.
Необходимо отметить, что одним из обязательных условий для применения ЕНВД является то, что реализуемые товары должны быть разрешены для продажи в рамках "вмененной" розничной торговли.
Факт осуществления розничной развозной торговли табачными изделиями подтверждается материалами дела и Налогоплательщиком не опровергается. Более того, самим Обществом в ходе проверки представлены суммы выручки в деятельности розничной развозной торговли от реализации табачных изделий.
При этом, как указано выше, конкретные ограничения торговли табачной продукцией и табачными изделиями с 01.06.2014 предусмотрены в статье 19 Закона 15-ФЗ.
Таким образом, из анализа законоположений в их системном единстве следует, что Федеральным Законодателем разрешена реализация табачной продукции только через стационарные торговые объекты, к которым отнесены магазины и павильоны, и исключается торговля табачной продукцией через нестационарную торговую сеть, в том числе развозная розничная торговля.
Следовательно, Общество в нарушение статьи 19 Закона 15-ФЗ, неправомерно применяло систему налогообложения в виде ЕНВД за период с 01.06.2014 по 31.12.2015, которая в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 18 Кодекса отнесена к специальным налоговым режимам, применяемым в случаях и порядке, предусмотренном главой 26.3 НК РФ. Эта система налогообложения не может применяться по выбору налогоплательщика к любому виду деятельности: данный специальный налоговый режим установлен лишь для отдельных видов деятельности (пункт 1 статьи 346.26 Кодекса).
Как следует из материалов дела, в ходе допроса руководителя общества Богомолова И.Г. и бухгалтера Шхалаховой З.М. установлено, что доставка табачных изделий покупателям осуществлялась на арендованных автомобилях "ГАЗЕЛЬ". Согласно протоколам допроса (протоколы допросов от 20.04.2016 N 17/1 и от 20.05.2016 N 41), указанные лица показали, что арендованные автомобили "ГАЗЕЛЬ" в 2014 - 2015 годы не переоборудовались в автолавки, автомагазины, кассовые аппараты на автомобили не устанавливались.
Фактически водителям - торговым представителям, выдавалась табачная продукция на основании заявок покупателей, оператором выписывалась товарная накладная, торговые представители на транспортных средствах непосредственно осуществляли доставку товара, полученные наличные денежные средства, доставлялись товарными представителями в Общество, после чего пробивался чек по кассе, и при следующем визите предоставлялся покупателю. Указанные обстоятельства подтверждаются полученными в ходе выездной налоговой проверки показаниями работников налогоплательщика в частности Авараменко М.М. (т. 2, л.д. 51-62) Невзорова В.С. (т. 2, л.д. 63-73), Старко Р.А. (т. 2, л.д. 74-90), Гладченко В.В. (т. 2, л.д. 15-25), Кобцев И.И. (т. 2, л.д. 41-50).
Опрошенные в ходе проведения выездной налоговой проверки торговые представители налогоплательщика, дали идентичные показания, которые согласуются с представленными в материалы дела первичными документами на отпуск товара торговым представителям.
Учитывая совокупность изложенных обстоятельств, а именно законодательный запрет на осуществление развозной торговли табачными изделиями, тот факт что транспортные средства не были специально оборудованы для развозной торговли, показания работников налогоплательщика о порядке осуществления деятельности, судебная коллегия приходит к выводу о том, что налоговым органом обоснованно сделан вывод о том, что ООО "Ориенталь" неправомерно применяло в указанный период систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в части выручки заявленной как от "развозной торговли".
Налогоплательщики, которые нарушают установленные правила для ведения соответствующего вида деятельности, лишаются права на применение ЕНВД в отношении данного вида деятельности, так как деятельность, ими осуществляемая, соответствует понятию, установленному в главе 26.3 НК РФ.
Из вышеизложенного следует, что Инспекцией обосновано доначислены ООО "Ориенталь" налог на прибыль в сумме 3 171 479 руб., НДС в сумме 2 854 330 руб., соответствующие пени и начислены штрафы, в связи с неправомерным применением Обществом в 2014 - 2015 годы системы налогообложения в виде ЕНВД в части развозной розничной торговли.
В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.
Поскольку суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 подлежит отмене.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы суд апелляционной инстанции принимает новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления ООО "Ориенталь".
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 22.06.2017 по делу N А01-2106/2016 отменить.
В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Ориенталь" отказать.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Судьи
Д.В.ЕМЕЛЬЯНОВ
Н.В.СУЛИМЕНКО
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Судьи
Д.В.ЕМЕЛЬЯНОВ
Н.В.СУЛИМЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)