Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 09 июня 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 17 июня 2016 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,
судей: Рылова Д.Н., Басаева Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "100 квадратов" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 марта 2016 года по делу N А78-367/2016 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "100 квадратов" (ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741, место нахождения: г. Чита, ул. Амурская, 114) к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400 ИНН 7536057435, место нахождения: г. Чита, ул. Бутина, 10), о признании частично недействительным решения N 14-08-54 от 28.09.2015 г.
(суд первой инстанции - Б.В. Цыцыков),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: не явились, извещены,
от заинтересованного лица: Миллер Л.В., представитель по доверенности от 25.02.2016 г. N 06-14/, Тиханчик А.В., представитель по доверенности от 23.12.2015 г. N 6-14/, Поваляев А.С., представитель по доверенности от 03.03.2016 г., N 06-14/.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "100 квадратов" ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741 (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "100 квадратов") обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите ОГРН 1047550035400 ИНН 7536057435 (далее - налоговый орган, инспекция), о признании частично недействительным решения N 14-08-54 от 28.09.2015 г.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований отказано. В обосновании суд первой инстанции указал, что налоговый орган обоснованно, установив взаимозависимость организаций в порядке статей 105.3, 105.7, 105.9 НК РФ произвел увеличение внереализационных доходов на проценты по займам, применив средневзвешенные процентные ставки по кредитам.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30.03.2016 года отменить в полном объеме, принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя в полном объеме удовлетворить.
Полагает, что действующее гражданское законодательство прямо закрепляет возможность заключения договора займа, предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами (возмездного), так и безвозмездного, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга. То есть, заключение договоров беспроцентного займа возможно и между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Кроме того, у налоговой инспекции отсутствовали полномочия на осуществление проверки спорных сделок заявителя на основании раздела V.1 "Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. налоговым органом не представлено доказательств направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды, а не на деловые цели, учета соответствующих операций не в соответствии с их экономическим смыслом, налоговой недобросовестности заемщиков, отсутствия реальности хозяйственных операций, включение в состав доходов по налогу на прибыль неполученных заявителем процентов по беспроцентным договорам займа является необоснованным. методика, предусмотренная пунктом 3 статьи 105.9 НК РФ, предполагает использование данных о конкретных сделках. Банковская отчетность в свою очередь таковой не является.
Также общество указывает, что, по его мнению, ответственность общества могла быть снижена более, чем в два раза.
На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 14.05.2016.
Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Общество своего представителя в судебное заседание не направило, извещено надлежащим образом. Просило рассмотреть апелляционную жалобу в свое отсутствие.
Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного лица, участвующего в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в период с 10.03.2015 г., по 23.06.2015 г., налоговым органом в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, НДС, ЕНВД, НДФЛ за 20012-2013 годы (т. 2 л.д. 74).
23 июня 2015 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т. 2 л.д. 78).
По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки N 14-08-42 от 21.08.2015 г. (т. 2 л.д. 34-60, далее - акт проверки).
На основании указанного акта налоговым органом было вынесено оспариваемое частично решение N 14-08-54 от 28.03.2015 г. (т. 1 л.д. 30-56, т. 2 л.д. 2-28, далее - решение).
Согласно оспариваемого частично решения заявитель был привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 313 365 рублей, доначислен налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость в общей сумме 2 204 626 рублей, начислены пени за неисполнение обязанности по уплате налогов в сумме 607 556,16 рублей.
Частично не согласившись с указанным решением, общество обратилось с жалобой в Управление ФНС России по Забайкальскому краю.
Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 10.12.2015 г., N 2.14-20/386-юл/13402 жалоба была оставлена без удовлетворения, а решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите без изменения (т. 1 л.д. 62-70).
Не согласившись с решением налогового органа в части, общество обжаловало его в судебном порядке.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Рассматривая дело в части первого обжалуемого обществом эпизода о начисления налога на прибыль организаций в сумме 280 071,2 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 28 976,00 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 201,82 руб. в связи с увеличением внереализационных доходов на проценты от займов, выданных взаимозависимому лицу, суд первой инстанции исходил из следующего.
Как правильно указывает суд первой инстанции, из материалов дела следует, что 02.11.2012 г., между ООО "100 квадратов" (заимодавец) и ООО "Прорабпрофи" (заемщик) заключен договор беспроцентного займа N 9, по условиям которого Заимодавец передает Заемщику сумму беспроцентного займа в размере 19 000 000 рублей. Заемщик обязуется своевременно возвратить полученную сумму займа не позднее 31.12.2014 г. Сумма займа может быть возвращена Заемщиком досрочно.
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что общество в нарушение пп. 1 п. 2 ст. 105.1, ст. 105.3, ст. 105.7, ст. 105.9, п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ, не отразило во внереализационных доходах в целях налогообложения налогом на прибыль организаций начисленных процентов, признаваемых рыночными при предоставлении во временное пользование денежных средств, выданному взаимозависимому лицу ООО "Прорабпрофи" (37 732 руб. в 2012 г. и 1 362 625,66 руб. в 2013 г.).
Оценивая данные обстоятельства, суд первой инстанции исходил из следующего.
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Для целей Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
Порядок признания лиц взаимозависимыми установлен главой 14.1 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со ст. 105.1 НК РФ.
Критерии отнесения лиц к взаимозависимым установлены п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Порядок определения долей участия одной организации в другой и физического лица в организации определен статьей 105.2 НК РФ.
Таким образом, лица могут быть признаны взаимозависимыми только, если имеются признаки, установленные главой 14.1 НК РФ.
Как правильно указывает суд первой инстанции, инспекцией в ходе проверки установлено, что Крушевский В.В., является учредителем ООО "100 квадратов" с долей участия в уставном капитале 33,34% и является директором и учредителем ООО "Прорабпрофи" с долей участия в уставном капитале 33,4% (стр. 7 решения ВНП N 14-08-54). Таким образом, по результатам налоговой проверки инспекцией установлено, что общество и ООО "Прорабпрофи" (получатель беспроцентного займа) являются взаимозависимыми юридическими лицами.
Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на неправомерное занижение налоговых обязательств.
В силу положений пунктов 1 и 4 ст. 421 Гражданского Кодекса РФ (далее - ГК РФ) граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Понуждение к заключению договора не допускается, за исключением случаев, когда обязанность заключить договор предусмотрена ГК РФ, законом или добровольно принятым обязательством.
Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.
Суд первой инстанции указал, что, поскольку в рассматриваемом случае имело место предоставление беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами за счет полученного займа с начислением по нему процентов, сделки по предоставлению беспроцентных займов в соответствии с НК РФ могли быть признаны контролируемыми с доначисление внереализационного дохода в виде неполученных процентов.
В силу положений п. 1 и 3 ст. 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном главой 14.3 НК РФ, следующие методы:
1) метод сопоставимых рыночных цен;
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод;
4) метод сопоставимой рентабельности;
5) метод распределения прибыли.
Метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 105.10 Кодекса. Применение иных методов, указанных в подпунктах 2 - 5 п. 1 ст. 105.7 НК РФ, допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.
Для определения соответствия процентов, примененных ООО "100 квадратов" в анализируемых сделках по предоставлению беспроцентных займов взаимозависимому лицу ООО "Прорабпрофи", в качестве сопоставляемых сделок используются сделки, совершенные налогоплательщиком с другими покупателями, не являющимися с ним взаимозависимыми и общедоступная информация, размещенная на официальном сайте Центрального банка РФ.
Как указывает суд первой инстанции, налоговым органом в ходе проверки был проведен следующий анализ:
- анализ сопоставимости сделок ООО "100 квадратов" по предоставлению займов со взаимозависимыми лицами и лицами, не являющимися взаимозависимыми в 2012-2013 гг.
Дата
ООО
Таким образом, сделки по предоставлению беспроцентных займов ООО "100 квадратов" не взаимозависимому лицу (ООО "Спецтехника", договор N 1 от 02.04.2012 г.) и взаимозависимому лицу (ООО "Прорабпрофи", договор N 2 от 04.04.2012 г.) являются сопоставимыми, проценты по указанным сделкам признаются рыночными.
Сопоставимых сделок по предоставлению займа проверяемым лицом взаимозависимому лицу (ООО "Прорабпрофи", договор N 9 от 02.11.2012 г.) и предоставлению займов не взаимозависимым лицам, не установлено.
Для определения соответствия процентов, примененных ООО "100 квадратов" в анализируемой сделке по предоставлению беспроцентных займов взаимозависимому лицу (ООО "Прорабпрофи", договор N 9 от 02.11.2012 г.) в качестве сопоставляемых сделок используются общедоступная статистическая информация "Средневзвешенные процентные ставки по кредитам, предоставленным кредитными организациями нефинансовым организациям в рублях" Центрального банка Российской Федерации, опубликованная на официальном сайте (стр. 11 решения).
Таким образом, займы между ООО "100 квадратов" со взаимозависимым лицом и займы, предоставленные кредитными организациями нефинансовым организациям, признаются сопоставимыми.
Налоговый орган счел сопоставимыми сделками информацию о средневзвешенных процентных ставках кредитных организаций при предоставлении кредитов хозяйствующим субъектам по данным Банка России.
Справочно: средневзвешенные процентные ставки по кредитам, предоставленным нефинансовым организациям - средневзвешенные процентные ставки в годовом исчислении, рассчитанные исходя из годовых процентных ставок, установленных в кредитных договорах, и объемов предоставленных кредитов в отчетном месяце.
С учетом того, что проценты примененные ООО "100 квадратов" со взаимозависимым лицом меньше процентов, согласно данным Банка России, то для целей налогообложения применяются проценты, которые соответствуют сведениям Банка России (абз. 2 п. 7 ст. 105.9 НК РФ).
Внереализационные доходы от предоставления займов взаимозависимым лицам для целей налогообложения 2012 год
С учетом вышеизложенного, в данной части суд первой инстанции согласился с налоговым органом, что налогоплательщик нарушил п. 1, 2 ст. 105.1, ст. 105.7, ст. 105.9, п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ, и не отразил в составе внереализационных доходов проценты по займам, выданным взаимозависимым лицам в сумме 37 731,87 рублей, за 2012 г.
Судом первой инстанции не описан расчет процентов за 2013 г., но согласно решению налогового органа проценты за 2013 г. составляют 1 362 625,66 руб. (т. 1 л.д. 49).
Апелляционный суд с выводами суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества по рассматриваемому эпизоду не согласен в связи со следующим.
Как следует из решения налогового органа, он в ходе проверки установил, что общество предоставляло беспроцентные займы не только ООО "Прорабпрофи", но и иным лицам: ООО "Прогресс", ИП Колчанов А.Г., ООО "Спецтехника", по всем договорам займы были беспроцентные (т. 1 л.д. 41). Придя к выводу, что остальные лица не являются с обществом взаимозависимыми, налоговый орган произвел доначисление только по ООО "Прорабпрофи".
Таким образом, единственным основанием для доначисления налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду явилось наличие взаимозависимости. Каких-либо выводов о том, что общество за счет взаимозависимости получило необоснованную налоговую выгоду, в решении налогового органа не содержится, налоговый орган не устанавливал, что действия общества не обусловлены разумными экономическими или иными причинами., Фактически, характер деятельности общества не устанавливался.
Кроме того, апелляционный суд учитывает позицию, выраженную в Определении Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 по делу N А63-11506/2014 (сходная позиция в Апелляционном определении от 12.05.2016 г. N АПЛ16-124), согласно которой "...по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (статья 40 Налогового кодекса), положения раздела V.1 Налогового кодекса сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами на соответствие цен рыночным ценам, предоставив такие полномочия исключительно ФНС России. Кроме того, установив специальные процедуры проведения данного вида контроля: сроки, ограничения по количеству проверок, возможность заключения соглашения о ценообразовании, право на симметричную корректировку, Налоговый кодекс исключил из числа сделок между взаимозависимыми лицами, подлежащих контролю в порядке, предусмотренном разделом V.1 настоящего Кодекса, сделки, не соответствующие критерию контролируемых сделок, а также сделки, по которым объем доходов не превышает установленные статьей 105.14 Налогового кодекса суммовые критерии.
При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 Налогового кодекса, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок."
Как уже указано, налоговым органом не устанавливалось получение обществом необоснованной налоговой выгоды, а просто в связи с наличием взаимозависимости с одним из контрагентов произведена проверка соответствия цены (процентов) по сделке в порядке положений раздела V.1 НК РФ, хотя сам налоговый орган спорную сделку называет неконтролируемой (т. 1 л.д. 45). Следовательно, имеются основания считать, что налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, применив положения раздела V.1 НК РФ к неконтролируемой сделке. По указанным им основаниям налоговый орган доначисление произвести не мог, а иных оснований в решении не изложил.
Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене по рассматриваемому эпизоду в связи с неверным применением норм материального права (ч. 2 ст. 270 АПК РФ). При этом апелляционный суд полагает нужным отметить, что указанные позиции высших судебных инстанции суд первой инстанции не мог применить за их отсутствием на момент рассмотрения дела, однако, апелляционный суд их игнорировать не может.
Решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, требования общества - удовлетворению, решение налогового органа - признанию недействительным.
По эпизоду о снижении размера сумм штрафных санкций суд первой инстанции правильно посчитал заявленные требования не подлежащими удовлетворению в связи со следующим.
На основании п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Как правильно указывает суд первой инстанции, налоговым органом в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки были приняты во внимание наличие обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения, заявленное налогоплательщиком тяжелое финансовое положение общества, наличие кредиторской задолженности, непогашенных кредитных обязательств перед банками, в связи с чем, размер взыскиваемых штрафов по п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ был уменьшен в 2 раза.
В заявлении общество также просит учесть тяжелое финансовое положение, т.е. общество ссылается на те же обстоятельства, которые приводились в возражениях на акт выездной налоговой проверки от 21.08.2015 г., N 14-08-42 и учтены налоговым органом при вынесении решения от 28.09.2015 г., N 14-08-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Апелляционному суду подробных доводов по данному эпизоду не приведено, просто указано, что штрафы могли быть снижены более, чем в два раза.
Суд первой инстанции, согласившись с налоговым органом, который принял во внимание отсутствие иных (кроме учтенных налоговым органом) смягчающих ответственность общества обстоятельств, обоснованно не усмотрел оснований для повторного снижения размера назначенного штрафа. Апелляционный суд таких оснований также не усматривает.
При это суд первой инстанции правильно отметил, что основная сумма штрафных санкций применена по ст. 123 НК РФ (229 681 рублей), которая является соразмерной совершенному правонарушению ввиду следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ заявитель в проверяемом периоде являлся налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации сумм налога на доходы физических лиц.
Согласно п. 2 ст. 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.
В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц (далее - налог) не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Статьей 123 НК РФ установлена ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
В Постановлении от 08.12.2009 г., N 11019/09 Президиум ВАС РФ указал на то, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (ст. 106, п. 1 ст. 114 НК РФ). При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и ст. 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
Арбитражный суд в силу частей 1, 2, 4, 5, 7 ст. 71 АПК РФ оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 24 НК РФ).
Пунктом 3 ст. 226 НК РФ предусмотрено: исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Из п. 4 этой же статьи, следует, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе.
Таким образом, налоговый агент признается уполномоченным лицом, на которого в силу положений законодательства о налогах и сборах РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию и своевременному перечислению этих сумм в бюджет Российской Федерации. То есть указанные суммы удержанного налога являются фактически денежными средствами конечных налогоплательщиков получающих доход на территории Российской Федерации, и на которых в силу закона возложена обязанность по уплате такого налога.
Исходя из этого следует, что до момента удержания сумм НДФЛ налоговым агентом, эти суммы признаются собственностью налогоплательщика (физического лица), после удержания сумм исчисленного налога налоговым агентом - это денежные средства, взимаемые с физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Следовательно, несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанных сумм налога на доходы физических лиц (вне зависимости от факта их последующего внесения в бюджет) влечет за собой применение налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
Как правильно указывает суд первой инстанции, согласно оспариваемому решению в нарушение п. п. 1 п. 3 ст. 24, п. 6 ст. 226 НК РФ налоговым агентом в период с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г., не исполнена обязанность по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщиками в сумме 1 906 093 рублей. В результате вышеуказанного неправомерного неполного перечисления налога на доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, подлежащего перечислению налоговым агентом, сумма, подлежащая перечислению за период с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г., составила 1 906 093 рублей (сумма налога на доходы физических лиц в размере 1 906 093 рублей, частично уплачена в бюджет в сумме 35 000 рублей, по п/п N 196 от 07.05.2015 г., п/п N 202 от 08.05.2015 г., п/п N 205 от 12.05.2015 г.). Остальная сумма задолженности в размере 1 871 093 рублей, до настоящего времени обществом не оплачена.
Кроме того, в нарушение п. п. 1 п. 3 ст. 24, п. 6 ст. 226 НК РФ налоговым агентом ООО "100 квадратов" в период с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г., исчислялись, удерживались из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам суммы налога на доходы физических лиц, но не перечислялись в срок не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, при выплате дохода в денежной форме из кассы организации, а также налоговым агентом не исполнена обязанность по своевременному перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщикам в сумме 2 296 812 рублей.
Таким образом, налоговым агентом не исполнена обязанность по своевременности перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет, установленная п. п. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ (стр. 17-23 решения ВНП).
Самостоятельность исполнения обязанности налогового агента заключается в перечислении налогов в бюджет за счет именно тех денежных средств, которые им были удержаны из сумм произведенных выплат, и соответственно не являются денежными средствами общества, т.е. источником перечисления налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц в бюджетную систему Российской Федерации являются суммы денежных средств, удерживаемые у налогоплательщиков. (Письмо Минфина России от 15.10.2012 г., N 03-02-07/1-253). Налоговый агент в рассматриваемом случае несвоевременно перечислил в бюджет в установленный законодательством о налогах и сборах срок налог на доходы физических лиц.
Суд первой инстанции правильно учел, что не перечисление в бюджет удержанной налоговым агентом у налогоплательщика суммы НДФЛ носило систематический характер на протяжении с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г.
Основываясь на вышеизложенном, учитывая, что сумма НДФЛ и иных налогов заявителем до настоящего времени не уплачена в бюджет, суд первой инстанции правильно посчитал, что штрафные санкции, предусмотренные ст. 123, а также п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122,, п. 1 ст. 126 НК РФ за выявленные налоговым органом правонарушения ООО "100 квадратов", являются обоснованными и соразмерными.
Апелляционный суд по рассматриваемому эпизоду выводы суда первой инстанции полностью поддерживает и полагает решение суда первой инстанции в данной части подлежащим оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 марта 2016 года по делу N А78-367/2016 в части отказа в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "100 квадратов" (ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741) требований к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435) о признании частично недействительным решения от 28.09.2015 г. N 14-08-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 280 071,2 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 28 976,00 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 201,82 руб. отменить.
В отмененной части принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите от 28.09.2015 г. N 14-08-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 280 071,2 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 28 976,00 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 201,82 руб. недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
Обязать Межрайонную инспекцию ФНС России N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "100 квадратов" (ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741, место нахождения: г. Чита, ул. Амурская, 114).
В остальной части решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 марта 2016 года по делу N А78-367/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.О.НИКИФОРЮК
Судьи
Д.Н.РЫЛОВ
Д.В.БАСАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.06.2016 N 04АП-2590/2016 ПО ДЕЛУ N А78-367/2016
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 июня 2016 г. по делу N А78-367/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 09 июня 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 17 июня 2016 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,
судей: Рылова Д.Н., Басаева Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "100 квадратов" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 марта 2016 года по делу N А78-367/2016 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "100 квадратов" (ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741, место нахождения: г. Чита, ул. Амурская, 114) к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400 ИНН 7536057435, место нахождения: г. Чита, ул. Бутина, 10), о признании частично недействительным решения N 14-08-54 от 28.09.2015 г.
(суд первой инстанции - Б.В. Цыцыков),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: не явились, извещены,
от заинтересованного лица: Миллер Л.В., представитель по доверенности от 25.02.2016 г. N 06-14/, Тиханчик А.В., представитель по доверенности от 23.12.2015 г. N 6-14/, Поваляев А.С., представитель по доверенности от 03.03.2016 г., N 06-14/.
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "100 квадратов" ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741 (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "100 квадратов") обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите ОГРН 1047550035400 ИНН 7536057435 (далее - налоговый орган, инспекция), о признании частично недействительным решения N 14-08-54 от 28.09.2015 г.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований отказано. В обосновании суд первой инстанции указал, что налоговый орган обоснованно, установив взаимозависимость организаций в порядке статей 105.3, 105.7, 105.9 НК РФ произвел увеличение внереализационных доходов на проценты по займам, применив средневзвешенные процентные ставки по кредитам.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30.03.2016 года отменить в полном объеме, принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя в полном объеме удовлетворить.
Полагает, что действующее гражданское законодательство прямо закрепляет возможность заключения договора займа, предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами (возмездного), так и безвозмездного, когда исполнение заемщиком обязательства ограничивается лишь возвратом долга. То есть, заключение договоров беспроцентного займа возможно и между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Кроме того, у налоговой инспекции отсутствовали полномочия на осуществление проверки спорных сделок заявителя на основании раздела V.1 "Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. налоговым органом не представлено доказательств направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды, а не на деловые цели, учета соответствующих операций не в соответствии с их экономическим смыслом, налоговой недобросовестности заемщиков, отсутствия реальности хозяйственных операций, включение в состав доходов по налогу на прибыль неполученных заявителем процентов по беспроцентным договорам займа является необоснованным. методика, предусмотренная пунктом 3 статьи 105.9 НК РФ, предполагает использование данных о конкретных сделках. Банковская отчетность в свою очередь таковой не является.
Также общество указывает, что, по его мнению, ответственность общества могла быть снижена более, чем в два раза.
На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 14.05.2016.
Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Общество своего представителя в судебное заседание не направило, извещено надлежащим образом. Просило рассмотреть апелляционную жалобу в свое отсутствие.
Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного лица, участвующего в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в период с 10.03.2015 г., по 23.06.2015 г., налоговым органом в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, НДС, ЕНВД, НДФЛ за 20012-2013 годы (т. 2 л.д. 74).
23 июня 2015 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т. 2 л.д. 78).
По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки N 14-08-42 от 21.08.2015 г. (т. 2 л.д. 34-60, далее - акт проверки).
На основании указанного акта налоговым органом было вынесено оспариваемое частично решение N 14-08-54 от 28.03.2015 г. (т. 1 л.д. 30-56, т. 2 л.д. 2-28, далее - решение).
Согласно оспариваемого частично решения заявитель был привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 313 365 рублей, доначислен налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость в общей сумме 2 204 626 рублей, начислены пени за неисполнение обязанности по уплате налогов в сумме 607 556,16 рублей.
Частично не согласившись с указанным решением, общество обратилось с жалобой в Управление ФНС России по Забайкальскому краю.
Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 10.12.2015 г., N 2.14-20/386-юл/13402 жалоба была оставлена без удовлетворения, а решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите без изменения (т. 1 л.д. 62-70).
Не согласившись с решением налогового органа в части, общество обжаловало его в судебном порядке.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Рассматривая дело в части первого обжалуемого обществом эпизода о начисления налога на прибыль организаций в сумме 280 071,2 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 28 976,00 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 201,82 руб. в связи с увеличением внереализационных доходов на проценты от займов, выданных взаимозависимому лицу, суд первой инстанции исходил из следующего.
Как правильно указывает суд первой инстанции, из материалов дела следует, что 02.11.2012 г., между ООО "100 квадратов" (заимодавец) и ООО "Прорабпрофи" (заемщик) заключен договор беспроцентного займа N 9, по условиям которого Заимодавец передает Заемщику сумму беспроцентного займа в размере 19 000 000 рублей. Заемщик обязуется своевременно возвратить полученную сумму займа не позднее 31.12.2014 г. Сумма займа может быть возвращена Заемщиком досрочно.
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что общество в нарушение пп. 1 п. 2 ст. 105.1, ст. 105.3, ст. 105.7, ст. 105.9, п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ, не отразило во внереализационных доходах в целях налогообложения налогом на прибыль организаций начисленных процентов, признаваемых рыночными при предоставлении во временное пользование денежных средств, выданному взаимозависимому лицу ООО "Прорабпрофи" (37 732 руб. в 2012 г. и 1 362 625,66 руб. в 2013 г.).
Оценивая данные обстоятельства, суд первой инстанции исходил из следующего.
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Для целей Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
Порядок признания лиц взаимозависимыми установлен главой 14.1 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со ст. 105.1 НК РФ.
Критерии отнесения лиц к взаимозависимым установлены п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Порядок определения долей участия одной организации в другой и физического лица в организации определен статьей 105.2 НК РФ.
Таким образом, лица могут быть признаны взаимозависимыми только, если имеются признаки, установленные главой 14.1 НК РФ.
Как правильно указывает суд первой инстанции, инспекцией в ходе проверки установлено, что Крушевский В.В., является учредителем ООО "100 квадратов" с долей участия в уставном капитале 33,34% и является директором и учредителем ООО "Прорабпрофи" с долей участия в уставном капитале 33,4% (стр. 7 решения ВНП N 14-08-54). Таким образом, по результатам налоговой проверки инспекцией установлено, что общество и ООО "Прорабпрофи" (получатель беспроцентного займа) являются взаимозависимыми юридическими лицами.
Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на неправомерное занижение налоговых обязательств.
В силу положений пунктов 1 и 4 ст. 421 Гражданского Кодекса РФ (далее - ГК РФ) граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Понуждение к заключению договора не допускается, за исключением случаев, когда обязанность заключить договор предусмотрена ГК РФ, законом или добровольно принятым обязательством.
Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.
Суд первой инстанции указал, что, поскольку в рассматриваемом случае имело место предоставление беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами за счет полученного займа с начислением по нему процентов, сделки по предоставлению беспроцентных займов в соответствии с НК РФ могли быть признаны контролируемыми с доначисление внереализационного дохода в виде неполученных процентов.
В силу положений п. 1 и 3 ст. 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном главой 14.3 НК РФ, следующие методы:
1) метод сопоставимых рыночных цен;
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод;
4) метод сопоставимой рентабельности;
5) метод распределения прибыли.
Метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 105.10 Кодекса. Применение иных методов, указанных в подпунктах 2 - 5 п. 1 ст. 105.7 НК РФ, допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.
Для определения соответствия процентов, примененных ООО "100 квадратов" в анализируемых сделках по предоставлению беспроцентных займов взаимозависимому лицу ООО "Прорабпрофи", в качестве сопоставляемых сделок используются сделки, совершенные налогоплательщиком с другими покупателями, не являющимися с ним взаимозависимыми и общедоступная информация, размещенная на официальном сайте Центрального банка РФ.
Как указывает суд первой инстанции, налоговым органом в ходе проверки был проведен следующий анализ:
- анализ сопоставимости сделок ООО "100 квадратов" по предоставлению займов со взаимозависимыми лицами и лицами, не являющимися взаимозависимыми в 2012-2013 гг.
Дата
ООО
Таким образом, сделки по предоставлению беспроцентных займов ООО "100 квадратов" не взаимозависимому лицу (ООО "Спецтехника", договор N 1 от 02.04.2012 г.) и взаимозависимому лицу (ООО "Прорабпрофи", договор N 2 от 04.04.2012 г.) являются сопоставимыми, проценты по указанным сделкам признаются рыночными.
Сопоставимых сделок по предоставлению займа проверяемым лицом взаимозависимому лицу (ООО "Прорабпрофи", договор N 9 от 02.11.2012 г.) и предоставлению займов не взаимозависимым лицам, не установлено.
Для определения соответствия процентов, примененных ООО "100 квадратов" в анализируемой сделке по предоставлению беспроцентных займов взаимозависимому лицу (ООО "Прорабпрофи", договор N 9 от 02.11.2012 г.) в качестве сопоставляемых сделок используются общедоступная статистическая информация "Средневзвешенные процентные ставки по кредитам, предоставленным кредитными организациями нефинансовым организациям в рублях" Центрального банка Российской Федерации, опубликованная на официальном сайте (стр. 11 решения).
Таким образом, займы между ООО "100 квадратов" со взаимозависимым лицом и займы, предоставленные кредитными организациями нефинансовым организациям, признаются сопоставимыми.
Налоговый орган счел сопоставимыми сделками информацию о средневзвешенных процентных ставках кредитных организаций при предоставлении кредитов хозяйствующим субъектам по данным Банка России.
Справочно: средневзвешенные процентные ставки по кредитам, предоставленным нефинансовым организациям - средневзвешенные процентные ставки в годовом исчислении, рассчитанные исходя из годовых процентных ставок, установленных в кредитных договорах, и объемов предоставленных кредитов в отчетном месяце.
С учетом того, что проценты примененные ООО "100 квадратов" со взаимозависимым лицом меньше процентов, согласно данным Банка России, то для целей налогообложения применяются проценты, которые соответствуют сведениям Банка России (абз. 2 п. 7 ст. 105.9 НК РФ).
Внереализационные доходы от предоставления займов взаимозависимым лицам для целей налогообложения 2012 год
Сторона по договору
N и дата
Отклонение,
по данным
по данным
9 от
N и дата
Отклонение,
по данным
по данным
9 от
С учетом вышеизложенного, в данной части суд первой инстанции согласился с налоговым органом, что налогоплательщик нарушил п. 1, 2 ст. 105.1, ст. 105.7, ст. 105.9, п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ, и не отразил в составе внереализационных доходов проценты по займам, выданным взаимозависимым лицам в сумме 37 731,87 рублей, за 2012 г.
Судом первой инстанции не описан расчет процентов за 2013 г., но согласно решению налогового органа проценты за 2013 г. составляют 1 362 625,66 руб. (т. 1 л.д. 49).
Апелляционный суд с выводами суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества по рассматриваемому эпизоду не согласен в связи со следующим.
Как следует из решения налогового органа, он в ходе проверки установил, что общество предоставляло беспроцентные займы не только ООО "Прорабпрофи", но и иным лицам: ООО "Прогресс", ИП Колчанов А.Г., ООО "Спецтехника", по всем договорам займы были беспроцентные (т. 1 л.д. 41). Придя к выводу, что остальные лица не являются с обществом взаимозависимыми, налоговый орган произвел доначисление только по ООО "Прорабпрофи".
Таким образом, единственным основанием для доначисления налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду явилось наличие взаимозависимости. Каких-либо выводов о том, что общество за счет взаимозависимости получило необоснованную налоговую выгоду, в решении налогового органа не содержится, налоговый орган не устанавливал, что действия общества не обусловлены разумными экономическими или иными причинами., Фактически, характер деятельности общества не устанавливался.
Кроме того, апелляционный суд учитывает позицию, выраженную в Определении Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 по делу N А63-11506/2014 (сходная позиция в Апелляционном определении от 12.05.2016 г. N АПЛ16-124), согласно которой "...по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (статья 40 Налогового кодекса), положения раздела V.1 Налогового кодекса сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами на соответствие цен рыночным ценам, предоставив такие полномочия исключительно ФНС России. Кроме того, установив специальные процедуры проведения данного вида контроля: сроки, ограничения по количеству проверок, возможность заключения соглашения о ценообразовании, право на симметричную корректировку, Налоговый кодекс исключил из числа сделок между взаимозависимыми лицами, подлежащих контролю в порядке, предусмотренном разделом V.1 настоящего Кодекса, сделки, не соответствующие критерию контролируемых сделок, а также сделки, по которым объем доходов не превышает установленные статьей 105.14 Налогового кодекса суммовые критерии.
При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 Налогового кодекса, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок."
Как уже указано, налоговым органом не устанавливалось получение обществом необоснованной налоговой выгоды, а просто в связи с наличием взаимозависимости с одним из контрагентов произведена проверка соответствия цены (процентов) по сделке в порядке положений раздела V.1 НК РФ, хотя сам налоговый орган спорную сделку называет неконтролируемой (т. 1 л.д. 45). Следовательно, имеются основания считать, что налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, применив положения раздела V.1 НК РФ к неконтролируемой сделке. По указанным им основаниям налоговый орган доначисление произвести не мог, а иных оснований в решении не изложил.
Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене по рассматриваемому эпизоду в связи с неверным применением норм материального права (ч. 2 ст. 270 АПК РФ). При этом апелляционный суд полагает нужным отметить, что указанные позиции высших судебных инстанции суд первой инстанции не мог применить за их отсутствием на момент рассмотрения дела, однако, апелляционный суд их игнорировать не может.
Решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, требования общества - удовлетворению, решение налогового органа - признанию недействительным.
По эпизоду о снижении размера сумм штрафных санкций суд первой инстанции правильно посчитал заявленные требования не подлежащими удовлетворению в связи со следующим.
На основании п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Как правильно указывает суд первой инстанции, налоговым органом в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки были приняты во внимание наличие обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения, заявленное налогоплательщиком тяжелое финансовое положение общества, наличие кредиторской задолженности, непогашенных кредитных обязательств перед банками, в связи с чем, размер взыскиваемых штрафов по п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ был уменьшен в 2 раза.
В заявлении общество также просит учесть тяжелое финансовое положение, т.е. общество ссылается на те же обстоятельства, которые приводились в возражениях на акт выездной налоговой проверки от 21.08.2015 г., N 14-08-42 и учтены налоговым органом при вынесении решения от 28.09.2015 г., N 14-08-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Апелляционному суду подробных доводов по данному эпизоду не приведено, просто указано, что штрафы могли быть снижены более, чем в два раза.
Суд первой инстанции, согласившись с налоговым органом, который принял во внимание отсутствие иных (кроме учтенных налоговым органом) смягчающих ответственность общества обстоятельств, обоснованно не усмотрел оснований для повторного снижения размера назначенного штрафа. Апелляционный суд таких оснований также не усматривает.
При это суд первой инстанции правильно отметил, что основная сумма штрафных санкций применена по ст. 123 НК РФ (229 681 рублей), которая является соразмерной совершенному правонарушению ввиду следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ заявитель в проверяемом периоде являлся налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации сумм налога на доходы физических лиц.
Согласно п. 2 ст. 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.
В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц (далее - налог) не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Статьей 123 НК РФ установлена ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
В Постановлении от 08.12.2009 г., N 11019/09 Президиум ВАС РФ указал на то, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность (ст. 106, п. 1 ст. 114 НК РФ). При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и ст. 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
Арбитражный суд в силу частей 1, 2, 4, 5, 7 ст. 71 АПК РФ оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 24 НК РФ).
Пунктом 3 ст. 226 НК РФ предусмотрено: исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Из п. 4 этой же статьи, следует, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе.
Таким образом, налоговый агент признается уполномоченным лицом, на которого в силу положений законодательства о налогах и сборах РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию и своевременному перечислению этих сумм в бюджет Российской Федерации. То есть указанные суммы удержанного налога являются фактически денежными средствами конечных налогоплательщиков получающих доход на территории Российской Федерации, и на которых в силу закона возложена обязанность по уплате такого налога.
Исходя из этого следует, что до момента удержания сумм НДФЛ налоговым агентом, эти суммы признаются собственностью налогоплательщика (физического лица), после удержания сумм исчисленного налога налоговым агентом - это денежные средства, взимаемые с физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Следовательно, несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанных сумм налога на доходы физических лиц (вне зависимости от факта их последующего внесения в бюджет) влечет за собой применение налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
Как правильно указывает суд первой инстанции, согласно оспариваемому решению в нарушение п. п. 1 п. 3 ст. 24, п. 6 ст. 226 НК РФ налоговым агентом в период с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г., не исполнена обязанность по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщиками в сумме 1 906 093 рублей. В результате вышеуказанного неправомерного неполного перечисления налога на доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, подлежащего перечислению налоговым агентом, сумма, подлежащая перечислению за период с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г., составила 1 906 093 рублей (сумма налога на доходы физических лиц в размере 1 906 093 рублей, частично уплачена в бюджет в сумме 35 000 рублей, по п/п N 196 от 07.05.2015 г., п/п N 202 от 08.05.2015 г., п/п N 205 от 12.05.2015 г.). Остальная сумма задолженности в размере 1 871 093 рублей, до настоящего времени обществом не оплачена.
Кроме того, в нарушение п. п. 1 п. 3 ст. 24, п. 6 ст. 226 НК РФ налоговым агентом ООО "100 квадратов" в период с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г., исчислялись, удерживались из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам суммы налога на доходы физических лиц, но не перечислялись в срок не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, при выплате дохода в денежной форме из кассы организации, а также налоговым агентом не исполнена обязанность по своевременному перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщикам в сумме 2 296 812 рублей.
Таким образом, налоговым агентом не исполнена обязанность по своевременности перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет, установленная п. п. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ (стр. 17-23 решения ВНП).
Самостоятельность исполнения обязанности налогового агента заключается в перечислении налогов в бюджет за счет именно тех денежных средств, которые им были удержаны из сумм произведенных выплат, и соответственно не являются денежными средствами общества, т.е. источником перечисления налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц в бюджетную систему Российской Федерации являются суммы денежных средств, удерживаемые у налогоплательщиков. (Письмо Минфина России от 15.10.2012 г., N 03-02-07/1-253). Налоговый агент в рассматриваемом случае несвоевременно перечислил в бюджет в установленный законодательством о налогах и сборах срок налог на доходы физических лиц.
Суд первой инстанции правильно учел, что не перечисление в бюджет удержанной налоговым агентом у налогоплательщика суммы НДФЛ носило систематический характер на протяжении с 01.01.2012 г., по 28.02.2015 г.
Основываясь на вышеизложенном, учитывая, что сумма НДФЛ и иных налогов заявителем до настоящего времени не уплачена в бюджет, суд первой инстанции правильно посчитал, что штрафные санкции, предусмотренные ст. 123, а также п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122,, п. 1 ст. 126 НК РФ за выявленные налоговым органом правонарушения ООО "100 квадратов", являются обоснованными и соразмерными.
Апелляционный суд по рассматриваемому эпизоду выводы суда первой инстанции полностью поддерживает и полагает решение суда первой инстанции в данной части подлежащим оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 марта 2016 года по делу N А78-367/2016 в части отказа в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "100 квадратов" (ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741) требований к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435) о признании частично недействительным решения от 28.09.2015 г. N 14-08-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 280 071,2 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 28 976,00 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 201,82 руб. отменить.
В отмененной части принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по г. Чите от 28.09.2015 г. N 14-08-54 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 280 071,2 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 28 976,00 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 201,82 руб. недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
Обязать Межрайонную инспекцию ФНС России N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "100 квадратов" (ОГРН 1067536053969, ИНН 7536076741, место нахождения: г. Чита, ул. Амурская, 114).
В остальной части решение Арбитражного суда Забайкальского края от 30 марта 2016 года по делу N А78-367/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.О.НИКИФОРЮК
Судьи
Д.Н.РЫЛОВ
Д.В.БАСАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)