Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 сентября 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 19 сентября 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Савельевой Н.М.,
судей Васильевой Е.В., Голубцова В.Г.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.
при участии:
от заявителя ООО "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" - Ветрова Н.А. - представитель по доверенности от 27.01.2016 г., Литке А.В. - представитель по доверенности от 27.01.2016 г.
от заинтересованного лица МИФНС N 14 по Свердловской области - Акулова О.Н. - представитель по доверенности от 07.06.2016 г., Савченко М.Ф. - представитель по доверенности от 05.04.2016 г.
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрев апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ"
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 31 мая 2016 года
по делу N А60-46407/2015,
принятое судьей С.Е.Калашник
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ОГРН 1046610970010, ИНН 6617002802)
о признании недействительным решения,
суд
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области N 3 от 30.06.2015 г. в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих пеней и штрафа, с учетом положений статей 112 и 114 НК РФ уменьшить размер штрафов в 10 раз.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 31 мая 2016 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области от 30.06.2015 N 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 746 195 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 2 471 600 руб., соответствующих пеней и штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Заявитель по делу, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в указанной части и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
В обоснование доводов жалобы заявитель указывает, что доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций и НДС из расчета рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика, является неправомерным, поскольку налоговый орган обязан был установить рыночную цену с использованием методов, согласно статье 105.7 НК РФ. Кроме того, объекты аренды не были разовыми сделками, поскольку носили систематический характер, связаны с основным видом деятельности налогоплательщика; судом неправомерно принят во внимание отчет оценщика, представленный налогоплательщиком, поскольку объектом оценки были отдельные объекты аренды, а по спорным договорам аренды - объектом аренды является имущественный комплекс; договор аренды не исполнялся, поскольку имущество одному из арендаторов было передано с целью сохранения имущества и его дальнейшей реализации; территориальный налоговый органом не является уполномоченным органом, имеющим право на проверку цены договора уровню рыночных цен. Суд не учел, что в ходе судебного разбирательства, налогоплательщик самостоятельно устранил допущенное нарушение, исчислил налоги исходя из стоимости арендной платы с учетом максимальной рентабельности, направил контрагентам корректировочные счета-фактуры; предъявление к уплате арендаторам арендной платы в большем размере может повлечь возникновение убытков у арендаторов; Заявитель просит также суд учесть обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, и уменьшить размер штрафа.
Заинтересованное лицо, с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, не согласно, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на жалобу. Указывает на наличие у инспекции полномочий по проверке соответствия размера арендной платы рыночным ценам, поскольку арендаторы являются взаимозависимыми лицами с налогоплательщиком, сделки являлись разовыми; материалами дела доказано, что взаимозависимость позволила получить налогоплательщику необоснованную налоговую выгоду, поскольку размер арендной платы был занижен в несколько раз, при этом один из арендаторов находился на упрощенной системе налогообложения, то есть не являлся плательщиком НДС, другой арендатор, находясь на общей системе налогообложения, работал с убытками, то есть не уплачивал налог на прибыль организаций. Невозможность применения налоговым органом методов оценки отражено в мотивировочной части налогового органа; судом правомерно использованы результаты оценки, произведенной оценщиком по договору с налогоплательщиком, и представленной в дело самим заявителем. Оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций не имеется, поскольку налоговым органом они снижены в 4 раза.
Заявитель по делу в суде апелляционной инстанции просит возвратить денежные средства в размере 90 000 руб., перечисленные на депозитный счет суда, поскольку судебная экспертиза проведена не была.
Заявитель по делу в суде апелляционной инстанции заявил ходатайство о приобщении в материалы дела дополнительных доказательств: Отчета об оценке N 94оц-16 от 08.09.2016 г., протоколов собрания кредиторов ООО "СтройБАЗ" от 05.07.2016 г., от 17.06.2016 г., сведений о реализации недвижимого имущества ООО "СтройБаз", изменений в положение о продаже имущества ООО "СтройБАЗ" от 17.06.2016 г., договоров купли-продажи имущества от 22.06.2016 г.
Судом апелляционной инстанции указанное ходатайство рассмотрено, в его удовлетворении отказано по следующим основаниям.
В соответствии с частью 2 статьи 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.
Согласно пункту 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" (далее - Постановление N 36) поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 АПК РФ повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.
Из представленных с ходатайством документов следует, что все они составлены, а договоры заключены, после вынесения решения судом первой инстанции, в суде первой инстанции доказательства не раскрыты, к оспариваемому налоговому периоду часть документов отношения не имеет, уважительных причин непредставления надлежащего отчета об оценке в суд первой инстанции, налогоплательщиком не указано, следовательно, у апелляционного суда не имеется оснований для приобщения дополнительных доказательств в ходе апелляционного производства.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в оспариваемой части.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении общества "БСК" выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, инспекцией составлен акт от 25.05.2015 N 3 и вынесено решение от 30.06.2015 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому доначислен налог на добавленную стоимость в размере 4 016 660 руб., налог на прибыль организаций в размере 4 462 930 руб., соответствующие пени и штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ, с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза.
Основанием для доначисления налога на прибыль организаций и НДС явился вывод инспекции о том, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду путем занижения в 2012-2013 г.г. размера арендной платы по договорам аренды недвижимого имущества и земельных участков, заключенным с взаимозависимыми организациями - обществами "Богословский лес" и "Краснотурьинское РСУ-УММ". В целях определения рыночной стоимости арендной платы налоговым органом проведена соответствующая рыночная оценка.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 07.09.2015 N 962/15, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменений.
Полагая, что решение инспекции является незаконным и нарушает его права и законные интересы в предпринимательской деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о его оспаривании.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика N 41 оц-16, представленного налогоплательщиком.
При этом, налоговый орган, согласившись с данным отчетом, представил перерасчет налоговых обязательств общества, выполненный с учетом возврата части имущества налогоплательщику, уменьшения размера земельного участка, применения расценок рыночной стоимости арендных платежей, приведенных в отчете N 41 оц-16, то есть устранил допущенные нарушения.
Заявитель по делу с выводами суда не согласился. В обоснование доводов жалобы указывает, что доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций и НДС из расчета рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика, является неправомерным, поскольку налоговый орган обязан был установить рыночную цену с использованием методов, согласно статье 105.7 НК РФ. Кроме того, объекты аренды не были разовыми сделками, поскольку носили систематический характер, связаны с основным видом деятельности налогоплательщика; судом неправомерно принят во внимание отчет оценщика, представленный налогоплательщиком, поскольку объектом оценки были отдельные объекты аренды, а по спорным договорам аренды - объектом аренды является имущественный комплекс; договор аренды не исполнялся, поскольку имущество одному из арендаторов было передано с целью сохранения имущества и его дальнейшей реализации; территориальный налоговый органом не является уполномоченным органом, имеющим право на проверку цены договора уровню рыночных цен. Суд не учел, что в ходе судебного разбирательства, налогоплательщик самостоятельно устранил допущенное нарушение, исчислил налоги исходя из стоимости арендной платы с учетом максимальной рентабельности, направил контрагентам корректировочные счета-фактуры; предъявление к уплате арендаторам арендной платы в большем размере может повлечь возникновение убытков у арендаторов. Заявитель просит также суд учесть обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, и уменьшить размер штрафа.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии с пунктами 2 статьи 153 и пункта 2 статьи 149 НК РФ при определении налоговых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль должны учитываться все поступления (доходы) от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
При этом пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса прямо предусмотрено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса (начиная с 2012 года - статьей 105.3 Налогового кодекса), то есть таких цен, которые имели бы место в сопоставимых сделках, заключаемых между независимыми друг от друга сторонами.
Так в п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации указано, то в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Для целей настоящего Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
Правила определения лиц в качестве взаимозависимых установлены в ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации. В п. 1 данной статьи указано, что, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.
Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.
В п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что взаимозависимыми лицами признаются, в частности организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов.
По правилам п. 1 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном настоящей главой, следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.
В силу п. 9 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если методы, указанные в п. 1 настоящей статьи, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности.
В результате налоговой проверки инспекцией было установлено, что между налогоплательщиком и его взаимозависимыми лицами - обществами "Богословский лес" и "Краснотурьинское РСУ-УММ" были заключены договоры аренды недвижимого имущества и земельных участков.
По договорам аренды с обществами "Краснотурьинское РСУ-УММ", "Богословский лес" от 01.01.2012 N 01-11/А-1, от 01.05.2013 N 14-А/13 налогоплательщиком переданы во временное владение и пользование земельные участки (52 600 кв. м, 7071,2 кв. м соответственно) и недвижимое имущество. По договору с обществом "Краснотурьинское РСУ-УММ" размер арендной платы определен в 45 000 руб. в месяц с учетом НДС, по договору с обществом "Богословский лес" размер арендной платы составляет 11 947 руб. 84 коп. в месяц с учетом НДС.
При этом учредителями всех трех организаций являются Сысоев А.В. (75% в уставном капитале) и общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "САВИАК" (25% в уставном капитале).
Факт взаимозависимости сторонами не оспаривается.
В рамках настоящего дела налоговым органом установлено, что рентабельность сделок между взаимозависимыми лицами при расчете арендной платы в несколько десятков раз ниже, чем примененная налогоплательщиком по договорам аренды основных средств с лицами, не являющихся взаимозависимыми. То есть установлены обстоятельства, позволяющие сделать вывод о создании в сделках между взаимозависимыми лицами коммерческих или финансовых условия, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Установив, что предусмотренные п. 1 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации методы (метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли) не позволяют достоверно определить рыночные цены аренды спорных объектов, налоговый орган в качестве метода определения рыночной цены воспользовался правом, предоставленным ему п. 9 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации и привлек независимого оценщика, эксперта СОГУП "Областной центр недвижимости" Пантюхину Н.Н.
Согласно полученному от эксперта заключению от 18.05.2015 N 1/2015 выручка от сдачи в аренду производственного комплекса обществу "Краснотурьинское РСУ-УММ" должна составлять в период с января 2012 года по сентябрь 2013 год 958 055 руб. в месяц без НДС (с НДС - 1 130 506 руб.), за период с октября 2013 по декабрь 2013 года - 622 569 руб. в месяц без НДС (с НДС - 734 632 руб.). Занижение доходов за проверяемый период для исчисления налога на прибыль составило 21 089 464 руб., занижение НДС - 3 796 129 руб.
По сделке с обществом "Богословский лес" выручка от сдачи в аренду производственного комплекса должна составлять в период с мая по декабрь 2013 год 163 274 руб. в месяц без НДС (с НДС - 192 663 руб.). Занижение доходов за проверяемый период для исчисления налога на прибыль составило 1 225 190 руб., занижение НДС - 220 531 руб.
Помимо имеющейся низкой рентабельности от сделок с взаимозависимыми контрагентами установлено, что общество с ограниченной ответственностью "Краснотурьинское РСУ-УММ", находясь на общей системе налогообложения в 2012-2013 годах работает с убытками, следовательно, не уплачивает налог на прибыль организаций, общество "Богословский лес" с момента регистрации и постановки на учет в налоговом органе применяет упрощенную систему налогообложения, то есть организация освобождена от обязанности по уплате налога на прибыль организаций и не признается налогоплательщиком НДС.
При указанных обстоятельствах налоговый орган пришел к выводу, что в договорах аренды, заключенных обществом "БСК" с обществами "Краснотурьинское РСУ-УММ" и "Богословский лес", установлен размер арендной платы, который значительно ниже рыночной стоимости арендной платы, что повлекло за собой занижение внереализационных доходов от сдачи в аренду нежилых помещений и земельных участков и налоговой базы по НДС.
При таких обстоятельствах налоговым органом определены налоговые обязательства общества "БСК" исходя из рыночных цен арендной платы за переданное взаимозависимым лицам в аренду имущество.
Принимая во внимание, что покупатели объектов недвижимости не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, либо налога на прибыль организаций, либо осуществляют деятельность с убытками, исчисляемый обществом налог на добавленную стоимость при сдаче в аренду объектов недвижимости не подлежал у них последующему возмещению из бюджета (вычету), а налог на прибыль организаций не подлежал исчислению и уплате в бюджет.
Следовательно, у налогового органа имелись основания для вывода о нарушении интересов казны фактом сдачи имущества в аренду со стороны налогоплательщика по ценам, существенно отклоняющимся от рыночного уровня и для применения в связи с этим положений пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса при определении недоимки по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость.
Поскольку операции по сдаче имущества в аренду отражены обществом в целях налогообложения недостоверно, налоговый орган определил размер недоимки, исходя из суммы налога, которая подлежала бы уплате при реализации имущества по рыночной стоимости.
По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов сторон, суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика о том, что экспертное заключение налогового органа от 18.05.2015 г. N 1/2015 составлено с нарушениями.
В связи с чем, суд счел возможным при установлении рыночных цен аренды использовать данные отчета об оценке N 42 оц-16, подготовленного ЗАО "Региональный центр оценки и управления стоимостью предприятия" по договору с заявителем по делу - ООО "БСК" на основании договора от 19.04.2016 г. N 41 оц-16.
Судом было предложено инспекции представить расчет налоговых обязательств при применении расценок рыночной стоимости арендных платежей, приведенных в отчете налогоплательщика.
В результате инспекцией произведен перерасчет налоговых обязательств с учетом документов налогоплательщика, подтверждающих возврат арендованного имущества: соглашение от 10.01.2012 г. об исправлении технической ошибки в договоре аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1 (в части размера земельного участка), акт приема-передачи основных средств от 10.01.2012 г. по договору аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1, акт приема-передачи основных средств от 10.06.2013 г. по договору аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1, акт приема-передачи основных средств от 01.10.2013 г. по договору аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1.
В результате устранения допущенных ошибок расчет налоговых обязательств, произведенный инспекцией, совпал с расчетом налогоплательщика.
Суд первой инстанции, оценив надлежащим образом обстоятельства по делу, а также доказательства их подтверждающие, пришел к законному и обоснованному выводу, что налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость подлежат исчислению из расчета расценок рыночной стоимости арендных платежей, установленных в отчете об оценке, представленным в дело налогоплательщиком и составляют - - налог на прибыль организаций - 1 716 735 руб., НДС - 1 545 060 руб.
Доначисление налогов в суммах, превышающих вышеуказанные, судом первой инстанции признано недействительным.
Довод заявителя жалобы о том, что территориальный налоговый органом не является уполномоченным органом, имеющим право на проверку цены договора уровню рыночных цен, подлежит отклонению.
В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в статье 3 Налогового кодекса, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.
Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.
В силу разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), необоснованная налоговая выгода может иметь место, в том числе, в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера.
При этом, как указано в пункте 4 Постановления N 53, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
По общему правилу стороны договора свободны в определении его условий, в том числе, условия о цене предмета сделки. Поэтому отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемого по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота не может служить самостоятельным основанием для вывода о неисполнении участником сделки обязанности по уплате налогов и возникновении у него недоимки, определяемой исходя из возникшей ценовой разницы.
Иное означало бы наступление неблагоприятных налоговых последствий и применение к субъекту гражданского оборота мер налоговой ответственности за недостаточно рациональное поведение при осуществлении им своей финансово-хозяйственной деятельности, что не вытекает из положений пункта 1 статьи 3 Налогового кодекса.
Налоговые инспекции в рамках проводимых ими камеральных и выездных проверок также не наделены компетенцией по непосредственному определению в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, в связи с отклонением примененной ими цены от рыночного уровня, поскольку налоговой контроль за трансфертным ценообразованием осуществляется лишь Федеральной налоговой службой России (ее центральным аппаратом) и при условии, что соответствующая сделка признается контролируемой в соответствии с главой 14.4 Налогового кодекса, а доходы (расходы) по ней признаются в налоговом учете с 2012 года.
Такой вывод следует из взаимосвязанных положений пункта 2 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.5, статьи 105.6, пункта 1 статьи 105.7, статьи 105.17 Налогового кодекса, а также пункта 5 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения".
Вместе с тем существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций, может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, в частности, указанные в пункте 3 Постановления N 53.
Указанная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда РФ от 22.07.2016 г. N 305-КГ16-4920.
Рассматривая настоящее дело, суд первой инстанции установил, что сделки по сдаче в аренду объектов недвижимости заключены между лицами, признаваемыми для целей налогообложения взаимозависимыми, что в силу пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса (начиная с 2012 года - пункт 1 статьи 105.1 Налогового кодекса) означает способность таких лиц оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга.
Многократное отклонение указанной в договорах аренды цены от рыночного уровня цен ставит под сомнение саму возможность совершения операций по сдаче в аренду имущества на таких условиях, что с учетом взаимозависимости участников сделок и отсутствия разумных экономических причин к установлению цены в столь заниженном размере, позволяет сделать вывод о том, что поведение налогоплательщика при определении условий сделок было продиктовано, прежде всего, целью получения налоговой экономии.
Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.
В данном случае действия общества привели к обходу положений пункта 2 статьи 153 и пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса, согласно которым при определении налоговых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль должны учитываться все поступления (доходы) от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Доводы заявителя жалобы о том, что доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций и НДС из расчета рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика, является неправомерным, поскольку налоговый орган обязан был установить рыночную цену с использованием методов, согласно статье 105.7 НК РФ; объекты аренды не были разовыми сделками, поскольку носили систематический характер, связаны с основным видом деятельности налогоплательщика, подлежит отклонению по следующим основаниям.
Поскольку налоговое законодательство не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях исчисления налогов по результатам налоговой проверки, то следует признать, что в целях определения размера такой выгоды, налоговый орган может использовать как методы, установленные главой 14.3 НК РФ, так и иные способы определения суммы необоснованной налоговой выгоды, в том числе на основании отчетов оценщиков.
Довод заявителя жалобы о том, что судом неправомерно принят во внимание отчет оценщика, представленный налогоплательщиком, поскольку объектом оценки были отдельные объекты аренды, а по спорным договорам аренды - объектом аренды является имущественный комплекс, подлежит отклонению по следующим основаниям.
Законом "Об оценочной деятельности" N 135-ФЗ от 29.07.1998 г. презюмируется достоверность отчета оценщика. Поскольку экспертное заключение, представленное налоговым органом, было признано судом недостоверным, то учитывая общее правило о состязательности арбитражного процесса, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание отчет налогоплательщика, в котором максимально достоверно была установлена рыночная цена арендной платы и устранены ошибки, допущенные инспекцией.
Выводы, содержащиеся в принятом судом отчете, иным отчетом оценщика не опровергнуты.
Довод заявителя жалобы о том, что судом не учтено уменьшение земельного участка, составляющего после всех изменений 23918,7 кв. м, отклоняется, поскольку данное нарушение налоговым органом устранено по требованию суда первой инстанции, налоговые обязательства пересчитаны, что отражено в таблицах 10, 11, 13, представленных с ходатайством от 20.05.2016 г.
Довод заявителя жалобы о том, что спорные сделки не были разовыми, относились к основному виду деятельности налогоплательщика, налоговому органу следовало применить метод сопоставимой рентабельности, подлежит отклонению, поскольку основным видом деятельности общества является деятельность по оптовой торговле промышленными товарами, предоставлению в аренду транспортных средств и спецтехники. Налоговый орган верно установил, что сделки по сдаче в аренду производственного комплекса, состоящего из нескольких отдельно стоящих производственных зданий (с производственным оборудованием), либо недвижимого имущества, состоящего из нескольких бытовых и производственных помещений, расположенных в зданиях, и земельного участка, по своей экономической сути отличались от основной деятельности организации и осуществлялись на разовой основе.
Довод заявителя жалобы о неправомерном неприменении налоговым органом затратного метода определения рыночной стоимости платы за аренду, подлежит отклонению, поскольку как отражено в решении инспекции - применение данного метода было невозможно в связи с отсутствием информации о сопоставимых организациях с основным видом деятельности - оптовая торговля промышленными товарами.
Довод заявителя жалобы о том, что заключение договоров аренды имело цель сохранения имущества, поддержания стабильно работающего предприятия ООО "КРСУ-УММ", опровергается материалами дела о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения своих налоговых обязательств. Как указывалось ранее взаимозависимые с налогоплательщиком арендаторы либо работали с убытками, в связи с чем не исчисляли и не уплачивали налог на прибыль организаций, либо применяли упрощенную систему налогообложения, в связи с чем не являлись плательщиками налога на прибыль и НДС.
Довод заявителя жалобы о том, что суд не учел факт самостоятельного устранения налогоплательщиком допущенных нарушений в период судебного разбирательства, путем исчисления налогов исходя из стоимости арендной платы с учетом максимальной рентабельности, направления контрагентам корректировочные счета-фактуры, отклоняется, поскольку с учетом вышеизложенных обстоятельств указанное обстоятельство не имеет значения для дела.
Доводы заявителя жалобы о необходимости снижения размера штрафных санкций были рассмотрены судом первой инстанции и правомерно отклонены на основании следующего.
В п. 1 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
По п. 4 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций.
В соответствии с п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым и неограниченным.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 N 14-П указано, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Вопрос о наличии в действиях налогоплательщика смягчающих обстоятельств налоговым органом рассмотрен, с учетом отсутствия недоимки и непривлечения общества "БСК" ранее к налоговой ответственности сумма штрафов по ст. 122, 123 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно снижена в 4 раза.
Суд первой инстанции правомерно не установил оснований для дополнительного снижения сумм штрафов.
При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 мая 2016 года по делу N А60-46407/2015 следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии со ст. 104 АПК РФ следует возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) государственную пошлину из федерального бюджета в сумме 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб. 00 коп. как излишне уплаченную по платежному поручению N 1388972 от 21.06.2016.
В соответствии со ст. 104 АПК РФ следует возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) с депозитного счета Арбитражного суда Свердловской области 90 000 (Девяносто тысяч) руб. 00 коп. расходов по оплате экспертизы, уплаченных по платежному поручению N 5065 от 17.10.2015.
Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 мая 2016 года по делу N А60-46407/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) государственную пошлину из федерального бюджета в сумме 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб. 00 коп. как излишне уплаченную по платежному поручению N 1388972 от 21.06.2016.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) с депозитного счета Арбитражного суда Свердловской области 90 000 (Девяносто тысяч) руб. 00 коп. расходов по оплате экспертизы, уплаченных по платежному поручению N 5065 от 17.10.2015.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.09.2016 N 17АП-11260/2016-АК ПО ДЕЛУ N А60-46407/2015
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 сентября 2016 г. N 17АП-11260/2016-АК
Дело N А60-46407/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 15 сентября 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 19 сентября 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Савельевой Н.М.,
судей Васильевой Е.В., Голубцова В.Г.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.
при участии:
от заявителя ООО "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" - Ветрова Н.А. - представитель по доверенности от 27.01.2016 г., Литке А.В. - представитель по доверенности от 27.01.2016 г.
от заинтересованного лица МИФНС N 14 по Свердловской области - Акулова О.Н. - представитель по доверенности от 07.06.2016 г., Савченко М.Ф. - представитель по доверенности от 05.04.2016 г.
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрев апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ"
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 31 мая 2016 года
по делу N А60-46407/2015,
принятое судьей С.Е.Калашник
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ОГРН 1046610970010, ИНН 6617002802)
о признании недействительным решения,
суд
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области N 3 от 30.06.2015 г. в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих пеней и штрафа, с учетом положений статей 112 и 114 НК РФ уменьшить размер штрафов в 10 раз.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 31 мая 2016 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области от 30.06.2015 N 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 746 195 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 2 471 600 руб., соответствующих пеней и штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Заявитель по делу, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в указанной части и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
В обоснование доводов жалобы заявитель указывает, что доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций и НДС из расчета рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика, является неправомерным, поскольку налоговый орган обязан был установить рыночную цену с использованием методов, согласно статье 105.7 НК РФ. Кроме того, объекты аренды не были разовыми сделками, поскольку носили систематический характер, связаны с основным видом деятельности налогоплательщика; судом неправомерно принят во внимание отчет оценщика, представленный налогоплательщиком, поскольку объектом оценки были отдельные объекты аренды, а по спорным договорам аренды - объектом аренды является имущественный комплекс; договор аренды не исполнялся, поскольку имущество одному из арендаторов было передано с целью сохранения имущества и его дальнейшей реализации; территориальный налоговый органом не является уполномоченным органом, имеющим право на проверку цены договора уровню рыночных цен. Суд не учел, что в ходе судебного разбирательства, налогоплательщик самостоятельно устранил допущенное нарушение, исчислил налоги исходя из стоимости арендной платы с учетом максимальной рентабельности, направил контрагентам корректировочные счета-фактуры; предъявление к уплате арендаторам арендной платы в большем размере может повлечь возникновение убытков у арендаторов; Заявитель просит также суд учесть обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, и уменьшить размер штрафа.
Заинтересованное лицо, с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, не согласно, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на жалобу. Указывает на наличие у инспекции полномочий по проверке соответствия размера арендной платы рыночным ценам, поскольку арендаторы являются взаимозависимыми лицами с налогоплательщиком, сделки являлись разовыми; материалами дела доказано, что взаимозависимость позволила получить налогоплательщику необоснованную налоговую выгоду, поскольку размер арендной платы был занижен в несколько раз, при этом один из арендаторов находился на упрощенной системе налогообложения, то есть не являлся плательщиком НДС, другой арендатор, находясь на общей системе налогообложения, работал с убытками, то есть не уплачивал налог на прибыль организаций. Невозможность применения налоговым органом методов оценки отражено в мотивировочной части налогового органа; судом правомерно использованы результаты оценки, произведенной оценщиком по договору с налогоплательщиком, и представленной в дело самим заявителем. Оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций не имеется, поскольку налоговым органом они снижены в 4 раза.
Заявитель по делу в суде апелляционной инстанции просит возвратить денежные средства в размере 90 000 руб., перечисленные на депозитный счет суда, поскольку судебная экспертиза проведена не была.
Заявитель по делу в суде апелляционной инстанции заявил ходатайство о приобщении в материалы дела дополнительных доказательств: Отчета об оценке N 94оц-16 от 08.09.2016 г., протоколов собрания кредиторов ООО "СтройБАЗ" от 05.07.2016 г., от 17.06.2016 г., сведений о реализации недвижимого имущества ООО "СтройБаз", изменений в положение о продаже имущества ООО "СтройБАЗ" от 17.06.2016 г., договоров купли-продажи имущества от 22.06.2016 г.
Судом апелляционной инстанции указанное ходатайство рассмотрено, в его удовлетворении отказано по следующим основаниям.
В соответствии с частью 2 статьи 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.
Согласно пункту 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" (далее - Постановление N 36) поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 АПК РФ повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.
Из представленных с ходатайством документов следует, что все они составлены, а договоры заключены, после вынесения решения судом первой инстанции, в суде первой инстанции доказательства не раскрыты, к оспариваемому налоговому периоду часть документов отношения не имеет, уважительных причин непредставления надлежащего отчета об оценке в суд первой инстанции, налогоплательщиком не указано, следовательно, у апелляционного суда не имеется оснований для приобщения дополнительных доказательств в ходе апелляционного производства.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в оспариваемой части.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении общества "БСК" выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, инспекцией составлен акт от 25.05.2015 N 3 и вынесено решение от 30.06.2015 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому доначислен налог на добавленную стоимость в размере 4 016 660 руб., налог на прибыль организаций в размере 4 462 930 руб., соответствующие пени и штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ, с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза.
Основанием для доначисления налога на прибыль организаций и НДС явился вывод инспекции о том, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду путем занижения в 2012-2013 г.г. размера арендной платы по договорам аренды недвижимого имущества и земельных участков, заключенным с взаимозависимыми организациями - обществами "Богословский лес" и "Краснотурьинское РСУ-УММ". В целях определения рыночной стоимости арендной платы налоговым органом проведена соответствующая рыночная оценка.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 07.09.2015 N 962/15, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменений.
Полагая, что решение инспекции является незаконным и нарушает его права и законные интересы в предпринимательской деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о его оспаривании.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика N 41 оц-16, представленного налогоплательщиком.
При этом, налоговый орган, согласившись с данным отчетом, представил перерасчет налоговых обязательств общества, выполненный с учетом возврата части имущества налогоплательщику, уменьшения размера земельного участка, применения расценок рыночной стоимости арендных платежей, приведенных в отчете N 41 оц-16, то есть устранил допущенные нарушения.
Заявитель по делу с выводами суда не согласился. В обоснование доводов жалобы указывает, что доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций и НДС из расчета рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика, является неправомерным, поскольку налоговый орган обязан был установить рыночную цену с использованием методов, согласно статье 105.7 НК РФ. Кроме того, объекты аренды не были разовыми сделками, поскольку носили систематический характер, связаны с основным видом деятельности налогоплательщика; судом неправомерно принят во внимание отчет оценщика, представленный налогоплательщиком, поскольку объектом оценки были отдельные объекты аренды, а по спорным договорам аренды - объектом аренды является имущественный комплекс; договор аренды не исполнялся, поскольку имущество одному из арендаторов было передано с целью сохранения имущества и его дальнейшей реализации; территориальный налоговый органом не является уполномоченным органом, имеющим право на проверку цены договора уровню рыночных цен. Суд не учел, что в ходе судебного разбирательства, налогоплательщик самостоятельно устранил допущенное нарушение, исчислил налоги исходя из стоимости арендной платы с учетом максимальной рентабельности, направил контрагентам корректировочные счета-фактуры; предъявление к уплате арендаторам арендной платы в большем размере может повлечь возникновение убытков у арендаторов. Заявитель просит также суд учесть обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, и уменьшить размер штрафа.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии с пунктами 2 статьи 153 и пункта 2 статьи 149 НК РФ при определении налоговых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль должны учитываться все поступления (доходы) от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
При этом пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса прямо предусмотрено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса (начиная с 2012 года - статьей 105.3 Налогового кодекса), то есть таких цен, которые имели бы место в сопоставимых сделках, заключаемых между независимыми друг от друга сторонами.
Так в п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации указано, то в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Для целей настоящего Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
Правила определения лиц в качестве взаимозависимых установлены в ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации. В п. 1 данной статьи указано, что, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.
Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.
В п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что взаимозависимыми лицами признаются, в частности организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов.
По правилам п. 1 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном настоящей главой, следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.
В силу п. 9 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если методы, указанные в п. 1 настоящей статьи, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности.
В результате налоговой проверки инспекцией было установлено, что между налогоплательщиком и его взаимозависимыми лицами - обществами "Богословский лес" и "Краснотурьинское РСУ-УММ" были заключены договоры аренды недвижимого имущества и земельных участков.
По договорам аренды с обществами "Краснотурьинское РСУ-УММ", "Богословский лес" от 01.01.2012 N 01-11/А-1, от 01.05.2013 N 14-А/13 налогоплательщиком переданы во временное владение и пользование земельные участки (52 600 кв. м, 7071,2 кв. м соответственно) и недвижимое имущество. По договору с обществом "Краснотурьинское РСУ-УММ" размер арендной платы определен в 45 000 руб. в месяц с учетом НДС, по договору с обществом "Богословский лес" размер арендной платы составляет 11 947 руб. 84 коп. в месяц с учетом НДС.
При этом учредителями всех трех организаций являются Сысоев А.В. (75% в уставном капитале) и общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "САВИАК" (25% в уставном капитале).
Факт взаимозависимости сторонами не оспаривается.
В рамках настоящего дела налоговым органом установлено, что рентабельность сделок между взаимозависимыми лицами при расчете арендной платы в несколько десятков раз ниже, чем примененная налогоплательщиком по договорам аренды основных средств с лицами, не являющихся взаимозависимыми. То есть установлены обстоятельства, позволяющие сделать вывод о создании в сделках между взаимозависимыми лицами коммерческих или финансовых условия, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Установив, что предусмотренные п. 1 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации методы (метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли) не позволяют достоверно определить рыночные цены аренды спорных объектов, налоговый орган в качестве метода определения рыночной цены воспользовался правом, предоставленным ему п. 9 ст. 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации и привлек независимого оценщика, эксперта СОГУП "Областной центр недвижимости" Пантюхину Н.Н.
Согласно полученному от эксперта заключению от 18.05.2015 N 1/2015 выручка от сдачи в аренду производственного комплекса обществу "Краснотурьинское РСУ-УММ" должна составлять в период с января 2012 года по сентябрь 2013 год 958 055 руб. в месяц без НДС (с НДС - 1 130 506 руб.), за период с октября 2013 по декабрь 2013 года - 622 569 руб. в месяц без НДС (с НДС - 734 632 руб.). Занижение доходов за проверяемый период для исчисления налога на прибыль составило 21 089 464 руб., занижение НДС - 3 796 129 руб.
По сделке с обществом "Богословский лес" выручка от сдачи в аренду производственного комплекса должна составлять в период с мая по декабрь 2013 год 163 274 руб. в месяц без НДС (с НДС - 192 663 руб.). Занижение доходов за проверяемый период для исчисления налога на прибыль составило 1 225 190 руб., занижение НДС - 220 531 руб.
Помимо имеющейся низкой рентабельности от сделок с взаимозависимыми контрагентами установлено, что общество с ограниченной ответственностью "Краснотурьинское РСУ-УММ", находясь на общей системе налогообложения в 2012-2013 годах работает с убытками, следовательно, не уплачивает налог на прибыль организаций, общество "Богословский лес" с момента регистрации и постановки на учет в налоговом органе применяет упрощенную систему налогообложения, то есть организация освобождена от обязанности по уплате налога на прибыль организаций и не признается налогоплательщиком НДС.
При указанных обстоятельствах налоговый орган пришел к выводу, что в договорах аренды, заключенных обществом "БСК" с обществами "Краснотурьинское РСУ-УММ" и "Богословский лес", установлен размер арендной платы, который значительно ниже рыночной стоимости арендной платы, что повлекло за собой занижение внереализационных доходов от сдачи в аренду нежилых помещений и земельных участков и налоговой базы по НДС.
При таких обстоятельствах налоговым органом определены налоговые обязательства общества "БСК" исходя из рыночных цен арендной платы за переданное взаимозависимым лицам в аренду имущество.
Принимая во внимание, что покупатели объектов недвижимости не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, либо налога на прибыль организаций, либо осуществляют деятельность с убытками, исчисляемый обществом налог на добавленную стоимость при сдаче в аренду объектов недвижимости не подлежал у них последующему возмещению из бюджета (вычету), а налог на прибыль организаций не подлежал исчислению и уплате в бюджет.
Следовательно, у налогового органа имелись основания для вывода о нарушении интересов казны фактом сдачи имущества в аренду со стороны налогоплательщика по ценам, существенно отклоняющимся от рыночного уровня и для применения в связи с этим положений пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса при определении недоимки по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость.
Поскольку операции по сдаче имущества в аренду отражены обществом в целях налогообложения недостоверно, налоговый орган определил размер недоимки, исходя из суммы налога, которая подлежала бы уплате при реализации имущества по рыночной стоимости.
По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов сторон, суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика о том, что экспертное заключение налогового органа от 18.05.2015 г. N 1/2015 составлено с нарушениями.
В связи с чем, суд счел возможным при установлении рыночных цен аренды использовать данные отчета об оценке N 42 оц-16, подготовленного ЗАО "Региональный центр оценки и управления стоимостью предприятия" по договору с заявителем по делу - ООО "БСК" на основании договора от 19.04.2016 г. N 41 оц-16.
Судом было предложено инспекции представить расчет налоговых обязательств при применении расценок рыночной стоимости арендных платежей, приведенных в отчете налогоплательщика.
В результате инспекцией произведен перерасчет налоговых обязательств с учетом документов налогоплательщика, подтверждающих возврат арендованного имущества: соглашение от 10.01.2012 г. об исправлении технической ошибки в договоре аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1 (в части размера земельного участка), акт приема-передачи основных средств от 10.01.2012 г. по договору аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1, акт приема-передачи основных средств от 10.06.2013 г. по договору аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1, акт приема-передачи основных средств от 01.10.2013 г. по договору аренды от 01.01.2012 г. N 01-11/А-1.
В результате устранения допущенных ошибок расчет налоговых обязательств, произведенный инспекцией, совпал с расчетом налогоплательщика.
Суд первой инстанции, оценив надлежащим образом обстоятельства по делу, а также доказательства их подтверждающие, пришел к законному и обоснованному выводу, что налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость подлежат исчислению из расчета расценок рыночной стоимости арендных платежей, установленных в отчете об оценке, представленным в дело налогоплательщиком и составляют - - налог на прибыль организаций - 1 716 735 руб., НДС - 1 545 060 руб.
Доначисление налогов в суммах, превышающих вышеуказанные, судом первой инстанции признано недействительным.
Довод заявителя жалобы о том, что территориальный налоговый органом не является уполномоченным органом, имеющим право на проверку цены договора уровню рыночных цен, подлежит отклонению.
В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в статье 3 Налогового кодекса, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.
Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.
В силу разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), необоснованная налоговая выгода может иметь место, в том числе, в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера.
При этом, как указано в пункте 4 Постановления N 53, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
По общему правилу стороны договора свободны в определении его условий, в том числе, условия о цене предмета сделки. Поэтому отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемого по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота не может служить самостоятельным основанием для вывода о неисполнении участником сделки обязанности по уплате налогов и возникновении у него недоимки, определяемой исходя из возникшей ценовой разницы.
Иное означало бы наступление неблагоприятных налоговых последствий и применение к субъекту гражданского оборота мер налоговой ответственности за недостаточно рациональное поведение при осуществлении им своей финансово-хозяйственной деятельности, что не вытекает из положений пункта 1 статьи 3 Налогового кодекса.
Налоговые инспекции в рамках проводимых ими камеральных и выездных проверок также не наделены компетенцией по непосредственному определению в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, в связи с отклонением примененной ими цены от рыночного уровня, поскольку налоговой контроль за трансфертным ценообразованием осуществляется лишь Федеральной налоговой службой России (ее центральным аппаратом) и при условии, что соответствующая сделка признается контролируемой в соответствии с главой 14.4 Налогового кодекса, а доходы (расходы) по ней признаются в налоговом учете с 2012 года.
Такой вывод следует из взаимосвязанных положений пункта 2 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.5, статьи 105.6, пункта 1 статьи 105.7, статьи 105.17 Налогового кодекса, а также пункта 5 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения".
Вместе с тем существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций, может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, в частности, указанные в пункте 3 Постановления N 53.
Указанная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда РФ от 22.07.2016 г. N 305-КГ16-4920.
Рассматривая настоящее дело, суд первой инстанции установил, что сделки по сдаче в аренду объектов недвижимости заключены между лицами, признаваемыми для целей налогообложения взаимозависимыми, что в силу пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса (начиная с 2012 года - пункт 1 статьи 105.1 Налогового кодекса) означает способность таких лиц оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга.
Многократное отклонение указанной в договорах аренды цены от рыночного уровня цен ставит под сомнение саму возможность совершения операций по сдаче в аренду имущества на таких условиях, что с учетом взаимозависимости участников сделок и отсутствия разумных экономических причин к установлению цены в столь заниженном размере, позволяет сделать вывод о том, что поведение налогоплательщика при определении условий сделок было продиктовано, прежде всего, целью получения налоговой экономии.
Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.
В данном случае действия общества привели к обходу положений пункта 2 статьи 153 и пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса, согласно которым при определении налоговых баз по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль должны учитываться все поступления (доходы) от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Доводы заявителя жалобы о том, что доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций и НДС из расчета рыночной цены арендной платы, установленной на основании отчета оценщика, является неправомерным, поскольку налоговый орган обязан был установить рыночную цену с использованием методов, согласно статье 105.7 НК РФ; объекты аренды не были разовыми сделками, поскольку носили систематический характер, связаны с основным видом деятельности налогоплательщика, подлежит отклонению по следующим основаниям.
Поскольку налоговое законодательство не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях исчисления налогов по результатам налоговой проверки, то следует признать, что в целях определения размера такой выгоды, налоговый орган может использовать как методы, установленные главой 14.3 НК РФ, так и иные способы определения суммы необоснованной налоговой выгоды, в том числе на основании отчетов оценщиков.
Довод заявителя жалобы о том, что судом неправомерно принят во внимание отчет оценщика, представленный налогоплательщиком, поскольку объектом оценки были отдельные объекты аренды, а по спорным договорам аренды - объектом аренды является имущественный комплекс, подлежит отклонению по следующим основаниям.
Законом "Об оценочной деятельности" N 135-ФЗ от 29.07.1998 г. презюмируется достоверность отчета оценщика. Поскольку экспертное заключение, представленное налоговым органом, было признано судом недостоверным, то учитывая общее правило о состязательности арбитражного процесса, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание отчет налогоплательщика, в котором максимально достоверно была установлена рыночная цена арендной платы и устранены ошибки, допущенные инспекцией.
Выводы, содержащиеся в принятом судом отчете, иным отчетом оценщика не опровергнуты.
Довод заявителя жалобы о том, что судом не учтено уменьшение земельного участка, составляющего после всех изменений 23918,7 кв. м, отклоняется, поскольку данное нарушение налоговым органом устранено по требованию суда первой инстанции, налоговые обязательства пересчитаны, что отражено в таблицах 10, 11, 13, представленных с ходатайством от 20.05.2016 г.
Довод заявителя жалобы о том, что спорные сделки не были разовыми, относились к основному виду деятельности налогоплательщика, налоговому органу следовало применить метод сопоставимой рентабельности, подлежит отклонению, поскольку основным видом деятельности общества является деятельность по оптовой торговле промышленными товарами, предоставлению в аренду транспортных средств и спецтехники. Налоговый орган верно установил, что сделки по сдаче в аренду производственного комплекса, состоящего из нескольких отдельно стоящих производственных зданий (с производственным оборудованием), либо недвижимого имущества, состоящего из нескольких бытовых и производственных помещений, расположенных в зданиях, и земельного участка, по своей экономической сути отличались от основной деятельности организации и осуществлялись на разовой основе.
Довод заявителя жалобы о неправомерном неприменении налоговым органом затратного метода определения рыночной стоимости платы за аренду, подлежит отклонению, поскольку как отражено в решении инспекции - применение данного метода было невозможно в связи с отсутствием информации о сопоставимых организациях с основным видом деятельности - оптовая торговля промышленными товарами.
Довод заявителя жалобы о том, что заключение договоров аренды имело цель сохранения имущества, поддержания стабильно работающего предприятия ООО "КРСУ-УММ", опровергается материалами дела о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения своих налоговых обязательств. Как указывалось ранее взаимозависимые с налогоплательщиком арендаторы либо работали с убытками, в связи с чем не исчисляли и не уплачивали налог на прибыль организаций, либо применяли упрощенную систему налогообложения, в связи с чем не являлись плательщиками налога на прибыль и НДС.
Довод заявителя жалобы о том, что суд не учел факт самостоятельного устранения налогоплательщиком допущенных нарушений в период судебного разбирательства, путем исчисления налогов исходя из стоимости арендной платы с учетом максимальной рентабельности, направления контрагентам корректировочные счета-фактуры, отклоняется, поскольку с учетом вышеизложенных обстоятельств указанное обстоятельство не имеет значения для дела.
Доводы заявителя жалобы о необходимости снижения размера штрафных санкций были рассмотрены судом первой инстанции и правомерно отклонены на основании следующего.
В п. 1 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
По п. 4 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций.
В соответствии с п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым и неограниченным.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 N 14-П указано, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Вопрос о наличии в действиях налогоплательщика смягчающих обстоятельств налоговым органом рассмотрен, с учетом отсутствия недоимки и непривлечения общества "БСК" ранее к налоговой ответственности сумма штрафов по ст. 122, 123 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно снижена в 4 раза.
Суд первой инстанции правомерно не установил оснований для дополнительного снижения сумм штрафов.
При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 мая 2016 года по делу N А60-46407/2015 следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии со ст. 104 АПК РФ следует возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) государственную пошлину из федерального бюджета в сумме 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб. 00 коп. как излишне уплаченную по платежному поручению N 1388972 от 21.06.2016.
В соответствии со ст. 104 АПК РФ следует возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) с депозитного счета Арбитражного суда Свердловской области 90 000 (Девяносто тысяч) руб. 00 коп. расходов по оплате экспертизы, уплаченных по платежному поручению N 5065 от 17.10.2015.
Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 мая 2016 года по делу N А60-46407/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) государственную пошлину из федерального бюджета в сумме 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб. 00 коп. как излишне уплаченную по платежному поручению N 1388972 от 21.06.2016.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "БОГОСЛОВСКАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ" (ОГРН 1096617000182, ИНН 6617016876) с депозитного счета Арбитражного суда Свердловской области 90 000 (Девяносто тысяч) руб. 00 коп. расходов по оплате экспертизы, уплаченных по платежному поручению N 5065 от 17.10.2015.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Судьи
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
В.Г.ГОЛУБЦОВ
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Судьи
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
В.Г.ГОЛУБЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)