Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 августа 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Васильевой Е.В.,
судей Васевой Е.Е., Савельевой Н.М.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Келлер О.В.
при участии:
- от заявителя акционерного общества "Сатурн" (ИНН 6612006955, ОГРН 1026600934634) - Кучин А.С., паспорт, доверенность от 01.01.2016; Степанова И.В., паспорт, доверенность от 11.03.2016; Мелентьева М.С., паспорт, доверенность от 01.01.2016;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (ИНН 6612001555, ОГРН 1046600633034) - Шолопов Д.А., удостоверение, доверенность от 11.01.2016; Венедиктова А.В., паспорт, доверенность от 27.12.2015;
- от третьего лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Томской области - не явились;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя акционерного общества "Сатурн"
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 19 мая 2016 года по делу N А60-62534/2015,
принятое судьей Гаврюшиным О.В.
по заявлению акционерного общества "Сатурн"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области
третье лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Томской области
об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа,
Акционерное общество "Сатурн" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 29.05.2015 N 46 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 2 940 301 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 314 205 руб. 11 коп., начисления пени в размере 289 326 руб. 83 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 588 060 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 19.05.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обжаловал его в порядке апелляционного производства. В апелляционной жалобе просит решение суда отменить, требования заявителя удовлетворить.
В обоснование жалобы заявитель указывает, что суд первой инстанции не дал оценку доводам заявителя о допущенных инспекцией при расчете налога на прибыль ошибках, связанных как с арифметическими ошибками, так и с использованием сумм, не соответствующих данным бухгалтерских регистров налогоплательщика. Представленный налоговым органом флэш-накопитель не может быть признан доказательством по делу, поскольку не отвечает критериям относимости и допустимости. Судом не дана оценка представленному контррасчету заявителя.
В части доначисления НДС в сумме 812 165 руб. заявитель полагает, что им соблюдены все условия принятия к вычету этого налога, сделки с контрагентами реально исполнялись; счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, предусмотренные ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс); налогоплательщик не должен нести ответственность за ненадлежащее оформление и отражение операций в бухгалтерской и налоговой отчетности его контрагентами. Указывает на проявление налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, отсутствие доказательств его недобросовестности.
Оспаривая доначисление НДС в сумме 502 040,11 руб., заявитель указывает на несоответствие выводов суда, изложенных в мотивировочной части решения, его резолютивной части.
В судебном заседании представители заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивали.
Налоговый орган в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считает решение законным и обоснованным, а доводы жалобы несостоятельными. В судебном заседании представители инспекции просили решение суда оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Третье лицо, надлежащим образом уведомленное о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своего представителя не направило, отзыв не представило, что в силу части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела. Ко дню судебного заседания от третьего лица поступило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная проверка акционерного общества "Комбинат мясной Каменск-Уральский" (ИНН 6612006955, сокращенное наименование - АО "Общество "МИКОМ"), переименованного 11.11.2015 в акционерное общество "Сатурн", по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за 2012-2013 г., по результатам которой составлен акт от 09.02.2015 N 11 и вынесено решение от 29.05.2015 N 46 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением заявителю доначислены в том числе налог на прибыль организаций за 2013 г. в сумме 28 579 772 руб., соответствующие пени и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ, НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. в общей сумме 3 035 121 руб., соответствующие пени и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ (л.д. 86-88 том 2). Кроме того, по решению налогового органа обществу уменьшены убытки за 2012 г. в сумме 72 527 148 руб., за 2013 г. в сумме 2 269 708 руб.
По итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика УФНС России по Свердловской области вынесло решение от 10.09.2015, которым решение инспекции от 29.05.2015 N 46 изменило "в части удовлетворенных требований АО "Общество "МИКОМ" (исходя из мотивировочной части и письма от 09.10.2015 - в части технических ошибок при исчислении прямых расходов для целей определения налога на прибыль и в части непринятия расходов по "товарному молодняку"). В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика без удовлетворения (л.д. 183-189 том 2).
В результате вступившим в силу решением инспекции обществу доначислены в том числе налог на прибыль за 2013 г. в сумме 2 940 301 руб., соответствующие пени в сумме 289 326 руб. 83 коп. и штраф по п. 1 ст. 122 в размере 588 060 руб. (с учетом письма инспекции от 21.09.2015 - л.д. 3 том 3), НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. в общей сумме 3 035 121 руб., соответствующие пени в сумме 548 638,24 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 607 024,20 руб. (л.д. 86-88 том 2).
Согласно заявлению о признании недействительным ненормативного правового акта от 14.12.2015, общество просит признать решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 940 301 руб., соответствующих пени в сумме 289 326 руб. 83 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 в размере 588 060 руб., а также в части доначисления НДС в сумме 1 314 205 руб. 11 коп. (л.д. 20 том 1). Соответственно, решение налогового органа проверяется судом лишь в указанной части.
Из решений инспекции и УФНС России по Свердловской области следует, что основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2013 г., соответствующих пени и штрафа явились выводы проверки:
- - о занижении обществом дохода от реализации основных средств на 4 591 417 руб. (стр. 20,71 решения);
- - о завышении прямых расходов на 185 850 456 руб. (с учетом занижения косвенных расходов - на 33 876 739 руб., стр. 72-73 решения);
- - о занижении внереализационных доходов на 3 852 948 руб. (стр. 32, 74 решения);
- - о завышении внереализационных расходов на 1 536 934,46 руб. (стр. 33, 74 решения).
Исходя из доводов апелляционной жалобы, общество не согласно с выводами проверки о завышении им прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций.
Статья 247 НК РФ устанавливает, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно ст. 271 Кодекса "Порядок признания доходов при методе начисления" в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
В силу статьи 272 Кодекса "Порядок признания расходов при методе начисления" расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 настоящего Кодекса.
Датой осуществления материальных расходов в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги, признается дата передачи в производство сырья и материалов (пункт 2 ст. 272).
В соответствии со ст. 313 НК РФ "Налоговый учет. Общие положения" налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Согласно ст. 315 Кодекса расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Расчет налоговой базы должен содержать данные о сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе: расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества.
При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
В соответствии со ст. 318 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:
1) прямые;
2) косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса: в том числе на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров.
В силу пункта 2 ст. 318 сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
В силу ст. 319 Кодекса под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.
В ходе выездной налоговой проверки установлено и обществом не оспаривается, что оно в спорный период осуществляло деятельность по производству готовых и консервированных продуктов из мяса, мяса птицы, мясных субпродуктов; сырье для изготовления продукции (скот, свинина) закупало у ЗАО "Свинокомплекс "Уральский", ОАО "Птицефабрика "Свердловская", ООО "БЭСТ-Екатеринбург" (стр. 2, 9 акта проверки).
Общество также не опровергает выводы проверки о том, что затраты на приобретение сырья следует относить к прямым расходов, однако налоговый учет прямых расходов, приходящихся на текущие расходы (реализованную продукцию), готовое производство и остаток незавершенного производства, им не велся; в нарушение абзаца второго пункта 2 ст. 318 НК РФ затраты на сырье относились на расходы для целей исчисления налога на прибыль уже в момент передачи сырья в производство, а не по мере реализации продукции.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, в том числе в случае отсутствия у налогоплательщика учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Поскольку налогоплательщик не вел учет прямых расходов в порядке, предусмотренном ст. 318-319 НК РФ, налоговый орган правомерно доначислил налог на прибыль исходя из суммы прямых расходов, определенных расчетным путем (исходя из средней величины отпускаемой продукции) на основании регистров и карточек счетов бухгалтерского учета, представленных самим налогоплательщиком.
При рассмотрении дела в суде налогоплательщик также не представил установленный им порядок налогового учета прямых расходов, методику распределения этих расходов на готовое производство и НЗП.
Оспаривая расчет инспекции, общество ссылается на арифметические ошибки и использование в расчете инспекции сумм, не соответствующих данным бухгалтерских регистров налогоплательщика.
Между тем конкретные арифметические ошибки, оставшиеся в расчетах после изменения решения инспекции вышестоящим налоговым органом (л.д. 186-187 том 2), в апелляционной жалобе не приведены.
Доводы жалобы о том, что использованные налоговым органом при расчете прямых расходов остатки готовой продукции за апрель - декабрь 2013 г. не соответствуют реальным остаткам, отраженным в бухгалтерских регистрах (л.д. 28-64, 142 том 5), отклонены, поскольку основанием для применения инспекцией расчетного метода как раз и явился неверный учет обществом для целей налогообложения количества и стоимости сырья, используемого при производстве продукции.
Доводы жалобы о неправомерном приобщении судом к делу документов на флэш-накопителе противоречат положениям ст. 41 АПК РФ, в силу которой лица, участвующие в деле, вправе представлять в арбитражный суд документы в электронном виде. Имеющиеся на флэш-накопителе расчеты и таблицы представлены в ходе проверки самим налогоплательщиком, и в апелляционной жалобе не указано, что их содержание налоговым органом изменено (какой именно документ и в какой части). Таким образом, апелляционным судом не установлено, что приобщение документов на флэш-накопителе в последнем судебном заседании могло привести к принятию неправильного решения (часть 3 ст. 270 АПК РФ).
В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 N 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
При расчетном методе достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности, на основании усредненных данных (постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10).
Как указано в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
Поскольку налогоплательщик несоответствие расчета инспекции фактическим условиям своей экономической деятельности не доказал, а ссылаясь на арифметические ошибки, свой расчет доначисленной суммы налога не привел, основания для признания решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа отсутствуют.
Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 812 165 руб. явились выводы проверки о получении им необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Мясная компания "Мясоторг" (ООО "МК "Мясоторг" ИНН 6658391040) и ООО "Сириус" (ИНН 6678001500).
В подтверждение с первым представлен договор контрактации сельскохозяйственной продукции от 01.11.2011, счета-фактуры за период с января 2012 г. по январь 2013 г. (НДС - 433 081 руб.), товарные накладные (л.д. 118-185 том 4), с ООО "Сириус" - договор аренды персонала от 12.10.2011, счет-фактуры за январь - август 2012 г., акты об оказании услуг на 1 637 666 руб., в том числе НДС - 379 084 руб., платежные поручения об их оплате (л.д. 67-96 том 4).
В соответствии с пунктами 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Во втором абзаце данного пункта указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ установлен перечень реквизитов, которые должен содержать счет-фактура. Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименование товаров (работ, услуг), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Изложенные положения Кодекса позволяют сделать следующий вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10963/06).
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. По смыслу Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.
Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В отношении ООО "Сириус" налоговым органом установлено, что оно представляло отчетность с минимальными суммами налогов к уплате, не могло исполнить обязательства по предоставлению в аренду персонала ввиду отсутствия у него работников или лиц, привлеченных по гражданско-правовым договорам (среднесписочная численность работников заявлена в количестве 0 человек, уплата НДФЛ или страховые взносов не производилась). Числящийся в ЕГРЮЛ руководитель и участник ООО "Сириус" Блинов А.А. пояснил, что привлекался к ответственности за употребление наркотиков, в 2011 г. терял паспорт, об организации ООО "Сириус" ничего не знает.
В отношении ООО "МК "Мясоторг" также установлено, что оно представляло отчетность с минимальными суммами налогов к уплате, работников не имеет (среднесписочная численность работников - 0 человек), основные средства (в том числе транспортные средства, животные на выращивании или откорме) у организации отсутствуют. При этом полученные от ООО "МК "Мясоторг" счета-фактуры содержат лишь факсимильные подписи.
Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлен статьей 169 Кодекса, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, приведенных в пунктах 5 и 6 названной статьи.
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Факсимиле (в переводе с латинского - сделай подобное) представляет собой клише, то есть точное воспроизведение рукописи, документа, подписи средствами фотографии и печати.
Положениями статьи 169 Кодекса не предусмотрено возможности факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счета-фактуры. Не содержит подобной нормы и Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавший до 01.01.2013.
Принимая к вычету НДС по счетам-фактурам, содержащим лишь факсимильные подписи, налогоплательщик принимает на себя риски, связанные с возможностью отказа контрагента от подтверждения хозяйственной операции.
Поскольку ООО "МК "Мясоторг" по требованию налогового органа документов в подтверждение хозяйственных операций с налогоплательщиком не представило, основания для принятия НДС к вычету у налогового органа отсутствовали.
Также правомерно обществу отказано в применении налогового вычета по сделке с ООО "Сириус". Заключая с данным лицом договор аутсорсинга, которым предусмотрена уплата лицом, предоставляющим работников, с их доходов НДФЛ и страховых взносов, налогоплательщик не убедился в наличии у ООО "Сириус" официального штата работников, даже путем запроса сведений о среднесписочной численности.
Таким образом, налогоплательщиком документально не опровергнуты выводы инспекции о том, что он действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов; не представлено доказательств наличия у него информации о деловой репутации и платежеспособности указанных обществ, производственных мощностей, квалифицированного персонала.
Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 2 222 956 руб. (в том числе оспариваемые 502 040,11 руб.) явилось то обстоятельство, что налогоплательщик при возврате покупателями продукции, помимо того, что принимал соответствующий НДС к вычету, проводил также сторнирующую запись в своей книге продаж. При этом в подтверждение сторнирующей записи корректировочный счет-фактура налогоплательщиком не оформлялся (стр. 81-83 оспариваемого решения).
В соответствии с пунктом 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).
Не опровергая выводов проверки, общество представило в дело счета-фактуры, выставленные в его адрес покупателями в 2012-2013 гг. с НДС в сумме 502 040,11 руб. (л.д. 8-17 том 3).
Как уже указано судом, в силу ст. 165 Кодекса основанием для принятия НДС к вычету является счет-фактура.
Налогоплательщик при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС, обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж (пункт 3 ст. 165).
В нарушение указанных правил налогоплательщик счета-фактуры, выставленные его покупателями при возврате товара, в налоговый орган не представил.
Указанные выше счета-фактуры (л.д. 8-17 том 3) не могут быть приняты во внимание, поскольку доказательств их отражения в книге покупок и, таким образом, заявления к налоговому вычету в деле не имеется. Между тем исходя из положений ст. 171-172 НК РФ вычеты по НДС носят заявительный характер, обоснованность требования о возмещении налога из бюджета взаимосвязана с правомерностью заявленного в декларации налогового вычета. Порядок подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС установлен главой 21 НК РФ, в том числе статьей 176. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов без отражения их сумм в налоговой декларации, представляемой в налоговый орган, не является основанием для уменьшения НДС, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.09.2009 N 5154/09).
В силу изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение инспекции соответствует НК РФ и признанию недействительным не подлежит.
Вывод суда первой инстанции о представлении обществом в налоговый орган оформленных надлежащим образом документов в подтверждение налогового вычета сделан в отношении иного эпизода и не привел к принятию неправильного решения.
Таким образом, оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ госпошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 19 мая 2016 года по делу N А60-62534/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.08.2016 N 17АП-9836/2016-АК ПО ДЕЛУ N А60-62534/2015
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 августа 2016 г. N 17АП-9836/2016-АК
Дело N А60-62534/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 августа 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Васильевой Е.В.,
судей Васевой Е.Е., Савельевой Н.М.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Келлер О.В.
при участии:
- от заявителя акционерного общества "Сатурн" (ИНН 6612006955, ОГРН 1026600934634) - Кучин А.С., паспорт, доверенность от 01.01.2016; Степанова И.В., паспорт, доверенность от 11.03.2016; Мелентьева М.С., паспорт, доверенность от 01.01.2016;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (ИНН 6612001555, ОГРН 1046600633034) - Шолопов Д.А., удостоверение, доверенность от 11.01.2016; Венедиктова А.В., паспорт, доверенность от 27.12.2015;
- от третьего лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Томской области - не явились;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя акционерного общества "Сатурн"
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 19 мая 2016 года по делу N А60-62534/2015,
принятое судьей Гаврюшиным О.В.
по заявлению акционерного общества "Сатурн"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области
третье лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Томской области
об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа,
установил:
Акционерное общество "Сатурн" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 29.05.2015 N 46 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 2 940 301 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 314 205 руб. 11 коп., начисления пени в размере 289 326 руб. 83 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 588 060 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 19.05.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обжаловал его в порядке апелляционного производства. В апелляционной жалобе просит решение суда отменить, требования заявителя удовлетворить.
В обоснование жалобы заявитель указывает, что суд первой инстанции не дал оценку доводам заявителя о допущенных инспекцией при расчете налога на прибыль ошибках, связанных как с арифметическими ошибками, так и с использованием сумм, не соответствующих данным бухгалтерских регистров налогоплательщика. Представленный налоговым органом флэш-накопитель не может быть признан доказательством по делу, поскольку не отвечает критериям относимости и допустимости. Судом не дана оценка представленному контррасчету заявителя.
В части доначисления НДС в сумме 812 165 руб. заявитель полагает, что им соблюдены все условия принятия к вычету этого налога, сделки с контрагентами реально исполнялись; счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, предусмотренные ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс); налогоплательщик не должен нести ответственность за ненадлежащее оформление и отражение операций в бухгалтерской и налоговой отчетности его контрагентами. Указывает на проявление налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов, отсутствие доказательств его недобросовестности.
Оспаривая доначисление НДС в сумме 502 040,11 руб., заявитель указывает на несоответствие выводов суда, изложенных в мотивировочной части решения, его резолютивной части.
В судебном заседании представители заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивали.
Налоговый орган в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считает решение законным и обоснованным, а доводы жалобы несостоятельными. В судебном заседании представители инспекции просили решение суда оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Третье лицо, надлежащим образом уведомленное о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своего представителя не направило, отзыв не представило, что в силу части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела. Ко дню судебного заседания от третьего лица поступило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная проверка акционерного общества "Комбинат мясной Каменск-Уральский" (ИНН 6612006955, сокращенное наименование - АО "Общество "МИКОМ"), переименованного 11.11.2015 в акционерное общество "Сатурн", по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за 2012-2013 г., по результатам которой составлен акт от 09.02.2015 N 11 и вынесено решение от 29.05.2015 N 46 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением заявителю доначислены в том числе налог на прибыль организаций за 2013 г. в сумме 28 579 772 руб., соответствующие пени и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ, НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. в общей сумме 3 035 121 руб., соответствующие пени и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ (л.д. 86-88 том 2). Кроме того, по решению налогового органа обществу уменьшены убытки за 2012 г. в сумме 72 527 148 руб., за 2013 г. в сумме 2 269 708 руб.
По итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика УФНС России по Свердловской области вынесло решение от 10.09.2015, которым решение инспекции от 29.05.2015 N 46 изменило "в части удовлетворенных требований АО "Общество "МИКОМ" (исходя из мотивировочной части и письма от 09.10.2015 - в части технических ошибок при исчислении прямых расходов для целей определения налога на прибыль и в части непринятия расходов по "товарному молодняку"). В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика без удовлетворения (л.д. 183-189 том 2).
В результате вступившим в силу решением инспекции обществу доначислены в том числе налог на прибыль за 2013 г. в сумме 2 940 301 руб., соответствующие пени в сумме 289 326 руб. 83 коп. и штраф по п. 1 ст. 122 в размере 588 060 руб. (с учетом письма инспекции от 21.09.2015 - л.д. 3 том 3), НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. в общей сумме 3 035 121 руб., соответствующие пени в сумме 548 638,24 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 607 024,20 руб. (л.д. 86-88 том 2).
Согласно заявлению о признании недействительным ненормативного правового акта от 14.12.2015, общество просит признать решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 940 301 руб., соответствующих пени в сумме 289 326 руб. 83 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 в размере 588 060 руб., а также в части доначисления НДС в сумме 1 314 205 руб. 11 коп. (л.д. 20 том 1). Соответственно, решение налогового органа проверяется судом лишь в указанной части.
Из решений инспекции и УФНС России по Свердловской области следует, что основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2013 г., соответствующих пени и штрафа явились выводы проверки:
- - о занижении обществом дохода от реализации основных средств на 4 591 417 руб. (стр. 20,71 решения);
- - о завышении прямых расходов на 185 850 456 руб. (с учетом занижения косвенных расходов - на 33 876 739 руб., стр. 72-73 решения);
- - о занижении внереализационных доходов на 3 852 948 руб. (стр. 32, 74 решения);
- - о завышении внереализационных расходов на 1 536 934,46 руб. (стр. 33, 74 решения).
Исходя из доводов апелляционной жалобы, общество не согласно с выводами проверки о завышении им прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций.
Статья 247 НК РФ устанавливает, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно ст. 271 Кодекса "Порядок признания доходов при методе начисления" в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
В силу статьи 272 Кодекса "Порядок признания расходов при методе начисления" расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 настоящего Кодекса.
Датой осуществления материальных расходов в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги, признается дата передачи в производство сырья и материалов (пункт 2 ст. 272).
В соответствии со ст. 313 НК РФ "Налоговый учет. Общие положения" налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Согласно ст. 315 Кодекса расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Расчет налоговой базы должен содержать данные о сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе: расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества.
При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
В соответствии со ст. 318 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:
1) прямые;
2) косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса: в том числе на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров.
В силу пункта 2 ст. 318 сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
В силу ст. 319 Кодекса под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.
В ходе выездной налоговой проверки установлено и обществом не оспаривается, что оно в спорный период осуществляло деятельность по производству готовых и консервированных продуктов из мяса, мяса птицы, мясных субпродуктов; сырье для изготовления продукции (скот, свинина) закупало у ЗАО "Свинокомплекс "Уральский", ОАО "Птицефабрика "Свердловская", ООО "БЭСТ-Екатеринбург" (стр. 2, 9 акта проверки).
Общество также не опровергает выводы проверки о том, что затраты на приобретение сырья следует относить к прямым расходов, однако налоговый учет прямых расходов, приходящихся на текущие расходы (реализованную продукцию), готовое производство и остаток незавершенного производства, им не велся; в нарушение абзаца второго пункта 2 ст. 318 НК РФ затраты на сырье относились на расходы для целей исчисления налога на прибыль уже в момент передачи сырья в производство, а не по мере реализации продукции.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, в том числе в случае отсутствия у налогоплательщика учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Поскольку налогоплательщик не вел учет прямых расходов в порядке, предусмотренном ст. 318-319 НК РФ, налоговый орган правомерно доначислил налог на прибыль исходя из суммы прямых расходов, определенных расчетным путем (исходя из средней величины отпускаемой продукции) на основании регистров и карточек счетов бухгалтерского учета, представленных самим налогоплательщиком.
При рассмотрении дела в суде налогоплательщик также не представил установленный им порядок налогового учета прямых расходов, методику распределения этих расходов на готовое производство и НЗП.
Оспаривая расчет инспекции, общество ссылается на арифметические ошибки и использование в расчете инспекции сумм, не соответствующих данным бухгалтерских регистров налогоплательщика.
Между тем конкретные арифметические ошибки, оставшиеся в расчетах после изменения решения инспекции вышестоящим налоговым органом (л.д. 186-187 том 2), в апелляционной жалобе не приведены.
Доводы жалобы о том, что использованные налоговым органом при расчете прямых расходов остатки готовой продукции за апрель - декабрь 2013 г. не соответствуют реальным остаткам, отраженным в бухгалтерских регистрах (л.д. 28-64, 142 том 5), отклонены, поскольку основанием для применения инспекцией расчетного метода как раз и явился неверный учет обществом для целей налогообложения количества и стоимости сырья, используемого при производстве продукции.
Доводы жалобы о неправомерном приобщении судом к делу документов на флэш-накопителе противоречат положениям ст. 41 АПК РФ, в силу которой лица, участвующие в деле, вправе представлять в арбитражный суд документы в электронном виде. Имеющиеся на флэш-накопителе расчеты и таблицы представлены в ходе проверки самим налогоплательщиком, и в апелляционной жалобе не указано, что их содержание налоговым органом изменено (какой именно документ и в какой части). Таким образом, апелляционным судом не установлено, что приобщение документов на флэш-накопителе в последнем судебном заседании могло привести к принятию неправильного решения (часть 3 ст. 270 АПК РФ).
В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 N 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
При расчетном методе достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности, на основании усредненных данных (постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10).
Как указано в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.
Поскольку налогоплательщик несоответствие расчета инспекции фактическим условиям своей экономической деятельности не доказал, а ссылаясь на арифметические ошибки, свой расчет доначисленной суммы налога не привел, основания для признания решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа отсутствуют.
Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 812 165 руб. явились выводы проверки о получении им необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Мясная компания "Мясоторг" (ООО "МК "Мясоторг" ИНН 6658391040) и ООО "Сириус" (ИНН 6678001500).
В подтверждение с первым представлен договор контрактации сельскохозяйственной продукции от 01.11.2011, счета-фактуры за период с января 2012 г. по январь 2013 г. (НДС - 433 081 руб.), товарные накладные (л.д. 118-185 том 4), с ООО "Сириус" - договор аренды персонала от 12.10.2011, счет-фактуры за январь - август 2012 г., акты об оказании услуг на 1 637 666 руб., в том числе НДС - 379 084 руб., платежные поручения об их оплате (л.д. 67-96 том 4).
В соответствии с пунктами 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Во втором абзаце данного пункта указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Пунктами 5 и 6 ст. 169 НК РФ установлен перечень реквизитов, которые должен содержать счет-фактура. Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименование товаров (работ, услуг), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Изложенные положения Кодекса позволяют сделать следующий вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10963/06).
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. По смыслу Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.
Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В отношении ООО "Сириус" налоговым органом установлено, что оно представляло отчетность с минимальными суммами налогов к уплате, не могло исполнить обязательства по предоставлению в аренду персонала ввиду отсутствия у него работников или лиц, привлеченных по гражданско-правовым договорам (среднесписочная численность работников заявлена в количестве 0 человек, уплата НДФЛ или страховые взносов не производилась). Числящийся в ЕГРЮЛ руководитель и участник ООО "Сириус" Блинов А.А. пояснил, что привлекался к ответственности за употребление наркотиков, в 2011 г. терял паспорт, об организации ООО "Сириус" ничего не знает.
В отношении ООО "МК "Мясоторг" также установлено, что оно представляло отчетность с минимальными суммами налогов к уплате, работников не имеет (среднесписочная численность работников - 0 человек), основные средства (в том числе транспортные средства, животные на выращивании или откорме) у организации отсутствуют. При этом полученные от ООО "МК "Мясоторг" счета-фактуры содержат лишь факсимильные подписи.
Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлен статьей 169 Кодекса, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, приведенных в пунктах 5 и 6 названной статьи.
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Факсимиле (в переводе с латинского - сделай подобное) представляет собой клише, то есть точное воспроизведение рукописи, документа, подписи средствами фотографии и печати.
Положениями статьи 169 Кодекса не предусмотрено возможности факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счета-фактуры. Не содержит подобной нормы и Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавший до 01.01.2013.
Принимая к вычету НДС по счетам-фактурам, содержащим лишь факсимильные подписи, налогоплательщик принимает на себя риски, связанные с возможностью отказа контрагента от подтверждения хозяйственной операции.
Поскольку ООО "МК "Мясоторг" по требованию налогового органа документов в подтверждение хозяйственных операций с налогоплательщиком не представило, основания для принятия НДС к вычету у налогового органа отсутствовали.
Также правомерно обществу отказано в применении налогового вычета по сделке с ООО "Сириус". Заключая с данным лицом договор аутсорсинга, которым предусмотрена уплата лицом, предоставляющим работников, с их доходов НДФЛ и страховых взносов, налогоплательщик не убедился в наличии у ООО "Сириус" официального штата работников, даже путем запроса сведений о среднесписочной численности.
Таким образом, налогоплательщиком документально не опровергнуты выводы инспекции о том, что он действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов; не представлено доказательств наличия у него информации о деловой репутации и платежеспособности указанных обществ, производственных мощностей, квалифицированного персонала.
Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 2 222 956 руб. (в том числе оспариваемые 502 040,11 руб.) явилось то обстоятельство, что налогоплательщик при возврате покупателями продукции, помимо того, что принимал соответствующий НДС к вычету, проводил также сторнирующую запись в своей книге продаж. При этом в подтверждение сторнирующей записи корректировочный счет-фактура налогоплательщиком не оформлялся (стр. 81-83 оспариваемого решения).
В соответствии с пунктом 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).
Не опровергая выводов проверки, общество представило в дело счета-фактуры, выставленные в его адрес покупателями в 2012-2013 гг. с НДС в сумме 502 040,11 руб. (л.д. 8-17 том 3).
Как уже указано судом, в силу ст. 165 Кодекса основанием для принятия НДС к вычету является счет-фактура.
Налогоплательщик при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС, обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж (пункт 3 ст. 165).
В нарушение указанных правил налогоплательщик счета-фактуры, выставленные его покупателями при возврате товара, в налоговый орган не представил.
Указанные выше счета-фактуры (л.д. 8-17 том 3) не могут быть приняты во внимание, поскольку доказательств их отражения в книге покупок и, таким образом, заявления к налоговому вычету в деле не имеется. Между тем исходя из положений ст. 171-172 НК РФ вычеты по НДС носят заявительный характер, обоснованность требования о возмещении налога из бюджета взаимосвязана с правомерностью заявленного в декларации налогового вычета. Порядок подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС установлен главой 21 НК РФ, в том числе статьей 176. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов без отражения их сумм в налоговой декларации, представляемой в налоговый орган, не является основанием для уменьшения НДС, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.09.2009 N 5154/09).
В силу изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение инспекции соответствует НК РФ и признанию недействительным не подлежит.
Вывод суда первой инстанции о представлении обществом в налоговый орган оформленных надлежащим образом документов в подтверждение налогового вычета сделан в отношении иного эпизода и не привел к принятию неправильного решения.
Таким образом, оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ госпошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 19 мая 2016 года по делу N А60-62534/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
Судьи
Е.Е.ВАСЕВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Е.Е.ВАСЕВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)