Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 мая 2016 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Лущаева С.В.
судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Лутай В.В.
при участии:
- от истца: Мелкумов А.А. - доверенность от 25.04.2016;
- от ответчика: Дубовик А.В. - доверенность от 19.04.2016;
- Сережко М.Ю. - доверенность от 08.12.2015;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-7227/2016, 13АП-7228/2016) Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, АО "Янтарьэнерго" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2015 по делу N А21-6327/2015 (судья Сергеева И.С.), принятое
по заявлению АО "Янтарьэнерго"
к Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области
о признании недействительным (в части) решения
Акционерное общество "Янтарьэнерго" (ОГРН 1023900764832) (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (ОГРН 1073905014325) (далее - Инспекция, налоговый орган) от 27.03.2015 N 606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизодам начисления налога на прибыль организаций и уменьшения убытка, исчисленного по налогу на прибыль, а также начисления НДФЛ, пени и штрафа.
Решением суда от 07.12.2015 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области от 27 марта 2015 года N 606 признано недействительным в части доначисления Акционерному обществу "Янтарьэнерго" налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 622475,20 руб., пени по этому налогу в соответствующей части и штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 124495,04 руб., а также в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 14959075 руб.
В части оспаривания доначисления налога на доходы физических лиц, пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации заявление оставлено без рассмотрения.
С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области в пользу Акционерного общества "Янтарьэнерго" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований.
В апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда в части оставления части заявленных требований без рассмотрения.
В судебном заседании представители налогового органа и Общества поддержали свои позиции.
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
1 эпизод. Заявитель оспаривает решение налогового органа по эпизоду начисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 622475,20 руб. и уменьшения убытка, исчисленного по налогу на прибыль, за 2012 год в сумме 14959075 руб. в связи с занижением внереализационных доходов на сумму безвозмездно полученной тепловой энергии в виде пара (пункт 1.2 решения).
Суд признал требования заявителя по этому эпизоду подлежащими удовлетворению.
Как следует из материалов дела, между ОАО "КГК" (Энергоснабжающая организация) и Обществом (Абонент) заключен договор снабжения тепловой энергии от 28.06.2011 N 155.
В соответствии с условиями данного договора ОАО "КГК" обязуется подавать Абоненту тепловую энергию для обеспечения деятельности последнего по приему, сливу, разогреву и погрузке нефтепродуктов на танкера на участке Светловского филиала "ГРЭС-2", а Абонент обязуется принимать и оплачивать принятую тепловую энергию на условиях, предусмотренных договором.
В соответствии с пунктом 4.1 договора количество фактически отпущенной тепловой энергии производится расчетным путем, выполненным согласно утвержденной методике расчета расхода тепла на прием, слив, разогрев и погрузку нефтепродуктов на танкера через оборудование Абонента.
Согласно пункту 4.4 договора за потребленную тепловую энергию Абонент производит расчет с Энергоснабжающей организацией по тарифу на тепловую энергию, производимую в режиме комбинированной выработки электрической и тепловой энергии для потребителей ОАО "КГК" на 2011 год от теплоисточника - "ГРЭС-2" г. Светлый, утвержденному Службой по государственному регулированию цен и тарифов Калининградской области (далее - Служба).
Как установлено проверкой, в соответствии со схемой подачи тепловой энергии от Светловского филиала "ГРЭС-2" на участок Общества граница разграничения ответственности сторон установлена по границе здания мазутонасосной.
Проверкой также установлено, что стороны договора являются взаимозависимыми лицами (доля участия в уставном капитале ОАО "КГК" 99,99%).
В тексте заключенного между сторонами договора не указан носитель тепловой энергии (горячая вода или пар).
При этом в ходе проверки Обществом были представлены акты приема-передачи тепловой энергии с указанием объема тепловой энергии в Гкал и тарифов, установленных Службой на горячую воду (том 2 л.д. 17-32).
Стоимость принятой и оплаченной тепловой энергии была отнесена Обществом в состав расходов за 2011 год в размере 26 398 707 руб., за 2012 год - 10 553 977 руб. (таблицы N N 8, 9 решения Инспекции).
В ходе осмотра мазутного хозяйства участка ГРЭС-2 филиала Общества "Энергоремонт" налоговым органом установлено, что мазутное хозяйство служит для подогрева мазута и подачи его на паровые котлы, а также для перевалки на танкеры. Мазутное хозяйство осуществляет непрерывный цикл подогрева мазута для котлов. Все подогреватели, использующиеся в мазутном хозяйстве, работают на паре. Учет поступления пара ведется по приборам учета на щите мазутонасосной, данные фиксируются в суточных ведомостях мазутного хозяйства (том 2 л.д. 41-55).
Кроме того, по запросу налогового органа Службой были представлены материалы проверки в отношении ОАО "КГК" (том 5 л.д. 93-126).
В ходе проведенных Службой контрольных мероприятий установлено, что энергопринимающее оборудование мазутного хозяйства технологически через паропроводы присоединено к энергогенерирующему устройству Светловского филиала "ГРЭС-2". Подача на мазутное хозяйство вместо пара в качестве теплоносителя горячей воды технологически невозможна. Физические характеристики (давление и температура), используемого для теплоснабжения мазутного хозяйства теплоносителя свидетельствуют о том, что данный теплоноситель является не горячей водой, а паром.
С учетом установленных в ходе проверки обстоятельств Инспекция пришла к выводу, что в рамках договора от 28.06.2011 N 155, заключенного между ОАО "КГК" и заявителем, последний получал тепловую энергию в виде пара.
Службой был представлен расчет объема тепловой энергии, отпущенной ОАО "КГК" в адрес заявителя по вышеназванному договору снабжения за 2011-2012 годы (том 5 л.д. 93-95).
Расчет произведен в соответствии с параметрами пара, указанными в суточных ведомостях мазутного хозяйства. Согласно расчету объем отпуска тепловой энергии составил за 2011 год - 18 394,99 Гкал, за 2012 год - 14 009,39 Гкал.
При анализе представленных налогоплательщиком в ходе выездной проверки актов приема-передачи тепловой энергии установлено, что объем тепловой энергии, полученной в рамках договора N 155 от 28.06.2011, составил за 2011 год - 16 753 Гкал, за 2012 год - 6 656 Гкал.
В этой связи Инспекция пришла к выводу, что Общество безвозмездно получило тепловую энергию в виде пара в объеме за 2011 год - 1 641,99 Гкал (18 394,99-16 753), за 2012 год - 7 353,39 Гкал (14 009,39-6 656).
Согласно сведениям, представленным Службой в налоговый орган, ОАО "КГК" об отпуске тепловой энергии в виде пара в адрес Общества Службу не извещало и для установления тарифа на 2011-2012 годы на тепловую энергию в паре в Службу не обращалось (том 5 л.д. 114).
Основные принципы и методы регулирования тарифов (цен) на электрическую и тепловую энергию и на соответствующие услуги в проверяемый период определялись Основами ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 109.
Пунктом 59 названных Правил установлены критерии дифференциации тарифов по группам (категориям) потребителей электрической энергии (мощности). При этом тарифы на тепловую энергию устанавливаются в расчете на 1 Гкал отдельно по потребителям, получающим горячую воду и пар, с дифференциацией по параметрам давления пара, а также по иным параметрам.
По запросу налогового органа Службой произведен оценочный расчет тарифа на тепловую энергию в паре за период 2011 - 2012 годов для ОАО "КГК", который составил на 2011 год - 1 895,49 руб. /Гкал, на 2012 год - 2 034, 31 руб. /Гкал (том 5 л.д. 127-128).
Исходя из этого тарифа и рассчитанного объема безвозмездно полученной тепловой энергии в виде пара, Инспекция установила сумму занижения налогоплательщиком внереализационных доходов: за 2011 год - 3 112 376 руб., за 2012 год - 14 959 075 руб.
Выявленные нарушения послужили основанием для начисления Обществу налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 622 475,20 руб. и уменьшения убытка, исчисленного по налогу на прибыль за 2012 год, в сумме 14 959 075 руб.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на обстоятельства, установленные вступившими в законную силу судебными актами по делу N А21-2682/2013. По мнению налогового органа, материалами дела подтверждается получение Обществом безвозмездно тепловой энергии в объеме за 2011 год - 1641,99 Гкал, за 2012 - 7353,39 Гкал.
Апелляционная инстанция не может принять данную позицию налогового органа по следующим основаниям.
В рамках дела N А21-2682/2013 ОАО "Калининградская генерирующая компания" просило признать незаконным и отменить постановление Службы по государственному регулированию цен и тарифов Калининградской области от 18.03.2013 N 03-птэ-04-12 о привлечении к административной ответственности, предусмотренной частью 2 статьи 19.7.1 КоАП РФ, в виде штрафа в размере 100000 руб.
АО "Янтарьэнерго" не было привлечено к участию в деле N А21-2682/2013.
Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса.
В силу пункта 2 статьи 248 НК РФ для целей главы 25 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Таким образом, безвозмездная передача имущества (работ, услуг, имущественных прав) представляет собой двухстороннюю сделку, одна сторона которой - это лицо, передающее имущество (работы, услуги, имущественные права), а другая сторона выступает в роли получателя этих благ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.
Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное (пункт 3 статьи 423 ГК РФ).
Из указанных норм гражданского законодательства следует, что отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствуют какие-либо встречные обязательства; в договоре либо нормативно-правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений.
Как указано выше, отношения между заявителем и ОАО "КГК" регулируются договором снабжения тепловой энергии от 28.06.2011 N 155.
Как обоснованно указано судом первой инстанции, условия договора свидетельствуют о том, что он носит возмездный характер, поскольку устанавливает обязанность оплаты Абонентом полученной от Энергоснабжающей организации тепловой энергии.
Фактические отношения сторон также свидетельствуют об их возмездном характере, поскольку принятая по договору тепловая энергия была оплачена Обществом, хотя и не по установленному тарифу на пар (т.е. оплачена частично).
Таким образом, квалифицирующие признаки безвозмездности отношений между сторонами в данном случае отсутствуют. Налоговым органом не приведено доводов о безвозмездном характере названного договора.
При этом как сам договор, так и его фактическое исполнение сторонами является возмездным, что исключает возможность применения к рассматриваемым правоотношениям пункта 8 статьи 250 НК РФ.
Ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на Информационное письмо Федеральной службы по тарифам России от 31.08.2007 N СН-5083/12, содержащее разъяснения по поводу применения п. 60 Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке (утв. Приказом ФСТ РФ от 06.08.2004 N 20-э/2), не может быть принята апелляционным судом.
Приведенная методика применяется для расчета тарифов, но не для определения объема переданной/полученной тепловой энергии. Для расчетов Инспекцией взяты данные, содержащиеся в суточных ведомостях мазутного хозяйства. То есть в указанном расчете не учтено, на какие цели подавался теплоноситель, а просто просуммированы показания приборов, зафиксированные в суточных ведомостях. Между тем определять объем полученной тепловой энергии по указанным ведомостям некорректно, данные показания включают передачу энергии, в том числе, для собственных нужд ОАО "КГК", а также не учитывают объем энергии, возвращенной в котлоагрегат в виде горячего конденсата.
Кроме того, тариф, рассчитанный Службой по тарифам в инициативном порядке по запросу Инспекции, не может быть применен, поскольку такой порядок и способ установления тарифа законом не предусмотрены.
Таким образом, доводы Инспекции противоречат нормам действующего законодательства. Расчеты, произведенные Инспекцией в рамках проверки, некорректны и не учитывают ни особенностей правоотношений между ОАО "КГК" и Обществом, ни организации системы подачи теплоносителя.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89, 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, и начислить соответствующую сумму не уплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но и определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.
Данная правовая позиция сформулирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/09, от 19.07.2011 N 1621/11, от 25.06.2013 N 1001/13.
Следовательно, при проведении проверки Инспекция была обязана установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налога на прибыль, т.е. установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика по этому налогу.
В рассматриваемом случае утверждая, что заявитель мог получать от ОАО "КГК" тепловую энергию только в виде пара и рассчитав сумму безвозмездно полученного налогоплательщиком дохода, исходя из представленного Службой тарифа на пар, Инспекция не произвела перерасчет стоимости объема полученной тепловой энергии, отнесенной заявителем на расходы в целях уменьшения налогооблагаемой базы по прибыли, по этому же тарифу.
Таким образом, доходы налогоплательщика определены налоговым органом, исходя из тарифа на пар, а расходы - исходя из тарифа на горячую воду.
При этом примененный тариф на пар в среднем на 20 процентов выше тарифа на горячую воду.
При таких обстоятельствах суд обоснованно указал, что Инспекция не установила действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль, что является самостоятельным основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
2 эпизод. Заявитель оспаривает решение налогового органа в части доначисления НДФЛ в сумме 66 154 руб., пени за несвоевременное перечисление налога и штрафа по статье 123 НК РФ в сумме, превышающей 1 000 руб. (том 6 л.д. 59-60).
Требования Общества по данному эпизоду оставлены судом без рассмотрения в связи с несоблюдением досудебного порядка урегулирования спора.
В апелляционной жалобе Общество указывает, что оно обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС по Калининградской области. По мнению Общества, им был соблюден досудебный порядок урегулирования спора.
Апелляционная инстанция не может принять данную позицию Общества.
Согласно пункту 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке. Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.
Как правильно установлено судом, из апелляционной жалобы Общества, поданной в Управление, следует, что заявителем оспаривалось решение Инспекции только в части выводов о занижении доходов от безвозмездно полученной тепловой энергии в виде пара (п. 1.2 решения) и неправомерности применения налоговых вычетов по НДС (п. 1.4 решения) (том 1 л.д. 92-95). В остальной части решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган заявителем не обжаловалось.
При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу о том, что досудебное урегулирование по рассматриваемому эпизоду заявителем не было осуществлено, что является основанием для оставления заявления в этой части без рассмотрения.
Апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2015 по делу N А21-6327/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.05.2016 N 13АП-7227/2016, 13АП-7228/2016 ПО ДЕЛУ N А21-6327/2015
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 мая 2016 г. N 13АП-7227/2016, 13АП-7228/2016
Дело N А21-6327/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2016 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 мая 2016 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Лущаева С.В.
судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Лутай В.В.
при участии:
- от истца: Мелкумов А.А. - доверенность от 25.04.2016;
- от ответчика: Дубовик А.В. - доверенность от 19.04.2016;
- Сережко М.Ю. - доверенность от 08.12.2015;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-7227/2016, 13АП-7228/2016) Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, АО "Янтарьэнерго" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2015 по делу N А21-6327/2015 (судья Сергеева И.С.), принятое
по заявлению АО "Янтарьэнерго"
к Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области
о признании недействительным (в части) решения
установил:
Акционерное общество "Янтарьэнерго" (ОГРН 1023900764832) (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (ОГРН 1073905014325) (далее - Инспекция, налоговый орган) от 27.03.2015 N 606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизодам начисления налога на прибыль организаций и уменьшения убытка, исчисленного по налогу на прибыль, а также начисления НДФЛ, пени и штрафа.
Решением суда от 07.12.2015 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области от 27 марта 2015 года N 606 признано недействительным в части доначисления Акционерному обществу "Янтарьэнерго" налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 622475,20 руб., пени по этому налогу в соответствующей части и штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 124495,04 руб., а также в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 14959075 руб.
В части оспаривания доначисления налога на доходы физических лиц, пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации заявление оставлено без рассмотрения.
С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области в пользу Акционерного общества "Янтарьэнерго" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований.
В апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда в части оставления части заявленных требований без рассмотрения.
В судебном заседании представители налогового органа и Общества поддержали свои позиции.
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
1 эпизод. Заявитель оспаривает решение налогового органа по эпизоду начисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 622475,20 руб. и уменьшения убытка, исчисленного по налогу на прибыль, за 2012 год в сумме 14959075 руб. в связи с занижением внереализационных доходов на сумму безвозмездно полученной тепловой энергии в виде пара (пункт 1.2 решения).
Суд признал требования заявителя по этому эпизоду подлежащими удовлетворению.
Как следует из материалов дела, между ОАО "КГК" (Энергоснабжающая организация) и Обществом (Абонент) заключен договор снабжения тепловой энергии от 28.06.2011 N 155.
В соответствии с условиями данного договора ОАО "КГК" обязуется подавать Абоненту тепловую энергию для обеспечения деятельности последнего по приему, сливу, разогреву и погрузке нефтепродуктов на танкера на участке Светловского филиала "ГРЭС-2", а Абонент обязуется принимать и оплачивать принятую тепловую энергию на условиях, предусмотренных договором.
В соответствии с пунктом 4.1 договора количество фактически отпущенной тепловой энергии производится расчетным путем, выполненным согласно утвержденной методике расчета расхода тепла на прием, слив, разогрев и погрузку нефтепродуктов на танкера через оборудование Абонента.
Согласно пункту 4.4 договора за потребленную тепловую энергию Абонент производит расчет с Энергоснабжающей организацией по тарифу на тепловую энергию, производимую в режиме комбинированной выработки электрической и тепловой энергии для потребителей ОАО "КГК" на 2011 год от теплоисточника - "ГРЭС-2" г. Светлый, утвержденному Службой по государственному регулированию цен и тарифов Калининградской области (далее - Служба).
Как установлено проверкой, в соответствии со схемой подачи тепловой энергии от Светловского филиала "ГРЭС-2" на участок Общества граница разграничения ответственности сторон установлена по границе здания мазутонасосной.
Проверкой также установлено, что стороны договора являются взаимозависимыми лицами (доля участия в уставном капитале ОАО "КГК" 99,99%).
В тексте заключенного между сторонами договора не указан носитель тепловой энергии (горячая вода или пар).
При этом в ходе проверки Обществом были представлены акты приема-передачи тепловой энергии с указанием объема тепловой энергии в Гкал и тарифов, установленных Службой на горячую воду (том 2 л.д. 17-32).
Стоимость принятой и оплаченной тепловой энергии была отнесена Обществом в состав расходов за 2011 год в размере 26 398 707 руб., за 2012 год - 10 553 977 руб. (таблицы N N 8, 9 решения Инспекции).
В ходе осмотра мазутного хозяйства участка ГРЭС-2 филиала Общества "Энергоремонт" налоговым органом установлено, что мазутное хозяйство служит для подогрева мазута и подачи его на паровые котлы, а также для перевалки на танкеры. Мазутное хозяйство осуществляет непрерывный цикл подогрева мазута для котлов. Все подогреватели, использующиеся в мазутном хозяйстве, работают на паре. Учет поступления пара ведется по приборам учета на щите мазутонасосной, данные фиксируются в суточных ведомостях мазутного хозяйства (том 2 л.д. 41-55).
Кроме того, по запросу налогового органа Службой были представлены материалы проверки в отношении ОАО "КГК" (том 5 л.д. 93-126).
В ходе проведенных Службой контрольных мероприятий установлено, что энергопринимающее оборудование мазутного хозяйства технологически через паропроводы присоединено к энергогенерирующему устройству Светловского филиала "ГРЭС-2". Подача на мазутное хозяйство вместо пара в качестве теплоносителя горячей воды технологически невозможна. Физические характеристики (давление и температура), используемого для теплоснабжения мазутного хозяйства теплоносителя свидетельствуют о том, что данный теплоноситель является не горячей водой, а паром.
С учетом установленных в ходе проверки обстоятельств Инспекция пришла к выводу, что в рамках договора от 28.06.2011 N 155, заключенного между ОАО "КГК" и заявителем, последний получал тепловую энергию в виде пара.
Службой был представлен расчет объема тепловой энергии, отпущенной ОАО "КГК" в адрес заявителя по вышеназванному договору снабжения за 2011-2012 годы (том 5 л.д. 93-95).
Расчет произведен в соответствии с параметрами пара, указанными в суточных ведомостях мазутного хозяйства. Согласно расчету объем отпуска тепловой энергии составил за 2011 год - 18 394,99 Гкал, за 2012 год - 14 009,39 Гкал.
При анализе представленных налогоплательщиком в ходе выездной проверки актов приема-передачи тепловой энергии установлено, что объем тепловой энергии, полученной в рамках договора N 155 от 28.06.2011, составил за 2011 год - 16 753 Гкал, за 2012 год - 6 656 Гкал.
В этой связи Инспекция пришла к выводу, что Общество безвозмездно получило тепловую энергию в виде пара в объеме за 2011 год - 1 641,99 Гкал (18 394,99-16 753), за 2012 год - 7 353,39 Гкал (14 009,39-6 656).
Согласно сведениям, представленным Службой в налоговый орган, ОАО "КГК" об отпуске тепловой энергии в виде пара в адрес Общества Службу не извещало и для установления тарифа на 2011-2012 годы на тепловую энергию в паре в Службу не обращалось (том 5 л.д. 114).
Основные принципы и методы регулирования тарифов (цен) на электрическую и тепловую энергию и на соответствующие услуги в проверяемый период определялись Основами ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 109.
Пунктом 59 названных Правил установлены критерии дифференциации тарифов по группам (категориям) потребителей электрической энергии (мощности). При этом тарифы на тепловую энергию устанавливаются в расчете на 1 Гкал отдельно по потребителям, получающим горячую воду и пар, с дифференциацией по параметрам давления пара, а также по иным параметрам.
По запросу налогового органа Службой произведен оценочный расчет тарифа на тепловую энергию в паре за период 2011 - 2012 годов для ОАО "КГК", который составил на 2011 год - 1 895,49 руб. /Гкал, на 2012 год - 2 034, 31 руб. /Гкал (том 5 л.д. 127-128).
Исходя из этого тарифа и рассчитанного объема безвозмездно полученной тепловой энергии в виде пара, Инспекция установила сумму занижения налогоплательщиком внереализационных доходов: за 2011 год - 3 112 376 руб., за 2012 год - 14 959 075 руб.
Выявленные нарушения послужили основанием для начисления Обществу налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 622 475,20 руб. и уменьшения убытка, исчисленного по налогу на прибыль за 2012 год, в сумме 14 959 075 руб.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на обстоятельства, установленные вступившими в законную силу судебными актами по делу N А21-2682/2013. По мнению налогового органа, материалами дела подтверждается получение Обществом безвозмездно тепловой энергии в объеме за 2011 год - 1641,99 Гкал, за 2012 - 7353,39 Гкал.
Апелляционная инстанция не может принять данную позицию налогового органа по следующим основаниям.
В рамках дела N А21-2682/2013 ОАО "Калининградская генерирующая компания" просило признать незаконным и отменить постановление Службы по государственному регулированию цен и тарифов Калининградской области от 18.03.2013 N 03-птэ-04-12 о привлечении к административной ответственности, предусмотренной частью 2 статьи 19.7.1 КоАП РФ, в виде штрафа в размере 100000 руб.
АО "Янтарьэнерго" не было привлечено к участию в деле N А21-2682/2013.
Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса.
В силу пункта 2 статьи 248 НК РФ для целей главы 25 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Таким образом, безвозмездная передача имущества (работ, услуг, имущественных прав) представляет собой двухстороннюю сделку, одна сторона которой - это лицо, передающее имущество (работы, услуги, имущественные права), а другая сторона выступает в роли получателя этих благ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.
Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное (пункт 3 статьи 423 ГК РФ).
Из указанных норм гражданского законодательства следует, что отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствуют какие-либо встречные обязательства; в договоре либо нормативно-правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений.
Как указано выше, отношения между заявителем и ОАО "КГК" регулируются договором снабжения тепловой энергии от 28.06.2011 N 155.
Как обоснованно указано судом первой инстанции, условия договора свидетельствуют о том, что он носит возмездный характер, поскольку устанавливает обязанность оплаты Абонентом полученной от Энергоснабжающей организации тепловой энергии.
Фактические отношения сторон также свидетельствуют об их возмездном характере, поскольку принятая по договору тепловая энергия была оплачена Обществом, хотя и не по установленному тарифу на пар (т.е. оплачена частично).
Таким образом, квалифицирующие признаки безвозмездности отношений между сторонами в данном случае отсутствуют. Налоговым органом не приведено доводов о безвозмездном характере названного договора.
При этом как сам договор, так и его фактическое исполнение сторонами является возмездным, что исключает возможность применения к рассматриваемым правоотношениям пункта 8 статьи 250 НК РФ.
Ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на Информационное письмо Федеральной службы по тарифам России от 31.08.2007 N СН-5083/12, содержащее разъяснения по поводу применения п. 60 Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке (утв. Приказом ФСТ РФ от 06.08.2004 N 20-э/2), не может быть принята апелляционным судом.
Приведенная методика применяется для расчета тарифов, но не для определения объема переданной/полученной тепловой энергии. Для расчетов Инспекцией взяты данные, содержащиеся в суточных ведомостях мазутного хозяйства. То есть в указанном расчете не учтено, на какие цели подавался теплоноситель, а просто просуммированы показания приборов, зафиксированные в суточных ведомостях. Между тем определять объем полученной тепловой энергии по указанным ведомостям некорректно, данные показания включают передачу энергии, в том числе, для собственных нужд ОАО "КГК", а также не учитывают объем энергии, возвращенной в котлоагрегат в виде горячего конденсата.
Кроме того, тариф, рассчитанный Службой по тарифам в инициативном порядке по запросу Инспекции, не может быть применен, поскольку такой порядок и способ установления тарифа законом не предусмотрены.
Таким образом, доводы Инспекции противоречат нормам действующего законодательства. Расчеты, произведенные Инспекцией в рамках проверки, некорректны и не учитывают ни особенностей правоотношений между ОАО "КГК" и Обществом, ни организации системы подачи теплоносителя.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89, 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, и начислить соответствующую сумму не уплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но и определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.
Данная правовая позиция сформулирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/09, от 19.07.2011 N 1621/11, от 25.06.2013 N 1001/13.
Следовательно, при проведении проверки Инспекция была обязана установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налога на прибыль, т.е. установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика по этому налогу.
В рассматриваемом случае утверждая, что заявитель мог получать от ОАО "КГК" тепловую энергию только в виде пара и рассчитав сумму безвозмездно полученного налогоплательщиком дохода, исходя из представленного Службой тарифа на пар, Инспекция не произвела перерасчет стоимости объема полученной тепловой энергии, отнесенной заявителем на расходы в целях уменьшения налогооблагаемой базы по прибыли, по этому же тарифу.
Таким образом, доходы налогоплательщика определены налоговым органом, исходя из тарифа на пар, а расходы - исходя из тарифа на горячую воду.
При этом примененный тариф на пар в среднем на 20 процентов выше тарифа на горячую воду.
При таких обстоятельствах суд обоснованно указал, что Инспекция не установила действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль, что является самостоятельным основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
2 эпизод. Заявитель оспаривает решение налогового органа в части доначисления НДФЛ в сумме 66 154 руб., пени за несвоевременное перечисление налога и штрафа по статье 123 НК РФ в сумме, превышающей 1 000 руб. (том 6 л.д. 59-60).
Требования Общества по данному эпизоду оставлены судом без рассмотрения в связи с несоблюдением досудебного порядка урегулирования спора.
В апелляционной жалобе Общество указывает, что оно обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС по Калининградской области. По мнению Общества, им был соблюден досудебный порядок урегулирования спора.
Апелляционная инстанция не может принять данную позицию Общества.
Согласно пункту 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке. Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.
Как правильно установлено судом, из апелляционной жалобы Общества, поданной в Управление, следует, что заявителем оспаривалось решение Инспекции только в части выводов о занижении доходов от безвозмездно полученной тепловой энергии в виде пара (п. 1.2 решения) и неправомерности применения налоговых вычетов по НДС (п. 1.4 решения) (том 1 л.д. 92-95). В остальной части решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган заявителем не обжаловалось.
При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу о том, что досудебное урегулирование по рассматриваемому эпизоду заявителем не было осуществлено, что является основанием для оставления заявления в этой части без рассмотрения.
Апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2015 по делу N А21-6327/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
С.В.ЛУЩАЕВ
С.В.ЛУЩАЕВ
Судьи
О.В.ГОРБАЧЕВА
Л.П.ЗАГАРАЕВА
О.В.ГОРБАЧЕВА
Л.П.ЗАГАРАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)