Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 декабря 2015 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Н.А. Бельковым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.10.2015
по делу N А40-175129/14, вынесенное судьей О.Ю. Суставовой по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" (ИНН 8300120014; 166746, Немецкий Автономный Округ, поселок Хорей-Вер; 163061, г. Архангельск, ул. Поморская, д. 2/68, 5 этаж) о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ИНН 7710305514; 129223, г. Москва, пр-т мира, 194) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 52-16-15/2644 от 29.05.2014, N 52-16-15/2650 от 29.05.2014, N 52-16-15/2651 от 29.05.2014 в части пунктов 1 и 3 резолютивных частей
при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Томаров В.В. по дов. от 23.01.2015;
- от заинтересованного лица - Басиров А.А. по дов. от 27.01.2015;
- установил:
Решением от 08.10.2015 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" требования полностью. Признаны недействительными, вынесенные Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.05.2014 N 52-16-15/2644, N 52-16-15/2650, N 52-16-15/2651 в части пунктов 1 и 3 резолютивных частей. Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена камеральная налоговая проверка уточненных налоговых деклараций ООО "Компания Полярное Сияние" (далее - Заявитель, Общество) по налогу на добычу полезных ископаемых за март, сентябрь и октябрь 2011 года. По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за март 2011 года N 52-16-15/3160 от 8 апреля 2014 года (т. 1 л.д. 34 - 45), возражений налогоплательщика и иных материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 29 мая 2014 года N 52-16-15/2644 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 46 - 64). Пунктом 1 резолютивной части данного решения Заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых за март 2011 года в сумме 19 697 291 руб., пунктом 2 - отказано в привлечении Заявителя к налоговой ответственности, пунктом 3 - предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2011 года N 52-16-15/3166 от 8 апреля 2014 года (т. 4 л.д. 33 - 44), возражений налогоплательщика и иных материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 29 мая 2014 года N 52-16-15/2650 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 4 л.д. 45 - 64). Пунктом 1 резолютивной части данного решения Заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2011 года. в сумме 18 552 256 руб., пунктом 2 - отказано в привлечении Заявителя к налоговой ответственности, пунктом 3 - предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2011 года N 52-16-15/3167 от 8 апреля 2014 года (т. 5 л.д. 34 - 45), возражений налогоплательщика и иных материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 29 мая 2014 года N 52-16-15/2651 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 5 л.д. 46 - 65). Пунктом 1 резолютивной части данного решения Заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых за октябрь 2011 года в сумме 20 104 110 руб., пунктом 2 - отказано в привлечении Заявителя к налоговой ответственности, пунктом 3 - предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Инспекцией установлено, что налогоплательщиком на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в отношении количества нефти, добытой на конкретном участке недр, включающем Западно-Сихорейское месторождение, применена ставка 0 руб. Инспекцией указано, что в соответствии с абзацем 2 подпункта 12 пункта 1 статьи 342 Кодекса условиями применения ставки 0 руб. являются пять критериев:
- - получение лицензии налогоплательщиком до 1 января 2009 года;
- - непревышение накопленного объема добычи 15 млн. тонн;
- - непревышение срока разработки запасов участка недр 7 лет, начиная с 1 января 2009 года;
- - расположение участка недр полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе;
- - не превышение степени выработанности запасов участка недр на 1 января 2009 года величины 0,05.
В ходе налоговой проверки установлено и в каждом из вышеуказанных решений отражено, что Заявитель имеет лицензию НРМ 11062 НР на право пользования недрами с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение недр, разведка и добыча нефти с открываемых в пределах данного участка месторождений. Участок недр расположен в Ненецком автономном округе. Указанная лицензия выдана до 1 января 2009 года. Срок разработки участка недр не превышает семи лет (начиная с 1 января 2009 года). Накопленный объем добычи менее 15 млн. тонн.
Основанием для доначисления всех указанных выше сумм налога явился вывод Инспекции о несоблюдении Заявителем предельной величины степени выработанности запасов участка недр. Инспекция пришла к выводу о том, что степень выработанности участка недр превышала 0,05, поскольку степень выработанности необходимо определять по участку, границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии на право пользования недрами, а не по участкам, границы которых указаны в горноотводных актах. Кроме того, в оспариваемых решениях отмечено, что в случае, если на 1 января 2008 года запасы участка недр на государственном балансе не числились, налоговая ставка по основаниям, предусмотренным названной нормой, в отношении нефти, добытой на этом участке недр, не применяется.
Заявитель обжаловал каждое из указанных решений в вышестоящем налоговом органе, однако решением, Федеральной налоговой службы от 22 июля 2014 года N СА-4-9/14034@ (т. 1 л.д. 74 - 83) апелляционные жалобы Заявителя (т. 1 л.д. 65 - 73, т. 9 л.д. 65 - 73, т. 5 л.д. 65 - 73) были оставлены без удовлетворения. По мнению суда апелляционной инстанции, оспариваемые решения Инспекции являются недействительными по следующим основаниям.
Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по ставке 0 руб. при добыче нефти на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, до достижения накопленного объема добычи нефти 15 млн. тонн на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12 лет или равен 12 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.
Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 1 января 2009 года и степень выработанности запасов (Св) которых на 1 января 2009 года меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 рублей в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 15 млн. тонн на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам начиная с 1 января 2009 года.
Материалами дела подтверждено, что Заявитель имеет лицензию N НРМ 11062 НР на право пользования недрами с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти с открываемых в пределах данного участка месторождений (т. 1 л.д. 84 - 85). Участок недр расположен в Ненецком автономном округе, имеет статус геологического отвода. В приложении N 2 к данной лицензии указаны границы этого геологического отвода, не имеющего ограничения по глубине (т. 1 л.д. 89). Согласно постановлению МПР России от 17 декабря 2001 года N 49 и Администрации Ненецкого автономного округа от 31 октября 2001 года N 781 "О переоформлении лицензий АРХ 10003 НП, АРХ 10005 НЭ, АРХ 10004 НЭ, АРХ 10006 НЭ, выданных СП "Компания Полярное Сияние" (т. 1 л.д. 92), лицензия НРМ 11062 НР выдана Заявителю на основании статьи 17.1 Закона "О недрах" в порядке переоформления лицензии АРХ 10003 НП в связи с изменением наименования предприятия без изменения условий пользования недрами. Лицензия НРМ 11062 НР зарегистрирована 20 декабря 2001 года в реестре за N 1088/НРМ 11062 НР. Неотъемлемой частью лицензии являются три горноотводных акта, определяющих уточненные границы горных отводов, на которых Заявитель в 2011 году имел право добычи нефти. В границах горного отвода, определенных горноотводным актом N 524 от 2 июня 2006 года, предоставлено право добычи нефти на участке недр, включающем Ошкотынское месторождение; в границах горного отвода, определенных горноотводным актом N 742 от 25 ноября 2009 года, предоставлено право добычи нефти на участке недр, включающем Центральнохорейверское месторождение; в границах горного отвода, определенных горноотводным актом N 789 от 17 декабря 2010 года, предоставлено право добычи нефти на участке недр, включающем Западно-Сихорейское месторождение (т. 1 л.д. 97 - 105).
По данным государственного баланса запасов полезных ископаемых запасы участка недр, включающего Западно-Сихорейского месторождение, по состоянию на 1 января 2009 года не разрабатывались, запасы были выявлены в 2008 году, прошли государственную экспертизу и поставлены на государственный баланс запасов полезных ископаемых в 2009 году (т. 1 л.д. 117 - 124, 137 - 141). В отношении нефти, добытой на участке недр, границы которого определены в горноотводном акте N 789 от 17 декабря 2010 года Заявитель в налоговых периодах с января по декабрь 2011 года применял ставку налога на добычу полезных ископаемых 0 руб. на основании абзаца 2 подпункта 12 пункта 1 статьи 342 Кодекса. При этом Заявитель исходил из того, что, поскольку запасы данного участка недр до 2009 года не разрабатывались, степень его выработанности на 1 января 2009 года составляла 0,00.
Геологический отвод, границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии НРМ 11062 НР, не может быть признан участком недр, степень выработанности которого подлежит определению при применении положений главы 26 Кодекса, исходя из следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Понятие "участок недр" Кодекс не содержит, но пункт 1 статьи 11 предусматривает в таком случае использование данного термина в том значении, которое используется в отраслевом законодательстве.
Виды пользования недрами, понятие участка недр, предоставляемого для добычи полезных ископаемых, статус участков недр, предоставляемых в целях геологического изучения, порядок осуществления государственного управления и регулирования в области использования недр, особенности возникновения, осуществления и прекращения прав на пользование участками недр регулируются Законом от 21 февраля 1992 года N 2395-1 "О недрах". В силу статьи 7 этого Закона в соответствии с лицензией на пользование недрами для добычи полезных ископаемых участок недр предоставляется пользователю в виде горного отвода - геометризованного блока недр. Участку недр, предоставленному в пользование для геологического изучения недр, без существенного нарушения целостности недр (без проходки тяжелых горных выработок и бурения скважин для добычи полезных ископаемых или строительства подземных сооружений для целей, не связанных с добычей полезных ископаемых), придается статус геологического отвода. Законом "О недрах" также предусмотрено, что предоставление недр в пользование для добычи полезных ископаемых разрешается только после проведения государственной экспертизы их запасов (статья 29), а разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами (статья 23.2).
Согласно пунктам 3, 4, 5 Инструкции по оформлению горных отводов для разработки месторождений полезных ископаемых, утвержденной МПР России 7 февраля 1998 года за N 56 и Госгортехнадзором России 31 декабря 1997 года за N 58, зарегистрированной в Минюсте России 13 марта 1998 года за N 1485, горным отводом называется геометризованный блок недр. В соответствии с настоящей Инструкцией горный отвод предоставляется пользователю недр для добычи полезных ископаемых. Документы, удостоверяющие горный отвод, определяют его пространственное положение в плане, по глубине и являются неотъемлемой составной частью лицензии на пользование недрами. Документы, удостоверяющие уточненные границы горного отвода, включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части. Добыча полезных ископаемых осуществляется после получения документов, удостоверяющих уточненные границы горного отвода и в пределах этих границ. Таким образом, в силу прямого указания приведенных положений нормативных правовых актов участком недр, предоставленным в пользование для добычи полезных ископаемых, признается горный отвод, границы которого определяются горноотводным актом, в то время как геологический отвод предоставляется в пользование только для геологического изучения недр.
В соответствии с соглашением об условиях пользования недрами (т. 1 л.д. 86 - 88), приведенным в приложении N 1 к этой лицензии и являющимся ее неотъемлемой частью, в случае обнаружения других месторождений нефти и газа в границах указанного района ООО "Компания Полярное Сияние" имеет исключительное право на разработку этих месторождений (пункт 1). В соответствии с дополнительным соглашением N 1 от 20 декабря 2001 года (т. 1 л.д. 93 - 96) к соглашению, недра на указанном участке предоставляются в виде горного и геологического отводов, уточненные границы горных отводов будут определены горноотводными актами, выданными Управлением Печорского округа Госгортехнадзора России (т. 1 л.д. 94).
При проведении геологического изучения участка недр, предоставленного в пользование по названной лицензии, в пределах геологического отвода Заявителем было открыто Западно-Сихорейское месторождение. Горноотводный акт N 789, определяющий уточненные границы горного отвода - конкретного участка недр, предоставленного для добычи углеводородного сырья на Западно-Сихирейском месторождении, выдан Печорским управлением Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору 17 декабря 2010 года. Согласно этому горноотводному акту пользователь недр имеет право производить разработку месторождения в соответствии с утвержденными технологическими проектными документами, планами развития горных работ, правилами технической эксплуатации и условиями лицензии. Площадь проекции горного отвода составляет 251 га, ограничение по глубине 3150 м. Для данного участка недр приказом Минэнерго России от 27 апреля 2011 года N 152 были утверждены нормативы технологических потерь углеводородного сырья при добыче в 2011 году (т. 1 л.д. 109 - 110).
Следовательно, вывод Инспекции о том, что в качестве участка недр в данном случае необходимо рассматривать участок в виде геологического отвода, пространственные границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии НРМ 11062 НР, не основан на законе, поскольку указанный участок не является геометризированным блоком недр - горным отводом, так как он не имеет ограничения по глубине и предоставлен для геологического изучения (поиска и оценки месторождений).
Довод Инспекции о том, что участок недр, пространственные границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии НРМ 11062 НР, имеет статус геологического отвода на период геологического изучения недр и горного отвода на период добычи углеводородного сырья, не основан на законе и материалах дела, поскольку из приведенных выше положений нормативно-правовых актов и условий лицензии на право пользования недрами, следует, что статус горного отвода имеют только отдельные участки недр с выявленными и прошедшими государственную экспертизу запасами, право на добычу нефти на которых предоставлено в пределах границ, указанных в горноотводных актах.
Ссылка Инспекции на то, что положения статьи 7 Закона "О недрах", устанавливающие, что для добычи полезных ископаемых участок недр предоставляется в виде горного отвода, применяются только к лицензиям на право добычи полезных ископаемых и не могут быть применены к совмещенной лицензии (на право геологического изучения недр и добычи полезных ископаемых), рассматриваемой в настоящем деле, является ошибочной. В соответствии со статьей 6 Закона "О недрах" недра могут предоставляться в пользование одновременно для геологического изучения, разведки и добычи полезных ископаемых. В силу статьи 11 этого Закона допускается предоставление лицензий на несколько видов пользования недрами. На основании приведенных норм совмещенная лицензия НРМ 11062 НР предоставляет право как на геологическое изучение недр в пределах геологического отвода, так и право на добычу полезных ископаемых с открываемых в пределах этого отвода месторождений.
Пунктом 3.4 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 15 июля 1992 года N 3314-1, предусмотрено, что участок недр в виде горного отвода предоставляется при выдаче лицензий на право добычи полезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, организацию особо охраняемых участков недр. Участок недр в виде горного отвода также предоставляется для проведения геологического изучения недр с одновременной или непосредственно следующей за ним добычей полезных ископаемых.
Пунктами 3, 5 названной выше Инструкции по оформлению горных отводов для разработки месторождений полезных ископаемых, предусмотрено, что добыча полезных ископаемых осуществляется после получения документов, удостоверяющих уточненные границы горного отвода и в пределах этих границ.
Кроме того, законом предусмотрен ряд иных прав и обязанностей, которые возникают у недропользователя только с момента получения в пользование участка недр в виде горного отвода. Так, в соответствии со статьей 7 Закона "О недрах" пользователь недр, получивший горный отвод, имеет исключительное право осуществлять в его границах пользование недрами в соответствии с предоставленной лицензией. Любая деятельность, связанная с пользованием недрами в границах горного отвода, может осуществляться только с согласия пользователя недр, которому он предоставлен. В соответствии со статьей 22 Закона "О недрах" пользователь недр в границах предоставленного ему горного отвода имеет право ограничивать застройку площадей залегания полезных ископаемых, проводить без дополнительных разрешений геологическое изучение недр. В силу статьи 43 Закона "О недрах" в границах горного отвода пользователь недр освобождается от уплаты регулярных платежей за пользование недрами.
Таким образом, реализация права на добычу нефти как по лицензии на право разведки и добычи полезного ископаемого, так и по совмещенной лицензии, включая лицензию НРМ 11062 НР, допускается только на участке недр в виде горного отвода.
Ссылка Инспекции на то, что добыча нефти при отсутствии горноотводного акта является возможной, и данный случай имел место в рамках проведения работ по лицензии НРМ 11062 НР, не свидетельствует о нарушении Заявителем Закона "О недрах". Согласно экспертному заключению N 372-08 от 19 ноября 2008 года, экспертная комиссия посчитала необходимым воздержаться от постановки на баланс запасов Западно-Сихорейского месторождения до получения промышленного притока нефти в эксплуатационной колонне (т. 3 л.д. 65 - 67). С целью получения такого притока был согласован в установленном порядке План пробной эксплуатации скважины N 70 Западно-Сихорейской площади, согласно которому с целью определения границ залежи, изучения режима залежи, определения эксплуатационных характеристик пласта определения динамики пластового давления, отбора глубинных пластовых проб нефти и определения ее физико-химического состава предусмотрена пробная эксплуатация данной скважины с планируемым уровнем суммарного отбора 62,790 тыс. тонн (т. 3, л.д. 68 - 73). В соответствии с пунктом 3.3.4 Временного положения об этапах и стадиях геологоразведочных работ на нефть и газ, утвержденного приказом Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 7 февраля 2001 года N 126, на стадии поиска и оценки месторождений решаются следующие вопросы: установление фазового состояния углеводородов и характеристик пластовых углеводородных систем; изучение физико-химических свойств нефтей, газов, конденсатов в пластовых и поверхностных условиях, определение их товарных качеств; изучение фильтрационно-емкостных характеристик коллекторов; определение эффективных толщин, значений пористости, нефтегазонасыщенности; установление коэффициентов продуктивности скважин и добывных возможностей; предварительная геометризация залежей и подсчет запасов по категориям С2 и С1.
В отдельных случаях при оценке месторождений с целью уточнения промысловых характеристик коллектора проводится опытная эксплуатация пробуренных в рамках данной стадии единичных скважин. Опытная эксплуатация проводится по индивидуальным проектам, в которых определяются сроки проведения и максимальные объемы отбора нефти и газа.
Таким образом, пробная эксплуатация скважины N 70 с отбором указанного количества нефти проводились Заявителем в рамках работ по геологическому изучению недр (поиску и оценке запасов полезных ископаемых), которые в соответствии с положениями статей 6 и 7 Закона "О недрах" недропользователь обязан выполнять на основании лицензии на геологическое изучение недр в пределах геологического отвода, а не промышленная разработка месторождения.
Инспекция, делая вывод об отсутствии у Заявителя права на применение ставки 0 руб. в отношении нефти, добытой на участке недр в границах горного отвода, включающего Западно-Сихорейское месторождение, определила степень выработанности другого участка недр, включающего Ошкотынское месторождение, границы которого указаны в отдельном горноотводном акте. Однако определение степени выработанности одного участка недр по данным о выработанности другого участка законом не предусмотрено.
Ссылка Инспекции на то, что положениями статьи 6 Закона "О недрах" и пункта 6.9 Положения о порядке лицензирования пользования недрами прямо предусмотрена добыча полезных ископаемых как в процессе геологического изучения недр, так и после его завершения на участке недр, предоставленном в пользование по совмещенной лицензии, не свидетельствует о том, что добыча полезных ископаемых разрешена на участке недр, имеющем статус геологического отвода, и не подтверждает вывода Инспекции о необходимости определять степень выработанности участка недр, являющегося геологическим, а не горным отводом.
Довод Инспекции о том, что расчет степени выработанности участка недр для целей налогообложения следует производить по всему участку недр в целом, границы которого указаны в лицензии на право пользования недрами, а не по отдельным объектам разработки - пластам, залежам, горизонтам или месторождениям, не опровергает позиции Заявителя. В соответствии со статьей 11 Закона "О недрах" предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.
Согласно статье 12 Закона "О недрах" лицензия и ее неотъемлемые части должны содержать, в том числе, указание границ участка недр, предоставленного в пользование. В силу статьи 7 Закона "О недрах" после разработки технического проекта, получения на него положительного заключения государственной экспертизы, согласования указанного проекта... документы, определяющие уточненные границы горного отвода (с характерными разрезами, ведомостью координат угловых точек), включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части.
Следовательно, в лицензии НРМ 11062 НР, включая все предусмотренные законом ее неотъемлемые составные части, указаны как границы геологического отвода, в пределах которого Заявителем осуществляется геологическое изучение недр, так и границы трех разных горных отводов - конкретных участков недр, в пределах которых Заявителем осуществляется добыча полезных ископаемых. Поэтому определение Заявителем степени выработанности конкретного участка недр в виде горного отвода, границы которого определены горноотводным актом N 789 от 17 декабря 2010 года для добычи нефти на Западно-Сихорейском месторождении, соответствует положениям статей 336, 342 Кодекса и статьи 7 Закона "О недрах". При этом степень выработанности участка недр в границах, определенных в данном горноотводном акте, была определена Заявителем именно по всему этому участку недр в целом. Показатели степени выработанности отдельных объектов разработки в пределах участка недр Заявителем не использовались.
С учетом приведенных положений нормативных правовых актов, устанавливающих, что горноотводный акт является неотъемлемой частью лицензии на право пользования недрами, определение степени выработанности запасов конкретного участка недр в границах горного отвода не противоречит разъяснениям ФНС России, содержащимся в письме от 22 мая 2013 года N ЕД-4-3/9182@, согласно которым определение степени выработанности запасов конкретного участка недр для целей главы 26 Кодекса необходимо производить по всему участку недр в целом, границы которого указаны в лицензии на право пользования недрами, а не по отдельным объектам разработки - пластам, залежам, горизонтам или месторождениям соответствующего участка.
Кроме того, из указанного письма ФНС России, из письма ФНС России от 26 марта 2013 года N ЕД-4-3/5095, из письма Минэкономразвития России от 7 ноября 2006 года N 16542-КА/Д07, на которые ссылается Инспекция, а также из писем Минфина России от 15 ноября 2006 года N 03-07-01-04/28, от 20 декабря 2006 года N 03-07-01-04/34 следует, что в качестве участка недр, степень выработанности которого подлежит определению при применении положений главы 26 Кодекса, необходимо рассматривать горный, а не геологический отвод.
Ссылка налогового органа на разъяснения, содержащиеся в письме Федерального агентства по недропользованию от 17 декабря 2014 года N ОК-03-28/14410, и в письме Минфина России от 29 декабря 2014 года N 03-06-05-01/68309, не может быть принята во внимание. В названном письме Федерального агентства по недропользованию указано, что геологический и горные отводы не образуют самостоятельных участков недр и являются единым участком недр в рамках лицензии. В названном письме Минфина России указано, что в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых под участком недр следует понимать участок недр, границами которого являются границы горного или геологического отвода (включая все горные отводы), в зависимости от целевого назначения и видов работ, на которые выдана лицензия на пользование данным участком недр.
Однако содержащиеся в приведенных разъяснениях выводы о том, что горные отводы не являются самостоятельными участками недр, не основаны на положениях статьи 7 "Участки недр, предоставляемые в пользование" Закона "О недрах", в силу которых участки недр в зависимости от цели использования могут быть предоставлены в одном из двух видов: геологического отвода или горного отвода. Участком недр, предоставленным для добычи полезных ископаемых, является горный отвод. Следовательно, правовых оснований считать единым участком недр три разных горных отвода, не имеется.
Статьей 7 Закона "О недрах" также предусмотрено, что предварительные границы горного отвода устанавливаются при предоставлении лицензии на пользование недрами. После разработки технического проекта, получения на него положительного заключения государственной экспертизы, согласования указанного проекта с органами государственного горного надзора и государственными органами охраны окружающей природной среды документы, определяющие уточненные границы горного отвода (с характерными разрезами, ведомостью координат угловых точек), включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части. Из содержания предоставленной Заявителю лицензии на право пользование недрами НРМ 11062 НР на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти с открываемых в пределах данного участка месторождений, усматривается, что при предоставлении указанной лицензии участку недр был присвоен статус геологического отвода, указаны его пространственные границы без ограничения по глубине. Границы горного отвода при предоставлении указанной лицензии не устанавливались, пунктом 1.1 дополнительного соглашения N 1 от 20 декабря 2001 года к соглашению, являющемуся приложением N 1 к лицензии НРМ 11062 НР предусматривалось установление границ горных отводов в горноотводных актах, выданных органами Госгортехнадзора России. Таким образом, границы каждого из трех горных отводов были определены только в соответствующем горноотводном акте.
Кроме того, содержащийся в указанных разъяснениях органов исполнительной власти вывод о том, что участок недр является единым в рамках лицензии, противоречит положениям законодательства о недрах. Так, статьей 11 Закона "О недрах" предусмотрено, что предоставление участка (участков) недр в пользование на условиях соглашения о разделе продукции оформляется лицензией на пользование недрами. Лицензия удостоверяет право пользования указанным участком (участками) недр на условиях соглашения, определяющего все необходимые условия пользования недрами в соответствии с Федеральным законом "О соглашениях о разделе продукции" и законодательством Российской Федерации о недрах.
В соответствии со статьей 12 Закона "О недрах" в случае значительного изменения объема потребления произведенной продукции по обстоятельствам, независящим от пользователя недр, сроки ввода в эксплуатацию объектов, определенные лицензионным соглашением, могут быть пересмотрены органами, выдавшими лицензию на пользование участками недр, на основании обращения пользователя недр. Согласно статье 13.1 Закона "О недрах" не допускаются выдача лицензии, заключение договора (соглашения) по результатам конкурса или аукциона на право пользования участками недр либо в случае, если конкурс или аукцион признан несостоявшимся, ранее чем через десять дней со дня подписания протокола, на основании которого осуществляются выдача лицензии, заключение договора (соглашения) ... В силу статьи 17.1 Закона "О недрах" лицензия на пользование участками недр, приобретенная юридическим лицом в установленном порядке, не может быть передана третьим лицам, в том числе в пользование. Статьей 40 Закона "О недрах" предусмотрено, что разовые платежи за пользование недрами на участках недр, которые предоставляются в пользование без проведения конкурсов и аукционов для разведки и добычи полезных ископаемых или для геологического изучения недр, разведки и добычи полезных ископаемых, осуществляемых по совмещенной лицензии ... устанавливаются в лицензии на пользование недрами ... В соответствии с пунктом 6.10 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 15 июля 1992 года N 3314-1, лицензия на право добычи полезных ископаемых ... выдается только на те участки недр, геологическая информация по которым прошла государственную экспертизу ... Таким образом, приведенными положениями законодательства прямо предусмотрено, что лицензия может удостоверять право на пользование как одним, так и несколькими участками недр.
Помимо изложенного, указанные Инспекцией разъяснения федеральных органов исполнительной власти опровергаются правоприменительной практикой арбитражных судов. Так, по делу N А70-5204/2013 Арбитражного суда Тюменской области при применении положений подпункта 16 пункта 1 статьи 342 Кодекса налоговые органы рассматривали в качестве участка недр горный отвод, в то время как налогоплательщик считал участком недр территорию, указанную в лицензии на право пользования недрами в виде геологического отвода. Судами было установлено, что по лицензии с целью геологического изучения и добычи полезных ископаемых недра предоставлены в виде горного и геологического отводов, при этом площадь горного отвода была меньше площади геологического отвода. Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций со ссылкой на статью 7 и другие приведенные выше положения Закона "О недрах" и подзаконных нормативных правовых актов поддержали позицию налоговых органов, указав, что под участком недр для целей применения положений главы 26 Кодекса следует понимать участок недр, предоставленный для добычи полезных ископаемых, границы которого определены горноотводным актом, а не участок недр, границы которого указаны в лицензии на право пользования недрами в виде геологического отвода (т. 1 л.д. 112 - 114). Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 июня 2014 года в передаче судебных актов по указанному делу для пересмотра в порядке надзора отказано (т. 1 л.д. 115 - 116). К аналогичным выводам суды пришли и при рассмотрении дел N А70-12332/2013, А70-12742/2013 Арбитражного суда Тюменской области (т. 3 л.д. 74 - 107).
Ссылка Инспекции на судебные акты по делу N А57-20008/2012 Арбитражного суда Саратовской области позиции Заявителя не опровергает, поскольку в соответствии с лицензией N СРТ 14550 НЭ на пользование недрами для добычи полезных ископаемых участок недр был предоставлен ОАО "Богородскнефть" в виде горного отвода, включающего два месторождения (т. 3 л.д. 53 - 54). При таких обстоятельствах судами было указано, что степень выработанности участка недр необходимо определять по всему участку недр (который являлся горным отводом) в целом, а не по отдельным месторождениям. Между тем в настоящем споре Заявитель определял степень выработанности конкретного участка недр в виде горного отвода, а не отдельных месторождений или иных объектов разработки, поэтому такие действия не противоречат правоприменительной практике арбитражных судов и указанным разъяснениям органов исполнительной власти.
Таким образом, определение Заявителем степени выработанности участка недр, являющегося не геологическим, а горным отводом, не противоречит правоприменительной практике арбитражных судов.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.12.2015 N 09АП-54361/2015АК ПО ДЕЛУ N А40-175129/14
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 декабря 2015 г. N 09АП-54361/2015АК
Дело N А40-175129/14
Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 декабря 2015 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
судей В.Я. Голобородько, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Н.А. Бельковым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.10.2015
по делу N А40-175129/14, вынесенное судьей О.Ю. Суставовой по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" (ИНН 8300120014; 166746, Немецкий Автономный Округ, поселок Хорей-Вер; 163061, г. Архангельск, ул. Поморская, д. 2/68, 5 этаж) о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ИНН 7710305514; 129223, г. Москва, пр-т мира, 194) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 52-16-15/2644 от 29.05.2014, N 52-16-15/2650 от 29.05.2014, N 52-16-15/2651 от 29.05.2014 в части пунктов 1 и 3 резолютивных частей
при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Томаров В.В. по дов. от 23.01.2015;
- от заинтересованного лица - Басиров А.А. по дов. от 27.01.2015;
- установил:
Решением от 08.10.2015 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" требования полностью. Признаны недействительными, вынесенные Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.05.2014 N 52-16-15/2644, N 52-16-15/2650, N 52-16-15/2651 в части пунктов 1 и 3 резолютивных частей. Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" требований по доводам, изложенным в апелляционной жалобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена камеральная налоговая проверка уточненных налоговых деклараций ООО "Компания Полярное Сияние" (далее - Заявитель, Общество) по налогу на добычу полезных ископаемых за март, сентябрь и октябрь 2011 года. По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за март 2011 года N 52-16-15/3160 от 8 апреля 2014 года (т. 1 л.д. 34 - 45), возражений налогоплательщика и иных материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 29 мая 2014 года N 52-16-15/2644 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 46 - 64). Пунктом 1 резолютивной части данного решения Заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых за март 2011 года в сумме 19 697 291 руб., пунктом 2 - отказано в привлечении Заявителя к налоговой ответственности, пунктом 3 - предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2011 года N 52-16-15/3166 от 8 апреля 2014 года (т. 4 л.д. 33 - 44), возражений налогоплательщика и иных материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 29 мая 2014 года N 52-16-15/2650 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 4 л.д. 45 - 64). Пунктом 1 резолютивной части данного решения Заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых за сентябрь 2011 года. в сумме 18 552 256 руб., пунктом 2 - отказано в привлечении Заявителя к налоговой ответственности, пунктом 3 - предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2011 года N 52-16-15/3167 от 8 апреля 2014 года (т. 5 л.д. 34 - 45), возражений налогоплательщика и иных материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 29 мая 2014 года N 52-16-15/2651 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 5 л.д. 46 - 65). Пунктом 1 резолютивной части данного решения Заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых за октябрь 2011 года в сумме 20 104 110 руб., пунктом 2 - отказано в привлечении Заявителя к налоговой ответственности, пунктом 3 - предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Инспекцией установлено, что налогоплательщиком на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в отношении количества нефти, добытой на конкретном участке недр, включающем Западно-Сихорейское месторождение, применена ставка 0 руб. Инспекцией указано, что в соответствии с абзацем 2 подпункта 12 пункта 1 статьи 342 Кодекса условиями применения ставки 0 руб. являются пять критериев:
- - получение лицензии налогоплательщиком до 1 января 2009 года;
- - непревышение накопленного объема добычи 15 млн. тонн;
- - непревышение срока разработки запасов участка недр 7 лет, начиная с 1 января 2009 года;
- - расположение участка недр полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе;
- - не превышение степени выработанности запасов участка недр на 1 января 2009 года величины 0,05.
В ходе налоговой проверки установлено и в каждом из вышеуказанных решений отражено, что Заявитель имеет лицензию НРМ 11062 НР на право пользования недрами с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение недр, разведка и добыча нефти с открываемых в пределах данного участка месторождений. Участок недр расположен в Ненецком автономном округе. Указанная лицензия выдана до 1 января 2009 года. Срок разработки участка недр не превышает семи лет (начиная с 1 января 2009 года). Накопленный объем добычи менее 15 млн. тонн.
Основанием для доначисления всех указанных выше сумм налога явился вывод Инспекции о несоблюдении Заявителем предельной величины степени выработанности запасов участка недр. Инспекция пришла к выводу о том, что степень выработанности участка недр превышала 0,05, поскольку степень выработанности необходимо определять по участку, границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии на право пользования недрами, а не по участкам, границы которых указаны в горноотводных актах. Кроме того, в оспариваемых решениях отмечено, что в случае, если на 1 января 2008 года запасы участка недр на государственном балансе не числились, налоговая ставка по основаниям, предусмотренным названной нормой, в отношении нефти, добытой на этом участке недр, не применяется.
Заявитель обжаловал каждое из указанных решений в вышестоящем налоговом органе, однако решением, Федеральной налоговой службы от 22 июля 2014 года N СА-4-9/14034@ (т. 1 л.д. 74 - 83) апелляционные жалобы Заявителя (т. 1 л.д. 65 - 73, т. 9 л.д. 65 - 73, т. 5 л.д. 65 - 73) были оставлены без удовлетворения. По мнению суда апелляционной инстанции, оспариваемые решения Инспекции являются недействительными по следующим основаниям.
Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по ставке 0 руб. при добыче нефти на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, до достижения накопленного объема добычи нефти 15 млн. тонн на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12 лет или равен 12 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.
Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 1 января 2009 года и степень выработанности запасов (Св) которых на 1 января 2009 года меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 рублей в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 15 млн. тонн на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам начиная с 1 января 2009 года.
Материалами дела подтверждено, что Заявитель имеет лицензию N НРМ 11062 НР на право пользования недрами с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти с открываемых в пределах данного участка месторождений (т. 1 л.д. 84 - 85). Участок недр расположен в Ненецком автономном округе, имеет статус геологического отвода. В приложении N 2 к данной лицензии указаны границы этого геологического отвода, не имеющего ограничения по глубине (т. 1 л.д. 89). Согласно постановлению МПР России от 17 декабря 2001 года N 49 и Администрации Ненецкого автономного округа от 31 октября 2001 года N 781 "О переоформлении лицензий АРХ 10003 НП, АРХ 10005 НЭ, АРХ 10004 НЭ, АРХ 10006 НЭ, выданных СП "Компания Полярное Сияние" (т. 1 л.д. 92), лицензия НРМ 11062 НР выдана Заявителю на основании статьи 17.1 Закона "О недрах" в порядке переоформления лицензии АРХ 10003 НП в связи с изменением наименования предприятия без изменения условий пользования недрами. Лицензия НРМ 11062 НР зарегистрирована 20 декабря 2001 года в реестре за N 1088/НРМ 11062 НР. Неотъемлемой частью лицензии являются три горноотводных акта, определяющих уточненные границы горных отводов, на которых Заявитель в 2011 году имел право добычи нефти. В границах горного отвода, определенных горноотводным актом N 524 от 2 июня 2006 года, предоставлено право добычи нефти на участке недр, включающем Ошкотынское месторождение; в границах горного отвода, определенных горноотводным актом N 742 от 25 ноября 2009 года, предоставлено право добычи нефти на участке недр, включающем Центральнохорейверское месторождение; в границах горного отвода, определенных горноотводным актом N 789 от 17 декабря 2010 года, предоставлено право добычи нефти на участке недр, включающем Западно-Сихорейское месторождение (т. 1 л.д. 97 - 105).
По данным государственного баланса запасов полезных ископаемых запасы участка недр, включающего Западно-Сихорейского месторождение, по состоянию на 1 января 2009 года не разрабатывались, запасы были выявлены в 2008 году, прошли государственную экспертизу и поставлены на государственный баланс запасов полезных ископаемых в 2009 году (т. 1 л.д. 117 - 124, 137 - 141). В отношении нефти, добытой на участке недр, границы которого определены в горноотводном акте N 789 от 17 декабря 2010 года Заявитель в налоговых периодах с января по декабрь 2011 года применял ставку налога на добычу полезных ископаемых 0 руб. на основании абзаца 2 подпункта 12 пункта 1 статьи 342 Кодекса. При этом Заявитель исходил из того, что, поскольку запасы данного участка недр до 2009 года не разрабатывались, степень его выработанности на 1 января 2009 года составляла 0,00.
Геологический отвод, границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии НРМ 11062 НР, не может быть признан участком недр, степень выработанности которого подлежит определению при применении положений главы 26 Кодекса, исходя из следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Понятие "участок недр" Кодекс не содержит, но пункт 1 статьи 11 предусматривает в таком случае использование данного термина в том значении, которое используется в отраслевом законодательстве.
Виды пользования недрами, понятие участка недр, предоставляемого для добычи полезных ископаемых, статус участков недр, предоставляемых в целях геологического изучения, порядок осуществления государственного управления и регулирования в области использования недр, особенности возникновения, осуществления и прекращения прав на пользование участками недр регулируются Законом от 21 февраля 1992 года N 2395-1 "О недрах". В силу статьи 7 этого Закона в соответствии с лицензией на пользование недрами для добычи полезных ископаемых участок недр предоставляется пользователю в виде горного отвода - геометризованного блока недр. Участку недр, предоставленному в пользование для геологического изучения недр, без существенного нарушения целостности недр (без проходки тяжелых горных выработок и бурения скважин для добычи полезных ископаемых или строительства подземных сооружений для целей, не связанных с добычей полезных ископаемых), придается статус геологического отвода. Законом "О недрах" также предусмотрено, что предоставление недр в пользование для добычи полезных ископаемых разрешается только после проведения государственной экспертизы их запасов (статья 29), а разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами (статья 23.2).
Согласно пунктам 3, 4, 5 Инструкции по оформлению горных отводов для разработки месторождений полезных ископаемых, утвержденной МПР России 7 февраля 1998 года за N 56 и Госгортехнадзором России 31 декабря 1997 года за N 58, зарегистрированной в Минюсте России 13 марта 1998 года за N 1485, горным отводом называется геометризованный блок недр. В соответствии с настоящей Инструкцией горный отвод предоставляется пользователю недр для добычи полезных ископаемых. Документы, удостоверяющие горный отвод, определяют его пространственное положение в плане, по глубине и являются неотъемлемой составной частью лицензии на пользование недрами. Документы, удостоверяющие уточненные границы горного отвода, включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части. Добыча полезных ископаемых осуществляется после получения документов, удостоверяющих уточненные границы горного отвода и в пределах этих границ. Таким образом, в силу прямого указания приведенных положений нормативных правовых актов участком недр, предоставленным в пользование для добычи полезных ископаемых, признается горный отвод, границы которого определяются горноотводным актом, в то время как геологический отвод предоставляется в пользование только для геологического изучения недр.
В соответствии с соглашением об условиях пользования недрами (т. 1 л.д. 86 - 88), приведенным в приложении N 1 к этой лицензии и являющимся ее неотъемлемой частью, в случае обнаружения других месторождений нефти и газа в границах указанного района ООО "Компания Полярное Сияние" имеет исключительное право на разработку этих месторождений (пункт 1). В соответствии с дополнительным соглашением N 1 от 20 декабря 2001 года (т. 1 л.д. 93 - 96) к соглашению, недра на указанном участке предоставляются в виде горного и геологического отводов, уточненные границы горных отводов будут определены горноотводными актами, выданными Управлением Печорского округа Госгортехнадзора России (т. 1 л.д. 94).
При проведении геологического изучения участка недр, предоставленного в пользование по названной лицензии, в пределах геологического отвода Заявителем было открыто Западно-Сихорейское месторождение. Горноотводный акт N 789, определяющий уточненные границы горного отвода - конкретного участка недр, предоставленного для добычи углеводородного сырья на Западно-Сихирейском месторождении, выдан Печорским управлением Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору 17 декабря 2010 года. Согласно этому горноотводному акту пользователь недр имеет право производить разработку месторождения в соответствии с утвержденными технологическими проектными документами, планами развития горных работ, правилами технической эксплуатации и условиями лицензии. Площадь проекции горного отвода составляет 251 га, ограничение по глубине 3150 м. Для данного участка недр приказом Минэнерго России от 27 апреля 2011 года N 152 были утверждены нормативы технологических потерь углеводородного сырья при добыче в 2011 году (т. 1 л.д. 109 - 110).
Следовательно, вывод Инспекции о том, что в качестве участка недр в данном случае необходимо рассматривать участок в виде геологического отвода, пространственные границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии НРМ 11062 НР, не основан на законе, поскольку указанный участок не является геометризированным блоком недр - горным отводом, так как он не имеет ограничения по глубине и предоставлен для геологического изучения (поиска и оценки месторождений).
Довод Инспекции о том, что участок недр, пространственные границы которого указаны в приложении N 2 к лицензии НРМ 11062 НР, имеет статус геологического отвода на период геологического изучения недр и горного отвода на период добычи углеводородного сырья, не основан на законе и материалах дела, поскольку из приведенных выше положений нормативно-правовых актов и условий лицензии на право пользования недрами, следует, что статус горного отвода имеют только отдельные участки недр с выявленными и прошедшими государственную экспертизу запасами, право на добычу нефти на которых предоставлено в пределах границ, указанных в горноотводных актах.
Ссылка Инспекции на то, что положения статьи 7 Закона "О недрах", устанавливающие, что для добычи полезных ископаемых участок недр предоставляется в виде горного отвода, применяются только к лицензиям на право добычи полезных ископаемых и не могут быть применены к совмещенной лицензии (на право геологического изучения недр и добычи полезных ископаемых), рассматриваемой в настоящем деле, является ошибочной. В соответствии со статьей 6 Закона "О недрах" недра могут предоставляться в пользование одновременно для геологического изучения, разведки и добычи полезных ископаемых. В силу статьи 11 этого Закона допускается предоставление лицензий на несколько видов пользования недрами. На основании приведенных норм совмещенная лицензия НРМ 11062 НР предоставляет право как на геологическое изучение недр в пределах геологического отвода, так и право на добычу полезных ископаемых с открываемых в пределах этого отвода месторождений.
Пунктом 3.4 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 15 июля 1992 года N 3314-1, предусмотрено, что участок недр в виде горного отвода предоставляется при выдаче лицензий на право добычи полезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, организацию особо охраняемых участков недр. Участок недр в виде горного отвода также предоставляется для проведения геологического изучения недр с одновременной или непосредственно следующей за ним добычей полезных ископаемых.
Пунктами 3, 5 названной выше Инструкции по оформлению горных отводов для разработки месторождений полезных ископаемых, предусмотрено, что добыча полезных ископаемых осуществляется после получения документов, удостоверяющих уточненные границы горного отвода и в пределах этих границ.
Кроме того, законом предусмотрен ряд иных прав и обязанностей, которые возникают у недропользователя только с момента получения в пользование участка недр в виде горного отвода. Так, в соответствии со статьей 7 Закона "О недрах" пользователь недр, получивший горный отвод, имеет исключительное право осуществлять в его границах пользование недрами в соответствии с предоставленной лицензией. Любая деятельность, связанная с пользованием недрами в границах горного отвода, может осуществляться только с согласия пользователя недр, которому он предоставлен. В соответствии со статьей 22 Закона "О недрах" пользователь недр в границах предоставленного ему горного отвода имеет право ограничивать застройку площадей залегания полезных ископаемых, проводить без дополнительных разрешений геологическое изучение недр. В силу статьи 43 Закона "О недрах" в границах горного отвода пользователь недр освобождается от уплаты регулярных платежей за пользование недрами.
Таким образом, реализация права на добычу нефти как по лицензии на право разведки и добычи полезного ископаемого, так и по совмещенной лицензии, включая лицензию НРМ 11062 НР, допускается только на участке недр в виде горного отвода.
Ссылка Инспекции на то, что добыча нефти при отсутствии горноотводного акта является возможной, и данный случай имел место в рамках проведения работ по лицензии НРМ 11062 НР, не свидетельствует о нарушении Заявителем Закона "О недрах". Согласно экспертному заключению N 372-08 от 19 ноября 2008 года, экспертная комиссия посчитала необходимым воздержаться от постановки на баланс запасов Западно-Сихорейского месторождения до получения промышленного притока нефти в эксплуатационной колонне (т. 3 л.д. 65 - 67). С целью получения такого притока был согласован в установленном порядке План пробной эксплуатации скважины N 70 Западно-Сихорейской площади, согласно которому с целью определения границ залежи, изучения режима залежи, определения эксплуатационных характеристик пласта определения динамики пластового давления, отбора глубинных пластовых проб нефти и определения ее физико-химического состава предусмотрена пробная эксплуатация данной скважины с планируемым уровнем суммарного отбора 62,790 тыс. тонн (т. 3, л.д. 68 - 73). В соответствии с пунктом 3.3.4 Временного положения об этапах и стадиях геологоразведочных работ на нефть и газ, утвержденного приказом Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 7 февраля 2001 года N 126, на стадии поиска и оценки месторождений решаются следующие вопросы: установление фазового состояния углеводородов и характеристик пластовых углеводородных систем; изучение физико-химических свойств нефтей, газов, конденсатов в пластовых и поверхностных условиях, определение их товарных качеств; изучение фильтрационно-емкостных характеристик коллекторов; определение эффективных толщин, значений пористости, нефтегазонасыщенности; установление коэффициентов продуктивности скважин и добывных возможностей; предварительная геометризация залежей и подсчет запасов по категориям С2 и С1.
В отдельных случаях при оценке месторождений с целью уточнения промысловых характеристик коллектора проводится опытная эксплуатация пробуренных в рамках данной стадии единичных скважин. Опытная эксплуатация проводится по индивидуальным проектам, в которых определяются сроки проведения и максимальные объемы отбора нефти и газа.
Таким образом, пробная эксплуатация скважины N 70 с отбором указанного количества нефти проводились Заявителем в рамках работ по геологическому изучению недр (поиску и оценке запасов полезных ископаемых), которые в соответствии с положениями статей 6 и 7 Закона "О недрах" недропользователь обязан выполнять на основании лицензии на геологическое изучение недр в пределах геологического отвода, а не промышленная разработка месторождения.
Инспекция, делая вывод об отсутствии у Заявителя права на применение ставки 0 руб. в отношении нефти, добытой на участке недр в границах горного отвода, включающего Западно-Сихорейское месторождение, определила степень выработанности другого участка недр, включающего Ошкотынское месторождение, границы которого указаны в отдельном горноотводном акте. Однако определение степени выработанности одного участка недр по данным о выработанности другого участка законом не предусмотрено.
Ссылка Инспекции на то, что положениями статьи 6 Закона "О недрах" и пункта 6.9 Положения о порядке лицензирования пользования недрами прямо предусмотрена добыча полезных ископаемых как в процессе геологического изучения недр, так и после его завершения на участке недр, предоставленном в пользование по совмещенной лицензии, не свидетельствует о том, что добыча полезных ископаемых разрешена на участке недр, имеющем статус геологического отвода, и не подтверждает вывода Инспекции о необходимости определять степень выработанности участка недр, являющегося геологическим, а не горным отводом.
Довод Инспекции о том, что расчет степени выработанности участка недр для целей налогообложения следует производить по всему участку недр в целом, границы которого указаны в лицензии на право пользования недрами, а не по отдельным объектам разработки - пластам, залежам, горизонтам или месторождениям, не опровергает позиции Заявителя. В соответствии со статьей 11 Закона "О недрах" предоставление недр в пользование, в том числе предоставление их в пользование органами государственной власти субъектов Российской Федерации, оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.
Согласно статье 12 Закона "О недрах" лицензия и ее неотъемлемые части должны содержать, в том числе, указание границ участка недр, предоставленного в пользование. В силу статьи 7 Закона "О недрах" после разработки технического проекта, получения на него положительного заключения государственной экспертизы, согласования указанного проекта... документы, определяющие уточненные границы горного отвода (с характерными разрезами, ведомостью координат угловых точек), включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части.
Следовательно, в лицензии НРМ 11062 НР, включая все предусмотренные законом ее неотъемлемые составные части, указаны как границы геологического отвода, в пределах которого Заявителем осуществляется геологическое изучение недр, так и границы трех разных горных отводов - конкретных участков недр, в пределах которых Заявителем осуществляется добыча полезных ископаемых. Поэтому определение Заявителем степени выработанности конкретного участка недр в виде горного отвода, границы которого определены горноотводным актом N 789 от 17 декабря 2010 года для добычи нефти на Западно-Сихорейском месторождении, соответствует положениям статей 336, 342 Кодекса и статьи 7 Закона "О недрах". При этом степень выработанности участка недр в границах, определенных в данном горноотводном акте, была определена Заявителем именно по всему этому участку недр в целом. Показатели степени выработанности отдельных объектов разработки в пределах участка недр Заявителем не использовались.
С учетом приведенных положений нормативных правовых актов, устанавливающих, что горноотводный акт является неотъемлемой частью лицензии на право пользования недрами, определение степени выработанности запасов конкретного участка недр в границах горного отвода не противоречит разъяснениям ФНС России, содержащимся в письме от 22 мая 2013 года N ЕД-4-3/9182@, согласно которым определение степени выработанности запасов конкретного участка недр для целей главы 26 Кодекса необходимо производить по всему участку недр в целом, границы которого указаны в лицензии на право пользования недрами, а не по отдельным объектам разработки - пластам, залежам, горизонтам или месторождениям соответствующего участка.
Кроме того, из указанного письма ФНС России, из письма ФНС России от 26 марта 2013 года N ЕД-4-3/5095, из письма Минэкономразвития России от 7 ноября 2006 года N 16542-КА/Д07, на которые ссылается Инспекция, а также из писем Минфина России от 15 ноября 2006 года N 03-07-01-04/28, от 20 декабря 2006 года N 03-07-01-04/34 следует, что в качестве участка недр, степень выработанности которого подлежит определению при применении положений главы 26 Кодекса, необходимо рассматривать горный, а не геологический отвод.
Ссылка налогового органа на разъяснения, содержащиеся в письме Федерального агентства по недропользованию от 17 декабря 2014 года N ОК-03-28/14410, и в письме Минфина России от 29 декабря 2014 года N 03-06-05-01/68309, не может быть принята во внимание. В названном письме Федерального агентства по недропользованию указано, что геологический и горные отводы не образуют самостоятельных участков недр и являются единым участком недр в рамках лицензии. В названном письме Минфина России указано, что в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых под участком недр следует понимать участок недр, границами которого являются границы горного или геологического отвода (включая все горные отводы), в зависимости от целевого назначения и видов работ, на которые выдана лицензия на пользование данным участком недр.
Однако содержащиеся в приведенных разъяснениях выводы о том, что горные отводы не являются самостоятельными участками недр, не основаны на положениях статьи 7 "Участки недр, предоставляемые в пользование" Закона "О недрах", в силу которых участки недр в зависимости от цели использования могут быть предоставлены в одном из двух видов: геологического отвода или горного отвода. Участком недр, предоставленным для добычи полезных ископаемых, является горный отвод. Следовательно, правовых оснований считать единым участком недр три разных горных отвода, не имеется.
Статьей 7 Закона "О недрах" также предусмотрено, что предварительные границы горного отвода устанавливаются при предоставлении лицензии на пользование недрами. После разработки технического проекта, получения на него положительного заключения государственной экспертизы, согласования указанного проекта с органами государственного горного надзора и государственными органами охраны окружающей природной среды документы, определяющие уточненные границы горного отвода (с характерными разрезами, ведомостью координат угловых точек), включаются в лицензию в качестве неотъемлемой составной части. Из содержания предоставленной Заявителю лицензии на право пользование недрами НРМ 11062 НР на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти с открываемых в пределах данного участка месторождений, усматривается, что при предоставлении указанной лицензии участку недр был присвоен статус геологического отвода, указаны его пространственные границы без ограничения по глубине. Границы горного отвода при предоставлении указанной лицензии не устанавливались, пунктом 1.1 дополнительного соглашения N 1 от 20 декабря 2001 года к соглашению, являющемуся приложением N 1 к лицензии НРМ 11062 НР предусматривалось установление границ горных отводов в горноотводных актах, выданных органами Госгортехнадзора России. Таким образом, границы каждого из трех горных отводов были определены только в соответствующем горноотводном акте.
Кроме того, содержащийся в указанных разъяснениях органов исполнительной власти вывод о том, что участок недр является единым в рамках лицензии, противоречит положениям законодательства о недрах. Так, статьей 11 Закона "О недрах" предусмотрено, что предоставление участка (участков) недр в пользование на условиях соглашения о разделе продукции оформляется лицензией на пользование недрами. Лицензия удостоверяет право пользования указанным участком (участками) недр на условиях соглашения, определяющего все необходимые условия пользования недрами в соответствии с Федеральным законом "О соглашениях о разделе продукции" и законодательством Российской Федерации о недрах.
В соответствии со статьей 12 Закона "О недрах" в случае значительного изменения объема потребления произведенной продукции по обстоятельствам, независящим от пользователя недр, сроки ввода в эксплуатацию объектов, определенные лицензионным соглашением, могут быть пересмотрены органами, выдавшими лицензию на пользование участками недр, на основании обращения пользователя недр. Согласно статье 13.1 Закона "О недрах" не допускаются выдача лицензии, заключение договора (соглашения) по результатам конкурса или аукциона на право пользования участками недр либо в случае, если конкурс или аукцион признан несостоявшимся, ранее чем через десять дней со дня подписания протокола, на основании которого осуществляются выдача лицензии, заключение договора (соглашения) ... В силу статьи 17.1 Закона "О недрах" лицензия на пользование участками недр, приобретенная юридическим лицом в установленном порядке, не может быть передана третьим лицам, в том числе в пользование. Статьей 40 Закона "О недрах" предусмотрено, что разовые платежи за пользование недрами на участках недр, которые предоставляются в пользование без проведения конкурсов и аукционов для разведки и добычи полезных ископаемых или для геологического изучения недр, разведки и добычи полезных ископаемых, осуществляемых по совмещенной лицензии ... устанавливаются в лицензии на пользование недрами ... В соответствии с пунктом 6.10 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 15 июля 1992 года N 3314-1, лицензия на право добычи полезных ископаемых ... выдается только на те участки недр, геологическая информация по которым прошла государственную экспертизу ... Таким образом, приведенными положениями законодательства прямо предусмотрено, что лицензия может удостоверять право на пользование как одним, так и несколькими участками недр.
Помимо изложенного, указанные Инспекцией разъяснения федеральных органов исполнительной власти опровергаются правоприменительной практикой арбитражных судов. Так, по делу N А70-5204/2013 Арбитражного суда Тюменской области при применении положений подпункта 16 пункта 1 статьи 342 Кодекса налоговые органы рассматривали в качестве участка недр горный отвод, в то время как налогоплательщик считал участком недр территорию, указанную в лицензии на право пользования недрами в виде геологического отвода. Судами было установлено, что по лицензии с целью геологического изучения и добычи полезных ископаемых недра предоставлены в виде горного и геологического отводов, при этом площадь горного отвода была меньше площади геологического отвода. Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций со ссылкой на статью 7 и другие приведенные выше положения Закона "О недрах" и подзаконных нормативных правовых актов поддержали позицию налоговых органов, указав, что под участком недр для целей применения положений главы 26 Кодекса следует понимать участок недр, предоставленный для добычи полезных ископаемых, границы которого определены горноотводным актом, а не участок недр, границы которого указаны в лицензии на право пользования недрами в виде геологического отвода (т. 1 л.д. 112 - 114). Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 июня 2014 года в передаче судебных актов по указанному делу для пересмотра в порядке надзора отказано (т. 1 л.д. 115 - 116). К аналогичным выводам суды пришли и при рассмотрении дел N А70-12332/2013, А70-12742/2013 Арбитражного суда Тюменской области (т. 3 л.д. 74 - 107).
Ссылка Инспекции на судебные акты по делу N А57-20008/2012 Арбитражного суда Саратовской области позиции Заявителя не опровергает, поскольку в соответствии с лицензией N СРТ 14550 НЭ на пользование недрами для добычи полезных ископаемых участок недр был предоставлен ОАО "Богородскнефть" в виде горного отвода, включающего два месторождения (т. 3 л.д. 53 - 54). При таких обстоятельствах судами было указано, что степень выработанности участка недр необходимо определять по всему участку недр (который являлся горным отводом) в целом, а не по отдельным месторождениям. Между тем в настоящем споре Заявитель определял степень выработанности конкретного участка недр в виде горного отвода, а не отдельных месторождений или иных объектов разработки, поэтому такие действия не противоречат правоприменительной практике арбитражных судов и указанным разъяснениям органов исполнительной власти.
Таким образом, определение Заявителем степени выработанности участка недр, являющегося не геологическим, а горным отводом, не противоречит правоприменительной практике арбитражных судов.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)