Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2017 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 сентября 2017 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бака М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10370/2017) общества с ограниченной ответственностью "СеверХолдингВино" (далее - ООО "СеверХолдингВино", Общество, заявитель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 по делу N А75-2587/2017 (судья Чешкова О.Г.), принятое
по заявлению ООО "СеверХолдингВино"
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (далее - ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, Инспекция, налоговый орган)
о признании незаконными действий должностного лица при проведении налоговой проверки,
при участии в судебном заседании представителей:
- от ООО "СеверХолдингВино" - представитель не явился, лицо о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;
- от ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры - Даукшес В.О. по доверенности от 14.08.2017 сроком действия 2 года (удостоверение),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "СеверХолдингВино" обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением об оспаривании действий должностного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры при проведении налоговой проверки по вопросам уплаты земельного налога за 2013 год.
Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 в удовлетворении заявленного Обществом требования отказано.
В обоснование принятого решения суд первой инстанции сослался на то, что оценка документов и материалов, полученных в ходе налоговой проверки, производится в совокупности при вынесении решения руководителем налогового органа, на то, что акт камеральной проверки рассмотрен Инспекцией и по результатам рассмотрения вынесено решение от 04.07.2016 N 90057, и на то, что суд, не оценивая законность и обоснованность принятого по итогам проверки решения, не может дать оценку законности принятия либо непринятия каких-либо доводов и документов налогоплательщика в ходе проверки, поскольку у суда отсутствуют сведения о том, какие обстоятельства положены в основу принятого решения.
По мнению суда первой инстанции, в данном случае заявителем избран ненадлежащий способ защиты прав, поскольку указанные в заявлении действия налоговых органов в ходе проведения налоговой проверки и их влияние на выводы по итогам проведения проверки могут быть оспорены только при обжаловании вынесенного по результатам проверки решения и не являются предметом самостоятельного обжалования.
Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель ссылается на то, что в 2013-2015 годах у ООО "СеверХолдингВино" отсутствовали законные органы управления, на то, что проведенная камеральная проверка произведена на основании недействительной налоговой декларации, на то, что при проведении налоговой проверки из анализа представленных Обществом документов неправомерно исключены документы, доказывающие факт неиспользования Обществом земельного участка.
Общество настаивает на том, что часть представленных заявителем документов неправомерно не отражена в акте проверки, на том, что Общество неправомерно указано в акте камеральной налоговой проверки N 135998 от 10.05.2016 в качестве допустившего налоговые правонарушения по статье 119 и статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, и на том, что после возвращения полномочий по контролю деятельности ООО "СеверХолдингВино" к генеральному директору такого юридического лица фактическое возвращение всего комплекса недвижимого коммерческого имущества в пользование Общества не произошло.
К апелляционной жалобе ООО "СеверХолдингВино" приложены дополнительные документы, названные в пункте 2 приложения к жалобе.
В соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительно представленные заявителем документы не могут быть приобщены судом апелляционной инстанции к материалам дела, поскольку копии таких документов уже имеются в материалах дела и их повторное представление в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции не предусмотрено процессуальным законодательством. Дополнительные документы подлежат возвращению ООО "СеверХолдингВино" вместе с настоящим судебным актом.
Письменный отзыв на апелляционную жалобу Инспекцией суду апелляционной инстанции не представлен.
В устном выступлении в суде представитель ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры выразил несогласие с доводами апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
ООО "СеверХолдингВино" извещено надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела по апелляционной жалобе, представителя в судебное заседание не направило, ходатайства об отложении судебного заседания по делу не заявило.
Суд апелляционной инстанции полагает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в соответствии со статьей 156, частью 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в отсутствие представителя подателя жалобы.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, заслушав представителя ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
21.06.2016 ООО "СеверХолдингВино" представило в ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры налоговую декларацию N 52987409 по земельному налогу за 2013 год.
В период с 21.01.2016 по 21.04.2016 по представленной налоговой декларации Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка.
10.05.2016 Инспекцией составлен акт налоговой проверки, согласно которому установлена неуплата земельного налога за 2013 год в размере 1 947 894 руб. (л.д. 23-24). Согласно пункту 3.2 акта налоговой проверки от 10.05.2016 налогоплательщику разъяснен порядок и сроки представления возражений на акт.
Акт налоговой проверки и извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки на 30.06.2016 направлены заявителю заказным письмом и вручены представителю Общества 28.05.2016.
30.06.2016 состоялось рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки с участием представителя ООО "СеверХолдингВино".
04.07.2016 по результатам камеральной налоговой проверки ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации вынесено решение N 90057, согласно которому Обществу предложено уплатить недоимку по земельному налогу в сумме 1 947 894 руб.
Кроме того, указанным выше решением Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный срок налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год со взысканием штрафа в размере 584 368 руб. 20 коп. и за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату сумм земельного налога за 2013 год со взысканием штрафа в размере 389 578 руб. 80 коп., начислены пени в размере 324 957 руб. 42 коп.
Полагая, что должностным лицом ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры при проведении камеральной налоговой проверки декларации ООО "СеверХолдингВино" по земельному налогу за 2013 год совершены незаконные действия, выразившиеся в неправомерном исключении из анализа представленных Обществом документов, доказывающих факт невладения (неиспользования) и невозможности использования спорного земельного участка, а также фактических незаконных пользователей земельным участком (пояснительная записка к налоговой декларации по земельному налогу за 2012, 2013, 2014, 2015 годы исх. N 08 от 11.01.2016; копия свидетельства о государственной регистрации права от 13.03.2006 на склады 2, 3, 4, 5, 6, 10 на имя Сеидова Азада Рамазан оглы; копия свидетельства о государственной регистрации права от 10.05.2006 на склады 2, 3, 4, 5, 6, 10 на имя Байрамова Видади Гияседдин оглы; копия свидетельства о государственной регистрации права от 10.01.2002 серия 86-АА365290; копия заявления ООО СеверХолдингВино" от 24.05.2006; копия заявления о явке с повинной Бающенко Е.С. от 24.05.2006; копия заявления от Садыговой Р.И. от 11.07.2006; копия постановления о возбуждении уголовного дела от 25.05.2006; копия постановления о признании потерпевшей от 01.03.2007; копия постановления о допуске для участия в уголовном деле от 10.08.2007; копия доверенности от 02.11.2005; копия доверенности от 22.03.2006; копия письма нотариуса г. Москвы Опутиной Л.В. о невыдаче ею доверенностей от 02.11.2005, от 22.03.2006; копия решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 24.04.2012 по делу N А75-10188/2011; копия постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А75-7374/2014; копия решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 01.06.2012 по делу N А75-1581/2012; копия решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 30.07.2015 по делу N А75-5826/2015; копия постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2015 по делу N А75-8560/2014; налоговая декларация по земельному налогу за 2012 год; налоговая декларация по земельному налогу за 2013 год; налоговая декларация по земельному налогу за 2014 год), налогоплательщик обжаловал соответствующие действия (бездействие) в вышестоящий налоговый орган.
Письмом от 13.01.2017 N 07-15/00377 Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре сообщило Обществу об оставлении жалобы без рассмотрения, сославшись на то, что акт камеральной проверки не является ненормативным правовым актом, подлежащим обжалованию, а также на то, что по результатам проверки Инспекцией вынесено решение от 04.01.2016 N 9005 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое является предметом самостоятельного обжалования.
Действия Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре обжалованы Обществом в рамках дела N А75-531/2017, при этом основания для признания таких действий незаконными во вступившем в законную силу итоговом судебном акте Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры по указанному делу не установлены.
Ссылаясь на то, что при проведении налоговой проверки должностное лицо ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, проводившее проверку и составившее акт камеральной проверки, неправомерно исключило из анализа часть представленных Обществом документов и не учло невозможность фактического использования земельного участка, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с соответствующим заявлением.
02.05.2017 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Анализ частей 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:
- - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;
- - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Вместе с тем, статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации закрепляет принцип состязательности участников арбитражного процесса, согласно которому каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.
Применительно к данной ситуации это означает, что если законность и обоснованность принятия оспариваемого акта должен доказывать орган государственной власти, то обязанность по доказыванию нарушения прав и законных интересов возлагается на заявителя.
Порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц определен в главе 19 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ, Кодекс).
Согласно статье 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
В рассматриваемом случае Обществом оспаривается законность действий заинтересованного лица, выразившихся в том, что Инспекцией при составлении акта проверки от 10.05.2016 не учтены документы, подтверждающие, по мнению заявителя, невозможность фактического использования Обществом земельного участка.
Суд апелляционной инстанции, проанализировав доводы Общества и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства, имеющиеся в материалах дела, соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в данном случае заявителем выбран ненадлежащий способ защиты, который не может привести к восстановлению нарушенного права заявителя, и не находит оснований для признания незаконными оспариваемых действий ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры и ее должностных лиц по следующим основаниям.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ акт камеральной налоговой проверки составляется в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (часть 6 статьи 100 НК РФ).
По результатам рассмотрения акта налоговой проверки и материалов налоговой проверки выносится решение в порядке и в сроки, установленные статьей 101 Кодекса.
В соответствии с положениями статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.
По результатам рассмотрения таких материалов руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 данной статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При проверке консолидированной группы налогоплательщиков в указанном решении может содержаться указание о привлечении к ответственности одного или нескольких участников этой группы;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.
Порядок обжалования решения, принятого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, определен в статье 138 НК РФ.
Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, доводы Общества, приведенные в обоснование заявления об оспаривании действий должностных лиц ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, сводятся к тому, что в ходе камеральной налоговой проверки и при формулировании выводов в акте проверки (на основании которого в последующем вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности) не учтены документы, представленные ООО "СеверХолдингВино", а также доводы последнего о фактическом неиспользовании Обществом спорного земельного участка (учтенного налоговым органом при определении налоговых обязательств ООО "СеверХолдингВино" по земельному налогу за 2013 год).
Другие основания для признания незаконными действий должностных лиц Инспекции при проведении налоговой проверки по налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год заявителем не указаны.
Вместе с тем, буквальное толкование приведенных выше норм действующего законодательства позволяет сделать вывод о том, что оценка документов и материалов, полученных в ходе налоговой проверки, производится налоговым органом в непосредственной связи с процедурой рассмотрения материалов налоговой проверки и с вынесением решения по результатам налоговой проверки и имеет для налогоплательщика правовое значение только в связи с принятием конкретного решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о доначислении сумм налогов и (или) о начислении пени.
Так, в рассматриваемом случае судом первой инстанции обоснованно указано на то, что ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры осуществлено рассмотрение акта камеральной проверки от 10.05.2016, по результатам которого вынесено решение от 04.07.2016 N 90057.
Как следствие, законность принятия или непринятия Инспекцией каких-либо доводов и документов налогоплательщика в ходе проведения проверки, может быть оценена судом только в связи с проверкой законности и обоснованности принятого по итогам проверки решения налогового органа с учетом обстоятельств, положенных в основу такого решения.
В то же время сами по себе действия налогового органа по непринятию каких-либо доводов и доказательств, исходящих от налогоплательщика и имеющих, по мнению последнего, значение для принятия правильного решения по результатам налоговой проверки, не могут быть предметом самостоятельного обжалования в судебном порядке, поскольку значение соответствующих доводов и документов для принятия решения по результатам проверки и, как следствие, влияние действий Инспекции по непринятию таких документов во внимание при вынесении соответствующего решения может быть оценено только в рамках проверки законности указанного ненормативного акта.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что избранный заявителем ненадлежащий способ защиты не может привести к восстановлению нарушенного (по мнению заявителя) права ООО "СеверХолдингВино".
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно обратил внимание на то, что законность решения ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры от 04.07.2016 N 90057, решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, вынесенного по апелляционной жалобе на указанное решение Инспекции, действий должностных лиц Инспекции по привлечению Общества к налоговой ответственности и действий заместителя руководителя Управления по отказу в удовлетворении жалобы Общества N 88 от 25.10.2016 при вынесении решения N 07/346 от 18.11.2016 являлась предметом обжалования в рамках дела N А75-16198/2016 по заявлению ООО "СеверХолдингВино", и оценена Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры в итоговом судебном акте по такому делу, вступившем в законную силу.
Таким образом, с учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении рассматриваемого заявления ООО "СеверХолдингВино".
В целом, доводы апелляционной жалобы повторяют доводы поданного в суд первой инстанции заявления, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте, и направлены лишь на переоценку обстоятельств дела. При этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся на ООО "СеверХолдингВино".
Поскольку при подаче апелляционной жалобы Обществу по его ходатайству судом апелляционной инстанции была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины, а в удовлетворении требований жалобы отказано, постольку 1 500 руб. государственной пошлины подлежит взысканию с ООО "СеверХолдингВино" в федеральный бюджет.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 по делу N А75-2587/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "СеверХолдингВино" в пользу федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 15.09.2017 N 08АП-10370/2017 ПО ДЕЛУ N А75-2587/2017
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 сентября 2017 г. N 08АП-10370/2017
Дело N А75-2587/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2017 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 сентября 2017 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бака М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10370/2017) общества с ограниченной ответственностью "СеверХолдингВино" (далее - ООО "СеверХолдингВино", Общество, заявитель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 по делу N А75-2587/2017 (судья Чешкова О.Г.), принятое
по заявлению ООО "СеверХолдингВино"
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (далее - ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, Инспекция, налоговый орган)
о признании незаконными действий должностного лица при проведении налоговой проверки,
при участии в судебном заседании представителей:
- от ООО "СеверХолдингВино" - представитель не явился, лицо о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом;
- от ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры - Даукшес В.О. по доверенности от 14.08.2017 сроком действия 2 года (удостоверение),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "СеверХолдингВино" обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением об оспаривании действий должностного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры при проведении налоговой проверки по вопросам уплаты земельного налога за 2013 год.
Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 в удовлетворении заявленного Обществом требования отказано.
В обоснование принятого решения суд первой инстанции сослался на то, что оценка документов и материалов, полученных в ходе налоговой проверки, производится в совокупности при вынесении решения руководителем налогового органа, на то, что акт камеральной проверки рассмотрен Инспекцией и по результатам рассмотрения вынесено решение от 04.07.2016 N 90057, и на то, что суд, не оценивая законность и обоснованность принятого по итогам проверки решения, не может дать оценку законности принятия либо непринятия каких-либо доводов и документов налогоплательщика в ходе проверки, поскольку у суда отсутствуют сведения о том, какие обстоятельства положены в основу принятого решения.
По мнению суда первой инстанции, в данном случае заявителем избран ненадлежащий способ защиты прав, поскольку указанные в заявлении действия налоговых органов в ходе проведения налоговой проверки и их влияние на выводы по итогам проведения проверки могут быть оспорены только при обжаловании вынесенного по результатам проверки решения и не являются предметом самостоятельного обжалования.
Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Обосновывая требования апелляционной жалобы, ее податель ссылается на то, что в 2013-2015 годах у ООО "СеверХолдингВино" отсутствовали законные органы управления, на то, что проведенная камеральная проверка произведена на основании недействительной налоговой декларации, на то, что при проведении налоговой проверки из анализа представленных Обществом документов неправомерно исключены документы, доказывающие факт неиспользования Обществом земельного участка.
Общество настаивает на том, что часть представленных заявителем документов неправомерно не отражена в акте проверки, на том, что Общество неправомерно указано в акте камеральной налоговой проверки N 135998 от 10.05.2016 в качестве допустившего налоговые правонарушения по статье 119 и статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, и на том, что после возвращения полномочий по контролю деятельности ООО "СеверХолдингВино" к генеральному директору такого юридического лица фактическое возвращение всего комплекса недвижимого коммерческого имущества в пользование Общества не произошло.
К апелляционной жалобе ООО "СеверХолдингВино" приложены дополнительные документы, названные в пункте 2 приложения к жалобе.
В соответствии с частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительно представленные заявителем документы не могут быть приобщены судом апелляционной инстанции к материалам дела, поскольку копии таких документов уже имеются в материалах дела и их повторное представление в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции не предусмотрено процессуальным законодательством. Дополнительные документы подлежат возвращению ООО "СеверХолдингВино" вместе с настоящим судебным актом.
Письменный отзыв на апелляционную жалобу Инспекцией суду апелляционной инстанции не представлен.
В устном выступлении в суде представитель ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры выразил несогласие с доводами апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
ООО "СеверХолдингВино" извещено надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела по апелляционной жалобе, представителя в судебное заседание не направило, ходатайства об отложении судебного заседания по делу не заявило.
Суд апелляционной инстанции полагает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в соответствии со статьей 156, частью 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в отсутствие представителя подателя жалобы.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, заслушав представителя ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
21.06.2016 ООО "СеверХолдингВино" представило в ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры налоговую декларацию N 52987409 по земельному налогу за 2013 год.
В период с 21.01.2016 по 21.04.2016 по представленной налоговой декларации Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка.
10.05.2016 Инспекцией составлен акт налоговой проверки, согласно которому установлена неуплата земельного налога за 2013 год в размере 1 947 894 руб. (л.д. 23-24). Согласно пункту 3.2 акта налоговой проверки от 10.05.2016 налогоплательщику разъяснен порядок и сроки представления возражений на акт.
Акт налоговой проверки и извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки на 30.06.2016 направлены заявителю заказным письмом и вручены представителю Общества 28.05.2016.
30.06.2016 состоялось рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки с участием представителя ООО "СеверХолдингВино".
04.07.2016 по результатам камеральной налоговой проверки ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации вынесено решение N 90057, согласно которому Обществу предложено уплатить недоимку по земельному налогу в сумме 1 947 894 руб.
Кроме того, указанным выше решением Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный срок налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год со взысканием штрафа в размере 584 368 руб. 20 коп. и за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату сумм земельного налога за 2013 год со взысканием штрафа в размере 389 578 руб. 80 коп., начислены пени в размере 324 957 руб. 42 коп.
Полагая, что должностным лицом ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры при проведении камеральной налоговой проверки декларации ООО "СеверХолдингВино" по земельному налогу за 2013 год совершены незаконные действия, выразившиеся в неправомерном исключении из анализа представленных Обществом документов, доказывающих факт невладения (неиспользования) и невозможности использования спорного земельного участка, а также фактических незаконных пользователей земельным участком (пояснительная записка к налоговой декларации по земельному налогу за 2012, 2013, 2014, 2015 годы исх. N 08 от 11.01.2016; копия свидетельства о государственной регистрации права от 13.03.2006 на склады 2, 3, 4, 5, 6, 10 на имя Сеидова Азада Рамазан оглы; копия свидетельства о государственной регистрации права от 10.05.2006 на склады 2, 3, 4, 5, 6, 10 на имя Байрамова Видади Гияседдин оглы; копия свидетельства о государственной регистрации права от 10.01.2002 серия 86-АА365290; копия заявления ООО СеверХолдингВино" от 24.05.2006; копия заявления о явке с повинной Бающенко Е.С. от 24.05.2006; копия заявления от Садыговой Р.И. от 11.07.2006; копия постановления о возбуждении уголовного дела от 25.05.2006; копия постановления о признании потерпевшей от 01.03.2007; копия постановления о допуске для участия в уголовном деле от 10.08.2007; копия доверенности от 02.11.2005; копия доверенности от 22.03.2006; копия письма нотариуса г. Москвы Опутиной Л.В. о невыдаче ею доверенностей от 02.11.2005, от 22.03.2006; копия решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 24.04.2012 по делу N А75-10188/2011; копия постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А75-7374/2014; копия решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 01.06.2012 по делу N А75-1581/2012; копия решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 30.07.2015 по делу N А75-5826/2015; копия постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2015 по делу N А75-8560/2014; налоговая декларация по земельному налогу за 2012 год; налоговая декларация по земельному налогу за 2013 год; налоговая декларация по земельному налогу за 2014 год), налогоплательщик обжаловал соответствующие действия (бездействие) в вышестоящий налоговый орган.
Письмом от 13.01.2017 N 07-15/00377 Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре сообщило Обществу об оставлении жалобы без рассмотрения, сославшись на то, что акт камеральной проверки не является ненормативным правовым актом, подлежащим обжалованию, а также на то, что по результатам проверки Инспекцией вынесено решение от 04.01.2016 N 9005 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое является предметом самостоятельного обжалования.
Действия Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре обжалованы Обществом в рамках дела N А75-531/2017, при этом основания для признания таких действий незаконными во вступившем в законную силу итоговом судебном акте Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры по указанному делу не установлены.
Ссылаясь на то, что при проведении налоговой проверки должностное лицо ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, проводившее проверку и составившее акт камеральной проверки, неправомерно исключило из анализа часть представленных Обществом документов и не учло невозможность фактического использования земельного участка, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с соответствующим заявлением.
02.05.2017 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Анализ частей 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:
- - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;
- - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Вместе с тем, статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации закрепляет принцип состязательности участников арбитражного процесса, согласно которому каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.
Применительно к данной ситуации это означает, что если законность и обоснованность принятия оспариваемого акта должен доказывать орган государственной власти, то обязанность по доказыванию нарушения прав и законных интересов возлагается на заявителя.
Порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц определен в главе 19 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ, Кодекс).
Согласно статье 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
В рассматриваемом случае Обществом оспаривается законность действий заинтересованного лица, выразившихся в том, что Инспекцией при составлении акта проверки от 10.05.2016 не учтены документы, подтверждающие, по мнению заявителя, невозможность фактического использования Обществом земельного участка.
Суд апелляционной инстанции, проанализировав доводы Общества и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства, имеющиеся в материалах дела, соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в данном случае заявителем выбран ненадлежащий способ защиты, который не может привести к восстановлению нарушенного права заявителя, и не находит оснований для признания незаконными оспариваемых действий ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры и ее должностных лиц по следующим основаниям.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ акт камеральной налоговой проверки составляется в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (часть 6 статьи 100 НК РФ).
По результатам рассмотрения акта налоговой проверки и материалов налоговой проверки выносится решение в порядке и в сроки, установленные статьей 101 Кодекса.
В соответствии с положениями статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.
По результатам рассмотрения таких материалов руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 данной статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При проверке консолидированной группы налогоплательщиков в указанном решении может содержаться указание о привлечении к ответственности одного или нескольких участников этой группы;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.
Порядок обжалования решения, принятого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, определен в статье 138 НК РФ.
Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, доводы Общества, приведенные в обоснование заявления об оспаривании действий должностных лиц ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры, сводятся к тому, что в ходе камеральной налоговой проверки и при формулировании выводов в акте проверки (на основании которого в последующем вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности) не учтены документы, представленные ООО "СеверХолдингВино", а также доводы последнего о фактическом неиспользовании Обществом спорного земельного участка (учтенного налоговым органом при определении налоговых обязательств ООО "СеверХолдингВино" по земельному налогу за 2013 год).
Другие основания для признания незаконными действий должностных лиц Инспекции при проведении налоговой проверки по налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год заявителем не указаны.
Вместе с тем, буквальное толкование приведенных выше норм действующего законодательства позволяет сделать вывод о том, что оценка документов и материалов, полученных в ходе налоговой проверки, производится налоговым органом в непосредственной связи с процедурой рассмотрения материалов налоговой проверки и с вынесением решения по результатам налоговой проверки и имеет для налогоплательщика правовое значение только в связи с принятием конкретного решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, о доначислении сумм налогов и (или) о начислении пени.
Так, в рассматриваемом случае судом первой инстанции обоснованно указано на то, что ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры осуществлено рассмотрение акта камеральной проверки от 10.05.2016, по результатам которого вынесено решение от 04.07.2016 N 90057.
Как следствие, законность принятия или непринятия Инспекцией каких-либо доводов и документов налогоплательщика в ходе проведения проверки, может быть оценена судом только в связи с проверкой законности и обоснованности принятого по итогам проверки решения налогового органа с учетом обстоятельств, положенных в основу такого решения.
В то же время сами по себе действия налогового органа по непринятию каких-либо доводов и доказательств, исходящих от налогоплательщика и имеющих, по мнению последнего, значение для принятия правильного решения по результатам налоговой проверки, не могут быть предметом самостоятельного обжалования в судебном порядке, поскольку значение соответствующих доводов и документов для принятия решения по результатам проверки и, как следствие, влияние действий Инспекции по непринятию таких документов во внимание при вынесении соответствующего решения может быть оценено только в рамках проверки законности указанного ненормативного акта.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что избранный заявителем ненадлежащий способ защиты не может привести к восстановлению нарушенного (по мнению заявителя) права ООО "СеверХолдингВино".
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно обратил внимание на то, что законность решения ИФНС России по г. Сургуту ХМАО - Югры от 04.07.2016 N 90057, решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, вынесенного по апелляционной жалобе на указанное решение Инспекции, действий должностных лиц Инспекции по привлечению Общества к налоговой ответственности и действий заместителя руководителя Управления по отказу в удовлетворении жалобы Общества N 88 от 25.10.2016 при вынесении решения N 07/346 от 18.11.2016 являлась предметом обжалования в рамках дела N А75-16198/2016 по заявлению ООО "СеверХолдингВино", и оценена Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры в итоговом судебном акте по такому делу, вступившем в законную силу.
Таким образом, с учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении рассматриваемого заявления ООО "СеверХолдингВино".
В целом, доводы апелляционной жалобы повторяют доводы поданного в суд первой инстанции заявления, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте, и направлены лишь на переоценку обстоятельств дела. При этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся на ООО "СеверХолдингВино".
Поскольку при подаче апелляционной жалобы Обществу по его ходатайству судом апелляционной инстанции была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины, а в удовлетворении требований жалобы отказано, постольку 1 500 руб. государственной пошлины подлежит взысканию с ООО "СеверХолдингВино" в федеральный бюджет.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 02.05.2017 по делу N А75-2587/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "СеверХолдингВино" в пользу федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
А.Н.ЛОТОВ
О.А.СИДОРЕНКО
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)