Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 07 апреля 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 апреля 2016 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Плаксиной Н.Г.,
судей Арямова А.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Колесниковой Е.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26 января 2016 г. по делу N А76-14820/2015 (судья Кунышева Н.А.).
В судебном заседании приняли участие:
- индивидуальный предприниматель Шмелькова Ольга Борисовна (паспорт), представители: Долгополова О.Н. (доверенность N б/н от 21.12.2015), Борткевич А.П. (доверенность N б/н от 27.05.2015);
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска - Шувалов М.Ю. (доверенность N 05-10/001579 от 25.01.2016).
Индивидуальный предприниматель Шмелькова Ольга Борисовна (далее - предприниматель, ИП Шмелькова О.Б., заявитель) обратилась с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 7/15 от 30.03.2015 (в редакции решения N 7/15-1 от 14.04.2015) в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления налога на добавленную стоимость (далее также - НДС) за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату НДС за 4 квартал 2011 г. (с учетом уточнений требований, изложенных в заявлении от 07.10.2015, л.д. 74-75 т. 2).
Определением суда от 15.10.2015 к участию в деле привлечено третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований, - ООО "Лерон".
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2016 (резолютивная часть объявлена 19.01.2016) в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано в полном объеме.
Не согласившись с вынесенным решением, налогоплательщик обжаловал его в апелляционном порядке. Считает решение суда первой инстанции необоснованным и подлежащим отмене, ввиду неправильного применения норм материального права при принятии решения, и неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела.
В обоснование указывает на то, что судом не учтено отсутствие в деле таких доказательств как корректировка поставщиком налоговой базы на суммы выплачиваемых премий; выставление предпринимателю корректировочных счетов-фактур; изменение цены поставленных товаров.
Ссылка суда на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 N 11175/09 и от 07.02.2012 N 11637/11 является несостоятельной, поскольку указанные постановления касаются случаев предоставления покупателю скидок, на основании которых покупатель корректировал сумму вычетов, а поставщик - налоговую базу по НДС за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров. По настоящему делу инспекцией не представлено доказательств корректировки поставщиками налоговой базы на сумму выплачиваемых премий и выставления предпринимателю корректировочных счетов-фактур. Также условиями договоров поставки и соглашений не предусмотрено изменение цены поставленных товаров в результате выплаты поставщиками премий за достижение предпринимателем определенных объемов закупок, как не предусмотрено этого и в подписанных между сторонами протоколах расчета премии, что свидетельствует о неправомерности квалификации инспекцией указанных премий в качестве торговых скидок на цену товара, поскольку спорные премии не уменьшали стоимость приобретенных товаров.
Суд необоснованно отклонил доводы предпринимателя, ссылающегося на более позднюю правовую позицию вышестоящих судом, а именно на определения Верховного Суда Российской Федерации от 17.02.2015 N 304-КГ14-3095 и от 05.03.2015 N 302-КГ-1523.
Также в обоснование своей позиции предприниматель ссылается на письмо ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@.
От налогового органа поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда без изменения.
В судебном заседании представители предпринимателя настаивали на доводах апелляционной жалобы, представитель инспекции поддержал позицию, изложенную в отзыве.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого налога по упрощенной системе налогообложения, земельного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2011 по 29.09.2014.
Выявленные в ходе проведения выездной налоговой проверки нарушения налогового законодательства отражены в акте от 17.02.2015 N 6 (т. 1 л.д. 9-42).
Инспекцией по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений предпринимателя, вынесено решение N 7/15 от 30.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 48-79).
Решением N 7/15-1 от 14.04.2015 инспекцией внесены изменения в оспариваемый акт в связи с исправлением технической ошибки (т. 1 л.д. 96-98).
Решением Управления ФНС России по Челябинской области от 15.05.2015 N 16-07/002102 оспариваемое решение (с учетом решения N 7/15-1) утверждено (т. 1 л.д. 102-107).
Посчитав вынесенное решение инспекции N 7/15 от 30.03.2015 нарушающим права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления НДС за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату НДС за 4 квартал 2011 г.
Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности выводов налогового органа.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Согласно статье 146 Налогового кодекса налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на вычеты, установленные статьей 171 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с данной главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктов 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. При этом счет-фактура должна соответствовать требованиям, установленным статьи 169 Кодекса, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса (пункт 1).
Как следует из оспариваемого акта, инспекцией установлено, что из условий договора поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, представленного ИП Шмельковой О.Б. на проверку, ООО "Лерон" (Поставщик) обязуется передать ИП Шмельковой О.Б. (Покупатель) парфюмерно-косметическую продукцию (товар), а Покупатель обязуется принимать и оплачивать данный товар в соответствии с условиями договора.
В соответствии с дополнительным соглашением от 31.12.2010 на выплату премии N 4 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80 Поставщик обязуется выплатить Покупатели премию за выполнение определенного объема закупок в соответствующем отчетном периоде.
Размер премии определяется на основании и в соответствии с Актом-расчетом премии, являющимся неотъемлемой частью договора поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80 и настоящего дополнительного соглашения и основанием для выплаты Поставщиком премии. Выплата премии осуществляется либо перечислением денежных средств на, расчетный счет Покупателя, либо путем удержания Покупателем премии из средств, подлежащих перечислению Поставщику за поставленный товар.
В акте-расчете премии от 01.04.2011 указано, что покупателем соблюдены условия дополнительного соглашения от 31.12.2010 на выплату премии N 4 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80 о выполнении определенного объема закупок за отчетный период, в связи с чем, Поставщик выплачивает Покупателю премию в размере 154 402, 58 руб. (НДС не облагается). Способ оплаты - удержание Покупателем премии из средств, подлежащих перечислению Поставщику. Документ подписан обеими сторонами.
Аналогичным образом, в рамках дополнительного соглашения от 31.03.2011 на выплату премии N 5 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, акта-расчета премии от 30.06.2011 Покупателем получена премия в размере 683 562,19 руб. (НДС не облагается).
В соответствии с дополнительным соглашением от 30.06.2011 на выплату премии N 6 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, актом-расчетом премии от 30.09.2011 Покупателем получена премия в размере 467 456,33 руб. (НДС не облагается).
В соответствии с дополнительным соглашением от 30.09.2011 на выплату премии N 7 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, актом-расчетом премии от 31.12.2011 Покупателем получена премия в размере 625 466,95 руб. (НДС не облагается).
Основанием для доначисления НДС с полученных сумм премий, удержанных предпринимателем от поставщика, послужили выводы инспекции о взаимосвязи полученных премий с первоначальной реализацией товара и, следовательно, изменением цены товара на сумму соответствующей выплаченной премии.
Глава 21 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный налоговый период) не содержит прямого требования о восстановлении покупателем НДС в результате получения им премий от продавца на расчетный счет.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 07.02.2012 N 11637/11 (на который ссылаются налоговый орган и суд), корректировка вычетов при получении премии от поставщика производится покупателем пропорционально корректировке поставщиками своей налоговой базы по операциям реализации товаров.
Если поставщиками, предоставившими скидку, не произведена пропорциональная корректировка налоговой базы по операциям реализации товаров, то покупатель производить корректировку вычетов не обязан.
Иное означало бы двойное налогообложение операции при предоставлении скидки и нарушение принципа "зеркальности" налогообложения НДС, поскольку, когда налоговая база продавца не корректируется, налог не возвращается покупателю из бюджета, однако, вычеты покупателя уже откорректированы в сторону уменьшения.
Налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства, из которых видно, что поставщик производил корректировку налоговой базы по НДС в 2010-2011 году по спорным операциям или намеревается ее производить, следовательно, цена поставленного товара изменению не подлежит.
В силу статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается только в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Таким образом, изменение цен на поставляемый товар после их согласования сторонами не допускается иначе как в случаях, и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
В рассматриваемом случае налоговый орган не представил доказательств того, что заявитель получал от поставщика стимулирующее премирование за объем закупленных товаров, повлиявшее в конечном счете на стоимость приобретенного товара.
Как следует из материалов дела, условия договоров поставки, дополнительных соглашений и приложений к ним не предусматривают изменение цены ранее поставленных товаров в результате выплаты поставщиком предпринимателю стимулирующего премирования.
Содержание сложившихся между участниками договора взаимоотношений свидетельствуют о том, что хозяйствующие субъекты не рассматривали факт выплаты спорных премий предпринимателю как основание изменения цен на отгруженные товары, требующего корректировки как гражданско-правовых, так и налоговых обязательств.
Доказательств обратного инспекцией в материалы дела не представлено.
Также суд апелляционной инстанции обращает внимание, что с 3 квартала 2013 года вступил в силу Федеральный закон от 05.04.2013 N 39-ФЗ, согласно которому статья 154 Налогового кодекса дополнена пунктом 2.1 следующего содержания: "Выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором".
Поскольку ранее спорная ситуация была не урегулирована в Кодексе, следует считать, что законодателем устранен пробел в главе 21 Налогового кодекса по вопросу корректировки налоговой базы покупателя и продавца в случае выплаты премий.
Согласно данному в письме ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@ разъяснению, при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 01.07.2013, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре, обязанность по корректировке налоговых вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку налоговой базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает необходимым применить пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Позиция инспекции не основана на нормах Налогового кодекса и Гражданского кодекса Российской Федерации, не учитывает фактические обстоятельства деятельности предпринимателя.
Таким образом, у предпринимателя отсутствует обязанность по восстановлению суммы вычетов в результате получения премий от поставщика в спорный период.
Ссылка суда на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 N 11175/09 и от 07.02.2012 N 11637/11 является ошибочной, поскольку указанные постановления касаются случаев предоставления покупателю скидок, на основании которых покупатель корректировал сумму вычетов, а поставщик - налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров.
Между тем, по настоящему делу инспекцией в нарушение правил части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств корректировки поставщиком налоговой базы на суммы выплачиваемых премий и выставления предпринимателю корректировочных счетов-фактур.
При указанных обстоятельствах суду первой инстанции следовало признать недействительным оспариваемое решение налогового кодекса в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 г., как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
Учитывая вышеизложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене, как вынесенное с нарушением норм материального права на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
В силу абзаца 1 части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В связи с указанным расходы заявителя по уплате государственной пошлины по первой инстанции в сумме 300 руб. и по апелляционной инстанции - в сумме 150 руб. относятся на налоговый орган. Излишне уплаченную государственную пошлину по заявлению в сумме 2700 руб. подлежит возврату из федерального бюджета в соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны удовлетворить, решение Арбитражного суда Челябинской области от 26 января 2016 г. по делу N А76-14820/2015 отменить.
Заявленные требования индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны удовлетворить.
Признать недействительным решение N 7/15 от 30 марта 2015 г. (в редакции решения N 7/15-1 от 14 апреля 2015 г.) Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 г., как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска в пользу индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны (ОГРНИП 304745323000051) судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 300 руб., по апелляционной жалобе -150 руб.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Шмельковой Ольге Борисовне (ОГРНИП 304745323000051) из федерального бюджета государственную пошлину по заявлению в сумме 2700 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру Челябинского отделения N 8597 филиала N 19 от 09 июня 2015 г.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Н.Г.ПЛАКСИНА
Судьи
А.А.АРЯМОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.04.2016 N 18АП-2458/2016 ПО ДЕЛУ N А76-14820/2015
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 апреля 2016 г. N 18АП-2458/2016
Дело N А76-14820/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 07 апреля 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 апреля 2016 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Плаксиной Н.Г.,
судей Арямова А.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Колесниковой Е.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26 января 2016 г. по делу N А76-14820/2015 (судья Кунышева Н.А.).
В судебном заседании приняли участие:
- индивидуальный предприниматель Шмелькова Ольга Борисовна (паспорт), представители: Долгополова О.Н. (доверенность N б/н от 21.12.2015), Борткевич А.П. (доверенность N б/н от 27.05.2015);
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска - Шувалов М.Ю. (доверенность N 05-10/001579 от 25.01.2016).
Индивидуальный предприниматель Шмелькова Ольга Борисовна (далее - предприниматель, ИП Шмелькова О.Б., заявитель) обратилась с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 7/15 от 30.03.2015 (в редакции решения N 7/15-1 от 14.04.2015) в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления налога на добавленную стоимость (далее также - НДС) за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату НДС за 4 квартал 2011 г. (с учетом уточнений требований, изложенных в заявлении от 07.10.2015, л.д. 74-75 т. 2).
Определением суда от 15.10.2015 к участию в деле привлечено третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований, - ООО "Лерон".
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2016 (резолютивная часть объявлена 19.01.2016) в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано в полном объеме.
Не согласившись с вынесенным решением, налогоплательщик обжаловал его в апелляционном порядке. Считает решение суда первой инстанции необоснованным и подлежащим отмене, ввиду неправильного применения норм материального права при принятии решения, и неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела.
В обоснование указывает на то, что судом не учтено отсутствие в деле таких доказательств как корректировка поставщиком налоговой базы на суммы выплачиваемых премий; выставление предпринимателю корректировочных счетов-фактур; изменение цены поставленных товаров.
Ссылка суда на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 N 11175/09 и от 07.02.2012 N 11637/11 является несостоятельной, поскольку указанные постановления касаются случаев предоставления покупателю скидок, на основании которых покупатель корректировал сумму вычетов, а поставщик - налоговую базу по НДС за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров. По настоящему делу инспекцией не представлено доказательств корректировки поставщиками налоговой базы на сумму выплачиваемых премий и выставления предпринимателю корректировочных счетов-фактур. Также условиями договоров поставки и соглашений не предусмотрено изменение цены поставленных товаров в результате выплаты поставщиками премий за достижение предпринимателем определенных объемов закупок, как не предусмотрено этого и в подписанных между сторонами протоколах расчета премии, что свидетельствует о неправомерности квалификации инспекцией указанных премий в качестве торговых скидок на цену товара, поскольку спорные премии не уменьшали стоимость приобретенных товаров.
Суд необоснованно отклонил доводы предпринимателя, ссылающегося на более позднюю правовую позицию вышестоящих судом, а именно на определения Верховного Суда Российской Федерации от 17.02.2015 N 304-КГ14-3095 и от 05.03.2015 N 302-КГ-1523.
Также в обоснование своей позиции предприниматель ссылается на письмо ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@.
От налогового органа поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда без изменения.
В судебном заседании представители предпринимателя настаивали на доводах апелляционной жалобы, представитель инспекции поддержал позицию, изложенную в отзыве.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого налога по упрощенной системе налогообложения, земельного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2011 по 29.09.2014.
Выявленные в ходе проведения выездной налоговой проверки нарушения налогового законодательства отражены в акте от 17.02.2015 N 6 (т. 1 л.д. 9-42).
Инспекцией по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений предпринимателя, вынесено решение N 7/15 от 30.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 48-79).
Решением N 7/15-1 от 14.04.2015 инспекцией внесены изменения в оспариваемый акт в связи с исправлением технической ошибки (т. 1 л.д. 96-98).
Решением Управления ФНС России по Челябинской области от 15.05.2015 N 16-07/002102 оспариваемое решение (с учетом решения N 7/15-1) утверждено (т. 1 л.д. 102-107).
Посчитав вынесенное решение инспекции N 7/15 от 30.03.2015 нарушающим права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления НДС за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату НДС за 4 квартал 2011 г.
Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности выводов налогового органа.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Согласно статье 146 Налогового кодекса налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на вычеты, установленные статьей 171 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с данной главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктов 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. При этом счет-фактура должна соответствовать требованиям, установленным статьи 169 Кодекса, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса (пункт 1).
Как следует из оспариваемого акта, инспекцией установлено, что из условий договора поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, представленного ИП Шмельковой О.Б. на проверку, ООО "Лерон" (Поставщик) обязуется передать ИП Шмельковой О.Б. (Покупатель) парфюмерно-косметическую продукцию (товар), а Покупатель обязуется принимать и оплачивать данный товар в соответствии с условиями договора.
В соответствии с дополнительным соглашением от 31.12.2010 на выплату премии N 4 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80 Поставщик обязуется выплатить Покупатели премию за выполнение определенного объема закупок в соответствующем отчетном периоде.
Размер премии определяется на основании и в соответствии с Актом-расчетом премии, являющимся неотъемлемой частью договора поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80 и настоящего дополнительного соглашения и основанием для выплаты Поставщиком премии. Выплата премии осуществляется либо перечислением денежных средств на, расчетный счет Покупателя, либо путем удержания Покупателем премии из средств, подлежащих перечислению Поставщику за поставленный товар.
В акте-расчете премии от 01.04.2011 указано, что покупателем соблюдены условия дополнительного соглашения от 31.12.2010 на выплату премии N 4 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80 о выполнении определенного объема закупок за отчетный период, в связи с чем, Поставщик выплачивает Покупателю премию в размере 154 402, 58 руб. (НДС не облагается). Способ оплаты - удержание Покупателем премии из средств, подлежащих перечислению Поставщику. Документ подписан обеими сторонами.
Аналогичным образом, в рамках дополнительного соглашения от 31.03.2011 на выплату премии N 5 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, акта-расчета премии от 30.06.2011 Покупателем получена премия в размере 683 562,19 руб. (НДС не облагается).
В соответствии с дополнительным соглашением от 30.06.2011 на выплату премии N 6 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, актом-расчетом премии от 30.09.2011 Покупателем получена премия в размере 467 456,33 руб. (НДС не облагается).
В соответствии с дополнительным соглашением от 30.09.2011 на выплату премии N 7 к договору поставки от 01.02.2010 N ЛР-039/80, актом-расчетом премии от 31.12.2011 Покупателем получена премия в размере 625 466,95 руб. (НДС не облагается).
Основанием для доначисления НДС с полученных сумм премий, удержанных предпринимателем от поставщика, послужили выводы инспекции о взаимосвязи полученных премий с первоначальной реализацией товара и, следовательно, изменением цены товара на сумму соответствующей выплаченной премии.
Глава 21 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный налоговый период) не содержит прямого требования о восстановлении покупателем НДС в результате получения им премий от продавца на расчетный счет.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 07.02.2012 N 11637/11 (на который ссылаются налоговый орган и суд), корректировка вычетов при получении премии от поставщика производится покупателем пропорционально корректировке поставщиками своей налоговой базы по операциям реализации товаров.
Если поставщиками, предоставившими скидку, не произведена пропорциональная корректировка налоговой базы по операциям реализации товаров, то покупатель производить корректировку вычетов не обязан.
Иное означало бы двойное налогообложение операции при предоставлении скидки и нарушение принципа "зеркальности" налогообложения НДС, поскольку, когда налоговая база продавца не корректируется, налог не возвращается покупателю из бюджета, однако, вычеты покупателя уже откорректированы в сторону уменьшения.
Налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства, из которых видно, что поставщик производил корректировку налоговой базы по НДС в 2010-2011 году по спорным операциям или намеревается ее производить, следовательно, цена поставленного товара изменению не подлежит.
В силу статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается только в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Таким образом, изменение цен на поставляемый товар после их согласования сторонами не допускается иначе как в случаях, и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
В рассматриваемом случае налоговый орган не представил доказательств того, что заявитель получал от поставщика стимулирующее премирование за объем закупленных товаров, повлиявшее в конечном счете на стоимость приобретенного товара.
Как следует из материалов дела, условия договоров поставки, дополнительных соглашений и приложений к ним не предусматривают изменение цены ранее поставленных товаров в результате выплаты поставщиком предпринимателю стимулирующего премирования.
Содержание сложившихся между участниками договора взаимоотношений свидетельствуют о том, что хозяйствующие субъекты не рассматривали факт выплаты спорных премий предпринимателю как основание изменения цен на отгруженные товары, требующего корректировки как гражданско-правовых, так и налоговых обязательств.
Доказательств обратного инспекцией в материалы дела не представлено.
Также суд апелляционной инстанции обращает внимание, что с 3 квартала 2013 года вступил в силу Федеральный закон от 05.04.2013 N 39-ФЗ, согласно которому статья 154 Налогового кодекса дополнена пунктом 2.1 следующего содержания: "Выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором".
Поскольку ранее спорная ситуация была не урегулирована в Кодексе, следует считать, что законодателем устранен пробел в главе 21 Налогового кодекса по вопросу корректировки налоговой базы покупателя и продавца в случае выплаты премий.
Согласно данному в письме ФНС России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@ разъяснению, при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 01.07.2013, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре, обязанность по корректировке налоговых вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку налоговой базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает необходимым применить пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Позиция инспекции не основана на нормах Налогового кодекса и Гражданского кодекса Российской Федерации, не учитывает фактические обстоятельства деятельности предпринимателя.
Таким образом, у предпринимателя отсутствует обязанность по восстановлению суммы вычетов в результате получения премий от поставщика в спорный период.
Ссылка суда на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 N 11175/09 и от 07.02.2012 N 11637/11 является ошибочной, поскольку указанные постановления касаются случаев предоставления покупателю скидок, на основании которых покупатель корректировал сумму вычетов, а поставщик - налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров.
Между тем, по настоящему делу инспекцией в нарушение правил части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств корректировки поставщиком налоговой базы на суммы выплачиваемых премий и выставления предпринимателю корректировочных счетов-фактур.
При указанных обстоятельствах суду первой инстанции следовало признать недействительным оспариваемое решение налогового кодекса в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 г., как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
Учитывая вышеизложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене, как вынесенное с нарушением норм материального права на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
В силу абзаца 1 части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В связи с указанным расходы заявителя по уплате государственной пошлины по первой инстанции в сумме 300 руб. и по апелляционной инстанции - в сумме 150 руб. относятся на налоговый орган. Излишне уплаченную государственную пошлину по заявлению в сумме 2700 руб. подлежит возврату из федерального бюджета в соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны удовлетворить, решение Арбитражного суда Челябинской области от 26 января 2016 г. по делу N А76-14820/2015 отменить.
Заявленные требования индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны удовлетворить.
Признать недействительным решение N 7/15 от 30 марта 2015 г. (в редакции решения N 7/15-1 от 14 апреля 2015 г.) Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 г. в сумме 125 439 руб., за 3 квартал 2011 г. в сумме 65 308 руб., за 4 квартал 2011 г. в сумме 95 410 руб., в части начисления соответствующей недоимке пени и привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 6 012, 40 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 г., как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска в пользу индивидуального предпринимателя Шмельковой Ольги Борисовны (ОГРНИП 304745323000051) судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 300 руб., по апелляционной жалобе -150 руб.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Шмельковой Ольге Борисовне (ОГРНИП 304745323000051) из федерального бюджета государственную пошлину по заявлению в сумме 2700 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру Челябинского отделения N 8597 филиала N 19 от 09 июня 2015 г.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
Н.Г.ПЛАКСИНА
Судьи
А.А.АРЯМОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)