Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2017 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 мая 2017 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Борзенковой И.В.
судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.
при участии:
- от заявителя общества с ограниченной ответственностью "ПЦБК" (ОГРН 1045900509192 ИНН 5904111987) - Осиновских В.А., паспорт, доверенность от 01.01.2017 года;
- от заинтересованного лица ИФНС России по Свердловскому району г. Перми (ОГРН 1045900797029, ИНН 5904101890) - Шестакова О.В., удостоверение, доверенность от 23.01.2017; Никитина Е.М., паспорт, доверенность от 20.06.2016 года;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заявителя, общества с ограниченной ответственностью "ПЦБК",
на решение Арбитражного суда Пермского края от 06 марта 2017 года
по делу N А50-31140/2016, принятое судьей Шаламовой Ю.В.,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПЦБК"
к ИФНС России по Свердловскому району г. Перми
о признании недействительным решения от 17.06.2016 N 2418,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "ПЦБК" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения ИФНС России по Свердловскому району г. Перми (далее - налоговый орган, инспекция) от 17.06.2016 N 2418.
Решением Арбитражного суда Пермского края от 06 марта 2017 года в удовлетворении заявленных ООО "ПЦБК" требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
В обоснование жалобы заявитель указывает на то, что налоговым органом необоснованно не произведен зачет переплаты в счет погашения недоимки по НДС. Налоговый орган должен был произвести зачет суммы излишне уплаченного налога на прибыль организации в счет погашения недоимки по НДС самостоятельно, в срок до 01.02.2016. На момент окончания срока уплаты НДС за 1 квартал 2015 г. у общества отсутствовали сведения о необоснованности применения вычетов по НДС. Данный факт установлен позже срока подачи обществом уточненной декларации и после зачета переплаты.
Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции заявитель поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представитель налогового органа возражал против доводов апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией на основании уточненной (корректировка N 1) налоговой декларации общества по НДС за 1 квартал 2015 (дата представления - 20.01.2016) проведена камеральная налоговая проверка, в ходе которой сделан вывод о несоблюдении условий освобождения от ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, предусмотренных п. 4 ст. 81 НК РФ, при подаче уточненной налоговой декларации.
Данное нарушение зафиксировано в акте от 06.05.2016 N 2512 и послужило основанием вынесения решения от 17.06.2016 N 2418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 13 814,10 руб. (штраф снижен с учетом смягчающих вину обстоятельств).
Решением УФНС России по Пермскому краю от 26.09.2016 N 18-18/485 решение налогового органа оставлено без изменения.
Полагая, что решение налогового органа нарушают права и законные интересы, предприятие обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, исходил из того, что до представления уточненной налоговой декларации по НДС дополнительно отраженную сумм налога общество не уплатило, а доказательств наличия переплаты налога в размере, превышающей или равном размеру заниженной суммы НДС на дату окончания установленного законодательством срока не имеется, следовательно, предусмотренные пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ условия для освобождения от ответственности за совершение налогового правонарушения обществом не соблюдены, привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа правомерно.
Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.
В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Как указано в пункте 1 статьи 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.
Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации подается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения налогоплательщика, совершившего указанное в статье 122 НК РФ нарушение, от ответственности, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет перерасчет подлежавшей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.
Из решения налогового органа следует, что обществом 20.01.2016 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2015 г. с заявленной суммой налога к доплате в бюджет, в сравнении с первичной налоговой декларацией, в размере 138 141 руб.
Из материалов дела усматривается, что причиной представления уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г. послужило устранение налогоплательщиком нарушений (необоснованного применения вычетов по НДС в сумме 6 282 801 руб.), установленных актом камеральной налоговой проверки от 06.08.2015 N 12/9206 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г.
Довод общества о наличии переплаты по налогу на прибыль, не учтенной налоговым органом при вынесении решения, правомерно отклонен судом первой инстанции, так как на дату окончания установленного законодательством о налогах и сборах срока уплаты НДС за 1 квартал переплата по налогу на прибыль, которая могла быть зачтена налоговым органом в счет уплаты налога по уточненной налоговой декларации по НДС, отсутствовала. Иного обществом не доказано.
В соответствии с п. 4 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.
Заявление о зачете переплаты в счет предстоящих платежей обществом было подано 11.02.2016, то есть после представления уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г.
Инспекцией на основании заявления общества проведены зачеты, в счет уже существовавшей на эту дату недоимки, что подтверждается уведомлением о произведенном зачете от 18.02.2016 N 1495.
Для разрешения спора имеет значение наличие недоимки или переплаты по налогу непосредственно до даты подачи спорной декларации.
До представления уточненной налоговой декларации по НДС дополнительно отраженную сумму налога общество не уплатило, а доказательств наличия переплаты налога в размере, превышающей или равном размеру заниженной суммы НДС на дату окончания установленного законодательством срока не имеется.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что обществом не выполнены вышеназванные обязательные условия для освобождения от ответственности, предусмотренные подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ.
Следовательно, законные основания для удовлетворения требований общества отсутствуют.
Доводы апелляционной жалобы об отсутствии оснований для привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, являются несостоятельными.
Данный состав правонарушения является материальным, ответственность наступает в случае фактического невыполнения установленной законом обязанности, в случае, если данное деяние повлекло общественно опасные последствия, если не имеется оснований, смягчающих или исключающих ответственность.
Квалифицирующим признаком правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, является неуплата (неполная уплата) налога, в том числе наличие неправомерных действий (бездействия), как умышленных, так и неосторожных.
В связи с тем, что инспекция квалифицировала их по п. 1 ст. 122 НК РФ, формой вины является неосторожность. Общество до представления уточненной налоговой декларации по НДС дополнительно отраженную сумму налога общество не уплатило, при этом, переплаты по налогу у общества не имелось.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.
При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.
В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Пермского края от 06 марта 2017 года по делу N А50-31140/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.05.2017 N 17АП-5348/2017-АК ПО ДЕЛУ N А50-31140/2016
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 мая 2017 г. N 17АП-5348/2017-АК
Дело N А50-31140/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2017 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 29 мая 2017 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Борзенковой И.В.
судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.
при участии:
- от заявителя общества с ограниченной ответственностью "ПЦБК" (ОГРН 1045900509192 ИНН 5904111987) - Осиновских В.А., паспорт, доверенность от 01.01.2017 года;
- от заинтересованного лица ИФНС России по Свердловскому району г. Перми (ОГРН 1045900797029, ИНН 5904101890) - Шестакова О.В., удостоверение, доверенность от 23.01.2017; Никитина Е.М., паспорт, доверенность от 20.06.2016 года;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заявителя, общества с ограниченной ответственностью "ПЦБК",
на решение Арбитражного суда Пермского края от 06 марта 2017 года
по делу N А50-31140/2016, принятое судьей Шаламовой Ю.В.,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПЦБК"
к ИФНС России по Свердловскому району г. Перми
о признании недействительным решения от 17.06.2016 N 2418,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "ПЦБК" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения ИФНС России по Свердловскому району г. Перми (далее - налоговый орган, инспекция) от 17.06.2016 N 2418.
Решением Арбитражного суда Пермского края от 06 марта 2017 года в удовлетворении заявленных ООО "ПЦБК" требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
В обоснование жалобы заявитель указывает на то, что налоговым органом необоснованно не произведен зачет переплаты в счет погашения недоимки по НДС. Налоговый орган должен был произвести зачет суммы излишне уплаченного налога на прибыль организации в счет погашения недоимки по НДС самостоятельно, в срок до 01.02.2016. На момент окончания срока уплаты НДС за 1 квартал 2015 г. у общества отсутствовали сведения о необоснованности применения вычетов по НДС. Данный факт установлен позже срока подачи обществом уточненной декларации и после зачета переплаты.
Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции заявитель поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представитель налогового органа возражал против доводов апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией на основании уточненной (корректировка N 1) налоговой декларации общества по НДС за 1 квартал 2015 (дата представления - 20.01.2016) проведена камеральная налоговая проверка, в ходе которой сделан вывод о несоблюдении условий освобождения от ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, предусмотренных п. 4 ст. 81 НК РФ, при подаче уточненной налоговой декларации.
Данное нарушение зафиксировано в акте от 06.05.2016 N 2512 и послужило основанием вынесения решения от 17.06.2016 N 2418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 13 814,10 руб. (штраф снижен с учетом смягчающих вину обстоятельств).
Решением УФНС России по Пермскому краю от 26.09.2016 N 18-18/485 решение налогового органа оставлено без изменения.
Полагая, что решение налогового органа нарушают права и законные интересы, предприятие обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, исходил из того, что до представления уточненной налоговой декларации по НДС дополнительно отраженную сумм налога общество не уплатило, а доказательств наличия переплаты налога в размере, превышающей или равном размеру заниженной суммы НДС на дату окончания установленного законодательством срока не имеется, следовательно, предусмотренные пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ условия для освобождения от ответственности за совершение налогового правонарушения обществом не соблюдены, привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа правомерно.
Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.
В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
Как указано в пункте 1 статьи 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.
Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации подается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения налогоплательщика, совершившего указанное в статье 122 НК РФ нарушение, от ответственности, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет перерасчет подлежавшей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.
Из решения налогового органа следует, что обществом 20.01.2016 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2015 г. с заявленной суммой налога к доплате в бюджет, в сравнении с первичной налоговой декларацией, в размере 138 141 руб.
Из материалов дела усматривается, что причиной представления уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г. послужило устранение налогоплательщиком нарушений (необоснованного применения вычетов по НДС в сумме 6 282 801 руб.), установленных актом камеральной налоговой проверки от 06.08.2015 N 12/9206 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г.
Довод общества о наличии переплаты по налогу на прибыль, не учтенной налоговым органом при вынесении решения, правомерно отклонен судом первой инстанции, так как на дату окончания установленного законодательством о налогах и сборах срока уплаты НДС за 1 квартал переплата по налогу на прибыль, которая могла быть зачтена налоговым органом в счет уплаты налога по уточненной налоговой декларации по НДС, отсутствовала. Иного обществом не доказано.
В соответствии с п. 4 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.
Заявление о зачете переплаты в счет предстоящих платежей обществом было подано 11.02.2016, то есть после представления уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 г.
Инспекцией на основании заявления общества проведены зачеты, в счет уже существовавшей на эту дату недоимки, что подтверждается уведомлением о произведенном зачете от 18.02.2016 N 1495.
Для разрешения спора имеет значение наличие недоимки или переплаты по налогу непосредственно до даты подачи спорной декларации.
До представления уточненной налоговой декларации по НДС дополнительно отраженную сумму налога общество не уплатило, а доказательств наличия переплаты налога в размере, превышающей или равном размеру заниженной суммы НДС на дату окончания установленного законодательством срока не имеется.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что обществом не выполнены вышеназванные обязательные условия для освобождения от ответственности, предусмотренные подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ.
Следовательно, законные основания для удовлетворения требований общества отсутствуют.
Доводы апелляционной жалобы об отсутствии оснований для привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, являются несостоятельными.
Данный состав правонарушения является материальным, ответственность наступает в случае фактического невыполнения установленной законом обязанности, в случае, если данное деяние повлекло общественно опасные последствия, если не имеется оснований, смягчающих или исключающих ответственность.
Квалифицирующим признаком правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, является неуплата (неполная уплата) налога, в том числе наличие неправомерных действий (бездействия), как умышленных, так и неосторожных.
В связи с тем, что инспекция квалифицировала их по п. 1 ст. 122 НК РФ, формой вины является неосторожность. Общество до представления уточненной налоговой декларации по НДС дополнительно отраженную сумму налога общество не уплатило, при этом, переплаты по налогу у общества не имелось.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.
При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.
В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Пермского края от 06 марта 2017 года по делу N А50-31140/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.
Председательствующий
И.В.БОРЗЕНКОВА
Судьи
В.Г.ГОЛУБЦОВ
Н.М.САВЕЛЬЕВА
И.В.БОРЗЕНКОВА
Судьи
В.Г.ГОЛУБЦОВ
Н.М.САВЕЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)