Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 мая 2017 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 мая 2017 года.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Боровиковой С.В.,
судей Немчиновой М.А., Коновалова С.А.,
при ведении протокола судебного заседания: Балкаровым А.З.,
в судебном заседании участвуют представители:
от ООО "Агроаспект" (ИНН: 7715277300 ОГРН: 1027700302530) - Окороков М.В., представитель по доверенности от 01.01.2017 г., Рыкова Н.В., представитель по доверенности от 01.01.2017 г.,
от ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области (ИНН: 5030011224, ОГРН: 1045017000016) - Яхлакова А.Ю. представитель по доверенности от 09.01.2017 г., Мальцев С.Ю., представитель по доверенности от 09.01.2017 г., Волкова С.А., представитель по доверенности от 11.10.2016 г.
от Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - представитель не явился надлежащим образом извещен,
рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Наро-Фоминску Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 24 января 2017 года по делу N А41-54922/16, принятое судьей Юдиной М.А., по заявлению ООО "Агроаспект" к ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области о признании недействительными решений,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Агроаспект" (далее - ООО "Агроаспект") обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области (далее - Инспекция) о признании незаконным бездействия ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской выразившегося в непринятии решения о возврате излишне уплаченной суммы налога на прибыль организаций, зачисленной в региональный бюджет, в размере 150 549 890 руб. и обязании ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области вынести решение о возврате сумм излишне уплаченного налога на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет, в размере 150 549 890 руб. и о выплате процентов за несвоевременный возврат налога на прибыль в размере 19 044 561 руб. 09 коп. за период с 27.04.2015 по 18.08.2016.
Определением суда от 17.11.2016 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне заинтересованного лица привлечена Межрегиональная ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3.
Решением Арбитражного суда Московской области от 24 января 2017 года по делу N А41-54922/16 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с указанным судебным актом, Инспекция обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, полагая, что судом не полностью исследованы обстоятельства, имеющие значение для дела, а также неправильно применены нормы материального права.
Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании апелляционного суда представители ответчика доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме, просили решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.
Представители истца против удовлетворения апелляционной жалобы возражали, сославшись на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Выслушав объяснения представителей истца и ответчика, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, арбитражный апелляционный суд находит апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.
Как усматривается из материалов дела 25.12.2013, 14.04.2014 и 27.12.2014 ООО "Агроаспект" представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год, согласно которым общая сумма налога, подлежащая уменьшению, составила 163 985 022 руб.
Таким образом, сумма налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, подлежащая уплате в бюджет, составляет 116 624 969 руб.
Сумма налога за 2011 год в общем размере 130 060 102 руб. уплачена платежными поручениями от 28.01.2011 N 1279, от 28.02.2011 N 1251 и от 28.06.2011 N 1702.
Также налоговым органом, согласно объяснениям представителей сторон, двустороннему акту сверки (сверка проведена в рамках рассматриваемого дела между ООО "Агроаспект" и ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области), а также выпискам по лицевому счету заявителя, проведены зачеты излишне уплаченного налога на прибыль за 2010 г. в счет уплаты налога на прибыль за 2011 г., а именно: от 28.03.2011 в размере 60 720 519 руб., 28.04.2011 в размере 31 796 770 руб., 30.05.2011 в размере 31 796 770 руб., 28.06.2011 в размере 23 177 706 руб., 28.07.2011 в размере 13 800 329 руб., 29.08.2011 в размере 13 800 329 руб., 28.09.2011 в размере 13 800 330 руб., 28.10.2011 в размере 13 786 736 руб., 28.10.2011 в размере 18 663 390 руб., 28.11.2011 в размере 18 663 390 руб., 28.03.2012 в размере 33 751 446 руб.
30.12.2014 ООО "Агроаспект" в ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области направлено заявление о возврате излишне уплаченного налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты Российской Федерации, за 2011 год в размере 163 985 022 руб.
14.01.2015 ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области принято решение N 6863 об отказе в осуществлении зачета (возврата) в связи с осуществлением камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, представленной 27.12.2014.
Заявитель, не согласившись с решением налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Московской области.
Решением УФНС России по Московской области от 03.06.2016 N 07-12/36641@ действия ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области в части невозврата налога на прибыль организаций в размере 13 435 132 руб. признаны незаконными, в остальной части жалоба ООО "Агроаспект" оставлена без удовлетворения ввиду пропуска срока, установленного ст. 78 НК РФ.
Из материалов дела усматривается и не оспаривается заявителем, 01.07.2016 инспекцией принято решение о возврате налога в размере 13 435 132 руб.
ООО "Агроаспект" считая незаконным бездействие ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области, выразившееся в непринятии решения о возврате излишне уплаченной суммы налога на прибыль организаций, зачисленной в региональный бюджет, в размере 150 549 890 руб., истец обратился в суд с настоящим иском.
Удовлетворяя заявленные исковые требования, суд первой инстанции, исходил из того, что налоговым органам не представлено доказательств законности оспариваемого решения.
Оспаривая решение суда первой инстанции по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе, инспекция указывает на то, что суд первой инстанции не принял во внимание представленные в материалы дела доказательства.
Апелляционный суд не может согласиться с доводами апелляционной жалобы в силу следующего.
В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 1 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.
Пунктом 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.
Статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными.
В случае признания судом акта недействительным нарушенное право подлежит восстановлению либо защите иными способами, предусмотренными статьей 12 настоящего Кодекса.
Анализ указанных норм права позволяет сделать вывод о том, что признание ненормативного правового акта недействительным, а также незаконными решений и действий (бездействия) органов возможно при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.
Обращаясь в арбитражный суд с настоящим заявлением, "Агроаспект" указало, что ему неправомерно было отказано в возмещении суммы НДС.
В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Норма пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги.
Согласно норме подпункта 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов. В соответствии с нормой подпункта 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном нормами статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.
Нормой пункта 6 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
Нормой пункта 7 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Из содержания данных положений НК РФ следует, что для реализации предусмотренного статьей 21 НК РФ права налогоплательщик должен обратиться в соответствии со статьей 78 НК РФ в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате или зачете переплаты.
Как разъясняется в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12882/08, данная норма применительно к пункту 3 статьи 79 Кодекса не препятствует налогоплательщику в случае пропуска срока на подачу такого заявления в налоговый орган обратиться непосредственно в суд с иском о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога в порядке арбитражного судопроизводства в течение трех лет со дня, когда он узнал или должен был узнать об этом факте. Из перечисленных положений Кодекса следует: моментом, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, не может считаться момент совершения им действий по корректировке своего налогового обязательства и представлению уточненной налоговой декларации.
Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.
Из материалов дела усматривается, что переплата по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, за 2011 год сформирована заявителем из платежей, произведенных платежными поручениями и посредством проведения налоговым органом зачетов в порядке ст. 78 НК РФ, осуществленных по лицевому счету заявителя.
При рассмотрении дела судом первой инстанции между ООО "Агроаспект" и ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области был составлен акт сверки, в котором отражены начисления по налогу, данные о суммах налога, заявленных к уменьшению путем представления уточненных налоговых деклараций, произведенных налоговым органом зачетов в порядке ст. 78 НК РФ (л.д. 8 - 15, том 16).
Стороны не оспаривают факт отражения платежей в лицевом счете и наличие у заявителя платежных поручений, подтверждающих фактическое перечисление налога в бюджетную систему, а также факт проведения зачетов налоговым органом.
Факт наличия переплаты по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты Российской Федерации, за 2011 год подтвержден представленными в материалы дела налоговой деклараций, уточненными налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2011 год, платежными поручениями, выписками из лицевого счета заявителя по налогу на прибыль организаций, актом сверки налогоплательщика с налоговым органом.
Поскольку у ИФНС по г. Наро-Фоминску Московской области не имелось оснований для отказа в возмещении НДС, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе отклоняются по следующим основаниям.
Применительно к исчислению сроков при обращении в арбитражный суд необходимо установить момент, когда налогоплательщику стало известно о наличии у него переплаты.
В рассматриваемом случае необходимо принимать во внимание следующие особенности исчисления налога на прибыль организаций.
Порядок исчисления налога на прибыль установлен статьей 286 Кодекса и предусматривает самостоятельное определение налогоплательщиками суммы налога по итогам налогового периода.
По итогам же каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено указанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.
Кроме того, в течение отчетного периода налогоплательщики производят исчисление суммы ежемесячного авансового платежа.
Уплата ежемесячных авансовых платежей, авансовых платежей по итогам отчетных и налогового периодов производится налогоплательщиками в порядке и в сроки, определенные статьей 287 Кодекса, согласно которой по итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода.
Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.
Таким образом, названные положения статьи 287 Кодекса устанавливают правило о зачете уплаченных авансовых платежей в счет уплаты последующих авансовых платежей и налога на прибыль, исчисленного по итогам налогового периода, основывающееся на методе нарастающего итога.
Соответственно, в случае, когда налогоплательщиком не было заявлено требования о возврате излишне уплаченного авансового платежа, произведенного по итогам отчетного периода, данный платеж как результат финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается на дату окончания следующего отчетного и налогового периода.
Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 Кодекса).
Соответствующая правовая позиция изложена в обязательном для применения арбитражными судами Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 17750/10. С учетом изложенного, налоговая база по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ, была сформирована за 2011 г. - не позднее 28.03.2012.
Ссылка налогового органа на пропуск срока, установленного ст. 78 НК РФ, для возврата налога не принимается арбитражным судом как не подтвержденная материалами дела.
Доводы налогового органа о пропуске срока, в том числе ввиду того, что заявителем не подавались заявления о зачете налога на прибыль организаций, излишне уплаченного в 2010 году, в счет уплаты налога на прибыль организаций 2011 года, также не могут быть приняты судом, поскольку, как указывалось судом выше, инспекцией с учетом полномочий, предоставленных Налоговым кодексом Российской Федерации, самостоятельно, в порядке ст. 78 НК РФ, проводились зачеты по налогу, что не требовало подачи заявления налогоплательщика. Ссылка инспекции на судебную практику, подтверждающую, по мнению инспекции, позицию последней о пропуске заявителем срока, установленного ст. 78 НК РФ, не принимается, поскольку указанные инспекцией в апелляционной жалобе судебные акты приняты при наличии иных фактических обстоятельствах дела.
Доводы инспекции о том, что Обществом исполнена обязанность по уплате налога на прибыль за 2011 год всего на сумму 130 060 102 руб. не принимаются апелляционным судом в силу следующего.
Обществом полностью исполнена обязанность по уплате налога на прибыль за 2011 год в размере 280 609 991 руб., как путем уплаты налога платежными поручениями, так и произведенными налоговым органам зачетами.
Переплата Общества, которая была зачтена Инспекцией в счет исполнения обязанности по уплате налога и авансовых платежей по налогу на прибыль за 2011 год, образовалась в результате излишне уплаченного налога за 2010 год.
Общество 24.03.2011 представило в Инспекцию декларацию по налогу на прибыль за 2010 год, в которой сумма налога, зачисленная в бюджет субъекта РФ, подлежала уменьшению на сумму 333 600 110 руб. (строчка 080 раздел 1 Декларации (т. 1 л.д. 79 - 84).
В ходе проведения камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год никаких нарушений Инспекцией выявлено не было.
Данная переплата была отражена Инспекцией 24.03.2011 на лицевом счете Общества, что подтверждается строчками Выписки операций по расчету с бюджетом (Т. 2 л.д. 33 - 108).
Таким образом, в результате представления 24.03.2011 декларации по налогу на прибыль за 2010 год у Общества образовалась излишне уплаченная сумма налога на прибыль в размере 333 600 110 руб., которая в последующем была зачтена Инспекцией в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль за 2011 год.
Также Общество в материалы дела представило доказательства, подтверждающие уплату налога за 2010 год. Так, обязанность по уплате налога и авансовых платежей по налогу на прибыль за 2010 году в размере 562 369 808 руб. (стр. 80 Приложения N 5 к Листу 02 Декларации (Т. 1 л.д. 79 - 84) была исполнена следующим образом.
Общество предъявило платежные поручения в банк на сумму 436 390 209 руб. (Т. 1 л.д. 136 - 146).
Оставшаяся сумма в размере 125 979 599 руб. (562 369 808 руб. - 436 390 209 руб.) была зачтена Инспекцией из переплаты, образованной в результате подачи 02.04.2010 уточненной налоговой декларации за 2008 год (корректировка N 1) на сумму к уменьшению в размере 82 904 918,11 руб. (Т. 5 л.д. 72 - Т. 7 л.д. 72), а также в результате переноса остатков из других налоговых инспекций Московской области (Т. 7 л.д. 73 - Т. 15 л.д. 141), т.к. с 2009 года Общество производит исчисление и уплату налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет Московской области, в Инспекцию.
Актом совместной сверки расчетов N 2475 за период 01.01.2010 по 06.10.2010 по состоянию расчетов на 07.10.2010 (Т. 15 л.д. 133 - 141), а также Актом сверки по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет с 2010 по 2016 годы (Т. 16 л.д. 14 - 21) подтверждено, что переплата, образованная в результате представления Обществом 02.04.2010 уточненной налоговой декларации за 2008 год (корректировка N 1) и переноса остатков из других налоговых инспекций Московской области, была зачтена в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль за 2010 год.
Между Обществом и Инспекцией подписан Акт сверки по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет за 2010 - 2016 годы.
Согласно определению Арбитражного суда Московской области от 17.11.2016 между Инспекцией и Обществом была проведена совместная сверка, по результатам которой составлен Акт сверки по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет с 2010 - 2016 годы (Т. 16 л.д. 14 - 21).
Согласно подписанному акту сверки Инспекция подтвердила следующую информацию: произведенные Инспекцией зачеты в счет исполнения обязанности по уплате налога и авансовых платежей по налогу на прибыль за 2010 - 2013 годы; текущую переплату по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет, в размере 234 917 671,30 руб.
Таким образом, Судом правомерно установлены произведенные Инспекцией зачеты в счет исполнения Обществом обязанности по уплате налога за 2011 год.
Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения Арбитражного суда Московской области.
Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки.
При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает, что выводы суда первой инстанции основаны на полном и всестороннем исследовании материалов дела, при правильном применении норм действующего законодательства.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено. Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.
Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 24 января 2017 года по делу N А41-54922/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.05.2017 N 10АП-3740/2017 ПО ДЕЛУ N А41-54922/16
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 мая 2017 г. по делу N А41-54922/16
Резолютивная часть постановления объявлена 22 мая 2017 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 мая 2017 года.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Боровиковой С.В.,
судей Немчиновой М.А., Коновалова С.А.,
при ведении протокола судебного заседания: Балкаровым А.З.,
в судебном заседании участвуют представители:
от ООО "Агроаспект" (ИНН: 7715277300 ОГРН: 1027700302530) - Окороков М.В., представитель по доверенности от 01.01.2017 г., Рыкова Н.В., представитель по доверенности от 01.01.2017 г.,
от ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области (ИНН: 5030011224, ОГРН: 1045017000016) - Яхлакова А.Ю. представитель по доверенности от 09.01.2017 г., Мальцев С.Ю., представитель по доверенности от 09.01.2017 г., Волкова С.А., представитель по доверенности от 11.10.2016 г.
от Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - представитель не явился надлежащим образом извещен,
рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Наро-Фоминску Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 24 января 2017 года по делу N А41-54922/16, принятое судьей Юдиной М.А., по заявлению ООО "Агроаспект" к ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области о признании недействительными решений,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Агроаспект" (далее - ООО "Агроаспект") обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области (далее - Инспекция) о признании незаконным бездействия ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской выразившегося в непринятии решения о возврате излишне уплаченной суммы налога на прибыль организаций, зачисленной в региональный бюджет, в размере 150 549 890 руб. и обязании ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области вынести решение о возврате сумм излишне уплаченного налога на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет, в размере 150 549 890 руб. и о выплате процентов за несвоевременный возврат налога на прибыль в размере 19 044 561 руб. 09 коп. за период с 27.04.2015 по 18.08.2016.
Определением суда от 17.11.2016 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне заинтересованного лица привлечена Межрегиональная ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3.
Решением Арбитражного суда Московской области от 24 января 2017 года по делу N А41-54922/16 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с указанным судебным актом, Инспекция обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, полагая, что судом не полностью исследованы обстоятельства, имеющие значение для дела, а также неправильно применены нормы материального права.
Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании апелляционного суда представители ответчика доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме, просили решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.
Представители истца против удовлетворения апелляционной жалобы возражали, сославшись на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Выслушав объяснения представителей истца и ответчика, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, арбитражный апелляционный суд находит апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.
Как усматривается из материалов дела 25.12.2013, 14.04.2014 и 27.12.2014 ООО "Агроаспект" представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год, согласно которым общая сумма налога, подлежащая уменьшению, составила 163 985 022 руб.
Таким образом, сумма налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, подлежащая уплате в бюджет, составляет 116 624 969 руб.
Сумма налога за 2011 год в общем размере 130 060 102 руб. уплачена платежными поручениями от 28.01.2011 N 1279, от 28.02.2011 N 1251 и от 28.06.2011 N 1702.
Также налоговым органом, согласно объяснениям представителей сторон, двустороннему акту сверки (сверка проведена в рамках рассматриваемого дела между ООО "Агроаспект" и ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области), а также выпискам по лицевому счету заявителя, проведены зачеты излишне уплаченного налога на прибыль за 2010 г. в счет уплаты налога на прибыль за 2011 г., а именно: от 28.03.2011 в размере 60 720 519 руб., 28.04.2011 в размере 31 796 770 руб., 30.05.2011 в размере 31 796 770 руб., 28.06.2011 в размере 23 177 706 руб., 28.07.2011 в размере 13 800 329 руб., 29.08.2011 в размере 13 800 329 руб., 28.09.2011 в размере 13 800 330 руб., 28.10.2011 в размере 13 786 736 руб., 28.10.2011 в размере 18 663 390 руб., 28.11.2011 в размере 18 663 390 руб., 28.03.2012 в размере 33 751 446 руб.
30.12.2014 ООО "Агроаспект" в ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области направлено заявление о возврате излишне уплаченного налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты Российской Федерации, за 2011 год в размере 163 985 022 руб.
14.01.2015 ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области принято решение N 6863 об отказе в осуществлении зачета (возврата) в связи с осуществлением камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, представленной 27.12.2014.
Заявитель, не согласившись с решением налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Московской области.
Решением УФНС России по Московской области от 03.06.2016 N 07-12/36641@ действия ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области в части невозврата налога на прибыль организаций в размере 13 435 132 руб. признаны незаконными, в остальной части жалоба ООО "Агроаспект" оставлена без удовлетворения ввиду пропуска срока, установленного ст. 78 НК РФ.
Из материалов дела усматривается и не оспаривается заявителем, 01.07.2016 инспекцией принято решение о возврате налога в размере 13 435 132 руб.
ООО "Агроаспект" считая незаконным бездействие ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области, выразившееся в непринятии решения о возврате излишне уплаченной суммы налога на прибыль организаций, зачисленной в региональный бюджет, в размере 150 549 890 руб., истец обратился в суд с настоящим иском.
Удовлетворяя заявленные исковые требования, суд первой инстанции, исходил из того, что налоговым органам не представлено доказательств законности оспариваемого решения.
Оспаривая решение суда первой инстанции по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе, инспекция указывает на то, что суд первой инстанции не принял во внимание представленные в материалы дела доказательства.
Апелляционный суд не может согласиться с доводами апелляционной жалобы в силу следующего.
В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 1 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.
Пунктом 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 6/8 от 01.07.96 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.
Статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными.
В случае признания судом акта недействительным нарушенное право подлежит восстановлению либо защите иными способами, предусмотренными статьей 12 настоящего Кодекса.
Анализ указанных норм права позволяет сделать вывод о том, что признание ненормативного правового акта недействительным, а также незаконными решений и действий (бездействия) органов возможно при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.
Обращаясь в арбитражный суд с настоящим заявлением, "Агроаспект" указало, что ему неправомерно было отказано в возмещении суммы НДС.
В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Норма пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги.
Согласно норме подпункта 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов. В соответствии с нормой подпункта 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном нормами статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.
Нормой пункта 6 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
Нормой пункта 7 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Из содержания данных положений НК РФ следует, что для реализации предусмотренного статьей 21 НК РФ права налогоплательщик должен обратиться в соответствии со статьей 78 НК РФ в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате или зачете переплаты.
Как разъясняется в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12882/08, данная норма применительно к пункту 3 статьи 79 Кодекса не препятствует налогоплательщику в случае пропуска срока на подачу такого заявления в налоговый орган обратиться непосредственно в суд с иском о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога в порядке арбитражного судопроизводства в течение трех лет со дня, когда он узнал или должен был узнать об этом факте. Из перечисленных положений Кодекса следует: моментом, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, не может считаться момент совершения им действий по корректировке своего налогового обязательства и представлению уточненной налоговой декларации.
Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.
Из материалов дела усматривается, что переплата по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, за 2011 год сформирована заявителем из платежей, произведенных платежными поручениями и посредством проведения налоговым органом зачетов в порядке ст. 78 НК РФ, осуществленных по лицевому счету заявителя.
При рассмотрении дела судом первой инстанции между ООО "Агроаспект" и ИФНС России по г. Наро-Фоминску Московской области был составлен акт сверки, в котором отражены начисления по налогу, данные о суммах налога, заявленных к уменьшению путем представления уточненных налоговых деклараций, произведенных налоговым органом зачетов в порядке ст. 78 НК РФ (л.д. 8 - 15, том 16).
Стороны не оспаривают факт отражения платежей в лицевом счете и наличие у заявителя платежных поручений, подтверждающих фактическое перечисление налога в бюджетную систему, а также факт проведения зачетов налоговым органом.
Факт наличия переплаты по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты Российской Федерации, за 2011 год подтвержден представленными в материалы дела налоговой деклараций, уточненными налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2011 год, платежными поручениями, выписками из лицевого счета заявителя по налогу на прибыль организаций, актом сверки налогоплательщика с налоговым органом.
Поскольку у ИФНС по г. Наро-Фоминску Московской области не имелось оснований для отказа в возмещении НДС, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе отклоняются по следующим основаниям.
Применительно к исчислению сроков при обращении в арбитражный суд необходимо установить момент, когда налогоплательщику стало известно о наличии у него переплаты.
В рассматриваемом случае необходимо принимать во внимание следующие особенности исчисления налога на прибыль организаций.
Порядок исчисления налога на прибыль установлен статьей 286 Кодекса и предусматривает самостоятельное определение налогоплательщиками суммы налога по итогам налогового периода.
По итогам же каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено указанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.
Кроме того, в течение отчетного периода налогоплательщики производят исчисление суммы ежемесячного авансового платежа.
Уплата ежемесячных авансовых платежей, авансовых платежей по итогам отчетных и налогового периодов производится налогоплательщиками в порядке и в сроки, определенные статьей 287 Кодекса, согласно которой по итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода.
Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.
Таким образом, названные положения статьи 287 Кодекса устанавливают правило о зачете уплаченных авансовых платежей в счет уплаты последующих авансовых платежей и налога на прибыль, исчисленного по итогам налогового периода, основывающееся на методе нарастающего итога.
Соответственно, в случае, когда налогоплательщиком не было заявлено требования о возврате излишне уплаченного авансового платежа, произведенного по итогам отчетного периода, данный платеж как результат финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается на дату окончания следующего отчетного и налогового периода.
Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 Кодекса).
Соответствующая правовая позиция изложена в обязательном для применения арбитражными судами Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 17750/10. С учетом изложенного, налоговая база по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ, была сформирована за 2011 г. - не позднее 28.03.2012.
Ссылка налогового органа на пропуск срока, установленного ст. 78 НК РФ, для возврата налога не принимается арбитражным судом как не подтвержденная материалами дела.
Доводы налогового органа о пропуске срока, в том числе ввиду того, что заявителем не подавались заявления о зачете налога на прибыль организаций, излишне уплаченного в 2010 году, в счет уплаты налога на прибыль организаций 2011 года, также не могут быть приняты судом, поскольку, как указывалось судом выше, инспекцией с учетом полномочий, предоставленных Налоговым кодексом Российской Федерации, самостоятельно, в порядке ст. 78 НК РФ, проводились зачеты по налогу, что не требовало подачи заявления налогоплательщика. Ссылка инспекции на судебную практику, подтверждающую, по мнению инспекции, позицию последней о пропуске заявителем срока, установленного ст. 78 НК РФ, не принимается, поскольку указанные инспекцией в апелляционной жалобе судебные акты приняты при наличии иных фактических обстоятельствах дела.
Доводы инспекции о том, что Обществом исполнена обязанность по уплате налога на прибыль за 2011 год всего на сумму 130 060 102 руб. не принимаются апелляционным судом в силу следующего.
Обществом полностью исполнена обязанность по уплате налога на прибыль за 2011 год в размере 280 609 991 руб., как путем уплаты налога платежными поручениями, так и произведенными налоговым органам зачетами.
Переплата Общества, которая была зачтена Инспекцией в счет исполнения обязанности по уплате налога и авансовых платежей по налогу на прибыль за 2011 год, образовалась в результате излишне уплаченного налога за 2010 год.
Общество 24.03.2011 представило в Инспекцию декларацию по налогу на прибыль за 2010 год, в которой сумма налога, зачисленная в бюджет субъекта РФ, подлежала уменьшению на сумму 333 600 110 руб. (строчка 080 раздел 1 Декларации (т. 1 л.д. 79 - 84).
В ходе проведения камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год никаких нарушений Инспекцией выявлено не было.
Данная переплата была отражена Инспекцией 24.03.2011 на лицевом счете Общества, что подтверждается строчками Выписки операций по расчету с бюджетом (Т. 2 л.д. 33 - 108).
Таким образом, в результате представления 24.03.2011 декларации по налогу на прибыль за 2010 год у Общества образовалась излишне уплаченная сумма налога на прибыль в размере 333 600 110 руб., которая в последующем была зачтена Инспекцией в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль за 2011 год.
Также Общество в материалы дела представило доказательства, подтверждающие уплату налога за 2010 год. Так, обязанность по уплате налога и авансовых платежей по налогу на прибыль за 2010 году в размере 562 369 808 руб. (стр. 80 Приложения N 5 к Листу 02 Декларации (Т. 1 л.д. 79 - 84) была исполнена следующим образом.
Общество предъявило платежные поручения в банк на сумму 436 390 209 руб. (Т. 1 л.д. 136 - 146).
Оставшаяся сумма в размере 125 979 599 руб. (562 369 808 руб. - 436 390 209 руб.) была зачтена Инспекцией из переплаты, образованной в результате подачи 02.04.2010 уточненной налоговой декларации за 2008 год (корректировка N 1) на сумму к уменьшению в размере 82 904 918,11 руб. (Т. 5 л.д. 72 - Т. 7 л.д. 72), а также в результате переноса остатков из других налоговых инспекций Московской области (Т. 7 л.д. 73 - Т. 15 л.д. 141), т.к. с 2009 года Общество производит исчисление и уплату налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет Московской области, в Инспекцию.
Актом совместной сверки расчетов N 2475 за период 01.01.2010 по 06.10.2010 по состоянию расчетов на 07.10.2010 (Т. 15 л.д. 133 - 141), а также Актом сверки по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет с 2010 по 2016 годы (Т. 16 л.д. 14 - 21) подтверждено, что переплата, образованная в результате представления Обществом 02.04.2010 уточненной налоговой декларации за 2008 год (корректировка N 1) и переноса остатков из других налоговых инспекций Московской области, была зачтена в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль за 2010 год.
Между Обществом и Инспекцией подписан Акт сверки по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет за 2010 - 2016 годы.
Согласно определению Арбитражного суда Московской области от 17.11.2016 между Инспекцией и Обществом была проведена совместная сверка, по результатам которой составлен Акт сверки по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет с 2010 - 2016 годы (Т. 16 л.д. 14 - 21).
Согласно подписанному акту сверки Инспекция подтвердила следующую информацию: произведенные Инспекцией зачеты в счет исполнения обязанности по уплате налога и авансовых платежей по налогу на прибыль за 2010 - 2013 годы; текущую переплату по налогу на прибыль, зачисленному в региональный бюджет, в размере 234 917 671,30 руб.
Таким образом, Судом правомерно установлены произведенные Инспекцией зачеты в счет исполнения Обществом обязанности по уплате налога за 2011 год.
Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения Арбитражного суда Московской области.
Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки.
При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает, что выводы суда первой инстанции основаны на полном и всестороннем исследовании материалов дела, при правильном применении норм действующего законодательства.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено. Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.
Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 24 января 2017 года по делу N А41-54922/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.
Председательствующий
С.В.БОРОВИКОВА
Судьи
С.А.КОНОВАЛОВ
М.А.НЕМЧИНОВА
С.В.БОРОВИКОВА
Судьи
С.А.КОНОВАЛОВ
М.А.НЕМЧИНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)