Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 29 сентября 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 03 октября 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Васильевой Е.В., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,
при участии:
- от заявителя ООО "Автобан" (ИНН 6674108058, ОГРН 1026605770652) - Федорова О.С., паспорт, доверенность от 17.02.2016, Воронкова Г.Ю., паспорт, доверенность от 04.04.2016, Аверина Л.В., паспорт, доверенность от 17.02.2016, Портнова А.Д., паспорт, доверенность от 18.07.2016;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области - Тараненко Е.А., паспорт, доверенность от 12.01.2016, Белкина Е.В., паспорт, доверенность от 26.09.2016;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области
на решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июня 2016 года
по делу N А60-7549/2016,
принятое судьей Хачевым И.В.
по заявлению ООО "Автобан"
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области
о признании недействительным ненормативного правового акта в части,
ООО "Автобан" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 12.11.2015 N 37 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих штрафов и пени в общей сумме 1 614 687,45 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.06.2016 заявленные требования полностью удовлетворены. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы настаивает на том, что при принятии решения судом неполно выяснены обстоятельства настоящего дела, неправильно применены нормы материального права. Указывает на то, что по результатам представленных обществом документов инспекцией установлено, что средства, полученные обществом от изготовителя автомобилей в счет возмещения расходов на гарантийный ремонт, превышали размер затрат общества на осуществление указанного ремонта, следовательно, у заявителя отсутствовали основания для применения освобождения от обложения НДС операций по оказанию услуг по гарантийному ремонту в отношении суммы разницы между фактически понесенными расходами на гарантийный ремонт и возмещенными поставщиками.
В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа настаивали на доводах жалобы, представители налогоплательщика в соответствии с доводами письменного отзыва просили решение суда оставить без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) за 2011 г. НДС, налога на прибыль, НДФЛ, земельного налога, транспортного налога.
По результатам проверки составлен акт ВНП от 21.09.2015 N 37.
Решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 12.11.2015 N 37 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения заявителю, в том числе доначислены суммы налога на добавленную стоимость за 2011-2013 гг. в общей сумме 1 521 924 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 75 144,10 руб., пени, рассчитанные по состоянию на 12.11.2015, в размере 17 619,35 руб.
Как следует из Акта выездной налоговой проверки от 21.09.2015 N 37 и оспариваемого решения спорные суммы налога начислены в связи с неправомерным применением заявителем льготы по НДС, предусмотренной подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всей стоимости гарантийных ремонтов.
Решением УФНС России по Свердловской области от 25.01.2016 N 1694/15 решение инспекции изменено в части определения сальдо расчетов по НДФЛ и начисления пени по НДФЛ, в остальной части оставлено без изменения.
Не согласившись с принятым 12.11.2015 решением налогового органа N 37 в части, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующими требованиями.
По результатам ВНП инспекцией установлено, что заявитель, являясь официальным дилером ООО "Джи Эм СНГ", ООО "Джи Эм ДАТ СНГ", ЗАО "Джи Эм-Автоваз" (поставщики) по продаже автомобилей и одновременно уполномоченной организацией по их гарантийному обслуживанию, оказывало покупателям услуги/выполняло работы по гарантийному ремонту автомобилей при обнаружении заводского дефекта в течение установленного гарантийного срока. Сумма расходов, понесенная дилером при выполнении услуг по гарантийному ремонту, возмещалась поставщиками (производителями) автомобилей.
По мнению инспекции, средства, полученные обществом от изготовителей автомобилей в счет возмещения расходов на гарантийный ремонт, превышали размер затрат общества на осуществление гарантийного ремонта, у общества отсутствовали основания для применения освобождения от обложения НДС операций по оказанию услуг по гарантийному ремонту в отношении суммы разницы между фактически понесенными расходами на гарантийный ремонт и возмещенными поставщиками, в размере 8 455 127,57 руб.
Признавая решение инспекции в оспариваемой части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что общая сумма прямых расходов (оплата труда) и стоимость запасных частей по гарантийному ремонту у заявителя в проверяемые периоды превышает стоимость услуг по гарантийному ремонту, предъявленных к оплате поставщикам, так как налоговым органом не были учтены расходы на оплату труда, отраженные на субсчете 20.01 "Гарантийные" по номенклатурной группе "Коммерческие" и относящиеся к оплате труда сотрудников заявителя, исполнявших работы по заказ-нарядам на гарантийный ремонт. Кроме того, суд принял во внимание, что и косвенные расходы (административно-управленческие расходы, аренда помещений, оплата стоимости энергоресурсов и пр.), относящиеся к осуществлению гарантийного ремонта, в случае, если это не противоречит учетной политике налогоплательщика, в соответствующей пропорции также могут быть учтены при определении стоимости гарантийного ремонта, предъявляемого к оплате поставщикам.
Заявитель жалобы оспаривает указанные выводы суда и считает, что решение принято с нарушением норм материального права, неправомерно применены льготы по НДС, предусмотренной подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всей стоимости гарантийных ремонтов.
Изучив доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит выводы арбитражного суда правильными, соответствующими требованиям закона и материалам дела.
На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Не подлежит налогообложению НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации в соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ - услуг оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.
В соответствии с Законом Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" изготовитель несет ответственность за качество товара и безвозмездное исполнение гарантийных обязательств перед потребителем, изложенных в техническом паспорте товара или ином заменяющем его документе. Поскольку право на гарантийный ремонт вытекает из приобретения товара ненадлежащего качества, обязанность по безвозмездному устранению недостатков товара (гарантийный ремонт) возлагается на изготовителя (продавца) или организацию, выполняющую функции изготовителя (продавца) такого товара.
Таким образом, не включаются в налоговую базу средства, полученные от изготовителей (продавцов) либо организаций, выполняющих функции изготовителя (продавца), для ремонта и технического обслуживания товаров.
Положения законодательства о налогах и сборах Российской Федерации не содержат положений, в соответствии с которыми на суммы, превышающие суммы, израсходованные на гарантийный ремонт и стоимость запасных частей, использованных на осуществление такого ремонта, распространяется вышеуказанная налоговая льгота, в связи с чем с суммы, превышающей расходы на осуществление гарантийного ремонта, налоговая база подлежит исчислению в общем порядке.
В ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "Автобан" неправомерно применяло льготу по НДС, предусмотренную подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всей стоимости гарантийных ремонтов, поскольку средства, полученные обществом от изготовителей автомобилей в счет возмещения расходов на гарантийный ремонт, превышали размер затрат общества на осуществление гарантийного ремонта.
Указанный вывод обоснованно признан судом первой инстанции ошибочным.
Глава 21 НК РФ и ст. 149 НК РФ не устанавливают способ ведения раздельного учета затрат на гарантийный ремонт. В этой связи налогоплательщик вправе выбрать способ, который позволял бы ему в целях применения льготы по подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ наиболее удобным образом выделить расходы на гарантийный ремонт в общей массе затрат.
Заявитель организовал учет затрат таким образом, что все произведенные затраты на гарантийный ремонт (прямые и косвенные) участвуют в формировании себестоимости услуг по гарантийному ремонту, что является объективным с точки зрения полноты учета затрат.
Для указанных целей руководителем заявителя принята Методика расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту, утвержденная Приказом директора ООО "Автобан" от 11.01.2005 г. (л.д. 135-136, т. 6) (далее по тексту - Методика).
Данная Методика, а также Справки-расчеты финансового результата по гарантийному ремонту за проверяемые периоды (л.д. 117-164, т. 7), подготовленные на основании рассматриваемой Методики, были представлены налоговому органу в ходе рассмотрения материалов проверки.
При этом довод налогового органа о том, что общество не представило в ходе налоговой проверки Приказ об утверждении Методики расчета себестоимости, является несостоятельным.
В соответствии с Методикой расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту, источниками формирования показателя фактических расходов на гарантийные ремонты ("себестоимости" гарантийных ремонтов) являются: расходы на оплату труда; иные расходы, отраженные на следующих счетах бухгалтерского учета (за исключением оплаты труда): сч. 20, 26, 44, 91, связанные с гарантийным ремонтом.
Апеллянт отмечает, что Методикой от 11.01.2005 расходы, отраженные на сч. 20, 26, 44, 91 (за исключением заработной платы), подлежащие распределению, четко не определены, в связи с чем, не могут быть отнесены к гарантийным ремонтам, полагая, что для учета расходов, относящихся к гарантийным ремонтам, они должны быть четко поименованы.
Судом первой инстанции принято во внимание, что Методика является обобщенным порядком проведения расчета, соответственно не может и не должна конкретизировать все статьи расходов общества.
Довод налогового органа о том, что при формировании каждого расходного показателя (сч. 20, 26, 44, 91), используются разные коэффициенты, выведенные расчетным методом, порядок определения коэффициентов в Методике от 11.01.2005 г. не определен, отклоняется.
При принятии решения судом учтено, что Методикой расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту четко устанавливается порядок отнесения тех или иных расходов к гарантийным ремонтам.
Судами учтено, что все сотрудники общества за исключением сотрудников отдела продаж автомобилей, в функции которых входит исключительно реализация автомобилей, так или иначе, участвуют в оказании обществом услуг по гарантийному ремонту автомобилей. В связи с этим, для целей выделения из всех расходов на оплату труда тех расходов, которые относятся именно к оказанию услуг по гарантийным ремонтам, для различных отделов общества предусмотрены свои правила распределения расходов, т.к. занятость сотрудников различных отделов в оказании рассматриваемых услуг также является разной и зависит от разных показателей.
Так, в общую сумму расходов по гарантийным ремонтам в размере, соответствующем доле оборота от оказания услуг по гарантийному ремонту в общем обороте общества от оказания услуг (как осуществляемых за плату, так и осуществляемых без взимания дополнительной платы) включены расходы на оплату труда отдела сервисного обслуживания, сотрудников отдела запчастей, отдела административно-управленческого персонала, руководителя по производству, в функции которого входит руководство сервисным обслуживанием. При этом обществом высчитывался процент, который составляет оборот от оказания услуг по гарантийному ремонту от общего оборота от оказания услуг.
Судами также исследован вопрос о порядке отнесения к расходам на гарантийные ремонты иных расходов (за исключением оплаты труда), отражаемых на счетах 20, 26, 44, 91, которые осуществляется обществом в соответствии с указанной Методикой.
При этом установлено, что те расходы, которые напрямую относятся к конкретному виду деятельности (не гарантийному ремонту), относятся в полном объеме на этот вид деятельности и не подлежат включению ни в какой части в сумму расходов по гарантийным ремонтам.
В свою очередь расходы Общества, которые нельзя отнести к конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально валовому доходу по оборотам по каждому конкретному виду деятельности к общему валовому доходу по оборотам. В то же время, те расходы, которые относятся исключительно к отделу запчастей, относятся к расходам по гарантийному ремонту в том проценте, который составляет оборот от реализации запчастей по гарантийному ремонту в общем обороте от реализации запчастей.
Судами установлено, что Методикой установлен порядок определения и применения всех коэффициентов, используемых для расчета расходов, приходящихся на гарантийные ремонты. Использование названных коэффициентов и методов расчета представляется разумным, т.к. позволяет наиболее достоверно высчитать ту часть общих расходов Общества, которая приходится на гарантийные ремонты. Неприменение специального порядка расчета привело бы к недостоверному определению и распределению расходов общества на каждый из его видов деятельности. Более того, налоговым органом не запрашивались какие-либо подробные пояснения относительно методики расчета обществом суммы фактических расходов на гарантийные ремонты.
В связи с изложенным, налоговый орган имел возможность и должен был осуществить расчет расходов в соответствии с Методикой, принятой обществом, а его довод о невозможности проверить правильность и обоснованность формирования расходной части гарантийного ремонта, является необоснованным.
Кроме того, при определении фактического размера затрат общества, направленных на осуществление гарантийного ремонта, налоговым органом ошибочно учтены только прямые расходы, отраженные на счетах бухгалтерского учета 20 "Основное производство" (субсчет 20.01 "Гарантийные"), включающие суммы, отраженные по статье "Оплата труда/Гарантийные" и "Ремонт, обслуживание автомобилей по гарантии" и 41 "Товары".
По требованиям гарантийных политик Общество предъявляет заводам-изготовителям к возмещению стоимость запасных частей, а также стоимость услуг по гарантийному ремонту, которая включает в себя амортизацию, оплату труда, затраты на ремонт автомобилей, который проводят сторонние организации, т.е. часть прямых расходов, на что было указано главным бухгалтером предприятия в своих пояснениях (л.д. 134-137, т. 6).
Фактические расходы на осуществление гарантийного ремонта не ограничиваются только вышеуказанными предъявляемыми заводам-изготовителям прямыми затратами, поэтому расходы на гарантийный ремонт отражаются Обществом не только на счетах 20 "Основное производство" и 41 "Товары" (которые принимал во внимание налоговый орган, хотя и не в полном объеме), но и на других счетах бухгалтерского учета: сч. 20 "Основное производство", сч. 26 "Общехозяйственные расходы", сч. 44 "Расходы на продажу", сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
При этом, поскольку указанные расходы носят общий характер, т.е. их невозможно напрямую отнести к конкретному виду деятельности налогоплательщика, общество согласно Методике расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту определяет долю общих расходов, приходящихся на вид деятельности - гарантийный ремонт. При этом общество, определяя себестоимость услуг по гарантийному ремонту, не включало расходы, которые напрямую относятся к другим видам деятельности.
Кроме того, как верно отметил суд первой инстанции, и косвенные расходы (административно-управленческие расходы, аренда помещений, оплата стоимости энергоресурсов и пр.), относящиеся к осуществлению гарантийного ремонта, в случае, если это не противоречит учетной политике налогоплательщика, в соответствующей пропорции также могут быть учтены при определении стоимости гарантийного ремонта, предъявляемого к оплате поставщикам.
Данный вывод соответствует и существующему в судебной практике подходу, согласно которому суды при определении размера расходов на гарантийных ремонт и сравнении их с полученными от заводов-изготовителей суммами, учитывают все расходы налогоплательщика, в том числе косвенные, доля которых на гарантийный ремонт рассчитана в соответствии с принятой на предприятии методикой (определение ВАС РФ от 28.10.2013 N ВАС-11361/13).
При определении фактического размера затрат общества, направленных на осуществление гарантийного ремонта, налоговым органом ошибочно не учтены расходы на оплату труда, отраженные на субсчете 20.01 "Гарантийные" по номенклатурной группе "Коммерческие" по статье "Оплата труда/Гарантийные".
Довод налогового органа, согласно которому доказательств того, что статья расходов "Оплата труда/Гарантийные", отраженная в разных номенклатурных группах, носит одинаковый характер и должна учитываться в совокупности при определении спорных расходов по гарантийному ремонту, в материалах дела не имеется, является необоснованным.
Общество в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции поясняло, что и статья "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Гарантийные", и статья "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Коммерческие" в целом отражают общую сумму расходов на оплату труда работников, имеющих отношение к гарантийному ремонту.
При этом отнесение расходов на оплату труда работников, связанных с гарантийным ремонтом, к разным номенклатурным группам "Гарантийные" и "Коммерческие" было произведено налогоплательщиком исключительно для целей управленческого учета, где по номенклатурной группе "Коммерческие" по статье "Оплата труда/Гарантийные" отражаются расходы на оплату труда работников, связанных с гарантийным ремонтом, которые будут возмещены заводами-изготовителями (что полностью соответствует требованиям гарантийных политик поставщиков).
Более того, расходы на оплату труда работников, связанных с гарантийным ремонтом, учитываемые по статье "Оплата труда/Гарантийные" по номенклатурной группе "Гарантийные" и по статье "Оплата труда/Гарантийные" по номенклатурной группе "Коммерческие" в сумме дают значение, определяемое Обществом согласно Методике расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту.
Так, например, за 1 квартал 2011 г. расходы на оплату труда, учитываемые на субсчете 20.01 по статьям "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Гарантийные" и "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Коммерческие" в общей сумме составляют 1 321 147,19 руб. (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20 субсчет 20.01, (л.д. 44-45, т. 7)), что соответствуют сумме расходов на оплату труда в размере 1 321 147,19 руб. в Справке-расчете за 1 квартал 2011 г. руб. (л.д. 117-120, т. 7), составленной по правилам Методики расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту.
При этом, для подтверждения правильности расчета коэффициентов для отнесения расходов на оплату труда к расходам, связанным с гарантийным ремонтом, обществом ведется персональный учет работников, осуществляющих те или иные виды деятельности, в том числе, связанные с гарантийным ремонтом.
Фактическая сумма расходов на оплату труда работников, занятых на выполнении гарантийных ремонтов отражена Обществом на счете 20.01 "Основное производство" по статье затрат "Оплата труда/Гарантийные", (л.д. 133-144, т. 5, л.д. 71-82, т. 11) и подтверждается документами раздельного учета зарплаты и налогов по зарплате по видам деятельности по сотрудникам за 2011-2013 гг. - данными персонального учета работников, осуществляющих те или иные виды деятельности, в том числе связанные с гарантийным ремонтом (л.д. 1-58, т. 11).
Таким образом, сумма расходов на оплату труда, относящаяся к гарантийным ремонтам, подтверждается Реестрами оплаты труда - "первичными" данными персонального учета работников, осуществляющих различные виды деятельности.
Кроме того, налоговый орган пришел к соответствующему выводу лишь на основании анализа части регистров бухгалтерского учета без исследования первичных документов налогоплательщика.
При принятии решения судом первой инстанции учтено, что деятельность общества по гарантийному ремонту является убыточной для заявителя, что само по себе исключает какое-либо доначисление по НДС в силу положений подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 162 НК РФ.
Довод налогового органа, согласно которому обществом не представлены документы, подтверждающие убыточность вида деятельности - гарантийные ремонты, является несостоятельным.
Общество является официальным дилером ООО "Джи Эм СНГ", ООО "Джи ЭМ ДАТ СНГ" и ЗАО "Джи Эм-Автоваз". Отношения между заявителем и поставщиками автомобилей по возмещению расходов по оказанию услуг по гарантийному ремонту автомобилей регулируются положениями Дилерских договоров, а также Гарантийными политиками, которые предусматривают обязанность общества как дилера осуществлять гарантийный ремонт автомобилей (л.д. 27-118, т. 2).
Рассматриваемые документы предусматривают возмещение поставщиками автомобилей обществу исключительно трудозатрат по гарантийным рекламациям, а также возмещение расходов на запасные части.
Так, ООО "Джи Эм СНГ", ООО "Джи ЭМ ДАТ СНГ" подготовлен совместный документ WB 01-06-2009 от 27.05.200 "Процедура по пересмотру гарантийной ставки нормочаса", обязательный для исполнения Дилерами (л.д. 116-118, т. 2), который предусматривает, что "Гарантийная ставка дилерского центра для автомобилей Opel, Chevrolet DAT, NAV и SAAB подсчитывается на уровне не более 75% от среднего значения стоимости коммерческих нормочаса за последние шесть месяцев (без учета НДС)".
Из указанных положений следует, что возмещаемые обществу расходы на трудозатраты по гарантийному ремонту заведомо меньше расходов, фактически понесенных им при оказании услуг по гарантийному ремонту.
Более того, ни дилерскими договорами, ни Гарантийными политиками, ни какими-либо иными документами выплата поставщиками автомобилей в адрес общества дополнительной платы за выполнение возложенной на него обязанности по осуществлению гарантийных ремонтов автомобилей не предусмотрена.
Также в материалы дела обществом представлены заказ-наряды на коммерческий и гарантийный ремонт, осуществленные в один период времени в отношении автомобилей Chevrolet (заказ-наряд N АВ1100469 от 01.02.2011 и заказ-наряд N АВТ1100274 от 08.02.2011 соответственно, в рамках которых производится один и тот же вид ремонта - "Замена бачка рабочей жидкости рулевого управления с сервоусилителем" (л.д. 106-110, т. 7),
Данные заказ-наряды имеют таблицы со следующими графами: Графа 5 "Цена нормо-часа", графа 6 "Норма". Так, заказ наряд на коммерческий ремонт в рассматриваемых графах предусматривает, что цена нормо-часа по данному ремонту составляет 1000 рублей, норма для выполнения ремонта - 0,6 нормо-часа. Заказ-наряд на гарантийный ремонт предусматривает, что тот же самый ремонт должен быть осуществлен за 0,3 нормо-часа, а стоимость нормо-часа составляет 572 рубля.
Таким образом, документы, представленные в материалы дела, подтверждают, что гарантийный ремонт является убыточным видом деятельности для общества.
Как указывает налоговый орган, общая сумма доходов, полученная от поставщиков в качестве возмещения расходов по гарантийному ремонту автомобилей за проверяемый период, отражена обществом в учете как "Реализации", сумма которой составила 54 194 729,71 руб.
Сумма фактически понесенных расходов на осуществление обществом гарантийного ремонта отражена в Справках-расчетах финансового результата, сформированных в соответствии с Методикой на основании первичных документов, и составила в общей сложности 72 025 000 руб., что превышает сумму дохода, предъявленного заводам-изготовителям (л.д. 117-164, т. 7).
Указанные обстоятельства в их совокупности указывают на отсутствие превышение возмещаемых обществу заводами-изготовителями автомобилей расходов на гарантийный ремонт над фактическими затратами общества на осуществление гарантийного ремонта. Соответственно льгота по НДС, предусмотренная подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, применена обществом правомерно.
Иного заявителем жалобы не доказано.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
Учитывая, что в соответствии с п.п. 1.1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о взыскании государственной пошлины с инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, судом не разрешается.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июня 2016 года по делу N А60-7549/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.10.2016 N 17АП-12070/2016-АК ПО ДЕЛУ N А60-7549/2016
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 октября 2016 г. N 17АП-12070/2016-АК
Дело N А60-7549/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 29 сентября 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 03 октября 2016 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Васильевой Е.В., Савельевой Н.М.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.,
при участии:
- от заявителя ООО "Автобан" (ИНН 6674108058, ОГРН 1026605770652) - Федорова О.С., паспорт, доверенность от 17.02.2016, Воронкова Г.Ю., паспорт, доверенность от 04.04.2016, Аверина Л.В., паспорт, доверенность от 17.02.2016, Портнова А.Д., паспорт, доверенность от 18.07.2016;
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области - Тараненко Е.А., паспорт, доверенность от 12.01.2016, Белкина Е.В., паспорт, доверенность от 26.09.2016;
- лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области
на решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июня 2016 года
по делу N А60-7549/2016,
принятое судьей Хачевым И.В.
по заявлению ООО "Автобан"
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области
о признании недействительным ненормативного правового акта в части,
установил:
ООО "Автобан" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 12.11.2015 N 37 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих штрафов и пени в общей сумме 1 614 687,45 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.06.2016 заявленные требования полностью удовлетворены. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы настаивает на том, что при принятии решения судом неполно выяснены обстоятельства настоящего дела, неправильно применены нормы материального права. Указывает на то, что по результатам представленных обществом документов инспекцией установлено, что средства, полученные обществом от изготовителя автомобилей в счет возмещения расходов на гарантийный ремонт, превышали размер затрат общества на осуществление указанного ремонта, следовательно, у заявителя отсутствовали основания для применения освобождения от обложения НДС операций по оказанию услуг по гарантийному ремонту в отношении суммы разницы между фактически понесенными расходами на гарантийный ремонт и возмещенными поставщиками.
В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа настаивали на доводах жалобы, представители налогоплательщика в соответствии с доводами письменного отзыва просили решение суда оставить без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) за 2011 г. НДС, налога на прибыль, НДФЛ, земельного налога, транспортного налога.
По результатам проверки составлен акт ВНП от 21.09.2015 N 37.
Решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области от 12.11.2015 N 37 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения заявителю, в том числе доначислены суммы налога на добавленную стоимость за 2011-2013 гг. в общей сумме 1 521 924 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 75 144,10 руб., пени, рассчитанные по состоянию на 12.11.2015, в размере 17 619,35 руб.
Как следует из Акта выездной налоговой проверки от 21.09.2015 N 37 и оспариваемого решения спорные суммы налога начислены в связи с неправомерным применением заявителем льготы по НДС, предусмотренной подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всей стоимости гарантийных ремонтов.
Решением УФНС России по Свердловской области от 25.01.2016 N 1694/15 решение инспекции изменено в части определения сальдо расчетов по НДФЛ и начисления пени по НДФЛ, в остальной части оставлено без изменения.
Не согласившись с принятым 12.11.2015 решением налогового органа N 37 в части, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующими требованиями.
По результатам ВНП инспекцией установлено, что заявитель, являясь официальным дилером ООО "Джи Эм СНГ", ООО "Джи Эм ДАТ СНГ", ЗАО "Джи Эм-Автоваз" (поставщики) по продаже автомобилей и одновременно уполномоченной организацией по их гарантийному обслуживанию, оказывало покупателям услуги/выполняло работы по гарантийному ремонту автомобилей при обнаружении заводского дефекта в течение установленного гарантийного срока. Сумма расходов, понесенная дилером при выполнении услуг по гарантийному ремонту, возмещалась поставщиками (производителями) автомобилей.
По мнению инспекции, средства, полученные обществом от изготовителей автомобилей в счет возмещения расходов на гарантийный ремонт, превышали размер затрат общества на осуществление гарантийного ремонта, у общества отсутствовали основания для применения освобождения от обложения НДС операций по оказанию услуг по гарантийному ремонту в отношении суммы разницы между фактически понесенными расходами на гарантийный ремонт и возмещенными поставщиками, в размере 8 455 127,57 руб.
Признавая решение инспекции в оспариваемой части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что общая сумма прямых расходов (оплата труда) и стоимость запасных частей по гарантийному ремонту у заявителя в проверяемые периоды превышает стоимость услуг по гарантийному ремонту, предъявленных к оплате поставщикам, так как налоговым органом не были учтены расходы на оплату труда, отраженные на субсчете 20.01 "Гарантийные" по номенклатурной группе "Коммерческие" и относящиеся к оплате труда сотрудников заявителя, исполнявших работы по заказ-нарядам на гарантийный ремонт. Кроме того, суд принял во внимание, что и косвенные расходы (административно-управленческие расходы, аренда помещений, оплата стоимости энергоресурсов и пр.), относящиеся к осуществлению гарантийного ремонта, в случае, если это не противоречит учетной политике налогоплательщика, в соответствующей пропорции также могут быть учтены при определении стоимости гарантийного ремонта, предъявляемого к оплате поставщикам.
Заявитель жалобы оспаривает указанные выводы суда и считает, что решение принято с нарушением норм материального права, неправомерно применены льготы по НДС, предусмотренной подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всей стоимости гарантийных ремонтов.
Изучив доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит выводы арбитражного суда правильными, соответствующими требованиям закона и материалам дела.
На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Не подлежит налогообложению НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации в соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ - услуг оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.
В соответствии с Законом Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" изготовитель несет ответственность за качество товара и безвозмездное исполнение гарантийных обязательств перед потребителем, изложенных в техническом паспорте товара или ином заменяющем его документе. Поскольку право на гарантийный ремонт вытекает из приобретения товара ненадлежащего качества, обязанность по безвозмездному устранению недостатков товара (гарантийный ремонт) возлагается на изготовителя (продавца) или организацию, выполняющую функции изготовителя (продавца) такого товара.
Таким образом, не включаются в налоговую базу средства, полученные от изготовителей (продавцов) либо организаций, выполняющих функции изготовителя (продавца), для ремонта и технического обслуживания товаров.
Положения законодательства о налогах и сборах Российской Федерации не содержат положений, в соответствии с которыми на суммы, превышающие суммы, израсходованные на гарантийный ремонт и стоимость запасных частей, использованных на осуществление такого ремонта, распространяется вышеуказанная налоговая льгота, в связи с чем с суммы, превышающей расходы на осуществление гарантийного ремонта, налоговая база подлежит исчислению в общем порядке.
В ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "Автобан" неправомерно применяло льготу по НДС, предусмотренную подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всей стоимости гарантийных ремонтов, поскольку средства, полученные обществом от изготовителей автомобилей в счет возмещения расходов на гарантийный ремонт, превышали размер затрат общества на осуществление гарантийного ремонта.
Указанный вывод обоснованно признан судом первой инстанции ошибочным.
Глава 21 НК РФ и ст. 149 НК РФ не устанавливают способ ведения раздельного учета затрат на гарантийный ремонт. В этой связи налогоплательщик вправе выбрать способ, который позволял бы ему в целях применения льготы по подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ наиболее удобным образом выделить расходы на гарантийный ремонт в общей массе затрат.
Заявитель организовал учет затрат таким образом, что все произведенные затраты на гарантийный ремонт (прямые и косвенные) участвуют в формировании себестоимости услуг по гарантийному ремонту, что является объективным с точки зрения полноты учета затрат.
Для указанных целей руководителем заявителя принята Методика расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту, утвержденная Приказом директора ООО "Автобан" от 11.01.2005 г. (л.д. 135-136, т. 6) (далее по тексту - Методика).
Данная Методика, а также Справки-расчеты финансового результата по гарантийному ремонту за проверяемые периоды (л.д. 117-164, т. 7), подготовленные на основании рассматриваемой Методики, были представлены налоговому органу в ходе рассмотрения материалов проверки.
При этом довод налогового органа о том, что общество не представило в ходе налоговой проверки Приказ об утверждении Методики расчета себестоимости, является несостоятельным.
В соответствии с Методикой расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту, источниками формирования показателя фактических расходов на гарантийные ремонты ("себестоимости" гарантийных ремонтов) являются: расходы на оплату труда; иные расходы, отраженные на следующих счетах бухгалтерского учета (за исключением оплаты труда): сч. 20, 26, 44, 91, связанные с гарантийным ремонтом.
Апеллянт отмечает, что Методикой от 11.01.2005 расходы, отраженные на сч. 20, 26, 44, 91 (за исключением заработной платы), подлежащие распределению, четко не определены, в связи с чем, не могут быть отнесены к гарантийным ремонтам, полагая, что для учета расходов, относящихся к гарантийным ремонтам, они должны быть четко поименованы.
Судом первой инстанции принято во внимание, что Методика является обобщенным порядком проведения расчета, соответственно не может и не должна конкретизировать все статьи расходов общества.
Довод налогового органа о том, что при формировании каждого расходного показателя (сч. 20, 26, 44, 91), используются разные коэффициенты, выведенные расчетным методом, порядок определения коэффициентов в Методике от 11.01.2005 г. не определен, отклоняется.
При принятии решения судом учтено, что Методикой расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту четко устанавливается порядок отнесения тех или иных расходов к гарантийным ремонтам.
Судами учтено, что все сотрудники общества за исключением сотрудников отдела продаж автомобилей, в функции которых входит исключительно реализация автомобилей, так или иначе, участвуют в оказании обществом услуг по гарантийному ремонту автомобилей. В связи с этим, для целей выделения из всех расходов на оплату труда тех расходов, которые относятся именно к оказанию услуг по гарантийным ремонтам, для различных отделов общества предусмотрены свои правила распределения расходов, т.к. занятость сотрудников различных отделов в оказании рассматриваемых услуг также является разной и зависит от разных показателей.
Так, в общую сумму расходов по гарантийным ремонтам в размере, соответствующем доле оборота от оказания услуг по гарантийному ремонту в общем обороте общества от оказания услуг (как осуществляемых за плату, так и осуществляемых без взимания дополнительной платы) включены расходы на оплату труда отдела сервисного обслуживания, сотрудников отдела запчастей, отдела административно-управленческого персонала, руководителя по производству, в функции которого входит руководство сервисным обслуживанием. При этом обществом высчитывался процент, который составляет оборот от оказания услуг по гарантийному ремонту от общего оборота от оказания услуг.
Судами также исследован вопрос о порядке отнесения к расходам на гарантийные ремонты иных расходов (за исключением оплаты труда), отражаемых на счетах 20, 26, 44, 91, которые осуществляется обществом в соответствии с указанной Методикой.
При этом установлено, что те расходы, которые напрямую относятся к конкретному виду деятельности (не гарантийному ремонту), относятся в полном объеме на этот вид деятельности и не подлежат включению ни в какой части в сумму расходов по гарантийным ремонтам.
В свою очередь расходы Общества, которые нельзя отнести к конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально валовому доходу по оборотам по каждому конкретному виду деятельности к общему валовому доходу по оборотам. В то же время, те расходы, которые относятся исключительно к отделу запчастей, относятся к расходам по гарантийному ремонту в том проценте, который составляет оборот от реализации запчастей по гарантийному ремонту в общем обороте от реализации запчастей.
Судами установлено, что Методикой установлен порядок определения и применения всех коэффициентов, используемых для расчета расходов, приходящихся на гарантийные ремонты. Использование названных коэффициентов и методов расчета представляется разумным, т.к. позволяет наиболее достоверно высчитать ту часть общих расходов Общества, которая приходится на гарантийные ремонты. Неприменение специального порядка расчета привело бы к недостоверному определению и распределению расходов общества на каждый из его видов деятельности. Более того, налоговым органом не запрашивались какие-либо подробные пояснения относительно методики расчета обществом суммы фактических расходов на гарантийные ремонты.
В связи с изложенным, налоговый орган имел возможность и должен был осуществить расчет расходов в соответствии с Методикой, принятой обществом, а его довод о невозможности проверить правильность и обоснованность формирования расходной части гарантийного ремонта, является необоснованным.
Кроме того, при определении фактического размера затрат общества, направленных на осуществление гарантийного ремонта, налоговым органом ошибочно учтены только прямые расходы, отраженные на счетах бухгалтерского учета 20 "Основное производство" (субсчет 20.01 "Гарантийные"), включающие суммы, отраженные по статье "Оплата труда/Гарантийные" и "Ремонт, обслуживание автомобилей по гарантии" и 41 "Товары".
По требованиям гарантийных политик Общество предъявляет заводам-изготовителям к возмещению стоимость запасных частей, а также стоимость услуг по гарантийному ремонту, которая включает в себя амортизацию, оплату труда, затраты на ремонт автомобилей, который проводят сторонние организации, т.е. часть прямых расходов, на что было указано главным бухгалтером предприятия в своих пояснениях (л.д. 134-137, т. 6).
Фактические расходы на осуществление гарантийного ремонта не ограничиваются только вышеуказанными предъявляемыми заводам-изготовителям прямыми затратами, поэтому расходы на гарантийный ремонт отражаются Обществом не только на счетах 20 "Основное производство" и 41 "Товары" (которые принимал во внимание налоговый орган, хотя и не в полном объеме), но и на других счетах бухгалтерского учета: сч. 20 "Основное производство", сч. 26 "Общехозяйственные расходы", сч. 44 "Расходы на продажу", сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
При этом, поскольку указанные расходы носят общий характер, т.е. их невозможно напрямую отнести к конкретному виду деятельности налогоплательщика, общество согласно Методике расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту определяет долю общих расходов, приходящихся на вид деятельности - гарантийный ремонт. При этом общество, определяя себестоимость услуг по гарантийному ремонту, не включало расходы, которые напрямую относятся к другим видам деятельности.
Кроме того, как верно отметил суд первой инстанции, и косвенные расходы (административно-управленческие расходы, аренда помещений, оплата стоимости энергоресурсов и пр.), относящиеся к осуществлению гарантийного ремонта, в случае, если это не противоречит учетной политике налогоплательщика, в соответствующей пропорции также могут быть учтены при определении стоимости гарантийного ремонта, предъявляемого к оплате поставщикам.
Данный вывод соответствует и существующему в судебной практике подходу, согласно которому суды при определении размера расходов на гарантийных ремонт и сравнении их с полученными от заводов-изготовителей суммами, учитывают все расходы налогоплательщика, в том числе косвенные, доля которых на гарантийный ремонт рассчитана в соответствии с принятой на предприятии методикой (определение ВАС РФ от 28.10.2013 N ВАС-11361/13).
При определении фактического размера затрат общества, направленных на осуществление гарантийного ремонта, налоговым органом ошибочно не учтены расходы на оплату труда, отраженные на субсчете 20.01 "Гарантийные" по номенклатурной группе "Коммерческие" по статье "Оплата труда/Гарантийные".
Довод налогового органа, согласно которому доказательств того, что статья расходов "Оплата труда/Гарантийные", отраженная в разных номенклатурных группах, носит одинаковый характер и должна учитываться в совокупности при определении спорных расходов по гарантийному ремонту, в материалах дела не имеется, является необоснованным.
Общество в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции поясняло, что и статья "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Гарантийные", и статья "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Коммерческие" в целом отражают общую сумму расходов на оплату труда работников, имеющих отношение к гарантийному ремонту.
При этом отнесение расходов на оплату труда работников, связанных с гарантийным ремонтом, к разным номенклатурным группам "Гарантийные" и "Коммерческие" было произведено налогоплательщиком исключительно для целей управленческого учета, где по номенклатурной группе "Коммерческие" по статье "Оплата труда/Гарантийные" отражаются расходы на оплату труда работников, связанных с гарантийным ремонтом, которые будут возмещены заводами-изготовителями (что полностью соответствует требованиям гарантийных политик поставщиков).
Более того, расходы на оплату труда работников, связанных с гарантийным ремонтом, учитываемые по статье "Оплата труда/Гарантийные" по номенклатурной группе "Гарантийные" и по статье "Оплата труда/Гарантийные" по номенклатурной группе "Коммерческие" в сумме дают значение, определяемое Обществом согласно Методике расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту.
Так, например, за 1 квартал 2011 г. расходы на оплату труда, учитываемые на субсчете 20.01 по статьям "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Гарантийные" и "Оплата труда/Гарантийные" номенклатурной группы "Коммерческие" в общей сумме составляют 1 321 147,19 руб. (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20 субсчет 20.01, (л.д. 44-45, т. 7)), что соответствуют сумме расходов на оплату труда в размере 1 321 147,19 руб. в Справке-расчете за 1 квартал 2011 г. руб. (л.д. 117-120, т. 7), составленной по правилам Методики расчета финансового результата (себестоимости) по гарантийному ремонту.
При этом, для подтверждения правильности расчета коэффициентов для отнесения расходов на оплату труда к расходам, связанным с гарантийным ремонтом, обществом ведется персональный учет работников, осуществляющих те или иные виды деятельности, в том числе, связанные с гарантийным ремонтом.
Фактическая сумма расходов на оплату труда работников, занятых на выполнении гарантийных ремонтов отражена Обществом на счете 20.01 "Основное производство" по статье затрат "Оплата труда/Гарантийные", (л.д. 133-144, т. 5, л.д. 71-82, т. 11) и подтверждается документами раздельного учета зарплаты и налогов по зарплате по видам деятельности по сотрудникам за 2011-2013 гг. - данными персонального учета работников, осуществляющих те или иные виды деятельности, в том числе связанные с гарантийным ремонтом (л.д. 1-58, т. 11).
Таким образом, сумма расходов на оплату труда, относящаяся к гарантийным ремонтам, подтверждается Реестрами оплаты труда - "первичными" данными персонального учета работников, осуществляющих различные виды деятельности.
Кроме того, налоговый орган пришел к соответствующему выводу лишь на основании анализа части регистров бухгалтерского учета без исследования первичных документов налогоплательщика.
При принятии решения судом первой инстанции учтено, что деятельность общества по гарантийному ремонту является убыточной для заявителя, что само по себе исключает какое-либо доначисление по НДС в силу положений подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 162 НК РФ.
Довод налогового органа, согласно которому обществом не представлены документы, подтверждающие убыточность вида деятельности - гарантийные ремонты, является несостоятельным.
Общество является официальным дилером ООО "Джи Эм СНГ", ООО "Джи ЭМ ДАТ СНГ" и ЗАО "Джи Эм-Автоваз". Отношения между заявителем и поставщиками автомобилей по возмещению расходов по оказанию услуг по гарантийному ремонту автомобилей регулируются положениями Дилерских договоров, а также Гарантийными политиками, которые предусматривают обязанность общества как дилера осуществлять гарантийный ремонт автомобилей (л.д. 27-118, т. 2).
Рассматриваемые документы предусматривают возмещение поставщиками автомобилей обществу исключительно трудозатрат по гарантийным рекламациям, а также возмещение расходов на запасные части.
Так, ООО "Джи Эм СНГ", ООО "Джи ЭМ ДАТ СНГ" подготовлен совместный документ WB 01-06-2009 от 27.05.200 "Процедура по пересмотру гарантийной ставки нормочаса", обязательный для исполнения Дилерами (л.д. 116-118, т. 2), который предусматривает, что "Гарантийная ставка дилерского центра для автомобилей Opel, Chevrolet DAT, NAV и SAAB подсчитывается на уровне не более 75% от среднего значения стоимости коммерческих нормочаса за последние шесть месяцев (без учета НДС)".
Из указанных положений следует, что возмещаемые обществу расходы на трудозатраты по гарантийному ремонту заведомо меньше расходов, фактически понесенных им при оказании услуг по гарантийному ремонту.
Более того, ни дилерскими договорами, ни Гарантийными политиками, ни какими-либо иными документами выплата поставщиками автомобилей в адрес общества дополнительной платы за выполнение возложенной на него обязанности по осуществлению гарантийных ремонтов автомобилей не предусмотрена.
Также в материалы дела обществом представлены заказ-наряды на коммерческий и гарантийный ремонт, осуществленные в один период времени в отношении автомобилей Chevrolet (заказ-наряд N АВ1100469 от 01.02.2011 и заказ-наряд N АВТ1100274 от 08.02.2011 соответственно, в рамках которых производится один и тот же вид ремонта - "Замена бачка рабочей жидкости рулевого управления с сервоусилителем" (л.д. 106-110, т. 7),
Данные заказ-наряды имеют таблицы со следующими графами: Графа 5 "Цена нормо-часа", графа 6 "Норма". Так, заказ наряд на коммерческий ремонт в рассматриваемых графах предусматривает, что цена нормо-часа по данному ремонту составляет 1000 рублей, норма для выполнения ремонта - 0,6 нормо-часа. Заказ-наряд на гарантийный ремонт предусматривает, что тот же самый ремонт должен быть осуществлен за 0,3 нормо-часа, а стоимость нормо-часа составляет 572 рубля.
Таким образом, документы, представленные в материалы дела, подтверждают, что гарантийный ремонт является убыточным видом деятельности для общества.
Как указывает налоговый орган, общая сумма доходов, полученная от поставщиков в качестве возмещения расходов по гарантийному ремонту автомобилей за проверяемый период, отражена обществом в учете как "Реализации", сумма которой составила 54 194 729,71 руб.
Сумма фактически понесенных расходов на осуществление обществом гарантийного ремонта отражена в Справках-расчетах финансового результата, сформированных в соответствии с Методикой на основании первичных документов, и составила в общей сложности 72 025 000 руб., что превышает сумму дохода, предъявленного заводам-изготовителям (л.д. 117-164, т. 7).
Указанные обстоятельства в их совокупности указывают на отсутствие превышение возмещаемых обществу заводами-изготовителями автомобилей расходов на гарантийный ремонт над фактическими затратами общества на осуществление гарантийного ремонта. Соответственно льгота по НДС, предусмотренная подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, применена обществом правомерно.
Иного заявителем жалобы не доказано.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
Учитывая, что в соответствии с п.п. 1.1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о взыскании государственной пошлины с инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, судом не разрешается.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 июня 2016 года по делу N А60-7549/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Судьи
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
Е.В.ВАСИЛЬЕВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)